第一篇：稅案觀察：上市公司以虛開增專票虛增收入進(jìn)...

稅案觀察：上市公司以虛開增專票虛增收入進(jìn)...編者按：在實務(wù)中，一些企業(yè)為了能夠滿足一定金額收入的條件以實現(xiàn)其IPO、增資配股以及其他目的，往往會采取在集團(tuán)內(nèi)部環(huán)開、虛開增值稅專用發(fā)票的違法手段。對此類違法行為如何定罪一直是司法審判實務(wù)界的難題，核心爭議在于行為人在主觀上并未有偷逃國家稅款之目的、客觀上未造成國家稅款損失之結(jié)果的虛開行為是否可以虛開增值稅專用發(fā)票罪論。筆者結(jié)合2003年發(fā)生在銀川的一起經(jīng)典案例對上市公司以虛開增值稅專用發(fā)票虛增收入從而實現(xiàn)其融資目的的行為究竟應(yīng)如何定罪進(jìn)行簡要分析。

一、本案案情

（一）各被告人及所在單位任職情況廣夏（銀川）實業(yè)股份有限公司（以下簡稱“銀廣夏公司”）成立于1994年2月，注冊地位于寧夏銀川市金鳳區(qū)。1994年6月登陸深圳證券交易所成為上市公司（2016年5月26日，公司名稱變更為“寧夏西部創(chuàng)業(yè)實業(yè)股份有限公司”，公司簡稱變更為“西部創(chuàng)業(yè)”）。李某時任銀廣夏公司的董事局副主席兼總裁，丁某時任銀廣夏公司的董事兼財務(wù)總監(jiān)。天津廣夏（集團(tuán)）有限公司（以下簡稱“天津廣夏公司”）是銀廣夏公司的全資子公司，董某時任天津廣夏公司的董事長兼財務(wù)總監(jiān)，閻某時任天津廣夏公司的副董事長兼總經(jīng)理。根據(jù)我國財務(wù)、會計有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，天津廣夏公司應(yīng)當(dāng)納入銀廣夏公司的合并財務(wù)報表。

（二）各被告人實施虛增利潤的違法行為1999年初，為了夸大銀廣夏公司的業(yè)績，達(dá)到增資配股的目的，天津廣夏公司的董事長董某在其母公司銀廣夏公司的財務(wù)總監(jiān)丁某的授意并經(jīng)銀廣夏公司的總裁李某的同意下，與天津廣夏公司的總經(jīng)理閻某配合，在1999年和2000年通過虛增成本、收入和出口業(yè)務(wù)，虛增天津廣夏公司的凈利潤，從而間接增加銀廣夏公司的利潤。經(jīng)法院查明的主要事實如下：

1、銀廣夏公司1999年度虛報凈利潤約1.27億元1999年，董某與閻某虛構(gòu)與三家北京公司的進(jìn)貨交易，讓三家北京公司為天津廣夏公司開具了增值稅專用發(fā)票共計約6600萬元，偽造天津廣夏公司向上述公司匯款的銀行匯款單，只向上述公司支付了開票費(fèi)用，實際上沒有發(fā)生任何采購交易和支付貨款。董某將上述虛構(gòu)的采購成本均編入天津廣夏公司1999年度財務(wù)報表中。董某與閻某虛構(gòu)與德國公司的出口交易，金額共計約人民幣20000萬元，并將該虛構(gòu)的收入編入天津廣夏公司1999年度財務(wù)報表中。董某與閻某虛假編制天津廣夏公司1999年度財務(wù)報表的行為導(dǎo)致銀廣夏公司在其1999年度財務(wù)報告中向社會發(fā)布虛假凈利潤約1.27億元。

2、銀廣夏公司2000年度虛報凈利潤約4.17億元2000年，董某與閻某采用相同的手段虛構(gòu)采購交易共計約2450萬元，虛構(gòu)出口交易共計約4.76億元，制作虛假財務(wù)憑據(jù)，將上述虛構(gòu)交易金額編入天津廣夏公司2000年度的財務(wù)報表，導(dǎo)致銀廣夏公司在其2000年度財務(wù)報告中向社會發(fā)布虛假凈利潤約4.17億元。1999年至2000年，董某與閻某在實施虛構(gòu)利潤的過程中共讓其他單位為天津廣夏公司開具增值稅專用發(fā)票約30000萬元，進(jìn)項稅額逾4000萬元，但只有少部分進(jìn)行了申報認(rèn)證抵扣。天津廣夏公司假報的出口業(yè)務(wù)均沒有向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請退稅。

3、2001年各被告人虛報中期報告的違法事實2001年初，為了進(jìn)一步虛增天津廣夏公司的收入，董某指使公司職員從主管稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)購增值稅專用發(fā)票500份，除向正常銷售單位開具外，董某指使公司職員以天津廣夏公司名義向其關(guān)聯(lián)公司虛開增值稅專用發(fā)票290份，價稅合計約2.21億元，涉及稅款金額約3764萬元。之后董某以銷售貨款沒有全部回籠為由，僅向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報繳納增值稅500萬元，給天津廣夏公司造成直接經(jīng)濟(jì)損失500萬元。但由于2001年8月案發(fā)，董某虛增天津廣夏公司收入的行為沒有導(dǎo)致銀廣夏公司實際虛報凈利潤。

