第一篇：合作建房合同的法律和稅收風(fēng)險(xiǎn)及管控

合作建房合同的法律和稅收風(fēng)險(xiǎn)及管控

作者：財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所 肖太壽

合作建房是指一方提供土地使用權(quán)，另一方或多方提供資金，合作開發(fā)經(jīng)營(yíng)房地產(chǎn)，根據(jù)協(xié)議分配新建房屋或利潤(rùn)的一種特殊房地產(chǎn)開發(fā)方式。根據(jù)《城市房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)管理?xiàng)l例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第248號(hào)）第十條和《中華人民共和國(guó)城市房地產(chǎn)管理法》（中華人民共和國(guó)主席令第72號(hào)）第六十條的規(guī)定，合作建房涉及到項(xiàng)目的立項(xiàng)和規(guī)劃審批。由于“合作建房”的立項(xiàng)人不同，其土地和房屋歸屬就不一樣，即誰的立項(xiàng)，房屋和土地的所有權(quán)就歸其所有，實(shí)踐中，“合作建房”的立項(xiàng)分為供地方申請(qǐng)立項(xiàng)、出資方申請(qǐng)立項(xiàng)和合作雙方共同申請(qǐng)立項(xiàng)等三種情況。因此，合作建房雙方誰立項(xiàng)，新建的房屋就屬于誰，只有合作雙方同時(shí)立項(xiàng)的房地產(chǎn)項(xiàng)目才是稅收意義上的“合作建房”。在合作建房中，涉及到營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、印花稅、契稅和個(gè)人所得稅等稅種，由于合作雙方共同合作建房通常有兩種情況：一種情況是雙方成立合營(yíng)公司而進(jìn)行項(xiàng)目合作開發(fā)，另一種情況是雙方不成立合營(yíng)公司而進(jìn)行項(xiàng)目合作。在這兩種合作情況下，涉及的稅應(yīng)該怎樣計(jì)算并繳納，確實(shí)困惑不少稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法人員、房地產(chǎn)企業(yè)的老板和財(cái)務(wù)總監(jiān)等人員。由于有關(guān)合作建房的涉稅政策比較零碎，在履行合作建房合同的過程中，存在不少法律風(fēng)險(xiǎn)和稅收風(fēng)險(xiǎn)，因此，對(duì)合作建房合同中存在的法律和稅收風(fēng)險(xiǎn)隱患及時(shí)進(jìn)行診斷和規(guī)避顯得非常緊迫和重要。

一、合作建房合同的法律風(fēng)險(xiǎn)及控制

（一）合作建房合同的法律風(fēng)險(xiǎn)

從法律層面來講，合作建房合同的法律風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)在以下三點(diǎn)：

1、提供土地的一方?jīng)]有把土地使用權(quán)變更到合作建房的另一方——房地產(chǎn)公司名下而導(dǎo)致合作建房合同的無效。

最高人民法院《關(guān)于審理房地產(chǎn)管理法施行前房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)案件若干問題的解答》（法發(fā)〔1996〕2號(hào)）第十八條規(guī)定：“享有土地使用權(quán)的一方以土地使用權(quán)作為投資與他人合作建房，簽訂的合建合同是土地使用權(quán)有償轉(zhuǎn)讓的一種特殊形式，除辦理合建審批手續(xù)外，還應(yīng)依法辦理土地使用權(quán)變更登記手續(xù)。未辦理土地使用權(quán)變更登記手續(xù)的，一般應(yīng)當(dāng)認(rèn)定合建合同無效，但雙方已實(shí)際履行了合同，或房屋已基本建成，又無其他違法行為的，可認(rèn)定合建合同有效，并責(zé)令當(dāng)事人補(bǔ)辦土地使用權(quán)變更登記手續(xù)。”第十九項(xiàng)規(guī)定：“當(dāng)事人簽訂合建合同，依法辦理了合建審批手續(xù)和土地使用權(quán)變更登記手續(xù)的，不因合建一方?jīng)]有房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)權(quán)而認(rèn)定合同無效。” 基于此規(guī)定，合作建房中提供土地的一方必須把土地使用權(quán)變更登記到合作建房的另一方——房地產(chǎn)公司名下，否則，該合作建房合同認(rèn)定為無效。

2、合作建房的兩方都是非房地產(chǎn)公司從而導(dǎo)致合作建房合同的無效。

最高人民法院《關(guān)于審理涉及國(guó)有土地使用權(quán)合同糾紛案件適用法律問題的解釋》（法釋〔2005〕5號(hào)）第十四條規(guī)定：“合作開發(fā)房地產(chǎn)合同，是指當(dāng)事人訂立的以提供出讓土地使用權(quán)、資金等作為共同投資，共享利潤(rùn)、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)合作開發(fā)房地產(chǎn)為基本內(nèi)容的協(xié)議。”第十五條規(guī)定：“合作開發(fā)房地產(chǎn)合同的當(dāng)事人一方具備房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定合同有效。當(dāng)事人雙方均不具備房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定合同無效。但起訴前當(dāng)事人一方已經(jīng)取得房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)或者已依法合作成立具有房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定合同有效?！被诖艘?guī)定，合作建房的雙方必須有一方是具備房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)的房地產(chǎn)企業(yè)，否則，簽訂的合作建房合同也是無效的。

3、提供土地一方的房地產(chǎn)公司與提供資金的非房地公司不是真正意義上的合作建房而錯(cuò)用國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問題解答（之一）〉的通知》（國(guó)稅函發(fā)〔1995〕156號(hào)）的規(guī)定所產(chǎn)生的納稅風(fēng)險(xiǎn)?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于合作建房營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2005]1003號(hào)）規(guī)定：鑒于該項(xiàng)目開發(fā)建設(shè)過程中，土地使用權(quán)人和房屋所有權(quán)人均為甲方，未發(fā)生《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅條例》規(guī)定的轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為。甲方提供土地使用權(quán)，乙方提供所需資金，以甲方名義合作開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目的行為，不屬于合作建房，不適用《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問題解答（之一）〉的通知》（國(guó)稅發(fā)[1995]156號(hào)）第十七條有關(guān)合作建房征收營(yíng)業(yè)稅的規(guī)定?！被诖艘?guī)定，具備房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)的房地企業(yè)提供土地與提供資金的企業(yè)進(jìn)行合作建房的行為，不是真正的合作建房，而是房地產(chǎn)公司吸收非房地產(chǎn)公司的資金進(jìn)行建房的行為，也是一種房地產(chǎn)公司融資建房的行為。該行為不適用《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問題解答（之一）〉的通知》（國(guó)稅發(fā)[1995]156號(hào)）第十七條有關(guān)合作建房征收營(yíng)業(yè)稅的規(guī)定。

（二）合作建房合同的法律風(fēng)險(xiǎn)控制策略

根據(jù)以上合作建房合同中存在的法律風(fēng)險(xiǎn)分析，合作建房的雙方必須采取以下法律風(fēng)險(xiǎn)的控制策略：

1、合作建房時(shí)，必須注意合作雙方的法律主體中，必須有一方為具備房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)的房地產(chǎn)公司。

2、合作建房的雙方中，出土地的一方必須是非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，而且必須要把土地使用權(quán)變更到房地產(chǎn)企業(yè)名下。

3、提供土地的房地產(chǎn)公司吸收非房地產(chǎn)公司的資金進(jìn)行建房是一種房地產(chǎn)公司融資建房的行為。該行為不適用國(guó)稅發(fā)[1995]156號(hào)第十七條有關(guān)合作建房征收營(yíng)業(yè)稅的規(guī)定。

4、合作建房的一方或雙方必須到當(dāng)?shù)卣陌l(fā)展改革委員會(huì)，進(jìn)行項(xiàng)目立項(xiàng)，稅收意義上的合作建房是以出資方的名義或出資方與出土地的一方聯(lián)合進(jìn)行立項(xiàng)審批。

二、合作建房合同的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

在合作建房合同中，因簽訂合作開發(fā)合同或協(xié)議中的合作方式不同，營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅的納稅依據(jù)有所不同。企業(yè)如果不能準(zhǔn)確劃分，就會(huì)面臨較大的納稅風(fēng)險(xiǎn): 要么多繳納稅，要么少繳納稅。

三、合作建房合同的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略

為了控制合作建房合同中存在的涉稅風(fēng)險(xiǎn),必須依照稅法規(guī)定，區(qū)分組建合營(yíng)公司和不組建合營(yíng)公司兩種合作建房模式,按照以下營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅和土地增值稅的處理方法進(jìn)行稅務(wù)處理。

（一）不組建合營(yíng)公司合作建房的稅務(wù)處理

1、不組建合營(yíng)公司合作建房的營(yíng)業(yè)稅處理

在實(shí)踐中，不組建合營(yíng)公司合作建房的營(yíng)業(yè)稅處理，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問題解答（之一）〉的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)）第十七條第一款的規(guī)定，主要體現(xiàn)為純粹的“以物易物”的合作建房方式，即雙方以各自擁有的土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換。具體的交換方式有兩種：一種是土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換；另一種是以出租土地使用權(quán)為代價(jià)換取房屋所有權(quán)。這兩種交換方式下的營(yíng)業(yè)稅處理分析如下：（1）以土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換的營(yíng)業(yè)稅處理。

根據(jù)國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)文件第十七條第一款的規(guī)定，土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換，雙方都取得了部分房屋的所有權(quán)。在這一合作過程中，甲方以轉(zhuǎn)讓部分土地使用權(quán)為代價(jià)，換取部分房屋的所有權(quán)，發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為；乙方則以轉(zhuǎn)讓部分房屋的所有權(quán)為代價(jià)，換取部分土地的使用權(quán)，發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為。因而，合作建房的雙方都發(fā)生了營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為，甲方應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目中的“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”子目繳稅，乙方應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳稅。由于雙方?jīng)]有進(jìn)行貨幣結(jié)算，應(yīng)當(dāng)按照《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十條的規(guī)定，分別核定雙方的營(yíng)業(yè)額。如果合作建房的雙方（或任何一方）將分得的房屋銷售出去，則又發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)行為，應(yīng)對(duì)其銷售收入再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)” 稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

[案例分析：某非房地產(chǎn)公司出土地與另一房地產(chǎn)公司出資金合作建房共同分配開發(fā)產(chǎn)品的營(yíng)業(yè)稅處理]

1、案情介紹

鴻宇置業(yè)公司受資金影響，無力自主開發(fā)鴻宇商務(wù)大廈項(xiàng)目，遂于2012年1月與天峰房地產(chǎn)公司簽訂合作開發(fā)協(xié)議，協(xié)議約定由鴻宇公司提供土地使用權(quán)，天峰房地產(chǎn)公司提供開發(fā)資金，雙方不主張另成立合營(yíng)項(xiàng)目公司，開發(fā)項(xiàng)目由鴻宇公司與天峰公司共同立項(xiàng)報(bào)建，項(xiàng)目建成后雙方五五分成的比例分配開發(fā)產(chǎn)品。土地使用權(quán)已經(jīng)辦理變更登記。2013年2月，鴻宇商務(wù)大廈竣工驗(yàn)收，鴻宇公司分得的房產(chǎn)用于自營(yíng)出租，天峰公司分得的房產(chǎn)用于對(duì)外出售。鴻宇公司該項(xiàng)目土地受讓成本為30000萬元，2012年1月公允價(jià)值為50000萬元，2013年2月賬面價(jià)值為28400萬元。天峰公司投入資金40000萬元，其中建房支出31000萬元。2013年2月，鴻宇商務(wù)大廈不含土地使用權(quán)的市場(chǎng)公允價(jià)值為68000萬元，天峰房地產(chǎn)公司分得房產(chǎn)的出售收入為70000萬元。請(qǐng)分析天峰房地產(chǎn)公司與鴻宇置業(yè)公司各自的營(yíng)業(yè)稅應(yīng)如何計(jì)算？

