第一篇：超市企業(yè)自行發(fā)售購物卡券的財稅處理

超市企業(yè)自行發(fā)售購物卡券的財稅處理

超市企業(yè)自行發(fā)售的購物卡券分為兩種：一種是購物卡，或稱儲值卡，可以充值進行多次消費；一種是購物券，或稱提貨券，面值定額，僅能一次性消費。一筆購物卡券業(yè)務，一般需要經過以下流程：卡券制作--卡券入庫與分配--卡券銷售--卡券消費。由于“卡券制作”和“卡券入庫與分配”主要是內部控制的問題，會計與稅務處理比較簡單，因此本文主要分析“卡券銷售”和“卡券消費”的財稅處理。

一、超市企業(yè)自營購物卡券的財稅處理概況

消費者在超市購買購物卡券時，一般可以享受一定比例的價格優(yōu)惠。本文假設某超市企業(yè)于2月收取了消費者780元，向其出售800元面值的購物卡。3月份，消費者憑該購物卡在該超市企業(yè)購買了價值600元的商品，該消費者需要相應地刷掉購物卡上600元的金額。相關的業(yè)務處理如表1。

二、財稅處理的具體分析

問題一：為什么卡券銷售環(huán)節(jié)不在會計上確認商品銷售收入？

超市企業(yè)銷售購物卡券，實質上是銷售未來不確定對象的商品。按企業(yè)會計準則，商品銷售收入的確認條件有5項，分別為：企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉穢給購貨方；企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；收入的金額能夠可靠地計量；相關的經濟利益很可能流入企業(yè)；相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。

按照超市企業(yè)的行業(yè)慣例，超市企業(yè)經營的商品，其所有權相關的主要風險和報酬是伴隨商品實物的轉移而轉移的，在商品未轉移之前，其所有權上的主要風險和報酬由超市企業(yè)承擔和享有。同樣，與商品所有權相聯系的繼續(xù)管理權在商品實物未轉移之前也是由超市企業(yè)掌控的。超市企業(yè)在卡券銷售環(huán)節(jié)，具體的商品實物未能確定，商品實物本身、商品所有權上的主要風險和報酬、商品的繼續(xù)管理權都未轉移。因此，不滿足商品銷售收入確認的條件一和條件二。另外，由于銷售購物卡券是銷售未來不確定的商品，在卡券銷售環(huán)節(jié)無法確定具體的銷售對象，也就無法確認銷售成本，因此不滿足商品銷售收入確認的條件五。鑒于此，在卡券銷售環(huán)節(jié)，會計上不能確認收入，僅能作為一項預收賬款確認。

問題二：為什么消費者購買購物卡券時享受的20元價格折扣是在購買當月直接確認，而不是等到刷卡消費、會計上確認商品銷售收入時才按照權責發(fā)生制攤銷確認？

消費者購買購物卡券享受的20元折扣實質上是一種商業(yè)折扣。一般來說，商業(yè)折扣應和對應的收入在同個會計期間進行確認，以符合權責發(fā)生制。但對于超市企業(yè)來說，卡券銷售折扣按權責發(fā)生制在卡券消費環(huán)節(jié)進行相應的確認，要求超市的POS系統能夠從數據庫中追溯辨認出消費的卡券在出售環(huán)節(jié)所享受的折扣，從而才能根據消費金額來計算出應攤銷確認的商業(yè)折扣，以和實現的商品銷售收入匹配。此項要求在超市企業(yè)的信息系統上很難實現，需要耗費高額的IT投入，不符合成本效益原則。

另一個角度，卡券銷售折扣相對于超市企業(yè)的商品銷售收入來說所占比例很小，從這一點來看，卡券銷售折扣不按照權責發(fā)生制確認，對財務報表的影響程度不具有重要性。

問題三：為什么在卡券銷售環(huán)節(jié)，企業(yè)所得稅上不確認收入，增值稅上卻確認收入成立？

這個問題，實質上是針對同一項業(yè)務，兩個稅種在確認納稅義務時間時產生了差異。

卡券業(yè)務實質上屬于商品銷售業(yè)務。在企業(yè)所得稅方面，《國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應確認收入的實現：1.商品銷售合同已經簽訂，企業(yè)已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；2.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續(xù)管理權，也沒有實施有效控制；3.收入的金額能夠可靠地計量；4.已發(fā)生或將發(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。顯然，卡券銷售環(huán)節(jié)還未滿足稅務上確認商品銷售收入的條件。

增值稅方面，購物卡券業(yè)務是定性為“通過預收貸款銷售貨物”，還是定性為“通過直接收款銷售貨物”，直接影響到增值稅納稅義務時間的確定：若為前者，納稅義務時間在卡券消費環(huán)節(jié)；若是后者，納稅義務時間在卡券銷售環(huán)節(jié)。

對于這一問題，目前稅務總局沒有明文規(guī)定。實務中，超市企業(yè)在判斷購物卡券的增值稅納稅義務時間時應多考慮地方的稅收文件、征管習慣，并結合企業(yè)的實際情況進行綜合分析。筆者查閱了各地對卡券銷售業(yè)務的相關規(guī)定，發(fā)現就目前情況看，大部分地方的國稅機關對于購物卡券的增值稅納稅義務時間在征管上是定在卡券銷售環(huán)節(jié)。另有地方的稅務機關曾經向稅務總局咨詢過此問題，稅務總局通過口頭傳達的方式，說明了購物卡券的納稅義務時間是在卡券銷售環(huán)節(jié)。從企業(yè)經營的角度來看，超市企業(yè)購物卡券最大的客戶群是企業(yè)單位。企業(yè)單位出于社交公關或內部福利等需要，向超市企業(yè)購買購物卡券對外贈送，或派發(fā)給員工作為福利獎勵。也就是說，購物卡券的購買者和消費者往往不是同一個主體，作為購買者的企業(yè)單位因其財務核算的需要，會要求超市企業(yè)在卡券銷售環(huán)節(jié)出具發(fā)票給企業(yè)單位。對此，超市企業(yè)為了統一規(guī)范管理發(fā)票，會規(guī)定在卡券銷售環(huán)節(jié)提供發(fā)票給購買者，在卡券消費環(huán)節(jié)不再提供發(fā)票（購物卡券背面有類似“使用本提貨券／本儲值卡購買的等值商品不再提供發(fā)票”的字眼），即售卡環(huán)節(jié)開票，基本是超市行業(yè)一貫的做法。而按照新增值稅暫行條例第十九條第一款的規(guī)定，開具發(fā)票即產生了納稅義務。超市企業(yè)在售卡環(huán)節(jié)已收款，具備了支付稅款的能力。綜合之下，在卡券銷售環(huán)節(jié)確認增值稅納稅義務的產生是比較穩(wěn)妥切實的做法。

