第一篇：企業(yè)集團資金池和財務公司管理模式的涉稅分析-省國稅

企業(yè)集團資金池和財務公司管理模式的涉稅分析

發(fā)布時間：2013年11月19日

來源：中國稅網(wǎng) 字號：【 大 中 小 】

為了提高資金使用效率，企業(yè)集團越來越多的采用“資金池”或者通過設立財務公司對集團內(nèi)成員企業(yè)的閑置資金進行管理。本文就該兩種模式下的涉稅處理進行分析，以幫助企業(yè)避免實務中存在的潛在稅務風險。

一、資金池模式分析

“資金池”管理模式，指企業(yè)集團將所有成員單位的資金統(tǒng)一匯集在一個銀行賬戶內(nèi)，統(tǒng)一調(diào)度集團內(nèi)部的資金使用，并向上劃資金的成員單位支付利息，同時向使用資金的成員單位收取利息的行為。

1、法律合規(guī)性分析

資金池管理模式實際上就是關聯(lián)企業(yè)（非金融機構，下同）間的借貸行為?，F(xiàn)實中，關聯(lián)企業(yè)之間的借貸是一種普遍存在現(xiàn)象，但普遍存在并不表示該行為在法律上沒有任何瑕疵。

《合同法》規(guī)定，借款合同是借款人向貸款人借款，到期返還借款并支付利息的合同。對于貸款人主體資格的認定，可參考《貸款通則》（中國人民銀行令1996年第2號）及《貸款通則（征求意見稿）2004》的規(guī)定?！顿J款通則》及征求意見稿均規(guī)定，貸款人必須經(jīng)中國人民銀行批準經(jīng)營貸款業(yè)務，持有中國人民銀行頒發(fā)的《金融機構法人許可證》或《金融機構營業(yè)許可證》，并經(jīng)工商行政管理部門核準登記。

此外，《貸款通則》規(guī)定，企業(yè)之間不得違反國家規(guī)定辦理借貸或者變相借貸融資業(yè)務，企業(yè)之間擅自辦理借貸或者變相借貸的，由中國人民銀行對出借方按違規(guī)收入處以1倍以上至5倍以下罰款，并由中國人民銀行予以取締。征求意見稿亦規(guī)定，未經(jīng)國務院銀行業(yè)監(jiān)督管理機構批準，任何法人、其他組織或自然人從事或者變相從事本通則所規(guī)定的貸款業(yè)務的，由銀行業(yè)監(jiān)督管理機構予以取締，并依照《非法金融機構和非法金融業(yè)務活動取締辦法》的規(guī)定，沒收非法所得，并處非法所得1倍以上5倍以下的罰款；沒有非法所得的，處10萬元以上50萬元以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。

由上可知，資金池模式下，關聯(lián)企業(yè)之間的直接借貸存在一定的法律風險。

此外，《貸款通則》中規(guī)定企業(yè)可以進行委托貸款。委托貸款是指由政府部門、企事業(yè)單位及個人等委托人提供資金，由貸款人（即受托人）根據(jù)委托人確定的貸款對象、用途、金額期限、利率等代為發(fā)放、監(jiān)督使用并協(xié)助收回的貸款。貸款人（受托人）只收取手續(xù)費，不承擔貸款風險。

委托貸款能有效避免相關法律合規(guī)風險，從而避免法律合規(guī)風險導致的潛在損失。但不足之處在于需向銀行支付手續(xù)費，且貸款風險仍由企業(yè)自行承擔。

目前各銀行等金融機構均開展委托貸款業(yè)務，但不同金融機構對委托人、借款人等委托貸款的具體事項均有其自身的管理規(guī)定。實務中，企業(yè)需向擬合作的銀行進行咨詢。

2、營業(yè)稅分析

（1）一般情形下的營業(yè)稅規(guī)定

一般情形下，集團成員之間相互借貸，屬于營業(yè)稅“金融保險業(yè)——貸款”稅目規(guī)定的范圍。根據(jù)《國家稅務總局關于印發(fā)《營業(yè)稅問題解答（之一）》的通知（國稅函〔1995〕第156號）規(guī)定，集團成員間發(fā)放貸款收取的利息需要繳納營業(yè)稅。

（2）委托貸款營業(yè)稅規(guī)定

根據(jù)《國家稅務總局關于印發(fā)〈營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）〉的通知》（國稅發(fā)〔1993〕149號）規(guī)定，委托貸款對于銀行而言屬于金融保險業(yè)中的金融經(jīng)紀業(yè)，對于集團成員而言則屬于金融保險業(yè)中的貸款。集團成員仍需就取得的利息收入繳納營業(yè)稅。

參照《河北地方稅務局關于印發(fā)〈營業(yè)稅計稅營業(yè)額管理暫行辦法〉的通知

（一）》（冀地稅發(fā)〔2005〕37號）的規(guī)定，委托貸款利息收入應全額納稅，不得減除受托方所得的手續(xù)費。

（3）統(tǒng)借統(tǒng)還營業(yè)稅規(guī)定

《財政部、國家稅務總局關于非金融機構統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務征收營業(yè)稅問題的通知》（財稅〔2000〕7號）規(guī)定，企業(yè)主管部門或企業(yè)集團中的核心企業(yè)等單位（以下簡稱統(tǒng)借方）向金融機構借款后，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨立核算單位和非獨立核算單位），并按支付給金融機構的借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機構的利息不征收營業(yè)稅。統(tǒng)借方將資金分撥給下屬單位，不得按高于支付給金融機構的借款利率水平向下屬單位收取利息，否則，將視為具有從事貸款業(yè)務的性質(zhì)，應對其向下屬單位收取的利息全額征收營業(yè)稅。

根據(jù)上述規(guī)定，如集團核心成員按不高于支付給銀行的借款利率向其他成員收取利息，可按統(tǒng)借統(tǒng)還進行營業(yè)稅處理。

值得注意的是，部分地區(qū)稅務機關要求企業(yè)集團需根據(jù)《國家工商行政管理局關于印發(fā)〈企業(yè)集團登記管理暫行規(guī)定〉的通知》（工商企字〔1998〕59號）的規(guī)定進行認定。同時，要求集團成員間簽訂統(tǒng)借統(tǒng)還借款合同，并能證明該借款利率水平不高于統(tǒng)借方支付給金融機構的借款利率水平即可。建議企業(yè)向所在地主管稅務機關進行咨詢，以了解當?shù)囟悇諜C關的管理要求。

3、企業(yè)所得稅分析

利息收入屬于企業(yè)所得稅規(guī)定的應稅收入，集團成員企業(yè)收取的利息，需要繳納企業(yè)所得稅。同時，成員企業(yè)間支付的利息不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分方可稅前扣除。在實際執(zhí)行中，需注意一下幾點可能導致的稅務風險：

（1）利率水平問題

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》的規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。實際執(zhí)行中，根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年34號）的規(guī)定，企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進行稅前扣除時，應提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，以證明其利息支出的合理性。

“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”中，應包括在簽訂該借款合同當時，本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況。該金融企業(yè)應為經(jīng)政府有關部門批準成立的可以從事貸款業(yè)務的企業(yè)，包括銀行、財務公司、信托公司等金融機構。“同期同類貸款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔保以及企業(yè)信譽等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實際貸款利率。

《稅收征收管理法》及實施細則也對利率水平做出了規(guī)定，企業(yè)與其關聯(lián)企業(yè)之間融通資金，應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付利息，所支付或者收取的利息超過或者低于沒有關聯(lián)關系的企業(yè)之間所能同意的數(shù)額，或者利率超過或者低于同類業(yè)務的正常利率，稅務機關可以調(diào)整其應納稅額。

集團成員間支付的利息在稅前扣除時需考慮上述規(guī)定的影響。

（2）發(fā)票問題

根據(jù)企業(yè)所得稅法及發(fā)票管理的有關規(guī)定，企業(yè)稅前扣除的費用必須具有合法、有效憑證。若貸款方收取利息時無法向借款方開具利息發(fā)票，可能導致借款方支付的該部分利息費用無法稅前扣除。

因集團成員均為非金融機構，無法自行開具利息費發(fā)票，但可根據(jù)《國家稅務總局關于加強和規(guī)范稅務機關代開普通發(fā)票工作的通知》（國稅函〔2004〕1024號）的規(guī)定，向稅務機關申請代開發(fā)票。該文規(guī)定，納稅人雖已領購發(fā)票，但臨時取得超出領購發(fā)票使用范圍或者超過領用發(fā)票開具限額以外的業(yè)務收入，需要開具發(fā)票的，可以向主管稅務機關申請代開普通發(fā)票。

