第一篇：寶石A案件——中國(guó)證券市場(chǎng)中的第一份拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告

寶石A案件——中國(guó)證券市場(chǎng)中的第一份拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告

1998年初，當(dāng)中國(guó)上市公司1997年度年報(bào)相繼披露之時(shí)，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師即給證券市場(chǎng)的投資者上了一課；石家莊寶石電子玻璃股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱寶石公司）由于生產(chǎn)停頓，財(cái)務(wù)狀況不佳，受聘審計(jì)的普華大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)表出具了拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。

由于是中國(guó)證券市場(chǎng)出現(xiàn)的第一份這種類型的報(bào)告，引起了證券市場(chǎng)不小的震動(dòng)。廣大市場(chǎng)參與者對(duì)其給予了充分的肯定與支持，拒絕表示意見(jiàn)向市場(chǎng)傳遞了豐富的信息，它不是一種毫無(wú)主見(jiàn)的報(bào)告，而是以一種特殊的方式警示著投資者，保護(hù)著他們的應(yīng)有利益。

1．拒絕表示意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的來(lái)龍去脈

寶石公司的前身是石家在顯像管總廠（以下簡(jiǎn)稱石顯總廠）。1992年5月，經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)，石顯總廠以其下屬的黑白玻殼生產(chǎn)線、黑白顯像管生產(chǎn)線為主體開(kāi)始進(jìn)行股份制試點(diǎn)，并以走向募集方式設(shè)立股份有限公司。公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)為生產(chǎn)黑白顯像管玻殼及黑白顯像管。石顯總廠則改組為石家莊寶石電子集團(tuán)公司，成為股份公司的控股公司。1995年6月和9月，寶石公司又先后在深圳證券交易所上網(wǎng)定價(jià)發(fā)行了B股10000萬(wàn)股和A股2620萬(wàn)股，并上市流通。至此，寶石公司的總股本達(dá)38300萬(wàn)股。

從財(cái)務(wù)報(bào)表來(lái)看，寶石公司從成立伊始至上市，業(yè)績(jī)一直是良好的。從1993年度至1996年度，該公司的凈資產(chǎn)收益率分別為4.16％、26.88％、35.15％和8.8％。從招股說(shuō)明書(shū)中所反映的過(guò)去的成就和展望的前景來(lái)看，公司的整體狀況也是比較好的。然而，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)這只無(wú)形之手也是無(wú)情之手。由于黑白電視機(jī)市場(chǎng)的快速萎縮、導(dǎo)致其上游產(chǎn)品的需求、價(jià)格大幅度下降。公司1997年度的財(cái)務(wù)報(bào)表反映出的企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況令人大失所望，出現(xiàn)每股0.872元的嚴(yán)重虧損。更為嚴(yán)重的是，為公司進(jìn)行年度報(bào)表審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，由于產(chǎn)品積壓、生產(chǎn)停頓，已無(wú)法判定該公司是否保有持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，因此無(wú)法對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體發(fā)表任何意見(jiàn)。

據(jù)公司1996年年報(bào)反映，黑白電視機(jī)市場(chǎng)的萎縮在1996年下半年已經(jīng)出現(xiàn)，只是由于公司控股的彩殼公司下半年投入生產(chǎn)，增加了公司的投資收益，所以盡管利潤(rùn)有大幅下滑，但不至于出現(xiàn)虧損，因此問(wèn)題暴露得不很明顯。自1997年，由于國(guó)內(nèi)電視機(jī)市場(chǎng)的惡性無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)發(fā)展到白熱化程度，使得黑白電視機(jī)市場(chǎng)加速萎縮。黑白顯像管和黑白玻殼在1997年的最低售價(jià)比1996年上半年均下跌了60％以上，已低于生產(chǎn)成本，同時(shí)，彩殼的售價(jià)下跌也超過(guò)20％以上，彩殼公司也出現(xiàn)了嚴(yán)重虧損；黑白玻殼生產(chǎn)線熔爐按計(jì)劃停爐檢修后，由于產(chǎn)品積壓嚴(yán)重，恢復(fù)生產(chǎn)無(wú)望，而轉(zhuǎn)產(chǎn)其它產(chǎn)品在短時(shí)間內(nèi)又難以完成，因此整個(gè)生產(chǎn)線實(shí)際已處于停產(chǎn)狀態(tài)。

針對(duì)以上嚴(yán)峻情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，寶石公司無(wú)法就公司是否能保持經(jīng)營(yíng)能力提供充分和必要的證據(jù)，在這種情況下，也就無(wú)法確定公司巨額存貨和固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法的合理性。而且，由于市場(chǎng)環(huán)境惡劣，公司的巨額應(yīng)收賬款的可回收性也由于下游企業(yè)的不良財(cái)務(wù)狀況而變得更加不確定。另外，公司的流動(dòng)負(fù)債超過(guò)流動(dòng)資產(chǎn)7億多元，資產(chǎn)負(fù)債比率嚴(yán)重不正常。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法就接待續(xù)經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)假設(shè)編制的會(huì)計(jì)報(bào)表是否能公允反映該公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果發(fā)表任何意見(jiàn)。

2．拒絕表示意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)考慮

不論從企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)看，還是拿財(cái)務(wù)通則來(lái)衡量，寶石公司當(dāng)年的財(cái)務(wù)報(bào)告均沒(méi)有原則性的重大錯(cuò)誤。因此，普華大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所即使出具了無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，也是符合獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的。但是，為什么普華大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所還要對(duì)其出具所謂的拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告呢？實(shí)際上，他們主要是從兩個(gè)方面考慮的。

A．考慮投資者的需求——會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性及相關(guān)性

在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制條件下，會(huì)計(jì)主要功能就是為經(jīng)管責(zé)任服務(wù)。然而，當(dāng)經(jīng)濟(jì)體制向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)化時(shí)，會(huì)計(jì)服務(wù)功能由過(guò)去單一的經(jīng)管責(zé)任，向多元發(fā)展，即既為經(jīng)管責(zé)任服務(wù)，又為經(jīng)營(yíng)決策服務(wù)。而這種多元服務(wù)，與單一經(jīng)管責(zé)任服務(wù)在本質(zhì)上有所區(qū)別。其表現(xiàn)為：

1、經(jīng)管責(zé)任關(guān)系中的關(guān)系人帶有很大不確定性。由于證券市場(chǎng)的發(fā)展，經(jīng)管關(guān)系中的委托人隨時(shí)發(fā)生變化，并形成了歷史委托人、現(xiàn)行委托人反潛在委托人的多重關(guān)系，而且這種關(guān)系可以通過(guò)證券市場(chǎng)隨時(shí)建立或解除。

2、受托人和委托人之間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系是具有雙向約束力的約定權(quán)責(zé)關(guān)系。除了委托人的權(quán)利外，作為資源的受托方，同時(shí)也擁有在一定范圍和時(shí)間內(nèi)依照約定目標(biāo)處置受托資源并獲得與其業(yè)績(jī)相應(yīng)的報(bào)酬。

這種服務(wù)功能轉(zhuǎn)變，所帶來(lái)影響有如下幾個(gè)方面。首先，由于經(jīng)管責(zé)任關(guān)系人的不確定性，經(jīng)管責(zé)任由過(guò)去明確的委托人，向不明確的委托人發(fā)展。由過(guò)去單一關(guān)系的委托人向多重關(guān)系委托人轉(zhuǎn)化。這種轉(zhuǎn)化，使得過(guò)去那種僅僅解釋經(jīng)管責(zé)任的會(huì)計(jì)信息已無(wú)法滿足多重關(guān)系委托人的需要。對(duì)于那些現(xiàn)行或潛在的委托人，他們更需要了解對(duì)未來(lái)經(jīng)營(yíng)決策有用的會(huì)計(jì)信息，以決定是否保留或解除雙方的經(jīng)管責(zé)任關(guān)系，因此，他們更強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。

事實(shí)也是如此，在證券市場(chǎng)中，投資者關(guān)注的主要是有關(guān)企業(yè)未來(lái)情況的信息。這是因?yàn)樽C券市場(chǎng)不同于商品市場(chǎng)，對(duì)投資人來(lái)說(shuō)，購(gòu)買股票并不像購(gòu)買商品一樣給自己帶來(lái)使用價(jià)值，而是要使自己的財(cái)富發(fā)揮資本的功能——增值。因此，投資者最為關(guān)注的就是股票的預(yù)期報(bào)酬，也就需要中介機(jī)構(gòu)真實(shí)地披露與企業(yè)未來(lái)情況有關(guān)的信啟、。來(lái)加以合理的判斷，然而，現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)表均是以反映企業(yè)過(guò)去年度的歷史情況為主，是以滿足經(jīng)管責(zé)任中的真實(shí)性要求為主的。在一般情況下，人們可以用歷史來(lái)合理推測(cè)未來(lái)。但是，當(dāng)因環(huán)境的改變而使得歷史成本帶有很大局限性時(shí)，這些歷史成本信息就會(huì)變得與未來(lái)決策不相關(guān)。在這樣的情況下，作為會(huì)計(jì)信息鑒定專家的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，就應(yīng)用特殊的語(yǔ)言來(lái)告誡會(huì)計(jì)信息的使用者，避免錯(cuò)誤判斷。上述例子中寶石公司的歷史成本信息之所以與未來(lái)決策不相關(guān)，是由于公司經(jīng)營(yíng)環(huán)境的改變以及企業(yè)的現(xiàn)狀不能滿足“持續(xù)經(jīng)營(yíng)”的會(huì)計(jì)假設(shè)。因此，寶石公司依然按照這一假設(shè)編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表就不能滿足會(huì)計(jì)信它、的相關(guān)性這一要求了，換句話說(shuō)，公司可能已經(jīng)沒(méi)有“未來(lái)”了。因此，普華大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所，理應(yīng)以特殊的審計(jì)報(bào)告來(lái)提醒投資者：這份財(cái)務(wù)報(bào)表已與未來(lái)決策無(wú)關(guān)，我們無(wú)法對(duì)其表示意見(jiàn)。

B．持續(xù)經(jīng)營(yíng)與資產(chǎn)計(jì)價(jià)

