第一篇：江蘇省地稅局解讀財稅(2010)121號(房產(chǎn)稅計稅原值的確認及政策銜接)

江蘇省地稅局解讀財稅[2010]121號：房產(chǎn)稅計稅原值的確認及新舊政策銜接

作者：江蘇省地方稅務(wù)局 來源：江蘇省地方稅務(wù)局

解讀時間：2011-4-15 10:09:54

一、計稅原值的確認

(一)稅收政策演變

《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于檢發(fā)房產(chǎn)稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》([86]財稅地字第008號，已廢止)第十五條規(guī)定：“房產(chǎn)原值是指納稅人按照會計制定規(guī)定，在帳簿“固定資產(chǎn)”科目中記載的房屋原價。對納稅人未按會計制度規(guī)定記載的，在計征房產(chǎn)稅時，應(yīng)按規(guī)定調(diào)整房產(chǎn)原值，對房產(chǎn)原值明顯不合理的，應(yīng)重新予以評估?！庇纱丝梢?，對于從價計征房產(chǎn)稅的房產(chǎn)計稅原值的確認，以企業(yè)會計制度的規(guī)定為依據(jù)，企業(yè)在會計處理時根據(jù)會計制度的規(guī)定調(diào)整房產(chǎn)原值的，在計征房產(chǎn)稅時應(yīng)當相應(yīng)予以調(diào)整。

《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知》(財稅[2008]152號)規(guī)定：“自2009年1月1日起，對依照房產(chǎn)原值計稅的房產(chǎn)，不論是否記載在會計賬簿固定資產(chǎn)科目中，均應(yīng)按照房屋原價計算繳納房產(chǎn)稅。房屋原價應(yīng)根據(jù)國家有關(guān)會計制度規(guī)定進行核算。對納稅人未按國家會計制度規(guī)定核算并記載的，應(yīng)按規(guī)定予以調(diào)整或重新評估。（86）財稅地字第008號第十五條規(guī)定同時廢止?！币驗閳?zhí)行新《企業(yè)會計準則》的納稅人有可能將應(yīng)稅房產(chǎn)確認為“投資性房地產(chǎn)”而不計入“固定資產(chǎn)”，所以財稅[2008]152號文件進一步明確規(guī)定，應(yīng)稅房產(chǎn)無論在會計處理時是否計入“固定資產(chǎn)”，均應(yīng)當按規(guī)定計征房產(chǎn)稅。房產(chǎn)計稅原值的確認仍然依照國家有關(guān)會計制度的規(guī)定執(zhí)行。

《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知》(財稅[2010]121號)規(guī)定：“對按照房產(chǎn)原值計稅的房產(chǎn)，無論會計上如何核算，房產(chǎn)原值均應(yīng)包含地價，包括為取得土地使用權(quán)支付的價款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費用等?！弊载敹怺2010]121號文件下發(fā)之日起，從價計征房產(chǎn)稅的房產(chǎn)計稅原值有了獨立于會計核算之外的確認標準。由于稅法與會計已經(jīng)產(chǎn)生了明顯的差異，因此，納稅人會計核算的房產(chǎn)原值與財稅〔2010〕121號文件規(guī)定不一致的，在申報繳納房產(chǎn)稅時應(yīng)當根據(jù)財稅[2010]121號文件規(guī)定進行相應(yīng)調(diào)整。

(二)房產(chǎn)計稅原值的計算

財稅[2010]121號文件規(guī)定：“宗地容積率(注：容積率是指房屋總建筑面積與用地面積的比率)低于0.5的，按房產(chǎn)建筑面積的2倍計算土地面積并據(jù)此確定計入房產(chǎn)原值的地價?！薄督K省財政廳江蘇省地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)<財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知>的通知》(蘇財稅[2011]3號)進一步明確：“對宗地容積率低于0.5的，其計入房產(chǎn)原值的地價按以下公式計算：計入房產(chǎn)原值的地價=應(yīng)稅房產(chǎn)建筑面積×2×土地單價。通地劃撥方式取得土地使用權(quán)的，計入房產(chǎn)原值的地價為零?！?/p>

根據(jù)上述規(guī)定，計入房產(chǎn)計稅原值的地價應(yīng)當區(qū)分以下兩種情形確定：第一，宗地容積率大于等于0.5的，地價應(yīng)當全部分攤計入房產(chǎn)計稅原值；第二，宗地容積率低于0.5的，按照房產(chǎn)建筑面積的2倍計算占地面積和地價并分攤計入房產(chǎn)計稅原值。

例1：A公司土地總面積為10000平方米，取得土地使用權(quán)支付的價款以及開發(fā)土地發(fā)生的成本費用(指平整土地等活動發(fā)生的成本費用，不包括房屋建造成本，下同)總額為600萬元，2010年底房屋總建筑面積為1000平米。(假設(shè)不考慮其他影響因素，下同。)

容積率＝1000÷10000＝0.1土地單價＝600÷10000＝0.06(萬元／平方米)

計入房產(chǎn)計稅原值的地價＝1000×2×0.06＝120(萬元)

A公司在申報繳納房產(chǎn)稅時，計入房產(chǎn)計稅原值的地價款應(yīng)為120萬元。

例2：B公司土地總面積為10000平方米，取得土地使用權(quán)支付的價款以及開發(fā)土地發(fā)生的成本費用總額為600萬元，2010年底房屋總建筑面積為6000平米。