問題四：既然將購物卡券的納稅義務時間定在卡券銷售環(huán)節(jié)，而會計上和企業(yè)所得稅上在卡券銷售環(huán)節(jié)沒有確認該項收入的成立，增值稅申報方面該如何處理？

由于超市行業(yè)大量富余票的存在，目前超市企業(yè)申報增值稅是以賬載數據為準，而不是以金稅系統或發(fā)票開具金額的數據為準。賬載的商品銷售收入和銷項稅額，主要數據來源于POS系統，即POS系統中的貨物信息，在銷售時傳遞至財務系統生成相應的收入分錄并按照貨品預設的銷項稅率（17%、13%、0%）自動計提銷項稅額。

1.出于內控的需要，超市企業(yè)會將購物卡券視同一種貨品按照面值錄入POS系統，因此卡券發(fā)售信息傳遞至財務系統，會根據預先定義好的方式，生成（1）的分錄。

2.由于購物卡券對應的是未來不確定的商品，在卡券銷售環(huán)節(jié)無法確定具體的適用稅率，謹慎出發(fā)，超市企業(yè)應先按照17%的稅率來計提銷項稅額，生成（2）的分錄，此項操作一般是人工干預生成。

3.超市的POS系統可以辨認商品銷售是現金結算還是卡券結算。若是卡券結算，傳遞至財務系統上，會按照預先定義好的方式，生成（4）的分錄，但這導致重復確認購物卡券業(yè)務的銷項稅額，此時賬上的銷項稅額數據還不能用于增值稅申報。

4.解決辦法：由于“預收賬款--購物卡券”的借方發(fā)生額代表著刷卡消費金額，為避免重復確認銷項稅額，超市企業(yè)會根據“預收賬款--購物卡券”的借方發(fā)生額，按照原17%的稅率沖減銷項稅額，即（5）的分錄。此項操作，一般是人工干預生成。

從以上分析可以看出，由于卡券的增值稅納稅義務時間和會計上確認收入的時間不同步，導致超市企業(yè)在計提銷項稅額時不能完全以賬載的商品銷售收入為準，而應該以“營業(yè)收入--商品銷售收入”－“預收賬款--購物卡券”的借方發(fā)生額＋“預收賬款--購物卡券”的貸方發(fā)生額，作為銷項稅額的計提基數。

問題五：“營業(yè)收入--商品銷售折扣”既然核算的是給予消費者的一種商業(yè)折扣，為什么不作為銷項稅額計提基數的調減項目？ 首先，國家稅務總局印發(fā)的《增值稅若干具體問題的規(guī)定》（國稅發(fā)[1993]154號）規(guī)定了銷售折扣不計提銷項稅額的條件是折扣信息在發(fā)票中單獨列示。其次，從發(fā)票管理的角度，發(fā)票的開具應有一定的業(yè)務信患資料作為支撐，否則，隨意開具單列折扣的發(fā)票，作為一項不合規(guī)的行為，該項折扣仍然必須計提銷項稅額。綜合以上，實務中超市企業(yè)的購物卡折扣不計提銷項稅額，不僅要求發(fā)票中折扣單獨列示，還要求發(fā)票對應的小票上有折扣信息。

要滿足這些要求，從理論上講，超市企業(yè)應在POS系統中預先設定好購物卡券的折扣條件，這樣才能打印出有折扣信息的小票，從而支持發(fā)票開具的合規(guī)性。然而，就筆者所接觸的超市企業(yè)來看，因經營所需，企業(yè)通常會給予門店、營運部門一定限額內的折扣決定權，以保證營運部門在卡券推廣上的靈活性。這導致在POS系統中無法設定固定的卡券折扣條件，也就無法打印出有折扣信息的卡券銷售小票，只能按照實收金額開具小票。這種情況下，“營業(yè)收入--商品銷售折扣”作為核算沒有在小票上體現的各種銷售折扣的科目，從謹慎的角度考慮，不宜作為銷項稅額計提的調減項日。

問題六：集團下屬某超市企業(yè)的“預收賬款--購物卡券”出現借方余額？

“預收賬款--購物卡券”出現借方余額，意味著在該超市企業(yè)消費的購物卡券金額超出了該超市企業(yè)發(fā)售的購物卡券余額。這往往是因為超市企業(yè)集團出于營銷上的需要，允許A超市發(fā)售的購物卡券在B超市進行消費，或者是A城市的超市發(fā)售的卡券允許在B城市進行消費。若A、B在增值稅上不是匯總繳納，將會導致A預繳的17%的卡券銷項稅額由于沒有消費者來刷卡消費，銷項偏高，進項偏低，致使稅負率偏高，和實際業(yè)務情況不符。而B由于將刷卡消費的“預收賬款--購物卡券”的借方發(fā)生額作為銷項稅額基數的抵減項目，將會導致銷項偏低，若卡券消費占商品銷售收入比例較大的話，還可能因此出現留抵，從而引起稅務部門的懷疑。

超市企業(yè)以“預收賬款--購物卡券”借方來計算沖抵銷項稅額，在稅務上是有前提的，即該類消費卡券必須是本店或隸屬于同一增值稅匯總繳納系統內的其他超市發(fā)行的卡券。若不屬于同一系統內的卡券消費而沖減銷項稅額，則有偷稅嫌疑。但這樣的前提，面對超市集團全國一盤棋的營運總統籌時，得到營運部門認同有一定的難度。這種情況下出于稅務規(guī)范起見，B不沖減銷項稅額，會導致超市集團總體上多繳納了17%的銷項稅額，是一種損失。如果A和B是按照《財政部、國家稅務總局關于連鎖經營企業(yè)增值稅納稅地點、問題的通知》（財稅字[1997]97號）、《財政部、國家稅務總局關于連鎖經營企業(yè)有關稅收問題的通知》（財稅[2003]1號）實行增值稅匯總繳納，則此類情況可以避免，因此對于下屬的非法人分支機構，超市企業(yè)應依照財稅字[1997]97號文、財稅[2003]1號文的規(guī)定，盡量爭取增值稅匯總繳納。