持續(xù)經(jīng)營(yíng)是會(huì)計(jì)核算的基本前提之一，現(xiàn)行的以原始成本計(jì)價(jià)的資產(chǎn)計(jì)量屬性就是建立在這一基礎(chǔ)上的。因?yàn)槭軙?huì)計(jì)信息的可靠性要求限制，有原始憑證為據(jù)的歷史成本就成為資產(chǎn)計(jì)量的最佳選擇。它搞足了確定賬面財(cái)務(wù)資本保全責(zé)任的要求。以資產(chǎn)評(píng)估確定的現(xiàn)行價(jià)值雖然也具有較高的可靠性，但代價(jià)太高，定期進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估不符合成本效益原則。然而一旦持續(xù)經(jīng)營(yíng)的前提喪失了，情況就倒過(guò)來(lái)了；資產(chǎn)已不再是經(jīng)營(yíng)之用，而隨時(shí)可能清算變現(xiàn)或整體出售。因此掛在企業(yè)賬冊(cè)上的一個(gè)個(gè)歷史數(shù)據(jù)就不再具有現(xiàn)實(shí)意義，企業(yè)應(yīng)適用清算會(huì)計(jì)的方法與程序?qū)ζ髽I(yè)現(xiàn)有資產(chǎn)估價(jià)或清算，會(huì)計(jì)應(yīng)該反映的是資產(chǎn)的變現(xiàn)價(jià)值。

從財(cái)務(wù)學(xué)的角度來(lái)看，如果企業(yè)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，那么正如前面所說(shuō)、企業(yè)的價(jià)值主要是體現(xiàn)在它未來(lái)的盈利能力與內(nèi)在價(jià)值上。其歷史成本可以作為推導(dǎo)這些盈利能力與內(nèi)在價(jià)值的基礎(chǔ)。而一旦持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè)不能成立，則以歷史成本來(lái)估算企業(yè)的價(jià)值就已失去了意義，這種信息的相關(guān)性就更不存在了。企業(yè)已變成了一大宗需立即變現(xiàn)的資產(chǎn)，而非資本。既然該企業(yè)已無(wú)“未來(lái)”，潛在的投資者顯然不會(huì)對(duì)它有任何興趣，而企業(yè)的現(xiàn)有股東需要的也只是現(xiàn)有的每股權(quán)益能擁有多少清算利益。這時(shí)原始成本的不相關(guān)性就顯得尤為突出。實(shí)際上，有些資產(chǎn)的賬面歷史價(jià)值本來(lái)就是一種純粹的數(shù)字處理的結(jié)果，特別是在持續(xù)通貨膨脹的情況下，這些歷史成本的會(huì)計(jì)信息在企業(yè)面臨清算的狀態(tài)時(shí)就變得更無(wú)實(shí)際意義了。總而言之，會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性要求已經(jīng)變?yōu)榇_定企業(yè)資產(chǎn)的可實(shí)現(xiàn)價(jià)值了。

寶石公司就符合這樣一種情況：由于產(chǎn)品市場(chǎng)的劇烈變化，銷售急劇萎縮，產(chǎn)品積壓，主要生產(chǎn)設(shè)備被迫停產(chǎn)檢修，無(wú)望恢復(fù)生產(chǎn)，其巨額固定資產(chǎn)、存貨和應(yīng)收賬款的可實(shí)現(xiàn)價(jià)值具有更大的不確定性。即便考慮到中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的特殊性，上市公司一般都會(huì)受到地方政府各種方式的扶持，使得對(duì)寶石公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力也不能一口否定，但至少是值得懷疑的。在這種情況之下，對(duì)該公司年度報(bào)表中以原始成本反映的會(huì)計(jì)信息是否恰當(dāng)；是否還具有相關(guān)性，的確難以確定。

3．出具拒絕表示意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的內(nèi)涵

普華大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告并不是對(duì)寶石公司1997年度財(cái)務(wù)報(bào)告的否定。也許說(shuō)它表示的是一種不置可否的態(tài)度更為貼切。實(shí)際上就是說(shuō)注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法判斷財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允表達(dá)。依前所述，投資者要求會(huì)計(jì)信息對(duì)其投資決策有用，即具有相關(guān)性。而在能與不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)兩種不同的假設(shè)之下，相關(guān)性的要求是不同的，這就要求會(huì)計(jì)報(bào)表按不同的基礎(chǔ)進(jìn)行編制。但由于寶石公司不能為審計(jì)人員提供有關(guān)企業(yè)是否還能在原有的主營(yíng)業(yè)務(wù)范圍內(nèi)持續(xù)經(jīng)營(yíng)下去的充分而必要的證據(jù)，這就使審計(jì)人員的審計(jì)范圍在客觀上受到了嚴(yán)重的限制。說(shuō)它客觀上受嚴(yán)重限制是因?yàn)槌掷m(xù)經(jīng)營(yíng)的前提對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響是全面而重大的：僅僅從數(shù)量上看，寶石公司的固定資產(chǎn)、存貨、應(yīng)收賬款三個(gè)項(xiàng)目的金額都上億；從范圍上看，資產(chǎn)的不同計(jì)價(jià)不僅會(huì)影響到資產(chǎn)負(fù)債表，而且也必然地會(huì)影響損益表的正確與否。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在這種審計(jì)范圍受到客觀限制，審計(jì)證據(jù)無(wú)法取得的情況下，出其拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告是最為恰當(dāng)?shù)倪x擇，也是符合《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的。

不置可否的態(tài)度并非等同于緘默不語(yǔ)，而是表明意見(jiàn)的一種方式。實(shí)際上，這份審計(jì)報(bào)告以非常特殊的方法，將寶石公司缺乏持續(xù)經(jīng)營(yíng)的信息，以比較婉轉(zhuǎn)的方式告訴了投資者，這無(wú)疑是給投資者的一個(gè)警示信號(hào)，為投資者消除信息誤導(dǎo)所帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)，起到了積極作用。

第二篇：中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)(征求意見(jiàn)稿)

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中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)

（征求意見(jiàn)稿）

第一章 總 則

第一條 為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中出具非無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，制定本準(zhǔn)則。

第二條 在按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1501號(hào)——對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見(jiàn)和出具審計(jì)報(bào)告》的規(guī)定形成審計(jì)意見(jiàn)時(shí)，如果認(rèn)為有必要發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)遵守本準(zhǔn)則。

第三條 本準(zhǔn)則規(guī)定了三種類型的非無(wú)保留意見(jiàn)，即保留意見(jiàn)、否定意見(jiàn)和無(wú)法表示意見(jiàn)。對(duì)非無(wú)保留意見(jiàn)類型恰當(dāng)性作出的決策取決于下列事項(xiàng)：

（一）導(dǎo)致非無(wú)保留意見(jiàn)的事項(xiàng)的性質(zhì)，即財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)，或在無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的情況下，財(cái)務(wù)報(bào)表可能存在重大錯(cuò)報(bào)；

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師就導(dǎo)致非無(wú)保留意見(jiàn)的事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生或可能產(chǎn)生影響的廣泛性作出的判斷。1 第二章 定 義

第四條 廣泛性，是描述錯(cuò)報(bào)影響的一個(gè)術(shù)語(yǔ)，用以說(shuō)明錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，或者因無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響。根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表具有廣泛性影響的情形是：

（一）不限于對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的特定要素、賬戶或項(xiàng)目產(chǎn)生影響；

（二）雖然僅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的特定要素、賬戶或項(xiàng)目產(chǎn)生影響，但這些要素、賬戶或項(xiàng)目是或可能是財(cái)務(wù)報(bào)表的主要組成部分；

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（三）當(dāng)與披露相關(guān)時(shí)，產(chǎn)生的影響對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表至關(guān)重要。第五條 非無(wú)保留意見(jiàn)，是指保留意見(jiàn)、否定意見(jiàn)或無(wú)法表示意見(jiàn)。第三章 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的目標(biāo)

第六條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的目標(biāo)是，當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表清楚地發(fā)表恰當(dāng)?shù)姆菬o(wú)保留意見(jiàn)：

（一）根據(jù)獲取的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師得出財(cái)務(wù)報(bào)表整體并非不存在重大錯(cuò)報(bào)的結(jié)論；

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以得出財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)的結(jié)論。2 第四章 要 求

第一節(jié) 應(yīng)當(dāng)發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的情形

第七條 當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)：

（一）根據(jù)獲取的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師得出財(cái)務(wù)報(bào)表整體并非不存在重大錯(cuò)報(bào)的結(jié)論；

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以得出財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)的結(jié)論。第二節(jié) 確定非無(wú)保留意見(jiàn)的類型

第八條 當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表保留意見(jiàn)：

（一）在獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或累計(jì)起來(lái)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表影響重大，但不具有廣泛性；

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以作為形成審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)，但是認(rèn)為未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響重大，但不具有廣泛性。

第九條 在獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)后，如果認(rèn)為錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或累計(jì)起來(lái)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響重大且具有廣泛性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表否定意見(jiàn)。

第十條 如果無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以作為形成審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)，但認(rèn)為未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響重大且具

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文章來(lái)源：中顧法律網(wǎng) 有廣泛性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)。

第十一條 在極其特殊的情況下，可能存在多個(gè)不確定事項(xiàng)。盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)每個(gè)單獨(dú)的不確定事項(xiàng)獲取了充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，但由于不確定事項(xiàng)之間可能存在相互影響，以及可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生累積影響，不可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見(jiàn)。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)。

第十二條 在承接審計(jì)業(yè)務(wù)后，如果注意到管理層對(duì)審計(jì)范圍施加了限制，且認(rèn)為這些限制可能導(dǎo)致對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表保留意見(jiàn)或無(wú)法表示意見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求管理層消除這些限制。

第十三條 如果管理層拒絕消除本準(zhǔn)則第十二條提及的限制，除非治理層的所有成員都參與管理被審計(jì)單位，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就此事項(xiàng)與治理層溝通，并確定能否實(shí)施替代程序以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。第十四條 如果無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過(guò)下列方式確定其影響：

（一）如果未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響重大，但不具有廣泛性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表保留意見(jiàn)；

（二）如果未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響重大且具有廣泛性，以致于發(fā)表保留意見(jiàn)不足以反映情況的嚴(yán)重性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)解除業(yè)務(wù)約定（除非法律法規(guī)禁止）；如果不能在出具審計(jì)報(bào)告之前解除業(yè)務(wù)約定，應(yīng)當(dāng)發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)。

