第一篇：政府預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的區(qū)別

政府預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的概念界定和辨析

政府預(yù)算會(huì)計(jì)：用于確認(rèn)、計(jì)量、記錄預(yù)算批準(zhǔn)和預(yù)算執(zhí)行全過(guò)程中所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)或事項(xiàng)，報(bào)告預(yù)算撥款和撥款使用情況的信息系統(tǒng)。用于反映支出周期各個(gè)階段所發(fā)生的財(cái)政交易情況，其主要包括撥款、承諾、核實(shí)、支付等賬戶。

政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：用于確認(rèn)、計(jì)量、記錄政府的財(cái)政交易或事項(xiàng)，報(bào)告政府管理國(guó)家公共事務(wù)、運(yùn)用公共財(cái)務(wù)資源及受托責(zé)任履行情況的信息系統(tǒng)。主要包括資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等賬戶。

在政府預(yù)算會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)上形成的政府決算報(bào)告和政府財(cái)務(wù)報(bào)告在以下方面也有著較大區(qū)別：政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告主要反映政府機(jī)構(gòu)在特定期間財(cái)政交易細(xì)節(jié)的運(yùn)營(yíng)狀況以及反映政府在特定期間財(cái)政資金收支情況的資金流量。決算報(bào)告則主要反映預(yù)算批準(zhǔn)情況的法定預(yù)算表、反映支出個(gè)階段具體預(yù)算運(yùn)營(yíng)表以及預(yù)算資金的實(shí)際收付的收入支出表。在信息使用者方面，政府財(cái)務(wù)報(bào)告是向各級(jí)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)、債權(quán)人反映。而政府決算報(bào)告是向各級(jí)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)和社會(huì)公眾反映。在內(nèi)容上，政府財(cái)務(wù)報(bào)告是一級(jí)政府整體財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況和財(cái)政中長(zhǎng)期可持續(xù)性，目前在編制財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)還缺乏明確的數(shù)據(jù)來(lái)源。決算報(bào)告是一級(jí)政府年度預(yù)算收支執(zhí)行情況的結(jié)果，其數(shù)據(jù)來(lái)源是各級(jí)預(yù)算、匯總。由于以上這些差異，決算報(bào)告便于公眾理解，及其本身所反映的內(nèi)容的性質(zhì)決定其采用收付實(shí)現(xiàn)制，而政府財(cái)務(wù)報(bào)告向債權(quán)人反映財(cái)務(wù)運(yùn)營(yíng)情況，且也便于準(zhǔn)確計(jì)量政府的資產(chǎn)負(fù)債情況，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

主要觀點(diǎn)：預(yù)算會(huì)計(jì)向社會(huì)公眾反映信息，便于理解，故采用收付實(shí)現(xiàn)制，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向債權(quán)人反映政府財(cái)政資產(chǎn)、負(fù)債及運(yùn)營(yíng)情況，較為準(zhǔn)確反映政府財(cái)務(wù)狀況，便于債權(quán)人獲取準(zhǔn)確信息，故采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

第二篇：論政府預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的結(jié)合

第17卷第4期中南大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版)Vol.17 No.4 2011年8月J.CENT.SOUTH UNIV.(SOCIAL SCIENCE)Aug.2011 論政府預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的結(jié)合 張?jiān)?/p>

(北京科技大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，北京，100083)摘要：隨著我國(guó)公共財(cái)政與公共管理改革的不斷深入，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)越來(lái)越難以滿足公共領(lǐng)域的信息需求，政府 會(huì)計(jì)改革勢(shì)在必行。在我國(guó)既定的財(cái)政預(yù)算管理體制下，如何既提高會(huì)計(jì)系統(tǒng)的信息含量與質(zhì)量，以滿足政府部

門財(cái)務(wù)管理的需求，又不削弱會(huì)計(jì)系統(tǒng)預(yù)算管理的重要功能，已成為改革的難題。從分析現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)的局限性

著手，通過(guò)比較政府預(yù)算會(huì)計(jì)與政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)結(jié)合的兩種方式，提出第三種方式，并闡述這種結(jié)合方式的總體思 路和具體措施。

關(guān)鍵詞：政府預(yù)算會(huì)計(jì)；政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)；公共財(cái)政；公共管理；財(cái)政預(yù)算 中圖分類號(hào)：F230文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1672-3104(2011)04?0098?06

一、現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)存在的主要問(wèn)題

現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)由財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)

以及事業(yè)單位會(huì)計(jì)組成。目前的預(yù)算會(huì)計(jì)是極不完善 的預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的混合體，既不是真正意義的 政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，不能全面反映政府的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營(yíng) 結(jié)果和現(xiàn)金流量，也非真正意義上的政府預(yù)算會(huì)計(jì)，難以完全發(fā)揮預(yù)算管理的作用。這主要是由于現(xiàn)行預(yù) 算會(huì)計(jì)在確認(rèn)、計(jì)量、核算和報(bào)告方面存在不足，例 如現(xiàn)金制、單一歷史成本模式、會(huì)計(jì)科目不健全、會(huì) 計(jì)核算方法不足、會(huì)計(jì)報(bào)表體系不科學(xué)等。(一)不能滿足政府財(cái)務(wù)管理的需要

一是無(wú)法準(zhǔn)確反映政府的資產(chǎn)狀況。政府的資產(chǎn)

始終是以其初始實(shí)際成本計(jì)量和反映的，在資產(chǎn)持有 期間不確認(rèn)減值損失，資產(chǎn)價(jià)值可能被高估。在單一 歷史成本模式下，貨幣的時(shí)間價(jià)值得不到反映，資產(chǎn) 反映的價(jià)值不準(zhǔn)確。具體如下。

(1)部分存貨沒(méi)有作為資產(chǎn)確認(rèn)?，F(xiàn)行制度規(guī)定，行政事業(yè)單位庫(kù)存材料是大宗購(gòu)入進(jìn)入庫(kù)存的并陸續(xù) 耗用的物資。對(duì)于數(shù)量不大的辦公用品，隨買隨用的，按購(gòu)入價(jià)值直接列為支出。

(2)無(wú)形資產(chǎn)沒(méi)有作為資產(chǎn)確認(rèn)。行政單位會(huì)計(jì)制 度沒(méi)有無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)科目。在歷史成本模式下，軟件 技術(shù)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)由于沒(méi)有歷史成本而無(wú)法 計(jì)量。

(3)對(duì)固定資產(chǎn)的核算和反映不全面。主要是固定 資產(chǎn)不計(jì)提折舊，不能反映固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。(4)結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建科目存在的問(wèn)題。

二是無(wú)法準(zhǔn)確反映政府的負(fù)債狀況。在現(xiàn)金制

上，當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生，但尚未用現(xiàn)金支付的政府債務(wù)不 確認(rèn)，形成隱性債務(wù)和或有債務(wù)，這可能夸大政府真 正可支配的財(cái)政資源，掩蓋當(dāng)前財(cái)政困難，加大政府 未來(lái)的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。

三是行政運(yùn)行成本無(wú)法進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。(1)政府部門核算的支出不能涵蓋其全部的成本

信息。在現(xiàn)金制下，資產(chǎn)按照取得時(shí)的費(fèi)用作為支出，不能客觀反映政府部門運(yùn)轉(zhuǎn)過(guò)程中的實(shí)際耗費(fèi)成本。政府部門在現(xiàn)金制基礎(chǔ)上確認(rèn)支出，支出項(xiàng)目基本上 只反映行政單位流動(dòng)資產(chǎn)的耗費(fèi)，對(duì)固定資產(chǎn)的耗費(fèi) 反映不足；只反映有償取得實(shí)物的耗費(fèi)。

(2)沒(méi)有為專項(xiàng)資金設(shè)立支出類一級(jí)科目。專項(xiàng)資 金支出目前是在撥出經(jīng)費(fèi)和經(jīng)費(fèi)支出的明細(xì)科目核 算，導(dǎo)致明細(xì)核算相當(dāng)復(fù)雜。

(3)缺乏行政運(yùn)行成本科目，不能準(zhǔn)確地計(jì)量機(jī)關(guān) 運(yùn)行成本。

四是政府的財(cái)務(wù)績(jī)效無(wú)法確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。由

于現(xiàn)金制、資產(chǎn)占用不實(shí)、缺乏成本核算等，政府財(cái) 收稿日期：2010?12?01；修回日期：2011?06?09 基金項(xiàng)目：教育部人文社科青年基金項(xiàng)目(10YZC790367)；北京市教育科學(xué)“十一五”規(guī)劃課題(CCA10088).作者簡(jiǎn)介：張?jiān)?1980?)，女，湖南長(zhǎng)沙人，北京科技大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院講師，會(huì)計(jì)學(xué)博士，管理科學(xué)與工程博士后，主要研究方向：政府會(huì)計(jì).第4期張?jiān)彛赫撜A(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的結(jié)合99 務(wù)績(jī)效評(píng)價(jià)不準(zhǔn)確。

(1)不能客觀公正地反映政府各期提供公共產(chǎn)品

和服務(wù)的實(shí)際耗費(fèi)與效率水平，不利于對(duì)政府活動(dòng)的 效率效果進(jìn)行評(píng)價(jià)和監(jiān)督，也不利于政府內(nèi)部的效率 改進(jìn)。

(2)預(yù)算會(huì)計(jì)只反映國(guó)家財(cái)政預(yù)算的收支活動(dòng)和

收支情況，至于這些收入是否合理，有無(wú)遺漏流失，支出是否合規(guī)、是否有效益、效果等，則得不到反映。(3)預(yù)算會(huì)計(jì)僅核算和反映財(cái)政預(yù)算收支情況，對(duì) 于基本建設(shè)投資以及來(lái)自這些投資所產(chǎn)生的權(quán)益等，則未包含在預(yù)算會(huì)計(jì)的核算范圍。對(duì)用于資本性支出 的基本建設(shè)投資的效果、經(jīng)常性開(kāi)支的成本效益等，也沒(méi)從會(huì)計(jì)角度進(jìn)行評(píng)價(jià)。

