第一篇：2012年《中級會計實務》預習：以資產清償債務會計處理

2012年《中級會計實務》預習：以資產清償債務會計處理

來源：中華會計網校

2012年中級會計職稱考試備考已經開始，為了幫助廣大考生做好充分備考，小編整理了相關資料供大家參考，祝大家學習愉快！

中級會計職稱考試《中級會計實務》預習

第十二章 債務重組

第二節(jié) 債務重組的會計處理

一、以資產清償債務

（一）以現(xiàn)金清償債務

1.以現(xiàn)金清償債務的，債務人應當在滿足金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額計入當期損益（營業(yè)外收入）。

2.以現(xiàn)金清償債務的，債權人應當在滿足金融資產終止確認條件時，終止確認重組債權，并將重組債權的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額計入當期損益（營業(yè)外支出）。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入營業(yè)外支出（債務重組損失）；沖減后減值準備仍有余額的，應予轉回并抵減當期資產減值損失。

（二）以非現(xiàn)金資產清償債務

1.以非現(xiàn)金資產清償債務的，債務人應當在符合金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將重組債務的賬面價值與轉讓的非現(xiàn)金資產公允價值之間的差額計入當期損益（營業(yè)外收入）。轉讓的非現(xiàn)金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益。

2.以非現(xiàn)金資產清償債務的，債權人應當在滿足金融資產終止確認條件時，終止確認重組債權，并對受讓的非現(xiàn)金資產按其公允價值入賬，重組債權的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產的公允價值之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外支出）。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入營業(yè)外支出（債務重組損失）；沖減后減值準備仍有余額的，應予轉回并抵減當期資產減值損失。

轉載請注明：中華會計網校

第二篇：以資產清償債務的知識點總結

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注冊會計師：以資產清償債務的知識點總結

2010-06-02 10:19:09 來源：互聯(lián)網

[經典例題]

正保公司2009年發(fā)生如下經濟業(yè)務：

（1）2009年1月15日，正保公司銷售一批材料給乙公司，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為100000元，增值稅銷項稅額為17000元，款項尚未收到。2009年3月10日，乙公司財務發(fā)生困難，無法按合同規(guī)定償還債務，經雙方協(xié)議，正保公司同意乙公司支付30000元現(xiàn)金，余額用一臺設備立即償還，并于當日辦理了相關債務解除手續(xù)。該設備賬面原價為100000元，已提折舊20000元，已提減值準備5000元，公允價值為70000元。正保公司已對該應收賬款計提了8000元的壞賬準備。

（2）2009年1月20日，正保公司銷售一批庫存商品給丙公司，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為400000元，增值稅銷項稅額為68000元，款項尚未收到。2009年7月10日，丙公司與正保公司協(xié)商進行債務重組并辦理了相關債務解除手續(xù)，重組協(xié)議如下：丙公司支付現(xiàn)金158000元；以一臺機器設備償還余額的一部分，另一部分用一批產品償還：機器的公允價值為190000元，賬面原值為200000元，已計提折舊50000元，未計提減值準備；產品的公允價值為100000元，成本為80000元，增值稅稅率為17%；債務重組交易沒有發(fā)生任何相關稅費，正保公司對該項應收賬款已計提壞賬準備50000元。

（3）正保公司將向D公司銷售商品收到的帶息商業(yè)承兌匯票轉入應收賬款20.6萬元（面值20萬元，利息0.6萬元）。正保公司對上述應收債權計提了壞賬準備2萬元。2009年9月5日，正保公司與D公司達成協(xié)議，正保公司同意D公司一個月后用現(xiàn)金20萬元抵償上述全部賬款并于當日辦理了相關債務解除手續(xù)。假設D公司也將該應付票據轉入了應付賬款。

要求：編制正保公司、乙公司、丙公司和D公司上述與債務重組有關的會計分錄。

[例題答案]

（1）2009年3月10日正保公司：

借：庫存現(xiàn)金30000

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固定資產70000

壞賬準備8000

營業(yè)外支出——債務重組損失9000

貸：應收賬款117000

乙公司：

借：固定資產清理

75000

累計折舊

20000

固定資產減值準備

5000

貸：固定資產

100000

借：應付賬款

117000

營業(yè)外支出——處置非流動資產損失

5000（75000-70000）

貸：庫存現(xiàn)金

30000

固定資產清理

75000

營業(yè)外收入——債務重組利得

17000

（2）2009年7月10日正保公司：

借：庫存現(xiàn)金

158000

庫存商品

100000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）17000

固定資產

190000

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壞賬準備50000

貸：應收賬款468000

資產減值損失47000

丙公司：

借：固定資產清理

150000

累計折舊

50000

貸：固定資產

200000

借：應付賬款

468000

貸：庫存現(xiàn)金

158000

固定資產清理

150000

主營業(yè)務收入

100000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）17000

營業(yè)外收入——處置非流動資產利得

40000

——債務重組利得

3000

借：主營業(yè)務成本

80000

貸：庫存商品

80000

（3）2009年9月5日

正保公司：

借：庫存現(xiàn)金200000

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壞賬準備20000

貸：應收賬款206000

資產減值損失14000

D公司：

借：應付賬款

206000

貸：庫存現(xiàn)金

200000

營業(yè)外收入——債務重組利得 6000

[例題總結與延伸]