此外，若在統(tǒng)借統(tǒng)還情況下，發(fā)票事項可參考《青島市地方稅務局關于印發(fā)〈2012年度所得稅問題解答〉的通知》（青地稅二函〔2013〕1號）的規(guī)定，按照《關于印發(fā)〈企業(yè)集團登記管理暫行規(guī)定〉的通知》（工商企字〔1998〕59號）注冊登記的企業(yè)集團公司統(tǒng)借統(tǒng)貸成員企業(yè)按金融機構相同利率水平支付的利息屬于與生產(chǎn)經(jīng)營有關的合理支出，予以稅前扣除。企業(yè)應提供董事會決議、集團公司利息分攤辦法、分攤企業(yè)名單、銀行借款合同、利息支出憑證等相關合法憑證。

（3）關聯(lián)債資比問題

如果集團母公司對子公司的借款數(shù)額超過對子公司權益性投資的2倍，子公司在稅務處理時需執(zhí)行《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）的規(guī)定。

財稅〔2008〕121號文件規(guī)定，在計算應納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，在其接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例不超過2：1時，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。

但是，企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規(guī)定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內(nèi)關聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。此時，企業(yè)需按《國家稅務總局關于印發(fā)〈特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕2號）的規(guī)定準備同期資料。

具體計算時的公式主要有：

不得扣除利息支出=年度實際支付的全部關聯(lián)方利息×（1-標準比例/關聯(lián)債資比例）

其中：標準比例是指《關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）規(guī)定的比例。關聯(lián)債權投資包括關聯(lián)方以各種形式提供擔保的債權性投資。

關聯(lián)債資比例＝年度各月平均關聯(lián)債權投資之和÷年度各月平均權益投資之和

各月平均關聯(lián)債權投資＝（關聯(lián)債權投資月初賬面余額+月末賬面余額）÷2

各月平均權益投資＝（權益投資月初賬面余額+月末賬面余額）÷2

其中，權益投資為企業(yè)資產(chǎn)負債表所列示的所有者權益金額。如果所有者權益小于實收資本（股本）與資本公積之和，則權益投資為實收資本（股本）與資本公積之和；如果實收資本（股本）與資本公積之和小于實收資本（股本）金額，則權益投資為實收資本（股本）金額。

由于準備同期資料是一項較為專業(yè)的工作，大部分企業(yè)在出現(xiàn)上述情況時通常會委托專業(yè)中介機構進行處理。建議企業(yè)在日常經(jīng)營中盡量避免借款比例超出規(guī)定標準，以降低相關成本。

（4）出資未到位問題

《公司法》規(guī)定，對于有限責任公司和發(fā)起設立方式設立的股份有限公司，股東在繳付首期出資后，剩余部分的出資可由股東自公司成立之日起兩年內(nèi)繳足，其中，投資公司可以在五年內(nèi)繳足。該規(guī)定在稅法處理時，可能存在由于投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出扣除問題。

根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題的批復》（國稅函〔2009〕312號）規(guī)定，凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應繳資本額的，該企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，相當于投資者實繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應繳資本額的差額應計付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應由企業(yè)投資者負擔，不得在計算企業(yè)應納稅所得額時扣除。

具體計算不得扣除的利息，應以企業(yè)一個年度內(nèi)每一賬面實收資本與借款余額保持不變的期間作為一個計算期，每一計算期內(nèi)不得扣除的借款利息按該期間借款利息發(fā)生額乘以該期間企業(yè)未繳足的注冊資本占借款總額的比例計算，公式為：

企業(yè)每一計算期不得扣除的借款利息＝該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額

企業(yè)一個年度內(nèi)不得扣除的借款利息總額為該年度內(nèi)每一計算期不得扣除的借款利息額之和。

4、印花稅分析

實務中，部分地區(qū)稅務機關要求企業(yè)就企業(yè)與企業(yè)之間簽訂的借款合同繳納印花稅。根據(jù)《印花稅暫行條例》規(guī)定，借款合同是指銀行及其他金融組織和借款人所簽訂的借款合同，故企業(yè)與企業(yè)之間簽訂的借款合同不屬于印花稅應稅范圍。

二、財務公司模式分析

在實務中，某些大型企業(yè)集團對資金的管理還會采用財務公司模式。財務公司是指以加強企業(yè)集團資金集中管理和提高企業(yè)集團資金使用效率為目的，為企業(yè)集團成員單位（以下簡稱成員單位）提供財務管理服務的非銀行金融機構。該模式下，集團成員將閑置資金存放于財務公司并收取利息，財務公司向有需求的成員企業(yè)發(fā)放貸款并收取利息。

財務公司模式下的稅務分析如下：

1、財務公司的稅務分析

財務公司屬于非銀行金融機構，取得的貸款利息需要交納營業(yè)稅和企業(yè)所得稅，處理方式類似于銀行。

2、集團內(nèi)其他成員企業(yè)的稅務分析

企業(yè)集團內(nèi)的成員企業(yè)將資金存放在財務公司的行為屬于存款行為，取得的存款利息不需繳納營業(yè)稅，但需繳納企業(yè)所得稅。

成員企業(yè)從財務公司取得貸款支付的利息通?？梢栽诙惽翱鄢?，但仍需考慮企業(yè)所得稅法和征管法關于關聯(lián)企業(yè)間獨立交易原則的規(guī)定。從財務公司取得的利息費用票據(jù)一般會得到稅務機關的認可，可以解決利息費用發(fā)票問題。

此外，根據(jù)《國家稅務總局關于貸款業(yè)務征收營業(yè)稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2002〕13號）規(guī)定，企業(yè)集團或集團內(nèi)的核心企業(yè)（以下簡稱企業(yè)集團）從金融機構取得統(tǒng)借統(tǒng)還貸款后，由集團所屬財務公司與企業(yè)集團或集團內(nèi)下屬企業(yè)簽訂統(tǒng)借統(tǒng)還貸款合同并分撥借款，按支付給金融機構的借款利率向企業(yè)集團或集團內(nèi)下屬企業(yè)收取用于歸還金融機構借款的利息，再轉(zhuǎn)付企業(yè)集團，由企業(yè)集團統(tǒng)一歸還金融機構的，企業(yè)集團從財務公司取得的用于歸還金融機構的利息不征收營業(yè)稅。根據(jù)該規(guī)定，企業(yè)集團若設立財務公司，仍可按照統(tǒng)借統(tǒng)還的規(guī)定進行營業(yè)稅處理。

值得注意的是，財務公司的設立需遵循《關于修改〈企業(yè)集團財務公司管理辦法〉的決定》（中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會令2006年第8號）的規(guī)定。該文規(guī)定，設立財務公司應當報經(jīng)中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會審查批準。同時企業(yè)集團需按《國家工商行政管理局關于印發(fā)〈企業(yè)集團登記管理暫行規(guī)定〉的通知》（工商企字〔1998〕59號）的規(guī)定進行認定。這兩個文件對企業(yè)集團和財務公司設置了較高的認定條件。企業(yè)需結合自身實際情況做出最優(yōu)化的選擇。

以上為企業(yè)集團資金管理過程中可能遇到的涉稅風險，由于稅收政策執(zhí)行的不可逆性，事前的風險防范比事后的風險補救更為重要。

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第二篇：中油財務公司的資金池管理

中油財務公司的“資金池”管理

梁 萍

（中油財務公司總裁）

財務公司作為企業(yè)集團的資金結算中心和資金管理中心，早已是業(yè)內(nèi)人士普遍認可的基本事實。但是，企業(yè)集團的發(fā)展階段不同，管理體制與組織結構不同，財務公司所發(fā)揮的資金管理中心作用也不同。從跨國公司財務管理發(fā)展趨勢看，目前各大企業(yè)開始普遍高度重視資金集中管理，尤其是由企業(yè)集團和金融機構共同設計構建的“資金池”，更是資金集中管理的焦點之一。本文將簡要介紹中油財務公司的“資金池”管理。

一、構建“資金池”首先要構建“賬戶池”，通過企業(yè)賬戶集中管理，實現(xiàn)賬戶和資金信息的有效監(jiān)控

企業(yè)資金存在于賬戶中，因此，實現(xiàn)資金集中管理的前提，是實現(xiàn)企業(yè)賬戶的集中管理。通過監(jiān)控和管理成員企業(yè)的各類賬戶，企業(yè)集團總部不僅可以及時、準確了解成員企業(yè)資金狀況和存量資金分布，還可以動態(tài)監(jiān)控企業(yè)流量資金的運行、方向和特點，從而有利于集團總部及時、準確、有效地掌握集團總體資金狀況，有利于風險控制和正確決策。