2、營(yíng)業(yè)稅計(jì)算分析

（1）供地方鴻宇公司投入土地的營(yíng)業(yè)稅處理

合作建房以雙方共同立項(xiàng)為前提，雙方建成房屋按合同約定分割后，供地方和出資方都是自己應(yīng)得份額房屋的初始登記申請(qǐng)人，擁有應(yīng)得份額房屋的所有權(quán)。因此，在共同立項(xiàng)條件下，土地使用權(quán)變更登記，天峰房地產(chǎn)公司也享有50%的土地使用權(quán)。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問題解答（之一）〉的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)）第十七條第一款的規(guī)定，上述合作建房屬于純粹的“以物易物”，即雙方以各自擁有的土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換，雙方都取得了擁有部分房屋的所有權(quán)。在這一合作過程中，供地方鴻宇公司以轉(zhuǎn)讓部分土地使用權(quán)為代價(jià)，換取部分房屋的所有權(quán)，發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為，對(duì)供地方鴻宇公司應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目中的“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”子目征稅。

財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅[2003]16號(hào)）第三條第（二十）項(xiàng)規(guī)定：“單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓其購(gòu)置的不動(dòng)產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)以全部收入減去該不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)的購(gòu)置或受讓原價(jià)后的余額為計(jì)稅營(yíng)業(yè)額?！弊⒁庠摋l中對(duì)于受讓土地是否可以差額征收營(yíng)業(yè)稅，隱藏了一個(gè)重要條件：不能對(duì)該土地進(jìn)行任何的開發(fā)，否則不可以差額征收營(yíng)業(yè)稅。由于本案例的土地是用來合作建房的，進(jìn)行了一定程度的開發(fā)，因此，鴻宇公司土地轉(zhuǎn)讓不能按差額計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。

由于合作建房雙方?jīng)]有進(jìn)行貨幣結(jié)算，因此應(yīng)當(dāng)按照《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十條的規(guī)定分別核定雙方各自的營(yíng)業(yè)額。即按下列順序確定其營(yíng)業(yè)額：

（一）按納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定；

（二）按其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定；

（三）按下列公式核定：營(yíng)業(yè)額=營(yíng)業(yè)成本或者工程成本×（1＋成本利潤(rùn)率）÷（1-營(yíng)業(yè)稅稅率）。

供地方鴻宇公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)營(yíng)業(yè)額若以2011年1月立項(xiàng)時(shí)土地使用權(quán)變更登記算起，應(yīng)按照公允價(jià)值50000萬元核定計(jì)稅營(yíng)業(yè)額。應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅＝50000÷2×5%＝1250（萬元）；應(yīng)繳城建稅＝1250×7%＝87.50（萬元）；應(yīng)交教育費(fèi)附加＝1250×3%＝37.50（萬元）。以投入時(shí)點(diǎn)核定轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)營(yíng)業(yè)額，會(huì)對(duì)置換雙方核定營(yíng)業(yè)額產(chǎn)生對(duì)價(jià)差異。如果參照企業(yè)所得稅的規(guī)定，在開發(fā)產(chǎn)品完工后實(shí)質(zhì)交付時(shí)確定營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，則相對(duì)比較便利，根據(jù)房屋公允價(jià)值確定轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)營(yíng)業(yè)額依據(jù)更加充分。此時(shí)應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅＝68000÷2×5%＝1700（萬元）；應(yīng)繳城建稅＝1700×7＝119（萬元）；應(yīng)交教育費(fèi)附加＝1700×3%＝51（萬元）。

由于以完工時(shí)點(diǎn)核定轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)營(yíng)業(yè)額的政策依據(jù)不甚明確，實(shí)務(wù)中主要取決于主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的裁量權(quán)。筆者認(rèn)為，以土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換是一種非貨幣性交易行為，商業(yè)目的明確，應(yīng)該按照市場(chǎng)公允價(jià)值進(jìn)行入賬，為保證雙方的營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅的一致性，應(yīng)該以完工時(shí)點(diǎn)分配開發(fā)產(chǎn)品的市場(chǎng)公允價(jià)值作為出土地方轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的營(yíng)業(yè)額。

（2）出資金的天峰房地產(chǎn)公司的營(yíng)業(yè)稅處理

根據(jù)國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)文第十七條第一款有關(guān)合作建房的規(guī)定，天峰房地產(chǎn)公司以轉(zhuǎn)讓部分房屋的所有權(quán)為代價(jià)，換取部分土地使用權(quán)，發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為，應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征稅。由稅務(wù)機(jī)關(guān)依照同類不動(dòng)產(chǎn)的平均銷售價(jià)格即開發(fā)產(chǎn)品的公允價(jià)值核定營(yíng)業(yè)額。應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅＝68000÷2×5%＝1700（萬元）；應(yīng)交城建稅＝1700×7%＝119（萬元）；應(yīng)交教育費(fèi)附加＝1700×3%＝51（萬元）。

（2）以出租土地使用權(quán)為代價(jià)換取房屋所有權(quán)(該方式不是真正法律意義上的合作建房)的營(yíng)業(yè)稅處理。

出地方將土地使用權(quán)出租給出資方若干年，出資方投資在該土地上建造建筑物并使用，租賃期滿后，出資方將土地使用權(quán)連同所建的建筑物歸還出地方。在這一經(jīng)營(yíng)過程中，出資方是以建筑物為代價(jià)換得若干年的土地使用權(quán)，出地方是以出租土地使用權(quán)為代價(jià)換取建筑物。但由于土地使用權(quán)和房屋權(quán)屬未發(fā)生轉(zhuǎn)移，因此，這種情況只有在出地方立項(xiàng)的情況下才會(huì)出現(xiàn)，其實(shí)質(zhì)是出地方用土地及新建房屋的使用權(quán)為代價(jià)，向出資方融資，換取資金建房。

最高人民法院《關(guān)于審理涉及國(guó)有土地使用權(quán)合同糾紛案件適用法律問題的解釋》（法釋〔2005〕5號(hào)）第二十七條規(guī)定：“合作開發(fā)房地產(chǎn)合同約定提供資金的當(dāng)事人不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只以租賃或者其他形式使用房屋的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為房屋租賃合同。”

對(duì)出地方來說，發(fā)生了出租土地使用權(quán)的行為，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問題解答（之一）〉的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)）第十七條第一款的規(guī)定，應(yīng)對(duì)其按“服務(wù)業(yè)-租賃業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅；對(duì)出資方要按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征營(yíng)業(yè)稅。但筆者認(rèn)為156號(hào)文此項(xiàng)規(guī)定存在爭(zhēng)議，因?yàn)?，出地方以出租土地使用?quán)為代價(jià)換取房屋所有權(quán)這種形式，只有在出地方立項(xiàng)的情況下才會(huì)存在，出資方不存在對(duì)房屋擁有所有權(quán)，因此，對(duì)出資方來說，不存在銷售不動(dòng)產(chǎn)行為，不需要繳納營(yíng)業(yè)稅。

需要提醒的是，根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局令第52號(hào)）第二十五條第二款規(guī)定：“納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天?！睂?duì)于以上出地方以出租土地使用權(quán)為代價(jià)換取房屋所有權(quán)的應(yīng)稅行為，雖然出地方在簽訂合同時(shí)未收取到預(yù)收款，但實(shí)質(zhì)是一次性收取了若干年的房屋租金，計(jì)稅依據(jù)應(yīng)為出資方的出資額。

[案例分析：某企業(yè)以出租土地使用權(quán)為代價(jià)換取房屋所有權(quán)的營(yíng)業(yè)稅處理]

1、案情介紹

2013年1月，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂合同，甲企業(yè)將土地使用權(quán)出租給乙方10年，乙企業(yè)出資3000萬元委托某建筑公司在該土地上建房并使用，該土地上的建房項(xiàng)目由甲企業(yè)進(jìn)行立項(xiàng)，雙方合同約定：租賃期限滿后，乙方將土地使用權(quán)連同房屋歸還甲企業(yè)。試問甲乙企業(yè)如何繳納營(yíng)業(yè)稅？

2、營(yíng)業(yè)稅的處理分析

（1）出土地方甲企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅處理

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問題解答（之一）〉的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)）第十七條第一款第（二）項(xiàng)的規(guī)定，出地方將土地使用權(quán)出租給出資方若干年，出資方投資在該土地上建造建筑物并使用，租賃期滿后，出資方將土地使用權(quán)連同所建的建筑物歸還出地方的行為，應(yīng)對(duì)出地方按“服務(wù)業(yè)-租賃業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅；對(duì)出資方要按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征營(yíng)業(yè)稅。營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)應(yīng)為出資方的出資額?；诖艘?guī)定，有甲企業(yè)應(yīng)繳納租賃業(yè)營(yíng)業(yè)稅=3000×5%=150萬元。（2）出資金的乙企業(yè)營(yíng)業(yè)稅的處理

最高人民法院《關(guān)于審理涉及國(guó)有土地使用權(quán)合同糾紛案件適用法律問題的解釋》（法釋〔2005〕5號(hào)）第二十七條規(guī)定：“合作開發(fā)房地產(chǎn)合同約定提供資金的當(dāng)事人不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只以租賃或者其他形式使用房屋的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為房屋租賃合同?！被诖艘?guī)定，乙企業(yè)是以建筑物的建設(shè)成本為代價(jià)換得甲企業(yè)若干年的土地使用權(quán)，是一種房屋租賃合同關(guān)系，則乙企業(yè)不需繳納營(yíng)業(yè)稅。

但根據(jù)（國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)）第十七條第一款第（二）項(xiàng)的規(guī)定，應(yīng)對(duì)出地方按“服務(wù)業(yè)-租賃業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅；對(duì)出資方要按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征營(yíng)業(yè)稅。雙方營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)當(dāng)按照《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十條的規(guī)定分別核定雙方各自的營(yíng)業(yè)額。即按下列順序確定其營(yíng)業(yè)額：

（一）按納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定；

（二）按其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定；

（三）按下列公式核定：營(yíng)業(yè)額=營(yíng)業(yè)成本或者工程成本×（1＋成本利潤(rùn)率）÷（1-營(yíng)業(yè)稅稅率）。假設(shè)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確定的 “銷售不動(dòng)產(chǎn)”計(jì)稅價(jià)格中成本利潤(rùn)率為10％，則： 甲方應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝3000×（1＋10％）÷（1－5％）×5％＝173.67（萬元）

乙方應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝3000×（1＋10％）÷（1－5％）×5％＝173.67（萬元）

（3）營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)的評(píng)析

以上兩種關(guān)于營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)問題，我認(rèn)為第二種營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)，雖然符合國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)的規(guī)定，但不符合最高人民法院《關(guān)于審理涉及國(guó)有土地使用權(quán)合同糾紛案件適用法律問題的解釋》（法釋〔2005〕5號(hào)）第二十七條的規(guī)定，更何況從事建設(shè)必須要進(jìn)行立項(xiàng)審批，從實(shí)踐來看，本案例中的情形，只有出土地方從事立項(xiàng)，而出資金一方對(duì)房屋沒有產(chǎn)權(quán)歸屬，談何銷售？因此，第二種計(jì)算營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)是錯(cuò)誤的，應(yīng)以第一種，即出資方的出資額作為出土地方計(jì)算營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)，出資金的乙企業(yè)不應(yīng)該繳納營(yíng)業(yè)稅。