第十五條 如果根據(jù)本準(zhǔn)則第十四條第二款第（二）項(xiàng)的規(guī)定解除業(yè)務(wù)約定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在解除業(yè)務(wù)約定前，與治理層溝通在審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的、將會(huì)導(dǎo)致發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的所有錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)。4 第十六條 如果認(rèn)為有必要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體發(fā)表否定意見(jiàn)或無(wú)法表示意見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中對(duì)按照相同財(cái)務(wù)報(bào)告框架編制的單一財(cái)務(wù)報(bào)表，財(cái)務(wù)報(bào)表特定要素、賬戶或項(xiàng)目發(fā)表無(wú)保留意見(jiàn)。在同一審計(jì)報(bào)告中包含無(wú)保留意見(jiàn)，將會(huì)與對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體發(fā)表的否定意見(jiàn)或無(wú)法表示意見(jiàn)相矛盾。第三節(jié) 非無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的格式和內(nèi)容

第十七條 如果對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)，除了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1501號(hào)——對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見(jiàn)和出具審計(jì)報(bào)告》規(guī)定的要素外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中增加一個(gè)段落，說(shuō)明導(dǎo)致發(fā)表非無(wú)保留 004km.cn 免費(fèi)法律咨詢3分鐘100%回復(fù)

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意見(jiàn)的事項(xiàng)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接在審計(jì)意見(jiàn)段之前增加該段落，并使用恰當(dāng)?shù)臉?biāo)題，如“發(fā)表保留意見(jiàn)的依據(jù)”、“發(fā)表否定意見(jiàn)的依據(jù)”或 “發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)的依據(jù)”。

第十八條 如果財(cái)務(wù)報(bào)表中存在與具體金額（包括定量披露）相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的依據(jù)段中說(shuō)明并量化該錯(cuò)報(bào)的財(cái)務(wù)影響。如果無(wú)法量化財(cái)務(wù)影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的依據(jù)段中說(shuō)明這一情況。

第十九條 如果財(cái)務(wù)報(bào)表中存在與敘述性披露相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的依據(jù)段中解釋該披露是如何被錯(cuò)報(bào)的。

第二十條 如果財(cái)務(wù)報(bào)表中存在與應(yīng)披露而未披露信息相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)： 5

（一）與治理層討論未披露信息的情況；

（二）在發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的依據(jù)段中描述遺漏信息的性質(zhì)；

（三）除非法律法規(guī)禁止，如果可行并且已針對(duì)遺漏信息獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，在發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的依據(jù)段中包含對(duì)遺漏信息的披露。

第二十一條 如果無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而導(dǎo)致發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的依據(jù)段中包含無(wú)法獲取審計(jì)證據(jù)的原因。

第二十二條 即使發(fā)表了否定意見(jiàn)或無(wú)法表示意見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)當(dāng)在發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的依據(jù)段中說(shuō)明注意到的、將導(dǎo)致發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的所有其他事項(xiàng)及其影響。

第二十三條 在發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)意見(jiàn)段使用恰當(dāng)?shù)臉?biāo)題，如“保留意見(jiàn)”、“否定意見(jiàn)”或“無(wú)法表示意見(jiàn)”。

第二十四條 當(dāng)由于財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而發(fā)表保留意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見(jiàn)段中說(shuō)明：注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，除了在發(fā)表保留意見(jiàn)的依據(jù)段所述事項(xiàng)產(chǎn)生的影響外，財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面已經(jīng)按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制。

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當(dāng)無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而導(dǎo)致發(fā)表保留意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)意見(jiàn)段中使用“除??可能的影響外”等措辭。

第二十五條 當(dāng)發(fā)表否定意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見(jiàn)段中說(shuō)明：注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，由于在發(fā)表否定意見(jiàn)的依據(jù)段中所述事項(xiàng)的重要性，財(cái)務(wù)報(bào)表沒(méi)有在所有重大方面按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制。第二十六條 當(dāng)由于無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而發(fā)表無(wú)法 6 表示意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見(jiàn)段中說(shuō)明：由于在無(wú)法表示意見(jiàn)的依據(jù)段中所述事項(xiàng)的重要性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以為發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)提供基礎(chǔ)，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不對(duì)這些財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。第二十七條 當(dāng)發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)修改對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任的描述，以說(shuō)明：注冊(cè)會(huì)計(jì)師相信，注冊(cè)會(huì)計(jì)師已獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?，為發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)提供了基礎(chǔ)。

第二十八條 當(dāng)由于無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)修改審計(jì)報(bào)告的引言段，說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)修改對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任和審計(jì)范圍的描述，并僅能作出如下說(shuō)明：“我們的責(zé)任是在按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。但由于無(wú)法表示意見(jiàn)的依據(jù)段中所述的事項(xiàng)，我們無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以為發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)提供基礎(chǔ)”。第四節(jié) 與治理層的溝通

第二十九條 當(dāng)擬在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與治理層溝通導(dǎo)致擬發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的情況，以及擬使用的非無(wú)保留意見(jiàn)措辭。

當(dāng)無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而導(dǎo)致發(fā)表保留意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)意見(jiàn)段中使用“除??可能的影響外”等措辭。

第二十五條 當(dāng)發(fā)表否定意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見(jiàn)段中說(shuō)明：注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，由于在發(fā)表否定意見(jiàn)的依 004km.cn 免費(fèi)法律咨詢3分鐘100%回復(fù)

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據(jù)段中所述事項(xiàng)的重要性，財(cái)務(wù)報(bào)表沒(méi)有在所有重大方面按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制。第二十六條 當(dāng)由于無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而發(fā)表無(wú)法 6 表示意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見(jiàn)段中說(shuō)明：由于在無(wú)法表示意見(jiàn)的依據(jù)段中所述事項(xiàng)的重要性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以為發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)提供基礎(chǔ)，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不對(duì)這些財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。第二十七條 當(dāng)發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)修改對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任的描述，以說(shuō)明：注冊(cè)會(huì)計(jì)師相信，注冊(cè)會(huì)計(jì)師已獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?，為發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)提供了基礎(chǔ)。

第二十八條 當(dāng)由于無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)修改審計(jì)報(bào)告的引言段，說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)修改對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任和審計(jì)范圍的描述，并僅能作出如下說(shuō)明：“我們的責(zé)任是在按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。但由于無(wú)法表示意見(jiàn)的依據(jù)段中所述的事項(xiàng)，我們無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以為發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)提供基礎(chǔ)”。第四節(jié) 與治理層的溝通

第二十九條 當(dāng)擬在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與治理層溝通導(dǎo)致擬發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的情況，以及擬使用的非無(wú)保留意見(jiàn)措辭。

第三篇：《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1503號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和其他事項(xiàng)段》應(yīng)用指南

《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1503號(hào)》應(yīng)用指南

《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1503號(hào)

——在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)

段和其他事項(xiàng)段》應(yīng)用指南

（2010年11月1 日修訂)

一、審計(jì)報(bào)告中的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段

(一)需要增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第七條)

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為需要增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形舉例如下:

（1）異常訴訟或監(jiān)管行動(dòng)的未來(lái)結(jié)果存在不確定性;

（2）提前應(yīng)用(在允許的情況下)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有廣泛影響的新會(huì)汁準(zhǔn)則;

（3）存在已經(jīng)或持續(xù)對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生重大影響的特大災(zāi)難。

2.強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的過(guò)多使用會(huì)降低注冊(cè)會(huì)計(jì)師溝通所強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)的有效性。此外，與財(cái)務(wù)報(bào)表中的列報(bào)或披露相比，在強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段中包括過(guò)多的信息，可能隱含著這些事項(xiàng)未被恰當(dāng)列報(bào)或披露。因此，本準(zhǔn)則第七條的規(guī)定將強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的使用限制在財(cái)務(wù)報(bào)表已列報(bào)或披露的事項(xiàng)上。

(二)在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第八條)

3.在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段不影響審計(jì)意見(jiàn).:增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段不能代替下列情形:

（1）根據(jù)審計(jì)業(yè)務(wù)的具體情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要發(fā)表保留意見(jiàn)、否定意見(jiàn)或無(wú)法表示意見(jiàn)(參見(jiàn)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)—在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)》);

（2）適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)要求管理層在財(cái)務(wù)報(bào)表中作出的披露。

4.本指南附錄列示了帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的參考格式。

二、審計(jì)報(bào)告中的其他事項(xiàng)段(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第九條)

(一)需要增加其他事項(xiàng)段的情形

與使用者理解審計(jì)工作相關(guān)的情形

5.在極其特殊的情況下，即使由于管理層對(duì)審計(jì)范圍施加的限制導(dǎo)致無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)可能產(chǎn)生的影響具有廣泛性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也不能解除業(yè) 1

務(wù)約定。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為有必要在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段，解釋為何不能解除業(yè)務(wù)約定。

與使用者理解注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任或?qū)徲?jì)報(bào)告相關(guān)的情形

6.法律法規(guī)或得到廣泛認(rèn)可的慣例可能要求或允許注冊(cè)會(huì)計(jì)師詳細(xì)說(shuō)明某些事項(xiàng)，以進(jìn)一步解釋注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的責(zé)任或?qū)徲?jì)報(bào)告。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以使用個(gè)或多個(gè)子標(biāo)題來(lái)描述其他事項(xiàng)段的內(nèi)容。7，增加其他事項(xiàng)段不涉及以下兩種情形:

(1)除根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定有責(zé)任對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還有其他報(bào)告責(zé)任(參見(jiàn)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1501號(hào)—對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見(jiàn)和出具審計(jì)報(bào)告》中“其他報(bào)告責(zé)任”部分);

(2)注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能被要求實(shí)施額外的規(guī)定的程序并予以報(bào)告，或?qū)μ囟ㄊ马?xiàng)發(fā)表意見(jiàn)。

對(duì)兩套以上財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告的情形

8.被審計(jì)單位可能按照通用目的編制基礎(chǔ)(如x國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ))編制一套財(cái)務(wù)報(bào)表，且按照另一個(gè)通用目的編制基礎(chǔ)(如國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則)編制另一套財(cái)務(wù)報(bào)表，并委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師同時(shí)對(duì)兩套財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師已確定兩個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)在各自情形下是可接受的，可以在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段，說(shuō)明該被審計(jì)單位根據(jù)另一個(gè)通用目的編制基礎(chǔ)(如國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則)編制了另一套財(cái)務(wù)報(bào)表以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)這些財(cái)務(wù)報(bào)表出具了審計(jì)報(bào)告。