對于中國石油集團而言，業(yè)務范圍涵蓋石油天然氣勘探開發(fā)、煉油化工、管道運輸、油氣煉化產(chǎn)品銷售、石油工程技術服務、石油貿(mào)易、新能源開發(fā)、機械加工、裝備制造與進出口、工程建設、基地服務、金融等各個領域，在中國境內(nèi)石油天然氣生產(chǎn)和加工市場中占據(jù)主導地位，也是排名居世界前列的大型綜合性能源公司。但是，由于下屬成員企業(yè)多，分布廣，產(chǎn)業(yè)鏈條長，內(nèi)部業(yè)務板塊之間、關聯(lián)企業(yè)之間的交易和資金支付頻繁，涉及資金規(guī)模大，企業(yè)賬戶監(jiān)管難度大。賬戶的分散管理容易造成集團資金沉淀現(xiàn)象嚴重，不利于發(fā)揮集團資金整體規(guī)模優(yōu)勢，也降低了資金效率。

為進一步提高資金集中度，避免內(nèi)部成員資金高負債與高存款并存所帶來的資金效率損失，自上個世紀九十年代中期開始，中國石油下屬地區(qū)公司開始進行結算中心的試點推廣工作。地區(qū)企業(yè)通過結算中心，撤銷下屬成員單位的賬戶自主開戶權，改為由結算中心統(tǒng)一開戶，成員單位彼此之間的結算支付統(tǒng)一由結算中心辦理，替代以商業(yè)銀行為結算中介的傳統(tǒng)做法。這種賬戶集中管理和“內(nèi)部化”結算，提高了企業(yè)資金的內(nèi)部運行效率，使成員單位內(nèi)部資金流動不再受制于商業(yè)銀行的技術條件和流程限制，也降低了經(jīng)辦人員道德風險。內(nèi)部資金被限定在地區(qū)企業(yè)的結算中心內(nèi)部，不需要真實流動，通過內(nèi)部記賬頭寸的調(diào)整，就可以完成內(nèi)部單位之間的支付結算，從而提高了地區(qū)企業(yè)的資金存量，降低了對外真實支付的流量，減少了不必要的外部貸款，實現(xiàn)了區(qū)域資金集中管理和賬戶集中管理。

區(qū)域性結算中心在企業(yè)下屬成員單位分布較為集中、地域跨度不大時非常有效。但是，當對于成員單位分布廣、業(yè)務結構復雜、跨區(qū)域甚至跨國經(jīng)營時，遙遠的分支機構很難通過一個設在總部的結算中心來解決賬戶監(jiān)控與管理、資金支付與結算問題，結算中心模式日益顯現(xiàn)出其局限性。特別是自2003年人民銀行《結算賬戶管理辦法》出臺后，結算中心由于不是獨立機構，不能單獨開立銀行賬戶，更不能操作委托貸款等業(yè)務，其賬戶管理功能和成員單位之間的資金余缺調(diào)劑功能已不再符合法規(guī)監(jiān)管要求。目前，各類企業(yè)結算中心的“金融”功能已經(jīng)逐漸衰退，只起到財務部門的輔助管理作用。

財務公司作為企業(yè)集團內(nèi)部非銀行金融機構，擁有合法的“牌照”，具有結算中心所不具備的重要作用：既可以作為結算中心協(xié)助集團總部管理賬戶和進行資金結算，也可以跨區(qū)域甚至跨國開展相關業(yè)務；既可以管理內(nèi)部資金，也可以對外投資、融資和信貸。作為金融機構和獨立法人，財務公司既有商業(yè)銀行一樣的中介職能，也有超越商業(yè)銀行的混業(yè)經(jīng)營優(yōu)勢，在貨幣市場、資本市場、銀行間市場、交易所市場等各類金融市場為企業(yè)集團進行資金管理?？梢哉f，財務公司已經(jīng)具備了為集團成員單位提供全套結算和資金集中管理服務、構建集團層面“資金池”的所有優(yōu)勢。

中油財務公司成立12年來，大力加強信息系統(tǒng)建設，目前管理的人民幣資金賬戶已經(jīng)接近1000個，外匯賬戶660個，成為集團公司名副其實的“賬戶管理中心”。集團總部可以通過財務公司的信息系統(tǒng)，動態(tài)監(jiān)控企業(yè)資金的流量和流向。這就為集團總部實現(xiàn)資金集中管理，提高風險控制能力奠定了基礎。

二、“資金池”管理的目標是資金的安全和高效，提高資金效率需要完善內(nèi)部結算功能，“資金池”也是“結算中心” 企業(yè)集團構建“資金池”的根本目標是確保資金的安全可控和高效運行。企業(yè)賬戶的集中管理提高了總部控制力，解決了安全性問題。與此同時，賬戶的集中必然會帶來資金支付和往來結算的集中管理。因此，如何完善結算功能，成為企業(yè)集團提高資金效率的關鍵。

財務公司作為企業(yè)集團的結算中心，近年來通過高效的現(xiàn)代信息網(wǎng)絡和IT技術支持，在資金結算和往來支付方面已經(jīng)基本做到“異地業(yè)務本地化”、“柜臺業(yè)務桌面化”與“結算核算一體化”。這些功能的實現(xiàn)，一方面是由于信息技術的發(fā)展，另一方面，也與企業(yè)集團財務管理水平的提高和對資金集中管理需求的不斷提升高度相關。借助財務公司這一結算平臺，通過結算的統(tǒng)一集中管理，可以有效避免資金頻繁流動，減少資金占用，提高結算效率。

中油財務公司在過去數(shù)年充分利用內(nèi)部優(yōu)勢，不斷提升結算業(yè)務。公司結算規(guī)模2002年突破30000億元，2007年將順利突破85000億元，每年增加超過10000億元。與商業(yè)銀行相比，公司提供的內(nèi)部結算服務主動收款，流程簡單，速度快捷，減少了資金在途時間，節(jié)約了資金占用成本，提高了集團總部對資金流的監(jiān)控能力，降低了資金運行風險。特別是公司1999年開始推行的油款封閉結算業(yè)務，使中國石油上下游產(chǎn)業(yè)鏈之間的物流和資金流完全統(tǒng)一起來，一方面解決了多年來內(nèi)部成員的相互拖欠問題，另一方面也為股份公司順利實施資金管理“收支兩條線”奠定了堅實的基礎。目前，公司正協(xié)助集團內(nèi)部上市公司和未上市企業(yè)之間推行關聯(lián)交易封閉結算，此舉將有效解決集團內(nèi)部關聯(lián)交易中存在的結算不及時等問題，為提高集團整體資金管理效率打下堅實的基礎。

結算業(yè)務的提升提高了集團資金集中度，也提高了集團總部的資金控制力。據(jù)統(tǒng)計，2006年底集團公司財務資產(chǎn)部、股份公司財務部和財務公司這三大機構的存量資金，占集團公司合并報表貨幣資金總額的比例超過了77%，其中財務公司的資金集中度為56.9%，如果不考慮股份公司的關聯(lián)交易限額影響，財務公司的資金集中度已達到63.3%。從這個意義上，我們可以說，要更好地履行集團“資金池”功能，財務公司還必須成為集團的“結算中心?！?/p>

三、構建“資金池”需要循序漸進，因地制宜、因企制宜，這一進程將隨著企業(yè)集團發(fā)展階段的不同而呈現(xiàn)出階段性特點

企業(yè)治理結構不同、發(fā)展階段不同、所處環(huán)境不同，集團在構建“資金池”時所采取的方式也應該有所區(qū)別，不宜超越現(xiàn)實條件，搞“一刀切”式的過激方式。就中油財務公司的“資金池”管理歷程看，大致可分為以下三個階段：

1.內(nèi)部油款封閉結算階段

正如大家所熟知的，中國石油集團公司在1998年重組成立后，新劃入的煉廠和銷售公司受歷史管理體制、市場狀況的消極影響，形成對油田企業(yè)的大規(guī)模欠款。為保證原油生產(chǎn)企業(yè)的正常經(jīng)營，同時也為了解決內(nèi)部拖欠，提高資金周轉(zhuǎn)效率，集團公司決定以財務公司為平臺，實施貨款結算體系改革。

所謂“內(nèi)部油款封閉結算”是指中國石油集團公司內(nèi)部的油田企業(yè)、管道企業(yè)、煉油化工企業(yè)和大區(qū)銷售企業(yè)之間的所有原油、成品油及化工產(chǎn)品的貨款結算，都要通過財務公司及其分支機構的賬戶進行。由于油品的流向是油田——管道——煉廠——銷售公司，而貨款的流向與之相反，通過財務公司的結算平臺，各企業(yè)只需在財務公司開立專用結算賬戶，彼此之間的支付結算通過在雙方（或多方）各自的結算賬戶中進行相應賬務處理即可，不需要發(fā)生真正的資金流，從而使資金集中在這一“封閉圈”內(nèi)，因而稱為“油款封閉結算”。