五是提供的預(yù)決算報(bào)告難以滿足政府財(cái)務(wù)管理的 需求。

(1)預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表體系設(shè)計(jì)存在缺陷。從總體上

看，財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容過(guò)于簡(jiǎn)單，沒(méi)有披露國(guó)有資產(chǎn)預(yù) 算、社會(huì)保障預(yù)算和債務(wù)收支預(yù)算等會(huì)計(jì)信息，也沒(méi) 有提供反映政府績(jī)效與成本的信息。從報(bào)表結(jié)構(gòu)上 看，財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目設(shè)置不科學(xué)。例如，行政事業(yè)單位 的收入和支出項(xiàng)目既在收入支出表中列示，又在資產(chǎn) 負(fù)債表中列示。

(2)提供的財(cái)務(wù)信息存在明顯的缺陷。預(yù)算會(huì)計(jì)過(guò) 分強(qiáng)調(diào)以預(yù)算管理為中心，忽視了政府部門作為一個(gè) 獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體所應(yīng)反映的必要信息，只側(cè)重披露預(yù) 算執(zhí)行情況信息，對(duì)報(bào)告使用者范圍適用過(guò)于狹窄，未能提供政府績(jī)效和成本報(bào)告，對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債報(bào)告也 不充分。

(二)不能滿足政府預(yù)算管理的需要

一是預(yù)算資金計(jì)量不準(zhǔn)確，分配預(yù)算的依據(jù)不科 學(xué)。政府部門的預(yù)算資金來(lái)源多樣化，除財(cái)政撥款 外，還有預(yù)算外資金。而預(yù)算外資金的確認(rèn)與計(jì)量存 在一些問(wèn)題，例如有些預(yù)算外資金沒(méi)有按照收支兩條 線管理。預(yù)算內(nèi)資金也沒(méi)有計(jì)量清楚，例如基本支出 與項(xiàng)目支出被人為的用于調(diào)節(jié)收支?；窘ㄔO(shè)投資被 反映在預(yù)算會(huì)計(jì)外。

二是預(yù)算執(zhí)行方面的問(wèn)題?，F(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)主要披

露財(cái)政部門的預(yù)算分配信息，沒(méi)在統(tǒng)一系統(tǒng)中反映預(yù) 算單位的實(shí)際執(zhí)行信息，難以反映預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)全 貌，也難以真實(shí)、完整地核算國(guó)庫(kù)集中收付制度和政 府采購(gòu)制度，無(wú)法為編制部門預(yù)算、實(shí)施零基預(yù)算提 供信息，不能客觀反映財(cái)政實(shí)際結(jié)余和預(yù)算執(zhí)行結(jié) 果。

三是預(yù)算執(zhí)行結(jié)果不準(zhǔn)確，不利于正確年終結(jié)

轉(zhuǎn)。在預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中，各級(jí)財(cái)政部門經(jīng)常會(huì)遇 到預(yù)算已經(jīng)安排，由于各種原因當(dāng)年無(wú)法支出，如果 按照現(xiàn)金制的要求處理，容易造成當(dāng)年結(jié)余不實(shí)，給 人為調(diào)節(jié)財(cái)政平衡提供技術(shù)缺口，造成財(cái)政虛假平衡。

四是單位財(cái)務(wù)決算敞口以及部門決算對(duì)預(yù)算調(diào)整

問(wèn)題。由于諸多方面的局限，使財(cái)政部門對(duì)行政事業(yè) 單位的決算審批與監(jiān)督檢查工作一直難以深入進(jìn)行，絕大多數(shù)部門單位的財(cái)務(wù)決算長(zhǎng)期敞口。重預(yù) 算、輕決算，財(cái)政決算審批權(quán)限形同虛設(shè)，財(cái)政監(jiān)管 缺位。

二、目前政府預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù) 會(huì)計(jì)相結(jié)合的兩種觀點(diǎn)

針對(duì)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)面臨的諸多問(wèn)題，將現(xiàn)行預(yù)算

會(huì)計(jì)拆分為政府預(yù)算會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)已被理論界 和實(shí)務(wù)界廣泛接受，但新的政府預(yù)算會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù) 會(huì)計(jì)究竟該如何結(jié)合存在不同看法。實(shí)務(wù)界主要贊同 通過(guò)修補(bǔ)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度來(lái)提供兩套信息，即方式 一；理論界主要贊同新設(shè)統(tǒng)一的政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度和 政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，即方式二。

筆者認(rèn)為方式一和方式二并不沖突，在某些事項(xiàng)

上可以選擇方式一，在其他事項(xiàng)上可以選擇方式二。以方式二為主，以方式一為補(bǔ)充。具體而言，在會(huì)計(jì) 制度設(shè)計(jì)上選擇方式二，按總預(yù)算、行政單位、事業(yè) 單位分別構(gòu)建政府預(yù)算會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩套制 度；在報(bào)告環(huán)節(jié)選擇方式二，分別提供政府預(yù)算會(huì)計(jì) 報(bào)告和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，分別滿足內(nèi)外使用者的不 同信息需求；在日常會(huì)計(jì)核算時(shí)選擇方式一，通過(guò)設(shè) 計(jì)一整套包括預(yù)算會(huì)計(jì)科目和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目的科目體 系，一套人馬，一套核算系統(tǒng)，一次錄入數(shù)據(jù)，一次 編制分錄，通過(guò)計(jì)算機(jī)實(shí)現(xiàn)兩套賬自動(dòng)生成；在會(huì)計(jì) 基礎(chǔ)的上選擇方式二，政府預(yù)算會(huì)計(jì)仍采用現(xiàn)金制，政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)則采用修正的應(yīng)計(jì)制，以提供成本、績(jī) 效等信息。方式一和方式二的整合運(yùn)用要求政府預(yù)算 會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要適度分離和整合(制度上分離，核算上融合，報(bào)告上分離)，以最低的改革成本，滿足 實(shí)際工作的需要。

選擇分設(shè)政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度

主要是為了滿足預(yù)算管理和財(cái)務(wù)管理雙重需要，選擇

維持目前總預(yù)算、行政單位和事業(yè)單位的劃分來(lái)設(shè)計(jì)100中南大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版)第17卷

新會(huì)計(jì)制度是為了不增加工作量和與行政管理體制相 銜接。

三、政府預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 相結(jié)合的新思考(一)整體思路

筆者構(gòu)建的政府會(huì)計(jì)體系由財(cái)政總預(yù)算預(yù)算會(huì)計(jì)

制度和財(cái)政總預(yù)算財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度、行政單位預(yù)算會(huì)計(jì) 制度和行政單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度、事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)制 度和事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度組成。

一是建立專門用于追蹤整個(gè)預(yù)算執(zhí)行過(guò)程的政府

預(yù)算會(huì)計(jì)系統(tǒng)，支持國(guó)庫(kù)集中支付等財(cái)政支出管理改 革，防范政府部門和預(yù)算單位在預(yù)算執(zhí)行過(guò)程對(duì)預(yù)算 資金的擠占、截留、挪用、超支等道德風(fēng)險(xiǎn)行為，以 強(qiáng)化財(cái)政支出過(guò)程對(duì)合規(guī)性行為受托責(zé)任的履行。政 府預(yù)算會(huì)計(jì)的建立應(yīng)和國(guó)庫(kù)集中支付、政府集中采購(gòu) 制度密切結(jié)合起來(lái)，明細(xì)賬戶的設(shè)置應(yīng)和政府收支分 類改革相匹配；在具有較大財(cái)務(wù)自主權(quán)的支出機(jī)構(gòu) 中，應(yīng)根據(jù)部門預(yù)算的內(nèi)容和預(yù)算執(zhí)行的各環(huán)節(jié)，建 立擁有一套自我平衡賬戶體系的機(jī)構(gòu)預(yù)算會(huì)計(jì)。二是建立獨(dú)立于政府預(yù)算的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，關(guān)注和追蹤政府活動(dòng)的長(zhǎng)期結(jié)果和影響，客觀反映政 府財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)情況，促進(jìn)和完善政府財(cái)務(wù)管 理。在此基礎(chǔ)之上，適時(shí)建立政府成本會(huì)計(jì)，對(duì)政府

履責(zé)所耗費(fèi)的公共資源進(jìn)行歸集、分?jǐn)偱c核算，它不 但能為成本管理與控制提供支持，而且能為外部績(jī)效 審計(jì)、評(píng)價(jià)以及績(jī)效預(yù)算撥款等提供相關(guān)成本信息，最終促進(jìn)政府績(jī)效性公共受托責(zé)任的履行。新公共管 理的績(jī)效管理要求政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)能夠全面、完 整、系統(tǒng)地反映政府公共部門的財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)活動(dòng) 結(jié)果，全面、客觀、真實(shí)地反映政府公共部門的成本 費(fèi)用，全面、客觀地反映政府公共部門的受托業(yè)績(jī)。構(gòu)建滿足這一要求的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)需要解決會(huì)計(jì) 模式選擇、應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)引入、會(huì)計(jì)對(duì)象確定、會(huì) 計(jì)信息披露方式與形式、政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系構(gòu)建等問(wèn) 題。

(二)具體措施

建立以預(yù)算收支為核心的政府預(yù)算會(huì)計(jì)和以政府

及其單位的整個(gè)財(cái)務(wù)活動(dòng)為核心的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，從 政府會(huì)計(jì)的組成體系、會(huì)計(jì)核算模式、會(huì)計(jì)核算要素 和會(huì)計(jì)科目、財(cái)務(wù)報(bào)告體系等整個(gè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、核算與報(bào)告方面進(jìn)行規(guī)范。政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)側(cè)重反映政 府及其部門一切財(cái)務(wù)活動(dòng)情況及其結(jié)果的會(huì)計(jì)分支，服務(wù)于財(cái)務(wù)管理。政府預(yù)算會(huì)計(jì)側(cè)重核算和報(bào)告預(yù)算 收支情況和結(jié)果，服務(wù)于預(yù)算管理。1.重構(gòu)政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