限制審計(jì)報(bào)告分發(fā)和使用的情形

9.為特定目的編制的財(cái)務(wù)報(bào)表可能按照通用目的編制基礎(chǔ)編制，因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表預(yù)期使用者已確定這種通用目的財(cái)務(wù)報(bào)表能夠滿足他們對(duì)財(cái)務(wù)信息的需求。由于審計(jì)報(bào)告旨在提供給特定使用者，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為在這種情況下需要增加其他事項(xiàng)段，說(shuō)明審計(jì)報(bào)告只是提供給財(cái)務(wù)報(bào)表預(yù)期使用者，不應(yīng)被分發(fā)給其他機(jī)構(gòu)或人員或者被其他機(jī)構(gòu)或人員使用。

(二)在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段

10.其他事項(xiàng)段的內(nèi)容明確反映了未被要求在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)或披露的其他事項(xiàng)。其他事項(xiàng)段不包括法律法規(guī)或其他職業(yè)準(zhǔn)則(如中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德

守則中與信息保密相關(guān)的規(guī)定)禁止注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的信息。其他事項(xiàng)段也不包括要求管理層提供的信息。

11.其他事項(xiàng)段放臵的位臵取決于擬溝通信息的性質(zhì)。當(dāng)增加其他事項(xiàng)段旨在提醒使用者關(guān)注與其理解與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的事項(xiàng)時(shí)，該段落需要緊接在審計(jì)意見(jiàn)段和強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段之后。當(dāng)增加其他事項(xiàng)段旨在提醒使用者關(guān)注與審計(jì)報(bào)告中提及的其他報(bào)告責(zé)任相關(guān)的事項(xiàng)時(shí)，該段落可以臵于“按照相關(guān)法律法規(guī)的要求報(bào)告的事項(xiàng)”的部分內(nèi)。此外.當(dāng)其他事項(xiàng)段與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任或使用者理解審計(jì)報(bào)告相關(guān)時(shí)，可以單獨(dú)作為一部分，臵于“對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告”和“按照相關(guān)法律法規(guī)的要求報(bào)告的事項(xiàng)”之后。

三、與治理層的溝通(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十條)

12.與治理層的溝通能使治理層了解注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬在審計(jì)報(bào)告中所強(qiáng)調(diào)的特定事項(xiàng)的性質(zhì)，并在必要時(shí)為治理層提供向注冊(cè)會(huì)計(jì)師作出進(jìn)一步澄清的機(jī)會(huì)。當(dāng)審計(jì)報(bào)告中針對(duì)某一特定事項(xiàng)增加其他事項(xiàng)段在連續(xù)審計(jì)業(yè)務(wù)中重復(fù)出現(xiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為沒(méi)有必要在每次審計(jì)業(yè)務(wù)中重復(fù)溝通。

附錄:

帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告的參考格式

背景信息:

1.對(duì)被審計(jì)單位管理層按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的整套通用目的財(cái)務(wù)報(bào)表執(zhí)行審計(jì)；

2.審計(jì)業(yè)務(wù)約定條款中說(shuō)明的管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任，與《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1111號(hào)—就審計(jì)業(yè)務(wù)約定條款達(dá)成一致意見(jiàn)》的規(guī)定一致；

3.異常的未決訴訟事項(xiàng)存在不確定性;

4.由于違反企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定導(dǎo)致發(fā)表保留意見(jiàn);

5.除對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表執(zhí)行審計(jì)外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還承擔(dān)法律法規(guī)要求的其他報(bào)告責(zé)任、且注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定在審計(jì)報(bào)告中履行其他報(bào)告責(zé)任。

審計(jì)報(bào)告

ABC股份有限公司全體股東:

一、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告

我們審計(jì)了后附的ABC股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱ABC公司)財(cái)務(wù)報(bào)表，包括20x1年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表、20 x1的利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表和股東權(quán)益變動(dòng)表以及財(cái)務(wù)報(bào)表附注。

(一)管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任

編制和公允列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表是ABC公司管理層的責(zé)任，這種責(zé)任包括：（1）按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)表，并使其實(shí)現(xiàn)公允反映；（2）設(shè)計(jì)、執(zhí)行和維護(hù)必要的內(nèi)部控制，以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)。

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任

我們的責(zé)任是在執(zhí)行審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。我們按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行了審計(jì)工作。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則要求我們遵守中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則，計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。

審計(jì)工作涉及實(shí)施審計(jì)程序，以獲取有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表金額和披露的審計(jì)證據(jù)。選擇的審計(jì)程序取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷，包括對(duì)由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮與財(cái)務(wù)報(bào)表編制和公允列報(bào)相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，但目的并非對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)。審計(jì)工作還包括評(píng)價(jià)管理層選用會(huì)計(jì)政策的恰當(dāng)性和作出會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性，以及評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表的總體列報(bào)。

我們相信，我們獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)模瑸榘l(fā)表保留意見(jiàn)提供了基礎(chǔ)。

(三)導(dǎo)致保留意見(jiàn)的事項(xiàng)

ABC公司20x1年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中存貨的列示金額為x元。管理層根據(jù)成本對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)量，而沒(méi)有根據(jù)成本與可變現(xiàn)凈值孰低的原則進(jìn)行計(jì)量，這不符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。公司的會(huì)計(jì)記錄顯示，如果管理層以成本與可變現(xiàn)凈值孰低來(lái)計(jì)量存貨，存貨列示金額將減少x元。相應(yīng)地，資產(chǎn)減值損失將增加x元，所得稅、凈利潤(rùn)和股東權(quán)益將分別減少x元、x元和x元。

(四)保留意見(jiàn)

我們認(rèn)為，除“(三)導(dǎo)致保留意見(jiàn)的事項(xiàng)”段所述事項(xiàng)產(chǎn)生的影響外，ABC公司財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定編制，公允反映了ABC公司20 x 1年12月31的財(cái)務(wù)狀況以及20 x 1的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

(五)強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)

我們提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注，如財(cái)務(wù)報(bào)表附注X所述，截至財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)日，xyz公司對(duì)ABC公司提出的訴訟尚在審理當(dāng)中，其結(jié)果具有不確定性。本段內(nèi)容不影響已發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)。

二、按照相關(guān)法律法規(guī)的要求報(bào)告的事項(xiàng)

(本部分報(bào)告的格式和內(nèi)容，取決于相關(guān)法律法規(guī)對(duì)其他報(bào)告責(zé)任的規(guī)定。)x會(huì)計(jì)師事務(wù)所中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師:xx x

(蓋章)(簽名并蓋章)

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師:x x x

(簽名并蓋章)中國(guó)x x市二Ox二年x月x日

第四篇：《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1504 號(hào) ——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)》 應(yīng)用指南

2017年2 月28日，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)印發(fā)新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則應(yīng)用指南。本次發(fā)布的指南包括《<中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1504號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)>應(yīng)用指南》等共16項(xiàng)，實(shí)施時(shí)間和范圍與新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則保持一致。

《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1504 號(hào) ——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)》 應(yīng)用指南

一、本準(zhǔn)則的范圍（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第三條）

1．重要程度可以表述為某一事項(xiàng)在具體情形下的相對(duì)重要性。某一事項(xiàng)的重要程度是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師結(jié)合具體情形判斷的。重要程度可以結(jié)合定量因素和定性因素來(lái)考慮，例如，相對(duì)規(guī)模、所涉及對(duì)象的性質(zhì)、對(duì)所涉及對(duì)象的影響，以及預(yù)期使用者所表現(xiàn)出來(lái)的興趣。判斷某一事項(xiàng)的重要程度，需要對(duì)事實(shí)和情況作出客觀分析，包括分析與治理層溝通的性質(zhì)和范圍。

2．按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1151 號(hào)——與治理層的溝通》的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與治理層進(jìn)行雙向溝通，其中可能就某些事項(xiàng)進(jìn)行的溝通最為充分，財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)這些事項(xiàng)感興趣，并且呼吁增加這些溝通的透明度。例如，使用者對(duì)了解注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體形成審計(jì)意見(jiàn)時(shí)作出的重大判斷尤其感興趣，因?yàn)檫@些判斷通常與管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)作出的重大判斷領(lǐng)域相關(guān)。

3．要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，可能有助于加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層就這些事項(xiàng)進(jìn)行的溝通，同時(shí)還可能提高管理層和治理層對(duì)審計(jì)報(bào)告中提及的財(cái)務(wù)報(bào)表披露的關(guān)注程度。

4．根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1221 號(hào)——計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)的重要性》的規(guī)定，就審計(jì)而言，注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者作出下列假定是合理的：

（1）擁有經(jīng)營(yíng)、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和會(huì)計(jì)方面的適當(dāng)知識(shí)，并有意愿認(rèn)真研究財(cái)務(wù)報(bào)表中的信息；

財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510（2）理解財(cái)務(wù)報(bào)表是在運(yùn)用重要性水平基礎(chǔ)上編制、列報(bào)和審計(jì)的；（3）認(rèn)可建立在對(duì)估計(jì)和判斷的應(yīng)用以及對(duì)未來(lái)事項(xiàng)的考慮的基礎(chǔ)上的會(huì)計(jì)計(jì)量具有固有不確定性；

（4）依據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表中的信息作出合理的經(jīng)濟(jì)決策。

由于審計(jì)報(bào)告后附已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表，通常認(rèn)為審計(jì)報(bào)告使用者與財(cái)務(wù)報(bào)表預(yù)期使用者相同。

（一）關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)、審計(jì)意見(jiàn)及審計(jì)報(bào)告其他要素之間的關(guān)系（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第五條、第十二條和第十五條）

5．《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1501 號(hào)——對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見(jiàn)和出具審計(jì)報(bào)告》及其應(yīng)用指南就對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見(jiàn)作出規(guī)定并提供指引。溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)并不代替管理層按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)在財(cái)務(wù)報(bào)表中作出的披露或?yàn)閷?shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表的公允反映而需要作出的披露?！吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1502 號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)》及其應(yīng)用指南規(guī)范了注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表披露在恰當(dāng)性或充分性方面存在重大錯(cuò)報(bào)的情形。

6．當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1502 號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)》的規(guī)定發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)時(shí)，在“形成保留（否定）意見(jiàn)的基礎(chǔ)”部分描述導(dǎo)致非無(wú)保留意見(jiàn)的事項(xiàng)有助于預(yù)期使用者了解并識(shí)別存在的這些事項(xiàng)。因此，將這些事項(xiàng)與“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”部分描述的其他關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)區(qū)分開(kāi)來(lái)單獨(dú)溝通，能夠使其在審計(jì)報(bào)告中得以適當(dāng)?shù)赝怀鲲@示（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十五條）。