封閉結算提高了收款方的主動性，按照規(guī)定，只要收款方提交發(fā)貨證明、發(fā)票等相關材料，就可以委托財務公司收款。收款方提交的材料經(jīng)財務公司進一步核實后，即可將貨款直接從付款單位賬戶劃入收款單位賬戶。如果付款單位結算賬戶余額不足，則由財務公司提供有息貸款。

這一封閉結算體系的運行，大大提高了內(nèi)部資金周轉(zhuǎn)速度，避免了在途資金的出現(xiàn)，減少了資金占用，解決了內(nèi)部拖欠問題。同時，與外部銀行相比，以財務公司為平臺的封閉結算，手續(xù)簡便，劃撥時間短，提高了資金使用效率。此外，封閉結算還為計劃、財務、銷售等部門的協(xié)調(diào)配合創(chuàng)造了條件，保證了資金安全和貨款回流，也顯著提高了資金集中度。

隨著集團公司的重組和股份公司上市，當年的“油款封閉結算體系”已經(jīng)逐漸擴展到原油、成品油、化工品、技術、勞務、貿(mào)易和服務等方方面面。2007年開始，集團公司將上市公司和未上市企業(yè)之間的關聯(lián)交易結算納入上述封閉結算體系，“封閉圈”的范圍進一步擴大，資金集中不再局限于股份公司，而是拓展到未上市企業(yè)和集團公司其他成員，集團公司整體資金集中度進一步提高。

2.代企業(yè)資金管理階段

隨著中國石油集團公司內(nèi)部業(yè)務板塊的壯大和專業(yè)公司集團化發(fā)展，財務公司理所當然承擔起“賬戶管理中心”和“結算中心”職能，根據(jù)各類一級成員企業(yè)的管理需求，由財務公司開立該企業(yè)的主賬戶，并通過與不同銀行之間的管理協(xié)議，使其分布在不同地區(qū)、在不同銀行內(nèi)開立賬戶的下屬成員企業(yè)，都可以通過財務公司的網(wǎng)銀系統(tǒng)，將資金歸集到一級企業(yè)（母公司）的主賬戶中。

在這一模式下，財務公司為這些下屬成員企業(yè)開立的賬戶，既可以是實名賬戶，也可以是虛擬賬戶，根據(jù)一級企業(yè)（母公司）的需要，對其下屬成員企業(yè)的資金進行全額或限額集中，從而構成該一級企業(yè)（母公司）的“資金池”。當這些下屬成員企業(yè)對外支付時，優(yōu)先使用自有資金；如果自有資金不足，可以使用其上級（母）公司主賬戶里的資金，上下級公司之間通過委托貸款方式進行；如果上級（母）公司主賬戶及其他賬戶的資金不足，或者說該企業(yè)（集團）“資金池”里的資金還不能滿足成員企業(yè)支付需求時，上級（母）公司可以向財務公司申請信托貸款。

中油財務公司的代企業(yè)資金管理方式，解決了集團內(nèi)部新發(fā)展壯大起來的專業(yè)化企業(yè)（集團）賬戶管理與資金集中問題，使這些企業(yè)（集團）不需要再設立“結算中心”就可以實現(xiàn)資金集中管理，也擺脫了區(qū)域結算中心無法解決異地業(yè)務的局限性。

在上述模式下，財務公司向A總公司成員企業(yè)提供多種可選擇的賬戶管理模式，并按照成員企業(yè)對賬戶管理的不同要求，設計合適的賬戶結構，確定主賬戶的開立模式和運作方式，并在此基礎上進行收支兩條線管理。對成員企業(yè)收入賬戶，可采用超額、限額、超限額零余額等管理方式；對成員企業(yè)支出賬戶，可采用每日預撥資金、余額上收和日間透支、日終清算等管理方式。對支出賬戶的透支額，既可由財務公司提供貸款支持，也可由企業(yè)主賬戶發(fā)起的委托貸款支持。

與此同時，財務公司還在資金歸集基礎上，為A總公司成員企業(yè)提供計息管理服務，通過協(xié)助企業(yè)對其所屬單位的資金往來分戶核算、單獨計息，為其提供完整的計息資料，大大減輕了A總公司（集團一級成員企業(yè)）財務部門的工作量，提高了其資金管理效率。

財務公司通過代企業(yè)資金管理這一方式，向未設立結算中心的集團成員企業(yè)提供了賬戶結算與資金集中管理服務，構建了資金管理的“池中池”，收到了良好的服務效果，目前正呈快速擴展趨勢。

3．境內(nèi)外匯資金集中管理階段

中國石油集團海外業(yè)務發(fā)展迅速，但是，由于境外業(yè)務所在地的環(huán)境復雜以及國內(nèi)外匯管制政策限制，境外資金集中管理一直滯后于海外業(yè)務的發(fā)展。2004年，中國石油集團公司成為國家外匯管理體制改革的試點單位，這也成為境外資金集中管理的契機。集團公司賦予財務公司境外資金管理中心職能，將其作為境外資金管理平臺，實現(xiàn)境外資金集中，保證境外資金安全、及時、規(guī)范和高效。

2004年以來，中油財務公司充分發(fā)揮金融機構優(yōu)勢，與多家銀行合作，實現(xiàn)了賬戶集中和信息集中。目前，公司通過簽約銀行的網(wǎng)銀系統(tǒng)、MT940報文以及手工錄入等三種方式，集中了22家成員單位37個幣種在45個國家、169家銀行的660個外匯賬戶信息。各成員企業(yè)可以在簽約銀行開戶，也可以在財務公司開立在岸/離岸賬戶，各簽約銀行與財務公司搭建銀企互聯(lián)平臺，簽約銀行通過電子信息系統(tǒng)將賬戶信息傳給財務公司，集團公司或外管局則可以通過財務公司的網(wǎng)銀平臺，監(jiān)控中國石油集團境外成員企業(yè)的資金信息。

2007年，中油財務公司先后爭取到結售匯業(yè)務資格和中國外匯交易中心會員資格，為境內(nèi)外外匯調(diào)劑和外匯資金運作創(chuàng)造了有利條件，并為進一步推進境外資金集中管理奠定了基礎。在結售匯業(yè)務方面，公司制定了結售匯管理辦法、操作流程、外匯交易流程、授權管理制度、止損制度、敞口控制制度和業(yè)務權限管理制度，以規(guī)范業(yè)務流程，防范風險；在外匯交易方面，公司已經(jīng)建立起臨時外匯交易室，通過路透資訊和定價系統(tǒng)、路透dealing3000、中國外匯交易中心新一代交易系統(tǒng)實時監(jiān)控交易敞口、控制外匯風險。此外，公司還分別與幾家國內(nèi)外銀行確立交易對手關系，簽訂了交易雙邊授信和清算協(xié)議以及外匯交易額度，方便了成員企業(yè)的結算需求。未來隨著財務公司海外子公司的設立，境外資金集中管理的目標將得以逐步實現(xiàn)。

四、未來“資金池”發(fā)展方向應是構建本外幣一體化的資金管理中心，并充分利用網(wǎng)絡系統(tǒng)和技術平臺，實現(xiàn)與地區(qū)結算中心的融合

區(qū)域結算中心曾對中國石油集團的資金集中管理起到了積極作用，然而隨著集團公司內(nèi)部持續(xù)重組、未上市企業(yè)專業(yè)化發(fā)展和法人實體清理的實施，新的專業(yè)化集團正以不同于以往的面貌出現(xiàn)，總部財務管理職能大大加強，原有的地區(qū)結算中心如何定位與發(fā)展已經(jīng)成為資金結算體系改革的下一個目標。

筆者認為，鑒于區(qū)域結算中心與財務公司在部分功能上的相似之處，財務公司可以充分利用信息系統(tǒng)優(yōu)勢，擴展區(qū)域結算中心功能，使地區(qū)公司利用財務公司的結算信息系統(tǒng)，實現(xiàn)對下屬成員單位賬戶和資金結算的動態(tài)監(jiān)控，無論這些下屬成員單位在本地或異地，地區(qū)公司都能夠通過這一結算管理平臺，實現(xiàn)資金集中管理。同時，區(qū)域結算中心已有的預算控制、資金計劃、資金狀況動態(tài)分析、內(nèi)部資金核算與報表生成等管理功能，也能為財務公司延伸服務網(wǎng)絡和拓展資金管理職能提供良好的制度條件和管理環(huán)境。

