第一篇：職業(yè)利益籠罩下的法律制度創(chuàng)新--對英國《有限責(zé)任合伙法》的一個評述(劉 燕 北京大學(xué) 副教授)

職業(yè)利益籠罩下的法律制度創(chuàng)新

——對英國《有限責(zé)任合伙法》的一個評述

劉

燕

北京大學(xué)

副教授

上傳時間:2007-5-23

關(guān)鍵詞: 英國有限責(zé)任合伙專業(yè)責(zé)任/ 會計職業(yè) /會計師事務(wù)所改制 /制度創(chuàng)新

內(nèi)容提要: 有限責(zé)任合伙是90年代以來英美國家新出現(xiàn)的商業(yè)組織形式。但與國內(nèi)學(xué)者通常存在的理解——作為風(fēng)險投資的載體——不同，有限責(zé)任合伙本質(zhì)上是專業(yè)人士、特別是會計職業(yè)，為化解日益沉重的法律風(fēng)險而推動的制度創(chuàng)新，力圖在保留專業(yè)合伙組織的傳統(tǒng)價值與合理規(guī)避法律責(zé)任之間探索出一條新路?！队邢挢?zé)任合伙法》的立法過程，展現(xiàn)了一種普遍適用的商業(yè)組織形式與專業(yè)人士執(zhí)業(yè)活動之間的互動關(guān)系，為我國的會計師事務(wù)所改制提供有益的啟示。專業(yè)人士、特別是會計職業(yè)在商業(yè)組織形式法律制度創(chuàng)新過程中扮演的積極角色，也應(yīng)當(dāng)引起我們的關(guān)注。

2001年4月，英國《有限責(zé)任合伙法》開始實施，標(biāo)志著英國正式引入有限責(zé)任合伙這一新的商業(yè)組織形式。有意思的是，雖然有限責(zé)任合伙作為法律上新創(chuàng)設(shè)的一種企業(yè)組織形式，可以為各類人士從事各種商業(yè)活動所采用，但是它在英國的專業(yè)人士，特別是注冊會計師心中喚起的情感，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于這部法律對律師或者一般工商人士的意義?！队邢挢?zé)任合伙法》的立法動議，源于會計職業(yè)的不懈努力；而它的實施，不僅為會計職業(yè)提供了組織形式上的新選擇，同時也意味著他們在探尋法律責(zé)任的合理邊界之路上前進(jìn)了一大步。

有限責(zé)任合伙在我國目前也成為一個熱點(diǎn)問題。但法學(xué)界主要關(guān)注其作為風(fēng)險投資的組織載體的作用，鮮有人認(rèn)識到它對于我國專業(yè)人士的職業(yè)化所具有的重大意義。事實上，與英國的情形頗為相似，我國的專業(yè)人士、特別是會計職業(yè)對這一新的組織形式更寄予了厚望。[1] 這一點(diǎn)似乎與人們的常規(guī)理解有一些出入。因為100多年來，合伙似乎是專業(yè)人士，特別是會計師們、律師們在組織形式上的唯一選擇，甚至成為他們的職業(yè)道德守則或者立法中的戒條。因此，當(dāng)我國的專業(yè)人士開始走向市場，當(dāng)近年來會計師事務(wù)所進(jìn)行脫鉤改制的體制變革時，[2] 盡管法律上提供了“合伙”與“有限責(zé)任公司”兩種組織形式，但管理層很自然地對合伙制情有獨(dú)鐘，并大力推行之。[3] 在這一背景下，域外專業(yè)人士對傳統(tǒng)合伙形式的一致摒棄，[4] 無疑令標(biāo)榜“與國際慣例接軌”的中國會計師的職業(yè)化道路頓生變數(shù)。

問題已經(jīng)擺在了研究者面前：當(dāng)合伙這種組織形式如此深厚地融入包括會計師在內(nèi)的專業(yè)人士的理念之際，為什么域外的會計師要改制為有限責(zé)任合伙？ 有限責(zé)任合伙與傳統(tǒng)的組織形式相比――對于專業(yè)人士而言――有什么特點(diǎn)？域外的改革對我國正在進(jìn)行會計師事務(wù)所的改制與發(fā)展有什么啟示？以及擴(kuò)展開來，對于我們理解現(xiàn)有的專業(yè)人士法律責(zé)任的制度有什么啟示？英國《有限責(zé)任合伙法》或許是我們探討這些問題的一個理想的起點(diǎn)。而我將主要從注冊會計師這一職業(yè)的組織形態(tài)的制度變遷來分析，但其中的意味將不限于會計師，而是可以延展到律師以及其他一般的職業(yè)人士。

一、背景：訴訟爆炸下的專業(yè)合伙改制

長期以來，英國的會計師、律師等專業(yè)人士的執(zhí)業(yè)方式無非是兩種：個人獨(dú)立執(zhí)業(yè)或者合伙執(zhí)業(yè)。會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所（或會計師行、律師行）通常稱為“firm”，但“frim”并非是一個嚴(yán)格的描繪特定組織形態(tài)的法律術(shù)語，其法律地位的確定有賴于“個人”、“合伙” 1 或者“公司”之類的法律主體概念。不同主體的本質(zhì)區(qū)別在于法律責(zé)任范圍的不同。在個人與合伙執(zhí)業(yè)方式下，作為出資人的會計師需要對事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)個人連帶無會計職業(yè)限責(zé)任；而如果采取公司形式，出資人則可以享有有限責(zé)任的保護(hù)。

從歷史源流來看，注冊會計師作為一個職業(yè)的發(fā)展時序，本來是與公司組織形式的發(fā)展時序同步的。[5] 但是，19世紀(jì)中期的會計師毅然決然地拒絕了以“公司”的方式進(jìn)行運(yùn)作，哪怕因此而放棄有限責(zé)任的庇護(hù)。這是因為：第一，“公司”具有太強(qiáng)烈的商業(yè)色彩，與專業(yè)人士的社會服務(wù)角色不協(xié)調(diào)，特別是對于正在訴求一個公正、權(quán)威、以服務(wù)于社會公益為導(dǎo)向的職業(yè)地位的會計師來說，更是如此。第二，公司的組織結(jié)構(gòu)凸顯著等級與序列的色彩，而專業(yè)人士的執(zhí)業(yè)活動強(qiáng)調(diào)的是每個人的品格與技能，以及由此而來的平等協(xié)作的理念。[6] 第三，商業(yè)公司的資產(chǎn)投入往往主要是有形資產(chǎn)，而在專業(yè)人士組成的合伙中，資產(chǎn)投入主要是這些專業(yè)人士個人的無形資產(chǎn)――他們的智力和社會交易能力，這種資產(chǎn)具有更強(qiáng)的個人性。

相反，“合伙”這一組織形式則蘊(yùn)蓄著成員平等、合作、共同決定、個人責(zé)任的理念，與會計師的職業(yè)訴求非常接近。合伙制下的個人無限責(zé)任，似乎也成為會計師們?yōu)闃淞⒁粋€權(quán)威而公正的專業(yè)人士形象、為追求一個獨(dú)立的職業(yè)地位而自愿承受的代價。當(dāng)然，這種責(zé)任約束也為會計師等專業(yè)人士充分發(fā)揮個人能力、塑造個人品格與技能創(chuàng)造了更有效率的制度條件。于是，取合伙而棄公司的慣例就在會計職業(yè)的道德守則中確定下來。當(dāng)英國的公司法確認(rèn)獨(dú)立審計制度，并將“firm”解釋為“一個合格的會計師或者會計師合伙”時，這一選擇便不再只是一個職業(yè)的自主的愿望，而變成了法律的強(qiáng)制性規(guī)定。

然而，20世紀(jì)70年代以來，伴隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步、物質(zhì)財富的增長、市場競爭的加劇、法律制度特別是侵權(quán)法的重大發(fā)展，專業(yè)人士的執(zhí)業(yè)環(huán)境發(fā)生了顯著改變，[7] 標(biāo)志之一就是針對會計師、律師、醫(yī)生等專業(yè)人士的法律訴訟頻繁爆發(fā)，巨額索賠紛至沓來。其中，針對會計職業(yè)的法律訴訟尤其以原告眾多、索賠巨大而引人注目。這并不是因為會計職業(yè)相對于其他職業(yè)而言執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)低下或者欠缺職業(yè)道德，而是因為會計師的執(zhí)業(yè)活動處于資本市場這個利益分配的風(fēng)口浪尖上。與醫(yī)生或律師每項業(yè)務(wù)只對一個客戶負(fù)責(zé)不同，會計師的工作成果——審計報告往往為資本市場中廣大投資人所使用。在英國、美國等證券市場較發(fā)達(dá)的國家，上市公司在激烈的市場競爭和金融資本約束的雙重壓力下，日益滋長了財務(wù)報表舞弊和欺詐行為。會計師或由于審計本身技術(shù)手段的局限性，或由于執(zhí)業(yè)過失而難以發(fā)現(xiàn)。其結(jié)果是，每一起公司經(jīng)營失敗的事件都會將負(fù)責(zé)審計的會計師推上被告席。針對會計師的訴訟爆炸成為普通法國家80年代中的一個共同現(xiàn)象。美國80年代末爆發(fā)儲蓄信貸協(xié)會危機(jī)后，負(fù)責(zé)收拾殘局的聯(lián)邦存款保險公司將索賠矛頭指向會計師等專業(yè)人士，直接引起了當(dāng)時第七大會計師行的破產(chǎn)；[8] 而在英國，1991年國際商業(yè)信貸銀行的關(guān)閉后，清算人向負(fù)責(zé)審計的普華和安永兩家會計師行提起的索賠額竟然高達(dá)800億美元。[9]