《<中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1502 號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)>應(yīng)用指南》的附錄列示了當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)并在審計(jì)報(bào)告中溝通其他關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”部分的引言如何受到影響。本指南第 58 段列示了當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定除審計(jì)報(bào)告“形成保留（否定）意見(jiàn)的基礎(chǔ)”部分或“與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性”部分說(shuō)明的事項(xiàng)外，不存在其他需要在審計(jì)報(bào)告中溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”部分如何進(jìn)行說(shuō)明。

7．如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)，溝通其他關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)仍有助于增強(qiáng)預(yù)期使用者對(duì)審計(jì)工作的了解，因而確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 要求仍然適用。然而，否定意見(jiàn)是在注冊(cè)會(huì)計(jì)師得出結(jié)論認(rèn)為錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或匯總起來(lái)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響重大且具有廣泛性時(shí)發(fā)表的，因此：

（1）根據(jù)導(dǎo)致否定意見(jiàn)的事項(xiàng)的重要程度，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能確定不存在其他關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。在這種情況下，本準(zhǔn)則第十五條的要求適用。

（2）如果除導(dǎo)致否定意見(jiàn)的事項(xiàng)外，還存在一項(xiàng)或多項(xiàng)其他事項(xiàng)被確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，則鑒于已發(fā)表否定意見(jiàn)，對(duì)這些其他關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述不要暗示財(cái)務(wù)報(bào)表整體在這些事項(xiàng)方面比實(shí)際情況更為可靠，這一點(diǎn)非常重要。

8．《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1503 號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和其他事項(xiàng)段》規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在認(rèn)為必要時(shí)可以在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和其他事項(xiàng)段。通過(guò)這種方式，該準(zhǔn)則為注冊(cè)會(huì)計(jì)師建立了在審計(jì)報(bào)告中進(jìn)行進(jìn)一步溝通的機(jī)制。在這些情況下，審計(jì)報(bào)告中的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段需要與關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分分開(kāi)列示。如果某事項(xiàng)被確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，則不能以強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段代替按照本準(zhǔn)則第十三條的規(guī)定對(duì)該關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述。《<中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1503 號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和其他事項(xiàng)段>應(yīng)用指南》就關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)與強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段之間的關(guān)系提供了進(jìn)一步指引。

二、確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第九條至第十條）

9．注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的決策過(guò)程，旨在從與治理層溝通過(guò)的事項(xiàng)中篩選出較少數(shù)量的事項(xiàng)，這基于注冊(cè)會(huì)計(jì)師就哪些事項(xiàng)對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最為重要作出的判斷。

10．即使已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表包含比較財(cái)務(wù)報(bào)表（即審計(jì)意見(jiàn)涉及財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的每個(gè)期間），注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)僅限于對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最為重要的事項(xiàng)。

11．盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是為了本期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，并且本準(zhǔn)則并不要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師更新上期審計(jì)報(bào)告中的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮上期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)而言是否仍為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)可能是有用的。

（一）重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第九條）

財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 12．重點(diǎn)關(guān)注的概念基于這樣的認(rèn)識(shí)：審計(jì)是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的，注重識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)和實(shí)施應(yīng)對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以作為形成審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)。對(duì)于特定賬戶余額、交易類別或披露，評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高，在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序并評(píng)價(jià)審計(jì)程序的結(jié)果時(shí)通常涉及的判斷就越多。在設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)越高，就需要獲取越有說(shuō)服力的審計(jì)證據(jù)。當(dāng)由于評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)較高而需要獲取

更具說(shuō)服力的審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要增加所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，或者獲取更具相關(guān)性或可靠性的證據(jù)，如更多地從第三方獲取證據(jù)或從多個(gè)獨(dú)立渠道獲取互相印證的證據(jù)。

13．因此，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)或?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見(jiàn)構(gòu)成挑戰(zhàn)的事項(xiàng)可能與注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)尤其相關(guān)。

14．注冊(cè)會(huì)計(jì)師重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的領(lǐng)域通常與財(cái)務(wù)報(bào)表中復(fù)雜、重大的管理層判斷領(lǐng)域相關(guān)，因而通常涉及困難或復(fù)雜的注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷。相應(yīng)地，重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)通常影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體審計(jì)策略以及與這些事項(xiàng)相關(guān)的審計(jì)資源分配和審計(jì)工作力度。這些影響的例子可能包括較高級(jí)別的審計(jì)項(xiàng)目組成員參與審計(jì)業(yè)務(wù)的程度，或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專家或在會(huì)計(jì)、審計(jì)的專業(yè)領(lǐng)域具有專長(zhǎng)的人員（這些人員由會(huì)計(jì)師事務(wù)所聘請(qǐng)或雇用）對(duì)這些領(lǐng)域的參與。

15．多項(xiàng)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層以及其他可能與重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的領(lǐng)域相關(guān)的人員進(jìn)行特定的溝通。例如：

（1）《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1151 號(hào)——與治理層的溝通》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通審計(jì)工作中遇到的重大困難（如有）。這些困難可能包括：

①關(guān)聯(lián)方交易，特別是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取關(guān)聯(lián)方交易與公平交易在所有其他方面（除價(jià)格外）都等同的審計(jì)證據(jù)的能力存在的限制。

②集團(tuán)審計(jì)受到的限制，如集團(tuán)項(xiàng)目組接觸某些信息受到的限制。（2）《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1121 號(hào)——對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)施的質(zhì)量控制》要求項(xiàng)目合伙人就疑難問(wèn)題或爭(zhēng)議事項(xiàng)進(jìn)行適當(dāng)咨詢。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能已就某一重大技術(shù)事項(xiàng)向會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部或外部其他人員進(jìn)行咨詢，財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 可能表明該事項(xiàng)構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。該準(zhǔn)則還要求項(xiàng)目合伙人與項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員討論在審計(jì)過(guò)程中遇到的重大事項(xiàng)。

（二）確定重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)時(shí)的考慮（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第九條）

16．在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以先就哪些事項(xiàng)很可能屬于在審計(jì)中重點(diǎn)關(guān)注的領(lǐng)域因而可能構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)形成一個(gè)初步的看法。按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1151 號(hào)——與治理層的溝通》的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在與治理層討論計(jì)劃的審計(jì)范圍和時(shí)間安排時(shí)溝通這一看法。然而，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的確定需要基于執(zhí)行審計(jì)程序的結(jié)果或整個(gè)審計(jì)過(guò)程中獲取的審計(jì)證據(jù)。

17．本準(zhǔn)則第九條規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)時(shí)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的特定考慮。這些考慮著眼于與治理層溝通過(guò)的事項(xiàng)的性質(zhì)，這些事項(xiàng)通常與財(cái)務(wù)報(bào)表中披露的事項(xiàng)相關(guān)聯(lián)，并且旨在反映預(yù)期使用者對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可能特別感興趣的領(lǐng)域。要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行這些考慮，并不意味著與之相關(guān)的事項(xiàng)必然構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，只有當(dāng)按照本準(zhǔn)則第十條的規(guī)定被認(rèn)為對(duì)審計(jì)工作最為重要時(shí)，相關(guān)事項(xiàng)才構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。由于這些考慮可能是相互關(guān)聯(lián)的（例如，與本準(zhǔn)則第九條第（二）至

（三）項(xiàng)所描述情形相關(guān)的事項(xiàng)也可能被識(shí)別為特別風(fēng)險(xiǎn)），對(duì)與治理層溝通過(guò)的某一特定事項(xiàng)，如同時(shí)適用本準(zhǔn)則第九條第（一）至

（三）項(xiàng)中的兩項(xiàng)以上，可能增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師將其識(shí)別為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的可能性。

18．除與本準(zhǔn)則第九條要求的特定考慮相關(guān)的事項(xiàng)外，還可能存在其他與治理層溝通過(guò)、需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師重點(diǎn)關(guān)注的事項(xiàng)，因而可能根據(jù)本準(zhǔn)則第十條的規(guī)定構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。這些事項(xiàng)可能包括與已執(zhí)行審計(jì)工作相關(guān)但可能不被要求在財(cái)務(wù)報(bào)表中披露的事項(xiàng)等。例如，在會(huì)計(jì)期間內(nèi)上線一套新的 IT 系統(tǒng)（或現(xiàn)有 IT 系統(tǒng)的重大變更）可能構(gòu)成重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的領(lǐng)域，尤其是當(dāng)這種變更對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體審計(jì)策略具有重大影響，或與一項(xiàng)特別風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)時(shí)（例如，影響收入確認(rèn)的系統(tǒng)的變更）。

根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1211 號(hào)——通過(guò)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》的規(guī)定評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域或識(shí)別出的特別風(fēng)險(xiǎn)（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第九條第（一）項(xiàng)）

財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 19．《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1151 號(hào)——與治理層的溝通》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通識(shí)別出的特別風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)該準(zhǔn)則應(yīng)用指南第 13 段的解釋，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可以與治理層溝通注冊(cè)會(huì)計(jì)師計(jì)劃如何應(yīng)對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域。

20．《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1211 號(hào)——通過(guò)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》將特別風(fēng)險(xiǎn)定義為注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別和評(píng)估的、根據(jù)判斷認(rèn)為需要特別考慮的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。重大管理層判斷領(lǐng)域和重大非常規(guī)交易通?？赡鼙蛔R(shí)別為存在特別風(fēng)險(xiǎn)。因而，特別風(fēng)險(xiǎn)通常屬于需要重點(diǎn)關(guān)注的領(lǐng)域。

21．并非所有特別風(fēng)險(xiǎn)都屬于需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師重點(diǎn)關(guān)注的領(lǐng)域。例如，《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1141 號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》假定在收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將評(píng)估的由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)作為特別風(fēng)險(xiǎn)。該準(zhǔn)則還指出，由于管理層凌駕于控制之上的行為發(fā)生方式不可預(yù)見(jiàn)，這種風(fēng)險(xiǎn)屬于由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，從而也是一種特別風(fēng)險(xiǎn)。這些風(fēng)險(xiǎn)是否需要重點(diǎn)關(guān)注，需要視其性質(zhì)而定。如果這些風(fēng)險(xiǎn)不需要重點(diǎn)關(guān)注，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在按照本準(zhǔn)則第十條的規(guī)定確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)可能不必加以考慮。