目前，中油財務公司在不斷推廣銀企直聯(lián)和網(wǎng)上銀行業(yè)務的同時，在“資金池”建設方面做了大量工作，特別是在外匯資金集中管理方面，已經(jīng)實現(xiàn)了以下功能：（1）賬戶管理方面，支持總分（子）公司多級賬戶之間批量上收下?lián)芴幚?，支持零余額、超限額、超限額零余額上收等多種方式；實現(xiàn)了對荷蘭、花旗、渣打、匯豐、中銀香港、工行等多家銀行賬戶的信息歸集，集團公司總部及下屬企業(yè)均可通過網(wǎng)上進行查詢；（2）資金計劃方面，實現(xiàn)了對零余額管理賬戶按資金計劃實時控制資金支出功能；（3）代企業(yè)資金管理方面，實現(xiàn)了企業(yè)總部對下屬單位賬戶的資金上存、調(diào)撥、發(fā)放負息資金，以及分時、分段計息管理功能，同時為成員單位提供賬戶透支、貸款、貼現(xiàn)等融資業(yè)務，正在開發(fā)擔保、信用證、承兌等外匯表外業(yè)務的授信功能；（4）信息聯(lián)通方面，實現(xiàn)了與股份公司財務管理信息系統(tǒng)（FMIS）的順利對接，以及關聯(lián)交易信息、賬戶信息的實時共享。

推動人民幣資金集中管理已經(jīng)成為集團公司最近一個階段財務管理的重要任務，也是財務公司借鑒外匯集中管理經(jīng)驗，提升境內(nèi)資金集中管理水平的有利時機。充分利用現(xiàn)有信息技術平臺和區(qū)域結算中心的網(wǎng)絡優(yōu)勢，積極穩(wěn)妥地推進集團公司本外幣一體化“資金池”建設，將取得事半功倍的效果。

五、“資金池”發(fā)展展望、存在的問題及政策建議

不斷完善“資金池”職能，強化“資金池”管理，是財務公司未來相當長時期的重要任務。這不僅是財務公司適應金融市場新發(fā)展和專業(yè)化分工的需要，也是企業(yè)集團強化財務管理和資金管理的需要，還是銀監(jiān)會對財務公司職能定位的明確要求。展望未來，我們認為，“資金池”功能的完善，還需要財務公司充分發(fā)揮“賬戶管理中心”、“資金結算中心”、“資金監(jiān)控中心”和“票據(jù)管理中心”等作用。

1.賬戶管理中心

賬戶集中管理是資金集中管理的前提。財務公司賬戶集中管理的目標，是要將分散于各個銀行的成員企業(yè)賬戶集中統(tǒng)一管理，并對成員企業(yè)的賬戶信息進行歸集、匯總和分析，協(xié)助集團總部有效監(jiān)控成員企業(yè)的資金收支，實現(xiàn)集團總部和成員企業(yè)的信息共享。這要求財務公司盡快建立成員企業(yè)賬戶信息數(shù)據(jù)庫，將歸集的成員企業(yè)賬戶進行分類整理，便于集團總部根據(jù)需求利用網(wǎng)絡在同一界面上檢索查詢所有成員企業(yè)的全部資金賬戶信息，無論是財務公司內(nèi)部賬戶，還是外部商業(yè)銀行資金賬戶。同時及時更新賬戶信息，動態(tài)反映成員企業(yè)的賬戶信息變更，使企業(yè)集團總部足不出戶即可輕松實現(xiàn)對各類成員企業(yè)的資金信息監(jiān)控。

2.資金結算中心

資金集中結算是資金集中管理的關鍵。沒有結算集中，就不可能有資金集中。財務公司資金結算集中管理的目標，是在賬戶統(tǒng)一集中管理基礎上，通過向各類成員企業(yè)提供如資金上收和下?lián)?、利息計算、賬務處理、資金核算、往來簽認、與銀行對賬、報表編制等服務，以滿足集團公司、專業(yè)化企業(yè)及地區(qū)企業(yè)總部統(tǒng)一、及時、高效運轉(zhuǎn)資金的需求。為此，財務公司必須高度重視結算平臺功能的完善和結算網(wǎng)絡的擴展工作。西門子集團明確要求成員企業(yè)之間的內(nèi)部結算必須通過財務公司，這一高度集中的結算管理政策給我們提供了有益啟示。對國內(nèi)企業(yè)集團而言，無論是上市公司、還是非上市公司，只要是同一集團控制的關聯(lián)企業(yè)，都應該納入一個集中統(tǒng)一管理結算體系，而不應該人為割裂成兩個系統(tǒng)，造成重復建設和資源浪費，徒增資金周轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)和成本。我們認為，只要過程透明，流程清晰，分戶計息核算，內(nèi)部控制得當，對集團公司和上市公司都是非常有利的，監(jiān)管部門應該支持財務公司成為企業(yè)集團的資金結算中心。

3.資金監(jiān)控中心

利用財務公司良好的賬戶管理系統(tǒng)和結算管理平臺，企業(yè)集團總部可以對下屬成員企業(yè)實施有效的資金監(jiān)控。一方面，集團總部可以通過網(wǎng)絡系統(tǒng)對成員企業(yè)，尤其是具有一定投資權的子公司資金支出進行監(jiān)督，實現(xiàn)“你的錢、我看著花”這一基本的監(jiān)督職能；另一方面，總部通過財務公司資金管理平臺，對成員企業(yè)尤其是分公司實施預算管理，在財務公司協(xié)助下，監(jiān)督成員企業(yè)預算執(zhí)行情況，并對執(zhí)行情況和預算計劃進行對比分析，提高集團整體預算管理執(zhí)行力。財務公司資金管理系統(tǒng)與集團公司預算管理系統(tǒng)的有效對接，將大大促進集團預算管理能力的提升，同時也將有效提升資金監(jiān)控能力。

4.票據(jù)管理中心

“資金池”與“現(xiàn)金池”最大的不同，就在于財務公司并不僅僅管理企業(yè)賬戶上的資金，成員企業(yè)的在途資金、應收賬款、應付賬款、庫存票據(jù)等，都是資金管理的重要內(nèi)容，是“資金池”管理必不可少的部分。在應收應付賬款管理方面，財務公司可充分發(fā)揮金融機構優(yōu)勢，通過保理、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等業(yè)務創(chuàng)新方式，協(xié)助集團公司實現(xiàn)成員企業(yè)應收賬款的及時回收，加快資金周轉(zhuǎn)，提高資金效益；在票據(jù)管理方面，財務公司可以在資金管理信息平臺中增加票據(jù)管理模塊，通過對票據(jù)收取、背書、抵押、貼現(xiàn)和退票等的在線管理，發(fā)揮集團成員票據(jù)中心功能，并及時向集團公司傳遞成員企業(yè)票據(jù)信息，實施全程監(jiān)控，防范風險。

然而，要實現(xiàn)上述功能，對財務公司而言還存在很多困難需要克服：

一是在企業(yè)集團內(nèi)部完全采用“一刀切”的統(tǒng)一集中存在困難。對中國石油集團公司而言，由于下屬成員企業(yè)情況各異，遍布全國各地，而不同地區(qū)由于政策不同，成員企業(yè)的影響力也不一樣，改革的力度和難度也不相同。因此，不宜過快地采用單一的統(tǒng)一集中方式，應該分步驟、循序漸進地推進資金集中管理工作。多種管理模式并存情況會在一定時期內(nèi)存在，這也增加了管理的難度。此外，不同企業(yè)之間的信息系統(tǒng)、管理系統(tǒng)、技術系統(tǒng)的不一致，也影響了財務公司職能的順利發(fā)揮。

二是監(jiān)管機構對財務公司職能認知的統(tǒng)一還存在很多困難。盡管主管機構銀監(jiān)會和企業(yè)集團也包括企業(yè)集團上級部門——國資委都認識到資金集中管理的重要性，但是，證券監(jiān)管部門對于上市公司和集團公司之間關聯(lián)交易的嚴格限制，以及在對待財務公司提供結算和資金管理服務問題上的認知偏差，又常常使財務公司徘徊在同一集團控制下的上市公司和未上市公司之間，業(yè)務發(fā)展受到很大限制。就業(yè)務性質(zhì)而言，成員企業(yè)將資金存放在財務公司，如同儲戶將資金存放在商業(yè)銀行是完全相同的，這應視作一種金融機構的中介業(yè)務，雙方構成信托關系，而不應該看作是關聯(lián)交易，起碼與關聯(lián)交易概念中提到的貿(mào)易、服務等資金和權利的相互轉(zhuǎn)移是不同的。但是，要打破這一藩籬，還有很長的路要走。