問題七：超市企業(yè)的購物卡券對其稅負有沒有其他影響？

超市企業(yè)銷售購物卡券會集中在節(jié)假日前期，而卡券消費一般是日常生活用品，其銷售額通常來說比較穩(wěn)定，即使會在節(jié)假日期間出現一定幅度的增長，但增幅和增長的絕對值會遠遠低于同期卡券發(fā)售的增長幅度。這會導致超市企業(yè)節(jié)假日期間的銷項稅額急速升高。加上超市企業(yè)對供應商一般是嚴格按照資金計劃支付貨款的，進項比較平穩(wěn)。這種情況之下，單憑繳納的稅金來計算稅負，而沒有剔除卡券發(fā)售的銷項稅額產生的影響，將會導致錯誤判斷超市企業(yè)的稅負狀況。超市企業(yè)的財務部門在進行自我納稅評估時需要關注卡券業(yè)務帶來的影響。

問題八：按照發(fā)票管理辦法，發(fā)票應當在貨物銷售出去的時候開，售卡時貨物未銷售就開票不是違反了發(fā)票管理辦法嗎？如果在售卡環(huán)節(jié)開票，發(fā)票內容該如何填列？

前面提到，購物卡券的作用，主要是企業(yè)單位的社交公關和內部福利，企業(yè)單位往往會要求超市企業(yè)在售卡環(huán)節(jié)開出發(fā)票給他們入賬。出于經營所需，超市企業(yè)會在售卡環(huán)節(jié)開票給卡券購買者，而在實務工作中，稅務檢查人員一般也不會關注超市這種提前開票的行為，而是關注發(fā)票開具內容、開具發(fā)票種類的合規(guī)性。

具體的開票內容，卡券購買者的要求大致可分為幾種：辦公用品、禮品、食品、日用品、勞保用品等。不同的超市，因各自在稅務管理上的規(guī)范程度不同會有不同的處理，有的超市是按顧客要求開，而有的超市則是只能開食品、商品之類籠統的名稱，禮品和辦公用品往往是不允許的。個別企業(yè)單位要求超市開具增值稅專用發(fā)票，這基本上是會被拒絕的。因為超市的增值稅專用發(fā)票是超市稅務管理的重點之一，一般都要求提供具體明細商品的小票，并根據小票內容據實開具。

第二篇：財稅處理總結-購物卡、加油卡和ETC卡區(qū)分

購物卡、加油卡和ETC卡財稅處理總結

目前實務中存在有三種財稅處理不同的預付卡：加油卡，購物卡和ETC卡，下面進行歸納總結：

第一種

購物卡

一、財稅處理：

（一）銷售方直接銷售購物卡：

1、銷售方售卡時，向購卡方開具的編碼為601不征稅普通發(fā)票（以下簡稱不征稅發(fā)票），不得開具增值稅專用發(fā)票：

借：銀行存款等 貸：預收賬款——購物卡

2、持卡方消費時，不得開具發(fā)票： 借：預收賬款——購物卡 貸：主營業(yè)務收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

（二）銷售方通過售卡方銷售購物卡：

1、銷售方

（1）收到售卡方的銷售款時，向售卡方開具不征稅發(fā)票，發(fā)票備注欄注明“收到預付卡結算款”，作為取得預收資金不計繳增值稅的憑證。不得開具增值稅專用發(fā)票。

借：銀行存款

貸：應收帳款——預付卡（2）與售卡方結算手續(xù)費時 借：銷售費用

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）（3）持卡方消費時，不得開具發(fā)票。借：應收帳款——預付卡 貸：主營業(yè)務收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）同時結轉成本，分錄略。

2、售卡方

（1）售卡時，向購卡方開具的不征稅發(fā)票，注意不得開具增值稅專用發(fā)票。貸：其他應付款——預付卡

（2）與銷售方結算售卡資金時，取得銷售方開具的不征稅發(fā)票。借：其他應付款——預付卡 貸：銀行存款

（3）與銷售方結算手續(xù)費時，向銷售方開具品名“經紀代理服務"的增值稅專用發(fā)票。貸：其他業(yè)務收入

3、持卡方

（1）購卡時，取得售卡方開具的不征稅普通發(fā)票 借：其他應收款——預付卡（2）持卡消費或者贈送給客戶時，不能取得增值稅發(fā)票，只能以其他能夠證明業(yè)務發(fā)生的憑證入帳。

借：管理費用等

貸：其他應收款——預付款

總結：購物卡模式下，銷售方在持卡方消費時確認收入實現，但不能開具發(fā)票；持卡方在購卡時取得售卡方開具的不征稅普通發(fā)票，實際消費時無法取得發(fā)票，以其他能夠證明業(yè)務發(fā)生的憑證入帳。

二、依據

《國家稅務總局關于營改增試點若干征管問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第53號）

三、案例

案例1：見例解預付卡業(yè)務

案例2：甲企業(yè)與乙公司隸屬于同一集團公司，均為一般納稅人，兩者使用同一品牌，甲企業(yè)銷售的購物卡在乙公司可消費，反之亦然。2017年10月，丙公司在甲企業(yè)購買購物卡1萬元，在甲企業(yè)用卡購買辦公用品3510元，稅率為17%。在乙公司用卡購買勞保用品2340元，稅率17%；消費餐飲服務1060元，稅率6%。月底甲企業(yè)根據乙公司購物卡消費明細，與乙公司結算3400元費用。

1、甲企業(yè)賬務處理： 借：銀行存款或現金 10000 貸：預收賬款——購物卡 10000 丙公司在甲企業(yè)消費時： 借：預收賬款——購物卡 3510 貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）510（3510÷1.17×17%）主營業(yè)務收入 3000 與乙公司結算：

