第一篇：稅收籌劃案例分析題

稅收籌劃（選修）案例分析題 1、2月8日，宇豐汽車廠以20輛小汽車向宇南出租汽車公司進行投資。按雙方協(xié)議，每輛汽車折價款為16萬元。該類型汽車的正常銷售價格為16萬元(不含稅)，宇豐汽車廠上月銷售該種小汽車的最高售價為17萬元(不含稅)。該種小汽車的消費稅稅率為5%。該汽車廠應(yīng)如何進行稅收籌劃? 答：如果宇豐汽車廠直接以小汽車作為投資，則宇豐汽車廠該項業(yè)務(wù)應(yīng)納消費稅稅額=17×20×5%=17(萬元)。

宇豐汽車廠實際投資額為320萬元，可采用以下方式進行稅收籌劃：首先向宇南出租汽車公司投資320萬元，然后由宇南出租汽車公司向宇豐汽車廠購買小汽車20輛，價格為16萬元。和前面方案相比，宇豐汽車廠投資汽車數(shù)一樣，投資額也一樣，而且每輛16萬元的價格完全在正常區(qū)間內(nèi)，盡管宇豐汽車廠和宇南出租汽車公司為關(guān)聯(lián)企業(yè)，也不會被稅務(wù)機關(guān)認定價格偏低而調(diào)整計稅價格。此時，宇豐汽車廠的應(yīng)納消費稅稅額為16×20×5%=16(萬元)?？梢赃_到節(jié)稅1萬元的稅收籌劃效果。

2、為了進一步擴大銷售，信義公司采取多樣化生產(chǎn)銷售策略，生產(chǎn)糧食白酒與藥酒組成的禮品套裝進行銷售。2011年6月，該廠對外銷售700套套裝酒，單價100元/套，其中糧食白酒、藥酒各1瓶，均為1斤裝(若單獨銷售，糧食白酒30元/瓶，藥酒70元/瓶)。假設(shè)此包裝屬于簡易包裝，包裝費可以忽略不計，那么該企業(yè)對此銷售行為應(yīng)當(dāng)如何進行納稅籌劃?(根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，糧食白酒的比例稅率為20%，定額稅率為0.5元/斤；藥酒的比例稅率為10%，無定額稅率。)答：多數(shù)公司的慣常做法是將產(chǎn)品包裝好后直接銷售。在這一銷售模式中，根據(jù)“將不同稅率的應(yīng)稅消費品組成成套消費品銷售的應(yīng)按最高稅率征稅”的規(guī)定，在這種情況下，藥酒不僅按20%的高稅率從價計稅，還要按0.5元/斤的定額稅率從量計稅。這樣，該企業(yè)應(yīng)納消費稅=100×700×20%+700×1×2×0.5=14700(元)。

如果企業(yè)采取“先銷售后包裝”的方式進行，將上述糧食白酒和藥酒分品種銷售給零售商，然后再由零售商包裝成套裝消費品后對外銷售。在這種情況下，藥酒不僅只需要按10%的比例稅率從價計稅，而且不必按0.5元/斤的定額稅率從量計稅。這樣，企業(yè)應(yīng)納消費稅=(30×20%+70×10%+0.5)×700=9450(元)。

通過比較，“先銷售后包裝”比“先包裝后銷售”節(jié)稅5250元。

3、某商業(yè)公司為增值稅一般納稅人，即銷售面粉面粉又兼營餐飲，本月從糧油公司購買的面粉，取得增值稅專用發(fā)票上注明價款為100萬元，增值稅額為13萬元，當(dāng)月將面粉的8%用于銷售，取得不含稅收入95萬元，20%用于加工制作面食，取得營業(yè)收入45萬元。請問，是否對面粉進行分開核算？

答：（1）若劃分不清免稅項目的進項稅額（面條、饅頭屬于免稅項目）：、計算不得抵扣的進項稅=當(dāng)月無法劃分的全部進項稅額×當(dāng)月免稅項目銷售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額合計/當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計

=13×（45/90+45）=4.18萬元（2）若正確劃分各自的進項稅額： 不能抵扣的進項稅額13×20%=2.6萬元

由此可見，若正確劃分進項稅額可以節(jié)省增值稅1.58萬元（=4.18-2.6）

4、某商場商品銷售利潤率為40％，即銷售100元商品，其成本為60元，商場是增值稅一般納稅人，購貨均能取得增值稅專用發(fā)票，為促銷欲采用三種方式： 將商品以7折銷售；

凡是購物滿100元者，均可獲贈價值30元的商品(成本為18元)； 凡是購物滿100元者，將獲返還現(xiàn)金30元。(以上價格均為含稅價格)假定消費者同樣是購買一件價值100元的商品，從稅收的角度，該商場應(yīng)該選擇以上三種方式中的哪一種(由于城市維護建設(shè)稅及教育費附加對結(jié)果影響較小，因此計算時可不予考慮)？

答：

一、7折銷售，價值100元的商品售價70元應(yīng)繳增值稅額＝70÷（1＋17％）×17％－60／（1＋17％）×17％＝1.45（元）

利潤額＝70÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）＝8.55（元）

應(yīng)繳所得稅額＝8.55×33％＝2.82（元）

稅后凈利潤＝8.55－2.82＝5.73（元）。

二、購物滿100元，贈送價值30元的商品銷售100元商品應(yīng)繳增值稅＝100÷（1＋17％）×17％－60÷（1＋17％）×17％＝5.81（元）。

贈送30元商品視同銷售：應(yīng)繳增值稅＝30÷（1＋17％）×17％－18÷（1＋17％）×17％＝1.74（元）。

合計應(yīng)繳增值稅＝5.81＋1.74＝7.55（元）

稅法規(guī)定，為其他單位和部門的有關(guān)人員發(fā)放現(xiàn)金、實物等應(yīng)按規(guī)定代扣代繳個人所得稅；稅款由支付單位代扣代繳。為保證讓利顧客30元，商場贈送的價值30元的商品應(yīng)不含個人所得稅額，該稅應(yīng)由商場承擔(dān)，因此，贈送該商品時商場需代顧客偶然所得繳納的個人所得稅額為：30÷（1＋20％）×20％＝7.5（元）。

利潤額＝100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）－18÷（1＋17％）－7.5＝11.3（元）

由于贈送的商品成本及代顧客繳納的個人所得稅款不允許稅前扣除，因此應(yīng)納企業(yè)所得稅額＝[100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）]×33％＝11.28（元）。

稅后利潤＝11.30－11.28＝0.02（元）。

三、購物滿100元返還現(xiàn)金30元應(yīng)繳增值稅稅額＝[100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）]×17％＝5.81（元）。

應(yīng)代顧客繳納個人所得稅7.5（同上）。

利潤額＝100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）－30－7.5＝－3.31（元）。

應(yīng)納所得稅額11.28元（同上）。

稅后利潤＝－3.31－11.28＝－14.59（元）。

上述三方案中，方案一最優(yōu)，方案二次之，方案三最差。但如果前提條件發(fā)生變化，則方案的優(yōu)劣會隨之改變。

4、華興造船廠年平均稅前利潤為1000000元(已扣除折舊)，新購一臺大型設(shè)備原值400000元，預(yù)計殘值率為3%，假設(shè)折舊年限為5年，該廠可以采用平均年限法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法中的任何一種方法計提折舊。請問：

(1)當(dāng)該企業(yè)各年的所得稅稅率為25%，企業(yè)應(yīng)該選用什么方法折舊，才能獲得最大的稅收利益?(2)如果該企業(yè)前兩年享受免征所得稅的待遇，企業(yè)應(yīng)該選用什么方法折舊，才能獲得最大的稅收利益? 答：[分析思路]

第一種情況：假定企業(yè)處于正常納稅期 1．平均年限法

預(yù)計凈殘值=400000×3%=12000(元)

每年折舊額=(400000-12000)÷5=77600(元)2． 雙倍余額遞減法

該項設(shè)備的年折舊率=2÷5×100%=40%

雙倍余額遞減法下每年應(yīng)計提折舊額如下表所示： 雙倍余額遞減法

單位：元 年份 第1年 折舊率 40%

年折舊額 160000(=400000×40%)

賬面凈值 240000 第2年 40%

96000(=240000×40%)

57600(=144000×40%)

37200(=74400×50%)

37200(=74400×50%)

144000 第3年 40% 86400 第4年 40% 49200 第5年 40% 12000

表中第四年、第五年折舊額=(第三年末固定資產(chǎn)凈值86400-預(yù)計凈殘值12000)÷2=37200(元)3． 年數(shù)總和法

每年應(yīng)計提的折舊額如下表所示： 年數(shù)總和法 單位：元 年份 第1年 折舊率 5/15

年折舊額 129333(=388000×5/15)

103467(=388000×4/15)

77600(=388000×3/15)

51733(=388000×2/15)

25867(=388000×1/15)

賬面凈值 270667 第2年 4/15 167200 第3年 3/15 89600 第4年 2/15 37867 第5年 1/15 12000

假設(shè)該企業(yè)采用平均年限法計算折舊，每年的稅前利潤都是1000000元，那么就有：

采用加速折舊法計算的稅前利潤=采用平均年限法計算的稅前利潤(1000000元)+平均年限折舊額(77600元)-采用加速折舊法計算的折舊額。

由于采用不同的折舊方法，每年的折舊額均不相同，所以每年的稅前利潤和所得稅額均不相同，如下表所示：

平均年限法

年份

折舊額 稅前利所得稅潤 1000000 1000000 1000000 1000000 1000000

額

雙倍余額遞減法

稅前利所得稅潤

額

年數(shù)總和法

稅前利所得稅潤

額 237066.75 243533.25 250000

折舊額 折舊額

第1年 77600 250000 160000 917600 229400 129333 948267 第2年 77600 250000 96000 981600 245400 103467 974133

1020000 1040400 1040400

1000000 第3年 77600 250000 57600 255000 77600 第4年 77600 250000 37200 260100 51733

102586256466.7

第5年 77600 250000 37200 260100 25867

105173262933.3 5000000 1250000 合計 388000 5000001250000

0

388000

5000001250000

0

388000

從表中可知，不同折舊方法對不同年份的應(yīng)納稅額產(chǎn)生了影響。以第一年為例，企業(yè)應(yīng)納所得稅額在平均年限法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法下分別為250000元、229400元、237066.75元。若選用雙倍余額遞減法，當(dāng)年企業(yè)應(yīng)納稅額最少。

其原理在于：在平均年限法下，計入各期的折舊額相同，從而使各年度之間的損益相對均衡。年數(shù)總和法的折舊額是逐年遞減的，前期折舊多，后期折舊少，從而使前期利潤相對減少，而后期利潤相對增加。雙倍余額遞減法與年數(shù)總和法基本相似，只是折舊額的遞減速度快于年數(shù)總和法，有加速折舊的特征，而且最后兩年無論有多少都采取平均方式計入成本。如果不考慮其他因素，雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法滯后了納稅期，可以取得遞延納稅的好處。在這種情況下，優(yōu)化納稅的折舊方式的選擇順序是：雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法、直線折舊法。

第二種情況：假設(shè)企業(yè)處于減免稅期

如果企業(yè)前兩年免稅，從第三年起開始征收25%的所得稅，則其折舊方法與應(yīng)納所得稅的關(guān)系與前面又有所不同，具體情況如下表所示： 免稅時折舊方法與所得稅關(guān)系表 單位：元

平均年限法

年份

折舊額 稅前利所得稅潤 1000000 1000000 1000000 1000000 1000000 5000000

額 —

雙倍 余額遞減法

稅前利所得稅潤

額

年數(shù)總和法

稅前利所得稅潤

額

折舊額 折舊額

第1年 77600 160000 917600 — 129333 948267 —

第2年 77600 — 96000 981600 —

1020000 1040400 1040400 5000000

103467 974133 —

1000000 第3年 77600 250000 57600 255000 77600 250000 第4年 77600 250000 37200 260100 51733

102586256466.7

第5年 77600 250000 37200 260100 25867

105173262933.3 5000000 769400 合計 388000 750000 388000 775200 388000

從上表中可以看出，在頭兩年免稅的情況下，加速折舊反而未給企業(yè)帶來節(jié)稅的效應(yīng)，企業(yè)采用平均年限法，應(yīng)納稅額比其他兩種方法都要少。在這種情況下，采用加速折舊方法縮短折舊年限將更不可取。因為在免稅、減稅優(yōu)惠期內(nèi)，加速折舊將對企業(yè)產(chǎn)生以下幾個不利影響：

第一，對經(jīng)營者有利有弊。加速折舊使企業(yè)增加了所得稅的支出，使經(jīng)營者可以自主分配的資金減少，一部分資金以稅款的形式流出企業(yè)；但加速折舊同時也向經(jīng)營者提供了一項秘密資金，即已經(jīng)提足折舊的固定資產(chǎn)仍在為企業(yè)服務(wù)，卻沒有占用企業(yè)的資金。這項秘密資金的存在為企業(yè)未來的經(jīng)營虧損提供了避難所。因此，即使在免稅、減稅期間，許多企業(yè)的經(jīng)營者也樂于采用加速折舊方法，為的是有一個較為寬松的財務(wù)環(huán)境。

第二，對所有者有弊無利。如果說加速折舊對經(jīng)營者有利有弊的話，而對所有者來說則是無利可言。首先，所得稅支出的增加，減少了所有者應(yīng)得的利益，使所有者權(quán)益減少。其次，加速折舊使企業(yè)稅后利潤遞延。作為企業(yè)所有者，一般都希望企業(yè)在近期獲得較高的利潤，以盡快收回投資。固定資產(chǎn)折舊是固定資產(chǎn)投資的補償，但企業(yè)卻不能將提取的折舊額分配給所有者，而是要留在企業(yè)直至投資期滿。企業(yè)的加速折舊方法將所有者收益遞延，勢必延長所有者的投資回收期，使所有者的投資處于通貨膨脹和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險之中。因此，從所有者的利益出發(fā)，是不希望企業(yè)尤其是新建企業(yè)在稅收減免期采用加速折舊方法的。

通過上述分析，可以得出這樣的結(jié)論：如果納稅人在前期享受稅收優(yōu)惠，優(yōu)化納稅的折舊選擇順序應(yīng)該是：平均年限法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法。

6、周某在一段時期內(nèi)為A企業(yè)提供相同的勞務(wù)服務(wù)，該單位或一季，或半年，或一年一次付給周某勞務(wù)報酬。假設(shè)該單位年底一次付給周某一年的咨詢服務(wù)費6萬元。

分析要求：周某應(yīng)如何安排，盡量降低自己的個人所得稅稅負? 答：[分析思路]

個人所得稅對納稅義務(wù)人取得的勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得、利息、股息、紅利所得、財產(chǎn)租賃所得、偶然所得和其他所得等七項所得，都是明確應(yīng)當(dāng)按次計算征稅的。由于扣除費用依據(jù)每次應(yīng)納稅所得額的大小，分別規(guī)定了定額和定率兩種標(biāo)準(zhǔn)，從維護納稅義務(wù)人的合法利益的角度看，準(zhǔn)確劃分“次”，變得十分重要。

對于只有一次性收入的勞務(wù)報酬，以取得該項收入為一次。例如，接受客戶委托從事設(shè)計裝潢，完成后取得的收入為一次。屬于同一事項連續(xù)取得勞務(wù)報酬的，以一個月內(nèi)取得的收入為一次。同一作品再版取得的所得，應(yīng)視為另一次稿酬所得計征個人所得稅。同一作品先在報刊上連載，然后再出版；或先出版，再在報刊上連載的，應(yīng)視為兩次稿酬所得繳稅。即連載作為一次，出版作為另一次。財產(chǎn)租賃所得，以一個月內(nèi)取得的收入為一次。

本例中，周某取得的勞務(wù)報酬，雖然是一次取得，但不能按一次申報繳納個人所得稅。

假設(shè)該單位年底一次付給周某一年的咨詢服務(wù)費6萬元之后，周某按一次申報納稅的話，其應(yīng)納稅所得額如下：

應(yīng)納稅所得額=60000-60000×20%=48000(元)

屬于勞務(wù)報酬一次收入畸高，應(yīng)按應(yīng)納稅額加征五成，應(yīng)納稅額如下：

應(yīng)納稅額=48000×20%×(1+50%)=14400(元)

如果周某以每個月的平均收入5000元分別申報納稅的話，其每月應(yīng)納稅額和全年應(yīng)納稅額如下：

每月應(yīng)納稅額=(5000-5000×20%)×20%=800(元)