三是實現(xiàn)本外幣一體化的“資金池”還存在很多困難。特別是對于中國石油集團公司來說，要實現(xiàn)這一目標和還需要做很多艱巨的工作，需要克服種種意想不到的困難。眾所周知，由于中國石油的海外產(chǎn)業(yè)主要分布在受到美國等西方大國制裁的油氣資源國家，而在這些政治敏感地區(qū)，以及其他不發(fā)達的外匯管制國家，資金如何集中、小幣種如何避免貶值風險、資金如何匯出，等等，都面臨眾多風險和不確定性。財務公司正在研究借鑒人民幣結算中心經(jīng)驗，在條件允許的情況下，通過在上述地區(qū)和國家設立區(qū)域資金管理中心方式，依托當?shù)刂饕蓡T企業(yè)，實現(xiàn)境外區(qū)域資金集中，提高資金周轉(zhuǎn)效率，減少跨境資金流動。但是，這一目標的實現(xiàn)還需要集團公司、國家相關部門以及境外企業(yè)的大力協(xié)助與支持。

第三篇：公司食堂費用的涉稅分析

公司食堂費用的涉稅分析

在企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報鑒證過程中，經(jīng)常遇到企業(yè)財務人員對食堂核算的涉稅處理存在異議和困惑，現(xiàn)就相關資料分析如下：

由于各級開發(fā)區(qū)多項稅收優(yōu)惠政策的吸引，在遠離城區(qū)的開發(fā)區(qū)落戶的企業(yè)越來越多。這些企業(yè)為了保證生產(chǎn)經(jīng)營的正常進行，有很多都開辦了自己的職工食堂。規(guī)模企業(yè)為了集中管理的需要也會提供集體就餐。目前企業(yè)辦食堂的方式，從經(jīng)營模式看，有企業(yè)自辦經(jīng)營和對外承包經(jīng)營；從費用承擔方式看，有企業(yè)承擔和職工自行承擔；從服務對象看，有只為職工提供服務和既為職工提供服務同時也對外提供服務；等等。企業(yè)辦食堂的方式不同，其納稅處理的方式也不盡相同。分析如下：

一、企業(yè)自辦經(jīng)營

這種情況下職工食堂一般都作為企業(yè)的一個非獨立核算單位，食堂收支統(tǒng)一納入企業(yè)會計核算。對于這種經(jīng)營模式，目前一種很普遍的觀點認為，企業(yè)自辦食堂為職工提供就餐服務，無論是否對職工收取費用，它的職能都不同于企業(yè)的制造與管理部門，而是與企業(yè)的醫(yī)務室、職工浴室、理發(fā)室、幼兒園、托兒所一樣，同為企業(yè)福利部門，因此食堂發(fā)生的相關費用，都應該由“職工福利費”支付，即會計上不應作為企業(yè)的費用；

稅法上，食堂工作人員作為福利部門的職工，不得列入企業(yè)所得稅計稅工資人數(shù)，食堂發(fā)生的相關費用也不得在稅前扣除。這種觀點看起來很有道理，但其實不論是《企業(yè)會計制度》還是稅法，都沒有職工食堂費用必須從“職工福利費”支付的要求。

會計上，根據(jù)《企業(yè)會計制度》，“職工福利費”主要是用于職工醫(yī)療保險等醫(yī)療費用、職工生活困難補助、職工浴室、理發(fā)室、幼兒園、托兒所人員工資等；稅法上，國稅發(fā)[2000]84號 企業(yè)所得稅稅前扣除辦法明確要求從職工福利費列支而不得在稅前扣除的也只有職工生活困難補助、探親路費及醫(yī)務室、職工浴室、理發(fā)室、幼兒園，托兒所人員工資。

從上述規(guī)定我們可以看到，認為職工食堂費用應從“職工福利費”支出的觀點，無論在會計制度還是稅法上，都是沒有依據(jù)的。從職能上分析，職工食堂與醫(yī)務室、職工浴室、理發(fā)室、幼兒園、托兒所等福利部門也是有區(qū)別的。作為遠離城區(qū)的企業(yè)，它開辦職工食堂，主要是為企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營提供有力的保障，而上述其他部門的服務則完全是為職工提供的一種福利。因此，筆者認為，職工食堂發(fā)生的費用，包括食堂人員工資，購買糧食、蔬菜等費用，會計上應該從“管理費用”列支，納稅時也可以在稅前扣除。

職工食堂向職工提供的餐飲服務是否涉及營業(yè)稅呢？食堂作為一個非獨立核算部門，多數(shù)情況下只為企業(yè)職工提供餐飲服務，無論是否向職工收取費用，都不屬于以營利為目的的經(jīng)營活動，而是一種企業(yè)內(nèi)部提供的勞務。根據(jù)財稅[2001]160號文《關于明確〈中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則〉第十一條有關問題的通知》，企業(yè)內(nèi)部非獨立核算單位相互提供的勞務，不構成營業(yè)稅納稅義務。即使向職工收取餐費，也僅是作為收回購買糧食、蔬菜等的部分成本，會計上不應確認為收入，而應沖減“管理費用”。當然此時如有對外提供服務的，這樣的服務就是具有營利性質(zhì)的經(jīng)濟活動了，應與對內(nèi)提供的服務分別核算，并向地稅部門申請代開“餐飲業(yè)”發(fā)票，會計上計入“其他業(yè)務收入”，同時繳納營業(yè)稅，并計入企業(yè)應納稅所得繳納企業(yè)所得稅。

企業(yè)自辦的食堂，有的作為自主經(jīng)營、自負盈虧、獨立核算的單位。這種情況下食堂應該單獨建賬，獨立納稅，而其向原企業(yè)提供的服務，也不再是內(nèi)部非獨立核算單位提供的勞務了，其收取的費用，無論是由職工自行支付還是由原企業(yè)支付，都應該納稅。

所以從納稅成本角度考慮，將食堂作為獨立核算單位一般情況下不可取。但有的企業(yè)為了提升職工食堂服務檔次和服務質(zhì)量，提高食堂工作人員積極性，客觀上又需要成立獨立核算的單位。

為了解決這種矛盾，企業(yè)可以根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于下崗失業(yè)人員再就業(yè)有關稅收政策問題的通知》（財稅[2005]186號）和《國家稅務總局、勞動和社會保障部關于下崗失業(yè)人員再就業(yè)有關稅收政策具體實施意見的通知》（國稅發(fā)[2006]8號）等關于促進下崗人員再就業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，通過主輔分離和輔業(yè)改制，安置原企業(yè)一定數(shù)量的富余人員，成立產(chǎn)權清晰、產(chǎn)權主體逐漸多元化的獨立核算單位，經(jīng)有關部門認定和審核，可在三年內(nèi)兔征企業(yè)所得稅，并通過吸納一定數(shù)量的下崗人員，享受三年內(nèi)定額減免營業(yè)稅及相關附加稅費等優(yōu)惠政策。

二、食堂對外承包經(jīng)營

食堂對外承包經(jīng)營，首先要考慮的是企業(yè)收取的承包費是否納稅的問題。企業(yè)收取的承包費應計入應納稅所得額繳納企業(yè)所得稅這是無疑的，那么營業(yè)稅呢？曾有這樣一個稅收籌劃案例：某企業(yè)將食堂對外承包經(jīng)營，為使收取的承包費不交營業(yè)稅，經(jīng)某稅務師事務所籌劃，建議承包人不領取營業(yè)執(zhí)照。其籌劃依據(jù)是《關于出租不動產(chǎn)取得固定收入征收營業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2001]78號）文。根據(jù)該文件，企業(yè)將資產(chǎn)承包給內(nèi)部職工或其他人經(jīng)營，只提供門面等而不提供產(chǎn)品、資金，并收取固定的管理費等，如果承包者領取了營業(yè)執(zhí)照，屬于從事租賃業(yè)務取得的收入，應按“服務業(yè)――租賃”繳納營業(yè)稅，而不領取營業(yè)執(zhí)照，則屬于內(nèi)部分配行為，不用繳納營業(yè)稅。

但是，這種政策后來又有了更進一步的規(guī)定。根據(jù)《關于營業(yè)稅若干問題的通知》（財稅[2003]16號）文，企業(yè)將資產(chǎn)出租并收取承租費，是否屬于內(nèi)部分配行為而不繳納營業(yè)稅，必須看是否符合以下三個條件，即：

1、承包方以出包方名義對外經(jīng)營，由出包方承擔相應法律責任；

2、承包方的經(jīng)營收支全部納入出包方的財務核算；

3、出包方與承包方利益分配以出包方的利潤為基礎。

根據(jù)后法優(yōu)于前法的原則，判斷企業(yè)收取的承包費是否應繳納營業(yè)稅，關鍵要看是否符合財稅[2003]16號文的三個條件，而不是看承包者是否領取營業(yè)執(zhí)照。按照上述方案，盡管承包方不領取營業(yè)執(zhí)照，如果承包方的經(jīng)營收支末納入出包方會計核算，出包方不但不能免交收取承包費的營業(yè)稅，并且對承包方包括稅收在內(nèi)的債務還要承擔連帶清償責任，可見風險是很大的，因而上述籌劃方案其實是不可取的。