22．根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1211 號(hào)——通過(guò)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果，可能隨著審計(jì)過(guò)程中不斷獲取審計(jì)證據(jù)而作出相應(yīng)的變化。針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的特定領(lǐng)域修改注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果并重新評(píng)價(jià)計(jì)劃實(shí)施的審計(jì)程序（即審計(jì)方案的重大變化，例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估基于預(yù)期特定控制運(yùn)行有效這一判斷，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取的證據(jù)表明這些控制在被審計(jì)期間內(nèi)并未有效運(yùn)行，尤其是在評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域）可能導(dǎo)致某一領(lǐng)域被確定為需要重點(diǎn)關(guān)注的領(lǐng)域。

與財(cái)務(wù)報(bào)表中包含重大管理層判斷（包括被認(rèn)為具有高度估計(jì)不確定性的會(huì)計(jì)估計(jì)）的領(lǐng)域相關(guān)的重大審計(jì)判斷（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第九條第（二）項(xiàng)）

23．《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1151 號(hào)——與治理層的溝通》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)（包括會(huì)計(jì)政策、會(huì)財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 計(jì)估計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表披露）重大方面的質(zhì)量的看法。在很多情況下，這涉及關(guān)鍵會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露，很可能屬于重點(diǎn)關(guān)注領(lǐng)域，也可能被識(shí)別為特別風(fēng)險(xiǎn)。

24．按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1321 號(hào)——審計(jì)會(huì)計(jì)估計(jì)（包括公允價(jià)值會(huì)計(jì)估計(jì)）和相關(guān)披露》的規(guī)定被識(shí)別為具有高度估計(jì)不確定性的會(huì)計(jì)估計(jì)可能未被確定為存在特別風(fēng)險(xiǎn)，然而財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)這些會(huì)計(jì)估計(jì)很感興趣。這些估計(jì)高度依賴管理層判斷，通常是財(cái)務(wù)報(bào)表中最為復(fù)雜的領(lǐng)域，并且可能同時(shí)需要管理層的專家和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專家的參與。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重大影響的會(huì)計(jì)政策（以及這些政策的重大變化）對(duì) 財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表特別相關(guān)，尤其是當(dāng)被審計(jì)單位的實(shí)務(wù)與同行業(yè)其他實(shí)體不一致時(shí)。

本期重大交易或事項(xiàng)對(duì)審計(jì)的影響（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第九條第（三）項(xiàng)）25．對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表或?qū)徲?jì)工作具有重大影響的事項(xiàng)或交易可能屬于重點(diǎn)關(guān)注領(lǐng)域，并可能被識(shí)別為特別風(fēng)險(xiǎn)。例如，在審計(jì)過(guò)程中的各個(gè)階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能已與管理層和治理層就重大關(guān)聯(lián)方交易或超出被審計(jì)單位正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程的重大交易，或在其他方面顯得異常的交易對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響進(jìn)行了大量討論。管理層可能已就這些交易的確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)或披露作出困難或復(fù)雜的判斷，這可能已對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體審計(jì)策略產(chǎn)生重大影響。

26．那些影響管理層假設(shè)或判斷的經(jīng)濟(jì)、會(huì)計(jì)、法規(guī)、行業(yè)或其他方面的重大變化也可能影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體審計(jì)方案，由此成為需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師重點(diǎn)關(guān)注的事項(xiàng)。

（三）最為重要的事項(xiàng)（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十條）

27．注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能已就需要重點(diǎn)關(guān)注的事項(xiàng)與治理層進(jìn)行了較多的互動(dòng)。就這些事項(xiàng)與治理層進(jìn)行溝通的性質(zhì)和范圍，通常能夠表明哪些事項(xiàng)對(duì)審計(jì)而言最為重要。例如，對(duì)于較為困難和復(fù)雜的事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層的互動(dòng)可能更加深入、頻繁或充分，這些事項(xiàng)（如重大會(huì)計(jì)政策的運(yùn)用）構(gòu)成重大的注冊(cè)會(huì)計(jì)師判斷或管理層判斷的對(duì)象。

28．運(yùn)用最為重要的事項(xiàng)這一概念，需要以被審計(jì)單位和已執(zhí)行的審計(jì)工作為背景。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定和溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的目的在于識(shí)別出該審計(jì)項(xiàng)目特有的事項(xiàng)，并就這些事項(xiàng)相對(duì)于審計(jì)中其他事項(xiàng)的重要程度作出判斷。

財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 29．在確定某一與治理層溝通過(guò)的事項(xiàng)的相對(duì)重要程度以及該事項(xiàng)是否構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，下列考慮也可能是相關(guān)的：

（1）該事項(xiàng)對(duì)預(yù)期使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要程度，尤其是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的重要性。

（2）與該事項(xiàng)相關(guān)的會(huì)計(jì)政策的性質(zhì)或者與同行業(yè)其他實(shí)體相比，管理層在選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策時(shí)涉及的復(fù)雜程度或主觀程度。

（3）從定性和定量方面考慮，與該事項(xiàng)相關(guān)的由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的已更正錯(cuò)報(bào)和累積未更正錯(cuò)報(bào)（如有）的性質(zhì)和重要程度。

（4）為應(yīng)對(duì)該事項(xiàng)所需要付出的審計(jì)努力的性質(zhì)和程度，包括： ①為應(yīng)對(duì)該事項(xiàng)而實(shí)施審計(jì)程序或評(píng)價(jià)這些審計(jì)程序的結(jié)果（如有）在多大程度上需要特殊的知識(shí)或技能。

②就該事項(xiàng)在項(xiàng)目組之外進(jìn)行咨詢的性質(zhì)。

（5）在實(shí)施審計(jì)程序、評(píng)價(jià)實(shí)施審計(jì)程序的結(jié)果、獲取相關(guān)和可靠的審計(jì)證據(jù)以作為發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到的困難的性質(zhì)和嚴(yán)重程度，尤其是當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷變得更加主觀時(shí)。

（6）識(shí)別出的與該事項(xiàng)相關(guān)的控制缺陷的嚴(yán)重程度。

（7）該事項(xiàng)是否涉及多項(xiàng)可區(qū)分但又相互關(guān)聯(lián)的審計(jì)考慮。例如，長(zhǎng)期合同可能在收入確認(rèn)、訴訟或其他或有事項(xiàng)等方面需要重點(diǎn)關(guān)注，并且可能影響其他會(huì)計(jì)估計(jì)。

30．從需要重點(diǎn)關(guān)注的事項(xiàng)中，確定哪些事項(xiàng)以及多少事項(xiàng)對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最為重要屬于職業(yè)判斷。需要在審計(jì)報(bào)告中包含的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的數(shù)量可能受被審計(jì)單位規(guī)模和復(fù)雜程度、業(yè)務(wù)和經(jīng)營(yíng)環(huán)境的性質(zhì)，以及審計(jì)業(yè)務(wù)具體事實(shí)和情況的影響。一般而言，最初確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的事項(xiàng)越多，注冊(cè)會(huì)計(jì)師越需要重新考慮每一事項(xiàng)是否符合關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的定義。羅列大量關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)可能與這些事項(xiàng)是審計(jì)中最為重要的事項(xiàng)這一概念相抵觸。

三、溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)

（一）在審計(jì)報(bào)告中單設(shè)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十一條）31．將單設(shè)的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分臵于接近審計(jì)意見(jiàn)的位臵，能夠突出這些信息，同時(shí)向財(cái)務(wù)報(bào)表預(yù)期使用者展示項(xiàng)目特定信息在其眼中的價(jià)值。

財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 32．在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分列示每一事項(xiàng)的順序?qū)儆诼殬I(yè)判斷。例如，這些信息可能基于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其相對(duì)重要程度的判斷進(jìn)行列示，也可能與事項(xiàng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中的披露方式相對(duì)應(yīng)。本準(zhǔn)則第十一條關(guān)于增加子標(biāo)題的要求旨在進(jìn)一步區(qū)分這些事項(xiàng)。

33．如果列報(bào)了比較財(cái)務(wù)信息，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分的引言需要作相應(yīng)調(diào)整，以提醒所描述的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)僅與本期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)這一事實(shí)，還可以指明這些財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋的具體期間（例如，20×1）。

（二）描述單一關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十三條）

34．對(duì)某項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述是否充分屬于職業(yè)判斷。對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行描述的目的在于提供一種簡(jiǎn)明、不偏頗的解釋，以使預(yù)期使用者能夠了解為何該事項(xiàng)是對(duì)審計(jì)最為重要的事項(xiàng)之一，以及這些事項(xiàng)是如何在審計(jì)中加以應(yīng)對(duì)的。限制使用過(guò)于專業(yè)的審計(jì)術(shù)語(yǔ)也能夠幫助那些不具備適當(dāng)審計(jì)知識(shí)的預(yù)期使用者了解注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中關(guān)注特定事項(xiàng)的原因。注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供信息的性質(zhì)和范圍需要在相關(guān)方各自責(zé)任的背景下作出權(quán)衡（即注冊(cè)會(huì)計(jì)師以一種簡(jiǎn)明且可理解的形式提供有用的信息，但避免不恰當(dāng)?shù)靥峁┯嘘P(guān)被審計(jì)單位的原始信息）。

35．原始信息是指與被審計(jì)單位相關(guān)、尚未由被審計(jì)單位公布（例如，未包含在財(cái)務(wù)報(bào)表中、未包含在審計(jì)報(bào)告日可獲取的其他信息或者管理層或治理層的其他口頭或書(shū)面溝通中，如財(cái)務(wù)信息的初步公告或投資者簡(jiǎn)報(bào)）的信息。這些信息是被審計(jì)單位管理層和治理層的責(zé)任。

36．在描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要避免不恰當(dāng)?shù)靥峁┡c被審計(jì)單位相關(guān)的原始信息。對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述本身通常不構(gòu)成有關(guān)被審計(jì)單位的原始信息，這是由于對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述是在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的背景下進(jìn)行的。然而，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為提供進(jìn)一步信息用于解釋為何該事項(xiàng)被認(rèn)為對(duì)審計(jì)最為重要因而被確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，以及這些事項(xiàng)如何在審計(jì)中加以應(yīng)對(duì)是有必要的，除非法律法規(guī)禁止披露這些信息。如果確定披露這些信息是必要的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以鼓勵(lì)管理層或治理層進(jìn)一步披露信息，而不是在審計(jì)報(bào)告中提供原始信息。