2、不組建合營(yíng)公司合作建房的企業(yè)所得稅的處理

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)﹤房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法﹥的通知》（國(guó)稅法[2009]31號(hào)）第三十六條的規(guī)定，企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個(gè)人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，且該項(xiàng)目未成立獨(dú)立法人公司的，按下列規(guī)定進(jìn)行處理：

（1）產(chǎn)品分配模式

凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方（即合作、合資方，下同）分配開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，如該項(xiàng)目已經(jīng)結(jié)算計(jì)稅成本，其應(yīng)分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本與其投資額之間的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計(jì)稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。

（2）利潤(rùn)分成模式

凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項(xiàng)目利潤(rùn)的，應(yīng)按以下規(guī)定進(jìn)行處理：

第一，企業(yè)應(yīng)將該項(xiàng)目形成的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，不得在稅前分配該項(xiàng)目的利潤(rùn)。同時(shí)不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關(guān)的利息支出。

第二、投資方取得該項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)應(yīng)視同股息、紅利進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理?！?《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)﹤房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法﹥的通知》（國(guó)稅法[2009]31號(hào)）第三十七條規(guī)定：“企業(yè)以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使用權(quán)投資其他企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的，按以下規(guī)定進(jìn)行處理：企業(yè)應(yīng)在首次取得開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，將其分解為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和購(gòu)入開發(fā)產(chǎn)品兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按應(yīng)從該項(xiàng)目取得的開發(fā)產(chǎn)品（包括首次取得的和以后應(yīng)取得的）的市場(chǎng)公允價(jià)值計(jì)算確認(rèn)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失?！?/p>

3、不組建合營(yíng)公司合作建房的土地增值稅的處理 在分析合作雙方不成立合營(yíng)企業(yè)合作開發(fā)土地增值稅涉稅問題上，應(yīng)當(dāng)區(qū)分兩個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行分析，一是土地投入環(huán)節(jié)，一是房產(chǎn)處置環(huán)節(jié)。

（1）土地投入環(huán)節(jié)

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅[1995]48號(hào)）第一條規(guī)定：“對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅?！薄敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅[2006]21號(hào)）對(duì)這一條款作了補(bǔ)充規(guī)定：“對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營(yíng)的，均不適用（財(cái)稅[1995]48號(hào)）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。”根據(jù)以上稅收文件，可以用如下圖來表示：只有投資雙方都是非房地產(chǎn)公司的情況下，投資方才不繳納土地增值稅。

（2）房產(chǎn)處置環(huán)節(jié)

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字[1995]48號(hào)）第二條規(guī)定：“對(duì)于一方出地、一方出錢合作建房，完工分房自用的情況免征土地增值稅，如建成后轉(zhuǎn)讓則應(yīng)當(dāng)征收土地增值稅。”

[案例分析：某非房地產(chǎn)公司出土地與另一房地產(chǎn)公司出資金合作建房共同分配開發(fā)產(chǎn)品的土地增值稅處理]

1、案情介紹

甲房地產(chǎn)開發(fā)公司（以下簡(jiǎn)稱“甲公司”）與乙經(jīng)濟(jì)開發(fā)公司（以下簡(jiǎn)稱“乙公司”）簽訂合作建房協(xié)議，共同開發(fā)A房地產(chǎn)項(xiàng)目，甲公司負(fù)責(zé)投入資金及全部開發(fā)活動(dòng)，乙公司將其所有的土地使用權(quán)投入該項(xiàng)目，雙方?jīng)]有組建合營(yíng)公司，建成后乙公司分得30%的房產(chǎn)（包括住宅及商鋪），甲公司分得其余房產(chǎn)。后經(jīng)協(xié)商，乙公司將分得房產(chǎn)的住宅部分以2000元/平方米出售給甲公司，共分得價(jià)款1200萬元，其余4000平方米商鋪?zhàn)杂?，并開具轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的發(fā)票給甲公司。請(qǐng)問：甲公司和乙公司的土地增值稅應(yīng)如何處理？

2、土地增值稅的處理分析

（1）若乙公司只取得房屋自用情況下，甲公司和乙公司的土地增值稅的處理

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字〔1995〕48號(hào)）規(guī)定，對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征土地增值稅，建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。因此，對(duì)乙公司暫免征收土地增值稅，以后該公司將分得的房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓應(yīng)首先按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)計(jì)算合作建房需繳納的土地增值稅，以分得房產(chǎn)當(dāng)時(shí)的公允價(jià)值作為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的收入，再對(duì)轉(zhuǎn)讓的房產(chǎn)按轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物征收土地增值稅。其公允價(jià)值可按財(cái)稅〔2006〕187號(hào)文件第三條第（一）款的要求確認(rèn)：①.按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定；②由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。對(duì)甲公司來說，相當(dāng)于用其建好的房產(chǎn)換取土地使用權(quán)，其應(yīng)將分給乙公司房產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)入開發(fā)成本，并將該部分公允價(jià)值計(jì)入銷售收入。

（2）若乙公司將土地使用權(quán)作價(jià)投入甲公司，換取甲公司一定股份再由甲公司開發(fā)該項(xiàng)目情況下，甲公司和乙公司的土地增值稅的處理。

根據(jù)財(cái)稅〔2006〕21號(hào)文件的規(guī)定，對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)投資入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營(yíng)的，均不適用財(cái)稅字〔1995〕48號(hào)文件第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定，應(yīng)按規(guī)定繳納土地增值稅。所以，應(yīng)將乙公司所獲取甲公司股份的協(xié)議價(jià)或評(píng)估價(jià)作為轉(zhuǎn)讓收入，按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)計(jì)算其應(yīng)繳土地增值稅。對(duì)甲公司來說，應(yīng)將乙公司投入的土地協(xié)議價(jià)或評(píng)估價(jià)作為取得土地使用權(quán)的成本在清算土地增值稅時(shí)予以扣除。

（3）若乙公司獲取的是部分貨幣資金和部分房產(chǎn)情況下，甲公司和乙公司的土地增值稅的處理。

如例中所述，乙公司得到1200萬元現(xiàn)金及4000平方米商鋪，根據(jù)財(cái)稅字〔1995〕48號(hào)文件的規(guī)定，其分得的商鋪暫免征收土地增值稅，但其分得的現(xiàn)金應(yīng)征收土地增值稅。在現(xiàn)行規(guī)定下，乙公司的土地增值稅應(yīng)進(jìn)行如下處理：

①對(duì)于乙公司取得的現(xiàn)金部分，應(yīng)按照配比原則，與取得土地使用權(quán)的成本配比計(jì)算土地增值稅。如乙公司獲取的房產(chǎn)公允價(jià)值為2000萬元，而該地塊土地使用權(quán)成本為1600萬元，在不考慮其他稅費(fèi)的情況下，則允許扣除的土地使用權(quán)成本＝1600÷（2000＋1200）×1200＝600（萬元），增值額＝1200－600＝600（萬元），應(yīng)納土地增值稅額＝600×40%－600×5%＝210（萬元）。

②對(duì)于分得的房產(chǎn)部分，處理方式為分房自用，暫不征收土地增值稅，待其對(duì)外銷售后再分別按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和銷售舊房繳納土地增值稅。

對(duì)于甲公司，應(yīng)將分給乙公司的現(xiàn)金加上房產(chǎn)的公允價(jià)值作為取得土地使用權(quán)的成本計(jì)入扣除項(xiàng)目，同時(shí)將房產(chǎn)的公允價(jià)值作為銷售收入計(jì)算應(yīng)繳納土地增值稅。

[案例分析：某非房地產(chǎn)公司出土地與另一房地產(chǎn)公司出資金合作建房共同分配開發(fā)產(chǎn)品的企業(yè)所得稅和土地增值稅處理]

1、案情介紹

鴻宇置業(yè)公司受資金影響，無力自主開發(fā)鴻宇商務(wù)大廈項(xiàng)目，遂于2012年1月與天峰房地產(chǎn)公司簽訂合作開發(fā)協(xié)議，協(xié)議約定由鴻宇公司提供土地使用權(quán)，天峰房地產(chǎn)公司提供開發(fā)資金，雙方不主張另成立合營(yíng)項(xiàng)目公司，開發(fā)項(xiàng)目由鴻宇公司與天峰公司共同立項(xiàng)報(bào)建，項(xiàng)目建成后雙方五五分成的比例分配開發(fā)產(chǎn)品。土地使用權(quán)已經(jīng)辦理變更登記。2013年2月，鴻宇商務(wù)大廈竣工驗(yàn)收，鴻宇公司分得的房產(chǎn)用于自營(yíng)出租，天峰公司分得的房產(chǎn)用于對(duì)外出售。鴻宇公司該項(xiàng)目土地受讓成本為30000萬元，2012年1月公允價(jià)值為50000萬元，2013年2月賬面價(jià)值為28400萬元。天峰房地產(chǎn)公司投入資金40000萬元，其中建房支出31000萬元。2013年2月，鴻宇商務(wù)大廈不含土地使用權(quán)的市場(chǎng)公允價(jià)值為68000萬元，天峰房地產(chǎn)公司分得房產(chǎn)的出售收入為70000萬元。請(qǐng)分析天峰房地產(chǎn)公司與鴻宇置業(yè)公司各自的企業(yè)所得稅、土地增值稅和契稅如何計(jì)算？其賬務(wù)處理如何？

2、企業(yè)所得稅的計(jì)算分析

（1）供地方鴻宇公司分得50%房產(chǎn)所有權(quán)的企業(yè)所得稅處理及其賬務(wù)處理。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)﹤房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法﹥的通知》（國(guó)稅法[2009]31號(hào)）第三十七條規(guī)定：“企業(yè)以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使用權(quán)投資其他企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的，按以下規(guī)定進(jìn)行處理：企業(yè)應(yīng)在首次取得開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，將其分解為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和購(gòu)入開發(fā)產(chǎn)品兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按應(yīng)從該項(xiàng)目取得的開發(fā)產(chǎn)品（包括首次取得的和以后應(yīng)取得的）的市場(chǎng)公允價(jià)值計(jì)算確認(rèn)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失?！币酝旯r(shí)點(diǎn)交換房屋公允價(jià)值核定土地轉(zhuǎn)讓營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)，供地方鴻宇公司分得50%房產(chǎn)所有權(quán)的企業(yè)所得稅計(jì)算如下：

第一步，供地方鴻宇公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的營(yíng)業(yè)稅及其附件費(fèi)用的計(jì)算。

供地方鴻宇公司應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅＝68000÷2×5%＝1700（萬元）；

應(yīng)繳城建稅＝1700×7＝119（萬元）；

應(yīng)交教育費(fèi)附加＝1700×3%＝51（萬元）。

第二步，供地方鴻宇公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)印花稅的計(jì)算。

供地方鴻宇公司以鴻宇商務(wù)大廈50%土地使用權(quán)換取50%房產(chǎn)所有權(quán)，按照印花稅政策的有關(guān)規(guī)定，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)以及換取不動(dòng)產(chǎn)需要依照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)0.05%繳納印花稅。應(yīng)繳印花稅＝（68000÷2）×0.05%＋（68000÷2）×0.05%＝34（萬元）。