其次需要考慮的是食堂承包后納稅義務人的確定問題。需要明確的是，職工食堂無論是否承包，都涉及到營業(yè)稅和所得稅，差別只在于納稅義務人可能會不同。承包前，主要視食堂是否為獨立核算單位，而分別以企業(yè)或食堂自身為納稅義務人；承包后，根據(jù)《稅收征管法實施細則》規(guī)定，如承包人或承租人有獨立的生產(chǎn)經(jīng)營權，在財務上獨立核算，并定期向出包人上繳承包費或租金的，承包人應就其生產(chǎn)經(jīng)營收入和所得納稅。

第四篇：公司增資擴股融資的法律分析與涉稅處理

公司增資擴股融資的法律分析與涉稅處理

作者 稅務案例研究中心

中國財稅咨詢培訓金牌講師 肖太壽博士

在網(wǎng)上看到寧波地稅局2014年所得稅問答中，將增資分為兩種情況：一是，對于以大于或等于公司每股凈資產(chǎn)公允價值的價格增資行為，二是，對于以平價增資或以低于每股凈資產(chǎn)公允價值的價格增資行為。第一種情況，寧波地稅明確不征收個人所得稅。第二種情況，寧波地稅明確應征收個人所得稅。同時在網(wǎng)上又看到趙國慶老師在其文章“不公允出資究竟應該如何進行稅務處理”中對寧波地稅的回答，舉的了幾個例子分析提出了一個處理方式。這引起了我的思考，參照趙國慶老師的案例，想對增資問題發(fā)表個人的幾點看法，這也是我寫這篇博文《公司增資擴股融資的法律分析與涉稅處理》的緣由。

一、公司增資擴股融資的法律分析

所謂增資擴股，是指公司為擴大生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模，優(yōu)化股權比例和結構，提高公司資信度和競爭力，依法增加注冊資本金的行為。增資擴股融資可以劃分為溢價擴股、平價擴股兩種形式，常見的增資擴股融資的方式主要有以下幾種：

（一）以公司未分配利潤、公積金轉(zhuǎn)增注冊資本

依據(jù)《中華人民共和國公司法》第167條之規(guī)定，公司稅后利潤首先必須用于彌補虧損和提取法定公積金（提取比例為10%，公司法定公積金累計額超過公司注冊資本50%的，可以不再提?。?，有剩余的，方可在股東之間進行分配。分配公司利潤時，經(jīng)股東會決議，可將之直接轉(zhuǎn)增注冊資本，增加股東的出資額。依據(jù)《中華人民共和國公司法》第169條之規(guī)定，增加公司資本是公積金的用途之一，需要注意的是，法定公積金轉(zhuǎn)為注冊資本時，所留存的該項公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的25%。另外，公司以未分配利潤、公積金轉(zhuǎn)增注冊資本的，除非公司章程有特殊規(guī)定，否則有限責任公司應當按照股東實繳的出資比例（詳見《中華人民共和國公司法》第35條）、股份有限公司應當按照股東持有的股份比例（詳見《中華人民共和國公司法》第167條）增加股東的注冊資本。

（二）公司原股東增加出資

公司股東還可以依據(jù)《中華人民共和國公司法》第27條的規(guī)定，將貨幣或者其他非貨幣財產(chǎn)作價投入公司，直接增加公司的注冊資本。需要注意的是，作為出資的非貨幣財產(chǎn)應當評估作價，核實財產(chǎn)，不得高估或者低估作價；作為出資的貨幣應當存入公司所設銀行賬戶，作為出資的非貨幣財產(chǎn)應當依法辦理其財產(chǎn)權的轉(zhuǎn)移手續(xù)（詳見《中華人民共和國公司法》第28條）。

（三）新股東投資入股

增資擴股時，戰(zhàn)略投資者可以通過投資入股的方式成為公司的新股東。新股東投資入股的價格，一般根據(jù)公司凈資產(chǎn)與注冊資本之比確定，溢價部分應當計入資本公積。另，依據(jù)《中華人民共和國公司法》第162條之規(guī)定，上市公司發(fā)行的可轉(zhuǎn)換債亦可轉(zhuǎn)換為公司注冊資本，轉(zhuǎn)換后公司注冊資本增加，債券持有人身份從公司債權人轉(zhuǎn)換成為公司股東。

二、增資擴股協(xié)議中不同增資條款約定的財稅處理

在增資擴股融資實踐中，增資擴股融資分為“平價增資”、“溢價增資”和“折價增資”三種情況。具體的財稅處理如下：

（一）“平價增資”的財稅處理

“平價增資”是“折價增資”是指新投資者投資入被投資企業(yè)的投入資金等于新投資者在被投資企業(yè)所占的投資比例乘以接受新投資者投資后的被投資企業(yè)的凈資產(chǎn)公允價值，或者說，被投資企業(yè)的舊投資者在接受新投資者投資后的被投資企業(yè)所占的投資比例乘以接受新投資者投資后的被投資企業(yè)的凈資產(chǎn)公允價值等于新投資者投資前的被投資企業(yè)的凈資產(chǎn)公允價值?！捌絻r增資”行為對被投資者企業(yè)的新舊股東都沒有產(chǎn)生所得，因此，都沒有產(chǎn)生納稅義務。

[案例分析1：某企業(yè)介紹新投資者“平價增資”后的財稅處理分析]

1、案情介紹

自然人C投資100萬成立B公司（即B公司的注冊資本為100萬），持有Ｂ公司100%的股權，截至2013年12月31日止，Ｂ公司的凈資產(chǎn)賬面價值為500萬，公允價值為800萬。為了擴大經(jīng)營，C計劃引入新的戰(zhàn)略投資者A個人進行增資擴股，增加注冊資本。雙方簽訂的增資協(xié)議如下：A投入200萬現(xiàn)金參股，A在Ｂ公司所占的股權比例按照A投入的資金占增資后的Ｂ公司凈資產(chǎn)公允價值的比例確定，即A占Ｂ公司的股權比例為20%[200/（200+800）]。請分析該增資擴股業(yè)務的財稅處理。

2、Ｂ公司的會計處理 假定Ａ投入的200萬在Ｂ公司的體現(xiàn)的實收資本為ａ，則：ａ／(ａ＋100萬)＝20％，解得：ａ＝25（萬元），因此，Ｂ公司的賬務處理如下（單位為萬元）：

借：銀行存款

200 貸：實收資本——Ａ

資本公積——資本溢價

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3、涉稅處理分析

增資后，Ｂ公司的凈資產(chǎn)為1000萬元，其中，Ｃ擁有Ｂ公司的凈資產(chǎn)或權益為800萬元（1000×80％），與增資之前Ｂ公司凈資產(chǎn)的公允價值800萬元為是相等的；Ａ擁有Ｂ公司的凈資產(chǎn)或權益為200萬元（1000×20%），與增資時投入Ｂ公司的資金200萬元是相等的。這就是所謂的“平價增資”行為。

本案例中，增資前，Ｂ公司的原股東自然人Ｃ將其實際占有Ｂ公司凈資產(chǎn)公允價值的部分160萬元（800×20%）轉(zhuǎn)移給了新投資者自然人Ａ的同時享有新投資者自然人Ａ投入資金200萬中的160萬元（200×80%），即Ｂ公司原股東自然人Ｃ因為增資擴股并沒有獲得額外的利益或所得，沒有產(chǎn)生納稅義務。同樣自然人投資者Ａ和被投資企業(yè)Ｂ公司也沒有產(chǎn)生納稅義務。

（二）“折價增資”的財稅處理

“折價增資”是指新投資者投資入被投資企業(yè)的投入資金小于新投資者在被投資企業(yè)所占的投資比例乘以接受新投資者投資后的被投資企業(yè)的凈資產(chǎn)公允價值，或者說，被投資企業(yè)的舊投資者在接受新投資者投資后的被投資企業(yè)所占的投資比例乘以接受新投資者投資后的被投資企業(yè)的凈資產(chǎn)公允價值小于新投資者投資前的被投資企業(yè)的凈資產(chǎn)公允價值?！罢蹆r增資”后的被投資企業(yè)以后發(fā)生股權轉(zhuǎn)讓時，計算股權轉(zhuǎn)讓所得的歷史基礎是不變的，而且股權轉(zhuǎn)讓價格是以后發(fā)生股權轉(zhuǎn)讓時點的公允價，不會發(fā)生國家稅收流失問題，目前為止，因“折價增資”后的被投資企業(yè)的新股東擁有的凈資產(chǎn)溢價沒有征稅的法律依據(jù)，不征收所得稅。