一是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的改進(jìn)。

(1)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)采用修正應(yīng)計(jì)制，采用與企業(yè)會(huì)計(jì) 相似的確認(rèn)原則與計(jì)量方法，反映政府財(cái)務(wù)狀況與運(yùn) 營(yíng)業(yè)績(jī)。應(yīng)計(jì)制應(yīng)逐步引入，先短期項(xiàng)目再長(zhǎng)期項(xiàng)目，先會(huì)計(jì)、后財(cái)務(wù)報(bào)告、再預(yù)算，先修正應(yīng)計(jì)制再完全 應(yīng)計(jì)制。需要注意的是，我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)主要還是 依賴現(xiàn)金制信息，至少是修正現(xiàn)金制信息，如何克服 現(xiàn)金制的不足，是需要解決的現(xiàn)實(shí)難題。

(2)綜合運(yùn)用多種計(jì)量屬性。例如固定資產(chǎn)計(jì)量引 入重置成本，以衡量政府持有資產(chǎn)當(dāng)前的市場(chǎng)價(jià)格水平，較準(zhǔn)確地反映維持資產(chǎn)再生產(chǎn)能力所需的物質(zhì)補(bǔ) 償。無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量引入可變現(xiàn)凈值，以實(shí)物資本保持 概念為基礎(chǔ)，日常會(huì)計(jì)處理采用現(xiàn)行售價(jià)計(jì)量屬性，能使計(jì)價(jià)在時(shí)間和方法上保證一致性，會(huì)計(jì)信息對(duì)各 利益方更相關(guān)、更有利于財(cái)務(wù)決策。政府投資引入現(xiàn) 值，側(cè)重于計(jì)量未來(lái)，考慮貨幣時(shí)間價(jià)值，充分反映 資產(chǎn)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)價(jià)值。自然資源和或有負(fù)債適度引入 公允價(jià)值，有助于反應(yīng)其真實(shí)價(jià)值。

(3)各會(huì)計(jì)要素確認(rèn)的關(guān)注點(diǎn)各不相同。①政府資 產(chǎn)的確認(rèn)主要關(guān)注非金融資產(chǎn)。絕大部分國(guó)家在政府 財(cái)務(wù)報(bào)告中僅要求確認(rèn)金融資產(chǎn)，以反映政府清償負(fù) 債或承諾、或者為未來(lái)活動(dòng)提供資金的能力。但金融

資產(chǎn)僅是政府受托管理國(guó)家資源中的極小部分，大量 政府資產(chǎn)以非金融資產(chǎn)的形式存在。非金融資產(chǎn)源于 各屆政府項(xiàng)目的產(chǎn)出積累，以及祖先遺留或戰(zhàn)爭(zhēng)中獲 取，對(duì)其合理披露是評(píng)價(jià)政府資源管理績(jī)效和產(chǎn)出效 率的前提。在不影響國(guó)家安全的前提下，盡可能地在 財(cái)務(wù)報(bào)告中確認(rèn)并披露更廣泛的政府資產(chǎn)，以反映政 府控制資源的整體情況。需計(jì)提折舊的資產(chǎn)還須考慮 折舊。②政府負(fù)債的確認(rèn)主要關(guān)注推定義務(wù)。目前多 數(shù)國(guó)家僅確認(rèn)法定義務(wù)，如應(yīng)付工資等。而社會(huì)福利 引致的巨額未來(lái)支出承諾、政治承諾事項(xiàng)、環(huán)境負(fù)債 等導(dǎo)致的推定義務(wù)，因其產(chǎn)生時(shí)尚未發(fā)生法定義務(wù)，往往未在政府財(cái)務(wù)報(bào)告中確認(rèn)為負(fù)債。推定義務(wù)的處 理可以考慮披露成本和績(jī)效評(píng)價(jià)的需求，采用適當(dāng)方 式在表內(nèi)或表外確認(rèn)或披露政府推定義務(wù)。③政府凈 資產(chǎn)主要關(guān)注政府履責(zé)能力的持續(xù)性。政府凈資產(chǎn)為 負(fù)表示政府現(xiàn)有資源無(wú)法履行當(dāng)前和未來(lái)的義務(wù)與責(zé) 任，需要通過(guò)征稅等方式補(bǔ)充額外的經(jīng)濟(jì)資源。而凈 資產(chǎn)能否真實(shí)反映政府履行責(zé)任的持續(xù)能力，有賴于 政府資產(chǎn)與負(fù)債確認(rèn)的合理性與對(duì)稱性。④政府收入第4期張?jiān)彛赫撜A(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的結(jié)合101 是政府履行職責(zé)資源耗費(fèi)的補(bǔ)充，它表示能實(shí)際為政 府帶來(lái)的可支配經(jīng)濟(jì)資源。政府不能采用應(yīng)計(jì)制確認(rèn) 收入，政府收入的可支配特性決定了政府只有在其有 權(quán)動(dòng)用該項(xiàng)資源時(shí)才能確認(rèn)為收入，而不是取得收款 權(quán)利就應(yīng)確認(rèn)收入。⑤政府費(fèi)用應(yīng)與政府履行職責(zé)的 情況配比，其合理地確認(rèn)與計(jì)量是正確評(píng)價(jià)政府履責(zé) 成本、政府行為效率和效果的前提。為了全面反映政 府資源的總耗費(fèi)，應(yīng)按照應(yīng)計(jì)制的要求，將政府所有 的付現(xiàn)成本和非付現(xiàn)成本都確認(rèn)為費(fèi)用。增設(shè)運(yùn)營(yíng)成 本科目，反映成本核算情況。二是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)。

(1)為了規(guī)范會(huì)計(jì)核算和報(bào)告行為，提高會(huì)計(jì)信息

質(zhì)量，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算應(yīng)遵循客觀性、相關(guān)性、可比性、一貫性、及時(shí)性、明晰性、?？顚Ｓ?、滿足財(cái)務(wù)管理 和全面性等一般原則。

(2)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算對(duì)象，應(yīng)涵蓋財(cái)政部門、主管 部門及所屬單位、參與預(yù)算執(zhí)行的國(guó)庫(kù)和稅務(wù)部門、承擔(dān)政府資產(chǎn)負(fù)債的管理部門的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，包括 政府收支預(yù)算、部門預(yù)算收支和納入部門預(yù)算管理的 單位預(yù)算，具體包括財(cái)政支出形成的資本金、政府債 務(wù)的發(fā)生和償還、政府債券的發(fā)生和收回、預(yù)算單位 的全部收支和財(cái)務(wù)活動(dòng)、與政府預(yù)算緊密相連的稅收 征繳、國(guó)庫(kù)繳撥、政府代管性質(zhì)的社會(huì)保障基金及住 房公積金等。

三是財(cái)務(wù)報(bào)告的改進(jìn)。

(1)明確財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)。財(cái)務(wù)報(bào)告是對(duì)行政事業(yè)單 位財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)收支結(jié)果的總結(jié)，是進(jìn)行財(cái)務(wù)管理 和業(yè)務(wù)管理的重要依據(jù)。新的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)應(yīng)符合宏 觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，適應(yīng)業(yè)務(wù)管理和有關(guān)方面了解財(cái) 務(wù)狀況和收支結(jié)果的需要，有利于加強(qiáng)部門財(cái)務(wù)管理。(2)新設(shè)會(huì)計(jì)報(bào)表體系。目前會(huì)計(jì)報(bào)表體系基本由 資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表及相關(guān)的明細(xì)表、附表和附 注組成，已不能適應(yīng)政府部門財(cái)務(wù)管理和業(yè)務(wù)管理的 需要，應(yīng)新增一些內(nèi)部會(huì)計(jì)報(bào)表，例如成本明細(xì)表、績(jī)效相關(guān)報(bào)表、統(tǒng)計(jì)報(bào)表等。通過(guò)通用目的財(cái)務(wù)報(bào)告 披露政府財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 系統(tǒng)的主要目標(biāo)是披露有關(guān)政府提供公共服務(wù)的水平、履行到期債務(wù)的能力，以及政府運(yùn)營(yíng)成果等方面 的信息。凡是引起政府資源存量發(fā)生變化的事項(xiàng)或交 易都應(yīng)包括在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中。政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)需 通過(guò)資產(chǎn)負(fù)債表、運(yùn)營(yíng)業(yè)績(jī)表和現(xiàn)金流量表等通用財(cái) 務(wù)報(bào)表實(shí)現(xiàn)上述目標(biāo)。行政事業(yè)單位可以編制部門財(cái) 務(wù)報(bào)告，根據(jù)需要，可以編制各級(jí)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)告，乃至國(guó)家主體政府財(cái)務(wù)報(bào)告。2.重構(gòu)政府預(yù)算會(huì)計(jì)

一是預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的改進(jìn)。

(1)分階段選擇會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。政府預(yù)算會(huì)計(jì)仍應(yīng)以現(xiàn) 金制或修正現(xiàn)金制為主，反映政府預(yù)算收支的執(zhí)行情 況。當(dāng)預(yù)算系統(tǒng)以保證預(yù)算資金使用的合規(guī)性為目標(biāo) 時(shí)，它將側(cè)重于資金的過(guò)程控制。在該目標(biāo)要求下，由于現(xiàn)金制下的現(xiàn)金信息將比應(yīng)計(jì)制下的資產(chǎn)與負(fù)債 信息更能方便信息使用者理解，預(yù)算系統(tǒng)往往采用現(xiàn) 金制。當(dāng)預(yù)算系統(tǒng)以控制政府全部資源的使用績(jī)效為 目標(biāo)時(shí)，它將側(cè)重于對(duì)政府資產(chǎn)與負(fù)債的存量、結(jié)構(gòu) 與流量的反映，應(yīng)計(jì)制將彌補(bǔ)現(xiàn)金制在資產(chǎn)與負(fù)債信 息披露方面的不足。當(dāng)預(yù)算系統(tǒng)處于過(guò)渡狀態(tài)時(shí)，它 可能采用修正現(xiàn)金制或修正應(yīng)計(jì)制，預(yù)算系統(tǒng)主要報(bào) 告流動(dòng)資產(chǎn)與流動(dòng)負(fù)債，以反映政府財(cái)務(wù)資源的使用 情況。