第三步，供地方鴻宇公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)企業(yè)所得稅的計(jì)算。

供地方鴻宇公司應(yīng)繳企業(yè)所得稅＝（68000÷2－28400÷2－1700－119－51－34）×25%＝4474（萬元）。

由于項(xiàng)目完成后，鴻宇公司分得50%的房產(chǎn)，說明該項(xiàng)交易行為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，會(huì)計(jì)處理上應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》第三條的規(guī)定，以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)的成本基礎(chǔ)，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。則鴻宇公司的賬務(wù)處理（單位：萬元，下同）：

借：固定資產(chǎn)——房屋 34000（68000÷2）

貸：無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)

14200（28400÷2）

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅

1700 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城建稅

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交教育費(fèi)附加

營(yíng)業(yè)外收入 17930 借：管理費(fèi)用——印花稅 34 貸：銀行存款 34.（2）出資金方天峰房地產(chǎn)公司的企業(yè)所得稅處理及其賬務(wù)處理。

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)﹤房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法﹥的通知》（國(guó)稅法[2009]31號(hào)）第三十六條規(guī)定：“企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個(gè)人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，且該項(xiàng)目未成立獨(dú)立法人公司的，按下列規(guī)定處理：

（一）凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方分配開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，如該項(xiàng)目已結(jié)算計(jì)稅成本，其應(yīng)分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本與其投資額之間的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計(jì)稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理?！备鶕?jù)此規(guī)定，天峰房地產(chǎn)公司的企業(yè)所得稅計(jì)算如下：

第一步，營(yíng)業(yè)稅及其附加費(fèi)用的計(jì)算。

由稅務(wù)機(jī)關(guān)依照同類不動(dòng)產(chǎn)的平均銷售價(jià)格即開發(fā)產(chǎn)品的公允價(jià)值核定營(yíng)業(yè)額。天峰房地產(chǎn)公司應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅＝68000÷2×5%＝1700（萬元）；應(yīng)交城建稅＝1700×7%＝119（萬元）；應(yīng)交教育費(fèi)附加＝1700×3%＝51（萬元）。

第二步，天峰房地產(chǎn)公司轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)的開發(fā)費(fèi)用和開發(fā)成本的計(jì)算。天峰房地產(chǎn)公司分配給鴻宇公司的開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本是31000÷2＝15500（萬元），開發(fā)費(fèi)用為（40000－31000）÷2＝4500（萬元），而鴻宇公司轉(zhuǎn)讓給天峰公司的50%土地使用權(quán)即可視為投資額，按照國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)文件第三十一條規(guī)定，首次分出開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，再按應(yīng)分出開發(fā)產(chǎn)品的市場(chǎng)公允價(jià)值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的成本，應(yīng)為68000÷2＝34000（萬元）。

第三步，天峰房地產(chǎn)公司轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)印花稅的計(jì)算。

天峰房地產(chǎn)公司以開發(fā)產(chǎn)品鴻宇商務(wù)大廈50%的產(chǎn)權(quán)換取鴻宇公司50%的土地使用權(quán)的行為，分別發(fā)生了不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，按照印花稅書的有關(guān)規(guī)定，需要依照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)0.05%繳納印花稅。應(yīng)繳印花稅＝（68000÷2）×0.05%＋（68000÷2）×0.05%＝34（萬元）。

第四步，天峰房地產(chǎn)公司轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)的企業(yè)所得稅的計(jì)算。

天峰房地產(chǎn)公司應(yīng)繳企業(yè)所得稅＝（34000－15500－4500－1700－119－51－34）×25%＝3024（萬元）。

商務(wù)大廈項(xiàng)目完工后，按照協(xié)議約定向鴻宇地產(chǎn)公司分配開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》第三條的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值確定換入資產(chǎn)入賬價(jià)值，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于換出資產(chǎn)為存貨的情形，視同銷售處理，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》按其公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。則天峰房地產(chǎn)公司以房換地涉及的賬務(wù)處理如下： 借：開發(fā)成本——土地使用權(quán) 34000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

34000（68000÷2）借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

15500 貸：開發(fā)產(chǎn)品 15500（31000÷2）

借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 1870

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅

1700 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城建稅

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交教育費(fèi)附加

借：管理費(fèi)用——印花稅 34 貸：銀行存款 34

3、土地增值稅和契稅的計(jì)算

（1）供地方鴻宇公司分得50%房產(chǎn)所有權(quán)土地增值稅和契稅的處理 《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字[1995]48號(hào)）第二條規(guī)定：“對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。鴻宇商務(wù)大廈建成后，合作方鴻宇公司分房自用，免征土地增值稅?！?/p>

《中華人民共和國(guó)契稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)法字[1997]52號(hào)）第十條規(guī)定：“土地使用權(quán)交換、房屋權(quán)屬交換，交換價(jià)格相等的，免繳契稅。”基于此規(guī)定，供地方鴻宇公司分得50%房產(chǎn)所有權(quán)免繳契稅。

（2）出資金方天峰房地產(chǎn)公司銷售分配房產(chǎn)的土地增值稅、契稅和企業(yè)所得稅的處理及其賬務(wù)處理。

《中華人民共和國(guó)契稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)法字[1997]52號(hào)）第十條規(guī)定：“土地使用權(quán)交換、房屋權(quán)屬交換，交換價(jià)格相等的，免繳契稅?！被诖艘?guī)定，出資金方天峰房地產(chǎn)公司獲得土地使用權(quán)免繳契稅。

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字[1995]48號(hào)）第二條規(guī)定：“對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅?！?，但是天峰房地產(chǎn)公司分得房產(chǎn)直接用于銷售，取得的銷售收入為70000萬元，直接用于銷售的房屋應(yīng)當(dāng)計(jì)算繳納土地增值稅，計(jì)算如下：

①對(duì)外出售應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅及其附加的計(jì)算

應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅＝70000×5%＝3500（萬元）；

應(yīng)繳城建稅＝3500×7%＝245（萬元）；

應(yīng)交教育費(fèi)附加＝3500×3%＝105（萬元）。

②土地增值稅的計(jì)算

天峰房地產(chǎn)公司將分得房產(chǎn)對(duì)外出售，屬于有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)的行為，應(yīng)當(dāng)繳納土地增值稅。假設(shè)房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)的支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10%計(jì)算扣除。

允許扣除的項(xiàng)目金額＝（34000＋15500）×（1＋20%＋10%）＋3500＋245＋105＝68200（萬元）；

增值額＝70000－68200＝1800（萬元）；

增值率＝1800÷68200×100%＝2.63%； 應(yīng)繳納土地增值稅＝1800×30%＝540（萬元）。

③印花稅的計(jì)算

天峰房地產(chǎn)公司將分得房產(chǎn)對(duì)外出售要按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)繳納印花稅70000×0.05%＝35（萬元）。

④企業(yè)所得稅的計(jì)算

分得房產(chǎn)銷售應(yīng)繳納企業(yè)所得稅（70000－34000－15500－4500－3500－245－105－540－35）×25%＝2893.75（萬元）。⑤天峰房地產(chǎn)公司將分得房產(chǎn)再銷售的賬務(wù)處理：

借：銀行存款

70000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 70000 借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 4390 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 3500 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城建稅 245 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交教育費(fèi)附加

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅

540 借：管理費(fèi)用——印花稅 35 貸：銀行存款 35 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 49500（34000＋15500）

貸：開發(fā)產(chǎn)品 49500.（二）組建合營(yíng)公司合作建房的稅務(wù)處理

1、非房地產(chǎn)公司以土地入股，房地產(chǎn)公司出資金組建合營(yíng)公司合作建房的營(yíng)業(yè)稅處理 非房地產(chǎn)公司以土地使用權(quán)出資，房地產(chǎn)公司以貨幣資金出資，雙方成立合營(yíng)企業(yè)，合作建房。該模式下只有營(yíng)業(yè)稅方面與普通房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有所不同，雙方合并成立合營(yíng)企業(yè)之后其土地增值稅和企業(yè)所得稅的涉稅問題同普通房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)相同，在此僅針對(duì)該模式下的營(yíng)業(yè)稅問題進(jìn)行分析。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<營(yíng)業(yè)稅問題解答（之一）>的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)文件第十七條第二款的規(guī)定，組建合營(yíng)公司合作建房的營(yíng)業(yè)稅處理分為以下三種情況處理。

（1）房屋建成后如果雙方采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤(rùn)共享的分配方式的營(yíng)業(yè)稅處理。《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號(hào)）第一條規(guī)定“以無形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤(rùn)分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營(yíng)業(yè)稅”，基于此規(guī)定，對(duì)非房地產(chǎn)企業(yè)向合營(yíng)企業(yè)提供的土地使用權(quán)，視為投資入股，對(duì)其不征營(yíng)業(yè)稅，只對(duì)合營(yíng)企業(yè)銷售房屋取得的收入按銷售不動(dòng)產(chǎn)征稅，對(duì)雙方分得的利潤(rùn)不征營(yíng)業(yè)稅。

[案例分析：某非房地產(chǎn)企業(yè)以土地投資入股，房地產(chǎn)公司出資金組建合營(yíng)企業(yè)，采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤(rùn)共享的分配方式的營(yíng)業(yè)稅處理]

1、案情介紹

非房地產(chǎn)公司甲以土地使用權(quán) 10000平方米，房地產(chǎn)公司乙以貨幣資金8000萬元合股，成立合營(yíng)公司，采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤(rùn)共享的分配形式，該合營(yíng)企業(yè)當(dāng)年委托其他建筑單位共新建標(biāo)準(zhǔn)、質(zhì)量均相同的住宅用戶500套，當(dāng)年銷售400套，每套售價(jià)16萬元，年終按照董事會(huì)決議，對(duì)投資各方應(yīng)分配的利潤(rùn)采取實(shí)物分配的方式，其中甲方分配房屋5套，乙方分配房屋8套，分配后甲乙雙方各自享有房屋的獨(dú)占權(quán)。請(qǐng)分析甲和乙的營(yíng)業(yè)稅如何計(jì)算？

2、營(yíng)業(yè)稅計(jì)算分析

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號(hào)）第一條規(guī)定“以無形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤(rùn)分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營(yíng)業(yè)稅”，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<營(yíng)業(yè)稅稅目注釋>（試行稿）的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1993〕149號(hào)）第八條第（一）項(xiàng)第一款規(guī)定：以不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營(yíng)業(yè)稅?！保谝陨蟽蓚€(gè)文件規(guī)定，非房地產(chǎn)公司甲以土地使用權(quán)入股行為不屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍，不繳納營(yíng)業(yè)稅。

當(dāng)年合營(yíng)企業(yè)銷售的400套房屋，共計(jì)銷售額6400萬元（400×16萬元），按銷售不動(dòng)產(chǎn)征收營(yíng)業(yè)稅6400×5%＝320萬元。

對(duì)投資各方采取實(shí)物分配利潤(rùn)的方式可以理解為合營(yíng)公司銷售房地產(chǎn)后以現(xiàn)金分配利潤(rùn)，也可以理解為合營(yíng)公司以銷售不動(dòng)產(chǎn)抵償應(yīng)付的股利，因此應(yīng)當(dāng)對(duì)合營(yíng)企業(yè)對(duì)甲乙雙方分配的房屋充作利潤(rùn)分配按照納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)，征收銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅（5+8）×16×5%＝10.4萬元。