在執(zhí)著于合伙制近百年以后，專業(yè)人士突然發(fā)現(xiàn)，合伙制下中凸顯的專業(yè)人士個人信譽(yù)、品格與技能的光環(huán)，已經(jīng)成為其生命中無法承受之重。由于為專業(yè)人士提供責(zé)任保險的市場在驟然擴(kuò)張的索賠面前迅速萎縮，會計師們發(fā)現(xiàn)，每一筆審計業(yè)務(wù)可能都將他們的身家財產(chǎn)系于一旦。[10] 為尋求合理限制合伙人法律責(zé)任的風(fēng)險，大西洋兩岸的會計師進(jìn)行了各種努力，[11] 其中在組織形態(tài)上的改革舉措就是會計師行從合伙改制為有限責(zé)任公司。實際 2 上，對于一些大的會計師事務(wù)所而言，合伙人多達(dá)上百人，管理結(jié)構(gòu)與一個公司幾乎沒有任何區(qū)別。如果它所從事的是一般的商業(yè)活動的話，恐怕早就以公司的形式進(jìn)行營業(yè)了。[12]1989年，英國修改了《公司法》，認(rèn)可從事公司年度審計的會計師行可以采取公司的組織形式，從而消除了會計師行進(jìn)行公司化改制的法律障礙。

然而，公司化并不是沒有代價的。英國的公司法不象美國的公司法那樣靈活，對公司的內(nèi)部結(jié)構(gòu)和管理有嚴(yán)格的程式要求。公司還需要承擔(dān)更重的稅負(fù)，必須公開披露財務(wù)報表，接受強(qiáng)制審計。不僅如此，公眾對會計師行改組為公司所持的強(qiáng)烈反對態(tài)度，更令會計職業(yè)望公司而卻步。1996年，畢馬威會計師行的合伙人投票贊同公司化改制，開“六大”[13]改制之先河。但英國一家管理著65億英鎊資產(chǎn)的基金——英國鋼鐵退休基金立刻表示，其所投資的公司不得聘請畢馬威進(jìn)行年度審計，因為公司化以及合伙人責(zé)任的減輕可能會降低會計師行內(nèi)部保持足夠的職業(yè)謹(jǐn)慎、保證審計質(zhì)量的動力。[14] 如此壓力之下，會計師對改制為公司并不積極。在公司法禁令解除后的10多年間，英國8000多家會計師行中只有100家進(jìn)行了轉(zhuǎn)型。

從理論上說，專業(yè)人士還有另一種選擇，那就是有限合伙。在這種合伙組織中存在無限責(zé)任的普通合伙人與負(fù)有限責(zé)任的合伙人。后者類似于公司的股東，他們對合伙債務(wù)的承擔(dān)僅以出資額為限，但不享有對合伙事務(wù)的經(jīng)營管理權(quán)。如果其參與了合伙事務(wù)的管理，他就喪失了有限責(zé)任的保護(hù)，而與普通合伙人一樣對合伙債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任。然而，對于會計師、律師等專業(yè)人士而言，其職業(yè)道德守則特別強(qiáng)調(diào)專業(yè)人士對合伙事務(wù)的共同管理，因此他們不可能成為有限責(zé)任的合伙人。這也意味著有限合伙無法用來合理限制專業(yè)人士的法律責(zé)任風(fēng)險。

困境中的英國專業(yè)人士力圖在合伙與公司兩種基本組織形態(tài)之間找到一條中間道路，既保留合伙組織形式的精髓，又為合伙人提供法律責(zé)任上的保護(hù)。美國90年代以來風(fēng)行的有限責(zé)任合伙似乎是一種理想的選擇。[15] 然而，在英國，負(fù)責(zé)提出立法議案的英國法律委員會對此并不熱情。于是，會計師們選擇了英吉利海峽中的澤西島作為法律責(zé)任的避風(fēng)港。1996年9月，在普華、安永等會計師行的積極推動下，澤西島頒布了《有限責(zé)任合伙法》，許可英國的專業(yè)人士在澤西島注冊為有限責(zé)任合伙。這引起了英國眾多專業(yè)性組織的極大興趣，也令英國政府極為恐慌。為避免專業(yè)人士大量外流，英國終于啟動了有限責(zé)任合伙法的過程。[16]

二、過程：不同立法目的的沖撞

1、為誰立法？

1997年2月，英國政府公布了名為《有限責(zé)任合伙：面向?qū)I(yè)人士的新的組織形式》的咨詢文件，后又頒布了有限責(zé)任合伙的立法草案。咨詢文件開宗明義，強(qiáng)調(diào)引進(jìn)有限責(zé)任合伙這種新的組織形式的基本目的，是在英國“建立有競爭力的、反映實際需要的商業(yè)活動的基本法律框架，提高英國專業(yè)人士的競爭力”。具體來說，這一立法旨在：（1）為專業(yè)人士提供一個有限責(zé)任的組織形式；（2）保留合伙制度的價值；（3）為與專業(yè)組織進(jìn)行交易的第三方提供利益保障機(jī)制；（4）建立合伙的信息披露制度；（5）在清算時為債權(quán)人提供保護(hù)。

顯然，政府毫不避諱這一有限責(zé)任合伙的立法是應(yīng)對域外有限責(zé)任合伙立法對英國造成的巨大壓力的產(chǎn)物。所擬引進(jìn)的“有限責(zé)任合伙“是一個類同于公司的獨(dú)立法人，合伙人對 3 合伙的債務(wù)不承擔(dān)個人連帶責(zé)任；但是，在稅收地位和繳納國民保險金方面，有限責(zé)任合伙視為普通合伙。與澤西島相似，英國政府?dāng)M將這一新的企業(yè)組織形式僅適用于規(guī)模較大的專業(yè)組織。

有限責(zé)任合伙的立法動議立刻在社會中引起強(qiáng)烈反響。對于自70年代以來陷入法律訴訟困境的各類專業(yè)合伙組織來說，有限責(zé)任合伙法草案的公布猶如久旱逢春雨，而會計職業(yè)界比其他專業(yè)人士對此更為關(guān)注。他們不僅是這一立法的積極推動者，而且介入到這一咨詢文件的起草過程中。有限責(zé)任合伙法草案的咨詢文件甚至用相當(dāng)?shù)钠懻撚邢挢?zé)任合伙的會計處理問題——盡管有限責(zé)任合伙的會計處理確有特殊之處——，全然不象一般的立法文件那樣，重點(diǎn)討論有關(guān)各方的權(quán)利義務(wù)，以至于一位公司法專家尖刻地嘲諷道：“有限責(zé)任合伙的咨詢文件是不是專門請會計師們提意見的？”[17]

畢竟，有限責(zé)任合伙作為法律上擬確認(rèn)的一種商業(yè)活動的組織形式，屬于基礎(chǔ)法律制度的范疇，似乎不應(yīng)當(dāng)只為特定職業(yè)活動或?qū)I(yè)人士所享有，更不可能成為會計職業(yè)的專利。時值英國《合伙法》頒布100余年，[18] 歐盟公司法指令也正在起草過程中，因此，英國的眾多法律學(xué)者將制定有限責(zé)任合伙法的過程視為改革英國商業(yè)組織法律制度的最佳契機(jī)，強(qiáng)烈反對只為了滿足專業(yè)人士限制責(zé)任的需要而創(chuàng)設(shè)有限責(zé)任合伙形式。他們認(rèn)為，有限責(zé)任合伙作為對公司、合伙等傳統(tǒng)商業(yè)組織形式的重大突破，是企業(yè)組織法律制度的重大變革，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行充分的論證以及詳細(xì)的社會收益——成本分析，不應(yīng)如此草率行事。[19] 而有限責(zé)任合伙的立法草案所采納的規(guī)則，更多地反映了專業(yè)人士的需要，忽略了有限責(zé)任合伙作為企業(yè)組織形式的創(chuàng)新對一般中小企業(yè)所具有的適用意義，[20] 是一種狹隘的團(tuán)體利益的反映。

一方面是專業(yè)人士對一種有限責(zé)任的合伙形式的渴望，另一方面是法律界對有100多年歷史的基本法律制度——合伙法的改革，兩種立法動機(jī)之間存在著顯著的差異。令情形更為復(fù)雜的是，英國政府試圖在用“有限責(zé)任”安撫本國專業(yè)人士的同時，借機(jī)確立對專業(yè)人士的監(jiān)管制度，改革傳統(tǒng)的行業(yè)自律模式。這些完全不同的立法動機(jī)糾纏在一起，使《有限責(zé)任合伙法（草案）》成為一個大雜燴，也導(dǎo)致這一草案的征求意見過程充斥著激烈的爭執(zhí)。在有限責(zé)任合伙的諸多具體規(guī)則問題上，如有限責(zé)任合伙的究竟需要公開披露哪些信息，如何確定有限責(zé)任合伙的利潤等等，會計師、其他專業(yè)人士與一般的法律專家，從各自的立場出發(fā)，各執(zhí)己見，難以調(diào)和。[21]