(2)預(yù)算的計(jì)量。預(yù)算會(huì)計(jì)旨在追蹤撥款及其使

用，即追蹤和記錄涉及財(cái)政撥款及其使用的營(yíng)運(yùn)事項(xiàng)，它覆蓋撥款、撥款分配、撥款增減變動(dòng)、承諾、核實(shí)/ 服務(wù)交付階段的支付義務(wù)，以及現(xiàn)金撥付。各國(guó)預(yù)算 會(huì)計(jì)模式存在很大差異。多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家通過(guò)預(yù)算會(huì)計(jì) 對(duì)支出周期各個(gè)階段的交易進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄，至少在承 諾和付款階段有此記錄，要么由支出機(jī)構(gòu)，要么通過(guò) 集中控制程序進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄，這兩種預(yù)算會(huì)計(jì)都是不 充分的。

二是預(yù)算會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)。

(1)預(yù)算會(huì)計(jì)的核算對(duì)象是預(yù)算資金流轉(zhuǎn)的全過(guò)

程。實(shí)施國(guó)庫(kù)集中支付制度后，各級(jí)財(cái)政部門的國(guó)庫(kù) 管理機(jī)構(gòu)直接對(duì)用款單位預(yù)算資金的使用情況進(jìn)行控 制。新的預(yù)算會(huì)計(jì)系統(tǒng)可由各級(jí)財(cái)政部門代表本級(jí)政 府預(yù)算會(huì)計(jì)主體，核算本級(jí)預(yù)算資金的取得、分配與 實(shí)際使用等資金流轉(zhuǎn)過(guò)程。政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度與政府 收支分類改革密切相關(guān)，政府預(yù)算科目的設(shè)置應(yīng)按照 政府預(yù)算收支科目口徑反映政府預(yù)算執(zhí)行情況。當(dāng)然，政府預(yù)算科目的設(shè)置，也要考慮到會(huì)計(jì)技術(shù)和方法的 內(nèi)在規(guī)律。預(yù)算收支執(zhí)行核算要素包括預(yù)算收入、預(yù) 算支出和預(yù)算結(jié)余。

(2)加強(qiáng)非稅收入的管理，合理制定日常公用經(jīng)費(fèi) 定額。要求將非稅收入納入各級(jí)政府財(cái)政預(yù)算或事業(yè) 單位預(yù)算，實(shí)行統(tǒng)一收支、統(tǒng)一核算和統(tǒng)一管理。首 先，要求預(yù)算會(huì)計(jì)的收支計(jì)劃，必然根據(jù)綜合預(yù)算的 要求，全面反映本部門收支活動(dòng)的完整情況，不能是 有的收支反映，有的收支不反映。改進(jìn)各個(gè)部門的支 出預(yù)算按“兩類三塊”的支出結(jié)構(gòu)編制方法，兩類是指

基本支出預(yù)算與項(xiàng)目支出預(yù)算，可以采用新的分類標(biāo)102中南大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版)第17卷

準(zhǔn)，例如經(jīng)濟(jì)分類。三塊是指人員經(jīng)費(fèi)、日常公用經(jīng) 費(fèi)和項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)。在一定的人員編制與工資性收入政策 下，人員經(jīng)費(fèi)是固定成本與不可控成本，而日常公用 經(jīng)費(fèi)與項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)是可控成本。實(shí)際工作中應(yīng)將內(nèi)容完 整作為規(guī)范部門預(yù)算的前置條件。合理制定日常公用 經(jīng)費(fèi)定額是規(guī)范部門預(yù)算的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，核心是與日常 公用經(jīng)費(fèi)相對(duì)應(yīng)的工作任務(wù)的確定。大多數(shù)財(cái)政部門 在制定日常公用經(jīng)費(fèi)定額時(shí)，往往將注意力集中在定 額本身，而對(duì)與定額所對(duì)應(yīng)的日常工作任務(wù)的劃分則 重視不夠，進(jìn)而與完成特定工作任務(wù)的項(xiàng)目支出相互 混淆。

(3)實(shí)施項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)是規(guī)范預(yù)算會(huì)計(jì)的努力目

標(biāo)。項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)是指公共支出項(xiàng)目決策時(shí)，必然按 照項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)的要求對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行全面分析。公共部 門的主要任務(wù)是為社會(huì)提供公共服務(wù)。由于社會(huì)對(duì)公 共服務(wù)的需求與政府提供公共服務(wù)財(cái)力的矛盾的，項(xiàng) 目的選擇只能按先急后緩，優(yōu)先安排急需的公共服務(wù) 項(xiàng)目。編制項(xiàng)目支出預(yù)算時(shí)，堅(jiān)持以結(jié)果為導(dǎo)向，以 項(xiàng)目成本為衡量標(biāo)準(zhǔn)，以項(xiàng)目績(jī)效為目標(biāo)，將分配財(cái) 政資金與提高預(yù)算績(jī)效有機(jī)結(jié)合起來(lái)。

三是預(yù)算報(bào)告的改進(jìn)。預(yù)算報(bào)告是在財(cái)政結(jié)

束時(shí)發(fā)布的實(shí)際與預(yù)算的比較財(cái)務(wù)報(bào)表。報(bào)告期間實(shí) 際預(yù)算執(zhí)行情況和該期間預(yù)算的比較時(shí)政府受托責(zé)任 的組成部分。預(yù)算報(bào)告可按兩種方式編制和提供：將 法定預(yù)算的會(huì)計(jì)主體按預(yù)算基礎(chǔ)編制收入、支出 和基金余額變動(dòng)表，作為基本財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)外提供；將 預(yù)算比較表作為必要的補(bǔ)充信息對(duì)外提供?？紤]到我 國(guó)目前預(yù)算弱化、預(yù)算的核算和報(bào)告不充分等，將預(yù) 算比較表作為基本財(cái)務(wù)報(bào)表提供是一種更為可取的辦 法。預(yù)算執(zhí)行情況主要通過(guò)預(yù)算與實(shí)際對(duì)比表實(shí)現(xiàn)。該表按照與預(yù)算相同的確認(rèn)基礎(chǔ)來(lái)確認(rèn)實(shí)際收支，并 與預(yù)算收支相比較。

3.政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)

政府預(yù)算會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在履行政府財(cái)務(wù)受

托責(zé)任時(shí)相互補(bǔ)充，盡管研究時(shí)分開(kāi)，但它們是政府 會(huì)計(jì)整體的有機(jī)組成部分。兩者通過(guò)信息的協(xié)同，實(shí) 現(xiàn)功能的協(xié)同。兩者協(xié)調(diào)的取向包括會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的協(xié) 調(diào)、會(huì)計(jì)要素的協(xié)調(diào)、會(huì)計(jì)科目的協(xié)調(diào)和會(huì)計(jì)報(bào)告的 協(xié)調(diào)等。

一是會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的協(xié)調(diào)。根據(jù)政府會(huì)計(jì)的目標(biāo)，政

府會(huì)計(jì)應(yīng)提供以財(cái)政資金收支信息為主，同時(shí)提供財(cái) 務(wù)活動(dòng)和結(jié)果方面的信息。通常，預(yù)算會(huì)計(jì)以現(xiàn)金制 為基礎(chǔ)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)以應(yīng)計(jì)制為宜，兩者的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)不 一致。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用現(xiàn)金制時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)可以采用承 諾制+現(xiàn)金制，使用承諾制旨在對(duì)預(yù)算的執(zhí)行加以控 制，防止預(yù)算超支，而使用現(xiàn)金制旨在反映預(yù)算執(zhí)行 的完畢。事實(shí)上，如果采用現(xiàn)金制，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)將完全 融入到預(yù)算會(huì)計(jì)之中；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用修正現(xiàn)金制時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)采用承諾制+修正的現(xiàn)金制；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采 用修正應(yīng)計(jì)制時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)采用承諾制+修正的應(yīng) 計(jì)制；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用完全應(yīng)計(jì)制時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)仍應(yīng)采 用承諾制+修正的應(yīng)計(jì)制，因?yàn)轭A(yù)算資源主要是財(cái)務(wù) 資源，而完全應(yīng)計(jì)制對(duì)應(yīng)經(jīng)濟(jì)資源流動(dòng)觀念，預(yù)算會(huì) 計(jì)主要關(guān)注預(yù)算資源的流量，不需要對(duì)實(shí)物資產(chǎn)加以 確認(rèn)和反映，因此，預(yù)算會(huì)計(jì)沒(méi)必要采用完全應(yīng)計(jì)制。為了降低改革成本，大部分會(huì)計(jì)賬戶可仍采用現(xiàn)金 制，期末通過(guò)數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換或調(diào)整方法編制部分事項(xiàng)應(yīng)計(jì) 制的財(cái)務(wù)報(bào)告；對(duì)部分會(huì)計(jì)事項(xiàng)，例如折舊，采用應(yīng) 計(jì)制核算。

二是會(huì)計(jì)要素的協(xié)調(diào)。由于政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和政府

預(yù)算會(huì)計(jì)的基本原理不同，兩者會(huì)計(jì)要素的設(shè)置也不 同。原有預(yù)算會(huì)計(jì)要素劃分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五類，以提供預(yù)算執(zhí)行情況的會(huì)計(jì)信息為 目標(biāo)，服務(wù)于政府預(yù)算管理。而政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)需要提 供政府部門所有的公共財(cái)務(wù)資源的交易或事項(xiàng)，其會(huì) 計(jì)要素設(shè)置應(yīng)有區(qū)別，它不但關(guān)注資源流量，更關(guān)注 資源的存量及其狀態(tài)，而政府預(yù)算會(huì)計(jì)主要關(guān)注預(yù)算

資源流量，對(duì)兩者共同部分加以協(xié)調(diào)。

三是會(huì)計(jì)科目的協(xié)調(diào)。為了克服現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體