借：預收賬款——購物卡 3400 貸：其他應付款——乙公司 3400 借：其他應付款——乙公司 3400 貸：銀行存款 3400

2、乙公司賬務處理： 丙公司在乙公司消費時： 借：其他應收款——甲企業(yè) 3400 貸：主營業(yè)務收入——銷售貨物 2000 主營業(yè)務收入——餐飲服務1000 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）340 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）60 收到甲企業(yè)結算款項： 借：銀行存款3400 貸：其他應收款—甲企業(yè)3400 第二種

加油卡

一、財稅處理

（一）售卡方

1、售卡時

按預收賬款方法作相關賬務處理，開具普通發(fā)票，不征收增值稅。

2、用戶加油時

根據加油卡或加油憑證回籠記錄，向購油單位開具增值稅專用發(fā)票。

（二）持卡方

1、買卡充值時，根據取得的普通發(fā)票： 借：預付賬款——石油公司 貸：銀行存款

2、加油時，根據取得增值稅專用發(fā)票 應交稅費——應交增值稅（進項稅額）貸：預付賬款——石油公司

總結：加油卡模式下持卡方在購卡充值時可以取得普通發(fā)票，實際消費時可以取得增值稅專用發(fā)票抵扣稅款。

《成品油零售加油站增值稅征收管理辦法》（國家稅務總局令第2號）第十二條 第三種 ETC卡

（一）通過政府還貸性收費公路

取得暫由ETC客戶服務機構開具的左上角無“通行費”字樣，且稅率欄次顯示“不征稅”的通行費電子發(fā)票，簡稱不征稅發(fā)票。

（二）通過經營性收費公路

1、充值后索取發(fā)票 取得ETC客戶服務機構全額開具的不征稅發(fā)票，實際發(fā)生通行費用后，ETC客戶服務機構和收費公路經營管理單位均不再向其開具發(fā)票。

2、實際發(fā)生通行費后索取發(fā)票

取得由收費公路經營管理單位開具的征稅發(fā)票（左上角標識“通行費”字樣，稅率欄次顯示適用稅率或征收率的通行費電子發(fā)票），按照收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票上注明的增值稅額抵扣進項稅額。

總結：ETC卡模式下，持卡方在充值后索取發(fā)票的，取得不征稅發(fā)票，且實際發(fā)生通行費后不能再取得征稅發(fā)票；在實際發(fā)生通行費后可以取得收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票抵扣稅款。

《交通運輸部國家稅務總局關于收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票開具等有關事項的公告》（交通運輸部、國家稅務總局公告2017年第66號）、《財政部國家稅務總局關于租入固定資產進項稅額抵扣等增值稅政策的通知》（財稅〔2017〕90號）第七條第一款。

第三篇：企業(yè)公益性捐贈財稅處理淺析

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企業(yè)公益性捐贈財稅處理淺析

企業(yè)公益性捐贈財稅處理淺析

【摘要】由于現行會計準則對企業(yè)捐贈計量沒有詳細說明，現實務操作中容易出現核算困難?，F行稅法對企業(yè)非貨幣性捐贈規(guī)定應分解為按公允價值視同銷售和捐贈兩項業(yè)務進行流轉稅和所得稅處理，并在企業(yè)所得稅前扣除有標準和限定。本文以稅法允許所得稅前扣除的捐贈為例，舉例說明經濟業(yè)務實質相同的捐贈由于企業(yè)采用不同的捐贈方式所承擔的稅負都不相同，有些行業(yè)的捐贈行為所承擔的稅負甚至超過不捐贈時所承擔的稅負。建議完善相關捐贈方面的會計制度和擴大稅收優(yōu)惠力度，以規(guī)范會計操作和降低企業(yè)捐贈成本，促進我國公益事業(yè)健康發(fā)展。

【關鍵詞】公益性捐贈；會計利潤；企業(yè)所得稅

隨著我國公益事業(yè)的發(fā)展，越來越多的企業(yè)注重履行社會責任，企業(yè)對外捐贈的行為也日益普遍。捐贈從性質上可分為：公益性捐贈和非公益性捐贈；從形式上可分為：貨幣捐贈和非貨幣性捐贈；捐贈方式有直接捐贈和通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門進行的捐贈。由于現行稅法明確規(guī)定直接捐贈和非公益性捐贈在企業(yè)所得稅前扣除不予確認，此類捐贈對企業(yè)利潤和所得稅的影響是相同的，但對符合規(guī)定的公益性捐贈，企業(yè)所得稅前扣除有限額標準，所以不同的捐贈形式和不同行業(yè)性質的企業(yè)進行捐贈對企業(yè)利潤和所得稅影響各不相同。本文將對公益性捐贈的財稅處理及不同的捐贈形式和不同行業(yè)性質企業(yè)進行捐贈對企業(yè)利潤和所得稅產生的影響做簡要分析。

一、現行財稅政策對企業(yè)捐贈在會計、稅收處理上的相關規(guī)定

1.會計準則對企業(yè)捐贈的規(guī)定

現行企業(yè)會計準則基本準則及具體準則均未對企業(yè)捐贈進行直接的規(guī)定，僅在企業(yè)會計準則應用指南的附錄部分“會計科目和主要賬務處理”中的“營業(yè)外支出”里提及，規(guī)定“營業(yè)外支出”科目核算的內容包括“非流動資產處置損失、非貨幣性資產交換損失、債務

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重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等”，但對捐贈資產的計量及具體賬務處理沒有進行詳細的說明。

2.稅收法規(guī)對企業(yè)捐贈的規(guī)定

稅收法規(guī)對企業(yè)捐贈的規(guī)定主要涉及流轉稅和企業(yè)所得稅，具體如下：

《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條第八款規(guī)定“單位或者個體工商戶將自產、委托加工或者購進貨物無償贈送其他單位或者個人的行為，視同銷售貨物”。

《中華人民共和國營業(yè)稅暫行實施細則》第五條第一款規(guī)定“單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人，視同發(fā)生應稅行為”。

《關于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》第十一條規(guī)定“單位和個體工商戶向其他單位或者個人無償提供交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)服務，但以公益活動為目的或者以社會公眾為對象的除外”。

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第九條規(guī)定“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除”。

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十一條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第九條所稱公益性捐贈，是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。