（2）房屋建成后，出土地的非房地產(chǎn)公司采取按銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤(rùn)。

最高人民法院《關(guān)于審理涉及國(guó)有土地使用權(quán)合同糾紛案件適用法律問題的解釋》（法釋〔2005〕5號(hào)）第二十四條規(guī)定：“合作開發(fā)房地產(chǎn)合同約定提供土地使用權(quán)的當(dāng)事人不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只收取固定利益的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同。” 根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<營(yíng)業(yè)稅問題解答（之一）>的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)文件第十七條第二款的規(guī)定，上述方式因出土地的非房地公司和出資金的房地產(chǎn)公司不屬于共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、共享利潤(rùn)的行為，不屬財(cái)稅[2002]191號(hào)文件所稱的“投資入股不征營(yíng)業(yè)稅”的行為，屬于非房地產(chǎn)公司將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給合營(yíng)企業(yè)的行為。因此，對(duì)非房地產(chǎn)公司取得的固定利潤(rùn)或從銷售收入按比例提取的收入，按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”征稅；對(duì)合營(yíng)企業(yè)則按全部房屋的銷售收入，依“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

[案例分析：某非房地產(chǎn)企業(yè)以土地投資入股，房地產(chǎn)公司出資金組建合營(yíng)企業(yè)，出土地的非房地產(chǎn)公司采取按銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤(rùn)的營(yíng)業(yè)稅處理]

1、案情介紹

非房產(chǎn)公司甲以土地使用權(quán)、房地產(chǎn)公司乙以貨幣資金合股，成立合營(yíng)企業(yè)，合作建房，協(xié)議規(guī)定，房屋建成后，非房產(chǎn)公司甲按銷售收入的20%提成作為投資收益，合營(yíng)企業(yè)共取得房屋銷售收入1000萬元，非房產(chǎn)公司甲取得投資收益200萬元。請(qǐng)分析非房產(chǎn)公司甲的營(yíng)業(yè)稅處理。

2、營(yíng)業(yè)稅的計(jì)算分析

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<營(yíng)業(yè)稅問題解答之一>的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)）第十七條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<營(yíng)業(yè)稅稅目注釋>（試行稿）的通知》（國(guó)稅發(fā)[1993]149號(hào)）第八條第（一）項(xiàng)第一款的規(guī)定：房屋建成后，非房產(chǎn)公司甲如果按照按房屋銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤(rùn)則不屬營(yíng)業(yè)稅所稱的投資入股不征營(yíng)業(yè)稅的行為，而屬于非房產(chǎn)公司甲將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給合營(yíng)企業(yè)的行為，對(duì)非房產(chǎn)公司甲取得的固定利潤(rùn)或從銷售收入按比例提取的收入按轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)征稅。因此，應(yīng)當(dāng)對(duì)非房產(chǎn)公司甲按轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)征收營(yíng)業(yè)稅200×5%＝10萬元，對(duì)合營(yíng)企業(yè)按銷售不動(dòng)產(chǎn)征收營(yíng)業(yè)稅1000×5%＝50萬元。

（3）房屋建成后雙方按一定比例分配房屋。

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<營(yíng)業(yè)稅問題解答之一>的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)）第十七條第二款第三項(xiàng)的規(guī)定，此種經(jīng)營(yíng)行為也未構(gòu)成財(cái)稅[2002]191號(hào)文件所稱的“以無形資產(chǎn)投資入股，共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的不征營(yíng)業(yè)稅”的行為。因此，首先對(duì)非房產(chǎn)公司甲向合營(yíng)企業(yè)轉(zhuǎn)讓的土地，按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”征稅，其營(yíng)業(yè)額按《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十條的規(guī)定核定。最高人民法院《關(guān)于審理涉及國(guó)有土地使用權(quán)合同糾紛案件適用法律問題的解釋》（法釋〔2005〕5號(hào)）第二十五條規(guī)定：“合作開發(fā)房地產(chǎn)合同約定提供資金的當(dāng)事人不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只分配固定數(shù)量房屋的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為房屋買賣合同?！币虼?，對(duì)合營(yíng)企業(yè)的房屋在分配給非房產(chǎn)公司甲、房地產(chǎn)公司乙，應(yīng)視同合營(yíng)企業(yè)把房屋銷售給甲和乙，分配房屋后，如果各自銷售，則再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”征稅。

[案例分析：某非房地產(chǎn)企業(yè)以土地投資入股，房地產(chǎn)公司出資金組建合營(yíng)企業(yè)，房屋建成后雙方按一定比例分配房屋的營(yíng)業(yè)稅處理]

1、案情介紹

非房地企業(yè)甲提供5000平方米的土地使用權(quán)，房地產(chǎn)企業(yè)乙提供 2000萬元資金組建合營(yíng)企業(yè)，合作建房。雙方協(xié)議：房屋建成后按5：5的比例分成，房屋分配完畢后，甲方又將其分得房屋的50%出售，售價(jià)為800萬元，其余留作自用。房屋的市場(chǎng)公允價(jià)為3000萬元，請(qǐng)進(jìn)行有關(guān)的營(yíng)業(yè)稅處理分析。

2、營(yíng)業(yè)稅計(jì)算分析

在這一合作建房的過程中，非房地企業(yè)甲發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為，應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目征稅，將分得的房屋再銷售，應(yīng)再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅征稅；由于雙方?jīng)]有進(jìn)行貨幣結(jié)算，應(yīng)按市場(chǎng)公允價(jià)格計(jì)算。

合營(yíng)企業(yè)應(yīng)納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅＝3000×50％×5％＝75（萬元）

甲方應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝2000×50％×5％＋800×5％＝115（萬元）

（三）合作建房的第一種特殊形式（不是真正稅收意義上的合作建房）：吸收資金建房的稅務(wù)處理

在實(shí)踐中，有一種合作建房的特殊形式，即房地產(chǎn)公司提供土地，非房地產(chǎn)公司提供資金，不組建合營(yíng)公司從事合作建房的行為。這種特殊的合作建房方式實(shí)質(zhì)上是房地產(chǎn)公司吸收資金或籌集資金建房的行為，因?yàn)樵谶@種情況下，土地使用權(quán)沒有轉(zhuǎn)移，其實(shí)質(zhì)是甲方籌資建房，乙方以貨幣資金購(gòu)買房地產(chǎn)。

對(duì)吸收資金建房涉及到營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅和土地增值稅的處理，具體論述如下：

1、對(duì)于吸收資金建房的營(yíng)業(yè)稅處理

由于房地公司出土地，非房地產(chǎn)公司出資金，不組建合營(yíng)公司進(jìn)行合作建房的行為，涉及到誰去當(dāng)?shù)卣M(jìn)行立項(xiàng)審批，實(shí)踐中，一定是出地方去當(dāng)?shù)卣M(jìn)行立項(xiàng)，即出地方立項(xiàng)，土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)都?xì)w出地方所有，出資方一般不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只是根據(jù)合同或協(xié)議規(guī)定的利潤(rùn)分配方式取得利潤(rùn)分配。按照國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于合作建房營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2005]1003號(hào)）的規(guī)定，甲方提供土地使用權(quán)，乙方提供所需資金，以甲方名義合作開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目的行為，不屬于合作建房，不適用于國(guó)稅發(fā)[1995]156號(hào)文件的規(guī)定。不適用156號(hào)文第十七條有關(guān)合作建房征收營(yíng)業(yè)稅的規(guī)定。”但文件并沒有明確雙方如何納稅。實(shí)際上，由于出資方利潤(rùn)分配方式的不同，帶來了雙方納稅義務(wù)的不同。（1）出資方只收取固定數(shù)額收益情況下的營(yíng)業(yè)稅處理

貨幣對(duì)出地方來說，由于土地使用權(quán)未轉(zhuǎn)移給出資方，并未涉及到轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為，實(shí)際上是相當(dāng)于向出資方借款建房，最高人民法院《關(guān)于審理涉及國(guó)有土地使用權(quán)合同糾紛案件適用法律問題的解釋》（法釋〔2005〕5號(hào)）第二十六條規(guī)定：“合作開發(fā)房地產(chǎn)合同約定提供資金的當(dāng)事人不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只收取固定數(shù)額貨幣的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為借款合同?！币虼?，出地方如將房屋留為自用，則不需繳納營(yíng)業(yè)稅；只有將新建房屋對(duì)外銷售時(shí)，才以銷售房屋的全部收入為營(yíng)業(yè)額按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

對(duì)出資方來說，應(yīng)認(rèn)定其拆借資金給出地方使用，根據(jù)國(guó)稅函[1995]156號(hào)文第十條的規(guī)定，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為。因此，對(duì)出資方應(yīng)以收取的貨幣金額按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

[案例分析：某房地產(chǎn)公司吸收非房地產(chǎn)公司資金建房，出資方收取固定數(shù)額收益的營(yíng)業(yè)稅處理]

1、案情介紹

房地產(chǎn)企業(yè)甲投入20000平方土地，非房地產(chǎn)企業(yè)乙投入貨幣資金6000萬元，由房地產(chǎn)公司甲企業(yè)立項(xiàng)，合作建房。雙方約定：房屋建成，甲企業(yè)銷售后，乙企業(yè)得到2000萬元的收益。房地產(chǎn)企業(yè)甲委托建筑公司承建房屋共100套，銷售收入為17000萬元，試問甲乙企業(yè)如何繳納營(yíng)業(yè)稅？則，甲和乙的營(yíng)業(yè)稅如何計(jì)算？

2、營(yíng)業(yè)稅計(jì)算分析

根據(jù)最高人民法院《關(guān)于審理涉及國(guó)有土地使用權(quán)合同糾紛案件適用法律問題的解釋》（法釋〔2005〕5號(hào)）第二十六條規(guī)定：“合作開發(fā)房地產(chǎn)合同約定提供資金的當(dāng)事人不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只收取固定數(shù)額貨幣的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為借款合同。” 因此，出地方如將房屋留為自用，則不需繳納營(yíng)業(yè)稅；只有將新建房屋對(duì)外銷售時(shí)，才以銷售房屋的全部收入為營(yíng)業(yè)額按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅?；谝陨戏治觯杭灼髽I(yè)應(yīng)納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅=17000×5%=850萬元。

乙企業(yè)應(yīng)納金融保險(xiǎn)業(yè)營(yíng)業(yè)稅=2000×5%=100萬元。

（2）出資方只分配固定數(shù)量房屋的營(yíng)業(yè)稅處理

房屋建成后，出資方按合同內(nèi)容分配房屋的，相當(dāng)于出資方花錢購(gòu)買出地方的房屋，最高人民法院《關(guān)于審理涉及國(guó)有土地使用權(quán)合同糾紛案件適用法律問題的解釋》（法釋〔2005〕5號(hào)）第二十五條規(guī)定：“合作開發(fā)房地產(chǎn)合同約定提供資金的當(dāng)事人不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只分配固定數(shù)量房屋的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為房屋買賣合同?！?。因此，對(duì)出地方應(yīng)以出資方的出資額，按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。而對(duì)出資方來說，出資額實(shí)質(zhì)是購(gòu)買房屋的預(yù)付款，不需繳納營(yíng)業(yè)稅。房屋分配后，一方或各方分別將分得的房屋對(duì)外銷售的，應(yīng)對(duì)銷售者再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

[案例分析：某房地產(chǎn)公司吸收非房地產(chǎn)公司資金建房，出資方收取固定數(shù)數(shù)量房屋的營(yíng)業(yè)稅處理]