系三張皮的問(wèn)題，如果維持目前的總預(yù)算、行政和事 業(yè)三套系統(tǒng)，則要求會(huì)計(jì)主體使用相同的會(huì)計(jì)科目和 預(yù)算分類記錄交易，這是實(shí)現(xiàn)信息在支出機(jī)構(gòu)與財(cái)政 部門之間實(shí)時(shí)傳輸?shù)幕A(chǔ)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)要做 到內(nèi)在協(xié)調(diào)，從會(huì)計(jì)科目的設(shè)置原則、核算范圍、分 類、提供會(huì)計(jì)信息的詳細(xì)程度以及核算口徑等方面，使兩個(gè)子系統(tǒng)所提供的會(huì)計(jì)信息具有協(xié)調(diào)性，有利于 兩個(gè)系統(tǒng)會(huì)計(jì)信息的可比，從兩個(gè)不同的側(cè)面反映政 府各項(xiàng)活動(dòng)的綜合信息。在會(huì)計(jì)核算上，通過(guò)修改和 完善目前的預(yù)算會(huì)計(jì)科目體系，使修改后的會(huì)計(jì)科目 具備預(yù)算會(huì)計(jì)科目和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目，具備預(yù)算會(huì)計(jì)和 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算功能，實(shí)現(xiàn)一套核算系統(tǒng)提供兩類信 息。在現(xiàn)金制或修正現(xiàn)金制下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)科目 的設(shè)置相對(duì)簡(jiǎn)單，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)更像預(yù)算會(huì)計(jì)，兩者在會(huì) 計(jì)科目上的協(xié)調(diào)也相對(duì)簡(jiǎn)單。在修正應(yīng)計(jì)制下，財(cái)務(wù) 會(huì)計(jì)將采用資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出要素，預(yù)算會(huì)計(jì)的基本原理是將預(yù)算數(shù)與實(shí)際數(shù)進(jìn)行比較來(lái) 反映預(yù)算的執(zhí)行。

四是會(huì)計(jì)報(bào)告的協(xié)調(diào)。對(duì)于中期報(bào)告來(lái)說(shuō)，政府第4期張?jiān)彛赫撜A(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的結(jié)合103 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告主要滿足于公共財(cái)務(wù)管理的需要，而政 府預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告主要滿足監(jiān)督和控制政府預(yù)算的需 要，兩者之間不必協(xié)調(diào)；對(duì)于報(bào)告來(lái)說(shuō)，政府財(cái) 務(wù)會(huì)計(jì)主要提供政府的財(cái)務(wù)狀況、財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)、現(xiàn)金流 量等財(cái)務(wù)報(bào)表，而政府預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告主要提供收支的 預(yù)算和實(shí)際比較報(bào)表以及預(yù)算資源狀態(tài)表。收入費(fèi)用 表和收入支出表都是關(guān)注資源流量的財(cái)務(wù)報(bào)表，收入 和費(fèi)用按照期間的配比，能夠說(shuō)明本屆政府是否存在 向下屆政府轉(zhuǎn)嫁受托責(zé)任；而當(dāng)期收入對(duì)當(dāng)期支出的 彌補(bǔ)情況，可用于判斷和解釋政府財(cái)政的可持續(xù)性，兩者反映的含義不同，但容易混淆。因此，在對(duì) 外的綜合財(cái)務(wù)報(bào)告中，應(yīng)在報(bào)表附注或其他地方對(duì)收 入費(fèi)用表和收入支出的預(yù)算和實(shí)際比較報(bào)表進(jìn)行協(xié)調(diào) 和說(shuō)明。此外，還應(yīng)注意財(cái)務(wù)報(bào)告主體的協(xié)調(diào)等。財(cái) 務(wù)報(bào)告主體不同于會(huì)計(jì)主體。對(duì)于政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)來(lái) 說(shuō)，除主體政府對(duì)外報(bào)告以外，一些關(guān)聯(lián)性的主體也 要包含在政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告之內(nèi)；而實(shí)施政府預(yù)算會(huì) 計(jì)的主體應(yīng)當(dāng)是采用了法定預(yù)算的，某一會(huì)計(jì)主體是 否應(yīng)包含在政府預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告之內(nèi)的判定標(biāo)準(zhǔn)是預(yù)算 資源的分配。兩者在判定標(biāo)準(zhǔn)上的不同也是政府會(huì)計(jì) 報(bào)告協(xié)調(diào)應(yīng)重點(diǎn)考慮的一個(gè)方面。參考文獻(xiàn)：

[1]中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì).政府會(huì)計(jì)理論與準(zhǔn)則體系研究[M].大連:大 連出版社.2010:72.[2]謝梅.析政府會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)的聯(lián)系與差異[J].預(yù)算管理與 會(huì)計(jì)，2007(11):37.[3]路軍偉.基于公共受托責(zé)任的雙規(guī)制政府會(huì)計(jì)體系研究[D].廈門大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)博士論文,2006:81.[4]蔡芳宏，匡小平.對(duì)公共預(yù)算改革與政府會(huì)計(jì)改革協(xié)調(diào)推進(jìn)的 思考.當(dāng)代財(cái)經(jīng)，2009(1):49.[5]李雄飛.OECD國(guó)家權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算和政府會(huì)計(jì)改革探析[J].企業(yè)經(jīng)濟(jì)，2003(2):31.[6]徐公偉.談我國(guó)政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)[J].財(cái)政研 究,2005(3):58.Thoughts on binding mode of governmental budget accounting and financial accounting ZHANG Zenglian(University of Science and Technology,Beijing 100083,China)Abstract:As China’s public finance and public management reform continued to deepen,current budget accounting was more and more difficult to meet information needs of the public domain,government accounting need reforms.Established in our financial and budget management system,how to improve both the accounting system's information content and quality to meet the needs of financial management of government departments,without weakening budget management function of accounting system,becomes a problem of reform.From an analysis of limitations of the current budget accounting,by comparing two combined ways of government budget accounting and financial accounting,this paper puts forward a third way.Key Words:governmental budget accounting;governmental financial accounting;binding mode [編輯：汪曉]

第三篇：關(guān)于預(yù)算會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)為政府會(huì)計(jì)的探討

關(guān)于預(yù)算會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)為政府會(huì)計(jì)的探討

樹(shù) 葉

2014年9月21日，國(guó)務(wù)院印發(fā)了《國(guó)務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)政府性債務(wù)管理的意見(jiàn)》（國(guó)發(fā)[2014]43號(hào)）文件，要求將各級(jí)政府將債務(wù)分門別類納入預(yù)算管理。但我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度，卻不能完整的反映政府承擔(dān)的債務(wù)情況，已跟不上時(shí)代發(fā)展的要求。

一、現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題

我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)核算方法，依然采用單一的收付實(shí)現(xiàn)制。在收付實(shí)現(xiàn)制的前提下，預(yù)算會(huì)計(jì)核算時(shí)側(cè)重于反映當(dāng)年財(cái)政資金的收入和支出，而對(duì)在公務(wù)活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中形成并擁有大量的房屋、建筑物和其他固定資產(chǎn)所占用的資金重視不夠。許多單位固定資產(chǎn)占用的資金家底不清，資產(chǎn)不實(shí)。同時(shí)在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中形成的各種股權(quán)投資未能得到充分反映和重視。特別是總預(yù)算會(huì)計(jì)，作為政府財(cái)政的總會(huì)計(jì)，只能記錄預(yù)算內(nèi)、基金的收支節(jié)余情況，并不能對(duì)政府掌管的資產(chǎn)、負(fù)債情況進(jìn)行明確記錄。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

(一)會(huì)計(jì)體系不適應(yīng)財(cái)政管理體制改革的需要

盡管對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)管理體系不斷加以修正和完善，但至今仍然沒(méi)有一個(gè)正式規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)體系，隨著部門預(yù)算的編制和國(guó)庫(kù)集中收付制等預(yù)算管理體制改革的深入，客觀上要求將財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)統(tǒng)籌考慮，構(gòu)建一體化政府會(huì)計(jì)。只有明確了預(yù)算會(huì)計(jì)的分類，才可以明確各個(gè)類別會(huì)計(jì)核算的目的，根據(jù)其活動(dòng)目的考慮其會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)加以規(guī)范，以充分滿足各類會(huì)計(jì)信息使用者的信息需求。(二)核算內(nèi)容不適應(yīng)政府職能轉(zhuǎn)變的需要

政府職能的轉(zhuǎn)換強(qiáng)調(diào)政府是人民的政府，政府受人民之托，用人民的資金，來(lái)管理國(guó)家的各項(xiàng)事務(wù)，包括對(duì)國(guó)有資產(chǎn)管理、債務(wù)管理和財(cái)政資金的使用實(shí)施有效的管理和監(jiān)控，而這些都離不開(kāi)政府會(huì)計(jì)的改革和政府財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的科學(xué)、合理和完整的會(huì)計(jì)信息，而信息是由政府會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容所提供的完整準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)所支撐。我國(guó)財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)上只是財(cái)政收支會(huì)計(jì)，核算內(nèi)容主要是財(cái)政收支活動(dòng)，沒(méi)有覆蓋全部會(huì)計(jì)要素，特別是在諸如固定資產(chǎn)和長(zhǎng)期負(fù)債核算和管理方面有明顯不足。政府的固定資產(chǎn)只由行政單位會(huì)計(jì)記錄，各級(jí)政府的財(cái)政總決算并不反映固定資產(chǎn)情況，對(duì)長(zhǎng)期負(fù)債以及其他政府債務(wù)也沒(méi)有得到充分的反映和核算。所以政府會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容，不能全面地反映政府的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出的整個(gè)財(cái)務(wù)狀況，越來(lái)越不適應(yīng)政府職能轉(zhuǎn)變的需要。