全年應(yīng)納稅額=800×12=9600(元)14400-9600=4800(元)

由此可見，周某若按月納稅，可節(jié)約納稅4800元。

7、萬達商業(yè)集團2013年度實現(xiàn)的企業(yè)會計利 潤總額為4000萬元，企業(yè)所得稅稅率為25％。企 業(yè)為了提高其知名度及美譽度，決定向社會捐贈 600萬元，假設(shè)無其他納稅調(diào)整項目。在捐贈總額 不變時，有下列幾種捐贈方案可以選擇：方案一：將600萬元現(xiàn)金直接捐贈給本地新 錄取的600名家庭貧困的大學(xué)生。方案二：將600萬元通過市教育局轉(zhuǎn)贈給某 大學(xué)用于補貼家庭困難的大學(xué)生的學(xué)費。方案三：將600萬元在2008年和2009年分兩次平均通過市教育局轉(zhuǎn)贈給某大學(xué)用于補貼家庭 困難的大學(xué)生的學(xué)費。企業(yè)應(yīng)選擇哪一方案？ 答：根據(jù)稅法的規(guī)定，方案一由于是直接捐贈，捐贈額 600萬元在稅前不能扣除，則 ? 應(yīng)納企業(yè)所得稅＝(4000+600)×25％＝1150(萬元)方案二的捐贈支出由于是通過國家機關(guān)進行的，在 扣除限額12％內(nèi)的部分可以據(jù)實扣除，故其應(yīng)納所得稅稅 額的計算如下： ? 允許扣除的捐贈額＝4000×12％＝480(萬元)? 在本方案中，捐贈的600萬元大于按比例計算的480 萬元的扣除限額，超出限額的120萬元不能稅前扣除，則 ? 應(yīng)納企業(yè)所得稅＝（4000+120)×25％＝1030(萬元)方案三的捐贈支出由于是通過國家機關(guān)進 行的，在扣除限額12％內(nèi)的部分可以據(jù)實扣除，故其應(yīng)納所得稅稅額的計算如下： 允許扣除的捐贈額＝4000×12％＝480(萬 元)在本方案中，當(dāng)年捐贈的300萬元小于按比 例計算的480萬元的扣除限額，允許在稅前全額扣 除，則 應(yīng)納企業(yè)所得稅＝4000×25％＝1000(萬元)假設(shè)2009年情況與2008年相同，則2009年 捐贈的300萬元也可以在稅前全額扣除，應(yīng)納稅額

通過以上三個方案的比較，顯然方案三更好一些，因為這樣操作既符合稅法規(guī)定，使企業(yè)納稅最少，又達到 了捐贈的目的，提高企業(yè)的美譽度和知名度

8、某大學(xué)教授研究應(yīng)用經(jīng)濟學(xué),經(jīng)常受邀到全國各地講學(xué)，2008年湖北一家公司和深圳另一家公司同時邀請他前往授課，講課時間為6天，但是時間重疊了。湖北公司提出給該教授課酬為5.5萬元，交通等費用自理；深圳公司只支付5萬元，但是負責(zé)支付該教授來深圳授課的全部費用,按照該教授到深圳講課的慣例,他的費用大概為5000元。但是,由于授課時間重疊,請從稅收籌劃的角度來幫助該教授決策應(yīng)該到何地講學(xué)能獲得最大化的稅后收入? 答：勞務(wù)收入按次征收并適用于20%～40%三級超額累進稅率。如果把該教授的費用計入其授課報酬之中，必然會虛增其凈收入而適用于更高的稅率檔次多納稅。

接受湖北授課凈收入=55000－[55000×（1－20%）×30%-2000]-5000=38800（元）接受深圳授課凈收入=50000－[50000×（1－20%）×30%-2000]=40000（元）

按照稅后收入最大化原則，該教授應(yīng)該接受深圳授課邀請。

第二篇：稅收籌劃案例

納稅籌劃案例

1代購貨物免稅,小規(guī)模納稅人受益

代購貨物是指符合下列條件的經(jīng)營行為：受托方不墊付資金，銷貨方將增值稅專用發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方；受托方按代購實際發(fā)生的銷售額和增值稅額與委托方結(jié)算貨款，并另收取手續(xù)費。國家稅務(wù)總局規(guī)定，“代購貨物免征增值稅?！边@一規(guī)定為小規(guī)模納稅人提供了籌劃空間，小規(guī)模納稅人據(jù)此籌劃，可降低稅負，擴大銷售。

如：A公司欲向B公司購進一批貨物，A公司購進貨物價款合計90萬元（適用增值稅率17%），B公司銷售貨物價款合計110萬元，A公司是小規(guī)模納稅人，B公司是一般納稅人，適用增值稅率17%，雙方繳納的城建稅、教育費附加均為7%和3%，本文中除注明外，貨物價款均為不含稅價。

A公司設(shè)計兩種方案：方案一：購進后銷售，含稅售價為104萬元。A公司應(yīng)納增值稅：104÷（1+4%）×4%=4（萬元），城建稅、教育費附加0.4萬元，稅負總額4.4萬元，稅前收益104÷（1+4%）－90×（1+17%）－0.4=－5.7（萬元）；B公司應(yīng)納增值稅110×17%－4=14.7（萬元），城建稅、教育費附加1.47萬元，總額16.17萬元，稅前收益：110－104÷（1+4%）－1.47=8.53（萬元）。

方案二：代購貨物，B公司支付手續(xù)費10萬元。A公司應(yīng)納營業(yè)稅10×5%=0.5（萬元），城建稅、教育費附加0.05萬元，稅負總額0.55萬元，稅前收益10－0.55=9.45（萬元）；B公司應(yīng)納增值稅110×17%－90×17%=3.4（萬元），城建稅、教育費附加0.34萬元，稅負總額3.74萬元，稅前收益110－90－10－0.34=9.66（萬元）。

從A公司的籌劃方案看，采用方案二時，A、B公司稅負總額較方案一降低，A公司可實現(xiàn)盈利，B公司稅前收益較方案一增加，因此方案二是比較理想的方案。但是B公司能否同意方案二呢？

企業(yè)的經(jīng)濟行為應(yīng)充分考慮對方的經(jīng)濟利益，在本例中，A公司設(shè)計的方案應(yīng)充分考慮B公司的利益，即不能使B公司比從一般納稅人企業(yè)購進貨物減少收益。

下面分析假如B公司從一般納稅人企業(yè)購進貨物的情況。

如：B公司從C公司購進一批貨物，C公司購進貨物價款90萬元，B公司銷售110萬元，C公司、B公司均是一般納稅人，適用的增值稅率均為17%，雙方繳納的城建稅、教育費附加均為7%和3%.B公司有兩種購進方案：方案甲：直接購進，購進貨物價款100萬元。C公司應(yīng)納增值稅100×17%－90×17%=1.7（萬元），城建稅、教育費附加0.17萬元，稅負總額1.87萬元，稅前收益100－90－0.17=9.83（萬元）；B公司應(yīng)納增值稅110×17%－100×17%=1.7（萬元），城建稅、教育費附加0.17萬元，稅負總額1.87萬元，稅前收益110－100－0.17=9.83（萬元）。

方案乙：委托C公司代購貨物，B公司支付手續(xù)費10萬元。C公司應(yīng)納營業(yè)稅10×5%=0.5（萬元），城建稅、教育費附加0.05萬元，稅負總額0.55萬元，稅前收益10－0.55=9.45（萬元）；B公司應(yīng)納增值稅110×17%－90×17%=3.4（萬元），城建稅、教育費附加0.34萬元，稅負總額3.74萬元，稅前收益110－90－10－0.34=9.66（萬元）。

可以看出，B公司采用方案甲時，較采用方案乙稅負總額降低、稅前收益增加，C公司采用方案乙較采用方案甲稅負總額雖有所降低，但即使與B公司協(xié)商，仍不足以彌補B公司的損失。因此，方案甲是比較理想的方案。

可見，A公司要想與B公司達成代購協(xié)議，A公司應(yīng)在手續(xù)費上讓利B公司，以彌補B公司較采用方案甲多負擔(dān)的增值稅1.7萬元，A公司收取的手續(xù)費至多應(yīng)為10－1.7÷（1－33%）=7.46（萬元）。

這時方案二變?yōu)椋捍徹浳?，另支付手續(xù)費7.46萬元。A公司應(yīng)納營業(yè)稅7.46×5%=0.37（萬元），城建稅、教育費附加0.04萬元，稅負總額0.41萬元，稅前收益7.46－0.41=7.05（萬元）；B公司應(yīng)納增值稅110×17%－90×17%=3.4（萬元），城建稅、教育費附加0.34萬元，稅負總額3.74萬元，稅前收益110－90－7.46－0.34=12.2（萬元）。

由此看出，小規(guī)模納稅人代購方案的制訂，要關(guān)注購銷雙方的利益。只有這樣，才能使稅收籌劃順利實施，為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，促進企業(yè)發(fā)展。

2企業(yè)分立中增值稅的稅收籌劃及案例分析

我國《增值稅暫行條例》中規(guī)定增值稅的免稅項目包括：

（1）農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)的屬于稅法規(guī)定范圍的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品；

（2）避孕藥品和用具；

（3）古舊圖書；

（4）直接用于科學(xué)研究、科學(xué)試驗和教學(xué)的進口儀器、設(shè)備；

（5）外國政府、國際組織無償援助的進口物資和設(shè)備；

（6）對符合國家產(chǎn)業(yè)政策要求的國內(nèi)投資項目，在投資總額內(nèi)進口的自用設(shè)備（特殊規(guī)定不予免稅的少數(shù)商品除外）；

（7）由殘疾人組織直接進口供殘疾人專用的物品；

（8）個人（不包括個體經(jīng)營者）銷售自己使用過的除游船、摩托車、汽車以外的貨物。

這也就是說，增值稅納稅人除經(jīng)營免稅產(chǎn)品外，還可能兼營非免稅項目的產(chǎn)品。如果企業(yè)將生產(chǎn)免稅與非免稅的項目分立開來，那么就可以降低總體稅負，否則，免稅項目與非免稅項目要合起來按非免稅項目的稅率征稅，不得抵扣的進項稅額計算公式為：

不得抵扣的增值稅進項稅額=（當(dāng)月免稅項目銷售額+非應(yīng)稅項目營業(yè)額）÷（當(dāng)月全部銷售額+營業(yè)額）×當(dāng)月全部增值稅進項稅額

案例

某制藥廠主要生產(chǎn)抗菌類藥物，也生產(chǎn)避孕藥品，2000年該廠抗菌類藥物的銷售收入為400萬元，避孕藥品銷售收入為100萬元。全年購進貨物的增值稅進項稅額為40萬元。該廠是否應(yīng)把避孕藥品車間分離出來，單獨設(shè)立一個制藥廠？

為了更清楚地說明題意，現(xiàn)將案例中組合資料列示下表：

類別品名銷售收入（萬元）

可抵扣比例不可抵扣比例進項稅額（萬元）

免稅產(chǎn)品避孕藥品100—20%—

非免稅產(chǎn)品抗菌類藥物400 80%—

合計

500 80% 20% 40

分析

（1）合并經(jīng)營時

可以抵扣的進項稅額=40﹣40×（100÷500）=32（萬元）

（2）另設(shè)一個制藥廠

①如果避孕藥品的增值稅進項稅額為5萬元，則該制藥廠可抵扣的增值稅進項稅額為35%萬元（40﹣5），大于合并經(jīng)營時可抵扣的32萬元，可多抵扣3萬元。此時另設(shè)一個制藥廠有利。

②如果避孕藥品的增值稅進項稅額為10萬元，則該制藥廠可抵扣的增值稅進項稅額為30萬元（40﹣10），小于合并經(jīng)營時可抵扣的32萬元，則采用合并經(jīng)營較為有利。

由此，可以假設(shè)免稅產(chǎn)品的進項稅額為X，可以計算出平衡為：

40﹣X=32解得，X=8（萬元）

即當(dāng)避孕藥品的進項稅額為8萬元時，分立經(jīng)營與合并經(jīng)營在納稅上并無區(qū)別。

此時，免稅產(chǎn)品的增值稅進項稅額的比例為：8÷40×100%=20%

免稅產(chǎn)品銷售收入占全部銷售收入的比例為：10÷50×100%=20%

因此，當(dāng)免稅產(chǎn)品的增值稅進項稅額占全部產(chǎn)品增值稅進項稅額的比例與免稅產(chǎn)品銷售收入占全部產(chǎn)品銷售收入比例相等時，分立經(jīng)營與合并經(jīng)營在稅收上無差別。

根據(jù)上面的計算過程，可以推出平衡點的計算公式如下：

全部進項稅額×[（1﹣免稅產(chǎn)品進項稅額÷全部進項稅額）×100%]

即：免稅產(chǎn)品進項稅額÷全部進項稅額=免稅產(chǎn)品銷售額÷全部銷售額

因此，當(dāng)免稅產(chǎn)品進項稅額÷全部進項稅額＞免稅產(chǎn)品銷售額÷全部銷售額時，采用合并經(jīng)營較為有利；

當(dāng)免稅產(chǎn)品進項稅額÷全部進項稅額＜免稅產(chǎn)品銷售額÷全部銷售額時，采用分立經(jīng)營較為有利.3企業(yè)發(fā)生資產(chǎn)減值時的稅收籌劃實例

資產(chǎn)發(fā)生減值，意味著企業(yè)發(fā)生了潛在虧損。企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)謹慎性原則的要求，對減值資產(chǎn)合理提取減值準(zhǔn)備，因此，資產(chǎn)減值會減少本年利潤。稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅稅前允許扣除的項目，原則上必須遵循據(jù)實扣除原則，企業(yè)根據(jù)財務(wù)會計制度等規(guī)定提取的任何形式的準(zhǔn)備金不得在企業(yè)所得稅前扣除?？梢姡崛p值準(zhǔn)備不能減少企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額。筆者認為，在一定條件下，企業(yè)可以采取一些合法的手段，將資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)化為應(yīng)納稅所得額的減少，從而減少本期應(yīng)繳企業(yè)所得稅。

處置出售

例一：A公司2003年實現(xiàn)利潤750萬元。該公司一套生產(chǎn)設(shè)備帳面原值500萬元，已提折舊150萬元，因技術(shù)進步等原因，公司對該設(shè)備已累計提取減值準(zhǔn)備200萬元，其中2003年增提50萬元。假設(shè)無其他納稅調(diào)整項目。

根據(jù)稅法規(guī)定，本年增提的減值準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，該公司2003應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：

（750＋50）×33％＝264（萬元）

籌劃方案：在2003年12月底前，A公司可以將發(fā)生減值的設(shè)備按市價出售給有關(guān)聯(lián)關(guān)系的B公司。如果設(shè)備尚需使用，可以采取回租或者回購的方法繼續(xù)使用。A公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

借：固定資產(chǎn)清理 150萬元

累計折舊 150萬元

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 200萬元

貸：固定資產(chǎn) 500萬元

借：應(yīng)收賬款 150萬元

貸：固定資產(chǎn)清理 150萬元

從以上賬務(wù)處理可以看出：出售設(shè)備未影響利潤，但減提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200萬元。國稅發(fā)[2003]45號文件規(guī)定，企業(yè)已提取減值、跌價或壞賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)，如果申報納稅時已調(diào)增應(yīng)納稅所得，因價值恢復(fù)或轉(zhuǎn)讓處置有關(guān)資產(chǎn)而沖銷的準(zhǔn)備應(yīng)允許企業(yè)做相反的納稅調(diào)整。出售減值資產(chǎn)后應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為：

（750＋50－200）×33％＝198（萬元）

可見，2003可少繳企業(yè)所得稅66萬元。

債務(wù)重組

例二：C公司2003實現(xiàn)利潤500萬元，假設(shè)無納稅調(diào)整項目。該公司2001年10月賒銷給D公司一批產(chǎn)品，應(yīng)收貨款70萬元，因D公司財務(wù)狀況惡化，預(yù)計貨款難以全部收回。

因為應(yīng)收賬款逾期未超過3年，而且D公司未發(fā)生破產(chǎn)、撤銷等稅法規(guī)定的情形，因此該應(yīng)收賬款尚不能確認為壞賬損失而在稅前扣除。C公司2003應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：

500×33％＝165（萬元）

籌劃方案：在2003年12月底前，C公司可以與D公司進行債務(wù)重組。假設(shè)C公司同意D公司在2004年底前以50萬元償還貨款，C公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