1、案情介紹

房地產(chǎn)企業(yè)甲投入20000平方土地，非房地產(chǎn)企業(yè)乙投入貨幣資金6000萬元，未組建合營(yíng)公司，由房地產(chǎn)公司甲企業(yè)立項(xiàng)，合作建房。雙方約定：房屋建成后，乙企業(yè)分得40套房屋，乙企業(yè)將其全部銷售，取得銷售收入7500萬元，甲企業(yè)將房屋留為自用，試問，甲乙企業(yè)如何繳納營(yíng)業(yè)稅？

2、營(yíng)業(yè)稅計(jì)算分析

最高人民法院《關(guān)于審理涉及國(guó)有土地使用權(quán)合同糾紛案件適用法律問題的解釋》（法釋〔2005〕5號(hào)）第二十五條規(guī)定：“合作開發(fā)房地產(chǎn)合同約定提供資金的當(dāng)事人不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只分配固定數(shù)量房屋的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為房屋買賣合同?！?。因此，對(duì)出地方應(yīng)以出資方的出資額，按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。而對(duì)出資方來說，出資額實(shí)質(zhì)是購(gòu)買房屋的預(yù)付款，不需繳納營(yíng)業(yè)稅。房屋分配后，一方或各方分別將分得的房屋對(duì)外銷售的，應(yīng)對(duì)銷售者再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

基于以上稅收政策規(guī)定，甲企業(yè)應(yīng)納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅為6000×5%=300萬元；而由于甲企業(yè)土地使用權(quán)未轉(zhuǎn)讓，則不需要繳納轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅。對(duì)于乙企業(yè)來說，需要注意的是，根據(jù)財(cái)稅[2003]16號(hào)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》文件規(guī)定，單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓其購(gòu)置的不動(dòng)產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)的購(gòu)置或受讓原價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額。因此，乙企業(yè)應(yīng)納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅=（7500-6000）×5%=75萬元。

（3）出資方只以租賃或者其他形式使用房屋的營(yíng)業(yè)稅處理

由于出地方將房屋出租給出資方或以其他形式給出資方使用，最高人民法院《關(guān)于審理涉及國(guó)有土地使用權(quán)合同糾紛案件適用法律問題的解釋》（法釋〔2005〕5號(hào)）第二十七條規(guī)定：“合作開發(fā)房地產(chǎn)合同約定提供資金的當(dāng)事人不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，只以租賃或者其他形式使用房屋的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為房屋租賃合同?！币虼?，對(duì)出資方來說，則不需繳納營(yíng)業(yè)稅，而對(duì)出地方按照“服務(wù)業(yè)-租賃業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。但需要注意的是，由于出地方和出資方存在利益關(guān)系，因此對(duì)其營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)要按照公平交易原則進(jìn)行確認(rèn)。對(duì)出地方營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)明顯偏低的且無正當(dāng)理由的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以核定。

2、對(duì)于吸收資金建房的企業(yè)所得稅的處理

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)﹤房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法﹥的通知》（國(guó)稅法[2009]31號(hào)）第三十六條的規(guī)定，企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個(gè)人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，且該項(xiàng)目未成立獨(dú)立法人公司的，按下列規(guī)定進(jìn)行處理：

（1）產(chǎn)品分配模式

凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方（即合作、合資方，下同）分配開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，如該項(xiàng)目已經(jīng)結(jié)算計(jì)稅成本，其應(yīng)分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本與其投資額之間的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計(jì)稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。

（2）利潤(rùn)分成模式

凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項(xiàng)目利潤(rùn)的，應(yīng)按以下規(guī)定進(jìn)行處理：

第一，企業(yè)應(yīng)將該項(xiàng)目形成的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)額并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，不得在稅前分配該項(xiàng)目的利潤(rùn)。同時(shí)不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關(guān)的利息支出。

第二、投資方取得該項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)應(yīng)視同股息、紅利進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理?！?/p>

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)﹤房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法﹥的通知》（國(guó)稅法[2009]31號(hào)）第三十七條規(guī)定：“企業(yè)以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使用權(quán)投資其他企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的，按以下規(guī)定進(jìn)行處理：企業(yè)應(yīng)在首次取得開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，將其分解為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和購(gòu)入開發(fā)產(chǎn)品兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按應(yīng)從該項(xiàng)目取得的開發(fā)產(chǎn)品（包括首次取得的和以后應(yīng)取得的）的市場(chǎng)公允價(jià)值計(jì)算確認(rèn)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。”

[案例分析：某房地產(chǎn)企業(yè)吸收非房地產(chǎn)企業(yè)資金合作建房的企業(yè)所得稅處理]

1、案情介紹

乙單位準(zhǔn)備以2000萬元人民幣投資甲房地產(chǎn)公司的某住宅開發(fā)項(xiàng)目，雙方約定不成立獨(dú)立法人項(xiàng)目公司，由甲房地產(chǎn)公司獨(dú)立開發(fā)，投資方案擬定如下：

方案一：項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)按各自投資資金比例分紅，項(xiàng)目利潤(rùn)為1500萬元，乙單位享有1000萬元。

方案二：乙單位按照投資比例分配開發(fā)產(chǎn)品，假定該投資項(xiàng)目單位住宅計(jì)稅成本45萬元，單位住宅銷售價(jià)格75萬元，乙單位享有40套單位住宅。請(qǐng)針對(duì)每一種方案進(jìn)行稅務(wù)處理分析。

2、稅務(wù)處理分析

（1）方案一的涉稅分析

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定，居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。由于股息、紅利是從被投資企業(yè)稅后利潤(rùn)中分配的，所以投資方取得該項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)視同股息、紅利，一般也應(yīng)該是免稅收入?；谝陨险咭?guī)定，乙單位所享有的1000萬元利潤(rùn)分成只能是甲房地產(chǎn)公司開發(fā)該項(xiàng)目的稅后利潤(rùn)，乙單位不需要按照“利息、股息、紅利所得”計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，乙單位凈利潤(rùn)為1000萬元。甲公司不允許稅前列支此1000萬元的利潤(rùn)分成，相當(dāng)于在企業(yè)所得稅前支付乙單位1000÷(1-25%)=1333.33(萬元)。甲公司可實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1500×(1-25%)-1000=125(萬元)。（2）方案二的涉稅分析：

乙單位所享有的40套住宅計(jì)稅成本為1800萬元，正常銷售價(jià)格為3000萬元。根據(jù)以上規(guī)定，乙單位相當(dāng)于以2000萬元購(gòu)入了40套成本價(jià)值為1800萬元的房產(chǎn)，銷售了價(jià)值為3000萬元的商品住宅。假設(shè)乙單位已將40套房產(chǎn)銷售完畢，不考慮其他因素，其凈利潤(rùn)為(3000-2000)×(1-25%)=750(萬元)。對(duì)甲公司來說，正常項(xiàng)目利潤(rùn)為1500萬元，除去乙單位分成部分，可保留利潤(rùn)為1500-(3000-1800)=300(萬元)，但是需要將乙單位開發(fā)產(chǎn)品分成部分調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額，分配給乙單位開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本與其投資額之間的差額為2000-1800=200(萬元)，調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額200萬元，當(dāng)期應(yīng)納稅所得額即為300+200=500(萬元)，甲公司凈利潤(rùn)為(300+2000-1800)×(1-25%)=375(萬元)。

從以上兩種涉稅分析來看，甲和乙企業(yè)的稅負(fù)和稅后利潤(rùn)都不一樣。[綜合案例分析：某房地產(chǎn)企業(yè)吸收非房地產(chǎn)企業(yè)資金合作建房的稅務(wù)處理]

1、案情介紹

非房地產(chǎn)企業(yè)B公司以4000萬元人民幣投資A房地產(chǎn)公司，合作開發(fā)某住宅項(xiàng)目，雙方約定不成立獨(dú)立法人項(xiàng)目公司，由A房地產(chǎn)公司獨(dú)立開發(fā)，B公司根據(jù)雙方約定按照投資比例分配開發(fā)產(chǎn)品。項(xiàng)目竣工驗(yàn)收后，B公司分得的計(jì)稅成本為3600萬元，市場(chǎng)售價(jià)為5000萬元的房屋200套。針對(duì)上述房產(chǎn)分配事項(xiàng)，企業(yè)所得稅、營(yíng)業(yè)稅及土地增值稅如何進(jìn)行收入確認(rèn)？

2、涉稅處理分析

（1）企業(yè)所得稅的處理

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)）第三十六條規(guī)定：“企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個(gè)人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，且該項(xiàng)目未成立獨(dú)立法人公司的，凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方（即合作、合資方）分配開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，如該項(xiàng)目已經(jīng)結(jié)算計(jì)稅成本，其應(yīng)將分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本與其投資額之間的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計(jì)稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。”

基于此規(guī)定，本例中的非房地產(chǎn)企業(yè)B公司相當(dāng)于以投資額4000萬元購(gòu)入了200套成本價(jià)值為3600萬元，市場(chǎng)價(jià)值為5000萬元的房產(chǎn)，由于計(jì)稅成本已經(jīng)確定，根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)文件第三十六條的規(guī)定，對(duì)此房產(chǎn)分配，A公司確定銷售收入為4000萬元，與收入相配比的計(jì)稅成本3600萬元之間的差額為400萬元，應(yīng)計(jì)入當(dāng)應(yīng)納稅所得額。如果B公司的投資額為3500萬元，則確認(rèn)銷售收入為3500萬元，與收入相配比的計(jì)稅成本3600萬元之間的差額為-100萬元，應(yīng)調(diào)減當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。在不考慮其他因素的情況下，B公司假如又將所分配房屋按5000萬元全部銷售，則此間產(chǎn)生的應(yīng)納稅所得額則為1000萬元（5000-4000）或1500萬元（5000-3500）。

（2）營(yíng)業(yè)稅的處理

首先，關(guān)于營(yíng)業(yè)稅中的合作建房問題，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問題解答（之一）的通知〉》（國(guó)稅函發(fā)〔1995〕156）第十七條規(guī)定，合作建房是指由一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金的行為。而本例中項(xiàng)目開發(fā)建設(shè)過程中，土地使用權(quán)人和房屋所有權(quán)人均為A公司，未發(fā)生營(yíng)業(yè)稅條例規(guī)定的轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為。依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于合作建房營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔2005〕1003號(hào)）規(guī)定，A、B兩公司房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目合作，不屬于合作建房，不適用國(guó)稅發(fā)〔1995〕156號(hào)文件第十七條有關(guān)合作建房征收營(yíng)業(yè)稅的規(guī)定。

其次，項(xiàng)目開發(fā)合作中營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)的確定按照以下方法進(jìn)行確定。

①分配開發(fā)產(chǎn)品的A公司應(yīng)申報(bào)繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅，但在營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)的確定上存在以下兩種情況：

第一，A公司按B公司實(shí)際投資額4000萬元或3500萬元確認(rèn)營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅收入。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于中外合作開發(fā)房地產(chǎn)征收營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函發(fā)〔1994〕644號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于以不動(dòng)產(chǎn)作為股利進(jìn)行分配征收營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔1997〕387號(hào)）和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于廣州?；浄康禺a(chǎn)發(fā)展有限公司開發(fā)經(jīng)營(yíng)廣州“東山廣場(chǎng)”征收營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔1998〕413號(hào)）的相關(guān)規(guī)定，本例中的A公司分配給B公司后取得銷售收入為4000萬元或3500萬元，房屋的所有權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)移，因此，應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅，此時(shí)的營(yíng)業(yè)稅收入確認(rèn)與企業(yè)所得稅的收入確認(rèn)是一致的。