4、銀廣夏公司為掩蓋虛報凈利潤進(jìn)行利潤分配，以實現(xiàn)增資配股的目的2001年5月，為了掩蓋銀廣夏公司虛報虛假利潤的事實，并且實現(xiàn)利潤分配、達(dá)到增資配股的目的，銀廣夏公司的總裁李某指使天津的關(guān)聯(lián)公司從金融機(jī)構(gòu)貸款1.5億元，并以向天津廣夏公司支付貨款的名義將該1.5億元支付給天津廣夏公司，天津廣夏公司再將該筆資金以利潤分配的形式支付給銀廣夏公司。銀廣夏公司利用該筆資金實施了1999年度和2000年度的利潤分配方案進(jìn)行利潤分紅，從而達(dá)到進(jìn)一步增資配股的目的。

（三）本案訴訟沿革2001年8月2日，中國證監(jiān)會以銀廣夏公司涉嫌違規(guī)為由對銀廣夏股票交易停牌。2001年9月5日，銀廣夏公司的李某、丁某以及天津廣夏公司的董某、閻某因涉嫌提供虛假財會報告罪被寧夏自治區(qū)公安廳刑事拘留，同年10月13日均被依法執(zhí)行逮捕。寧夏自治區(qū)公安廳偵查終結(jié)后，經(jīng)銀川市公安局移送銀川市人民檢察院審查起訴。2002年10月8日，銀川市人民檢察院向銀川市中級人民法院提起公訴。在審理過程中，銀川市人民檢察院因事實、證據(jù)有變化撤回起訴，2002年11月4日銀川市中級人民法院裁定準(zhǔn)許撤回起訴。2002年11月19日，銀川市人民檢察院向銀川市中級人民法院再次提起公訴。2002年12月17日，銀川市中級人民法院依法組成合議庭，公開審理了此案。2003年9月3日，銀川市中級人民法院對本案作出一審判決。四被告人均沒有上訴。

二、法院觀點銀川市中級人民法院對本案進(jìn)行了公開審理。法院經(jīng)審理認(rèn)為，被告人董某、李某、丁某、閻某作為銀廣夏公司和天津廣夏公司直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，明知提供虛假財會報告會損害股東利益卻故意為之，采取偽造銀行進(jìn)帳單、匯款單、海關(guān)報關(guān)單、銷售合同、購貨發(fā)票單及虛開增值稅專用發(fā)票等手段，偽造天津廣夏公司1999年和2000年度及2001年中期虛假收入和利潤，為掩蓋銀廣夏公司虛報虛假利潤的事實，又采取拆借資金的手段，達(dá)到銀廣夏公司2001年中期利潤分紅，導(dǎo)致銀廣夏公司向股東和社會公眾提供虛假的財會報告，向社會披露虛假利潤，致使銀廣夏公司涉嫌違規(guī)，被中國證監(jiān)會停牌，股票急速下跌，嚴(yán)重?fù)p害了股東的利益，致使股東遭受巨大的財產(chǎn)損失，其行為均已構(gòu)成提供虛假財會報告罪，依法應(yīng)予嚴(yán)懲。根據(jù)《中華人民共和國刑法》第一百六十一條、第二十五條之規(guī)定，判決李某、丁某、董某、閻某犯提供虛假財會報告罪，并給予相應(yīng)有期徒刑、罰金的刑事處罰。

三、華稅點評

（一）本案被告人不以虛開增值稅專用發(fā)票罪論處的主要理由在本案中，被告人以虛增子公司利潤為手段虛增上市公司的凈利潤，從而實現(xiàn)增資配股的目的，導(dǎo)致公司股價持續(xù)跌停，嚴(yán)重?fù)p害了股東的利益，其行為符合1997年刑法第一百六十一條關(guān)于提供虛假財會報告罪的犯罪構(gòu)成，一審法院的裁判于法有據(jù)。在實施犯罪過程中，被告人采取了讓他人為自己虛開增值稅專用發(fā)票以及為他人虛開增值稅專用發(fā)票的行為，且涉及稅款金額十分巨大，但法院最終并沒有以虛開增值稅專用發(fā)票罪論處，主要有以下兩點理由：

1、被告人并非以偷逃國家稅款為犯罪目的在本案中，被告人實施虛開增值稅專用發(fā)票行為的目的很明確，就是為了虛增公司的成本和收入，從而虛報上市公司凈利潤實現(xiàn)增資配股。被告人并非以偷逃國家的增值稅稅款為目的。刑法第二百零五條關(guān)于虛開增值稅專用發(fā)票罪的規(guī)定屬于非法定的目的犯，要求行為人在主觀上具有偷逃國家稅款的目的。因此，本案被告人在犯罪主觀方面沒有充分本罪的構(gòu)成要件。