借：營業(yè)外支出 20萬元

貸：應(yīng)收賬款 20萬元

國家稅務(wù)總局2003年6號令規(guī)定，債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對債務(wù)人的讓步，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得。按籌劃方案實施后，C公司2003應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：

（500－20）×33％＝158.4（萬元）

可見，2003年C公司可少繳企業(yè)所得稅6.6萬元。

視同銷售

例三：E公司2003實現(xiàn)利潤400萬元，假設(shè)無納稅調(diào)整項目。企業(yè)的一項專利權(quán)賬面價值400萬元，因?qū)＠麢?quán)逐步被其他技術(shù)取代，其公允價值（市價）降為100萬元，E公司尚未提取無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

E公司2003應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：400×33％＝132（萬元）

籌劃方案：在2003年12月底前，E公司可以將該專利權(quán)投資于有關(guān)聯(lián)關(guān)系的F公司，E公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理（成本法）：

借：長期股權(quán)投資 400萬元

貸：無形資產(chǎn)

400萬元

國稅發(fā)[2000]118號文件規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。因此，E公司應(yīng)當(dāng)按無形資產(chǎn)的公允價值確認視同銷售收入100萬元，視同銷售成本400萬元，即應(yīng)當(dāng)調(diào)減2003應(yīng)納稅所得額300萬元。E公司對外投資后應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為：

（400－300）×33％＝33（萬元）

可見，2003年可少繳納企業(yè)所得稅99萬元。

需要注意的是，如果企業(yè)以后都屬于贏利，以上企業(yè)所得稅納稅差異都屬于時間性差異，即在以后會多繳企業(yè)所得稅。但實施以上方案至少推遲了企業(yè)所得稅的納稅時間，讓企業(yè)贏得了資金的時間價值。

4盯?。保埃ミ@個臨界點做文章

2003年11月，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合頒布了《關(guān)于擴大企業(yè)技術(shù)開發(fā)費加計扣除政策適用范圍的通知》（財稅[2003]244號），規(guī)定了從2003年1月1日起，各種所有制的工業(yè)企業(yè)均能享受技術(shù)開發(fā)費加計扣除的優(yōu)惠政策。2004年5月，國務(wù)院發(fā)布了《關(guān)于第三批取消和調(diào)整行政審批項目的決定》（國發(fā)[2004]16號），取消了稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)技術(shù)開發(fā)費加計扣除的審批。這些政策的出臺無疑增加了企業(yè)稅收的籌劃余地，可使納稅人在增加科技投入，提高經(jīng)濟效益的同時，有效地減少稅收支出。

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進企業(yè)技術(shù)進步有關(guān)財務(wù)稅收問題的通知》（財工字[1996]041號，以下簡稱《通知》）第一條規(guī)定：研究設(shè)備計提的折舊屬于企業(yè)開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的費用（統(tǒng)稱為“技術(shù)開發(fā)費”）；工業(yè)企業(yè)的技術(shù)開發(fā)費用年增長幅度在10％以上的，可再按實際發(fā)生額的50％抵扣當(dāng)?shù)膽?yīng)納稅所得額。《通知》第四條還規(guī)定：為推進企業(yè)機器設(shè)備的更新，對一些在國民經(jīng)濟中具有重要地位、技術(shù)進步快的納稅人，其機器設(shè)備可以采用加速折舊方法?？梢?，對研究設(shè)備采取不同的折舊方法，直接關(guān)系到不同技術(shù)開發(fā)費用金額的大小，從而將影響到企業(yè)的稅收負擔(dān)。下面舉例分析。

甲企業(yè)適用33％的所得稅稅率，2000年12月為開發(fā)新技術(shù)、研制新產(chǎn)品購入一套價值150萬元、使用期限為5年的機器設(shè)備。企業(yè)采取年數(shù)總和法計提折舊（為簡化分析，未考慮該項設(shè)備的凈殘值）。2001年，企業(yè)實際發(fā)生技術(shù)開發(fā)費200萬元，加上折舊額后的費用總額為200＋150×5÷15＝250萬元。2002年，企業(yè)實際發(fā)生了開發(fā)費用225萬元，則本費用總額為225＋150×4÷15＝265萬元，年增長率為（265－250）÷250×100％＝6％，可以據(jù)實列支。那么，企業(yè)兩年的開發(fā)費用總額為515萬元，累計可抵減所得稅支出169.95萬元。

可以計算出，當(dāng)企業(yè)2002的技術(shù)開發(fā)費用增至250×（1＋10％）＝275萬元時，技術(shù)開發(fā)費就被允許在稅前加計扣除。那么，擴大科技費用投入是企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的唯一途徑嗎？下面進行分析。

假定甲企業(yè)按直線法計提折舊，則年均折舊額為30萬元，2001的技術(shù)開發(fā)費用總額為200＋30＝230萬元。經(jīng)測算，第二的數(shù)額達到230×（1＋10％）＝253萬元時就可以加計扣除。事實上，企業(yè)2002的技術(shù)開發(fā)費用總額為225＋30＝255萬元，增長率為10.87％。因此，按規(guī)定允許再按實際發(fā)生額的50％抵扣當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額，則兩年的技術(shù)開發(fā)費用總額為485萬元，累計可減少所得稅支出（485＋255×50％）×33％＝202.125萬元。

經(jīng)過分析可知，企業(yè)根本無須加大科技投入，只需改變折舊方法，就可以享受到加計扣除稅收優(yōu)惠，從而節(jié)約稅款32.175萬元。由于加速折舊下前期少繳納的稅款將在后期轉(zhuǎn)回，企業(yè)實際上能夠節(jié)約稅收支出32.175＋（515－485）×33％＝42.075萬元（也就是255×50％×33％＝42.075萬元）。所以，選擇直線法計提折舊是非常有利的。

以上推斷是否絕對呢？應(yīng)該結(jié)合企業(yè)2002發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費來分析。假設(shè)該發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費數(shù)額（不含折舊額）為X，就可以得出以下結(jié)論：

當(dāng)X小于223萬元（253－30）時，無論哪種折舊方法都無法使增長率達到10％，而采用年數(shù)總和法可將部分應(yīng)稅所得延遲到后期納稅，更為劃算。

當(dāng)X位于223萬元～235萬元（不含本數(shù)）之間，年數(shù)總和法下的開發(fā)費年增長率低于10％，而直線法下的增長率超過10％。因此，選擇后者可少納稅款（X＋30）×50％×33％＝16.5％X＋4.95萬元。

當(dāng)X大于等于235萬元時，兩種折舊方法下的年增長率都能超過10％，但選擇年數(shù)總和法可使本多提的折舊額作為計算加計扣除時的基數(shù)，從而少納稅款10×50％×33％＝1.65萬元。

如果企業(yè)購入的資產(chǎn)單價低于10萬元，則有另外的籌劃思路。根據(jù)《通知》規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、研制新產(chǎn)品所購置的試制用關(guān)鍵設(shè)備、測試儀器，單臺價值在10萬元以下的，可一次或分次攤?cè)牍芾碣M用，其中達到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)單獨管理，不再提取折舊。

假設(shè)上述所有條件不變，甲企業(yè)當(dāng)時購入的是3臺單價為8萬元的測試儀器，并獲準(zhǔn)在稅前一次性扣除。企業(yè)2001的技術(shù)開發(fā)費用總額為200＋3×8＝224萬元，2002為225萬元，小于224×（1＋10％）＝246.4萬元，顯然該企業(yè)無法享受稅收優(yōu)惠。如果企業(yè)將其分兩年攤銷，則2001的技術(shù)開發(fā)費用總額為200＋3×8÷2＝212萬元，2002為225＋12＝237萬元，增長率為11.79％，允許加計扣除。那么，分兩年攤銷固定資產(chǎn)可使企業(yè)少納所得稅237×50％×33％＝39.105萬元。

同樣，我們假定企業(yè)2002年的技術(shù)開發(fā)費用（不含儀器攤銷額）為X，就可以得出以下結(jié)論：

當(dāng)X小于221.2萬元時，無論是否延長攤銷期限都無法使增長率達到10％，企業(yè)只能據(jù)實列支技術(shù)開發(fā)費。此時，應(yīng)選擇將設(shè)備一次性攤?cè)牍芾碣M用的方法。

當(dāng)X位于221.2～246.4萬元（不含本數(shù)）之間時，分期攤銷不僅使增長率超過了10％，還將遞延的攤銷費12萬元作為計算加計扣除的基數(shù)，從而少納稅款（X＋12）×50％×33％＝16.5％X＋1.98萬元。

當(dāng)X大于等于246.4萬元時，兩種攤銷方法下的增長率都能超過10％，但是，分期攤銷可以多沖減應(yīng)納稅所得額12萬元，導(dǎo)致少納稅款12×50％×33％＝1.98萬元。

需要說明的是，以上分析只是圍繞著兩個展開的。在實際操作中，企業(yè)可能會在一定年限內(nèi)持續(xù)加大科技投入。此時，納稅人可以參照上述思路早做規(guī)劃，以充分獲取稅收利益

5巧選記賬匯率 減少所得稅額

匯率總是在不斷地變化，這就導(dǎo)致同一外幣數(shù)額在不同時點會對應(yīng)不同的記賬本位幣數(shù)額，兩者間相互折算時就會形成匯兌損益。企業(yè)日常外幣業(yè)務(wù)所發(fā)生的匯兌損益原則上都是直接計入當(dāng)期損益，其所得稅籌劃的關(guān)鍵是通過選取適當(dāng)?shù)挠涃~匯率，使得核算出的凈匯兌損失最大化或凈匯兌收益最小化，從而盡量使企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額最小化。

記賬匯率是指企業(yè)在外幣業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)日記賬時，將外幣金額折算為記賬本位幣金額時所采用的匯率。按照會計制度規(guī)定，企業(yè)可以選取外幣業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)日的市場匯率作為記賬匯率，也可以選取外幣業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)期期初的市場匯率作為記賬匯率，一般是當(dāng)月1日的市場匯率。在月份（或季度、）終了時，將各外幣賬戶的期末余額按期末時市場匯率將其折算為記賬本位幣金額，其與相對應(yīng)的記賬本位幣賬戶期末余額之間差額，確認為匯兌損益。這就給我們留下了很大的稅收籌劃空間，下面舉例說明外幣兌換業(yè)務(wù)的稅收籌劃方法。

例1：某企業(yè)用人民幣為記賬本位幣，有美元外幣賬戶。企業(yè)用5萬美元到銀行兌換為人民幣。銀行當(dāng)日美元買入價為1美元＝8.25元人民幣，當(dāng)月1日市場匯率為1美元＝8.20元人民幣，當(dāng)日市場匯率為1美元＝8.35元人民幣。

若該企業(yè)選取當(dāng)日市場匯率為記賬匯率，則有匯兌損失50000×（8.35－8.25）＝5000元；若該企業(yè)選取當(dāng)月1日匯率為記賬匯率，則有匯兌收益50000×（8.25－8.2）＝2500元。所以在匯率上升時，此筆業(yè)務(wù)選取當(dāng)日匯率為記賬匯率較為有利，而匯率下降時則選取當(dāng)月1日匯率較為有利。

例2：某企業(yè)用人民幣為記賬本位幣，有美元外幣賬戶。企業(yè)用人民幣到銀行兌換5萬美元。銀行當(dāng)日美元賣出價為1美元＝8.45元人民幣，當(dāng)月1日市場匯率為1美元＝8.20元人民幣，當(dāng)日市場匯率為1美元＝8.35元人民幣。

企業(yè)若選取當(dāng)日匯率為記賬匯率，則有匯兌損失50000×（8.45－8.35）＝5000元；若選取當(dāng)月1日匯率為記賬匯率，則有匯兌損失50000×（8.45－8.2）12500萬元。所以這筆業(yè)務(wù)在匯率上升時，選取當(dāng)月1日匯率為記賬匯率有利；而在匯率下降時，則選取當(dāng)日匯率較為有利

6.關(guān)聯(lián)企業(yè)借款利息扣除的籌劃

在企業(yè)經(jīng)營過程中，關(guān)聯(lián)交易經(jīng)常發(fā)生。

有時候，企業(yè)為了融資方便，就會選擇關(guān)聯(lián)方借款或貸款。由于關(guān)聯(lián)交易的特殊性，稅法對關(guān)聯(lián)方借款有專門的規(guī)定?！镀髽I(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定，納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊資本50％的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。

這一規(guī)定能不能為企業(yè)提供稅收籌劃空間呢？

全資母子公司例一：A公司（母公司）和B公司（全資子公司）是關(guān)聯(lián)公司，B公司于2003年3月1日向A公司借款300萬元，雙方協(xié)議規(guī)定，借款期限半年，年利率10％。2003年8月31日，B公司到期一次性還本付息315萬元。B公司實收資本總額500萬元。同期同類銀行貸款利率7％，金融保險業(yè)營業(yè)稅稅率8％，A、B兩企業(yè)適用的企業(yè)所得稅率均為33％。

B公司2003年“財務(wù)費用”賬戶列支付給A公司利息15萬元，根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》的規(guī)定，允許稅前扣除的利息為：500×50％×7％／2＝8.75（萬元），在調(diào)整會計利潤計算繳納企業(yè)所得稅時應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額6.25萬元（15－8.75）。雖然從整個企業(yè)利益集團來說，A、B公司之間發(fā)生借款業(yè)務(wù)由于是內(nèi)部交易，公司既無收益又無損失，但是，A、B公司又是獨立的企業(yè)法人，稅法對關(guān)聯(lián)交易的特別規(guī)定，使得B企業(yè)為此多支付了企業(yè)所得稅款2.06萬元（6.25×33％）。同時，A公司收取的15萬元利息還要按照“金融保險業(yè)”的稅率規(guī)定交納8％的營業(yè)稅和相應(yīng)的城市維護建設(shè)稅和教育費附加。

假定A公司適用的城市維護建設(shè)稅率7％，教育費附加征收率3％，A公司的利息收入應(yīng)交納稅款＝15×8％×（1＋7％＋3％）＝1.32（萬元）

A公司多交納稅款＝1.32×（1－33％）＝0.88（萬元）

這樣，對于集團企業(yè)來說，因為該筆關(guān)聯(lián)交易共計多交稅款＝2.06＋0.88＝2.94（萬元）

那么，我們可不可以對A、B公司的關(guān)聯(lián)交易略加改變，以達到節(jié)省稅款的目的呢？答案是肯定的。

方案一：變B公司借款為B公司取得預(yù)付貨款。

如果在B公司需要借款時，A公司以預(yù)付B公司賬款的形式支付給B公司300萬元“預(yù)付賬款”，這樣，B公司等于是獲得了一筆“無息”貸款，從而解除了稅法對于關(guān)聯(lián)借款費用利息扣稅的限制。

不過，這種方案僅適用于A、B公司存在購銷關(guān)系的前提下，比如A公司經(jīng)常從B公司采購進貨，或者B公司生產(chǎn)的產(chǎn)品正好是A公司的原材料等情況。

方案二：變A公司貸款為A公司賒銷銷售如果A、B公司常年存在購銷關(guān)系，比如A公司生產(chǎn)的產(chǎn)品正好是B公司的原材料，這種情況下，A公司可以以賒銷銷售的方式向B公司銷售產(chǎn)品，B公司需要支付的應(yīng)付款項由A公司作為“應(yīng)收賬款”掛賬，這樣，B公司同樣是等于獲得了一筆“無息”貸款。

采取這種方案，在具體情況下，需要資金的一方最好能在需要資金前一段時間，例如需要資金前1個月就向資金提供一方提出需要資金數(shù)，這樣雙方才好按照雙方的購銷業(yè)務(wù)金額提前做好籌劃，比如在需要資金前就開始賒銷，以免出現(xiàn)到用資的這一時間點正好是購銷業(yè)務(wù)的空白期，沒法采用這種方法的情況。

這兩種方案均屬于商業(yè)信用籌資，對于這種籌資方式，只要關(guān)聯(lián)企業(yè)雙方是按照正常市場售價銷售產(chǎn)品，對“應(yīng)收賬款”和“預(yù)付賬款”是否支付利息，完全由購銷雙方自行決定，稅法對此并無強制性規(guī)定。由于B公司系A(chǔ)公司的全資子公司，因此，A公司收不收取B公司的利息，對于投資者來說是沒有影響的。