第二，按所分配開發(fā)產(chǎn)品的市場(chǎng)銷售價(jià)格5000萬元確認(rèn)收入。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條、第二十條的規(guī)定，納稅人銷售不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由的，按下列順序確定營(yíng)業(yè)額：①按納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格；②按其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格；③按公式：營(yíng)業(yè)額=營(yíng)業(yè)成本或者工程成本×（1＋成本利潤(rùn)率）÷（1-營(yíng)業(yè)稅稅率）。

本例中，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為此項(xiàng)目所分配開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅依據(jù)偏低且無正當(dāng)理由，則可以按市場(chǎng)價(jià)格確定營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅收入為5000萬元，但發(fā)票開具仍為4000萬元或3500萬元，因?yàn)檫@5000萬元不是A公司實(shí)際取得的銷售收入而是視同銷售收入。B公司營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)為1000萬元（5000-4000）或1500萬元（5000-3500）。此時(shí)營(yíng)業(yè)稅的收入確認(rèn)與企業(yè)所得稅是不一致的。

②B公司將分得的開發(fā)產(chǎn)品再銷售，仍要申報(bào)繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅。

如果B公司將所分配的房產(chǎn)按市場(chǎng)價(jià)5000萬元全部銷售，仍應(yīng)申報(bào)繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅，其應(yīng)確定的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額為1000萬元（5000-4000）或1500萬元（5000-3500）。

（3）土地增值稅的處理

①A公司土地增值稅的確認(rèn)同營(yíng)業(yè)稅的稅務(wù)處理一樣，也存在如下兩種處理方式：

第一，適用企業(yè)所得稅特定事項(xiàng)處理的規(guī)定，土地增值稅分別按4000或3500萬元確認(rèn)收入。

第二，按照市場(chǎng)銷售價(jià)格5000萬元確認(rèn)收入。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào)）第三條第一項(xiàng)、《國(guó)家稅務(wù)總局〈關(guān)于印發(fā)土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕91號(hào)）第十九條規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)，其收入可以按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格或由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。

②B公司應(yīng)按照實(shí)際售價(jià)5000萬元確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收入，并將A公司根據(jù)其投資額4000萬元或3500萬元所開具的銷售不動(dòng)產(chǎn)統(tǒng)一發(fā)票確認(rèn)扣除成本。

（四）合作建房的第二種特殊形式（不是真正稅收意義上的合作建房）：委托代建合作建房的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制

委托建房模式通常是甲方作為擁有土地使用權(quán)一方，沒有房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)，乙方作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以貨幣資金進(jìn)行投入，甲方借用乙方資質(zhì)雙方聯(lián)合開發(fā)。在實(shí)際操作過程中常會(huì)存在以下二個(gè)方面的問題：一是甲方無開發(fā)資質(zhì)，無法取得預(yù)售許可證；二是項(xiàng)目預(yù)售過程中，通常需要以乙方名義進(jìn)行辦理，之后再進(jìn)行房產(chǎn)的二次轉(zhuǎn)讓。因此，代建房存在一定的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

1、委托代建合作建房的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

目前，由于代建模式涉稅問題國(guó)家層面的文件規(guī)定較少，因此，此經(jīng)營(yíng)模式存在以下三個(gè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（1）對(duì)于委托方而言，由于其不具備房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)，在項(xiàng)目進(jìn)行土地增值稅清算過程時(shí)，難以享受房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)加計(jì)扣除20%的優(yōu)惠政策。

（2）對(duì)于受托方而言，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)極有可能認(rèn)定為銷售不動(dòng)產(chǎn)要求征收營(yíng)業(yè)稅。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于“代建”房屋行為應(yīng)如何征收營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函[1998]554號(hào)）規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱甲方）取得土地使用權(quán)并辦理施工手續(xù)后根據(jù)其他單位（以下簡(jiǎn)稱乙方）的要求進(jìn)行施工，并按施工進(jìn)度向乙方預(yù)收房款，工程完工后，甲方替乙方辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移等手續(xù)。甲方的上述行為屬于銷售不動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅；如甲方自備施工力量修建該房屋，還應(yīng)對(duì)甲方的自建行為，按“建筑業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅”?；诖艘?guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)并辦理施工手續(xù)后按照其他單位的要求進(jìn)行施工，并按施工進(jìn)度收取委托方預(yù)售房款，項(xiàng)目完工后受托方（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)）替委托方辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)，受托方應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”征收營(yíng)業(yè)稅，并對(duì)其自建行為按照“建筑業(yè)”征收營(yíng)業(yè)稅。

（3）由于委托方無法辦理預(yù)售許可證，在預(yù)售過程中，通常需要由受托方與業(yè)主簽訂預(yù)售合同，導(dǎo)致銷售主體與實(shí)質(zhì)不符，之后。在日后產(chǎn)權(quán)辦理方面存在再進(jìn)行房產(chǎn)的二次轉(zhuǎn)讓的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

2、委托代建合作建房的涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制策略 要化解委托代建合作建房的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，必須按照代建模式進(jìn)行經(jīng)營(yíng)，依據(jù)各地市目前的相關(guān)稅收政策規(guī)定，代建模式應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足以下四個(gè)條件：（1）事先與委托方簽訂代建合同，并書面約定收費(fèi)依據(jù)及標(biāo)準(zhǔn)；（2）房屋基建計(jì)劃與立項(xiàng)審批手續(xù)必須下達(dá)給建設(shè)單位，不發(fā)生土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)移；（3）以委托方名義與施工隊(duì)進(jìn)行結(jié)算；（4）不墊付建設(shè)基金。只有同時(shí)滿足以上四個(gè)條件，委托方僅針對(duì)收取的代建費(fèi)用繳納營(yíng)業(yè)稅，否則主管稅務(wù)機(jī)關(guān)極有可能認(rèn)定為銷售不動(dòng)產(chǎn)要求征收營(yíng)業(yè)稅。

第二篇：法律風(fēng)險(xiǎn)管控建議

川開集團(tuán)法律事務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控建議書

為了保障和規(guī)范法律事務(wù)工作，進(jìn)一步建立健全法律風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制，提高防范和化解法律風(fēng)險(xiǎn)的能力，依法維護(hù)集團(tuán)公司合法權(quán)益，依據(jù)法律法規(guī)、集團(tuán)公司章程和相關(guān)規(guī)定，聯(lián)系實(shí)際，提出以下風(fēng)險(xiǎn)管控建議：

一、加強(qiáng)與提高各公司管理層、業(yè)務(wù)員的法律風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，樹立五大理念，即企業(yè)經(jīng)營(yíng)中的法律風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)；業(yè)務(wù)流程中的程序與規(guī)則意識(shí)；項(xiàng)目論證合法性審查意識(shí)；事后訴訟中舉證的證據(jù)意識(shí)；借助法律專業(yè)人士的把關(guān)意識(shí)。

二、建立和完善以法務(wù)部為核心的法律事務(wù)管理制度，高度重視法務(wù)部在對(duì)外經(jīng)營(yíng)及內(nèi)部事務(wù)中的重要性，特別是對(duì)于一些重大的投資或經(jīng)營(yíng)事項(xiàng)（如進(jìn)出口公司）。

三、法務(wù)部須遵循以事前防范法律風(fēng)險(xiǎn)和事中法律控制為主，事后法律補(bǔ)救為輔的原則。

四、法務(wù)部劃分為非訴事務(wù)崗和訴訟事務(wù)崗，雙方根據(jù)歷年的訴訟糾紛和非訴訟事務(wù)，不斷地發(fā)現(xiàn)和識(shí)別法律風(fēng)險(xiǎn)源，制定和不斷修正相應(yīng)的控制措施。

具體體現(xiàn)在，非訴事務(wù)崗需要制定合同范本，審查各類合同，提供詳細(xì)的法律意見書，參與重大事項(xiàng)的談判和把關(guān)工作，參與企業(yè)的合并、分立、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓等重大經(jīng)營(yíng)活動(dòng)等有關(guān)法律事務(wù)。訴訟事務(wù)崗則參與企業(yè)的訴訟、仲裁、行政復(fù)議聽證等事項(xiàng)。

非訴事務(wù)崗和訴訟事務(wù)崗在合同制訂、審查，訴訟案件處理等方面要相互配合，互相協(xié)調(diào)，作為一個(gè)整體全面履行職責(zé)。

五、集團(tuán)公司應(yīng)為法務(wù)部的順利開展提供必要的基礎(chǔ)保障。建立健全激勵(lì)約束機(jī)制，營(yíng)造有利于法務(wù)部工作人員充分發(fā)揮潛能的用人環(huán)境。

六、以文件形式下達(dá)通知，對(duì)于涉及法律的事項(xiàng)需及時(shí)征詢法務(wù)部建議及意見。法務(wù)部人員根據(jù)工作需要查閱公司有關(guān)文件、資料，詢問有關(guān)人員，各部室、所屬單位應(yīng)給予支持、配合。

七、對(duì)合同的審查與管控：

1、把合同文件作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)最重要的武器。建立完善合同審核審查、監(jiān)督檢查、糾紛預(yù)警等合同管理工作制度，對(duì)重要合同法務(wù)部應(yīng)先期介入、全程參與。

2、進(jìn)一步強(qiáng)化合同集中統(tǒng)一管理，加大對(duì)重要合同的法律審核力度，推進(jìn)操作性條款的研究，加強(qiáng)對(duì)合同履行的監(jiān)管，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和解決存在的問題。

3、所屬單位發(fā)現(xiàn)對(duì)方當(dāng)事人在合同履行中存在問題時(shí)，要積極與各方協(xié)商，積極咨詢、聽取法務(wù)部人員的建議，要及時(shí)依照合同所賦予的權(quán)利及法律程序督促對(duì)方履行，并做好證據(jù)材料的收集工作；對(duì)方當(dāng)事人經(jīng)過催告仍不履行，或已經(jīng)喪失履約能力的，要及時(shí)依法解除合同，情況十分復(fù)雜的，要及時(shí)向集團(tuán)公司匯報(bào)，經(jīng)過集團(tuán)公司統(tǒng)籌意見后，采取相應(yīng)的措施。對(duì)自身在履行合同文件過程中所存在的問題，要及時(shí)糾正。

八、加強(qiáng)內(nèi)控，防患于未然：各公司隨時(shí)對(duì)經(jīng)營(yíng)過程中已經(jīng)產(chǎn)生的問題進(jìn)行梳理，不要等到事情幾乎不可挽回或挽回成本已然巨大再采取補(bǔ)救措施（如進(jìn)出口公司），發(fā)現(xiàn)問題要及時(shí)向法務(wù)部及相關(guān)部門匯報(bào)。

九、加強(qiáng)對(duì)在外地的分公司（項(xiàng)目部）法律事務(wù)的管控及管理，對(duì)項(xiàng)目經(jīng)理進(jìn)行謹(jǐn)慎的選拔任用，在確定項(xiàng)目經(jīng)理時(shí)，要考察該人員的實(shí)際履行能力，業(yè)務(wù)素質(zhì)、人品道德、工作作風(fēng)等因素。

十、對(duì)于案件及債權(quán)的管控：

1、對(duì)全部債權(quán)進(jìn)行梳理，對(duì)可能超過訴訟時(shí)效的采取補(bǔ)救措施,對(duì)證據(jù)存在缺陷的及時(shí)采取補(bǔ)正措施。