在上述稅法規(guī)定的情形中，會計準則對企業(yè)捐贈認定為與企業(yè)生產經營活動沒有直接關系，不屬于企業(yè)生產的經營費用，要求從企業(yè)實現的利潤總額中直接扣除。而稅法對企業(yè)捐贈則明確要求分解為按公允價值視同銷售和捐贈兩項業(yè)務進行流轉稅和所得稅處理，并且捐贈支出在企業(yè)所得稅前扣除規(guī)定有標準和限定。

二、現行財稅政策下公益性捐贈的的財稅處理及對企業(yè)利潤和所得稅的影響

例1：假定A公司為增值稅一般納人，適用的增值稅率為17%，企業(yè)所得稅稅率適用25%。2013年對外捐贈，取得公益事業(yè)捐贈統一

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票據117萬元，捐贈前利潤1000萬元。假設A公司無存貨提跌價準備，也無其他納稅調整事項。采用不同的捐贈方式對企業(yè)利潤和所得稅的影響如下頁表所示。

通過對比，將自產的產品直接捐贈或是銷售后以貨幣捐贈，其經濟實質相同，對會計利潤產生的影響是一樣的，均為903萬元。但貨物捐贈是將成本、稅金及將隱含的利潤捐贈出去，貨幣捐贈是將包含的稅金和已實現的利潤進行捐贈，因此所造成的應納稅所得額差異20萬元，影響企業(yè)所得稅5萬元。

捐贈同等價值的物資，采用捐贈自產產品或是購買產品進行捐贈，雖捐贈物資的價值相同，但商品成本價值不同，影響企業(yè)利潤20萬元，同時按照稅法“銷售自產貨物的為實際生產成本，銷售外購貨物的為實際采購成本”的規(guī)定，對視同銷售成本確認的金額不同，造成應納稅所得額差異40萬元，影響企業(yè)所得稅10萬元。

例2：假設B公司為“營改增”納稅人，主營業(yè)務為電視媒體廣告代理。增值稅稅率適用現代服務業(yè)6%的稅率，捐贈前利潤1000萬元，2013年從承包代理的時段中為某公益性基金組織免費播放公益廣告，刊例價100萬元，取得公益事業(yè)捐贈統一票據100萬元。假設無其他納稅調整事項。

按稅法規(guī)定此項業(yè)務屬于“以公益活動為目的”，不作為視同銷售處理，不具有納稅義務。但在會計核算上，由于核算的對象“時間”是虛擬的，不論捐贈是否發(fā)生，所對應的成本都已產生，如果按成本核算此筆業(yè)務，捐贈業(yè)務對應的成本已經在“主營業(yè)務成本”進行核算，“營業(yè)外支出”無對應的會計科目，無法進行會計計量。如果按公允價值進行計量，將捐贈業(yè)務按公允價計入“營業(yè)外支出”，同時記錄主營業(yè)務收入，雖不符合收入“相關經濟利益很可能流入”的規(guī)定，但能反映該筆業(yè)務，并因此產生相關的納稅義務。

具體會計處理如下：

借：營業(yè)外支出100

貸：主營業(yè)務收入94.34

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）5.66捐贈公益廣告后的利潤總額為：1000+94.34-100=994.34萬元。

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所得稅方面：捐贈金額100萬元小于本稅前可扣除的公益捐贈限額120萬元（1000萬元*12%），確認稅前允許扣除額為100萬元。2013年應納稅所得等于利潤總額994.34萬元，繳納企業(yè)所得稅248.59萬元。

B公司捐贈與A公司相比，同為捐贈公允價值100萬元，由于捐贈物不具有實物形態(tài)，并且適用的增值稅稅率低于A公司，所以繳納的所得稅均高于A公司任何形式下捐贈所繳納的所得稅。

如果B公司不記錄此項捐贈，會計利潤和應納稅所得額均為1000萬元，繳納企業(yè)所得稅250萬元。雖然比記錄捐贈多繳納所得稅1.41萬元，但由于未記錄不產生增值稅的納稅義務，因此少交增值稅5.66萬元，總體比較，確認捐贈業(yè)務比不確認多承擔稅負4.25萬元。

三、公益性捐贈在現行政策下的財稅處理中存在的問題及改進建議

建議完善企業(yè)捐贈業(yè)務的會計制度，盡快對企業(yè)捐贈相關資產的確認和計量做出明確規(guī)定，方便實務工作，增強會計計量的規(guī)范性。

由于企業(yè)采用不同的捐贈方式、不同行業(yè)性質的企業(yè)進行同等數額的捐贈所承擔的稅負不一致，企業(yè)捐贈承擔的稅負較高，不利于我國捐贈事業(yè)的發(fā)展。企業(yè)進行非貨幣捐贈，沒有經濟利益的流入，使企業(yè)利潤和所有者權益減少，而在這基礎上征收流轉稅和所得稅必然加大企業(yè)的捐贈成本，相當于國家財政對捐贈資金的一種扣除。建議加大稅收優(yōu)惠力度，放寬所得稅稅收優(yōu)惠的范圍，如對企業(yè)公益性質的直接捐贈允許稅前扣除并對企業(yè)捐贈超過當年應納稅所得額的，允許遞延到以后抵扣，減輕企業(yè)捐贈稅負，降低捐贈成本，鼓勵企業(yè)捐贈的積極性，促進我國公益事業(yè)的發(fā)展。

參考文獻：

[1]諸玉.企業(yè)捐贈的財務與稅務問題探討.中國市場，2011年第13期（總第624期）

[2]丁昌勇.企業(yè)所得稅納稅申報中捐贈項目填報改進建議.財務月刊，2011.3.中旬

[3]2013注冊會計師全國統一考試輔導教材《稅法》.中國財政經濟出版社

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第四篇：企業(yè)捐贈、贊助業(yè)務財稅處理

企業(yè)捐贈、贊助業(yè)務財稅處理

一、捐贈、贊助資產的價值

捐贈、贊助資產價值是雙方基于市場平均價格協商一致的結果。為方便企業(yè)對外談判，財務部門應該向辦理捐贈、贊助業(yè)務的相關部門和人員提供捐贈、贊助介質的基礎價格。

不同捐贈、贊助介質的基礎價格來源和計算方法不同：

①貨幣資金，雙方基本無異議，且少有雜項費用發(fā)生，捐贈價值往往等于基礎價格，即對方收到的貨幣資金數額。

②存量實物、無形資產的賬面價值可能與市價差異很大，比如已提足折舊的固定資產其賬面價值非常低，但若還能正常使用，市場轉讓的價值將大大高于賬面價值。此類資產需要相關部門辦理資產評估。實物或無形資產的基礎價格包括評估價值、相關稅費和其他費用。