其他關(guān)聯(lián)企業(yè)可是，如果兩個公司不是全資母子公司的關(guān)系，情況又會怎樣呢？

如果兩關(guān)聯(lián)公司間不存在全資母子公司的關(guān)系，就會涉及到其他投資者的利益。

在這種時候，想用上述兩種方案時就要多做權(quán)衡，謹慎選用。如果仍選用上述兩種方案之一，資金供給方很可能不會愿意提供這種“免費”貸款，它很可能會提高售價或要求資金需求方降低售價以平衡本方利益，而資金需求方就要根據(jù)不同的情況計算對凈利潤的影響，判斷哪種方式對自己更為有利，然后作出正確的決策。

例二：B公司在2003年3月1日需要籌資300萬元，期限為半年。為了融資方便，B公司擬向其關(guān)聯(lián)企業(yè)A公司（占有B公司股份20％）進行籌資，B公司注冊資本500萬元。財務(wù)部經(jīng)過討論和與A公司協(xié)商，確定了兩種籌資方案：（1）向A公司借款。年利率為10％，期限為半年。

（2）由于B公司是A公司原材料的長期固定供應(yīng)商，可以考慮A公司以“預(yù)付賬款”的形式預(yù)付300萬元貨款給B公司，用于半年后的采購業(yè)務(wù)。B公司供應(yīng)給A公司的原材料市場售價為4萬元／噸，成本為3萬元／噸。由于預(yù)先墊付了資金，因此，A公司提出B公司必須免費贈送5噸的貨物。

假定同期同類銀行貸款利率7％，A、B兩企業(yè)適用的企業(yè)所得稅率均為33％。

對于方案一：會計上計算的財務(wù)費用＝300×10％／2＝15（萬元）

按稅法要求財務(wù)費用可抵稅款額＝（500×50％×7％／2）×33％＝2.89（萬元）

B公司采用方案一對當(dāng)期凈利潤的影響＝2.89－15＝－12.11（萬元）

對于方案二：B公司免費贈送1噸貨物成本＝3×5＝15（萬元）

B公司免費贈送的3噸貨物視同銷售，應(yīng)交納增值稅＝4×5×17％＝3.4（萬元）

B公司為此多增加的成本＝15＋3.4＝18.4（萬元）

多增加的成本可抵減所得稅款＝18.4×33％＝6.07（萬元）

B公司采用方案二對當(dāng)期凈利潤的影響額＝6.07－18.4＝－12.33（萬元）

因為12.33＞12.11，所以方案一比方案二更優(yōu)，B公司還是應(yīng)該采取向A公司借款的形式融資。

7利用金融中介貸款的稅收籌劃實例

金融中介貸款，又稱聯(lián)結(jié)貸款，指在母公司投資于國外子公司時，先將足夠的資金存入國際金融機構(gòu)，再由金融機構(gòu)向國外子公司貸款。在還本付息時，先由子公司將本息償還給中介機構(gòu)，再由中介機構(gòu)償還給母公司。這其實就是在公司內(nèi)部的直接貸款業(yè)務(wù)中插入了一個金融機構(gòu)。從銀行角度看，這筆貸款毫無風(fēng)險，因為母公司的存款可以為其進行100％的擔(dān)保，而且借款子公司支付給銀行的貸款利率一般要高于銀行支付給母公司的存款利率，銀行可以從中獲得收益。由于金融中介貸款風(fēng)險較小，銀行可以要求較低的報酬。

金融中介貸款是國際跨國公司之間在資金凍結(jié)條件下轉(zhuǎn)移資金的一種技巧。從一國政府角度看，當(dāng)外匯短缺而又無法有效地吸引外資時，必然要限制外匯流出。而從跨國企業(yè)的角度看，為了追求其資源的最佳配置，實現(xiàn)全球利益的最大化，必須充分調(diào)動和利用資金，盡量避免資金被凍結(jié)，所以更要想方設(shè)法在資金被凍結(jié)時還能有效的利用資金。對于資金凍結(jié)的風(fēng)險，跨國公司可以采用金融中介貸款等多種手段了消除其帶來的利益損失，增加公司的總體利益。金融中介貸款不但可以在資金凍結(jié)的條件下為公司轉(zhuǎn)移資金，而且還可以獲得節(jié)稅收益。

籌劃實例

假定深圳甲公司（適用企業(yè)所得稅稅率為15％）在石家莊設(shè)立一子公司乙公司（適用企業(yè)所得稅稅率為33％），注冊資本為人民幣1000萬元。乙公司由于擴展經(jīng)營業(yè)務(wù)的需要，向深圳甲公司借入人民幣1000萬元。

方案一：深圳甲公司直接將資金貸給乙公司使用，利率按金融機構(gòu)同類同期貸款利率8％計算。

由此，甲公司可獲得利息收入＝1000×8％＝80（萬元），此部分收入應(yīng)納企業(yè)所得稅＝80×15％＝12（萬元）

乙公司支付利息＝1000×8％＝80（萬元），但在所得稅前只能扣除1000×50％×8％＝40（萬元），從而此筆業(yè)務(wù)節(jié)省應(yīng)納企業(yè)所得稅＝40×33％＝13.2（萬元）

則該公司集團共需繳納企業(yè)所得稅為25.2（12＋13.2）萬元。

方案二：甲公司先將資金1000萬元存入中介銀行，利率為7％，中介銀行再將等額資金貸于乙公司，利率為8％。

由此，甲公司獲得利息收入＝1000×7％＝70（萬元），此部分收入應(yīng)納企業(yè)所得稅＝70×15％＝10.5（萬元）

乙公司支付利息1000×8％＝80（萬元），此時利息費用可以全額在所得稅前扣除，從而少納企業(yè)所得稅＝80×33％＝26.4（萬元）

則公司集團共需繳納企業(yè)所得稅10.5萬元。

可見，利用方案二可獲得更多的收益。

由于納稅人向關(guān)聯(lián)方借入的資金超過其注冊資本50％的，超過部分的利息支出不得在所得稅前扣除，所以方案一中乙公司所支付的利息80萬元不得全額在所得稅前扣除，只能扣除50％。其余部分只能在所得稅后列支，因此增加了企業(yè)的稅負。

籌劃思路

企業(yè)運用金融中介貸款進行稅收籌劃，可以避開國家對關(guān)聯(lián)方之間交易的限制，從中獲得以下幾個方面的稅收收益：

1.可以避開對關(guān)聯(lián)企業(yè)之間借款利息的限制。根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)［2000］84號）的規(guī)定：“納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊資本50％的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除?！彼栽谀腹九c子公司之間安排了一個中介機構(gòu)，使得母子公司之間的直接貸款，變?yōu)榱私鹑跈C構(gòu)貸款，從而避開了一國政府對關(guān)聯(lián)企業(yè)之間借款利息的限制，使得其借款公司的利息支出得以全額扣除，獲得利息扣除的節(jié)稅收益。

2.可以避開對非金融機構(gòu)貸款損失扣除的限制。根據(jù)《國家稅務(wù)總局〈關(guān)于企業(yè)財產(chǎn)損失稅前扣除問題的批復(fù)〉》（國稅函［2000］579）第一條規(guī)定：“除金融保險企業(yè)等國家規(guī)定允許從事信貸業(yè)務(wù)的企業(yè)外，其他企業(yè)之間借出的款項，由于債務(wù)人破產(chǎn)、關(guān)閉、死亡等原因無法收回或逾期無法收回的，一律不得作為財產(chǎn)損失在稅前進行扣除；其他企業(yè)委托金融保險企業(yè)等國家規(guī)定允許從事信貸業(yè)務(wù)的企業(yè)借出的款項，由于債務(wù)人破產(chǎn)、關(guān)閉、死亡等原因無法收回或逾期無法收回的，準(zhǔn)予作為財產(chǎn)損失在稅前進行扣除?！痹谑袌鼋?jīng)濟條件下，企業(yè)發(fā)生虧損甚至破產(chǎn)、倒閉的情況是客觀存在的，一旦借款子公司發(fā)生破產(chǎn)、關(guān)閉等情形，利用金融中介貸款，貸款母公司可以獲得財產(chǎn)損失稅前扣除的收益。

3.利用母子公司之間的稅率差獲得節(jié)稅收益。當(dāng)貸款母公司適用的稅率高于借款子公司的適用稅率時，母子公司之間可以利用稅率差，轉(zhuǎn)移利潤，從而獲得節(jié)稅收益

8企業(yè)添置設(shè)備的稅收籌劃實例

普利司通機器制造公司最近接到一筆大訂單，這筆訂單的生產(chǎn)期限為三年。生產(chǎn)這些產(chǎn)品除了使用本企業(yè)原有的設(shè)備外，還需要使用全自動高精確度的數(shù)控機床一臺，該機床設(shè)備價值200萬元。初步估計，該設(shè)備投入生產(chǎn)后，每年能給企業(yè)帶來利潤100萬元。從公司的角度講，應(yīng)該怎樣取得這臺設(shè)備，才能獲得最大的經(jīng)濟收益呢？

企業(yè)決策層有兩種意見。一種意見認為：由于生產(chǎn)訂單是臨時性業(yè)務(wù)，專門為生產(chǎn)這批產(chǎn)品而購置一臺專用設(shè)備不劃算，應(yīng)該采取租賃的方式取得。另一種意見認為：應(yīng)該購買一臺新設(shè)備，因為在這次生產(chǎn)過程中可以將該設(shè)備的成本全部攤銷，另外公司擁有技術(shù)含量高的生產(chǎn)設(shè)備對將來的生產(chǎn)更有利。此外，還有人提出資金來源等問題。

根據(jù)公司的要求，財務(wù)部從資金來源、租賃和購買三個環(huán)節(jié)，分別就兩種情況下的涉稅問題進行了具體的探討。

A.從資金來源的角度分析：

就公司的具體環(huán)境而言，公司可以利用自有資金和銀行借款來完成設(shè)備的添置任務(wù)。但是，從不同的渠道籌措資金，其最后的經(jīng)營效果是不同的：

其一，用企業(yè)的自有資金支付設(shè)備款。

其二，企業(yè)購買，用銀行貸款支付價款，銀行年利率為10％，每年計提利息，到期一次還本付息（所得稅稅率為33％），現(xiàn)對以上兩種操作方式進行計算和分析：

如果公司利用自有資金支付設(shè)備款，則企業(yè)取得的現(xiàn)金流入量的現(xiàn)值為：

1000000×P／A（3，10％）－2000000×（1＋10％×3）×P／F（3，10％）＝985000（元）

如果公司利用銀行借款支付設(shè)備款，企業(yè)取得的現(xiàn)金流入量凈現(xiàn)值為：

1000000×P／A（3，10％）＋（2000000×10％＋2000000／3）×33％×P／A（3，10％）－2000000×（1＋10％×3）×P／F（3，10％）＝1244873.4（元）

通過計算發(fā)現(xiàn)，利用企業(yè)自有資金支付設(shè)備款所取得的收入現(xiàn)值小于利用銀行借款支付方式，說明購買設(shè)備款的來源對企業(yè)的經(jīng)營收益有影響。用借款來購置設(shè)備款，支付給銀行的借款利息有抵稅作用，在其他條件相同的情況下，對企業(yè)納稅有利。

B.從租賃的角度分析：

在取得使用權(quán)的條件下，公司可以在租金的支付方式上進行籌劃，在現(xiàn)實經(jīng)濟活動中，承租人支付租金的方式很多，這里列舉兩個支付方案來作具體分析：

其一，與租賃公司商定，租期3年，每年支付現(xiàn)金500000元。

其二，與租賃公司商定，租期3年，預(yù)付300000元，第一年年末支付租金300000元，第二年年末支付租金400000元，第三年年末支付租金500000元。

下面我們對兩種支付方式條件下的企業(yè)效益進行計算和分析：

對于方案一，企業(yè)取得的現(xiàn)金流入量凈現(xiàn)值為（年金現(xiàn)值系數(shù)：P／A（3，10％）＝2.487）：

1000000×P／A（3，10％）－500000×P／A（3，10％）＋500000×33％×P／A（3，10％）＝1653855（元）

對于方案二，企業(yè)取得的現(xiàn)金流入量凈現(xiàn)值為（復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)：P／F（1，10％）＝0.909；P／F（2，10％）＝0.826；P／F（3，10％）＝0.751）：

1000000×P／A（3，10％）－300000－（300000－500000×33％）×P／F（1，10％）－（400000－500000×33％）×P／F（2，10％）－（500000－500000×33％）×P／F（3，10％）＝1618382（元）

通過計算發(fā)現(xiàn)，方案一比方案二的現(xiàn)值要大35473元（1653855－1618382），即公司在方案一條件下能夠取得較多的現(xiàn)金流入（或者說現(xiàn)金流入的現(xiàn)值較大），說明租金支付時間越晚，公司可以占用資金的時間越長，從而取得較大的貨幣時間價值。也就是說公司如果采用方案一租賃該設(shè)備可以獲得更多的稅后凈收益。

C.從取得所有權(quán)的角度分析：

企業(yè)購買該專用設(shè)備，在不考慮資金來源的情況下，對稅金有影響的主要是折舊方法的選擇。公司可以采用以下兩種處理方案：

其一，企業(yè)以自有資金一次性支付價款2000000元，使用年限為3年，假設(shè)不考慮殘值，按直線法計提折舊。

其二，企業(yè)以自有資金一次性支付價款2000000元，使用年限為3年，假設(shè)不考慮殘值，按年限總和法計提折舊。

現(xiàn)對有關(guān)操作方案作如下計算和分析：

對于方案一，企業(yè)取得的現(xiàn)金流入量凈現(xiàn)值為：

1000000×P／A（3，10％）－2000000＋2000000／3×33％×P／A（3，10％）＝1034140（元）

對于方案二，企業(yè)取得的現(xiàn)金流入量凈現(xiàn)值為：

1000000×P／A（3，10％）－2000000＋2000000×3／6×33％×P／F（1，10％）＋2000000×2／6×33％×P／F（2，10％）＋2000000×1／6×33％×P／F（3，10％）＝1051454（元）

通過計算發(fā)現(xiàn)，公司在方案一條件下所取得的現(xiàn)值小于方案二，說明設(shè)備的折舊方法對企業(yè)的經(jīng)營效益產(chǎn)生影響。在不考慮其他政策因素的前提下，采用加速折舊法，企業(yè)的納稅期限向后推延，企業(yè)取得了資金的時間價值。

籌劃點評

按照稅法規(guī)定，納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間所形成的負債利息支出可以在稅前扣除，享有所得稅利益。而相比之下，股息是不能作為費用列支的，只能在企業(yè)的稅后利潤中進行分配。一般說來，為獲取較低的融資成本和發(fā)揮利息費用抵稅效果，企業(yè)內(nèi)部集資和企業(yè)之間拆借資金方式籌資最好；金融機構(gòu)貸款次之；自我積累方法效果最差。因為通過企業(yè)內(nèi)部融資和企業(yè)之間拆借資金，這兩種融資行為涉及的人員和機構(gòu)較多，容易尋求到較低的融資成本和發(fā)揮利息費用抵稅效果。另外，企業(yè)應(yīng)縮短籌建期和資產(chǎn)購建期，盡可能加大籌資利息支出計入財務(wù)費用的份額，以便直接沖減當(dāng)期損益，實現(xiàn)稅收籌劃，從而達到節(jié)稅目的。

一般而言，企業(yè)息稅前的投資收益率（即支付利息和納稅前的收益率）是要高于債務(wù)利息率的，負債的增加可以提高權(quán)益資本的收益水平。但是，負債的過度增加也會導(dǎo)致負效應(yīng)的出現(xiàn)，因為債務(wù)利息是要定期支付的。如果負債的利息率高于息稅前的投資收益率，權(quán)益資本的收益會隨著債務(wù)的增加而呈現(xiàn)下降的趨勢。所以，在企業(yè)進行財務(wù)決策的時候，就需要認真地考慮債務(wù)資本和股權(quán)資本之間的合理搭配，進行稅收和整體利益的比較，作出合理的選擇，以實現(xiàn)權(quán)益資本收益的高水平。

本案例主要涉及財務(wù)杠桿的操作原理以及“稅盾”對稅收的“屏蔽”作用。上述六個操作方案主要考慮了以下幾方面的因素：（1）租金的大小、確認的時間以及付現(xiàn)的時間；（2）固定資產(chǎn)折舊方法及折舊額的大??；（3）購置資金的來源；（4）各種費用的抵稅作用、抵稅的時間等。