財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 37．基于注冊(cè)會(huì)計(jì)師將要在審計(jì)報(bào)告中溝通某一關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)這一事實(shí)，管理層或治理層可能決定在財(cái)務(wù)報(bào)表或報(bào)告的其他位置就該事項(xiàng)增加或強(qiáng)化相關(guān)披露。增加或強(qiáng)化相關(guān)披露可能提供有關(guān)下列事項(xiàng)的更充分的信息：

（1）會(huì)計(jì)估計(jì)對(duì)關(guān)鍵假設(shè)變化的敏感性；

（2）當(dāng)在適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)下，被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)或會(huì)計(jì)政策存在多種選擇時(shí)，被審計(jì)單位采用某項(xiàng)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)或會(huì)計(jì)政策的理由。

38．《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1521 號(hào)——注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他信息的責(zé)任》對(duì)報(bào)告作出定義，并規(guī)范了注冊(cè)會(huì)計(jì)師與報(bào)告中包含的其他信息相關(guān)的責(zé)任。根據(jù)該準(zhǔn)則的應(yīng)用指南，以下一項(xiàng)或多項(xiàng)文件可能構(gòu)成報(bào)告：

（1）董事會(huì)報(bào)告；

（2）公司董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)及董事、監(jiān)事、高級(jí)管理人員保證報(bào)告內(nèi)容的真實(shí)、準(zhǔn)確、完整，不存在虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或重大遺漏，并承擔(dān)個(gè)別和連帶法律責(zé)任的聲明；

（3）公司治理情況說(shuō)明；（4）內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。

盡管對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)并不涵蓋其他信息，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)某項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行描述時(shí)，可以考慮這些其他信息，以及從被審計(jì)單位或其他可靠渠道獲取的公開(kāi)信息。

39．注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中編制的審計(jì)工作底稿也能夠幫助其形成對(duì)某項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述。例如，與治理層之間的書(shū)面或口頭溝通形成的記錄以及其他審計(jì)工作底稿，能夠?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)提供有用的基礎(chǔ)。這是因?yàn)?，按照《中?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1131 號(hào)——審計(jì)工作底稿》的規(guī)定編制的審計(jì)工作底稿，旨在記錄審計(jì)中遇到的重大事項(xiàng)和得出的結(jié)論，以及在得出結(jié)論時(shí)作出的重大職業(yè)判斷。審計(jì)工作底稿記錄了已實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，實(shí)施審計(jì)程序的結(jié)果以及獲取的審計(jì)證據(jù)。

審計(jì)工作底稿可以幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述，并在描述中解釋該事項(xiàng)的重要程度，還有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵守本準(zhǔn)則第十八條的要求。

財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 索引至財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)該事項(xiàng)的披露（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十三條）

40．本準(zhǔn)則第十三條要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在逐項(xiàng)描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，說(shuō)明該事項(xiàng)被認(rèn)定為審計(jì)中最為重要的事項(xiàng)之一的原因，以及該事項(xiàng)在審計(jì)中是如何應(yīng)對(duì)的。因此，對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述不是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表披露內(nèi)容的簡(jiǎn)單重復(fù)。然而，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)披露的索引能夠使預(yù)期使用者進(jìn)一步了解管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)如何應(yīng)對(duì)這些事項(xiàng)。

41．除索引至相關(guān)披露外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可以提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注這些披露的關(guān)鍵方面。管理層就有關(guān)某一特定事項(xiàng)如何影響本期財(cái)務(wù)報(bào)表的具體方面或因素所進(jìn)行披露的程度，可能幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師準(zhǔn)確描述其在審計(jì)中如何應(yīng)對(duì)該事項(xiàng)的特定方面，從而使得預(yù)期使用者能夠了解為何該事項(xiàng)構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。例如：

（1）如果被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)披露充分，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以提醒使用者關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)關(guān)鍵假設(shè)、可能出現(xiàn)的結(jié)果的區(qū)間，以及與估計(jì)不確定性的關(guān)鍵原因或關(guān)鍵會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的其他定性和定量信息的披露，以作為說(shuō)明為何該事項(xiàng)是審計(jì)中最為重要的事項(xiàng)之一以及如何在審計(jì)中應(yīng)對(duì)該事項(xiàng)的部分內(nèi)容。

（2）如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1324 號(hào)——持續(xù)經(jīng)營(yíng)》的規(guī)定，認(rèn)為可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況不存在重大不確定性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍可能確定在按照該準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作得出結(jié)論時(shí)，與該結(jié)論相關(guān)的一項(xiàng)或多項(xiàng)事項(xiàng)構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中對(duì)這些關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述可以包括財(cái)務(wù)報(bào)表中披露的、已識(shí)別出的事項(xiàng)或情況，如重大經(jīng)營(yíng)虧損、可獲得的借款安排和潛在的債務(wù)重組，或者違反貸款協(xié)議及相關(guān)緩解因素。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為該事項(xiàng)是審計(jì)中最為重要的事項(xiàng)之一的原因（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十三條第（一）項(xiàng)）

42．在審計(jì)報(bào)告中描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的目的在于提供為何將該事項(xiàng)確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的見(jiàn)解。本準(zhǔn)則第九條至第十條的要求，以及本指南第 12 段至第 29 段的內(nèi)容與確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)，因而也可能有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮如何在審計(jì)報(bào)告中溝通這些事項(xiàng)。例如，解釋什么因素導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為某財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 個(gè)特定事項(xiàng)需要重點(diǎn)關(guān)注并且對(duì)審計(jì)最為重要，這很可能是預(yù)期使用者的興趣所在。

43．在確定對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述需要包含的信息時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮對(duì)于預(yù)期使用者而言該信息的相關(guān)性。這可能包括相關(guān)描述是否有助于使用者更好地了解審計(jì)工作和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷。

44．將某事項(xiàng)直接聯(lián)系到被審計(jì)單位的特定情況，也可能有助于最大程度上降低這種描述隨著時(shí)間的推移而變得過(guò)于標(biāo)準(zhǔn)化和有用性降低的可能性。例如，由于某行業(yè)的特定情況或財(cái)務(wù)報(bào)告的復(fù)雜程度，某些事項(xiàng)可能對(duì)于該行業(yè)的多個(gè)實(shí)體普遍構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在描述為何認(rèn)為該事項(xiàng)是最為重要的事項(xiàng)之一時(shí)，強(qiáng)調(diào)被審計(jì)單位的特定方面（例如，影響本期財(cái)務(wù)報(bào)表中作出的判斷的情形）以使這種描述對(duì)預(yù)期使用者而言更為相關(guān)可能是有用的。這對(duì)于描述某一在多個(gè)期間重復(fù)發(fā)生的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)而言也可能是重要的。

45．這種描述也可以提及注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)審計(jì)的具體情況將某一事項(xiàng)確定為最為重要的事項(xiàng)之一時(shí)作出的主要考慮，例如：

（1）影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取審計(jì)證據(jù)能力的經(jīng)濟(jì)狀況，如某些金融工具的市場(chǎng)缺乏流動(dòng)性。

（2）新的或新興領(lǐng)域的會(huì)計(jì)政策，如項(xiàng)目組在會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部咨詢的被審計(jì)單位特有的或行業(yè)特有的事項(xiàng)。

（3）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重大影響的被審計(jì)單位戰(zhàn)略或經(jīng)營(yíng)模式發(fā)生變化。該事項(xiàng)在審計(jì)中是如何應(yīng)對(duì)的（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十三條第（二）項(xiàng)）46．在審計(jì)報(bào)告中描述一項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)在審計(jì)中如何應(yīng)對(duì)時(shí)，描述的詳細(xì)程度屬于職業(yè)判斷。根據(jù)本準(zhǔn)則第十三條第（二）項(xiàng)的要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以描述下列要素：

（1）審計(jì)應(yīng)對(duì)措施或?qū)徲?jì)方案中，與該事項(xiàng)最為相關(guān)或?qū)υu(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)最有針對(duì)性的方面；

（2）對(duì)已實(shí)施審計(jì)程序的簡(jiǎn)要概述；（3）實(shí)施審計(jì)程序的結(jié)果；（4）對(duì)該事項(xiàng)的主要看法。

財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 法律法規(guī)可能就關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述規(guī)定特定的形式或內(nèi)容，也可能明確規(guī)定對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述應(yīng)包含上述一項(xiàng)或多項(xiàng)要素。

47．為使預(yù)期使用者能夠理解在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體進(jìn)行審計(jì)的背景下關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的重要程度，以及關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)和審計(jì)報(bào)告其他要素（包括審計(jì)意見(jiàn)）之間的關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要注意用于描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的語(yǔ)言，使之：

（1）不暗示注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見(jiàn)時(shí)尚未恰當(dāng)解決該事項(xiàng)。（2）將該事項(xiàng)直接聯(lián)系到被審計(jì)單位的具體情況，避免使用一般化或標(biāo)準(zhǔn)化的語(yǔ)言。

（3）能夠體現(xiàn)出對(duì)該事項(xiàng)在相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表披露（如有）中如何應(yīng)對(duì)的考慮。（4）不對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表單一要素單獨(dú)發(fā)表意見(jiàn)，也不暗示是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表單一要素單獨(dú)發(fā)表意見(jiàn)。

48．描述注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)某一事項(xiàng)的應(yīng)對(duì)措施或?qū)徲?jì)方案，尤其是當(dāng)審計(jì)方案需要根據(jù)被審計(jì)單位的事實(shí)和情況專門制定時(shí)，可能有助于預(yù)期使用者了解異常情況以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師用于應(yīng)對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的重大職業(yè)判斷。此外，某一特定期間的審計(jì)方案可能受被審計(jì)單位具體情況、經(jīng)濟(jì)狀況或行業(yè)發(fā)展的影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師提及與治理層就該事項(xiàng)進(jìn)行溝通的性質(zhì)和范圍也可能是有用的。

49．例如，在描述對(duì)某項(xiàng)被認(rèn)為具有高度估計(jì)不確定性的會(huì)計(jì)估計(jì)（如復(fù)雜金融工具的估價(jià)）采用的審計(jì)方案時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能希望強(qiáng)調(diào)其雇用或聘請(qǐng)了專家。提及利用專家的工作并不減輕注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的責(zé)任，因而與《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1421 號(hào)——利用專家的工作》第十五條至第十六條的規(guī)定并無(wú)不一致。