③自產貨物、服務。企業(yè)銷售部門有完整的銷售價格體系。自產貨物、服務的基礎價格就等于對外銷售價格。

④外購實物、無形資產和服務。當需要外購資產來對外捐贈、贊助時，為提高業(yè)務效率，可委托企業(yè)采購部門執(zhí)行，其采購價格可認為是市價。外購實物、無形資產和服務的基礎價格包括采購成本、相關稅費和其他費用。

二、捐贈、贊助業(yè)務的財務核算

《企業(yè)會計準則——基本準則》規(guī)定：損失是指由企業(yè)非日?；顒铀l(fā)生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的流出。捐贈、贊助是企業(yè)非日?；顒赢a生的經濟利益的流出，該支出不分公益、救濟性與非公益、救濟性捐贈，一律在“營業(yè)外支出”科目核算，即不管稅法如何界定，會計處理都作為企業(yè)的支出在當年會計利潤中扣除。

實物、無形資產和服務等資產捐贈、贊助事項不能同時滿足會計準則中銷售收人確認的條件，企業(yè)不會因為捐贈增加現金流量，也不會增加企業(yè)的利潤。因此，會計核算時不作為銷售處理。

企業(yè)對外捐贈、贊助資產原作為固定資產入賬的，應通過“固定資產清理”科目核算，對其賬面價值、發(fā)生的清理費用、相關稅費等進行歸集，最后將余額轉入“營業(yè)外支出”科目。其他實物、無形資產和服務按賬面成本從“原材料”、“無形資產”、“產成品”、“項目成本”等科目轉入“營業(yè)外支出”科目。同時，發(fā)生的增值稅或營業(yè)稅記入“營業(yè)外支出”科目。

如果捐出資產已計提了減值準備，還必須同時結轉已計提的相關減值準備。

對于捐贈、贊助業(yè)務中經常發(fā)生的評估費用、捐贈儀式費用、運輸費、保管費等雜費的列支，財政部《關于加強企業(yè)對外捐贈財務管理的通知》（財企[2003]95號）規(guī)定，企業(yè)為捐贈資產提供運輸以及舉辦捐贈儀式等所發(fā)生的費用，應當作為期間費用處理，不得掛賬。從會計準則來看，為對外捐贈、贊助業(yè)務發(fā)生的雜項費用，其實質與對外捐贈、贊助資產本身一樣，屬于非日常活動產生的經濟利益的流出，若捐贈價值統計不能包含雜項費用，將不能完整、正確地反映企業(yè)所承擔的社會責任。

因此，自產貨物的大額運輸、保管費等雜項費用應在“營業(yè)外支出”科目核算，至于評估費用、捐贈儀式費用等小額費用，不增加捐贈、贊助資產本身的價值，可記入“管理費用”科目。

三、捐贈、贊助業(yè)務的稅務處理

捐贈、贊助業(yè)務盡管在會計上不作為銷售收入處理，但按稅法規(guī)定，很多業(yè)務還是需要作為視同銷售業(yè)務處理的，視同銷售時的計價依據按銷售價格或當月、最近時期銷售同類資產的平均價格或組成計稅價格確定。由于捐贈、贊助資產價值是以市場價格或評估價值為基礎，雙方協商一致產生的，我們認為，將捐贈、贊助資產價值作為視同銷售價格（增值稅業(yè)務為含稅價格）比較合理，捐贈或贊助的收據或發(fā)票按此金額開具。

1．捐贈、贊助業(yè)務的收據

《公益事業(yè)捐贈法》第十六條規(guī)定“受贈人接受捐贈后，應當向捐贈人出具合法、有效的收據”。財企[2003]95號文件規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的對外捐贈支出，應當取得受贈方出具的省級以上財政部門統一?。ūO(jiān)）制的捐贈收據；救災、濟貧等對困難的社會弱勢群體和個人的捐贈，無法索取省級以上財政部門統一?。ūO(jiān)）制的捐贈收據的，應當依據城鎮(zhèn)街道、農村鄉(xiāng)村等基層政府組織出具的證明和企業(yè)法定負責人審批的捐贈報告確認。對于贊助業(yè)務：非廣告性質的贊助支出，應當取得稅務機關印（監(jiān)）制的發(fā)票。

2．增值稅處理

（1）企業(yè)自產或委托加工、外購的貨物。

《增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定：企業(yè)將自產、委托加工或者購進的貨物用于無償贈送其他單位或者個人應視同銷售行為繳納增值稅。并規(guī)定，應按同類產品或購進商品的銷售價格計算銷售額，依適用稅率計算繳稅。

自產或委托加工、外購貨物捐贈、贊助時，應抵扣增值稅進項稅額并計繳應納稅額。應納稅額記入“營業(yè)外支出”科目。同時，可應受助單位要求，開具增值稅專用發(fā)票。

（2）汶川地震公益性捐贈貨物。

《關于支持汶川地震災后恢復重建政策措施的意見》（國發(fā)[2008]21號）規(guī)定：“對單位和個體經營者將自產、委托加工或購買的貨物通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門無償捐贈給受災地區(qū)的，免征增值稅、城市維護建設稅及教育費附加?！逼湓鲋刀愡M項稅額不得抵扣，并不計繳應納稅額。

3．營業(yè)稅處理

按《營業(yè)稅暫行條例實施細則》的規(guī)定，將不動產或土地使用權贈送他人應視同發(fā)生營業(yè)稅應稅行為。因此，捐贈、贊助資產是不動產和土地使用權以外的無形資產時，不需視同營業(yè)稅應稅行為繳納營業(yè)稅。其價格由稅務機關依先后次序按納稅人當月、最近時期銷售同類不動產的平均價格或組成計稅價格確定。不動產捐贈、贊助繳納的營業(yè)稅記入“營業(yè)外支出”科目。