設(shè)備取得的稅收籌劃是通過有效地安排租賃的相關(guān)活動來實現(xiàn)節(jié)稅，減少或推遲企業(yè)納稅，增加企業(yè)的價值，在同樣的盈利水平下，提高租賃設(shè)備的運營水平和企業(yè)租賃的管理水平，并最終實現(xiàn)資金、成本和利潤的最優(yōu)效果。

9算準(zhǔn)兩類租賃收益的臨界點

我國現(xiàn)有的租賃公司主要從事經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)———租賃業(yè)”繳營業(yè)稅；如果涉及融資租賃業(yè)務(wù)，則要根據(jù)不同情況確定應(yīng)繳納的流轉(zhuǎn)稅稅種。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅函[2000]514號）規(guī)定：除經(jīng)批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的單位外，其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃的貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營業(yè)稅，不征收增值稅。所以，未經(jīng)批準(zhǔn)的企業(yè)在從事融資租賃業(yè)務(wù)時，可以根據(jù)是否轉(zhuǎn)讓所有權(quán)來制定方案，選擇綜合收益最大的方案。

比如，宏源公司為商品流通企業(yè)，兼營融資租賃業(yè)務(wù)（未經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)），按金星公司的要求購入一條生產(chǎn)線，價格為819萬元（含增值稅l19萬元），支付境內(nèi)運輸費和安裝調(diào)試費20萬元、國內(nèi)借款利息15萬元，有兩種方案可供選擇：方案一：雙方簽訂融資租賃合同，明確融資租賃價款為1200萬元，租賃期為8年，金星公司每年年初支付租金150萬元，合同期滿付清租金后，該生產(chǎn)線自動轉(zhuǎn)讓給金星公司，轉(zhuǎn)讓價款為10萬元（殘值）。

方案二：雙方簽訂經(jīng)營租賃合同，約定租期為8年，租金總額1020萬元，金星公司每年年初支付租金127.5萬元，租賃期滿，宏源公司收回設(shè)備。收回設(shè)備的可變現(xiàn)凈值為200萬元。

方案一

根據(jù)方案一，租賃期滿后，設(shè)備的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓，應(yīng)繳納增值稅，不繳營業(yè)稅，如果宏源公司為增值稅一般納稅人，那么該設(shè)備的進項稅額可以抵扣。

宏源公司應(yīng)納增值稅＝1210÷（1＋17％）×17％－119＝56.8l（萬元）

應(yīng)納城建稅及教育費附加＝56.8l×（7％＋3％）＝5.68（萬元）

征收增值稅的融資租賃業(yè)務(wù)實質(zhì)上只是一種購銷業(yè)務(wù)，應(yīng)按購銷合同征收萬分之三的印花稅。

應(yīng)納印花稅＝1200×3÷10000＝0.36（萬元）

宏源公司獲利＝1210÷（1＋173）－700－20－15－5.68－0.36＝293.15（萬元）

若宏源公司非增值稅一般納稅人（即小規(guī)模納稅人或非增值稅企業(yè)），則：應(yīng)納增值稅＝1210÷（1＋4％）×43＝46.54（萬元）

應(yīng)納城建稅及教育費附加＝46.54×（7％＋3％）＝4.65（萬元）

應(yīng)納印花稅＝1200×3÷10000＝0.36（萬元）

宏源公司獲利＝1210÷（1＋43）－819－20－15－4.65－0.36＝304.45（萬元）

方案二

根據(jù)方案二，宏源公司應(yīng)納營業(yè)稅，不繳增值稅。

應(yīng)納營業(yè)稅＝1020×5％＝51（萬元）

應(yīng)納城建稅及教育費附加＝51×（7％＋3％）＝5.1（萬元）

稅法規(guī)定，對銀行及其它金融組織從事融資租賃業(yè)務(wù)簽訂的融資租賃合同應(yīng)按借款合同征收印花稅，對其它企業(yè)的融資租賃業(yè)務(wù)不征印花稅。

所以，T公司獲利＝1020＋200－819－201－5－5l－5.1＝309.9（萬元）

通過比較可知，宏源公司選擇第二種方案（經(jīng)營租賃）可減輕稅負。

事實上，由于科技的進步，設(shè)備的無形損耗會大幅增加，使得收回設(shè)備的變現(xiàn)價值會遠遠低于理論上的“剩余價值”，因此，企業(yè)應(yīng)通過計算在獲利相同情況下設(shè)備殘值的可變現(xiàn)凈值臨界點來確定租賃方式。

假定收回殘值的可變現(xiàn)凈值為x，當(dāng)宏源公司為增值稅一般納稅人時，令：1020＋x－819－15－20－5l－5.1＝293.15解得x＝183.25（萬元）

因此，當(dāng)收回殘值的可變現(xiàn)凈值超過183.25萬元時，宏源公司應(yīng)選擇方案二；反之，應(yīng)選擇方案一。用同樣的方法，可求得宏源公司為非增值稅一般納稅人時的x值為l94.55萬元，即當(dāng)收回殘值的可變現(xiàn)凈值超過194.55萬元時，選擇方案二更好，否則應(yīng)選擇方案一。

在實際操作中，企業(yè)應(yīng)事先準(zhǔn)備好兩套租賃方案分別與承租方洽談，按照對方的實際條件，結(jié)合預(yù)計可收回設(shè)備殘值的可變現(xiàn)凈值，計算稅負和綜合收益情況，從中選擇較好的方案。此外，由于經(jīng)營租賃租金是分期支付的，企業(yè)各期所得較為平均，而融資租賃收入是一次獲得的，企業(yè)前期承擔(dān)的所得稅負也較高。所以，采用出租方式（不轉(zhuǎn)讓設(shè)備所有權(quán)）還可以起到延遲納稅的作用

10聯(lián)營企業(yè)利潤分配的所得稅籌劃實例

金沙時裝集團公司（以下簡稱金沙公司）經(jīng)過多年的苦心經(jīng)營，取得了驕人的業(yè)績。公司董事會決定擴大經(jīng)營，出資1400萬元與美國某公司合資，在國家級高新技術(shù)開發(fā)區(qū)組建了金龍服飾實業(yè)公司（以下簡稱金龍公司）。美方公司出資72.29萬美元（按當(dāng)時的匯率計算折合人民幣600萬元），經(jīng)營期限為10年。金龍公司于2000建成投產(chǎn)，主要生產(chǎn)高檔西服，并于當(dāng)年獲利。金沙公司適用33％的企業(yè)所得稅稅率，金龍公司適用15％的企業(yè)所得稅稅率。金龍公司的外方資本比例超過25％，按規(guī)定可以享受“兩免三減半”的企業(yè)所得優(yōu)惠。

由于金龍公司的產(chǎn)品能夠適應(yīng)服裝的流行節(jié)拍，生產(chǎn)能力都能夠得以正常利用，公司的經(jīng)營業(yè)績比較平穩(wěn)，預(yù)計在經(jīng)營期以內(nèi)，每年的銷售收入都在12000萬元左右，會計利潤額和應(yīng)納稅所得額均為1000萬元。公司董事會研究決定：每年將當(dāng)年實現(xiàn)稅后凈利潤額的40％用于分配。該方案已經(jīng)實施了四年。

2004年4月，普利安達稅務(wù)師事務(wù)所的注冊稅務(wù)師在對金龍公司開業(yè)4年來的稅收核算情況進行診斷審計時發(fā)現(xiàn)，金龍公司在利潤分配上存在合法但不經(jīng)濟的問題。注冊稅務(wù)師王強云認為該公司董事會在確定分配方案時應(yīng)進行稅收籌劃。

王強云指出：金龍公司是金沙公司的關(guān)聯(lián)公司，公司的具體運行應(yīng)該從企業(yè)集團整體利益的角度來考慮。金龍公司的稅后利潤分配操作的思路不同，企業(yè)集團的利益就會有差別。這里至少有兩個操作方案。下面我們作一個具體分析：

方案一：在經(jīng)營期限內(nèi)，金龍公司的稅后利潤都以40％的比例進行分配。

由于金龍公司前兩年處于稅收優(yōu)惠的免稅期內(nèi)，金沙公司在此期間分回的稅后利潤560萬元（1000×40％×70％×2），按規(guī)定無須補繳企業(yè)所得稅。而在后兩年，由于金龍公司適用的所得稅稅率為15％，金沙公司累計可分回利潤476萬元[1000×（1－15％）×40％×70％×2]，需補繳企業(yè)所得稅100.8萬元[476÷（1－15％）×（33％－15％）].在這4年里，金沙公司從金龍公司一共獲得了投資收益1036萬元，補繳所得稅后的實際收益為935.2萬元。

方案二：金龍公司在不同的稅收政策條件下實施不同的分配方案。

如果金龍公司改變股利分配政策，前兩年和后兩年分別將稅后凈利額的57％和20％用于分配，則金沙公司補繳企業(yè)所得稅的情況會發(fā)生變化。

金沙公司頭兩年累計可分回利潤798萬元（1000×57％×70％×2），按規(guī)定無須補繳企業(yè)所得稅；后兩年，累計可分回利潤238萬元[1000×（1－15％）×20％×70％×2]，應(yīng)補繳企業(yè)所得稅50.4萬元[238÷（1－15％）×（33％－15％）].那么，在這四年里，金沙公司合計取得投資收益額仍為1036萬元，補繳所得稅后的凈收入為985.6萬元。與前一分配方案相比，金沙公司多獲得了50.4萬元（985.6－935.2）的稅后凈收益。

金龍公司改變股利分配比例后，累計支付的股利額并沒有任何增加，但卻為金沙公司帶來了更多的稅后凈收益。這是因為金龍公司提高了免稅的股利分配比例，使得金沙公司將部分要補繳所得稅的投資收益額轉(zhuǎn)移到無須補稅的（其數(shù)額是476－238＝238萬元），從而減少了金沙公司的企業(yè)所得稅支出。

在投資方從被投資方累計分回的稅后利潤總額相等的前提下，被投資方企業(yè)增加免稅的股利分配比例和稅后凈利潤額都可以降低投資方所得稅負。

在實際操作中，情況往往比較復(fù)雜，比如金龍公司前兩年資金不夠充裕，支付過多的股利額會影響自身正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動，或者有更好的投資機會，這種籌劃方案是否可行呢？回答顯然是肯定的。按照現(xiàn)行規(guī)定，只要被投資企業(yè)事實上實現(xiàn)了分配，即被投資企業(yè)會計賬務(wù)上實際做利潤分配處理時，投資方企業(yè)就可確認投資者所得的實現(xiàn)。所以，如果金龍公司資金周轉(zhuǎn)困難或有更好的投資機會時，并不一定要實際支付股利，通過形式上的分配，同樣也能夠幫助金沙公司獲得節(jié)稅利益。

點評：

許多企業(yè)在進行擴張經(jīng)營時往往到開發(fā)區(qū)、經(jīng)濟特區(qū)等地投資組建新企業(yè)，或參股其他企業(yè)經(jīng)營，這樣既能擴大經(jīng)營規(guī)模，又能享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。但是，投資企業(yè)分回利潤時面臨補稅的問題。國家稅務(wù)總局國稅發(fā)（1994）第029號通知規(guī)定，如果投資方企業(yè)的適用稅率高于聯(lián)營企業(yè)的適用稅率，為了計算簡便，投資方企業(yè)從聯(lián)營企業(yè)分回的利潤及股息、紅利可以不并入投資方企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，而按財政部、國家稅務(wù)總局財稅字（1994）第009號通知規(guī)定的公式計算補繳企業(yè)所得稅。如果聯(lián)營企業(yè)的適用稅率與投資方企業(yè)的適用稅率一致，但由于聯(lián)營企業(yè)享受稅收優(yōu)惠而實際執(zhí)行稅率低于投資方企業(yè)的，則投資方從聯(lián)營企業(yè)分回的利潤及股息、紅利不再補稅。

國家稅務(wù)總局國稅發(fā)[2000]118號文件規(guī)定，凡投資方企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的，除國家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其取得的投資所得應(yīng)按規(guī)定還原為稅前收益后，并入投資方企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，依法補繳企業(yè)所得稅。被投資企業(yè)可以利用這一規(guī)定，在股利分配時進行籌劃，合法地減少投資方的所得稅支出。

但在具體籌劃時，應(yīng)該注意的是：部分財務(wù)人員將低稅率企業(yè)享受減半征收企業(yè)所得稅時分回的利潤，不以投資方企業(yè)的適用稅率與被投資方企業(yè)適用稅率的差額計算繳納企業(yè)所得稅，這是錯誤的。根據(jù)稅收的饒讓原則，本例中金龍公司在減半征收企業(yè)所得稅期間，企業(yè)按7.5％申報納稅，但是金沙公司在還原利潤計算補稅時，應(yīng)該按15％的適用稅率具體計算補繳企業(yè)所得稅

11轉(zhuǎn)讓股權(quán)避免重復(fù)繳稅

按照企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)可以計提與資產(chǎn)有關(guān)的一些減值準(zhǔn)備，而這些準(zhǔn)備稅法上并不是全部都允許稅前扣除的，計稅時需要按稅務(wù)標(biāo)準(zhǔn)進行調(diào)整，這就造成了企業(yè)計提的部分準(zhǔn)備需要調(diào)增為應(yīng)稅所得額并計稅。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補充通知》（國稅函[2004]390號）規(guī)定，企業(yè)已提取減值、跌價或壞賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)，如果有關(guān)準(zhǔn)備在申報納稅時已調(diào)增應(yīng)納稅所得，轉(zhuǎn)讓處置有關(guān)資產(chǎn)而沖銷的相關(guān)準(zhǔn)備應(yīng)允許作相反的納稅調(diào)整。

因此，企業(yè)清算或轉(zhuǎn)讓子公司（或獨立核算的分公司）的全部股權(quán)時，被清算或被轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)按過去已沖銷并調(diào)增應(yīng)納稅所得的壞賬準(zhǔn)備等各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額，相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得，增加未分配利潤，轉(zhuǎn)讓人（或投資方）按享有的權(quán)益份額確認為股息性質(zhì)的所得。

在投資企業(yè)清算或轉(zhuǎn)讓子公司（或獨立核算的分公司）的全部股權(quán)時，被清算或被轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)按過去已沖銷并調(diào)增應(yīng)納稅所得的壞賬準(zhǔn)備等各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額作相反的納稅調(diào)整，實質(zhì)上是被清算或被轉(zhuǎn)讓企業(yè)把尚未調(diào)整的時間性差異都調(diào)整回來，也就解決了以前已調(diào)增計稅的準(zhǔn)備還原成稅后利潤部分重復(fù)征稅的問題。

被清算或被轉(zhuǎn)讓企業(yè)的這部分稅后利潤在理論上是可以作為稅后利潤進行分配的，只不過企業(yè)因為在會計上不作為稅后利潤而沒有進行分配。從國稅函[2004]390號文的規(guī)定來看，把轉(zhuǎn)讓企業(yè)或投資企業(yè)應(yīng)享有的這部分權(quán)益也界定為從被清算或者被轉(zhuǎn)讓企業(yè)分配的股息性所得來處理，而不是作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得對待，避免了對投資企業(yè)的重復(fù)征稅。

舉例：A公司有下屬全資子公司B，B公司注冊股本為500萬元，至2003年底，注冊資本仍為500萬元，各項資產(chǎn)賬面價值1000萬元（其中計提不符合稅法規(guī)定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備100萬元），累積未分配利潤和盈余公積金200萬元，當(dāng)年實現(xiàn)利潤200萬元，資產(chǎn)與所有者權(quán)益均為900萬元。2004年1月1日，A公司欲轉(zhuǎn)讓B公司全部股權(quán)，轉(zhuǎn)讓價按資產(chǎn)評估價為1200萬元。

由于100萬元資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不符合稅法規(guī)定，稅務(wù)部門原來已經(jīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額并征稅，按照國稅函[2004]390號文規(guī)定，被轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)按過去已沖銷并調(diào)增應(yīng)納稅所得的壞賬準(zhǔn)備等各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額，相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得，增加未分配利潤，轉(zhuǎn)讓人（投資方）按享有的權(quán)益份額（全資為100％）確認為股息性質(zhì)的所得。因此，2003年B公司可以在當(dāng)年實現(xiàn)利潤200萬元的基礎(chǔ)上調(diào)減應(yīng)納稅所得100萬元。2003年B公司應(yīng)納所得稅33萬元（100×33％），當(dāng)年新增加稅后利潤167萬元（200－33），累積未分配利潤和盈余公積為367萬元（200＋167）。