容積率＝6000÷10000＝0.6

因為容積率大于0.5，所以B公司在申報繳納房產(chǎn)稅時，地價款600萬元應(yīng)當全部計入房產(chǎn)計稅原值。

二、新舊政策的銜接

(一)執(zhí)行《企業(yè)會計制度》和《小企業(yè)會計制度》的納稅人

《企業(yè)會計制度》規(guī)定：“企業(yè)購入或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，在尚未開發(fā)或建造自用項目前，作為無形資產(chǎn)核算，并按本制度規(guī)定的期限分期攤銷。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)商品房時，應(yīng)將土地使用權(quán)的賬面價值全部轉(zhuǎn)入開發(fā)成本；企業(yè)利用土地建造自用某項目時，將土地使用權(quán)的賬面價值全部轉(zhuǎn)入在建工程成本?！薄缎∑髽I(yè)會計制度》規(guī)定：“企業(yè)購入的土地使用權(quán)，或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán)，按照實際支付的價款作為實際成本，并作為無形資產(chǎn)核算；待該項土地開發(fā)時再將其賬面價值轉(zhuǎn)入相關(guān)在建工程?！?/p>

從上述規(guī)定可以看出，執(zhí)行《企業(yè)會計制度》和《小企業(yè)會計制度》(以下合并簡稱“會計制度”)的納稅人，在會計核算時應(yīng)當將地價計入房產(chǎn)原值。需要說明的是，對于土地面積大于房屋實際占地面積的部分，會計制度并未明確要求將這部分“空地”的價值計入房產(chǎn)原值，因此，納稅人在進行會計核算時具有一定的自由裁量權(quán)。財稅

[2010]121號文件下發(fā)后，執(zhí)行會計制度的納稅人在申報繳納房產(chǎn)稅時，應(yīng)當根據(jù)會計與稅法的差異，相應(yīng)對房產(chǎn)計稅原值進行調(diào)增或調(diào)減。

例3：C公司是執(zhí)行會計制度的企業(yè)。C 公司土地總面積為10000平方米，取得土地使用權(quán)支付的價款以及開發(fā)土地發(fā)生的成本費用總額為600萬元，2010年底房屋總建筑面積和占地面積均為1000平米。C公司會計核算時

將房屋實際占地面積所對應(yīng)的地價計入房產(chǎn)原值，即計入房產(chǎn)原值的地價為60萬元(1000÷10000×600)，其余540萬元(600－60)地價計入“無形資產(chǎn)”。

從例1的計算結(jié)果可知，C公司計入房產(chǎn)計稅原值的地價應(yīng)為120萬元，因此，C公司在申報繳納房產(chǎn)稅時，應(yīng)當相應(yīng)調(diào)增房產(chǎn)計稅原值60萬元(120－60)。

例4：假設(shè)在例3中，C公司會計核算時將地價全部計入房產(chǎn)原值，即計入房產(chǎn)原值的地價為600萬元。

對于納稅人會計核算時計入房產(chǎn)原值的地價，超過財稅[2010]121號文件規(guī)定標準的部分，在申報繳納房產(chǎn)稅時應(yīng)當準予調(diào)減。本例C公司在在申報繳納房產(chǎn)稅時，應(yīng)當相應(yīng)調(diào)減房產(chǎn)計稅原值480萬元(600－120)。

例5：D公司是執(zhí)行會計制度的企業(yè)。D公司土地總面積為10000平方米，取得土地使用權(quán)支付的價款以及開發(fā)土地發(fā)生的成本費用總額為600萬元，2010年底房屋總建筑面積為6000平米，房屋總占地面積為3000平方米。D公司會計核算時將房屋實際占地面積所對應(yīng)的地價計入房產(chǎn)原值，即計入房產(chǎn)原值的地價為180萬元

(3000÷10000×600)，其余420萬元(600－180)地價計入“無形資產(chǎn)”。

從例2的計算結(jié)果可知，D公司地價款600萬元應(yīng)當全部計入房產(chǎn)計稅原值，因此，C公司在申報繳納房產(chǎn)稅時，應(yīng)當相應(yīng)調(diào)增房產(chǎn)計稅原值420萬元(600－180)。

例6：假設(shè)在例5中，D公司會計核算時將地價全部計入房產(chǎn)原值，即計入房產(chǎn)原值的地價為600萬元。

因為D公司會計核算時已經(jīng)將地價全部計入房產(chǎn)原值，所以D公司在申報繳納房產(chǎn)稅時，不需要對房產(chǎn)計稅原值進行調(diào)整。

(二)執(zhí)行新《企業(yè)會計準則》的納稅人

《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》應(yīng)用指南指出：“自行開發(fā)建造廠房等建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)與建筑物應(yīng)當分別進行處理；外購?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r款應(yīng)當在建筑物與土地使用權(quán)之間進行分配；難以合理分配的，應(yīng)當全部作為固定資產(chǎn)；企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）取得土地用于建造對外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)賬面價值應(yīng)當計入所建造的房屋建筑物成本。”

《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》應(yīng)用指南指出：“首次執(zhí)行日之前已計入在建工程和固定資產(chǎn)的土地使用權(quán)，符合《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》的規(guī)定應(yīng)當單獨確認為無形資產(chǎn)的，首次執(zhí)行日應(yīng)當進行重分類，將歸屬于土地使用權(quán)的部分從原資產(chǎn)賬面價值中分離，作為土地使用權(quán)的認定成本，按照《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》的規(guī)定處理?！?/p>