2、爭論的焦點(diǎn)：如何保護(hù)債權(quán)人？

有限責(zé)任合伙制度的核心是為合伙人消除個人無限連帶責(zé)任之威脅。然而，由于合伙缺乏公司法所要求的“資本維持”原則，更沒有最低注冊資本之類的概念，因此如何保護(hù)債權(quán)人的問題，就成為法學(xué)家以及公眾心目中最關(guān)鍵的問題。這也成為立法過程中各方爭議的焦點(diǎn)。

有限責(zé)任合伙法草案提出了兩項債權(quán)人保障機(jī)制：（1）資產(chǎn)取回規(guī)則，即合伙成員在合伙無清償能力前2年內(nèi)從合伙的提款，可以由合伙清算人取回。（2）成員擔(dān)保制度，即合伙成員擔(dān)保合伙清算時的資金達(dá)到一定金額。如果清算時的資產(chǎn)少于該數(shù)目，合伙的每一位成員都應(yīng)當(dāng)提供一定金額的資金，清算人有權(quán)要求成員繳付資金。合伙成員各自按預(yù)先確定的比例或分額承擔(dān)這種擔(dān)保繳付義務(wù)，彼此之間不對這種繳付義務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任。為了避免 4 合伙人通過辭職或其他方式而逃避債務(wù)，這種擔(dān)保繳付義務(wù)在合伙解散5年后才消除。

顯然，就有效地保護(hù)債權(quán)人的利益而言，這種合伙成員擔(dān)保機(jī)制甚至比公司法中的資本維持原則走得更遠(yuǎn)，因為它保證了債務(wù)人在清算時（而不是注冊時或正常經(jīng)營時）所擁有的、可用于償付債權(quán)人的最低限額的財產(chǎn)。然而，由于積極介入立法草案咨詢過程的大多是專業(yè)人士，他們對此的反應(yīng)卻是消極的，普遍認(rèn)為設(shè)置“資產(chǎn)取回”和“合伙成員擔(dān)保制度”的雙重保障機(jī)制沒有必要。不過，對于究竟應(yīng)當(dāng)選擇哪一種方式，人們又意見不一。資本維持原則作為傳統(tǒng)公司法的基本原則，近年來在英國受到冷落。英國律師公會秉承這一潮流，強(qiáng)烈反對合伙成員擔(dān)保機(jī)制，認(rèn)為在現(xiàn)代社會中，即便是公司法的資本維持原則也并不能真正擔(dān)保債權(quán)人就能得到充分補(bǔ)償；如果要求一個有限責(zé)任合伙的成員擔(dān)保清算時的資產(chǎn)數(shù)額，實際上是對有限責(zé)任合伙的合伙人施加比公司出資人更苛刻的要求，既不現(xiàn)實，也不公平。然而，會計師們卻寧愿接受成員擔(dān)保制度，而反對資產(chǎn)取回的規(guī)則，因為他們擔(dān)心，資產(chǎn)取回規(guī)則將導(dǎo)致合伙人對自己提款的后果無法預(yù)計，會破壞合伙人長期以來習(xí)慣的提款制度；相反，成員擔(dān)保制度由于事先給合伙成員的個人責(zé)任劃了一個清晰的界線，債權(quán)人、合伙人對未來的利益與損失都有了一個合理的期待，這也有助于專業(yè)人士確定責(zé)任保險事宜。[22] 也有一些會計師建議采取美國式的做法，單獨(dú)撥定一筆資金或設(shè)定獨(dú)立的信托作為保障基金。

3、有限責(zé)任合伙法——面向一般公眾的新的組織形式

經(jīng)過三年之久的激烈爭論，草案數(shù)易其稿，法學(xué)家的意見占了上風(fēng)，“有限責(zé)任合伙”從當(dāng)初為專業(yè)人士度身定做的組織形式，轉(zhuǎn)型為面向公眾，特別是中小商業(yè)活動的一種新的組織形式。2000年7月，英國議會通過了《有限責(zé)任合伙法》。自此，英國商業(yè)組織形態(tài)中又增加了一種新的形式——有限責(zé)任合伙，它與個體經(jīng)營者、普通合伙、有限合伙、有限責(zé)任公司、股份公司構(gòu)成英國商業(yè)活動的組織形態(tài)法律框架。原有草案中濃厚的保護(hù)專業(yè)人士利益的色彩也消失了，隨著而去的是適用于專業(yè)人士的各種監(jiān)管規(guī)則。

然而，專業(yè)人士與一般商業(yè)人士之間的需求差異是客觀存在的。由于無法在短時間內(nèi)協(xié)調(diào)眾多的利益對峙，最終成文的《有限責(zé)任合伙法》變成了一紙薄薄的法律文件，僅有19個條款和一個關(guān)于有限責(zé)任合伙名稱登記的附錄，規(guī)定了有限責(zé)任合伙的概念、法人登記、有限責(zé)任合伙成員的地位、有限責(zé)任合伙的稅收地位以及對有限責(zé)任合伙的監(jiān)管五項內(nèi)容。草案征求意見過程中爭議很大的一些問題，在最后通過的法律文本中都回避掉了。如此簡略的法律文本實在無法操作，于是新法案同時授權(quán)英國內(nèi)閣貿(mào)工部擬訂相關(guān)的監(jiān)管規(guī)則。結(jié)果，立法過程中爭議不下的重大問題，最后卻或多或少地落到政府部門的裁量權(quán)手中。考慮到有限責(zé)任合伙法被賦予的制度創(chuàng)新的重大意義以及其中蘊(yùn)涵的強(qiáng)烈的利益沖突，這樣一個結(jié)果頗有一些嘲諷的意味。

令會計師們以及其他專業(yè)人士稍感欣慰的是，他們最關(guān)心的一些內(nèi)容，如有限責(zé)任合伙的獨(dú)立法律地位、合伙的單一稅負(fù)，至少都在《有限責(zé)任合伙法》單薄的、原則性的條款中明確下來，從而為專業(yè)人士在合伙之殼中尋求有限責(zé)任的庇護(hù)提供了一個法律框架。當(dāng)然，會計師們也付出了相應(yīng)的代價，那就是帳目公開、接受審計以及在清算時適用“資產(chǎn)取回”規(guī)則。盡管政府當(dāng)初的立法宗旨是維持合伙的傳統(tǒng)價值，但是，合伙組織形式中為專業(yè)人士所珍視的幾項價值——靈活性、非程式性以及非公開，[23] 在有限責(zé)任合伙法中都大大地 5 削弱了。

2000年底，英國政府根據(jù)《有限責(zé)任合伙法》的授權(quán)，對有限責(zé)任合伙適用1985年和1989年《公司法》中的監(jiān)管規(guī)則、1986年《破產(chǎn)清算法》以及1986年《公司董事資格喪失法》等法律的相關(guān)條款問題作出說明，編纂成一本冗長的《有限責(zé)任合伙監(jiān)管法令匯編》。[24] 同時，為了便利現(xiàn)有的專業(yè)合伙組織改制為有限責(zé)任合伙，英國稅務(wù)當(dāng)局在2000年底頒布了“平穩(wěn)過渡”規(guī)則，對于會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所等組織的改制行為不視為合伙清盤事件，從而避免了對合伙累積收益進(jìn)行征稅。

有限責(zé)任合伙，即LLP，自此在英國獲得了法律的正式認(rèn)可。

三、規(guī)則：確定的法律地位與不確定的法律責(zé)任

與美國的《統(tǒng)一合伙法》將有限責(zé)任合伙定位為普通合伙的一個變型不同，英國《有限責(zé)任合伙法》將其視為在合伙、公司之外創(chuàng)設(shè)的一種全新的企業(yè)組織形式。盡管定位很高，但是《有限責(zé)任合伙法》畢竟太單薄，并沒有提供有限責(zé)任合伙如何組織、運(yùn)作的規(guī)則，更沒有明確在有限責(zé)任合伙下合伙人如何承擔(dān)法律責(zé)任，而僅僅是建立了對這一組織形式的監(jiān)管框架。它帶來的一個問題就是，有限責(zé)任合伙的實踐將面對諸多的不確定性。普通法豐富的判例，不論是關(guān)于合伙的判例還是關(guān)于公司的判例，在此都失去了用武之地。

對于會計師、律師等專業(yè)人士而言，如今他們可以合法地建立有限責(zé)任合伙，能夠繼續(xù)保持合伙組織形態(tài)的一些靈活性，然而他們所孜孜以求的法律責(zé)任規(guī)則卻幾乎還是一紙空白。