A公司轉(zhuǎn)讓全部股權(quán)收入1200萬元，其中投資成本500萬元，股息性質(zhì)的所得367萬元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得＝1200－500－367＝333萬元。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得333萬元并入A公司當(dāng)年應(yīng)納稅所得額征稅。同時，如果A、B兩公司所得稅稅率相同，則股息性質(zhì)的所得367萬元屬于投資收益不補稅，只就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得333萬元并入A公司當(dāng)年應(yīng)納稅所得額征稅。如果A、B兩公司所得稅稅率不相同，則股息性質(zhì)的所得367萬元還要按投資收益通過還原計算補稅。

如果B公司不按照稅法規(guī)定對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額作相反的納稅調(diào)整，則2003年B公司應(yīng)納所得稅66萬元（200×33％），當(dāng)年新增加稅后利潤134萬元（200－33），累積未分配利潤和盈余公積為334萬元（200＋134）。A公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得＝1200－500－334＝366萬元。A公司必須就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得366萬元全額并入當(dāng)年應(yīng)納稅所得額征稅，也就是對應(yīng)該作為稅后利潤的33萬元轉(zhuǎn)化成了股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，形成了重復(fù)征稅

12巧用存貨損失 降低付現(xiàn)成本

現(xiàn)在國有企業(yè)改制力度越來越大，難度也越來越大，大部分國有企業(yè)在改制前經(jīng)濟效益不太好，長期虧損、現(xiàn)金流不足，企業(yè)的不良資產(chǎn)、債務(wù)、辦社會職能等歷史包袱沉重，因此改制成本的高低（特別是付現(xiàn)成本）直接影響到企業(yè)改制是否能順利完成。那么在企業(yè)改制過程中是否存在稅收籌劃，減少改制企業(yè)的付現(xiàn)成本呢？答案是肯定的。

齊魯瑞華公司是一國有獨資企業(yè)（增值稅一般納稅人），成立于1958年，因企業(yè)改革滯后、投資主體單

一、法人治理結(jié)構(gòu)不完善等原因一直長期虧損，職工工資欠發(fā)數(shù)月，效益較差，主管部門擬對該企業(yè)進行改制，實現(xiàn)投資主體多元化，增加企業(yè)活力。齊魯瑞華公司有一批存貨由于市場發(fā)生變化，長期閑置，以后能否再利用、市場能否回升，無法估計。為了摸清家底、核實資產(chǎn)，為企業(yè)改制做準(zhǔn)備，擬作報廢處理。企業(yè)財會人員算了一筆賬：存貨賬面價值1200萬元，變價收入預(yù)計200萬元，報廢損失預(yù)計1000萬元。經(jīng)咨詢主管稅務(wù)機關(guān)，若做報廢處理，需作進項稅額轉(zhuǎn)出170萬元，當(dāng)期多納增值稅170萬元，多繳納城建稅和教育費附加17萬元，共計多繳納稅款及附加187萬元，當(dāng)期付現(xiàn)成本增加187萬元（因該廠長期虧損，應(yīng)納稅所得額為巨額負數(shù)，在此不考慮所得稅及其他因素的影響）。

“案情”分析《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：“非正常損失的購進貨物的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣?！薄对鲋刀悤盒袟l例實施細則》第二十一條規(guī)定：“條例第十條所稱非正常損失，是指生產(chǎn)、經(jīng)營過程中正常損耗外的損失，包括：

（一）自然災(zāi)害損失；

（二）因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失；

（三）其他非正常損失。

齊魯瑞華公司若籌集這么多的資金納稅，將對生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生嚴(yán)重影響，便向A會計師事務(wù)所咨詢有沒有好的解決辦法？

筆者對此項業(yè)務(wù)調(diào)查了解后，作政策分析如下：因為在制定稅法時，無論如何嚴(yán)密，都不可能將每一個納稅行為的每一個細節(jié)都予以規(guī)定。現(xiàn)代經(jīng)濟社會在發(fā)生急劇變化，而稅法具有相對穩(wěn)定性，不能朝立夕改。因此，在制定稅收法規(guī)時，就必須給稅務(wù)機關(guān)一個可以自由裁量的余地，以便能靈活的處理新的納稅事項。否則，稅務(wù)機關(guān)將無法有效的實施稅務(wù)管理。

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，新業(yè)務(wù)、新事項出現(xiàn)后，稅法無法及時修訂明確，對稅法未明確列舉又模棱兩可的事項是否要納稅，認定主動權(quán)一般在稅務(wù)機關(guān)。比如上述齊魯瑞華公司因市場變化、長期閑置、價值量減少擬作報廢的存貨損失，是否屬于非正常損失，稅法規(guī)定得不明確?！对鲋刀悤盒袟l例實施細則》對非正常損失僅列舉了兩項，即1.自然災(zāi)害損失；2.因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失。對其他非正常損失未作詳細的解釋和列舉。因此正常損失和非正常損失如何定性，標(biāo)準(zhǔn)如何掌握是有效實施稅務(wù)管理的一個難點。在實際工作中各個地方的稅務(wù)機關(guān)對非正常損失執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，因為在現(xiàn)實中確實存在企業(yè)將非正常損失“演變”為正常損失而少納稅款的現(xiàn)象?；谏鲜鲈?，為了便于稅款的征收，目前通行的做法是只要企業(yè)存貨作報廢處理，財務(wù)賬面上有報廢損失，就必須作進項稅額轉(zhuǎn)出。

另外，《關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評估減值發(fā)生的流動資產(chǎn)損失進項稅額抵扣問題的批復(fù)》（國稅函[2002]1103號）和《增值稅暫行條例實施細則》第二十一條規(guī)定，“非正常損失是指生產(chǎn)、經(jīng)營過程中正常損耗外的損失?！睂τ谄髽I(yè)由于資產(chǎn)評估減值而發(fā)生流動資產(chǎn)損失，如果流動資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場發(fā)生變化，價格降低、價值量減少，則不屬于《增值稅暫行條例實施細則》中規(guī)定的非正常損失，不作進項稅額轉(zhuǎn)出處理。

實務(wù)操作綜上，齊魯瑞華公司上述存貨報廢進項稅轉(zhuǎn)出170萬元，是不違背稅法的。通過以上分析，筆者對該業(yè)務(wù)作了如下籌劃：齊魯瑞華公司在改制前對存貨不做報廢處理，在企業(yè)改制資產(chǎn)評估階段，將上述存貨按實事求是的原則評估減值1000萬元，按國稅函[2002]1103號規(guī)定評估減值1000萬元不作進項稅額轉(zhuǎn)出處理。待企業(yè)改制完成、新公司登記成立后，若市場沒有變化，存貨確實無法利用時，再以200萬元價值出售。通過以上籌劃可節(jié)約增值稅及附加187萬元，使齊魯瑞華公司當(dāng)期付現(xiàn)成本減少187萬元。

現(xiàn)在國有企業(yè)改制舉步維艱，主要是體制的原因，再一個就是改制成本的因素，因此改制成本的高低（特別是對欠發(fā)工資的企業(yè)付現(xiàn)成本的高低）在很大程度上影響企業(yè)改制的效率，現(xiàn)在企業(yè)改制或多或少都會涉及到流動資產(chǎn)損失問題。如何運用以上稅收籌劃，如何降低改制企業(yè)的付現(xiàn)成本，是值得業(yè)內(nèi)人士深入探討的課題

13債務(wù)重組：“債轉(zhuǎn)股”優(yōu)于實物抵債

乙公司欠甲公司貨款2.5億元，為了收回欠款，甲公司同意乙公司用一批舊設(shè)備償還該項債務(wù)，設(shè)備原價2.8億元，賬面價值2.1億元。甲公司打算利用這些設(shè)備與丙公司合資組建一家股份有限公司。甲公司財務(wù)部負責(zé)人于近日到當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)進行咨詢，得到的答復(fù)是：乙公司用舊設(shè)備抵償，因為舊設(shè)備的作價低于原價，根據(jù)財稅［2002］29號文件的規(guī)定，乙公司免征增值稅，不能出具增值稅專用發(fā)票，甲公司也就不能獲得進項稅額抵扣。而甲公司用抵債的舊設(shè)備再投資，不能享受免稅優(yōu)惠。按照《增值稅暫行條例實施細則》第四條的規(guī)定，應(yīng)視同銷售繳納17％的增值稅。假設(shè)投資作價2.6億元，甲公司應(yīng)納增值稅26000×17％＝4420（萬元）。

如何才能節(jié)省這4420萬元的增值稅呢？筆者給該公司出了如下方案：

首先由乙公司直接用舊設(shè)備與丙公司合資組建丁公司，然后再由甲公司與乙公司簽訂債務(wù)重組協(xié)議，乙公司用擁有的丁公司的股權(quán)抵償甲公司債務(wù)2.5億元，問題便迎刃而解。

乙公司以舊設(shè)備對外投資，設(shè)備的所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)讓，應(yīng)視同銷售處理，但由于設(shè)備作價低于原價，故可以免征增值稅。乙公司用丁公司的股權(quán)償還甲公司債務(wù)，甲、乙公司均不繳納流轉(zhuǎn)稅，涉及的所得稅問題，與原方案相同。現(xiàn)比較如下：

籌劃前

乙公司以2.1億元固定資產(chǎn)凈值抵償甲公司2.5億元債務(wù)，會計與稅務(wù)處理如下：

借：累計折舊7000萬元

應(yīng)付賬款25000萬元

貸：固定資產(chǎn)28000萬元

資本公積—其他資產(chǎn)公積4000萬元

乙公司免征增值稅。若固定資產(chǎn)公允價23100萬元，則乙公司資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得＝23100－21000＝2100（萬元）；債務(wù)重組所得＝25000－23100＝1900（萬元）；乙公司合計調(diào)增應(yīng)納稅所得額＝2100＋1900＝4000（萬元），按33％的所得稅率計算，應(yīng)納所得稅＝4000×33％＝1320（萬元）。

甲公司會計與稅務(wù)處理如下：

借：庫存商品25000萬元

貸：應(yīng)收賬款25000萬元

根據(jù)《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》規(guī)定，債務(wù)人（企業(yè)）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，債權(quán)人（企業(yè)）取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該有關(guān)資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費）確定其計稅成本，據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷費用或者結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本等。債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對債務(wù)人的讓步，包括以低于債務(wù)計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得。

庫存商品的計稅成本應(yīng)按公允價值確定，即23100萬元。甲公司應(yīng)按重組債權(quán)的計稅成本25000萬元與庫存商品公允價值23100萬元確認為債務(wù)重組損失，調(diào)減當(dāng)期應(yīng)納稅所得額1900萬元。

甲公司用舊設(shè)備與丙公司合資組建丁公司，投資作價26000萬元。則：

借：長期股權(quán)投資29420萬元

貸：庫存商品25000萬元

應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅4420萬元

根據(jù)國稅發(fā)［2000］118號文件第三條第一款規(guī)定，以非現(xiàn)金資產(chǎn)對外投資應(yīng)視同銷售繳納企業(yè)得稅。應(yīng)調(diào)增所得額＝投資作價－計稅成本＝26000－23100＝2900（萬元）。

按33％的所得稅率計算，甲公司應(yīng)納所得稅＝（2900－1900）×33％＝330（萬元）

長期股權(quán)投資成本＝26000＋4420＝30420（萬元）。

籌劃后

乙公司先以設(shè)備投資再以丁公司股權(quán)抵償甲公司2.5億元債務(wù)。

乙公司以舊設(shè)備作價2.6億元投資于丁公司：

借：長期股權(quán)投資21000

累計折舊7000 貸：固定資產(chǎn)28000

由于作價2.6億元低于原價2.8萬元，根據(jù)財稅［2002］29號文件規(guī)定，乙公司免征增值稅。根據(jù)國稅發(fā)［2000］118號文件第三條第一款，應(yīng)調(diào)增所得額＝26000－21000＝5000（萬元）。

乙公司以該項股權(quán)抵債甲公司債務(wù)：

借：應(yīng)付賬款25000萬元

貸：長期股權(quán)投資21000萬元

資本公積—資本溢價4000萬元

乙公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)不屬于流轉(zhuǎn)稅征稅范圍，既不繳納營業(yè)稅，也不繳納增值稅。

甲公司賬務(wù)處理如下：

借：長期股權(quán)投資25000 貸：應(yīng)收賬款25000

根據(jù)《企業(yè)債務(wù)重組所得稅處理辦法》規(guī)定，在以債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本方式進行的債務(wù)重組中，債務(wù)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值的差額，確認為債務(wù)重組所得，計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得；債權(quán)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)將享有的股權(quán)的公允價值確認為該項投資的計稅成本。

丁公司是由乙公司直接投資新建，其股權(quán)的公允價應(yīng)當(dāng)?shù)扔谫Y產(chǎn)投資時的評估確認價26000萬元。乙公司債務(wù)重組所得＝25000－26000＝－1000（萬元），應(yīng)調(diào)減所得額1000萬元。

乙公司資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得5000萬元及債務(wù)重組所得－1000萬元，合計調(diào)增所得額4000萬元，以33％的所得稅率計算，應(yīng)納所得稅＝4000×33％＝1320（萬元）。

甲公司長期股權(quán)投資的計稅成本為26000萬元，計稅成本26000與會計成本25000之間的差額1000萬元，應(yīng)在將來清算或者轉(zhuǎn)讓該項股權(quán)時調(diào)減所得額。

現(xiàn)將兩種方案計算結(jié)算列表如下：單位：萬元

方案項目 增 值 稅 企業(yè)所得稅

甲公司 乙公司 甲公司 乙公司 甲公司取得長期股權(quán)投資計稅成本 原方案 4420 0 330 1320 30420 新方案 0 0 0 1320 26000

通過比較可以看出，采用新方案，乙公司應(yīng)繳增值稅額、企業(yè)所得稅額不變，甲公司少繳增值稅4420萬元，少繳所得稅330萬元。雖然在新方案下，甲公司取得的投資計稅成本比原方案少4420萬元，但這部分多繳的所得稅僅有1458.6萬元（4420×33％），而且一直遞延到清算或轉(zhuǎn)讓該項股權(quán)時，即使不考慮貨幣時間價值，新方案下甲公司節(jié)稅額仍為4420＋330－1458.6＝3291.40（萬元）。如果考慮城市維護建設(shè)稅和教育費附加，則節(jié)稅額更多

15運用加計扣除優(yōu)惠巧預(yù)算

為了鼓勵和促進企業(yè)技術(shù)進步，國家先后出臺了一系列稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)在進行技術(shù)開發(fā)時，有必要根據(jù)企業(yè)實際情況事先進行籌劃，合理地利用這些稅收優(yōu)惠政策，以節(jié)約研發(fā)成本。

政策依據(jù)這些稅收優(yōu)惠政策分別是：《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于促進企業(yè)技術(shù)進步有關(guān)財務(wù)稅收問題的通知》（財工字[1996]41號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于促進企業(yè)技術(shù)進步有關(guān)稅收問題的補充通知》（國稅發(fā)[1996]152號）、《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于擴大企業(yè)技術(shù)開發(fā)費加計扣除政策適用范圍的通知》（財稅[2003]244號）以及《企業(yè)技術(shù)開發(fā)費稅前扣除管理辦法》（國稅發(fā)[1999]49號）。

根據(jù)上述文件的規(guī)定，所有財務(wù)核算制度健全、實行查賬征收企業(yè)所得稅的各種所有制的工業(yè)企業(yè)，都可以享受技術(shù)開發(fā)費加計扣除的優(yōu)惠政策，即：盈利工業(yè)企業(yè)研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的各項費用，比上年實際發(fā)生額增長達到10％以上（含10％），其當(dāng)年實際發(fā)生的費用除按規(guī)定據(jù)實列支外，可再按當(dāng)年實際發(fā)生額的50％，抵扣企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。企業(yè)進行技術(shù)開發(fā)時，必須先立項，編制技術(shù)項目開發(fā)計劃和技術(shù)開發(fā)費預(yù)算，并按規(guī)定向稅務(wù)機關(guān)申請報批，取得省級稅務(wù)機關(guān)審核確認書，終了后也要在規(guī)定期限報經(jīng)所在地稅務(wù)機關(guān)審查核準(zhǔn)。