(三)核算基礎(chǔ)不適應(yīng)財(cái)政體制改革的需要

當(dāng)下，我國(guó)的行政單位會(huì)計(jì)核算采用收付實(shí)現(xiàn)制，事業(yè)單位除經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制外，其他業(yè)務(wù)也采用收付實(shí)現(xiàn)制。收付實(shí)現(xiàn)制是以收到或支付現(xiàn)金作為確認(rèn)收入和費(fèi)用的依據(jù)，會(huì)計(jì)只確認(rèn)實(shí)際收到現(xiàn)金或付出現(xiàn)金的交易事項(xiàng)，能如實(shí)反映預(yù)算收支結(jié)果。但是隨著財(cái)政管理體制改革和政府職能的逐步轉(zhuǎn)變，采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)的局限性逐漸凸現(xiàn)。如：

1.不能反映那些跨的大宗采購(gòu)項(xiàng)目、當(dāng)期雖已發(fā)生但尚未支付的部分資金，從而會(huì)導(dǎo)致預(yù)算資金結(jié)余不實(shí)； 2.往往會(huì)混淆經(jīng)常性支出和資本性支出，使這些資產(chǎn)的管理和監(jiān)督失控；

3.不能揭示未來(lái)的承諾、擔(dān)保和其他因素形成的或有負(fù)債，政府潛伏的隱性負(fù)債和財(cái)政危機(jī)也會(huì)被掩蓋。

(四)會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告不能滿足政府績(jī)效評(píng)價(jià)制度的需要

政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)關(guān)注整個(gè)政府的資產(chǎn)負(fù)債狀況和運(yùn)營(yíng)績(jī)效，應(yīng)完整反映政府的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營(yíng)情況和現(xiàn)金流量，有助于解脫政府公共受托責(zé)任，滿足人民大眾等利益相關(guān)者的信息需要。政府財(cái)務(wù)報(bào)告與政府預(yù)算不同，政府預(yù)算反映當(dāng)年預(yù)算收支的現(xiàn)金流量情況，政府財(cái)務(wù)報(bào)告不僅反映預(yù)算收支，還要反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債情況；不僅反映當(dāng)年預(yù)算政策的執(zhí)行結(jié)果，還反映以往決策累計(jì)的財(cái)務(wù)效應(yīng)，是政府決策和公眾了解政府績(jī)效的重要信息來(lái)源。我國(guó)政府會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)分強(qiáng)調(diào)以預(yù)算管理為中心，只側(cè)重預(yù)算會(huì)計(jì)信息的披露而忽視了政府會(huì)計(jì)涉及的其他重要內(nèi)容。如：政府的受托責(zé)任；長(zhǎng)期資產(chǎn)和長(zhǎng)期債務(wù)的計(jì)量等問(wèn)題，因而遠(yuǎn)不能滿足政府績(jī)效評(píng)價(jià)制度的需要。

二、預(yù)算會(huì)計(jì)改革方向

為適應(yīng)新形勢(shì)的要求，預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)逐步向全面記錄政府經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的政府會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)變。作為政府會(huì)計(jì)，要全面記錄政府所有的資產(chǎn)、應(yīng)承擔(dān)的債務(wù)、形成的凈資產(chǎn)，清晰的記錄所有資產(chǎn)、債務(wù)、凈資產(chǎn)的增減變動(dòng)情況，財(cái)政性資金的收、支、結(jié)余情況等。

三、預(yù)算會(huì)計(jì)科目設(shè)想

（一）資產(chǎn)類 國(guó)庫(kù)存款，核算本級(jí)國(guó)庫(kù)存款資金。

其他財(cái)政存款，核算本級(jí)在各商業(yè)銀行開(kāi)設(shè)的財(cái)政專戶存款資金，包括專項(xiàng)支出資金、社?；稹⒎嵌愂杖肟?、往來(lái)款項(xiàng)等。對(duì)于部分有特殊要求的資金，仍采用專戶、專賬管理，不過(guò)不再是獨(dú)立賬套，而是采用在政府會(huì)計(jì)賬套內(nèi)設(shè)置專用賬戶和專用會(huì)計(jì)科目進(jìn)行核算。

墊付資金，核算臨時(shí)墊付的資金，此項(xiàng)資金墊付后應(yīng)及時(shí)收回，不得長(zhǎng)期占?jí)贺?cái)政性資金。

其他應(yīng)收款，核算應(yīng)收未收的款項(xiàng)。

一般預(yù)算支出，核算預(yù)算內(nèi)資金列支的各項(xiàng)支出?；痤A(yù)算支出，核算基金列支的各項(xiàng)支出。與下級(jí)往來(lái)，核算與下級(jí)政府之間的往來(lái)款項(xiàng)。

政府投資，核算由政府出資進(jìn)行的各項(xiàng)投資行為，包括國(guó)有企業(yè)、集體企業(yè)投資，以及其他使用財(cái)政性資金的投資項(xiàng)目。

低值易耗品，核算政府采購(gòu)的消耗性物品。在建項(xiàng)目，核算政府投資的重大建設(shè)項(xiàng)目。固定資產(chǎn)，核算政府所有的、非投資性的固定資產(chǎn)。累計(jì)折舊，核算固定資產(chǎn)消耗產(chǎn)生的折舊。無(wú)形資產(chǎn)，核算政府所有的、非投資性的無(wú)形資產(chǎn)。無(wú)形資產(chǎn)攤銷，核算無(wú)形資產(chǎn)消耗產(chǎn)生的攤銷。

待處理資產(chǎn)損益，核算政府資產(chǎn)處理與處置過(guò)程中發(fā)生的損益。

（二）負(fù)債類

與上級(jí)往來(lái)，核算與上級(jí)政府之間的往來(lái)款項(xiàng)。政府性債務(wù)，核算應(yīng)由政府承擔(dān)的各項(xiàng)債務(wù)。

代管資金，核算由政府代管的各類資金，包括社保基金、非稅收入、往來(lái)款項(xiàng)等。

其他應(yīng)付款，核算政府應(yīng)付的各項(xiàng)臨時(shí)性欠款。

（三）損益類

國(guó)有資產(chǎn)凈值，核算國(guó)有資產(chǎn)去除負(fù)債后的凈值。

一般預(yù)算收入，核算政府稅收及非稅收入形成的一般預(yù)算資金收入。

基金收入，核算政府性基金收入。

預(yù)算結(jié)余，核算一般預(yù)算收入減一般預(yù)算支出形成的結(jié)余?；鸾Y(jié)余，核算基金收入減基金支出形成的結(jié)余。

其他國(guó)有資產(chǎn)損益，核算政府其他經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中形成的收益或損失。

四、會(huì)計(jì)賬套合并

我國(guó)現(xiàn)行的總預(yù)算會(huì)計(jì)、國(guó)庫(kù)專戶會(huì)計(jì)以及各行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)，都是實(shí)行獨(dú)立賬套記賬，相互之間沒(méi)有聯(lián)系，無(wú)法合并生成報(bào)表，無(wú)法完整的反映政府的資產(chǎn)負(fù)債情況。想要組建完成的政府會(huì)計(jì)體系，則各賬套必須合并。

（一）總預(yù)算會(huì)計(jì)的處理。

總預(yù)算會(huì)計(jì)并入政府會(huì)計(jì)體系，是比較容易的，只需要將暫付款轉(zhuǎn)為墊付資金或其他應(yīng)收款，將暫存款記入其他應(yīng)付款或代管資金科目，將地方政府性債券收入轉(zhuǎn)記入政府性債務(wù)即可。其他科目如國(guó)庫(kù)存款、其他財(cái)政存款、與上級(jí)往來(lái)、與下級(jí)往來(lái)、預(yù)算結(jié)余等科目可仍按原科目記賬。

（二）專項(xiàng)資金會(huì)計(jì)的處理。

專項(xiàng)資金會(huì)計(jì)并入政府會(huì)計(jì)體系時(shí)，將銀行存款記入其他財(cái)政存款科目，以各銀行賬戶為明細(xì)科目；將暫存款記入代管資金科目，將暫付款記入墊付資金或其他應(yīng)收款科目。

（三）固定資產(chǎn)的處理

國(guó)有資產(chǎn)管理部門登記的各單位辦公用房、公用車輛等固定資產(chǎn)也應(yīng)并入政府會(huì)計(jì)體系，合并時(shí)，會(huì)計(jì)科目如下：

借 固定資產(chǎn)

貸 國(guó)有資產(chǎn)凈值

筆者建議，固定資產(chǎn)明細(xì)賬仍應(yīng)由國(guó)有資產(chǎn)管理部門管理，逐項(xiàng)登記，定期核查。同時(shí)，每年應(yīng)計(jì)提折舊，根據(jù)固定資產(chǎn)的用途不同，可分別記賬：

借 一般預(yù)算支出（基金支出）

貸 累計(jì)折舊

（四）無(wú)形資產(chǎn)的處理

各單位購(gòu)買的電腦軟件、國(guó)土部門儲(chǔ)備的商業(yè)用地也應(yīng)并入政府會(huì)計(jì)體系，合并時(shí)，會(huì)計(jì)科目如下：

借 無(wú)形資產(chǎn)

貸 國(guó)有資產(chǎn)凈值

筆者建議，無(wú)形資產(chǎn)明細(xì)賬也應(yīng)由國(guó)有資產(chǎn)管理部門管理，逐項(xiàng)登記，定期核查。同時(shí)，每年應(yīng)計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)攤銷，根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)的用途不同，可分別記賬：

借 一般預(yù)算支出（基金支出）

貸 無(wú)形資產(chǎn)攤銷

（五）在建工程的處理

政府投資的建設(shè)項(xiàng)目，大部分是由項(xiàng)目實(shí)施單位記賬和管理的，筆者建議，在建工程應(yīng)由財(cái)政部門歸口業(yè)務(wù)科室負(fù)責(zé)記賬，項(xiàng)目實(shí)施單位實(shí)行報(bào)賬制管理。在建工程資金撥付時(shí)，不宜記入支出科目，而應(yīng)直接記入在建工程。

借 在建工程

貸 國(guó)庫(kù)存款

如果是負(fù)債建設(shè)的項(xiàng)目，則如下記賬： 借 在建工程

貸 政府性債務(wù) 工程完工之后，借 固定資產(chǎn)