4．消費稅處理

《消費稅暫行條例》和《消費稅暫行條例實施細則》規(guī)定：納稅人生產的應稅消費品用于饋贈、贊助等方面的于移送使用時納稅。并規(guī)定應按照自產的同類消費品的銷售價格計算納稅，即按納稅人當月同類消費品銷售價格加權平均計算納稅。因此，自產或委托加工收回的應稅消費品捐贈或贊助時，應視同銷售，計繳消費稅。應稅消費品捐贈、贊助繳納的消費稅記入“營業(yè)外支出”科目。

5．企業(yè)所得稅

（1）貨物、財產、勞務的視同銷售。

《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、贊助等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務。因此，使用貨物、財產、勞務捐贈、贊助的，應視同銷售計繳企業(yè)所得稅。即企業(yè)所得稅申報時，按照捐贈、贊助資產價值調增收入，按照捐贈、贊助資產賬面價值（即計入營業(yè)外支出的金額）調增成本。一般說來，貨幣資金、已使用過的固定資產，外購實物、無形資產和服務等捐贈、贊助資產的賬面價值與捐贈、贊助資產價值基本一致，但由于自產產品毛利率的存在，自產貨物、服務的賬面價值與捐贈、贊助資產價值可能存在差異，由于評估后資產價值可能發(fā)生變化，存量實物、無形資產的賬面價值與捐贈、贊助資產價值也可能存在差異。

（2）捐贈、贊助支出的扣除。

依照稅法的基本原則，企業(yè)的捐贈、贊助支出屬于與生產經營無關的非經營性支出，原則上應當從凈利潤中支付，但是，為鼓勵社會各界力量積極支持賑災扶貧、濟困助殘以及發(fā)展科教文衛(wèi)事業(yè)的活動，稅法對企業(yè)發(fā)生的公益、救濟性捐贈支出允許在一定標準內稅前扣除。稅法所指的公益、救濟性捐贈指間接捐贈，即通過公益性組織或縣級以上人民政府及其部門進行的捐贈，其標志為取得公益性組織或縣級以上人民政府及其部門開具的捐贈收據。對企業(yè)發(fā)生的準予限額扣除的公益、救濟性捐贈，企業(yè)必須依照法定限率計算出限額（會計利潤的12%）后扣除或在規(guī)定限額內據實扣除。企業(yè)進行所得稅申報時，非公益、救濟性捐贈和超過標準列支的公益、救濟性捐贈部分，應自行作納稅調增處理。

（3）賬務處理。

若不能稅前扣除的捐贈或贊助支出金額不大，可根據重要性原則不作賬務處理，待年末會計決算時一并調整；若金額較大，應確認為遞延所得稅負債，終了，財務部門在會計決算時確認為應交稅金。

第五篇：企業(yè)對外捐贈的財稅處理

企業(yè)對外捐贈的財稅處理

今年4月20日，四川省雅安市蘆山縣發(fā)生7.0級地震，造成重大人員傷亡。正所謂一方有難，八方支援，國內各大機構、企業(yè)和個人紛紛捐款捐物，支援災區(qū)。針對這一情況，筆者對企業(yè)向災區(qū)捐贈的財稅處理作簡要提示，附帶提示地震造成損失的稅收處理。

會計處理

1.《企業(yè)會計準則——基本準則》第五章第二十七條明確，損失是指由企業(yè)非日?；顒铀纬傻摹е滤姓邫嘁鏈p少的、與所有者投入資本無關的經濟利益 的流出。相應地，對外捐贈資產也是企業(yè)“非”日?；顒铀a生的經濟利益的流出，該支出不分公益救濟性與非公益救濟性捐贈，無論貨幣性資產還是非貨幣性資產，均在“營業(yè)外支 出”科目核算，即不管稅法如何界定，會計處理都作為企業(yè)的支出在當年會計利潤中扣除。

2.對外捐贈引起企業(yè)的庫存商品等資產的流出事項(雖然稅法是作為視同銷售處理)并不符合《企業(yè)會計準則第14號——收入》中銷售收入確認的五個條件，企業(yè)不會因為捐贈增加現金流量，也不會增加企業(yè)的利潤。因此會計核算不作銷售處理，而按成本轉賬。

3.涉及捐出固定資產應首先通過“固定資清理”科目核算，對捐出固定資產的賬面價值，發(fā)生的清理費用，相關稅費等進行歸集，最后將其余額轉入“營業(yè)外支出”的借方。

4.如果企業(yè)對捐出資產已計提了減值準備的，捐出資產會計核算還必須同時結轉已計提的資產減值準備。

【案例1】 2013年4月，某企業(yè)將自產產品2 000件(成本單價100元，單位售價150元)通過減災委員會向雅安地震災區(qū)捐贈。假設2013不包括以上捐贈業(yè)務的會計利潤為100萬元，企業(yè)所 得稅稅率25%，增值稅稅率17%，無其他納稅調整事項。(注：在國家稅務總局對雅安尚未出臺新的優(yōu)惠政策之前，捐贈支出暫按12%的規(guī)定扣除，按17% 的稅率計算增值稅。)對外捐贈時的賬務處理(單位為萬元)：

借：營業(yè)外支出 25.1

貸：庫存商品 20

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)5.1(30×17%)

本年利潤=100-25.1=74.9(萬元)，稅前扣除的捐贈支出

=74.9×12%=8.99(萬元)，捐贈支出納稅調增 額=25.1-8.99=16.11(萬元)，對外

捐贈視同銷售部分調增應納稅所得額=30-20=10(萬元)?？紤]以上兩個調整因素，該企業(yè)2013 年應納企業(yè)所得稅=(74.9+16.11+10)×25%=25.25(萬元)。

如果企業(yè)以庫存現金或銀行存款捐贈，也直接作為營 業(yè)外支出處理。這里需要說明的是，不論企業(yè)是直接捐贈給慈善總會、紅十字會等非盈利組織或縣級以上政府部門，還是捐贈給其他有關單位或個人，其會計處理都 是一樣的。所不同的是，對于符合《企業(yè)所得稅法》有關捐贈資產的扣除，即在利潤的12%以內的，可以稅前列支。