企業(yè)在編制技術(shù)項目開發(fā)計劃和技術(shù)開發(fā)費預(yù)算時，可根據(jù)企業(yè)的實際情況，在不影響企業(yè)技術(shù)開發(fā)效果的前提下，進行必要的籌劃，以節(jié)約技術(shù)開發(fā)投入成本。

實例分析甲企業(yè)按規(guī)定可享受技術(shù)開發(fā)費加計扣除的優(yōu)惠政策。2004年，甲企業(yè)根據(jù)產(chǎn)品的市場需求，擬開發(fā)出一系列新產(chǎn)品，技術(shù)項目開發(fā)計劃兩年，科研部門提出技術(shù)開發(fā)費預(yù)算需660萬元，第一年預(yù)算為300萬元，第二年預(yù)算為360萬元。據(jù)預(yù)測，在不考慮技術(shù)開發(fā)費的前提下，企業(yè)第一年可實現(xiàn)利潤300萬元，企業(yè)第二年可實現(xiàn)利潤900萬元。假定企業(yè)所得稅率為33％且無其他納稅調(diào)整事項。

根據(jù)上述科研部門提出的技術(shù)開發(fā)費預(yù)算，企業(yè)財務(wù)負責(zé)人分析計算如下：

企業(yè)因技術(shù)開發(fā)費可抵扣的應(yīng)納稅所得額為：第一年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費300萬元（因當(dāng)年技術(shù)開發(fā)費的50％超過應(yīng)納稅所得額，企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額為0萬元），可稅前扣除額為300萬元；第二年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費360萬元，加上可以加計扣除的50％即180萬元，則可稅前扣除額為540萬元。兩年累計可稅前扣除額為840萬元，可抵稅840×33％＝277.2萬元。

企業(yè)財務(wù)負責(zé)人在與企業(yè)科研人員深入探討后，在不影響企業(yè)技術(shù)開發(fā)效果的前提下，共同對技術(shù)開發(fā)費預(yù)算進行了修改，即第一年預(yù)算為180萬元，第二年預(yù)算為480萬元。

對新技術(shù)開發(fā)費預(yù)算分析計算如下：第一年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費180萬元，加上可加計扣除的50％即90萬元，則可稅前扣除額為270萬元；第二年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費480萬元，加上可加計扣除的50％即240萬元，則可稅前扣除額720萬元。兩年累計可稅前扣除額為990萬元，可抵稅990×33％＝326.7萬元。

經(jīng)比較可知，新方案比原方案多抵稅326.7－227.2＝49.5萬元，即企業(yè)多獲凈利潤49.5萬元（此分析未考慮資金的時間價值，如考慮資金的時間價值，分析原理相同）。

根據(jù)上述實例可以得出，在不影響企業(yè)技術(shù)開發(fā)效果的前提下，技術(shù)開發(fā)費預(yù)算可籌劃。如果企業(yè)預(yù)計實現(xiàn)利潤較大時，技術(shù)開發(fā)費前期可適當(dāng)多一些，以充分利用加計扣除的優(yōu)惠政策；如企業(yè)前期預(yù)計實現(xiàn)利潤不多，致使不能充分享受加計扣除的優(yōu)惠政策時，企業(yè)應(yīng)對技術(shù)開發(fā)費預(yù)算進行調(diào)整。企業(yè)可根據(jù)技術(shù)開發(fā)費的內(nèi)容分析，充分利用扣除這一界限，在不同的年末與年初之間調(diào)整，如委托其他單位進行科研試制的費用，在總量及開發(fā)計劃基本不變的前提下，前期可少支付。這樣一來，企業(yè)將盡量多地享受加計扣除的優(yōu)惠政策

16企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的營業(yè)稅籌劃實例

營業(yè)稅是對在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人取得的營業(yè)額所征收的一種流轉(zhuǎn)稅。其最大的特點是在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)就其營業(yè)額的全額征收。因此，企業(yè)經(jīng)營對象流轉(zhuǎn)的環(huán)節(jié)越多，營業(yè)稅的征收次數(shù)也就越多，納稅人的稅收負擔(dān)也就越大。

案例一黃河服裝實業(yè)公司（以下簡稱“黃河公司”）在上海成功集團公司（以下簡稱“成功公司”）有一筆應(yīng)收賬款500萬元，由于成功公司資金運作困難，該筆款項已有兩年賬齡而至今未能收回。2002年10月黃河公司領(lǐng)導(dǎo)班子作了調(diào)整，新任經(jīng)理十分重視應(yīng)收賬款的回收。經(jīng)過反復(fù)協(xié)商，雙方同意債務(wù)重組。成功公司將自己的一個著名服裝商標(biāo)以450元的價值轉(zhuǎn)給黃河公司，另外的50萬元賬款以現(xiàn)金支付給黃河公司。該方案于2002年12月6日達成協(xié)議，并準(zhǔn)備于5日內(nèi)辦理商標(biāo)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)。

但是黃河公司的董事會對該重組方案提出了質(zhì)疑，認為本公司已經(jīng)擁有全國著名商標(biāo)，不需要再增加新的商標(biāo)。當(dāng)月8日，董事會決定將該商標(biāo)出讓。這消息一傳出，長江服裝有限公司馬上就找上了門，有意以500萬元的價格購買這個商標(biāo)。

于是，黃河公司請來普利安達稅務(wù)師事務(wù)所的注冊稅務(wù)師幫忙籌劃。注冊稅務(wù)師了解以上情況后，提出兩個方案供董事會決策：

方案一：首先將成功公司的商標(biāo)過戶到黃河公司名下，然后再轉(zhuǎn)讓。在這種情況下，黃河公司應(yīng)繳納營業(yè)稅為：

500×5％＝25（萬元）；

城建稅及教育費附加（城建稅為7％，教育費附加3％）為：

25×（7％＋3％）＝2.5（萬元）。

方案二：黃河公司作為中介人，將成功公司的商標(biāo)以450萬元的價格

第三篇：營業(yè)稅稅收籌劃案例

營業(yè)稅稅收籌劃案例

某歌舞廳取得的營業(yè)收入為45萬元，其中有25萬元是出售煙、酒和小食品所取得的收入，即商品銷售收入；另外20萬元屬于娛樂收入。假設(shè)該酒店適用的營業(yè)稅稅率為20%，此時，商品銷售收入也一并按照“娛樂業(yè)”繳納營業(yè)稅，則其應(yīng)繳納營業(yè)稅＝45×20%＝9（萬元）。

籌劃思路：對于適用營業(yè)稅較高稅率的娛樂業(yè)，要達到節(jié)稅的目的，可以把煙、酒和其他食品等銷售業(yè)務(wù)分離出去，注冊成立一家商業(yè)企業(yè)，專門經(jīng)營煙、酒和其他食品等業(yè)務(wù)。由于經(jīng)營商品的進銷差價很大，可以把這個商業(yè)企業(yè)注冊成增值稅小規(guī)模納稅人。這樣歌舞廳的應(yīng)納稅額就分成了兩部分，商品銷售部分按3%的增值稅稅率繳納增值稅，娛樂收入部分按“娛樂業(yè)”20%稅率繳納營業(yè)稅?；I劃方案：該歌舞廳另外注冊成立一家商業(yè)企業(yè)，為增值稅小規(guī)模納稅人，專門經(jīng)營煙、酒和其他食品等業(yè)務(wù)?；I劃后，該歌舞廳應(yīng)繳納營業(yè)稅＝20×20%＝4（萬元）；該商業(yè)企業(yè)應(yīng)繳納增值稅＝25÷（1＋3%）×3%＝0.728（萬元），共可少繳納稅款4.272萬元（9－4－0.728）。

第四篇：契稅的稅收籌劃案例

最近，國稅發(fā)[2004]137號文件規(guī)定契稅由征收機關(guān)直接征收，契稅已成為地方稅收的重要稅種。那么，在契稅的繳納過程中，有沒有籌劃的空間呢？答案是肯定的。下面舉例說明。

例一：甲將自有普通住宅以40萬元的價格出售給乙，然后以120萬元的價格向丙購買了一幢別墅。（該地區(qū)規(guī)定契稅的適用稅率為4％，下同）

那么甲應(yīng)繳納契稅＝120×4％＝4.8（萬元）。

財稅[1999]210號文件規(guī)定：“個人購買自用普通住宅，暫減半征收契稅?！币虼?，乙應(yīng)繳納契稅＝40×4％×50％＝0.8（萬元）

籌劃方案：甲可先將自有普通住宅與丙的別墅進行交換，并支付補價80萬元，然后由丙將普通住宅以40萬元的價格出售給乙?！吨腥A人民共和國契稅暫行條例》及其實施細則規(guī)定，房屋交換，契稅的計稅依據(jù)為所交換房屋價格的差額，由多交付貨幣、實物、無形資產(chǎn)或者其他經(jīng)濟利益的一方繳納稅款，交換價格相等的，免征契稅。因此，按此方案實施后：

甲應(yīng)繳納契稅＝80×4％＝3.2（萬元）

乙應(yīng)繳納契稅＝40×4％×50％＝0.8（萬元）

可見，按此方案實施，乙和丙的契稅負擔(dān)沒有增加，而甲可以少負擔(dān)契稅1.6萬元（4.8－3.2）。

需要說明的是，財稅[2003]16號文件規(guī)定：“從2003年1月1日起，單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價后的余額為營業(yè)額?！币虼耍瓷鲜龇桨笇嵤┎粫黾訝I業(yè)稅負擔(dān)。此外，此方案也不會增加個人所得稅和其他稅收負擔(dān)，如果準(zhǔn)備改善住房條件，應(yīng)當(dāng)考慮這一方案。

例二：陳某與他人共同投資興辦一家有限責(zé)任公司，陳某將價值100萬元的自有房產(chǎn)投資于該公司。

以自有房產(chǎn)投資于有限責(zé)任公司，其房屋產(chǎn)權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)移，因此承受房產(chǎn)的有限責(zé)任公司應(yīng)繳納契稅：100×4％＝4（萬元）

籌劃方案：陳某可先成立一家個人獨資企業(yè)，并將自有房產(chǎn)投入個人獨資企業(yè)，然后對個人獨資企業(yè)進行公司制改造，成立有限責(zé)任公司。個人以自有房產(chǎn)投入本人獨資經(jīng)營的企業(yè)，產(chǎn)權(quán)所有人和使用人未發(fā)生變化，不需辦理房產(chǎn)變更手續(xù)，因此不需要繳納契稅。財稅[2003]184號 文件規(guī)定：“非公司制企業(yè)，按照《中華人民共和國公司法》的規(guī)定，整體改建為有限責(zé)任公司（含國有獨資公司）或股份有限公司，或者有限責(zé)任公司整體改建為 股份有限公司的，對改建后的公司承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。”因此，按此方案實施，有限責(zé)任公司可少負擔(dān)契稅4萬元。

例三：A公司依照有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定實施關(guān)閉，B公司以200萬元的價格購買了A公司的房產(chǎn)，A公司將200萬元用于償還所欠的C公司債務(wù)。

B公司應(yīng)繳納契稅：200×4％＝8（萬元）

籌劃方案：B公司可以先用200萬元購買C公司債權(quán)，成為A公司的債權(quán)人，然后接受A公司以房產(chǎn)抵償債務(wù)。財稅[2003]184號文件規(guī)定：“企業(yè)依照有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定實施關(guān)閉、破產(chǎn)后，債權(quán)人（包括關(guān)閉、破產(chǎn)企業(yè)職工）承受關(guān)閉、破產(chǎn)企業(yè)土地、房屋權(quán)屬以抵償債務(wù)的，免征契稅”。因此，按此方案實施，B公司可少負擔(dān)契稅8萬元。需要注意的是，《合同法》規(guī)定，法律法規(guī)規(guī)定或當(dāng)事人約定債權(quán)不得轉(zhuǎn)讓的債權(quán)，以及根據(jù)合同性質(zhì)不得轉(zhuǎn)讓的債權(quán)不能進行債權(quán)轉(zhuǎn)讓。債權(quán)人轉(zhuǎn)讓債權(quán)應(yīng)當(dāng)通知債務(wù)人，未經(jīng)通知，該轉(zhuǎn)讓對債務(wù)人不發(fā)生效力。B公司在實施上述方案時，應(yīng)當(dāng)注意以上限制性規(guī)定。

例四：D公司向某國有獨資公司購買一幢辦公樓，支付價款500萬元。

D公司應(yīng)繳納契稅：500×4％＝20（萬元）

籌劃方案：D公司可以要求國有獨資公司以該辦公樓作為投資，共同組建新公司E公司，并保證國有獨資公司在E公司中所占股份超過50％，然后由D公司吸收合并E公司，最后國有獨資企業(yè)以500萬元的價格將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給D公司。財稅[2003]184號文件規(guī)定：“非公司制國有獨資企業(yè)或國有獨資有限責(zé)任公司，以其部分資產(chǎn)與他人組建新公司，且該國有獨資企業(yè)（公司）在新設(shè)公司中所占股份超過50％的，對新設(shè)公司承受該國有獨資企業(yè)（公司）的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅；兩個或兩個以上的企業(yè)，依據(jù)法律規(guī)定、合同約定，合并改建為一個企業(yè)，對其合并后的企業(yè)承受原合并各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅?！笨梢?，按此方案實施，D公司可少負擔(dān)契稅20萬元。需要說明的是，此方案實際操作雖然較為復(fù)雜，但是國有獨資公司將轉(zhuǎn)讓辦公樓改為先入股再轉(zhuǎn)讓股權(quán)，可免征銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅和土地增值稅等相關(guān)稅收，買賣雙方應(yīng)當(dāng)對比測算籌劃成本和收益，如果收益大于成本，可按上述籌劃方案實施

案例分析：整體購買不動產(chǎn)的契稅籌劃

單位和個人購買純房屋或承受土地使用權(quán)，由購買人或受讓人繳納契稅本無可厚非，但在實踐中，單位和個人在支付購買房屋或承受土地使用權(quán)的價款中，并非完全 是房屋與土地使用權(quán)的價款，其支付的價款還包含了與房屋相關(guān)的附屬設(shè)備、獨立于房屋之外的建筑物、構(gòu)筑物以及地面附著物。而購買人的習(xí)慣性做法是：將所購 買的房地產(chǎn)整體“打包”，也就是只簽訂一個總成交價格。如此以來，稅務(wù)機關(guān)也就理所當(dāng)然地按照合同成交價格全額征收契稅。對支付價款中包含有房屋、土地使 用權(quán)之外其他財產(chǎn)的，如何進行納稅籌劃？

首先應(yīng)正確理解“房屋”及“土地”的定義。契稅是對受讓土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)行為征收的一種稅。其 計稅依據(jù)為土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)的成交價格。所謂“房屋”是指有屋面和維護結(jié)構(gòu)（有墻或兩邊有柱），能夠遮風(fēng)擋雨，可供人們在其中生產(chǎn)、工作、學(xué)習(xí)、娛 樂、居住或儲藏物資的場所。與房屋不可分割的各種附屬設(shè)備或一般不單獨計算價值的配套設(shè)施，包括：暖氣、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、煤氣等設(shè)備；各種管線，如蒸 汽、壓縮空氣、石油、給水排水等管道及電力、電信、電纜導(dǎo)線；電梯、升降機、過道、曬臺等。屬于房屋附屬設(shè)備的水管、下水道、暖氣管、煤氣管等從最近的探 視井或三通管算起；電燈網(wǎng)、照明線從進線盒連接管算起。

另外，根據(jù)財稅〔2004〕126號規(guī)定，承受的與房屋相關(guān)的附屬設(shè)施（具體包括停車 位、汽車庫、自行車庫、頂層閣樓以及儲藏室）所有權(quán)或土地使用權(quán)的行為，應(yīng)當(dāng)按照契稅法律、法規(guī)的規(guī)定征收契稅；但與房屋相關(guān)的附屬設(shè)施不涉及土地使用權(quán) 和房屋所有權(quán)轉(zhuǎn)移變動的，不征收契稅。

由此可見，獨立于房屋之外的建筑物、構(gòu)筑物，如圍墻、煙囪、水塔、變電塔、油池油柜、酒窖菜窖、酒精 池、糖蜜池、室外游泳池、玻璃暖房、磚瓦石灰窯、各種油氣罐、棧橋、堤壩、擋土墻、蓄水池和囤倉等，不屬于“房屋”范疇，相應(yīng)支付的獨立房屋之外的建筑 物、構(gòu)筑物，不屬契稅的征稅范圍。