1、有限責(zé)任合伙的法人地位

《有限責(zé)任合伙法》規(guī)定：有限責(zé)任合伙是一個法人，獨(dú)立于組成合伙的成員。它以自己的名義取得、持有資產(chǎn)，對外締結(jié)合同，承擔(dān)債務(wù)和責(zé)任。組建有限責(zé)任合伙的發(fā)起人稱為“成員”（member）而不是合伙人（partner），他們僅僅是合伙組織的代理人。各成員彼此之間不存在代表權(quán)或代理權(quán)，任何成員也不能為其他成員設(shè)定權(quán)利義務(wù)。

有限責(zé)任合伙的獨(dú)立法人地位，對專業(yè)人士來說意義重大。由于合伙獨(dú)立于組成合伙的成員，因此，第一，任何一個合伙成員的退出都不會影響合伙的存續(xù)，這使得長期以來困擾專業(yè)人士、特別是大型專業(yè)合伙組織的這一問題迎刃而解；第二，合伙本身的責(zé)任主體地位得到確認(rèn)，不論它將在多大程度上取代合伙人的個人責(zé)任，相對于傳統(tǒng)的合伙人責(zé)任規(guī)則都是一個巨大的進(jìn)步。

有限責(zé)任合伙的法人特征使其與公司相似，而與合伙有別。鑒于此，《有限責(zé)任合伙法》對合伙的外部關(guān)系基本上是比照公司來構(gòu)建的。在有限責(zé)任合伙的登記設(shè)立、財務(wù)信息披露、合伙成員資格、清算以及外部監(jiān)管等方面，《公司法》的有關(guān)規(guī)定都適用于有限責(zé)任合伙。它們主要包括：（1）有限責(zé)任合伙必須按照“真實與公允反映”的原則編制財務(wù)報表，接受注冊會計師審計；審計人員的任免適用成員大會批準(zhǔn)程序；經(jīng)審計的合伙帳目和財務(wù)報表須報公司登記機(jī)關(guān)備案，并提交合伙成員以及持有合伙所發(fā)行債券的債權(quán)人。（2）有限責(zé)任合伙成員執(zhí)行合伙事務(wù)的行為，適用《公司法》關(guān)于董事行為和董事資格的規(guī)定；不合伙成員符合法定條件的，法院可以剝奪其作為成員的資格。（3）有限責(zé)任合伙因違法行為而受處罰，有關(guān)政府部門可以象對公司事務(wù)進(jìn)行調(diào)查一樣，對合伙的違法行為進(jìn)行調(diào)查；（4）合伙的破產(chǎn)、清算事宜準(zhǔn)用公司破產(chǎn)清算的規(guī)則，合伙清算人可以行使資產(chǎn)取回權(quán)。

《有限責(zé)任合伙法》第1條第5款還特別聲明，除非法律另有專門規(guī)定，否則合伙法的一般規(guī)則不適用于有限責(zé)任合伙。

2、有限責(zé)任合伙的合伙色彩

盡管如此，有限責(zé)任合伙依然帶有明顯的合伙色彩。為了保持合伙組織經(jīng)營管理靈活的優(yōu)勢，《有限責(zé)任合伙法》將有限責(zé)任合伙的內(nèi)部管理留給合伙協(xié)議確定。由于英國法并不強(qiáng)制要求合伙締結(jié)書面的合伙協(xié)議，因此，內(nèi)閣貿(mào)工部在其編纂的《有限責(zé)任合伙監(jiān)管法規(guī)匯編》中，列舉了在缺乏合伙協(xié)議的情形下，法律所默認(rèn)的合伙內(nèi)部管理規(guī)則。這些默認(rèn)規(guī)則幾乎是從普通合伙法的規(guī)則中照搬過來的，如：（1）所有合伙成員平等地分享合伙的資本和利潤；（2）合伙應(yīng)當(dāng)補(bǔ)償合伙成員因經(jīng)營合伙事務(wù)或者為保持合伙的財產(chǎn)和業(yè)務(wù)而采取必要措施時進(jìn)行的對外支付或者承擔(dān)的責(zé)任；（3）每個合伙成員都可以參與有限責(zé)任合伙的管理；（4）合伙成員不得因參與合伙事務(wù)的管理而索取報酬；等等。[25]

此外，有限責(zé)任合伙在稅法上的地位也與普通合伙相同。有限責(zé)任合伙本身不納所得稅，合伙的收益按照合伙協(xié)議確定的比例分配到每個成員的帳戶中，由合伙成員按照個人所得稅稅率納稅。

3、有限責(zé)任合伙的法律責(zé)任

從專業(yè)人士的角度看，有限責(zé)任合伙法的核心規(guī)則本應(yīng)當(dāng)是合伙人承擔(dān)有限責(zé)任的方式。然而，當(dāng)有限責(zé)任合伙法的立法目的轉(zhuǎn)向創(chuàng)設(shè)一個新的普遍適用的商業(yè)組織形態(tài)后，合伙與債權(quán)人之間的利益沖突成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)，而合伙人在這一新的組織形式下如何承擔(dān)責(zé)任的問題卻悄然滑過了人們的視野。專業(yè)人士與一般商業(yè)人士對資產(chǎn)價值、承擔(dān)責(zé)任方式等問題的處理均有差異，公眾的期待也完全不同?！队邢挢?zé)任合伙法》索性把這個問題留給普通法去解決。[26] 這與美國的《統(tǒng)一合伙法》對有限責(zé)任合伙中的合伙人責(zé)任的細(xì)致規(guī)定形成強(qiáng)烈的反差。[27] 法律責(zé)任規(guī)則的缺損，恐怕是英國《有限責(zé)任合伙法》最大的硬傷。

由于有限責(zé)任合伙法尚未進(jìn)入司法實踐的層面，而這又是專業(yè)人士的法律責(zé)任中最重要的問題，因此，筆者在這里根據(jù)《有限責(zé)任合伙法》的基本原則，結(jié)合普通法的傳統(tǒng)規(guī)則進(jìn)行簡單的分析，它包括幾個相互關(guān)聯(lián)的方面：（1）合伙人是否對合伙債務(wù)承擔(dān)個人責(zé)任；（2）合伙人是否對其他合伙人的過失引起的損失承擔(dān)個人責(zé)任；（3）在執(zhí)業(yè)過程中有過失的合伙人是否對由此發(fā)生的損失承擔(dān)個人責(zé)任；（4）如何保護(hù)債權(quán)人的利益。

（1）一般規(guī)則

依據(jù)傳統(tǒng)的合伙法規(guī)則，合伙人作為法律上的主體以及專業(yè)服務(wù)的提供者，就執(zhí)業(yè)中的過失可能承擔(dān)雙重責(zé)任，即合同責(zé)任與侵權(quán)責(zé)任。

在有限責(zé)任合伙的組織形式中，由于有限責(zé)任合伙本身是一個獨(dú)立的法人，客戶是與合伙簽訂合同，對第三人造成的侵害也是以合伙的名義進(jìn)行的，因此，因會計師執(zhí)業(yè)過失引起的合同責(zé)任和侵權(quán)責(zé)任首先都是由合伙來承擔(dān)的。作為有限責(zé)任合伙的一般原則，合伙人對合伙債務(wù)不承擔(dān)個人責(zé)任。

（2）關(guān)于有執(zhí)業(yè)過失的合伙成員的責(zé)任問題

當(dāng)一個合伙成員的不當(dāng)行為或疏忽造成客戶或第三人的損失，在有限責(zé)任合伙承擔(dān)責(zé)任的同時，該有執(zhí)業(yè)過失的合伙成員是否還需要承擔(dān)個人責(zé)任？合伙成員承擔(dān)個人責(zé)任的方式 7 包括兩種途徑：一是與合伙一起成為被告，直接對客戶或第三人承擔(dān)責(zé)任；二是在合伙首先承擔(dān)了賠償責(zé)任后，合伙成員對合伙進(jìn)行補(bǔ)償。

在《有限責(zé)任合伙法》草案的討論過程中，英格蘭及威爾士會計師公會的態(tài)度非常明確，專業(yè)人士以個人技能與品格立世，有過錯的合伙成員當(dāng)然應(yīng)該對其個人的執(zhí)業(yè)過失承擔(dān)責(zé)任；如果合伙首先承擔(dān)了責(zé)任，有過失的合伙成員需要對合伙進(jìn)行補(bǔ)償。

《有限責(zé)任合伙法》僅在第6條——“合伙成員作為合伙的代理人”中間接涉及到這個問題，其條款內(nèi)容為：“當(dāng)一位合伙成員因在執(zhí)行合伙業(yè)務(wù)過程中不當(dāng)作為或不作為而導(dǎo)致對他人的法律責(zé)任時，合伙在該成員應(yīng)負(fù)責(zé)任的范圍內(nèi)承擔(dān)責(zé)任”（第4款）。這條規(guī)則的基本含義當(dāng)然是確立有限責(zé)任合伙（即本人）對合伙人（即代理人）因經(jīng)營合伙事務(wù)而引發(fā)的法律責(zé)任的承擔(dān)者的地位，不過，它也并沒有否認(rèn)有限責(zé)任合伙的成員可能仍然需要承擔(dān)個人責(zé)任。[28]