2、被告人沒有造成國家稅款的損失董某與閻某在1999年至2001年初實施了讓他人為自己開具增值稅專用發(fā)票和為他人開具增值稅專用發(fā)票的行為，且開票和受票均沒有真實貨物購銷交易。在開票方面，由于沒有貨物真實購銷交易，因此天津廣夏公司實際上也不發(fā)生增值稅的納稅義務(wù)，且天津廣夏公司對外開票的對象是關(guān)聯(lián)企業(yè)，受票方?jīng)]有向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報抵扣稅款。在受票方面，天津廣夏公司取得的增值稅專用發(fā)票也都沒有向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報抵扣稅款，只是作為成本費(fèi)用在財務(wù)報告中體現(xiàn)。因此，被告人盡管實施了讓他人為自己虛開增值稅專用發(fā)票和為他人虛開增值稅專用發(fā)票的違法行為，但并沒有給國家稅款造成損失。刑法第二百零五條關(guān)于增值稅專用發(fā)票罪的規(guī)定要求行為人的犯罪行為嚴(yán)重侵害國家稅收征管秩序，特別是造成國家稅款的嚴(yán)重?fù)p失，謂之犯罪客體要素。在本案中，被告人的虛開行為并沒有嚴(yán)重侵害國家的稅收征管秩序，因此在客體要素方面也不符合本罪之構(gòu)成。

（二）本案裁判具有積極、長遠(yuǎn)的指導(dǎo)意義提供虛假財會報告罪最早是在1995年全國人大常委會通過的《關(guān)于懲治違反公司法的犯罪的決定》之中。1997年刑法修訂時將1995年決定關(guān)于本罪的內(nèi)容直接吸收，并沒有做較大幅度的修改。1997年刑法第一百六十一條規(guī)定：“公司向股東和社會公眾提供虛假的或者隱瞞重要事實的財務(wù)會計報告，嚴(yán)重?fù)p害股東或者其他人利益的，對其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處二萬元以上二十萬元以下罰金?！北咀锏脑O(shè)定目的是為了打擊上市公司會計報表的造假現(xiàn)象，確保證券市場的健康穩(wěn)定發(fā)展，但由于我國證券市場的迅速發(fā)展以及1997年刑法第一百六十一條固有之弊病，刑法已經(jīng)無法完全滿足懲治此類犯罪行為的需要。因此，在2006年，全國人大常委會通過了《刑法修正案

（六）》，將本條進(jìn)行了較大幅度的修改。最高人民法院也將本罪的罪名由“提供虛假財會報告罪”變更為“違規(guī)披露、不披露重要信息罪”。經(jīng)修改后的刑法第一百六十一條規(guī)定：“依法負(fù)有信息披露義務(wù)的公司、企業(yè)向股東和社會公眾提供虛假的或者隱瞞重要事實的財務(wù)會計報告，或者對依法應(yīng)當(dāng)披露的其他重要信息不按照規(guī)定披露，嚴(yán)重?fù)p害股東或者其他人利益，或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，對其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處二萬元以上二十萬元以下罰金?！睂Ρ缺緱l修改前后的罪狀表述可以看到，本罪的犯罪主體由過去的上市公司擴(kuò)大到依法負(fù)有信息披露義務(wù)的公司、企業(yè)，不僅包括上市公司，還包括在證券市場中其他具有信息披露義務(wù)的證券公司等等；本罪的犯罪行為增加了一種表現(xiàn)，即故意不披露重要信息的行為。總之，本罪的罪狀修改后，對承接證券法、公司法的有關(guān)規(guī)定起到了積極作用，刑法對于此類犯罪行為的打擊力度更為加強(qiáng)。盡管提供虛假財會報告罪的刑法條文及罪名均發(fā)生了變化，但刑法本條之立法目的與精神并沒有發(fā)生變化，本案的裁判在今天仍然具有積極地、有效地指導(dǎo)意義。最高人民檢察院也將本案裁判收錄進(jìn)2004年第5號《最高人民檢察院公報》中，足見其影響?？偨Y(jié)：盡管本案并沒有以虛開增值稅專用發(fā)票罪追究被告人的刑事責(zé)任，但這并不意味著上市公司通過在集團(tuán)內(nèi)環(huán)開、虛開增值稅專用發(fā)票沒有法律風(fēng)險。首先，在沒有真實貨物購銷交易的情況下開具增值稅專用發(fā)票的，除要依照我國發(fā)票管理辦法的有關(guān)規(guī)定受到處罰，根據(jù)國稅總局的有關(guān)規(guī)定，開票方需要對所開具的增值稅專用發(fā)票申報繳納稅款，受票方還要就已抵扣稅款申報補(bǔ)繳。其次，由于刑法第二百零五條之規(guī)定的具體認(rèn)定尚存在較大爭議，很有可能在不同地區(qū)的司法審判結(jié)果發(fā)生偏差，法院唯虛開行為定罪的案例并不少見，可見其刑事法律風(fēng)險仍然十分嚴(yán)峻。筆者建議企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵守增值稅專用發(fā)票使用管理的有關(guān)規(guī)定，堅決不越過虛開增值稅專用發(fā)票的法律紅線，方可有效防范這一風(fēng)險。