而所謂“土地”，應(yīng)當(dāng)僅是指土地使用權(quán)的價值，對土地上的附著物不屬于“土地”范疇。所以對支付土地上的附著物的價款也不屬于契稅的征稅范圍。

正基于此，對單位和個人在支付獨立于房屋之外的建筑物、構(gòu)筑物以及地面附著物價款時，應(yīng)當(dāng)從總成交價格中進行剝離。具體做法是：合同分開簽訂，房屋、土 地作為一個合同簽訂，其他非房屋、土地作另一個合同。銷售發(fā)票也由轉(zhuǎn)讓方分別開具。在成交價格的確定上，整體打包轉(zhuǎn)讓的，按照房屋、土地、房屋之外的建筑 物、構(gòu)筑物以及地面附著物價款分別評估，按房屋、土地評估價占整個評估價格比例確定實際成交價格。如總成交價格為500萬元，總評估價為300萬元，土 地、房屋的評估價格為200萬元。由此確定土地、房屋的成交價格為：500×200/300=333.33萬元。假定契稅稅率為4%，則計算應(yīng)繳契 稅：333.33×4%=13.33萬元，而如果只前一個總的成交合同，則應(yīng)繳納契稅：500×4%=20萬元。兩者相比，顯然分開簽訂合同可以大大降低 稅收成本。

房產(chǎn)出售的契稅籌劃案例 房產(chǎn)出售的契稅籌劃案例

納稅籌劃方案中，契稅方面問題是通過投資達到同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，達到免征契稅的目的，而實際上投資企業(yè)獲得了被投資企業(yè)的股權(quán)，不屬于無償劃轉(zhuǎn)，不可能免征契稅的目的。

案例：甲公司是一內(nèi)資有限責(zé)任公司，經(jīng)營酒店業(yè)務(wù)并且每年盈利；乙公司也是一內(nèi)資有限責(zé)任公司，欲購買甲公司擁有的一棟房產(chǎn)，準(zhǔn)備將來也用于經(jīng) 營酒店業(yè)務(wù)。為簡化起見假設(shè)：該棟房產(chǎn)凈值（即全部凈資產(chǎn)）價為2000萬元，其中地價為300萬元。甲乙雙方交易價（即公允價）為2500萬元，土地增 值稅的重置成本價為2000萬元并且成新度折扣率80%；甲公司有兩個自然人股東A和B，乙公司有兩個自然人股東C和D.納稅籌劃前，甲公司直接將該房產(chǎn)以2500萬元的價格出售并過戶給乙公司。此種交易形式較直接而且所需時間短，但是交易雙方的稅負最高。

甲公司承擔(dān)的稅負有（不考慮房產(chǎn)稅、印花稅）：

營業(yè)稅、城建稅及教育費附加：2500×0.05×（1＋7%＋3%）＝137.5（萬元）；

土地增值稅：（2500－2037.5）×30%＝138.75（萬元），其中扣除金額：2000×80%＋300＋137.5＝2037.5（萬元），增值率：（2500－2037.5）÷2037.5×100%＝23%；

企業(yè)所得稅：（500－137.5－138.75）×33%＝73.84（萬元）。

乙公司承擔(dān)的稅負有，契稅：2500×4%＝100（萬元）。

甲公司和乙公司合計應(yīng)納稅：137.5＋138.75＋73.84＋100＝450.09（萬元）。

納稅籌劃方案：采用資本運作方式進行（姑且稱為第三種交易方式），可以獲得更好的結(jié)果。

這種交易須分兩步走。

交易第一步：甲公司以該房產(chǎn)（評估價格為2500萬元）進行投資，成立一個新的全資丙公司，也從事酒店經(jīng)營業(yè)務(wù)，注冊資本1000萬元，其中甲 公司房產(chǎn)以700萬元出資（該房產(chǎn)只作價700萬元，因為考慮到新公司法關(guān)于貨幣現(xiàn)金出資比例的最低要求是30%）。自然人股東A和B先以私人名義以現(xiàn)金 借款給甲公司，而后甲公司再用借來的300萬元現(xiàn)金出資給丙公司（這種方式股東A和B將不涉及個人所得稅），丙公司成立后辦理該房產(chǎn)從甲至丙的過戶手續(xù)。

交易第一步的稅負分析（不考慮房產(chǎn)稅、印花稅）

1.甲公司須承擔(dān)

（1）營業(yè)稅和土地增值稅：甲公司用非貨幣形式資產(chǎn)（房產(chǎn)）投資于全資子公司丙，不需繳納營業(yè)稅和土地增值稅。

政策依據(jù)：《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]048號）規(guī)定，對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財稅[2002]191號）規(guī)定，以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅。

（2）企業(yè)所得稅：甲公司以房產(chǎn)對外投資產(chǎn)生的投資收益，應(yīng)納稅所得額為500萬元。經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)，可以在不超過5個納稅內(nèi)平均分攤，這樣可以延遲交納企業(yè)所得稅。

政策依據(jù)：《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號）規(guī)定，（一）企業(yè)以經(jīng)營活動的部分非貨幣 性資產(chǎn)對外投資，包括股份公司的法人股東以其經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)向股份公司配購股票，應(yīng)在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性 資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

（二）上述資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得如數(shù)額較大，在一個納稅確認實現(xiàn)繳納企業(yè)所得稅 確有困難的，報經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)，可作為遞延所得，在投資交易發(fā)生當(dāng)期及隨后不超過5個納稅內(nèi)平均攤轉(zhuǎn)到各的應(yīng)納稅所得中。

2.丙公司

須承擔(dān)契稅：由于甲公司與丙公司是母公司與全資子公司的關(guān)系，所以該棟房產(chǎn)從甲公司過戶到丙公司名下，丙公司不需繳納契稅。

政策依據(jù)：《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財稅[2003]184號）第七條規(guī)定，企業(yè)改制重組過程中，同一投 資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅。同時，根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于延長企業(yè)改制重組若干契稅政策執(zhí)行期限的通知》（財 稅[2006]41號）規(guī)定，184號文件的執(zhí)行期限已延長到2008年12月31日。

另外，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組契稅政策有關(guān)問題解釋的通知》（國稅函[2006]844號）第五條規(guī)定，184號文件第七條中規(guī)定 的“同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間”，是指母公司與其全資子公司之間、母公司所屬的各個全資子公司之間的關(guān)系，以及同一自然人設(shè)立的個人獨資企業(yè)之間、同 一自然人設(shè)立的個人獨資企業(yè)與一人有限責(zé)任公司之間的關(guān)系。

交易第二步：完成該棟房產(chǎn)過戶手續(xù)后，甲公司將其在丙公司的全部股份以2800萬元轉(zhuǎn)讓給乙公司。

交易第二步的稅負分析：根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財稅[2002]191號）第二條規(guī)定，對股權(quán)轉(zhuǎn)讓不 征收營業(yè)稅。因此，甲公司和乙公司采取股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易形式不需繳納營業(yè)稅，而且在股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易中任一公司都沒有資產(chǎn)增值或減值，所以三家公司都不需繳納所得 稅。

綜上所述，第三種交易方式會明顯降低各個公司的稅負，而且由于新公司法有關(guān)取消有限責(zé)任公司對外投資比例的規(guī)定和有關(guān)可以設(shè)立一個股東的全資子公司的規(guī)定，使得在資本運作中有關(guān)工商登記和變更的操作有了合法性。

點評：納稅籌劃方案中第一步投資中，丙公司須負擔(dān)契稅100萬元。理由如下：

1、據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財稅[2003]184號）第七條規(guī)定：“企業(yè)改制重組過程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅。”規(guī)定可知：

投資企業(yè)獲得了被投資企業(yè)的股權(quán)，不是無償劃轉(zhuǎn)，不符合文件規(guī)定免契稅。

2、據(jù)《關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財稅[2003]184號號）第二條：“企業(yè)股權(quán)重組中，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓時，單位、個人承受企業(yè)股權(quán)，企業(yè)上地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅?！币?guī)定可知：

企業(yè)投資不動產(chǎn)獲得股權(quán)免征被投資企業(yè)契稅的相關(guān)規(guī)定是不存在的。

契稅的籌劃案例

根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》第四條:土地使用權(quán)交換、房屋交換，以所交換土地使用權(quán)、房屋價格的差價為計稅依據(jù)。這就是說，當(dāng)事人雙方進行交換的價格相等時，任何一方都不用交納契稅。

因而，當(dāng)納稅人交換土地使用權(quán)或房屋所有權(quán)的時候，如果能想辦法保持雙方的價格差額很小甚至沒有，這時以價格為計稅依據(jù)計算出來的應(yīng)納契稅就會很少甚 至沒有。故而這種籌劃的核心便是盡量縮小兩者的價差。但是單純的從價格上進行調(diào)整，很容易導(dǎo)致稅務(wù)機關(guān)的納稅調(diào)整，反而得不償失，如果加以適當(dāng)?shù)母脑?。這 種籌劃便完美多了。

這種籌劃方法的另一種引申便是，將本來不屬于交換的行為，通過合法的途徑改變?yōu)榻粨Q行為，以便減少稅款。

例如，有甲、乙、丙三位經(jīng)濟當(dāng)事人，甲和丙均擁有一套價值500萬元的房屋，乙想購買甲的房屋，甲也想夠入丙的房屋后出售其房屋。如果不進行籌劃，甲購入丙的房屋，應(yīng)交納契稅500×5%=25萬元。

同樣，甲向乙出售其住房，乙也應(yīng)交納契稅，稅款為25萬元。

如果三方進行一下調(diào)整，先由甲和乙交換房屋，再由丙將房屋出售給乙，這樣就達到上述買賣的同樣結(jié)果，但應(yīng)納稅款就不同了。因為甲和丙交換房屋所有權(quán)為 等價交換，沒有價格差額，不用繳納契稅，整個經(jīng)濟活動中，只是在丙將房屋出售與乙時，應(yīng)由乙繳納契稅，稅款為25萬元。較上一種交易節(jié)省25萬元的稅款。] 等價交換房屋時對契稅的避稅籌劃

http://004km.cn 時間：2009-3-27 8:54:54 ? ??? 根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例實施細則》第十條規(guī)定，土地使用權(quán)交換，交換價格不相等的，由多付貨幣、實物、無形資產(chǎn)或者其他經(jīng)濟利益的一方繳納稅款。交換價格相等的，免征契稅。? ??? 根據(jù)《契稅暫行條例》第四條，土地使用權(quán)交換、房屋交換，以所交換土地使用權(quán)、房屋價格的差額為計稅依據(jù)?！镀醵悤盒袟l例實施細則》第十條規(guī)定，土地使用 權(quán)交換，交換價格不相等的，由多付貨幣、實物、無形資產(chǎn)或者其他經(jīng)濟利益的一方繳納稅款。交換價格相等的，免征契稅。土地使用權(quán)與房屋所有權(quán)之間相互交 換，按照上述規(guī)則繳納契稅。從這些規(guī)定可以看出，當(dāng)雙方當(dāng)事人進行等價交換時，任何一方都不用繳納契稅，因為價差為零，納稅人可以借此政策進行籌劃。

（1）購買房屋。在購買住房時，眼光不一定只盯在新房子上，其實房屋交換也是一種買房子的方式，而且，這種方式可以減少購買方的契稅。如果納稅 人甲擁有一座60平方米的住房，想出售并同時購買新的120平方米的大房子；納稅人乙是城鎮(zhèn)職工，沒有住房，想購買60平方米左右的房屋。這時，兩者便可 以通過合作，節(jié)省契稅。具體方式是：乙以自己的名義買下120平米的房子，而這根據(jù)規(guī)定免征契稅，然后甲和乙再將房子交換，這項行為只須就其價差繳納契 稅。比如，甲的房子是60萬元（包括裝修等），而購買的新房子價格為90萬元。則只須繳納契稅1.2萬元［（90－60）×4％］。如果不進行籌劃，則應(yīng) 繳納契稅3.6萬元（90×4％）。通過籌劃，可以節(jié)省契稅2.4萬元。

（2）交換房屋。當(dāng)納稅人交換土地使用權(quán)或房屋所有權(quán)時，如果能想出辦法保持雙方的價格差額較小甚至沒有，這時以價格為計稅依據(jù)計算出來的應(yīng)納契稅就會較小甚至沒有，所以這種籌劃的核心便是盡量縮小兩者的價差。

假定甲、乙兩位當(dāng)事人交換各自房屋所有權(quán)，甲的房屋市場價格大約是100萬元，乙的房屋價格大約是80萬元，如果不進行籌劃，乙應(yīng)該繳納一定數(shù)額的契稅，其計算如下：

應(yīng)納稅額=（100－80）×4％=0.8（萬元）

其實，在兩位當(dāng)事人進行房屋交換之前，可以將乙的房屋按照甲的意思進行改造，增加房屋乙的市場價值，最好達到兩者基本接近，這樣便可以免去契 稅。具體可以籌劃為，乙通過裝修、裝璜使其房屋增值為100萬元或是甲將其房屋中可以單獨出售部分從整體中分開，只就其主要部分進行交換。

在房屋的交換過程中，還有一些小技巧，如果能夠運用的話，也能夠省下不少稅款。比如，有A、B、C三位經(jīng)濟當(dāng)事人，A和C均擁有一套價值500萬元的房屋，B想購買A的房屋，A也想購買C的房屋后出售自己的房屋。如果不進行籌劃，A購買C的住房，應(yīng)繳納契稅計算如下：

應(yīng)納稅額=500×5％=25（萬元）

同樣，A向B出售其住所，也同樣要繳納契稅25萬元。

如果三方進行一下調(diào)整，先由A和C交換房屋，再由C將房屋出售給B，這同樣滿足三方的要求，但卻能夠省去契稅25萬元。因為AB之間為等價交換，不用繳納契稅，整個過程中，只是在C將房屋出售給B時應(yīng)繳納契稅。?

第五篇：增值稅稅收籌劃案例分析

增值稅稅收籌劃案例分析

案例：

匯海塑業(yè)有限責(zé)任公司（增值稅一般納稅人），下設(shè)3個非獨立核算的業(yè)務(wù)經(jīng)營部門：零售商，塑料制品加工廠，工程安裝施工隊。前兩個部門主要是生產(chǎn)和銷售貨物，工程安裝隊主要是承接安裝，維修等任務(wù)并且，此安裝工程是包工包料式的安裝。從工程安裝施工隊的包工包料安裝收入看，其每一筆收入的構(gòu)成，它都是由銷售貨物——設(shè)備和材料價款以及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)和安裝工時費收入兩部分合成的?？梢杂幸粋€較為可行的方法，就是走企業(yè)改制分立的道路，即把原工程安裝施工隊獨立出來，單獨辦照，單獨核算，使它成為公司所屬的二級法人。根據(jù)現(xiàn)行營業(yè)稅征稅政策規(guī)定，安裝業(yè)務(wù)收入應(yīng)納3％的營業(yè)稅，這比原按17％納增值稅，會降低不小的稅負。

籌劃思路：

先假設(shè)公司2011取得包工包料安裝收入500萬元，其中設(shè)備及材料價款340萬元，安裝工時費收入160萬元，施工隊獨立前，應(yīng)按混合銷售納增值稅：銷項稅額＝500÷（1＋17％）×17％＝72.65（萬元），假定可抵扣進項稅額為35萬，則應(yīng)納增值稅

=72.65-35=37.25稅負率為：37.25÷500×100％＝7.45％。

若施工隊獨立后，設(shè)備和材料的供應(yīng)問題，施工隊可不管此事，它只負責(zé)承接安裝工程作業(yè)，只就安裝工時費收入160萬元單獨開票收款，并按營業(yè)稅征稅規(guī)定計稅。此時，設(shè)備及材料價款340萬元，則由原企業(yè)納增值稅，即應(yīng)納增值稅＝340÷（1＋17％）×17％－35＝14.40（萬元）；而工時費收入160萬元，由新獨立的施工隊納營業(yè)稅，即應(yīng)納營業(yè)稅＝160×3％＝4.8（萬元），“兩稅”加起來，則公司總的應(yīng)納稅額＝14.40＋4.8=19.2（萬元），稅負率為：19.2÷500×100％＝3.8%。

由此可見，這家公司這樣籌劃后，總體稅收負擔(dān)大不一樣，它能合理合法地將原稅負

7.45％降至3.8%，從而稅收支出降低了3.65%，企業(yè)的益增加了18.05萬元。這樣就為公司創(chuàng)造了大量的盈余，合理的進行了稅后籌劃的，幫企業(yè)獲得更多的稅收優(yōu)惠。