2、對(duì)不同的債權(quán)采取分類處置方案，盡可能及時(shí)處理，太久的擱置或催收將增加債權(quán)落空的可能性。

3、法務(wù)部在收到法院傳票等訴訟材料、有關(guān)部門的待處理單、律師函等相關(guān)案件材料后，做好收案工作，及時(shí)聯(lián)系相關(guān)單位及負(fù)責(zé)人，把相關(guān)材料復(fù)印件轉(zhuǎn)到相關(guān)部室及所屬單位。

4、在法律糾紛處理過程中，未經(jīng)分管領(lǐng)導(dǎo)批示，任何人不得向?qū)Ψ阶鞒鰧?shí)質(zhì)答復(fù)、提供文件資料，案件知情人應(yīng)堅(jiān)持保密原則，不得泄露案件的信息內(nèi)容。

5、對(duì)于案件處理進(jìn)程中所需要的必要條件和關(guān)系協(xié)調(diào)，涉案單位應(yīng)積極、主動(dòng)配合法務(wù)部或所聘律師開展針對(duì)性工作，保證案件處理的順利進(jìn)行。根據(jù)案件情況、糾紛性質(zhì)，選擇和解、調(diào)解、仲裁、訴訟中最適合的糾紛解決方式，將損失減至最低。

6、加強(qiáng)對(duì)法律糾紛案件的管理，定期對(duì)所屬單位發(fā)生的法律糾紛案件情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，并對(duì)其發(fā)案原因、發(fā)案趨勢(shì)、處理結(jié)果進(jìn)行綜合分析和評(píng)估，建立健全防范法律風(fēng)險(xiǎn)的機(jī)制。

7、案件處理完畢后，由法務(wù)部負(fù)責(zé)對(duì)全案情況進(jìn)行總結(jié)，形成材料，并向有關(guān)部門、人員酌情通報(bào)，條件允許可作為法制宣傳教育材料加以運(yùn)用。法務(wù)部應(yīng)當(dāng)系統(tǒng)、全面地對(duì)案件材料進(jìn)行整理歸檔，發(fā)揮好信息庫(kù)作用。要充分利用自身案件資源，定期統(tǒng)計(jì)分析，及時(shí)總結(jié)經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，不斷提高處理糾紛的水平。

十一、本建議書適用于川開集團(tuán)公司和子公司、分公司、項(xiàng)目部及所有的控參股公司。

第三篇：合作建房合同

合作建房合同

甲方：深圳市龍崗街道南約社區(qū)漢田居民小組 乙方: 身份證號(hào)碼: 甲、乙雙方在平等、自愿、協(xié)商一致的基礎(chǔ)上，簽訂本合作建房合同。第一條 前言

1、甲方土地使用權(quán)情況：位于深圳市龍崗街道漢田社區(qū)返還的土地，坐標(biāo)號(hào)為J1: J2: J3: J4: 占地面積約7383平方米。

2、乙方自行組建具有獨(dú)立資格的施工企業(yè)。

3、在此合同約定沒有完成之前，任何一方都無權(quán)用此地進(jìn)行質(zhì)押。第二條 合作建房

1、甲方同意提供依狀上述第一條所指地塊的土地使用權(quán)，乙方同意按本合同第三條的約定提供建房資金，雙方合作開發(fā)建成兩棟十七層的商住樓，并按本合同第六條的約定進(jìn)行產(chǎn)權(quán)分成。

2、甲方把土地交給乙方合作開發(fā)建房，乙方必須向甲乙雙方共管的賬戶打入2000萬人民幣，待施工時(shí)作為進(jìn)度款返還乙方。

3、甲方保證提供合作建房土地權(quán)屬清楚，來源合法，未轉(zhuǎn)讓、出租、抵押，未被法院查封等。第三條 建房資金

1、建房資金全部由乙方提供。

2、建房資金指開工至房屋驗(yàn)收合格的所有建筑成本（含圖紙?jiān)O(shè)計(jì)、廣日電梯等、公共通道、消防樓梯、附屬工程、增加變更批文等費(fèi)用）。第四條 報(bào)批手續(xù)

甲方委托乙方負(fù)責(zé)協(xié)調(diào)相關(guān)部門辦理開工手續(xù)，并以其他途徑獲取批文，所需活動(dòng)經(jīng)費(fèi)1100萬元人民幣計(jì)入建筑成本。第五條 設(shè)計(jì)、建筑

1、工程建筑的招標(biāo)、施工由乙方負(fù)責(zé)，甲方負(fù)責(zé)設(shè)計(jì)、監(jiān)理，招標(biāo)費(fèi)用由乙方負(fù)責(zé)。

2、工程設(shè)計(jì)的招標(biāo)工作應(yīng)在本合同生效后的20個(gè)工作天內(nèi)完成，整個(gè)建筑主體工程封頂應(yīng)在本合同生效后的三個(gè)半月內(nèi)完成，封頂后三個(gè)月內(nèi)完成整個(gè)工程的竣工，即建筑施工期約為215個(gè)工作天，特殊情況除外。第六條 產(chǎn)權(quán)分成

1、全部建筑資金由乙方提供的產(chǎn)權(quán)分成：甲方擁有兩棟樓房的25%的房屋產(chǎn)權(quán)，乙方擁有兩棟樓房的75%的房屋產(chǎn)權(quán)。

2、全部物業(yè)管理歸方擁有和支配。

3、甲、乙雙方按套房?jī)?nèi)毛坯建筑標(biāo)準(zhǔn)和約定的公共裝修標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行產(chǎn)權(quán)交接。雙方各自處置房屋所得，互不干涉。第七條 違約責(zé)任

1、如乙方未能按本合同第五條第二款的約定時(shí)間完成工程設(shè)計(jì)的招標(biāo)工作，或在本合同生效后第30天未開工，或在215個(gè)工作天內(nèi)未完成竣工。甲方有權(quán)解除合同，并有權(quán)要求乙方賠償損

失。

2、由于不可抵抗的自然災(zāi)害，地震、戰(zhàn)爭(zhēng)、**等解除合同。乙方必須把土地歸還給甲方，甲方應(yīng)把抵押物件歸還乙方。但是土地上的建筑物歸甲方所有，雙方免責(zé)且互不追究。

3、由于乙方資金短缺或者其他人為因素造成不能繼續(xù)施工超過十天的，視乙方無能力施工而解除合同。乙方的全部債務(wù)，所欠工人工資、材料款等與甲方無關(guān)。其乙方工程的全部投入物業(yè)等全部歸甲方所有，以物賠償因違約使用甲方土地的違約金（從合同簽署日期開始）和土地歸還甲方所用的費(fèi)用。乙方必須把土地歸還給甲方，甲方應(yīng)把抵押物件歸還給乙方。

4、乙方無特殊情況下未按期完工交付甲方，則乙方須付給甲方滯納金。

5、違約金、滯納金均按每平方米/每天/五元計(jì)算。第八條 爭(zhēng)議解決

凡因本合同引起的或與本合同有關(guān)的任何爭(zhēng)議，雙方應(yīng)友好協(xié)商。協(xié)商不成，應(yīng)申請(qǐng)仲裁或依法向人民法院起訴，仲裁裁決或法院裁決，對(duì)雙方均有約束力。第九條 特殊約定

乙方先行交付350萬元人民幣辦理活動(dòng)批文時(shí)，甲方將以自有物業(yè)抵押給乙方。第十條 合同份數(shù)

本合同一式二份，雙方各持一份，自簽名之日生效。

本合同全文以打印當(dāng)字為準(zhǔn)，任何手寫或涂改（雙方當(dāng)事人手簽名除外）無效。

甲方（簽章）： 乙方（簽章）：

簽訂日期：2010年12月11日

第四篇：合作建房合同樣本

合作建房土地分割合同

合作甲方： 身份證號(hào)：

地址：

合作乙方： 身份證號(hào)：

地址：

根據(jù)《中華人民共和國(guó)土地管理法》和其它相關(guān)法律的有關(guān)規(guī)定，甲乙雙方就合作建房分?jǐn)偼恋厥乱?，按照“平等、自愿、合法”的原則，簽訂該土地分割合同。

一、土地情況： 土地證號(hào)碼： 土地座落：

土地面積：109.4平方米 土地用途：住宅 房屋建筑面積：643.36 土地按建筑面積分?jǐn)?，分?jǐn)傁禂?shù)為0.17其中分割給：

XX住房和雜房分?jǐn)偯娣e為：平方米 XX住房分?jǐn)偯娣e為：18.75平方米 XX住房和雜房分?jǐn)偯娣e為：19.83平方米 XX住房和雜房分?jǐn)偯娣e為：19.85平方米

XX住房和雜房分?jǐn)偯娣e為：平方米

二、該產(chǎn)權(quán)清晰，無糾紛。否則，甲方違約，該合同無效，并賠償乙方全部損失。

三、雙方約定建造房屋所需資金由乙方負(fù)擔(dān)，建成房屋后甲方應(yīng)協(xié)助乙方進(jìn)行土地分割，甲方則提供土地。

四、本合同經(jīng)雙方同意、蓋章，并經(jīng)有關(guān)主管部門審查批準(zhǔn)有效。

五、雙方議定乙方一次性建房所需資金。

六、本合同簽訂后即生效，雙方應(yīng)認(rèn)真履行本合同所規(guī)定的條款，如甲方中途反悔不賣，須以定金的兩倍賠償乙方，如乙方反悔不買，則定金歸甲方所有。

七、甲、乙雙方應(yīng)遵守國(guó)家土地政策、法規(guī)，并按規(guī)定交納稅費(fèi)。

八、本合同未盡事項(xiàng)，甲、乙雙方可另行協(xié)議，其補(bǔ)充協(xié)議經(jīng)雙方簽字后與本合同具有同等效力。

九、本合同一式叁份，甲、乙方各執(zhí)一份，土地管理部門一份。

十、雙方在履行本合同過程中如有糾紛，可選擇向人民法院提起訴訟。

甲方： 乙方：

年 月 日

第五篇：合作建房合同

二、房屋以及土地所有使用權(quán)

樓房建成后，屬乙方自建的房屋以及土地永久歸乙方所有使用，乙方對(duì)自己所有的部分房屋享有居住、修繕、自由出轉(zhuǎn)、出租、贈(zèng)予、繼承等全部權(quán)利，甲方一家無權(quán)干涉。

三、甲方所提供的房屋地基和四鄰邊界線清楚，甲方必須出面協(xié)調(diào)村、社及相關(guān)部門，以保該房的建設(shè)順利進(jìn)行。

四、征用補(bǔ)償問題

如果將來國(guó)家征用或拆除，該房屋以及土地的所得補(bǔ)償款：屬于乙方的房屋歸乙方所有，屬于甲方的房屋歸甲方所有，甲方保證配合乙方共同辦理有關(guān)補(bǔ)償手續(xù)。

五、違約責(zé)任

甲、乙雙方必須遵守合同的約定去履行，不管今后發(fā)生什么情況，任何一方不得以任何借口或理由違約，否則由違約方承擔(dān)一切責(zé)任。

六、本合同協(xié)議一式兩份，雙方各執(zhí)一份，合同經(jīng)雙方協(xié)商滿意后簽字即生法律效力，雙方必須共同遵守執(zhí)行。

甲方代表：身份證號(hào)碼：

合建房：

乙方代表：身份證號(hào)碼：

二零一一年月日