50．描述審計(jì)程序可能存在挑戰(zhàn)，尤其是在較為復(fù)雜、涉及判斷的審計(jì)領(lǐng)域。簡(jiǎn)明扼要地匯總已實(shí)施的審計(jì)程序，以充分溝通注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對(duì)措施以及所涉及的重大注冊(cè)會(huì)計(jì)師判斷可能尤其困難。盡管如此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為有必要描述已實(shí)施的特定程序，以溝通該事項(xiàng)在審計(jì)中是如何應(yīng)對(duì)的。這種描述通常可能是高度概括的，而非包含對(duì)程序的詳細(xì)描述。

51．如本指南第 46 段所述，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，也可能指出注冊(cè)會(huì)計(jì)師采取的應(yīng)對(duì)措施的結(jié)果。然而，如果這樣做，注冊(cè)財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 會(huì)計(jì)師需要避免使預(yù)期使用者認(rèn)為這種描述是針對(duì)單一關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)發(fā)表單獨(dú)的意見(jiàn)，也需要避免使預(yù)期使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體的審計(jì)意見(jiàn)產(chǎn)生疑問(wèn)。

（三）不在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的情形（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十四條）52．法律法規(guī)可能禁止管理層或注冊(cè)會(huì)計(jì)師公開(kāi)披露某一被確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的事項(xiàng)。例如，法律法規(guī)可能明確禁止任何可能損害相關(guān)機(jī)構(gòu)對(duì)某項(xiàng)違法行為或疑似違法行為（如與洗錢相關(guān)或疑似與洗錢相關(guān)的行為）進(jìn)行調(diào)查的公開(kāi)披露。

53．如本準(zhǔn)則第十四條第（二）項(xiàng)所述，不在審計(jì)報(bào)告中溝通某項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)屬于極少數(shù)情形。這是因?yàn)?，為預(yù)期使用者提高審計(jì)的透明度通常被認(rèn)為符合公眾利益。因此，僅當(dāng)合理預(yù)期在審計(jì)報(bào)告中溝通某關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)對(duì)被審計(jì)單位或公眾造成的負(fù)面后果非常嚴(yán)重以至于超過(guò)在公眾利益方面產(chǎn)生的益處時(shí)，不溝通該事項(xiàng)的判斷才是適當(dāng)?shù)摹?/p>

54．確定不溝通某項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，需要考慮與該事項(xiàng)相關(guān)的事實(shí)和情況。與管理層和治理層溝通有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解管理層對(duì)溝通某一事項(xiàng)可能導(dǎo)致的負(fù)面后果的嚴(yán)重程度的看法，尤其是能夠在下列方面幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定是否溝通該事項(xiàng)：

（1）幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位未公開(kāi)披露該事項(xiàng)的原因（例如，法律法規(guī)或特定財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)允許延遲披露或不披露該事項(xiàng)）以及管理層對(duì)披露所帶來(lái)的負(fù)面后果（如有）的看法。管理層可能提醒注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注法律法規(guī)或其他權(quán)威要求中的某些規(guī)定可能與考慮負(fù)面后果相關(guān)（例如，可能涉及對(duì)被審計(jì)單位的商業(yè)談判或競(jìng)爭(zhēng)地位造成損害）。然而，管理層關(guān)于負(fù)面后果的看法本身并不能減輕注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照本準(zhǔn)則第十四條第（二）項(xiàng)的規(guī)定確定該負(fù)面后果是否可能被合理預(yù)期超過(guò)在公眾利益方面產(chǎn)生的益處的需要。

（2）關(guān)注被審計(jì)單位是否已就該事項(xiàng)與適當(dāng)?shù)膱?zhí)法或監(jiān)管機(jī)構(gòu)進(jìn)行溝通，尤其是這些溝通看起來(lái)是否能夠支持管理層關(guān)于公開(kāi)披露該事項(xiàng)不適當(dāng)?shù)恼J(rèn)定。

（3）在適當(dāng)時(shí)，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠鼓勵(lì)管理層和治理層公開(kāi)披露與該事項(xiàng)相關(guān)的信息。如果管理層和治理層關(guān)于溝通的顧慮僅限于與該事項(xiàng)相關(guān)的特定方面，因而與該事項(xiàng)相關(guān)的某些信息可能不太敏感從而能夠溝通，在這種情況下尤其可能使得管理層和治理層同意公開(kāi)披露相關(guān)信息。

財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可能認(rèn)為有必要從管理層獲取關(guān)于公開(kāi)披露該事項(xiàng)為何不適當(dāng)?shù)臅?shū)面聲明，包括管理層對(duì)溝通該事項(xiàng)可能帶來(lái)的負(fù)面后果的嚴(yán)重程度的看法。

55．注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能有必要結(jié)合相關(guān)職業(yè)道德要求考慮溝通某一關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)帶來(lái)的影響。此外，法律法規(guī)可能要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師與適當(dāng)?shù)膱?zhí)法或監(jiān)管機(jī)構(gòu)溝通該事項(xiàng)，而無(wú)論該事項(xiàng)是否在審計(jì)報(bào)告中溝通。這種溝通也可能有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮溝通該事項(xiàng)可能帶來(lái)的負(fù)面后果。

56．注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定不溝通某一事項(xiàng)所需要進(jìn)行的考慮是復(fù)雜的，包含重大職業(yè)判斷。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為獲取法律意見(jiàn)是適當(dāng)?shù)摹?/p>

（四）其他情形下關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分的形式和內(nèi)容（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十六條）57．本準(zhǔn)則第十六條的要求適用于下列三種情形：

（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)本準(zhǔn)則第十條的規(guī)定，確定不存在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)（參見(jiàn)本指南第 59 段）。

（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)本準(zhǔn)則第十四條的規(guī)定，確定不在審計(jì)報(bào)告中溝通某一關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，并且不存在其他關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。

（3）僅有的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是根據(jù)本準(zhǔn)則第十五條的規(guī)定進(jìn)行溝通的事項(xiàng)。58．如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定不存在需要溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，可以在審計(jì)報(bào)告中作如下表述：

關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)

除形成保留（否定）意見(jiàn)的基礎(chǔ)部分或與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性部分所描述的事項(xiàng)外，我們確定不存在其他需要在審計(jì)報(bào)告中溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。

或者： 關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)

我們確定不存在需要在審計(jì)報(bào)告中溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。

59．確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)涉及對(duì)需要重點(diǎn)關(guān)注的事項(xiàng)的相對(duì)重要程度作出判斷。因此，對(duì)上市實(shí)體整套通用目的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，確定與治理層溝通過(guò)的事項(xiàng)中不存在任何一項(xiàng)需要在審計(jì)報(bào)告中溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，可能是較為少見(jiàn)的情況。然而，在某些有限的情況下（如某上市實(shí)體的經(jīng)營(yíng)業(yè)財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 務(wù)非常有限），注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能確定由于不存在需要重點(diǎn)關(guān)注的事項(xiàng)，因而根據(jù)本準(zhǔn)則第十條的規(guī)定，不存在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。

四、與治理層溝通（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十七條）

60．《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1151 號(hào)——與治理層的溝通》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師及時(shí)與治理層溝通。溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的適當(dāng)時(shí)間安排因業(yè)務(wù)具體情況的不同而不同。然而，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在討論計(jì)劃的審計(jì)范圍和時(shí)間安排時(shí)溝通有關(guān)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的初步看法，也可以在溝通審計(jì)發(fā)現(xiàn)時(shí)進(jìn)一步討論這些事項(xiàng)。這樣做可能有助于減輕實(shí)務(wù)中在財(cái)務(wù)報(bào)表即將完成并對(duì)外公布時(shí)才試圖就關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行充分的雙向溝通所帶來(lái)的挑戰(zhàn)。

61．與治理層溝通能夠使治理層注意到注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬在審計(jì)報(bào)告中溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，并給治理層提供在必要時(shí)進(jìn)一步澄清的機(jī)會(huì)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為向治理層提供審計(jì)報(bào)告草稿以方便這一討論是有幫助的。與治理層的溝通確認(rèn)了治理層在監(jiān)督財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程中的重要作用，同時(shí)為治理層提供了了解注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)以及將如何在審計(jì)報(bào)告中描述這些事項(xiàng)的機(jī)會(huì)。這也能夠使治理層考慮鑒于這些事項(xiàng)將在審計(jì)報(bào)告中進(jìn)行溝通，作出新的披露或提高披露質(zhì)量是否有用。

62．本準(zhǔn)則第十七條第（一）項(xiàng)要求的與治理層的溝通也適用于不在審計(jì)報(bào)告中溝通某一關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的極少數(shù)情形（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十四條和本指南第 54 段）。

63．本準(zhǔn)則第十七條第（二）項(xiàng)中關(guān)于當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定不存在需要在審計(jì)報(bào)告中溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)與治理層進(jìn)行溝通的要求，能夠?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師提供機(jī)會(huì)，使其與熟悉審計(jì)工作以及審計(jì)中遇到的重大事項(xiàng)的其他人員（包括項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員，如有）作進(jìn)一步溝通。這些討論能夠促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師重新評(píng)價(jià)不存在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的決定。

五、審計(jì)工作底稿（參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十八條）

64．根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1131 號(hào)——審計(jì)工作底稿》第十條的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制的審計(jì)工作底稿，應(yīng)當(dāng)使得未曾接觸該項(xiàng)審計(jì)工作的有經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人士清楚了解重大職業(yè)判斷。就關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)而言，這些職業(yè)財(cái)務(wù)總監(jiān)會(huì)員群 196976510 判斷包括從與治理層溝通過(guò)的事項(xiàng)中確定重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)，以及這些事項(xiàng)中的每一項(xiàng)是否構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此作出的判斷很可能能夠通過(guò)對(duì)與治理層溝通形成的工作底稿、與每個(gè)事項(xiàng)相關(guān)的工作底稿（參見(jiàn)本指南第 39 段），以及對(duì)審計(jì)中遇到的重大事項(xiàng)形成的其他工作底稿（如審計(jì)工作總結(jié)）來(lái)支持。然而，本準(zhǔn)則并不要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師記錄其他與治理層溝通過(guò)的事項(xiàng)不構(gòu)成重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)的原因。

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