按照普通法的一般規(guī)則，合伙成員直接承擔(dān)侵權(quán)責(zé)任或契約責(zé)任，其前提條件是原告與作為被告的合伙成員之間存在合同關(guān)系或者注意義務(wù)。由于有限責(zé)任合伙本身是一個獨(dú)立的法人和責(zé)任主體，如果要求有過失的合伙成員直接承擔(dān)責(zé)任，就意味著“揭開有限責(zé)任合伙的面紗”，直接追究隱身在有限責(zé)任合伙背后的合伙成員的責(zé)任。對于法官來說，這恐怕是一個需要仔細(xì)權(quán)衡的政策性問題：如果頻繁“揭開有限責(zé)任合伙的面紗”，有限責(zé)任合伙的法人地位形同虛設(shè)；但是，如果不要求有過失的專業(yè)人士直接承擔(dān)責(zé)任，公眾的期待不能實現(xiàn)，是否會導(dǎo)致英國鋼鐵退休基金抵制畢馬威的事件大規(guī)模重演？

《有限責(zé)任合伙法》剛剛頒布，尚未出現(xiàn)“揭開有限責(zé)任合伙面紗”的判例。英國政府貿(mào)工部在有關(guān)實施《有限責(zé)任合伙法》的說明中，傾向于參照1998年的“自然食品公司案” [29] 確認(rèn)的規(guī)則處理這個問題。這些規(guī)則包括：有限責(zé)任合伙的合伙人是否表示對其專業(yè)意見承擔(dān)個人責(zé)任，客戶或者第三人是否依賴了專業(yè)人士“承擔(dān)個人責(zé)任”的表示，客戶或第三人的這種依賴是否合理等等。不過，一些學(xué)者卻對該案適用于有限責(zé)任合伙的適當(dāng)性提出了質(zhì)疑。

有限責(zé)任合伙法在這個問題面臨的困境，最清晰不過地反映了專業(yè)人士所需要的規(guī)則與商業(yè)大眾所需要的規(guī)則之間的差異。從專業(yè)人士的立場看，要求有過失的合伙成員承擔(dān)個人責(zé)任已經(jīng)成為普遍接受的職業(yè)慣例。美國許多州的有限責(zé)任合伙法中對此也有明確的規(guī)定。然而，英國的有限責(zé)任合伙既然定位為一個普遍適用的新的商業(yè)組織形態(tài)，職業(yè)慣例并不能當(dāng)然成為這樣一個商業(yè)組織形式的內(nèi)在規(guī)則。

（3）、合伙成員是否對其他合伙成員的過錯或損失承擔(dān)責(zé)任

一個大型會計師行或律師行的合伙人為本所中并不相識的合伙人的過錯承擔(dān)責(zé)任，這種不合情理的現(xiàn)象是傳統(tǒng)的合伙組織形式遭到非難的主要原因。在有限責(zé)任合伙的組織形式下，從理論上說，由于是合伙、而不是合伙人是責(zé)任主體，而且合伙僅承擔(dān)有限責(zé)任，因此，任何合伙人都不會為他人的過錯而承擔(dān)個人責(zé)任。

實踐中，合伙法的某些傳統(tǒng)規(guī)則可能會令這個問題復(fù)雜化。例如，合伙清算時合伙人對合伙的虧損有分?jǐn)偟牧x務(wù)，如果合伙的虧損源于某一合伙人的過失行為，它是否會導(dǎo)致一個無辜的合伙成員間接地為其他合伙成員的過錯承擔(dān)了責(zé)任？此外，在會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所中，合伙人往往對其他人、甚至其他合伙人有監(jiān)督之責(zé)，那么，合伙成員是否需要為自 8 己所監(jiān)督的其他人的不當(dāng)作為或不作為負(fù)責(zé)，或者，一個合伙成員即使沒有監(jiān)督責(zé)任，但知道合伙中的其他成員的不當(dāng)行為或疏忽，或者了解合伙內(nèi)部控制上的缺陷，但卻沒有采取補(bǔ)救措施，是否因此而承擔(dān)責(zé)任？對于這些問題，《有限責(zé)任合伙法》一概沒有提供任何線索，只能等待日后的司法實踐來加以明確。[30]

（4）、對債權(quán)人利益的保護(hù)

如前所述，有關(guān)保護(hù)債權(quán)人利益的爭議是有限責(zé)任合伙法立法過程中最引人注目的現(xiàn)象。在這個問題上，美國以及澤西島的法律都要求有限責(zé)任合伙以強(qiáng)制保險或者設(shè)定獨(dú)立的財產(chǎn)或基金的方式，替代合伙人個人財產(chǎn)作為債權(quán)人的賠償資源?；蛟S是考慮到英國的專業(yè)組織普遍購買職業(yè)保險，而且一些行業(yè)自律組織（如律師公會等）已經(jīng)有強(qiáng)制保險的要求，因此最終出臺的《有限責(zé)任合伙法》沒有對強(qiáng)制保險作出規(guī)定，而是保留了原有草案中對債權(quán)人的雙重保障機(jī)制：“合伙成員擔(dān)保機(jī)制”和“資產(chǎn)取回”規(guī)則。

關(guān)于合伙成員擔(dān)保機(jī)制，《有限責(zé)任合伙法》第1條第4款規(guī)定：“有限責(zé)任合伙的成員在合伙清算時，有義務(wù)按照法律規(guī)定的范圍對合伙補(bǔ)充財產(chǎn)?！庇鴥?nèi)閣貿(mào)工部表示，將在日后的監(jiān)管規(guī)則中明確合伙成員在清算時補(bǔ)充合伙財產(chǎn)的具體辦法。

關(guān)于資產(chǎn)取回，《有限責(zé)任合伙監(jiān)管規(guī)則匯編》專門在《破產(chǎn)清算法》第214節(jié)后增加了一節(jié)214A：“如果在清算前的兩年內(nèi)，合伙成員提款時知道合伙已無法清償?shù)狡趥鶆?wù)，或者預(yù)見到合伙在自己單獨(dú)提款或與其他成員一起提款后變得無清償能力，則清算人可以行使資產(chǎn)取回權(quán)?！边@里的“提款”包括合伙成員以任何形式從合伙中取得的收益，如分享的利潤，薪酬，合伙償還其對合伙的貸款，或支付其對合伙貸款的利息等等。法官在下達(dá)資產(chǎn)取回令時，需要考慮特定的合伙人在提款時是否知道或應(yīng)當(dāng)預(yù)見到合伙在其提款后無法避免喪失清償能力的命運(yùn)。“是否能夠預(yù)見”的標(biāo)準(zhǔn)是一個合理而謹(jǐn)慎的人的標(biāo)準(zhǔn)，他應(yīng)當(dāng)具有該合伙成員的知識水平以及經(jīng)營該合伙的合伙成員的一般知識水平。[31]

顯然，不論是合伙成員擔(dān)保機(jī)制，還是資產(chǎn)取回規(guī)則，其結(jié)果都令合伙成員個人責(zé)任與合伙責(zé)任之間的界限模糊了。這些制度究竟是根本上改變了專業(yè)人士所尋求的“有限責(zé)任”的基本含義，還是僅僅在有限責(zé)任合伙中引進(jìn)了類似公司法的資本維持原則，在貿(mào)工部頒布實施細(xì)則或者法院作出司法判例之前，我們尚很難判斷。但有一點(diǎn)是清楚的，在有限責(zé)任合伙成員與有限責(zé)任合伙的相對人之間，英國的有限責(zé)任合伙法對保護(hù)后者的利益給予了更充分的考慮。

四、啟示：在制度創(chuàng)新中尋求利益平衡

繼美國與澤西島之后，英國也開始實施《有限責(zé)任合伙法》了。當(dāng)然，圍繞著這部法律的爭執(zhí)并沒有結(jié)束，因為不論是會計師、其他專業(yè)人士還是公司法專家等，都覺得它離自己最初的期望相差很遠(yuǎn)?；蛟S，這是推動《有限責(zé)任合伙法》的主導(dǎo)力量從專業(yè)人士手中旁落后必然導(dǎo)致的結(jié)果。盡管如此，這部法律對專業(yè)人士的意義仍然是非常顯著的。它不僅意味著專業(yè)人士為商業(yè)組織形態(tài)法律制度的創(chuàng)新做出了特有的貢獻(xiàn)，而且也標(biāo)志著專業(yè)人士近年來在推動法律責(zé)任制度改革的過程中取得的最大的成功。對此，會計職業(yè)更是功不可抹。