【案例2】2013，某企業(yè)通過慈善總會向雅安捐款15萬元。假如2013會計利潤為100萬元，企業(yè)所得稅稅率25%。有關分錄如下：

借：營業(yè)外支出 15

貸：銀行存款 15

稅前扣除的捐贈支出=100×12%=12(萬元)，捐贈支出納稅調增額

=15-12=3(萬元)，該企業(yè)當年應納企業(yè)所得稅=(100+3)×25%= 25.75(萬元)。稅務處理

(一)企業(yè)所得稅方面

1.根據《企業(yè)所得稅法》第九條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。國家稅務總局《關于 公益性捐贈稅前扣除有關問題的通知》(財稅[2008]160號)還規(guī)定：利潤總額，是指企業(yè)依照國家統一會計制度的規(guī)定計算的大于零的數額。根據 《企業(yè)會計準則》，利潤總額=營業(yè)收入-營業(yè)成本-營業(yè)稅金及附加-營業(yè)費用-管理費用-財務費用-資產減值損失+公允價值變動收益(或減變動損失)+投 資收益(或減投資損失)+營業(yè)外收入-營業(yè)外支出。

按照稅法的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的捐贈支出，可以在稅前扣除，但要同時具備三個條件，一是公益性，二是企業(yè)有實現的利潤，三是要在一定的比例內。如果企業(yè)發(fā)生了經營虧損，其捐贈的支出，是不能扣除的。

企業(yè)經營中通常會出現兩種情況：一是盈利，一是虧損。因此，企業(yè)捐贈支出稅前扣除存在3種情況：(一)全部扣除;(二)部分扣除;(三)不允許扣除。接案例1，分析捐贈支出稅前扣除情況：該不包括以上捐贈業(yè)務的會計利潤為100萬元時，由上文計算可知，稅前扣除的捐贈支出為8.99萬元，捐贈支出納稅調增額為16.11萬元。

假如該不包括以上捐贈業(yè)務的會計利潤為300萬元，稅前扣除的捐贈支出=(300-25.1)×12%=32.99(萬元)，大于捐贈支出 25.1萬元，因此，捐贈支出允許稅前全部扣除。

假如該不包括以上捐贈業(yè)務的會計利潤為-30萬元。捐贈支出的25.1萬元不允許稅前扣除，應作調增應納稅所得額處理。

2.財政部、海關總署、國家稅務總局關于《支持汶川地震災后恢復重建有關稅收政策問題的通知》(財稅[2008]104號，以下簡稱財稅 [2008]104號)規(guī)定，對向“汶川”和“玉樹”災區(qū)的捐贈可以全額扣除。目前還沒有關于向“雅安”災區(qū)捐贈可以全額扣除的規(guī)定。

3.《企業(yè)所得稅實施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利 潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產和提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。第十三條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條所稱企業(yè)以非貨幣 形式取得的收入，應當按照公允價值確定收入額。前款所稱公允價值，是指按照市場價格確定的價值。

4.國家稅務總局《關于企業(yè)處置資產 所得稅處理問題的通知》(國稅函

[2008]828號，以下簡稱國稅函[2008]828號)第二條規(guī)定：企業(yè)將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬 已發(fā)生改變而不屬于內部處置資產，應按規(guī)定視同銷售確定收入。(1)用于市場推廣或銷售;(2)用于交際應酬;(3)用于職工獎勵或福利;(4)用于股息 分配;(5)用于對外捐贈;(6)其他改變資產所有權屬的用途。

第三條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生本通知第二條規(guī)定情形時，屬于企業(yè)自制的資產，應按企業(yè)同類資產同期 對外銷售價格確定銷售收入;屬于外購的資產，可按購入時的價格確定銷售收入。

即國稅函[2008]828號將對外捐贈視同銷售處理，對于自制的資產，收入按照公允價處理，對于外購的，視同銷售收入按購買價處理。而會計準則對外捐贈不作為收入處理。

(二)增值稅方面

1.《增值稅暫行條例實施細則》第四條分八款對八種不同的視同銷售貨物行為作了明確的規(guī)定。其中第八款規(guī)定的是“將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人”。按此規(guī)定，實物捐贈應視同銷售貨物行為征收增值稅。

2.財政部《關于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>和相關會計準則問題解答》(財會

[2003]29號)文件規(guī)定，企業(yè)發(fā)生對外捐贈經濟事項，對捐贈的 資產應分解為按公允價值視同對外銷售和捐贈兩項業(yè)務進行所得稅處理，即稅法規(guī)定企業(yè)對外捐贈資產應視同銷售計算交納流轉稅及所得稅。

3.財稅[2008]104號規(guī)定： 自2008年5月12日起，對單位和個體經營者將自產、委托加工或購買的貨物通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門捐贈給受災地區(qū)的，免征增值稅、城市維護建設稅及教育費附加。

地震造成損失的增值稅處理

地震造成的損失的增值稅處理主要應關注以下兩個方面：

1.不屬于“非正常損失”。對自然災害造成損失的認定，原《增值稅暫行條例》第二十一條明確：條例第十條所稱非正常損失，是指生產、經營過程中正常損耗 外的損失，包括：(一)自然災害損失;(二)因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉爛變質等損失：(三)其它非正常損失。

現行《增值稅條例暫行條例實施細則》第二十四條規(guī)定，條例第十條第(二)項所稱非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質的損失。

通過新舊細則對照，可以得知地震造成的損失等“自然災害損失”已不屬于“非正常損失”，應在正常損失范圍內。

2.進項稅額不做轉出?！对鲋刀悤盒袟l例》第十條規(guī)定，下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：(一)用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福 利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務;(二)非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務;(三)非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務;(四)國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的納稅人自用消費品;(五)本條第(一)項至第(四)項規(guī)定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費。

即稅法上所說的非正常損失，只是指因管理不善所造成的，自然災害不是人為所能控制的，地震等自然災害造成的損失不屬于非正常損失，不需要做進項稅額轉 出，這是考慮到受災企業(yè)的負擔，自然災害造成的稅額減少，不是企業(yè)管理不善等主觀行為，這是國家稅收政策公平、公正、人性化的表現。

【案例3】某企業(yè)系增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率17%，2013年4月20日因地震庫存原材料毀損80萬元。

按照《增值稅暫行條例》規(guī)定，因地震等自然災害造成的損失，原材料進項稅額不進行轉出。賬務處理如下(單位：萬元)：

借：待處理財產損益——待處理流動資產損益 80

貸：原材料80

經董事會研究審批后：

借：營業(yè)外支出——非正常損失80

貸：待處理財產損益——待處理流動資產損益 80