從以上規(guī)定可以看出，除“房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)商品房”以及“外購不動產(chǎn)支付的價款難以在建筑物與土地使用權(quán)之間進行合理分配的”以外，執(zhí)行新《企業(yè)會計準則》的納稅人應(yīng)當將土地使用權(quán)單獨計價(注：單獨計入“無形

資產(chǎn)”或者“投資性房地產(chǎn)”)，而不計入房產(chǎn)原值。原來執(zhí)行會計制度的企業(yè)將地價合并計入房產(chǎn)原值的，在首次執(zhí)行新《企業(yè)會計準則》時，還應(yīng)將歸屬于土地使用權(quán)的部分從原資產(chǎn)賬面價值中分離，并單獨計價。財稅〔2010〕121號文件下發(fā)后，執(zhí)行新《企業(yè)會計準則》的納稅人未將地價款計入房產(chǎn)原值的，在申報繳納房產(chǎn)稅時，應(yīng)當根據(jù)財稅〔2010〕121號文件的規(guī)定相應(yīng)調(diào)增房產(chǎn)計稅原值。

例7：E公司是執(zhí)行新《企業(yè)會計準則》的企業(yè)。E公司土地總面積為10000平方米，取得土地使用權(quán)支付的價款以及開發(fā)土地發(fā)生的成本費用總額為600萬元，2010年底房屋總建筑面積為1000平米。E公司會計核算時將地價款全部計入“無形資產(chǎn)”，即計入房產(chǎn)原值的地價為0。

從例1的計算結(jié)果可知，E公司計入房產(chǎn)計稅原值的地價應(yīng)為120萬元，因此，E公司在申報繳納房產(chǎn)稅時，應(yīng)當相應(yīng)調(diào)增房產(chǎn)計稅原值120萬元。

例8：F公司是執(zhí)行新《企業(yè)會計準則》的企業(yè)。F公司土地總面積為10000平方米，取得土地使用權(quán)支付的價款以及開發(fā)土地發(fā)生的成本費用總額為600萬元，2010年底房屋總建筑面積為6000平米。F公司會計核算時將地價款全部計入“無形資產(chǎn)”，即計入房產(chǎn)原值的地價為0。

從例2的計算結(jié)果可知，F(xiàn)公司地價款600萬元應(yīng)當全部計入房產(chǎn)計稅原值，因此，F(xiàn)公司在申報繳納房產(chǎn)稅時，應(yīng)當相應(yīng)調(diào)增房產(chǎn)計稅原值600萬元。

三、常見問題解答

(一)問：納稅人發(fā)生的房產(chǎn)評估增值部分是否應(yīng)當繳納房產(chǎn)稅？執(zhí)行新《企業(yè)會計準則》的納稅人，因初始確認“投資性房地產(chǎn)”或者“投資性房地產(chǎn)”公允價值發(fā)生變化而調(diào)整房產(chǎn)賬面原價的，是否應(yīng)當同時調(diào)整房產(chǎn)稅計稅原值？

答：《江蘇省地方稅務(wù)局關(guān)于地方稅有關(guān)業(yè)務(wù)問題的通知》(蘇地稅發(fā)[1999]087號)規(guī)定：“企業(yè)改組改制過程中，對資產(chǎn)進行重新評估并調(diào)整房產(chǎn)原值的，不論是否按新調(diào)整的房產(chǎn)原值提取折舊，均應(yīng)按調(diào)整后的房產(chǎn)原值計征房產(chǎn)稅?！必敹悺?008〕152號文件規(guī)定：“房屋原價應(yīng)根據(jù)國家有關(guān)會計制度規(guī)定進行核算。”因此，納稅人發(fā)生房產(chǎn)評估增值(或減值)以及初始確認“投資性房地產(chǎn)”或者持有“投資性房地產(chǎn)”期間公允價值發(fā)生變化，并按國家有關(guān)會計制度規(guī)定調(diào)增(或調(diào)減)房產(chǎn)原值的，應(yīng)按調(diào)整后的房產(chǎn)原值計征房產(chǎn)稅。需要說明的是，根據(jù)國家有關(guān)會計制度的規(guī)定，納稅人除發(fā)生資產(chǎn)重組以及確認投資性房地產(chǎn)等少數(shù)情形外，房產(chǎn)的會計核算應(yīng)當遵循歷史成本原則，納稅人不得因房產(chǎn)增值(或減值)而隨意調(diào)增(或調(diào)減)房產(chǎn)原值。

(二)問：財稅[2010]121號文件規(guī)定：“對按照房產(chǎn)原值計稅的房產(chǎn)，無論會計上如何核算，房產(chǎn)原值均應(yīng)包含地價，包括為取得土地使用權(quán)支付的價款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費用等。”對于“地價”應(yīng)當如何把握？是否應(yīng)當考慮土地評估增值和攤銷等因素？納稅人支付的土地租金是否構(gòu)成地價？