他山之石，可以攻玉。當(dāng)前，我國的會計專業(yè)人士也正處于改制之后選擇組織形式的十字路口，而且也陷入某種程度的困境之中。雖然1993年全國人大頒布的《注冊會計師法》規(guī)定了“合伙”與“有限責(zé)任公司”兩種組織形式，但是管理層出于整頓混亂的市場秩序的 9 考慮，力圖通過強(qiáng)化中介機(jī)構(gòu)的法律責(zé)任來培育合格的市場中介機(jī)構(gòu)，因此大力推行需要合伙人承擔(dān)無限連帶責(zé)任的合伙制。另一方面，我國年輕的會計職業(yè)在經(jīng)過近年來驗資訴訟、上市公司財務(wù)丑聞等一系列沖擊后，對法律責(zé)任風(fēng)險如驚弓之鳥，因此在改制時一股腦地選擇有限責(zé)任公司形式。然而，幾年來的實踐表明，有限責(zé)任公司下的資本話語權(quán)、等級式的治理結(jié)構(gòu)，又與會計師執(zhí)業(yè)中的個人技能與團(tuán)體協(xié)作并重的理念與文化格格不入，由此頻頻引發(fā)會計師事務(wù)所的內(nèi)部紛爭，極大地阻礙了會計職業(yè)的健康發(fā)展。因此，借鑒域外制度創(chuàng)新的經(jīng)驗，引進(jìn)有限責(zé)任合伙形式，對于我國會計職業(yè)的發(fā)展無疑具有重要的意義。在這一方面，英國《有限責(zé)任合伙法》的立法過程無疑可以給我們提供一些有益的啟示。

1、以法律制度創(chuàng)新化解專業(yè)人士的執(zhí)業(yè)風(fēng)險

在一個日益職業(yè)化的社會，各種專業(yè)服務(wù)在社會中的價值已經(jīng)成為不爭的事實，但是人們對專業(yè)服務(wù)質(zhì)量的期待也在迅速增加，在特定行業(yè)中形成了“期望差距”（expectation gap）。[32] 由期望差距而凸現(xiàn)的法律責(zé)任風(fēng)險對一個社會而言是凈成本，[33] 需要通過一定的途徑化解，其中，合理的組織形式是化解風(fēng)險的一條制度化路徑。

由于歷史傳統(tǒng)、執(zhí)業(yè)守則或者立法的限制，專業(yè)人士傳統(tǒng)上都選擇了合伙形式。但是，在當(dāng)前變化的社會環(huán)境中，合伙無限連帶責(zé)任與專業(yè)人士執(zhí)業(yè)方式的現(xiàn)實之間難以協(xié)調(diào)，極大地挫傷了專業(yè)人士的職業(yè)熱情。這些因素包括：（1）針對專業(yè)人士執(zhí)業(yè)過失的訴訟在數(shù)量上及索賠金額上都急劇增加；（2）歷史悠久的職業(yè)組織已有很大規(guī)模，合伙人人數(shù)眾多，彼此之間往往并不熟悉，傳統(tǒng)合伙下連帶責(zé)任的存在基礎(chǔ)日益銷蝕；（3）專業(yè)分工的細(xì)化，導(dǎo)致一個職業(yè)合伙組織中實際上有不同職業(yè)的專業(yè)人士在共同工作，他們之間承擔(dān)連帶責(zé)任更加不合理。因此，現(xiàn)代社會凸現(xiàn)的法律風(fēng)險，充分展現(xiàn)了一種合伙這種傳統(tǒng)的組織形式應(yīng)用于專業(yè)人士執(zhí)業(yè)方式的局限性，揭示了制度創(chuàng)新的必要性。

在我國，年輕的會計職業(yè)在踏上職業(yè)化之路后，采取合伙制確實有其積極意義。合伙這種組織形式所蘊(yùn)涵的合伙人平等、共同管理、相互信賴與合作的理念，是最適合專業(yè)人士的執(zhí)業(yè)氛圍；同時，合伙人潛在的法律責(zé)任風(fēng)險，也能夠成為約束其執(zhí)業(yè)行為和加強(qiáng)內(nèi)部管理的重要機(jī)制，從而全面提高合伙人的素質(zhì)。但是，我們也應(yīng)當(dāng)看到，合伙制的上述體制優(yōu)勢，是需要假以時日才能體現(xiàn)出來的，絕非一采納合伙的組織形式，一個高素質(zhì)的合伙人隊伍就培養(yǎng)出來了。更不能忽視的是這樣一個嚴(yán)峻的現(xiàn)實：合伙制下的法律責(zé)任風(fēng)險可能將眾多的專業(yè)人士窒息在襁褓之中。在我國當(dāng)前證券市場尚不規(guī)范，公司治理結(jié)構(gòu)嚴(yán)重失衡的情形下，會計師的執(zhí)業(yè)如同行進(jìn)在雷區(qū)之中。在這種制度環(huán)境下，如果不允許會計師對法律責(zé)任風(fēng)險進(jìn)行合理的規(guī)避，而是強(qiáng)制推行合伙制，其結(jié)果無異于拔苗助長。

因此，不論是管理層還是立法者，都不應(yīng)當(dāng)拘泥于傳統(tǒng)的理念，必須考慮每一種專業(yè)技能固有的局限性，更需要承認(rèn)包括投資在內(nèi)的各種經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)在的風(fēng)險性。一味地強(qiáng)調(diào)擴(kuò)大專業(yè)人士的法律責(zé)任，只會迫使更多的專業(yè)人士選擇放棄獨(dú)立執(zhí)業(yè)，令社會公眾的需求更難得到滿足。相反，只有為專業(yè)人士提供適宜的組織形式，保障專業(yè)人士的合法權(quán)益，才能激勵專業(yè)人士更好地為社會提供專業(yè)技能服務(wù)?，F(xiàn)實中，在美國與英國承認(rèn)有限責(zé)任合伙這種新的組織形式后，不僅各家大型會計師事務(wù)所、大多數(shù)律師事務(wù)所全部注冊為有限責(zé)任合伙，甚至連有100多年歷史的老牌投資銀行——高盛，也加入有限責(zé)任合伙的行列。這是對制度創(chuàng)新的意義最好的證明。北京市人大2000年12月通過的《中關(guān)村科技園區(qū)條例》，首次在 10 國內(nèi)立法中確立了風(fēng)險投資可以采取有限合伙的形式，無疑也是一種以風(fēng)險控制換取社會所需要的專業(yè)化服務(wù)的有益嘗試。

2、在制度創(chuàng)新過程中權(quán)衡公眾利益與職業(yè)利益

法律制度的本質(zhì)是權(quán)利與利益的分配。因此，每一次的制度創(chuàng)新，都會對原有的利益格局帶來震蕩，甚至顛覆。有限責(zé)任合伙法也不例外。這一部法律對專業(yè)人士責(zé)任的限制將在何種程度上損害債權(quán)人或者公眾的利益，是英美國家有限責(zé)任合伙立法過程中最引人關(guān)注的問題?？梢灶A(yù)見，公眾利益與職業(yè)利益之間的權(quán)衡也必然會成為我國引進(jìn)有限責(zé)任合伙制度中激烈爭議的問題。

應(yīng)該說，有限責(zé)任合伙這一組織形式法律制度的創(chuàng)新，在保留專業(yè)人士所珍視的合伙價值取向與消除合伙過大的責(zé)任風(fēng)險之間達(dá)成了一個精巧的平衡。這一點(diǎn)，在英國的《有限責(zé)任合伙法》的過于簡略的條款中可能還體現(xiàn)得不明顯，看看美國的有限責(zé)任合伙法會更清楚一些。有限責(zé)任合伙只是解除了合伙人對其他合伙人的過錯行為的個人連帶責(zé)任，并沒有消弭合伙人對自己的執(zhí)業(yè)過失所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任。在后一種情形下，因執(zhí)業(yè)中的瑕疵而造成損害的專業(yè)人士無法以組織之“殼”來庇護(hù)自己，必須用個人財產(chǎn)承擔(dān)責(zé)任。這也是強(qiáng)調(diào)個人品格和技能的專業(yè)人士應(yīng)有的責(zé)任意識。

還應(yīng)當(dāng)指出的是，在任何采取有限責(zé)任的組織形態(tài)（包括有限責(zé)任公司、股份有限公司）下，出資人與債權(quán)人之間的利益權(quán)衡都是一個重大的政策性問題，而有限責(zé)任合伙這種組織形式大概將合伙成員與債權(quán)人之間的潛在的沖突推到了極致。審慎地控制這種利益沖突，權(quán)衡不同的利益關(guān)系，將是貫穿有限責(zé)任合伙法整個立法、執(zhí)法與司法過程的問題。英國《有限責(zé)任合伙法》在立法環(huán)節(jié)上對債權(quán)人的利益給予了較充分的考慮，強(qiáng)制保險、資產(chǎn)取回都是其具體體現(xiàn)。其他國家和地區(qū)的有限責(zé)任合伙法中的保證金制度或債券擔(dān)保制度等，也發(fā)揮著同樣的功能。當(dāng)然，立法并不可能解決所有的問題，許多具體細(xì)節(jié)還需要在法律的實施過程中予以明確。

對于專業(yè)人士而言，有限責(zé)任合伙法盡管可以緩解專業(yè)人士的法律風(fēng)險，但它并非提供了一頂絕對的保護(hù)傘。如果專業(yè)人士濫用了有限責(zé)任合伙所提供的責(zé)任保護(hù)便利，降低了執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，引起社會公眾的負(fù)面反應(yīng)，司法實踐可能會以“揭開有限責(zé)任合伙的面紗”的對策來矯正這種濫用，要求專業(yè)人士直接承擔(dān)責(zé)任。更進(jìn)一步，當(dāng)公眾感到難以接受專業(yè)人士以“有限責(zé)任”為由來大規(guī)模地逃避責(zé)任時，他們就會抵制專業(yè)人士的服務(wù)，如同英國鋼鐵退休基金在1996年杯葛畢馬威會計師行的情形。結(jié)果，專業(yè)人士將發(fā)現(xiàn)，他們正在喪失其知識的權(quán)威性和服務(wù)的壟斷地位。