[案例分析2：某企業(yè)介紹新投資者“折價增資”后的財稅處理分析]

1、案情介紹

自然人C投資100萬成立B公司（即B公司的注冊資本為100萬），持有Ｂ公司100%的股權，截至2013年12月31日止，Ｂ公司的凈資產(chǎn)賬面價值為500萬，公允價值為800萬。為了擴大經(jīng)營，C計劃引入新的戰(zhàn)略投資者A個人進行增資擴股，增加注冊資本。雙方簽訂的增資協(xié)議如下：A以100萬資金參股，占Ｂ公司20%的股權比例。請分析該增資擴股業(yè)務的財稅處理。

2、Ｂ公司的會計處理

假定Ａ投入的100萬在Ｂ公司的體現(xiàn)的實收資本為ａ，則：ａ／(ａ＋100萬)＝20%，解得：ａ＝25（萬元），因此，Ｂ公司的賬務處理如下（單位為萬元）：

借：銀行存款

貸：實收資本——Ａ

資本公積——資本溢價

3、涉稅處理分析

增資后，Ｂ公司的凈資產(chǎn)為900萬元，其中，Ｃ擁有Ｂ公司的凈資產(chǎn)或權益為720萬元（900×80％），小于增資前Ｂ公司凈資產(chǎn)的公允價值800萬元，即小80萬元；Ａ擁有Ｂ公司的凈資產(chǎn)或權益為180萬元（900×20%），比增資時投入Ｂ公司的資金100萬元多80萬元。這就是所謂的“折價增資”行為。

本案例中，增資前，B公司的原股東自然人C將其實際占有B公司凈資產(chǎn)公允價值的部分160萬元（800×20%）轉(zhuǎn)移給了新投資者自然人Ａ的同時享有新投資者自然人A投入資金100萬中的80萬元（100×80%），即Ｂ公司原股東自然人C因為增資擴股將其原擁有的Ｂ公司凈資產(chǎn)公允價值的80萬轉(zhuǎn)移給了A個人（900×20%-100），增資后，C擁有B公司凈資產(chǎn)公允價值的720萬元（900×80%），比增資之前的權益少了80萬元；A擁有Ｂ公司凈資產(chǎn)公允價值的180萬元（900×20%），比增資時投入的100萬資金多了80萬。

對于Ｂ公司而言，其凈資產(chǎn)的公允價值是900萬元（增資前凈資產(chǎn)公允價的800萬元+增資的100萬元），注冊資本為125萬元（其中自然人股東C的權益資本為100萬元，自然人投資者A的權益資本為25萬元）。這就意味著Ｂ公司自然人投資者A少付出80萬元獲得Ｂ公司20%的股權，而投資者A少付出80萬元是Ｂ公司原自然人股東C買的單。這涉及到A要不要繳納個人所得稅呢？筆者認為如果對A不征稅，則一定會引起避稅行為的發(fā)生，導致國有資產(chǎn)的流失。因此，我認為對A一定要繳納個人所得稅。

（三）“溢價增資”的財稅處理

“溢價增資”是指新投資者投資入被投資企業(yè)的投入資金大于新投資者在被投資企業(yè)所占的投資比例乘以接受新投資者投資后的被投資企業(yè)的凈資產(chǎn)公允價值，或者說，被投資企業(yè)的舊投資者在接受新投資者投資后的被投資企業(yè)所占的投資比例乘以接受新投資者投資后的被投資企業(yè)的凈資產(chǎn)公允價值大于新投資者投資前的被投資企業(yè)的凈資產(chǎn)公允價值?！耙鐑r增資”后的被投資企業(yè)以后發(fā)生股權轉(zhuǎn)讓時，計算股權轉(zhuǎn)讓所得的歷史基礎是不變的，而且股權轉(zhuǎn)讓價格是以后發(fā)生股權轉(zhuǎn)讓時點的公允價，不會發(fā)生國家稅收流失問題，目前為止，因溢價增資”后的被投資企業(yè)的舊股東擁有的凈資產(chǎn)溢價沒有征稅的法律依據(jù)，不征收所得稅。

[案例分析3：某企業(yè)介紹新投資者“溢價增資”后的財稅處理分析]

1、案情介紹

自然人C投資100萬成立B公司（即B公司的注冊資本為100萬），持有Ｂ公司100%的股權，截至2013年12月31日止，Ｂ公司的凈資產(chǎn)賬面價值為500萬，公允價值為800萬。為了擴大經(jīng)營，C計劃引入新的戰(zhàn)略投資者A個人進行增資擴股，增加注冊資本。雙方簽訂的增資協(xié)議如下：A以100萬資金參股，占Ｂ公司1%的股權比例。請分析該增資擴股業(yè)務的財稅處理。

2、Ｂ公司的會計處理

假定Ａ投入的100萬在Ｂ公司的體現(xiàn)的實收資本為ａ，則：ａ／(ａ＋100萬)＝1%，解得：ａ＝1（萬元），因此，Ｂ公司的賬務處理如下（單位為萬元）：

借：銀行存款

貸：實收資本——Ａ

資本公積——資本溢價

3、涉稅處理分析

增資后，Ｂ公司的凈資產(chǎn)為900萬元，其中，Ｃ擁有Ｂ公司的凈資產(chǎn)或權益為891萬元（900×99％），大于增資前Ｂ公司凈資產(chǎn)的公允價值800萬元，即小91萬元；Ａ擁有Ｂ公司的凈資產(chǎn)或權益為9萬元（900×1%），比增資時投入Ｂ公司的資金100萬元少81萬元。這就是所謂的“溢價增資”行為。

本案例中，增資前，B公司的原股東自然人C將其實際占有B公司凈資產(chǎn)公允價值的部分8萬元（800×1%）轉(zhuǎn)移給了新投資者自然人Ａ的同時享有新投資者自然人A投入資金100萬中的99萬元（100×99%），即Ｂ公司原股東自然人C因為增資擴股而擁有B公司凈資產(chǎn)公允價值的891萬元（900×99%），比增資之前的權益多了91萬元；A擁有Ｂ公司凈資產(chǎn)公允價值的9萬元（900×1%），比增資時投入的100萬資金少了80萬。

對于Ｂ公司而言，其凈資產(chǎn)的公允價值是900萬元（增資前凈資產(chǎn)公允價的800萬元+增資的100萬元），注冊資本為101萬元（其中自然人股東C的權益資本為100萬元，自然人投資者A的權益資本為1萬元）。這就意味著Ｂ公司自然人投資者A多付出91萬元獲得Ｂ公司1%的股權，而投資者A多付出91萬元是Ｂ公司原自然人股東C獲得的額外收益。由于Ｂ公司以后發(fā)生股權轉(zhuǎn)讓時，計算股權轉(zhuǎn)讓所得的歷史基礎是不變的，而且股權轉(zhuǎn)讓價格是以后發(fā)生股權轉(zhuǎn)讓時點的公允價，不會發(fā)生國家稅收流失問題。對于自然人股東C在Ｂ公司擁有的凈資產(chǎn)公允價增加91萬元，沒有征稅的法律依據(jù)，不征收所得稅。

三、分析結論

關于增資擴股融資的涉稅處理問題，總結如下：

第一、“平價增資”行為對被投資者企業(yè)的新舊股東都沒有產(chǎn)生所得，因此，都沒有產(chǎn)生納稅義務。

第二、“折價增資”后的被投資企業(yè)以后發(fā)生股權轉(zhuǎn)讓時，計算股權轉(zhuǎn)讓所得的歷史基礎是不變的，而且股權轉(zhuǎn)讓價格是以后發(fā)生股權轉(zhuǎn)讓時點的公允價，不會發(fā)生國家稅收流失問題，目前為止，因“折價增資”后的被投資企業(yè)的新股東擁有的凈資產(chǎn)溢價沒有征稅的法律依據(jù)，不征收所得稅。

第三、“溢價增資”后的被投資企業(yè)以后發(fā)生股權轉(zhuǎn)讓時，計算股權轉(zhuǎn)讓所得的歷史基礎是不變的，而且股權轉(zhuǎn)讓價格是以后發(fā)生股權轉(zhuǎn)讓時點的公允價，不會發(fā)生國家稅收流失問題，目前為止，因溢價增資”后的被投資企業(yè)的舊股東擁有的凈資產(chǎn)溢價沒有征稅的法律依據(jù)，不征收所得稅。

總之,在現(xiàn)有的稅收政策的情況下,企業(yè)發(fā)生增資擴股的環(huán)節(jié),無論怎樣增資,只要沒有發(fā)生資本溢價轉(zhuǎn)增資本的情況下,都不發(fā)生征稅義務.