答：財稅[2010]121號文件規(guī)定的“地價”應(yīng)為納稅人實際支付的地價，包括納稅人取得土地使用權(quán)實際支付的價款以及開發(fā)土地實際支出的成本費用。納稅人會計核算時將土地評估增值計入“無形資產(chǎn)”或“投資性房地產(chǎn)”等科目(土地價值單獨核算)而未計入房價的，在確定房產(chǎn)計稅原值時，不需要將土地評估增值部分加計入地價。納稅人會計核算時對土地進行攤銷的，在確定房產(chǎn)計稅原值時，攤銷額也不得從地價中扣減。納稅人通過劃撥等方式取得土地未支付地價的，計入房產(chǎn)計稅原值的地價應(yīng)為零。

(三)財稅[2010]121號文件下發(fā)以前，納稅人在會計核算時未將地價計入房產(chǎn)原值，并且申報繳納房產(chǎn)稅時未將地價計入房產(chǎn)計稅原值的，是否應(yīng)當補征2010年度以前的房產(chǎn)稅？

答：財稅[2008]152號文件規(guī)定：“房屋原價應(yīng)根據(jù)國家有關(guān)會計制度規(guī)定進行核算。對納稅人未按國家會計制度規(guī)定核算并記載的，應(yīng)按規(guī)定予以調(diào)整或重新評估?！备鶕?jù)會計制度的規(guī)定，納稅人在會計核算時應(yīng)當將地價計入房產(chǎn)原值。因此，在財稅[2010]121號文件下發(fā)以前，執(zhí)行會計制度的納稅人在申報繳納房產(chǎn)稅時，未將地價計入房產(chǎn)計稅原值造成少繳房產(chǎn)稅的行為屬于偷稅行為，應(yīng)按規(guī)定補征稅款、加收滯納金并處以罰款。需要說明的是，在財稅[2010]121號文件下發(fā)以前，納稅人在申報繳納房產(chǎn)稅時，可只將房產(chǎn)實際占用土地所對應(yīng)的地價計入房產(chǎn)計稅原值，房產(chǎn)未占用的土地所對應(yīng)的地價，可不計入房產(chǎn)計稅原值。但是，納稅人在會計核算時已經(jīng)將全部地價計入房產(chǎn)原值，或者計入房產(chǎn)原值的地價超過房產(chǎn)實際占用土地所對應(yīng)的地價的，在2010年底以前，應(yīng)當以會計核算的房產(chǎn)原值作為房產(chǎn)稅計稅依據(jù)。2011年以后，容積率在0.5以下且計入房產(chǎn)原值的地價超過財稅

[2010]121號文件規(guī)定標準的納稅人，在申報繳納房產(chǎn)稅時，可按照財稅[2010]121號文件的規(guī)定相應(yīng)調(diào)減房產(chǎn)計稅原值。

根據(jù)新《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，納稅人可將土地使用權(quán)單獨計價，而不計入房產(chǎn)原值。因此，在財稅[2010]121號文件下發(fā)以前，執(zhí)行新《企業(yè)會計準則》的納稅人在申報繳納房產(chǎn)稅時未將地價計入房產(chǎn)計稅原值的，不必補征房產(chǎn)稅。

(四)財稅[2010]121號文件下發(fā)以后，納稅人的會計處理和所得稅處理是否應(yīng)當進行相應(yīng)的調(diào)整？

答：財稅[2010]121號文件規(guī)定僅適用于房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅，對納稅人的會計處理和所得稅處理不產(chǎn)生影響。財稅[2010]121號文件下發(fā)后，納稅人會計核算的房產(chǎn)原值與申報繳納房產(chǎn)稅的房產(chǎn)計稅原值可以存在差異。

第二篇：地稅局對財稅[2010]121文的解讀(房產(chǎn)稅)

浙江省地稅局對財稅[2010]121號的政策解讀近日，財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知》（財稅[2010]121號，以下簡稱通知）。為使各地準確把握政策內(nèi)涵，減少政策執(zhí)行的偏差，現(xiàn)將通知中有關(guān)政策解讀如下：

一、關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅問題為促進殘疾人就業(yè)，國家稅務(wù)總局在1988年下發(fā)的《關(guān)于土地使用稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》（國稅地字[1988]15號）中明確，對民政部門舉辦的安置殘疾人占一定比例的福利工廠用地，可由省級稅務(wù)機關(guān)確定征免城鎮(zhèn)土地使用稅。但隨著政府職能的轉(zhuǎn)變，實施政企分開，民政部門不再直接舉辦福利工廠。與此同時，隨著福利事業(yè)的社會化，殘疾人就業(yè)的單位逐步拓展到經(jīng)濟、社會的各個領(lǐng)域，一些企事業(yè)單位承擔起了安置殘疾人就業(yè)的社會責任。

為繼續(xù)貫徹促進殘疾人就業(yè)的精神，保持政策的連續(xù)性，應(yīng)對安置殘疾人就業(yè)單位的城鎮(zhèn)土地使用稅政策重新明確。為此，參照營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、增值稅等稅種的現(xiàn)行優(yōu)惠政策，結(jié)合城鎮(zhèn)土地使用稅自身特點，將減免稅條件設(shè)定為：在一個納稅內(nèi)月平均實際安置殘疾人就業(yè)人數(shù)占單位在職職工總數(shù)的比例高于25%（含25%）且實際安置殘疾人人數(shù)高于10人（含10人）。考慮到此前福利工廠城鎮(zhèn)土地使用稅具體征免稅是授權(quán)各?。▍^(qū)）確定的，為保持政策及管理的適當銜接，通知還規(guī)定具體減免稅比例及管理辦法仍由各地確定。