正是在這個意義上，我們可以預(yù)見，有限責(zé)任合伙法的實施將與其立法過程一樣，依然是一個公眾利益與職業(yè)利益之間不斷互動或者搏弈的過程。

結(jié)語

英國有限責(zé)任合伙法的立法過程，生動地展示了一種新的法律制度是如何形成的。它也表明，不論是合伙、公司還是獨(dú)資企業(yè)等組織形式，都不過是法律上為人們進(jìn)行經(jīng)濟(jì)活動提供的組織性框架，目的是便利各種規(guī)模的經(jīng)濟(jì)活動的進(jìn)行，同時均衡保護(hù)有關(guān)各方的利益。人們可以通過對各種組織形式的利弊進(jìn)行比較，選擇最適合自己的組織形式。

當(dāng)專業(yè)人士拘泥于某一種組織形式時，他們實際上放棄了法律賦予他們進(jìn)行選擇的權(quán) 11 利。這在特定的時期可能是必要的，如同誕生之初的會計職業(yè)出于建立自己的專業(yè)人士形象的需要，同時也基于對合作伙伴的了解，對業(yè)務(wù)規(guī)模的控制能力，以及對法律責(zé)任邊界的確信。不可否認(rèn)，19世紀(jì)對于專業(yè)人士而言是一個渲染著個人英雄主義色彩的職業(yè)精神飛揚(yáng)的時代。但是，當(dāng)時代改變了之后——不管你我是否喜歡或認(rèn)同這種變化——，人們的選擇也會改變，而且也應(yīng)該改變。

隨著中國加入世界貿(mào)易組織，專業(yè)服務(wù)市場的開放勢在必行。有限責(zé)任合伙這種新的組織形式也必然隨著域外會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所的進(jìn)入而為國人所接受。眼下也正是我國引進(jìn)有限責(zé)任合伙的一個好時機(jī)——《注冊會計師法》與《合伙法》都已經(jīng)進(jìn)入有關(guān)部門的修改程序。專業(yè)人士與學(xué)界都應(yīng)該積極推動在這兩部法律中確認(rèn)有限責(zé)任合伙的組織形式。注冊會計師們更是責(zé)無旁貸?；蛟S，這也正是中國年輕的會計職業(yè)參與、推動企業(yè)組織形態(tài)法律制度創(chuàng)新的最佳契機(jī)。

注釋:

[1] 國內(nèi)法學(xué)界對有限責(zé)任合伙的研究，主要停留在對美國有限責(zé)任合伙法的介紹，但一些會計界的學(xué)者已經(jīng)在呼吁修改《注冊會計師法》，引入“有限責(zé)任合伙”這種組織形式，參見張龍平：“也論我國《注冊會計師法》的修訂問題”，《審計研究》，2001年第1期，第267頁。而財政部早在1993年頒布的《合伙會計師事務(wù)所設(shè)立及審批試行辦法》中，就提出了“有限責(zé)任合伙人”的概念。

[2] 脫鉤改制是我國1999以來進(jìn)行的會計師事務(wù)所的體制改革。原來的會計師事務(wù)所除了少許中外合作所外，都是由政府部門或單位出資設(shè)立的，類似于一個國有單位，與注冊會計師這種市場經(jīng)濟(jì)中的中介服務(wù)機(jī)構(gòu)的角色不匹配，也不利于會計師的成長。1999年開始的體制改革要求所有的事務(wù)所與原開辦單位或掛靠單位完全脫離關(guān)系，歸還開辦單位資金，重新由會計師自己出資組織會計師事務(wù)所，成為獨(dú)立承擔(dān)責(zé)任的社會中介機(jī)構(gòu)。有關(guān)我國會計師事務(wù)所脫鉤改制的背景介紹，參見李克平：“事務(wù)所體制改革與宏觀經(jīng)濟(jì)體制改革”，載張佑才主編，《合伙人與合伙所發(fā)展之路》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，1999年版，第115-126頁。

[3]李勇：“新體制、新形勢、新任務(wù)、新高度”，同上注書，第22頁。

[4] 不僅是英國，美國德克薩斯州早在1991年就頒布了第一個《有限責(zé)任合伙法》。1996年，美國統(tǒng)一州法委員會修改《統(tǒng)一合伙法》，采納了有限責(zé)任合伙的組織形式，作為普通合伙的一種變型。如今，有限責(zé)任合伙已成為最受專業(yè)人士青睞的組織形式。國際著名的會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所幾乎都采用有限責(zé)任合伙的組織形式。關(guān)于美國有限責(zé)任合伙法的規(guī)則，參見宋永新著《美國非公司型企業(yè)法》之第五編——“有限責(zé)任合伙法”，社會科學(xué)文獻(xiàn)出版社2000年版。

[5] 會計職業(yè)基本上是股份公司制度的一個伴生物。對于這一歷史源流的考察，請參見筆者，“國外會計職業(yè)歷史發(fā)展的法律視角”，載《中國注冊會計師》2000年第7期。

[6] 參見ICAEW, Joint and Several Liability--Finding a Fair Solution，(London,May 1996), para.49。

[7] 有關(guān)上述因素的變化對會計職業(yè)影響的描述，可參看筆者，“在合伙與公司間躑躅前行——美國會計師事務(wù)所組織形式的演變與企業(yè)法律制度的創(chuàng)新”，《中國注冊會計師》2003年第2期。關(guān)于近30年來美國職業(yè)變化的綜合描述，可參看，Richard A.Posner,The 12 Problematics of Moral and LegalTheory, Harvard University Press, 1999, 特別是第三章，分析了法律職業(yè)界以及醫(yī)學(xué)、軍人職業(yè)界發(fā)生變化的社會條件。其中主要的是職業(yè)界內(nèi)部的進(jìn)一步分工，firm內(nèi)有形資產(chǎn)投資的增加等。需要說明的是，波斯納的分析雖然是以美國社會為對象的，但基本可以適用到英國的情形上。

[8] 關(guān)于儲蓄信貸協(xié)會危機(jī)以及會計師在其中的法律責(zé)任問題，可參看JeffreyN.Leibell,“Accountant’s Liability inthe Saving and Loan Crisis: An Argument in Favor of Affirmative Defenses,” Columbia Business Law Review, 1991,p71.[9] 有關(guān)針對會計師的訴訟爆炸的一個簡要描述，可參見Marc J.Esptein & Albert D.Spalding，The Accountant’s Guide to LegalLiability and Ethics, Homewood, Illinous: Business One Irwin, 1993,pp1-5。

[10] 一個代表性的例子是1996年發(fā)生在BDO BinderHamlyn會計師行的遭遇。這家英國歷史最悠久的會計師行因未發(fā)現(xiàn)某公司高估資產(chǎn)價值的舞弊行為，被判決向依賴其審計報告的而收購了該公司的另一家公司賠償6500萬英鎊。由于BDO Binder Hamlyn的職業(yè)保險金只有3100英鎊，因此3400萬英鎊的缺口就只能由該所的150余位合伙人來共同承擔(dān)，每位合伙人平均為此付出20萬英鎊，而這家會計師行中的許多合伙人甚至根本沒有聽說過引起訴訟的這一審計業(yè)務(wù)。有關(guān)案情，見ADT Ltd v.BDO Binder Hamlyn(1996)BCC 808.[11] 這些措施包括澄清法定審計下會計師的義務(wù)和責(zé)任范圍，改革連帶責(zé)任制度為比例責(zé)任制度，引進(jìn)德國式的蓋帽責(zé)任制度，用合同條款限制責(zé)任，等等。但是，由于每一項改革措施都牽涉到特定職業(yè)的利益與公眾利益之間的協(xié)調(diào)這一核心問題，因此迄今為止，所有的改革動議都毫無成效。然而，也正是在其他方面的改革受挫后，會計職業(yè)堅決地推動了組織形式的改革，并最終取得了成功。關(guān)于會計職業(yè)界推動的上述改革動議的消極評價，可參見Freedman，Judith & Finch, Vanessa(1997), “Limited Liability Partnerships:Have Accountants Sewn Up the Deep Pockets’ Debate ”，36 J.B.L.387.[12]這樣龐大的組織結(jié)構(gòu)與合伙法律責(zé)任的基礎(chǔ)理念并不相符。因為合伙人之間既然能夠彼此設(shè)定義務(wù)，且最終連帶承擔(dān)責(zé)任，就需要相互之間是熟悉和了解的，人數(shù)不能太多。英國合伙法的傳統(tǒng)規(guī)則將合伙人的數(shù)目限制在20個以內(nèi)，就是這個道理。但是，會計師行、律師行等專業(yè)組織的發(fā)展，早已突破20人的界限。為適應(yīng)這種現(xiàn)實，英國在1985年取消了對會計師、律師等專業(yè)性合伙的20名合伙人的限制，但并沒有調(diào)整合伙人之間的連帶責(zé)任規(guī)則。