貸 在建工程

比如修建一條公路，工程資金雖然是當(dāng)年撥付，但其發(fā)揮效益卻是在以后數(shù)年甚至數(shù)十年之內(nèi)，因此，以累計(jì)折舊計(jì)入支出才是合理的。

（六）政府性債務(wù)的處理

政府性債務(wù)并入政府會(huì)計(jì)體系時(shí)，會(huì)計(jì)科目如下： 借 國(guó)有資產(chǎn)凈值 貸 政府性債務(wù)

政府性債務(wù)必須逐筆設(shè)置明細(xì)科目，詳細(xì)記錄其新增、償還等情況。

五、資產(chǎn)負(fù)債表

政府會(huì)計(jì)體系一旦建立，那么資產(chǎn)負(fù)債表就可以完整的反映出本級(jí)政府所有的資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)情況。

報(bào)表說(shuō)明中還應(yīng)注明或有債務(wù)情況、不能由政府自由支配的代管資金情況（如社保資金等）以及其他不能用于償債的資產(chǎn)情況（如公路、廣場(chǎng)等城市基礎(chǔ)設(shè)施）。

筆者十?dāng)?shù)年基層工作，突發(fā)奇想，胡言亂語(yǔ)，貽笑大方之處，諸位諒解。

2014年12月31日

第四篇：政府預(yù)算會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)

政府預(yù)算會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)

20世紀(jì)80年代掀起的政府預(yù)算會(huì)計(jì)改革將政府會(huì)計(jì)核算制度由收付實(shí)現(xiàn)制逐漸改為權(quán)責(zé)發(fā)生制。這一重大改革初步階段已初見(jiàn)成效。權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施，改善了以往會(huì)計(jì)體系不足以滿足公共財(cái)政管理的需要，提供相關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息不及時(shí)等缺陷，從而更好地反映了政府的受托責(zé)任，更好地提高資金的使用效率。在今后的經(jīng)濟(jì)發(fā)展中，如何根據(jù)我政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的實(shí)際情況將權(quán)責(zé)發(fā)生制更好地引進(jìn)和運(yùn)用，可以嘗試將其引進(jìn)進(jìn)程分為以下兩種類型：1.分步推進(jìn)式。推進(jìn)式也叫做次強(qiáng)式權(quán)責(zé)發(fā)生制，它是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主，以收付實(shí)現(xiàn)制為輔。其中加拿大是最典型的國(guó)家，從政府財(cái)務(wù)報(bào)告的權(quán)責(zé)發(fā)生制開(kāi)始，然后深入到政府預(yù)算中應(yīng)用的權(quán)責(zé)發(fā)生制，提出以財(cái)務(wù)信息戰(zhàn)略，將政府會(huì)計(jì)的責(zé)任框架進(jìn)一步改革。

2.全面引入型。全面引入型是指采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行預(yù)算執(zhí)行單位的會(huì)計(jì)處理，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為政府財(cái)務(wù)報(bào)告為基礎(chǔ)，按權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)編制政府預(yù)算。首先，在會(huì)計(jì)報(bào)告和預(yù)算編制中采用同樣的確認(rèn)基礎(chǔ)，使預(yù)算信息和會(huì)計(jì)信息保持一致，有利于對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行有效比較和控制。其次，在預(yù)算編制過(guò)程中反映政府運(yùn)營(yíng)成本，成本與績(jī)效目標(biāo)有機(jī)結(jié)合，大大促進(jìn)了政府會(huì)計(jì)的績(jī)效管理。最后，資產(chǎn)與負(fù)債的變化可以在預(yù)算中反映出來(lái)，有助于信息使用者清晰地認(rèn)識(shí)政府決策的長(zhǎng)期影響。

第五篇：淺析政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度改革-論文

淺析政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度改革

[摘 要]建國(guó)以來(lái)，我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)制度隨著不同時(shí)期經(jīng)濟(jì)體制的改革經(jīng)歷了幾次重大變革。為適應(yīng)改革開(kāi)放和建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的需要，財(cái)政部于1997年制訂并發(fā)布了《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，1998年又發(fā)布了《行政單位會(huì)計(jì)制度》，從而構(gòu)建起我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)制度的基本框架，經(jīng)過(guò)十幾年的運(yùn)行，這些制度在政府預(yù)算中起到了很大的作用，保障和推動(dòng)了我國(guó)政府預(yù)算的改革。但是隨著經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程不斷加深，國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相趨同的大趨勢(shì)下，我國(guó)應(yīng)適時(shí)改革政府預(yù)算會(huì)計(jì)的收付實(shí)現(xiàn)制，逐步過(guò)渡到權(quán)責(zé)發(fā)生制。本文針對(duì)我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀，提出存在的問(wèn)題，并結(jié)合我國(guó)的國(guó)情提出改革的措施，服務(wù)當(dāng)前政府預(yù)算改革的需要。

[關(guān)鍵詞]政府預(yù)算現(xiàn)狀；政府預(yù)算改革思路；政府預(yù)算改革措施

當(dāng)前，在全球經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化、國(guó)際化、不斷提高的大背景下，我國(guó)預(yù)算改革已經(jīng)進(jìn)入關(guān)鍵階段，改革的重點(diǎn)要求政府建立公共透明的預(yù)算制度，政府預(yù)算提供完整、公正、全面、反映財(cái)務(wù)收支狀況的財(cái)務(wù)報(bào)告。要求政府預(yù)算報(bào)告和國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相趨同。我國(guó)應(yīng)適時(shí)改革政府預(yù)算會(huì)計(jì)的收付實(shí)現(xiàn)制，逐步過(guò)渡到權(quán)責(zé)發(fā)生制。

一、現(xiàn)行收付實(shí)現(xiàn)制下的政府預(yù)算會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題。

收付實(shí)現(xiàn)制是以收到或支付現(xiàn)金作為確認(rèn)收入和費(fèi)用的依據(jù)。這種核算方式主要特征就是以當(dāng)年的現(xiàn)金收付為基礎(chǔ)確認(rèn)收支。當(dāng)年預(yù)算收入是以實(shí)際收到的收入來(lái)確認(rèn)，當(dāng)年預(yù)算支出按實(shí)際支出來(lái)確認(rèn)，這種核算方法已經(jīng)不適應(yīng)我國(guó)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)和財(cái)政改革的需要。主要表現(xiàn)在：

（一）不能全面、客觀的反應(yīng)政府資產(chǎn)狀況。

政府部門增加的資產(chǎn)不管是流動(dòng)資產(chǎn)還是固定資產(chǎn)，不管其使用年限都列入當(dāng)年支出，同時(shí)，增加固定資產(chǎn)和固定基金。固定資產(chǎn)在使用期內(nèi)保持原值不變。不提取折舊，也不進(jìn)行成本核算。除非固定資產(chǎn)進(jìn)行清理，資產(chǎn)價(jià)值才能反映在賬面上，不利于國(guó)有資產(chǎn)的管理。再如，政府用結(jié)余資金購(gòu)買國(guó)債按取得時(shí)的實(shí)際成本入賬，除非到期或賣出，其債券收益不在賬面反映，不能體現(xiàn)其公允價(jià)值，造成政府財(cái)務(wù)報(bào)告不能全面、客觀的反映政府資產(chǎn)的現(xiàn)狀。

（二）不能全面反應(yīng)映政府的負(fù)債。

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不斷深入，政府負(fù)債問(wèn)題越來(lái)越突出，以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)，財(cái)務(wù)報(bào)告上只能反映實(shí)際現(xiàn)金支出的部分，尚未用現(xiàn)金支付的政府債務(wù)，財(cái)務(wù)報(bào)告則不能反應(yīng)。造成當(dāng)期實(shí)際已經(jīng)發(fā)生數(shù)和財(cái)務(wù)報(bào)告反應(yīng)數(shù)不相符，造成現(xiàn)任政府辦超政府財(cái)力的“政績(jī)工程”，“形象工程”，致使政府的負(fù)債得不到及時(shí)的反映，形成欠發(fā)工資、糧食虧損掛賬，社保基金缺口等政府債務(wù)的延續(xù)。

（三）政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告失真，不能全面反映政府財(cái)務(wù)收支狀況，造成政府決策失誤。

由于收付實(shí)現(xiàn)制按收付款項(xiàng)的時(shí)間作為記賬的依據(jù)勢(shì)必造成權(quán)利和義務(wù)不同步、往往形成當(dāng)年要承擔(dān)的支出，沒(méi)有在當(dāng)年支出中體現(xiàn)。當(dāng)年已實(shí)現(xiàn)的其它收入，沒(méi)有在當(dāng)年其它收入中體現(xiàn)如：利息支出，政府支付的社保金。一方面虛增了可支配財(cái)力，另一方面，政府待支付款項(xiàng)沒(méi)有在賬面顯現(xiàn)，再如，有價(jià)證券及銀行利息收入，都與賬面反映不同步。這種情況往往給決策者提供不實(shí)的會(huì)計(jì)信息，造成政府決策失誤。

（四）預(yù)算會(huì)計(jì)核算的一般原則難以保證

收付實(shí)現(xiàn)制是以現(xiàn)金收付為核算的標(biāo)準(zhǔn)，不是根據(jù)業(yè)務(wù)發(fā)生的實(shí)際情況進(jìn)行應(yīng)收應(yīng)付的，因此，造成收付實(shí)現(xiàn)制核算下的政府預(yù)算提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)缺乏充分的可比性。不同部門會(huì)計(jì)指標(biāo)相互可比性較差，造成政府部門業(yè)績(jī)不明，不利于提高政府效率，其核算真實(shí)性、有用性、及時(shí)性、清晰性得不到保證。