二、關(guān)于出租房產(chǎn)免收租金期間房產(chǎn)稅問題現(xiàn)行房產(chǎn)稅政策規(guī)定，出租房產(chǎn)按租金收入征稅。在實際的房產(chǎn)租賃中，一些出租人往往采取給予一定期限免收租金的優(yōu)惠來招攬承租人。而房產(chǎn)免收租金期間如何征收房產(chǎn)稅，各地做法也不盡一致。一些地方按實際租金收入征稅，免收租金期間納稅人對其房產(chǎn)按零租金申報，據(jù)此計算的應(yīng)納稅款為零，造成了稅收流失。還有一些地方采取了核定租金收入的辦法，但按照征管法規(guī)定，核定收入的前提是申報收入偏低，而免租期間出租人又確無租金收入，核定征稅的前提也不成立。盡管免收租金期間沒有租金收入，但該房產(chǎn)用于出租，屬營業(yè)用房，應(yīng)繳納房產(chǎn)稅。

為堵塞出租房產(chǎn)免收租金期間房產(chǎn)稅征收漏洞，規(guī)范執(zhí)行，通知明確，出租房產(chǎn)免收租金期間計稅依據(jù)為房產(chǎn)原值。

三、關(guān)于將地價計入房產(chǎn)原值征收房產(chǎn)稅問題按現(xiàn)行房產(chǎn)稅政策規(guī)定，房產(chǎn)稅以房產(chǎn)原值為計稅依據(jù)，房產(chǎn)原值按國家會計制度規(guī)定核算。20世紀90年代實行土地有償使用后，會計制度明確要對土地進行價值核算：買地建房的，需要把有關(guān)地價結(jié)轉(zhuǎn)到固定資產(chǎn)；直接購買房地產(chǎn)的，按買價計入固定資產(chǎn)。因此，一般而言，房屋原值中是包含地價的。2007年開始實施的《企業(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)可將土地單獨進行會計核算，據(jù)此，地價就不再計入

房產(chǎn)原值，這使得適用不同會計制度的企業(yè)，由于會計處理不同，有的要將地價計入房產(chǎn)原值，有的則不需計入，從而在納稅人之間產(chǎn)生了稅負不公。更為嚴重的是，近年來還出現(xiàn)了為少繳房產(chǎn)稅將已計入房產(chǎn)原值的地價剝離出來的情形。為維護稅收公平，堵塞稅收漏洞，有必要就此問題進行明確。

地隨房走，房依地建，土地和房屋不可分割，按照《物權(quán)法》、《城市房地產(chǎn)管理法》等規(guī)定的“房地一致”原則，應(yīng)將房產(chǎn)用地的價值計入房產(chǎn)原值征收房產(chǎn)稅。這既在一定程度上提高了土地利用成本，有利于促進節(jié)約集約用地，同時，也符合下一步房地產(chǎn)稅改革的方向。由于現(xiàn)行房產(chǎn)稅計稅依據(jù)為房產(chǎn)“原值”，為保持房、地價值計量口徑的一致，計入房產(chǎn)原值的土地也應(yīng)是“原值”，為此，規(guī)定計入房產(chǎn)原值的地價是指為取得土地使用權(quán)支付的價款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費用等。

考慮到將地價計入房產(chǎn)原值后，部分單位如倉儲、物流企業(yè)等由于生產(chǎn)經(jīng)營的特殊性，占地面積大，可能稅負增加較多，對這類“大地小房”的情況需給予一定照顧，允許其只將部分土地的地價計入房產(chǎn)原值征稅。關(guān)于大地小房的界定標準問題，經(jīng)過實地調(diào)研部分企業(yè)，并參考了國土資源部《工業(yè)項目建設(shè)用地控制指標》（國土資發(fā)[2008]24號），最終將宗地容積率0.5（工業(yè)用地最低容積率）作為界定“大地小房”的標準。宗地容積率低于0.5的屬于“大地小房”，可僅將部分土地的地價計入房產(chǎn)原值，計入的土地面積按應(yīng)稅房產(chǎn)建筑面積的2倍計算。

這里有兩個概念：宗地和容積率。宗地是土地權(quán)屬界址線圍成的地塊，是土地登記和地籍調(diào)查的基本單位，一般情況下，一宗土地為一個權(quán)屬單位。容積率是指一宗土地上建筑物（不含地下建筑物）總建筑面積與該宗土地面積之比，是反映土地使用強度的指標。

例如，某工廠有一宗土地，占地20000平方米，每平方米平均地價1萬元，該宗土地上房屋建筑面積8000平方米，通過計算可知該宗地容積率為0.4，因此，計入房產(chǎn)原值的地價=應(yīng)稅房產(chǎn)建筑面積×2×土地單價=8000平方米×2×1萬元/平方米=16000萬元。

再如，某企業(yè)以8000萬元購置了一宗建筑面積為5000平方米的房地產(chǎn)，其中，該宗土地面積1000平方米，地價2000萬元，通過計算可知宗地容積率為5，因此，應(yīng)將全部地價2000萬元計入房產(chǎn)原值計征房產(chǎn)稅。