[13] “六大”，是當(dāng)時會計職業(yè)界對全球最大的六家國際會計師行的簡稱，其成員包括：普華、安達(dá)信、安永、永道、畢馬威、德勤。它們構(gòu)成了會計職業(yè)界的第一陣營。1998年普華與永道合并，成為普華-永道，因此對第一陣營的簡稱改為“五大”。2002年安達(dá)信會計師行因安然財務(wù)丑聞而解體后，這一陣營只剩下“四大”了。

[14] Kelly,“When All the Good Work Is Undone”, Financial Times，September 12, 1996。

[15] 有限責(zé)任合伙最早于1991年在美國德州獲得法律承認(rèn)，并迅速被美國各州所接受。各州的有限責(zé)任合伙法都有“合伙人對合伙債務(wù)不承擔(dān)個人連帶責(zé)任”這一基本的責(zé)任保護(hù)規(guī)則，但各州對于合伙人責(zé)任的范圍和保護(hù)條件都不完全相同。澤西島、英國的有限責(zé)任合伙規(guī)則與美國的也存在諸多差異。關(guān)于美國有限責(zé)任合伙法的規(guī)則，[16] 這個過程中，英國政府與會計職業(yè)之間發(fā)生了一系列摩擦，以致普華會計師行申請法院對英國稅務(wù)當(dāng)局的決定進(jìn)行司法審查。有關(guān)的資料，參見拙文，《英國<有限責(zé)任合伙法>誕生的背景》，《中國財經(jīng)報》2002年2月28日、3月7日。

[17] Freedman，前注11文。

[18] 英國《普通合伙法》是1890年頒布的，但普通法關(guān)于合伙的判例與規(guī)則在17世紀(jì)末就出現(xiàn)了。關(guān)于英國合伙法的歷史發(fā)展的簡要描述，參見Robert W.Hamilton, Corporations Including Partnerships and LimitedPartnerships: Cases and Materials(3rd ed.)，ST.Paul, Minn: WestPublishing Co., 1986, p42。

[19] 同注11。

[20] John Birds，“A New Form Of Business Association For TheTwenty-First Century”，Comp.Law.2000,21(2), p39。

[21] 例如，關(guān)于有限責(zé)任合伙是否應(yīng)當(dāng)象公司那樣進(jìn)行詳細(xì)的會計信息披露的問題。會計師認(rèn)為，有限責(zé)任合伙向注冊官公開存檔的帳目僅包括那些為債權(quán)人感興趣的資料就可以了，不必將合伙成員應(yīng)了解的內(nèi)容全部記錄在內(nèi)，因為這一信息披露要求并非為保護(hù)合伙成員制度所必需，合伙成員參與合伙的經(jīng)營活動，都擁有合伙的信息。反對的意見則認(rèn)為，既然有限責(zé)任合伙獲得了公司一樣的法人地位，就應(yīng)當(dāng)適用公司的信息披露規(guī)則。同注11。

[22] ICAEW，“Limited LiabilityPartnership”, TECH 7/97； The Law Society,“Limited Liability Partnerships”, May 1997；“LLP paper gets mixed response to proposals”, Accountancy,June 1997, p.12；The City of London Law Society Response to DTI, May 1997。應(yīng)該說，如果能夠確定一個合理的擔(dān)保金額，成員擔(dān)保制度是比較理想的，但是，確定這種補(bǔ)償義務(wù)的具體金額對立法者來說是一個難題。

[23] Elspeth Deards，“Partnership Law in the Twenty First Century”，J.B.L.2001, Jul, 357-376。

[24] Statutory Instrument 2001 No.1090,《 Limited Liability Partnership Regulation 2001》, 網(wǎng)址：[http://www.legislation.hmso.gov.uk/si/si2001/20011090.htm],2001年7月1日訪問。

[25] 其他默認(rèn)規(guī)則包括：（1）接受新合伙成員或者合伙權(quán)益必須經(jīng)所有成員的一致同意；（2）合伙經(jīng)營中一般事項的決定可以采取多數(shù)表決制，但是改變合伙業(yè)務(wù)性質(zhì)的決定必須全體成員一致同意；（3）有限責(zé)任合伙的帳簿記錄應(yīng)當(dāng)置于有限責(zé)任合伙的登記機(jī)關(guān)或其他適宜之處，以便利合伙成員檢查；每一位合伙成員都可以在他認(rèn)為適宜的時候檢查、復(fù)印有關(guān)的記錄；（4）每一個合伙成員應(yīng)當(dāng)向其他成員或其法定代表人提交有關(guān)合伙事務(wù)的真實記錄或充分披露有關(guān)信息；（5）如果一個合伙成員未經(jīng)其他成員同意，從事與有限責(zé)任合伙的業(yè)務(wù)性質(zhì)相同并構(gòu)成競爭關(guān)系的活動，他必須將其在競爭性活動中獲得的全部利潤支付給有限責(zé)任合伙；（6）如果一個合伙成員在未經(jīng)其他成員同意而從與有限責(zé)任合伙相關(guān)的活動中獲利，或者因使用合伙的財產(chǎn)、名稱或商業(yè)聯(lián)系而獲利，這些利益必須歸于合伙；（7）除非合伙協(xié)議有明確規(guī)定，否則開除一個合伙成員的決定必須由成員一致同意而作出。Limited Liability Partnership Regulation 2001，Part VI DefaultProvision。

[26] 該法案中與合伙人責(zé)任有關(guān)的條款只有兩個，即第1條第4款和第6條第4款，但是它們都不是直接針對合伙人如何承擔(dān)責(zé)任問題的條款。參見下文“關(guān)于有執(zhí)業(yè)過失的合 14 伙成員的責(zé)任”和“對債權(quán)人利益的保護(hù)”兩節(jié)對這兩個條款的簡單分析。

[27] 關(guān)于美國有限責(zé)任合伙下合伙人責(zé)任的詳細(xì)分析，參見注4，宋永新書，第5編第3章。

[28] 英國內(nèi)閣貿(mào)工部在其公布的《有限責(zé)任合伙法》適用說明（Explanatory Note to Limited Liability Partnership）中正是這樣解釋的。它認(rèn)為，如果受害人提起侵權(quán)之訴，則有過錯的合伙人可能依然不能用有限責(zé)任合伙的法人之殼來解脫自己。參見Section 15 of Explanatory Note to Limited Liability Partnership,website: [www.dti.gov.uk].[29]Williams & anor v(1)Natural Life Health Foods Ltd(2)Richard Mistlin(1998)，1 WLR 830。該案的基本案情是：被告自然食品有限責(zé)任公司是一家一人公司。其雇員對客戶提供了錯誤的建議致使客戶受到損失，但公司無力賠償客戶的損失。在此情形下，是否應(yīng)當(dāng)由公司的董事（他同時也是公司唯一的股東）承擔(dān)個人責(zé)任？法院認(rèn)為，應(yīng)結(jié)合多種因素來具體判斷董事與公司的客戶之間是否存在直接的聯(lián)系，如客戶是否直接與董事打交道，是否依賴對該董事的信任而與公司發(fā)生業(yè)務(wù)，董事是否在公司業(yè)務(wù)中突出自己的特殊角色，等等。

[30] 這一點(diǎn)與美國的有限責(zé)任合伙法形成鮮明的對比。美國多數(shù)州的法律都要求每個合伙人對其監(jiān)管的人員的執(zhí)業(yè)過失行為，以及其知道但未采取任何補(bǔ)救措施的其他合伙人的疏忽或不當(dāng)行為，承擔(dān)個人責(zé)任，除非合伙人采取了必要的措施以解除自己的責(zé)任。

[31]參見Limited Liability PartnershipRegulation 2001，Schedule 3,Regulation 5，MODIFICATIONSTO THE 1986 ACT。Website: [www.dti.gov.uk].[32] 期望差距是美國Cohen委員會1979年對會計職業(yè)的責(zé)任問題進(jìn)行的一個調(diào)查報告提出的概念，簡言之，它是指公眾對一個職業(yè)的期望超過該職業(yè)的能力和職業(yè)人士自身的認(rèn)知。這種期望差距被認(rèn)為是導(dǎo)致近30年代針對專業(yè)人士的訴訟爆炸的一個深層原因。關(guān)于期望差距現(xiàn)象會計職業(yè)中的反映以及會計職業(yè)的反思，可參見Christopher Humpbrey, ‘Debeting Audit Expectation’, in MichaelSherer & Stuart Turley(ed.), Current Issues in Auditing(3rded.), London: Paul Chapman Publishing Ltd., 1997, pp3-54。

[33] 關(guān)于我國會計職業(yè)經(jīng)受因期望差距而產(chǎn)生的法律風(fēng)險的一個實例分析，可參見筆者，“驗資報告的真實與虛假：法律界與會計界的對立——兼評最高人民法院法復(fù)[1996]56號”，載《法學(xué)研究》1998年第4期。