（五）不適應(yīng)當(dāng)前預(yù)算改革的需要。

目前，我國(guó)預(yù)算管理改革不斷深入，部門預(yù)算編制改革，政府采購(gòu)，國(guó)庫(kù)集中支付等制度相繼出臺(tái)，這些新舉措有力的保障推動(dòng)了預(yù)算改革，同時(shí)，也需要相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度配套。但是由于收付實(shí)現(xiàn)制本身的局限，帶來(lái)了一些急需解決的問(wèn)題。如：部門預(yù)算改革需按部門分項(xiàng)目核算，如果一些項(xiàng)目當(dāng)年無(wú)法支出，按收付實(shí)現(xiàn)制就形成當(dāng)年結(jié)余，造成財(cái)政結(jié)余資金虛增。同樣政府采購(gòu)，如果采購(gòu)和支款時(shí)間不一，一方面資產(chǎn)增加，而另一方面賬面沒(méi)有反映增加的負(fù)債，導(dǎo)致賬實(shí)不符。不適應(yīng)當(dāng)前建立公共透明的政府預(yù)算體制的改革要求。

二、政府預(yù)算會(huì)計(jì)改革的思路和相應(yīng)的措施建議。

（一）改革思路

為適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，發(fā)展和建立公共透明和世界接軌的政府預(yù)算制度，是我國(guó)預(yù)算管理制度改革的重點(diǎn)，而政府會(huì)計(jì)改革的基本思路應(yīng)是在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上適時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。權(quán)責(zé)發(fā)生制是指在確認(rèn)收入和費(fèi)用時(shí)按權(quán)責(zé)是否發(fā)生來(lái)確認(rèn)，而不論款項(xiàng)是否收付。權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制相比，有利于準(zhǔn)確確定收入和費(fèi)用的歸屬期，有利于收入和費(fèi)用的配比。有利于客觀填報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表。有利于建立公共透明和世界接軌的政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度。

（二）改革措施建議。

1、盡快修改、完善預(yù)算法，政府預(yù)算適時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制尤為重要

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，市場(chǎng)在資源配置中發(fā)揮基礎(chǔ)性作用，政府更多的是執(zhí)行社會(huì)管理者的職能，政府財(cái)政收入主要來(lái)源于多種所有制形成的企業(yè)和廣大居民依法繳納的稅款。企業(yè)和居民作為財(cái)政收入的主要提供者，在依法納稅的同時(shí)，必然要求政府擔(dān)負(fù)起提供公共物品和服務(wù)的責(zé)任。為企業(yè)營(yíng)造良好的市場(chǎng)環(huán)境，為居民個(gè)人提供更好的公共服務(wù)，監(jiān)督政府用納稅人的錢提供的公共服務(wù)是否合理有效，是否節(jié)約，是否能謀求最大化的福利。政府財(cái)政活動(dòng)是否真實(shí)客觀。勢(shì)必要求政府預(yù)算提供正確、及時(shí)、完整、反映財(cái)務(wù)收支狀況的財(cái)務(wù)報(bào)告。因此，我國(guó)應(yīng)盡快修改、完善預(yù)算法，國(guó)家預(yù)算適時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是十分必要的。筆者認(rèn)為引入權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)從以下幾個(gè)方面進(jìn)行：

（1）對(duì)固定資產(chǎn)提取折舊，進(jìn)行成本核算。

（2）政府的預(yù)算收入應(yīng)當(dāng)與企業(yè)的應(yīng)付稅金相互協(xié)調(diào)。

（3）預(yù)算支出應(yīng)采用應(yīng)計(jì)制。

（4）政府工資制度應(yīng)引入成本核算制度。

（5）對(duì)于政府部門與企業(yè)的共性業(yè)務(wù)，可直接采用企業(yè)會(huì)準(zhǔn)則執(zhí)行，并就政府部門如何應(yīng)用這些準(zhǔn)則作出必要解釋。

（6）對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)測(cè)中個(gè)別準(zhǔn)則，不適合政府部門業(yè)務(wù)活動(dòng)特點(diǎn)的規(guī)定，進(jìn)行補(bǔ)充、調(diào)整和說(shuō)明。

（7）盡快研究出臺(tái)權(quán)責(zé)發(fā)生制下的政府預(yù)算財(cái)務(wù)報(bào)告編制方法。正確、及時(shí)、完整的向納銳人提供財(cái)務(wù)信息報(bào)告，以便他們對(duì)政府預(yù)算執(zhí)行的監(jiān)督。

2、政府預(yù)算改革與我國(guó)政府預(yù)算形式改革同步

長(zhǎng)期以來(lái)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，我國(guó)的政府預(yù)算都采用的是單一式預(yù)算的形式，在這種形式下只有一種預(yù)算形式即政府的公共財(cái)政預(yù)算。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷深化發(fā)展，單一的政府預(yù)算形式產(chǎn)生的問(wèn)題越來(lái)越多，必須盡快實(shí)行復(fù)式預(yù)算，建立

一個(gè)由政府公共預(yù)算和國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)預(yù)算、社會(huì)保障預(yù)算和其他預(yù)算組成的新的復(fù)式預(yù)算體制，以適應(yīng)政府預(yù)算改革在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上適時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的需要。

3、政府預(yù)算改革應(yīng)與我國(guó)國(guó)家預(yù)算發(fā)展?fàn)顩r相適應(yīng)。

現(xiàn)在，我國(guó)正處于社會(huì)主義初級(jí)階段，我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告的重心是預(yù)算執(zhí)行結(jié)果，目前，能提供的也就是預(yù)算執(zhí)行結(jié)果。對(duì)于政府負(fù)債，準(zhǔn)確核定的地方可用財(cái)力，需另外計(jì)算統(tǒng)計(jì)，財(cái)務(wù)報(bào)告沒(méi)能體現(xiàn)政府預(yù)算管理的業(yè)績(jī)和政府的工作效率，不能全口徑反映預(yù)算結(jié)果。未能對(duì)或有負(fù)債實(shí)施有效監(jiān)控，鑒于目前的政府預(yù)算的狀況，國(guó)家預(yù)算必須適時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，全面、客觀的反映政府預(yù)算執(zhí)行情況。另外，我國(guó)已加入了WTO，與國(guó)際間接觸不斷增加。政府部門也不例外，只有逐步實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，相互間財(cái)政收支數(shù)量才有可比性，才能與世界接軌。由此可見(jiàn)，我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)結(jié)合本國(guó)國(guó)情，考慮本國(guó)政府部門業(yè)務(wù)特點(diǎn)，循序漸進(jìn)的推進(jìn)。

4、政府預(yù)算改革應(yīng)借鑒國(guó)際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，為政府財(cái)務(wù)報(bào)告國(guó)際趨同做準(zhǔn)備

在全球經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化、國(guó)際化、不斷提高的大背景下，英國(guó)、新西蘭、澳大利亞、美國(guó)、加拿大等西方國(guó)家近年來(lái)所執(zhí)行的政府會(huì)計(jì)改革都是由傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)逐步轉(zhuǎn)向權(quán)責(zé)發(fā)生制過(guò)渡的基本趨勢(shì)，以達(dá)到提高財(cái)政透明度，按照國(guó)際通行標(biāo)準(zhǔn)提供政府會(huì)計(jì)信息。以英國(guó)為例，2001～2002年財(cái)政，英國(guó)首次在中央政府部門預(yù)算中采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。2008年4月1日起英國(guó)中央政府開(kāi)始以國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則為基礎(chǔ)編制預(yù)算和財(cái)務(wù)報(bào)告。目前，各國(guó)在進(jìn)行公共部門會(huì)計(jì)改革中參考和借鑒的國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)主要有國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定的國(guó)際公共部門準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)制定的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，我國(guó)進(jìn)行政府會(huì)計(jì)改革，也應(yīng)對(duì)國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則等國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行深入研究，借鑒其中的可取部分加以利用，為政府財(cái)務(wù)報(bào)告國(guó)際趨同做準(zhǔn)備。

5、政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)當(dāng)穩(wěn)步推行

近幾年來(lái)，我國(guó)財(cái)政管理制度進(jìn)行了重大改革，使財(cái)政工作進(jìn)一步規(guī)范、公開(kāi)和透明，有利于財(cái)政，財(cái)務(wù)信息的正確反映，有利于政府對(duì)經(jīng)濟(jì)的決策。如建立科學(xué)規(guī)范的部門預(yù)算制度，推行國(guó)庫(kù)單一帳戶體系，實(shí)行政府采購(gòu)制度，改進(jìn)會(huì)計(jì)核算和報(bào)告體系等。這些措施的出臺(tái)，有力的推動(dòng)了改革的進(jìn)程，鑒于目前政府預(yù)算由收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制過(guò)渡要經(jīng)歷一定的過(guò)程，需要我國(guó)政府組織專家學(xué)者進(jìn)行深入研究，選擇世界各國(guó)先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)加以借鑒和吸收，我國(guó)只有適時(shí)研究出臺(tái)國(guó)家預(yù)算改革方案，選擇性的在不同范圍，不同層次的政府機(jī)構(gòu)內(nèi)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行試點(diǎn)，待積累了經(jīng)驗(yàn)后，再全面擴(kuò)廣，只有這樣國(guó)家預(yù)算才能使財(cái)政工作進(jìn)一步規(guī)范、進(jìn)一步公開(kāi)、透明，財(cái)政信息，才有利于政府對(duì)經(jīng)濟(jì)的決策和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防范。為適應(yīng)新的改革需要、完善和改進(jìn)預(yù)算會(huì)計(jì)制度適時(shí)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，具有現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)意義。

其意義有四：

（1）正確、及時(shí)、完整反映政府財(cái)政會(huì)計(jì)信息，適應(yīng)財(cái)政改革需要。

（2）有效制止政府不利行為，使各種政府債務(wù)公開(kāi)化，透明化、對(duì)各級(jí)政府部門具有一定的約束力，防止超財(cái)力上“形象工程”、“政績(jī)工程”，對(duì)財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)起到預(yù)防作用。

（3）為政府建立績(jī)效評(píng)價(jià)體系提供平臺(tái)，有利于政府效率的不斷提高。

（4）有利于國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告相趨同，和世界接軌。

參考文獻(xiàn)：

1、財(cái)政部會(huì)計(jì)資格評(píng)價(jià)中心，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，2008年。

2、張娟、黃贇 經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì).綜合版.2008.年第08期。