關(guān)于此項規(guī)定，還有幾個需要說明的問題：

一是與財稅[2008]152號文件第一條規(guī)定的關(guān)系。152號文件第一條規(guī)定，依照房產(chǎn)原值計稅的房產(chǎn)，不論是否記載在會計賬簿固定資產(chǎn)科目中，均應(yīng)按照房屋原價計算繳納房產(chǎn)稅。但對地價應(yīng)否計入房產(chǎn)原值以及如何計入問題，并未明確，為此，通知對此進行了明確，是152號文件第一條的補充規(guī)定。

二是劃撥土地如何處理。當前有部分企業(yè)（主要是老的國有企業(yè)）的土地仍是國家劃撥的，取得土地時沒有支付成本。近年來隨著國有企業(yè)改制，部分劃撥土地雖以國家授權(quán)經(jīng)營、作價入股等方式對土地進行了價值評估，但這種評估價值不屬于取得土地使用權(quán)支付的價款，不需要計入房產(chǎn)原值。

三是將地價計入房產(chǎn)原值與征收城鎮(zhèn)土地使用稅的關(guān)系問題。對此，我們與國務(wù)院有關(guān)立法部門進行了溝通。他們認為，房產(chǎn)稅與城鎮(zhèn)土地使用稅在調(diào)節(jié)目的、稅種屬性等方面均不相同，將地價計入房產(chǎn)原值與征收城鎮(zhèn)土地使用稅并不矛盾。

第三篇：財稅2015-119號文研發(fā)費加計扣除政策解讀

導讀：企業(yè)必須高度重視研發(fā)支出新政后期的稅務(wù)風險，而企業(yè)要防范風險最

好的辦法就是強化企業(yè)內(nèi)部控制。

10月21日召開的國務(wù)院常務(wù)會議決定，完善研發(fā)費用加計扣除政策。11月2日，財政部、國家稅務(wù)總局、科技部就聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣政策的通知》（財稅[2015]119號文（以下簡稱“119號文”或“新政”）。

新政一公布，立即在微信朋友圈處于刷屏的狀態(tài)，可見新政的受歡迎程度。

但是，大家在歡迎與高興之余，一定認真閱讀全文，不要只看到了“紅包”，而還要看到可能的稅務(wù)風險。

119號文明確規(guī)定，“稅務(wù)部門應(yīng)加強研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策的后續(xù)管理，定期開展核查，核查面不得低于20%”。換句話說，就是5年內(nèi)企業(yè)必須接受一次研發(fā)加計扣除的后續(xù)核查——秋后算賬。

稅務(wù)部門簡政放權(quán)以后，研發(fā)支出加計扣除不再需要事前審批。這雖然是把主動權(quán)交到了企業(yè)手上，但是如果企業(yè)內(nèi)部控制不好，用不好這些優(yōu)惠政策或?qū)?yōu)惠政策理解有誤，在稅務(wù)部門的后續(xù)核查中可能就面臨稅務(wù)風險：政策“紅包”可能就變成了滯納金、罰款等處罰的“陷阱”——弄不好，你就是在給企業(yè)挖坑!

因此，企業(yè)必須高度重視研發(fā)支出新政后期的稅務(wù)風險，而企業(yè)要防范風險最好的辦法就是強化企業(yè)內(nèi)部控制。

一、建立健全企業(yè)研發(fā)活動的內(nèi)控制度可為稅務(wù)核查提供必要保證

稅務(wù)部門對研發(fā)支出加計扣除的后續(xù)核查，第一要核查的就是企業(yè)研發(fā)項目的真實性，而企業(yè)要證明自己研發(fā)項目的真實性就是研發(fā)活動留下的各種文件。一個規(guī)范的企業(yè)，建立一套規(guī)范的內(nèi)控制度，必然會留下規(guī)范的活動軌跡，自然容易取得稅務(wù)局核查的認可。

企業(yè)可以根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第10號——研究與開發(fā)》等規(guī)定，結(jié)合企業(yè)實際制定一系列涉及到研發(fā)活動的內(nèi)控制度。

二、規(guī)范研發(fā)項目的立項管理

企業(yè)研發(fā)不能是盲目的，應(yīng)與企業(yè)戰(zhàn)略緊密結(jié)合，與企業(yè)戰(zhàn)略保持高度一致，以達到增強企業(yè)核心競爭力，實現(xiàn)公司發(fā)展戰(zhàn)略。

（一）企業(yè)的研發(fā)項目來源

一般有以下幾種來源：

1.企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃或企業(yè)創(chuàng)新戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃確立研發(fā)主題或方向；

2.企業(yè)市場營銷部門的市場調(diào)研，包含競爭對手的產(chǎn)品及研發(fā)情況和客戶的需求等；

3.政府或其他單位的委托；

4.技術(shù)研發(fā)的技術(shù)情報研究等。

（二）研發(fā)項目立項前調(diào)研

在研發(fā)項目立項前，技術(shù)研發(fā)部門須進行項目立項調(diào)研。項目立項調(diào)研的主要任務(wù)包括：

1.論證該項目領(lǐng)域技術(shù)（或產(chǎn)品）的技術(shù)發(fā)展方向和動向；

2.論證該項目領(lǐng)域技術(shù)（或產(chǎn)品）的市場動態(tài)及公司研發(fā)該項目的技術(shù)優(yōu)勢；

2.論證發(fā)展該項目技術(shù)（或產(chǎn)品）的資源（含物資、能源、設(shè)備、外協(xié)配套等）條件可行性。

（三）編制研發(fā)項目可行性研究報告

在立項調(diào)研結(jié)束后，技術(shù)研發(fā)部門須編制和提供立項可行性研究報告?？尚行匝芯繄蟾鎯?nèi)容應(yīng)包括以下內(nèi)容：

1.項目概況，國內(nèi)外同類研究情況和技術(shù)水平；

2.市場需求，經(jīng)濟、社會、生態(tài)效益分析；

3.主要研究內(nèi)容、技術(shù)關(guān)鍵；

4.預(yù)期目標，要達到的技術(shù)經(jīng)濟指標和專利申報情況，科研成果的生產(chǎn)或應(yīng)用方向等；

5.已有條件分析，包括現(xiàn)有的技術(shù)基礎(chǔ)、知識產(chǎn)權(quán)擁有、科研手段、人才儲備等情況；

6.實施方案及進度安排計劃；

7.項目預(yù)算及其經(jīng)費來源；

8.項目預(yù)計主要參與人員及其簡歷。

企業(yè)應(yīng)組成研發(fā)項目立項評估委員會，成員由公司技術(shù)、生產(chǎn)、營銷、質(zhì)量、設(shè)備、財務(wù)、人力資源等方面專業(yè)技術(shù)人員組成，必要時可邀請企業(yè)外部專家參加。

研發(fā)項目立項評估委員會負責對技術(shù)研發(fā)部門提交的立項可行性研究報告進行評估，技術(shù)研發(fā)部門報告編制人或項目技術(shù)負責人應(yīng)參會陳述和答辯；經(jīng)評估后做出可行或不可行的意見，參會人員在評估意見書上簽字確認。

三、規(guī)范研發(fā)項目的立項審批

經(jīng)評估可行的可行性研究報告，技術(shù)研發(fā)部門及時提交立項申請。根據(jù)項目預(yù)算金額的大小，按企業(yè)分級授權(quán)管理制度分別提交總經(jīng)理辦公會或董事會（或類似權(quán)利機構(gòu)）審批。

經(jīng)審批通過的立項申請，企業(yè)及時下達立項批復(fù)，明確項目預(yù)算，組成研發(fā)項目小組，指定項目小組負責人和配備合適項目小組成員等。

項目小組負責人憑立項批復(fù)在財務(wù)部門辦理項目費用預(yù)算申請；財務(wù)部門首先在的研發(fā)費用中安排保證，如超出本預(yù)算則向預(yù)算委員會提交預(yù)算變更申請，預(yù)算委員會予以優(yōu)先保證。

如研發(fā)項目全部或部分需要委托外單位承擔的，技術(shù)研發(fā)部門應(yīng)當通過招標、協(xié)議等方式確定受托單位或合作單位，簽訂外包合同，約定研究成果的知識產(chǎn)權(quán)歸屬、研究進度和質(zhì)量標準等。研發(fā)外包合同審批按企業(yè)相關(guān)內(nèi)控制度執(zhí)行。

四、規(guī)范研發(fā)項目的跟蹤監(jiān)督與成果驗收

企業(yè)總工程師（技術(shù)總監(jiān)）、技術(shù)中心主任等應(yīng)當跟蹤項目進展情況，項目小組負責人有責任定期或不定期向總工程師（技術(shù)總監(jiān)）、技術(shù)中心主任等匯報進展情況。

項目小組每月應(yīng)編制項目進展情況表，由技術(shù)中心主任、總工程師（技術(shù)總監(jiān)）簽字審核報財務(wù)部門，財務(wù)部門據(jù)此辦理研發(fā)支出的預(yù)算控制、會計核算等。

人力資源部做好項目研究開發(fā)期間的項目組成人員的績效考核；內(nèi)部審計部門做好項目研究開發(fā)期間的審計監(jiān)督工作。

企業(yè)所有的立項研發(fā)項目都必須進行驗收。企業(yè)內(nèi)部立項的研發(fā)項目可以組成以總工程師（技術(shù)總監(jiān)）為組長的驗收小組，成員由企業(yè)技術(shù)、生產(chǎn)、營銷、質(zhì)量、設(shè)備、財務(wù)、人力資源、審計等專業(yè)人員組成，同時也可以邀請外部專家的加入。必要時可以委托外部相關(guān)機構(gòu)對研究成果進行評審或科技成果鑒定。政府部門立項的研發(fā)項目，應(yīng)按照政府部門的要求進行項目驗收。企業(yè)外包的研發(fā)項目或企業(yè)接受外部委托的研發(fā)項目，按照雙方的約定進行驗收。

在進行評審驗收或科技成果鑒定前，應(yīng)先進行專利申請或知識產(chǎn)權(quán)登記等保護工作。專利申請受理書、專利證書或版權(quán)登記書等可以很好地證明研發(fā)項目。

五、規(guī)范研發(fā)支出的核算管理和文檔保管工作

119號文對于研發(fā)支出的會計核算除了不再要求“專賬”核算外，其余的要求與原政策基本一致，仍然要求會計核算健全，對研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用分別核算，準確、合理歸集各項費用支出，否則不得加計扣除或稅務(wù)機關(guān)有權(quán)調(diào)整。因此，企業(yè)必須規(guī)范研發(fā)支出的核算管理，否則等到稅務(wù)機關(guān)核查時來調(diào)整的話，企業(yè)必然會遭受補稅、滯納金、罰款等處罰。

（一）明確規(guī)范企業(yè)研發(fā)支出加計扣除的范圍

企業(yè)應(yīng)該對照119號文，及時調(diào)整和規(guī)范企業(yè)可以加計扣除的范圍。對于可以加計扣除的費用及時在輔助賬上進行歸集。對于不能加計扣除的項目或費用，會計核算上雖然計入了“研發(fā)支出”的，在稅務(wù)申報時必須按照119號的規(guī)定進行調(diào)整，剔除不能加計扣除的部分。

（二）合理、審慎地使用輔助賬歸集，必要時使用“專賬”與“輔助賬”相結(jié)合來歸集研發(fā)費用

119號文明確規(guī)定，企業(yè)應(yīng)對研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用分別核算，準確、合理歸集各項費用支出，對劃分不清的，不得實行加計扣除。

同時，119號文又降低了對研發(fā)支出會計核算的要求，可以使用輔助賬進行歸集，不再強調(diào)“專賬”核算。但是，輔助賬作為一種備查賬有其自身的先天不足，如果全部依靠輔助賬可能就不能達到119號文要求的“分別核算”要求，尤其是容易與生產(chǎn)經(jīng)營混淆的支出。

對于容易與生產(chǎn)經(jīng)營混淆的支出，企業(yè)應(yīng)從源頭加以控制，且一定分開核算。比如，研發(fā)項目領(lǐng)用原輔材料與生產(chǎn)領(lǐng)用原輔材料很容易混淆，就必須從領(lǐng)料的環(huán)節(jié)分開，包括領(lǐng)料人、領(lǐng)料部門、用途等分開，會計核算時會計科目的使用也須分開，而不能將二者混在一起核算僅僅是在輔助賬上做簡單的登記和歸集，避免后期稅務(wù)部門認定為企業(yè)未“分別核算”。

（三）明確企業(yè)各職能部門在研發(fā)支出加計扣除工作中的相關(guān)職責

除前面提到的研發(fā)項目立項、驗收等工作外，企業(yè)還應(yīng)明確相關(guān)部門在研發(fā)支出加計扣除工作的職責。

1.研發(fā)部門的職責

（1）研發(fā)小組應(yīng)登記研究開發(fā)項目費用支出臺賬，并與財務(wù)部門進行定期對賬。

（2）研發(fā)項目的采購申請、材料領(lǐng)用和費用報銷等，應(yīng)在相關(guān)采購申請單、領(lǐng)料單和費用報銷單上注明研發(fā)項目名稱或編號。

（3）研發(fā)項目涉及試生產(chǎn)安排的，應(yīng)詳細記錄用工工時或用工工資支出情況，并報人力資源部門和財務(wù)部門以便進行單獨核算。

（4）涉及與生產(chǎn)經(jīng)營部門共用設(shè)備、儀器的，應(yīng)提供使用情況說明及使用工時等。

2.人力資源部門的職責：

（1）按照研發(fā)項目小組成員名單向財務(wù)部門提供單列的工資匯總表、明細表。

（2）按照研發(fā)項目小組成員名單向財務(wù)部門提供單列的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金匯總表、明細表。（3）向財務(wù)部門提供專門針對研發(fā)項目而發(fā)生的未納入工資表的獎金、津貼、補貼等費用明細清單。

（4）有外聘研發(fā)人員的，按照研發(fā)項目小組的向財務(wù)部門提供勞務(wù)費用支出及聘用協(xié)議副本。

3．財務(wù)部門的職責：

（1）做好研發(fā)加計扣除后期核查的文件檔案管理工作。

（2）嚴格按照會計準則進行研發(fā)支出的會計核算，“專賬”與“輔助賬”相結(jié)合，分別歸集各項目的研發(fā)費用列支情況。

（3）編制研發(fā)項目費用發(fā)生情況歸集表。該表119號文未做要求，但是從企業(yè)財務(wù)管理角度出發(fā)還是有必要的，只是歸集表的格式與內(nèi)容應(yīng)該按照119號文進行修改。

（4）在終了進行所得稅申報和匯算清繳時，按稅法規(guī)定計算研發(fā)支出的加計扣除金額，并辦理相關(guān)申報事宜。

（5）及時收集研發(fā)支出加計扣除涉及的資料并整理歸檔：項目前期調(diào)研報告、項目可研報告、項目立項申請、項目立項批復(fù)、項目計劃書、組織編制文件（責任人、崗位、職責）和專業(yè)人員名單、項目費用預(yù)算、項目相關(guān)的合同或協(xié)議、項目費用發(fā)生情況歸集表、項目效用情況說明書或研究成果報告、項目專利申請受理書或?qū)＠C書、項目版權(quán)登記證、項目鑒定意見書、項目科技成果鑒定、項目驗收報告等。

上述資料可能各企業(yè)名稱不一致，但是與研發(fā)項目相關(guān)的資料財務(wù)部門一定要專人專門收集并按項目進行歸檔，妥善保管，以備稅務(wù)機關(guān)的后期核查。

通過以上手段強化研發(fā)項目的內(nèi)部控制后，企業(yè)就可以放心地好好享用這優(yōu)惠政策的“大紅包”！