以資產清償債務，對于債權人而言，按照收到的相關資產的公允價值入賬，同時結轉應收賬款的賬面價值，差額確認為債務重組損失；對于債務人而言，結轉應付賬款和相關資產的賬面價值，應付賬款的賬面價值和相關資產的公允價值的差額確認為債務重組利得，資產的公允價值和賬面價值的差額確認為資產處置損益，[知識點理解與總結]

1.以現(xiàn)金清償債務（1）債務人：

借：應付賬款

貸：銀行存款

營業(yè)外收入——債務重組利得（支付的現(xiàn)金小于應付債務賬面價值的差額）

（2）債權人：

借：銀行存款

壞賬準備

營業(yè)外支出——債務重組損失（收到的現(xiàn)金小于應收債權賬面價值的差額）

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貸：應收賬款

資產減值損失（收到的現(xiàn)金大于應收債權賬面價值的差額）

2.以非現(xiàn)金資產清償債務：

（1）債務人：

①以固定資產抵償債務：

借：固定資產清理

累計折舊

固定資產減值準備

貸：固定資產

借：應付賬款（賬面余額）

銀行存款

營業(yè)外支出——處置非流動資產損失

貸：固定資產清理

營業(yè)外收入——債務重組利得（應付債務賬面價值大于非現(xiàn)金資產公允價值的差額）

營業(yè)外收入——處置非流動資產利得

②以無形資產抵償債務：

借：應付賬款（賬面余額）

無形資產減值準備

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銀行存款

累計攤銷

營業(yè)外支出——處置非流動資產損失

貸：無形資產（賬面余額）

應交稅費——應交營業(yè)稅等

銀行存款（支付的費用）

營業(yè)外收入——債務重組利得（應付債務賬面價值大于非現(xiàn)金資產公允價值的差額）

營業(yè)外收入——處置非流動資產利得（非現(xiàn)金資產公允價值與其賬面價值和支付的相關稅費之間的差額）

③以存貨抵償債務：

借：應付賬款（賬面余額）

貸：主營（其他）業(yè)務收入（存貨公允價值）

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

營業(yè)外收入——債務重組利得

借：主營（其他）業(yè)務成本

存貨跌價準備

貸：庫存商品（賬面余額）

④以股票、債券等金融資產抵償債務：

借：應付賬款（賬面余額）

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投資收益（或貸記）（金融資產賬面價值和公允價值的差額）

貸：交易性金融資產

可供出售金融資產等（金融資產的賬面價值）

營業(yè)外收入——債務重組利得（金融資產公允價值與重組債務賬面價值的差額）

（2）債權人：

借：有關非現(xiàn)金資產（公允價值）

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

壞賬準備

銀行存款

營業(yè)外支出——債務重組損失（或貸記“資產減值損失”）

貸：應收賬款

銀行存款

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第三篇：中級會計實務預習總結（小編推薦）

一、金融資產的概念和分類：

（一）1.廣義的金融資產

廣義的金融資產可以簡單的理解為，資產負債表中除了實物資產和無形資產之外的資產。具體主要包括庫存現(xiàn)金、應收賬款、應收票據、貸款、墊款、其他應收款、應收利息、債權投資、股權投資、基金投資、衍生金融資產等。

2.狹義的金融資產

狹義的金融資產，共分為四類，具體如下：

企業(yè)應當結合自身業(yè)務特點、投資策略和風險管理要求，將取得的金融資產在初始確認時劃分為以下幾類：（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應收款項；（4）可供出售的金融資產。

（二）、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產

具體分為交易性金融資產和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產兩類。

（一）交易性金融資產

滿足以下條件之一的金融資產，應當劃分為交易性金融資產：

1.取得該金融資產的目的，主要是為了近期內出售并獲利。

2.基于管理上的需要

3.屬于衍生工具。

（二）直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產

注意：會計處理時，也通過“交易性金融資產”科目來核算。

只有在滿足以下條件之一時，企業(yè)才能將某項金融資產直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產（直接指定的原因）：

1.該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產的計量基礎不同所導致的相關利得或損失在確認或計量方面不一致的情況。

2.企業(yè)管理上的需要。企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產組合等，以公允價值為基礎進行管理、評價并向關鍵管理人員報告。

在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益工具投資，不得指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

以上所指活躍市場，是指同時具有下列特征的市場：（1）市場內交易的對象具有同質性；（2）可隨時找到自愿交易的買方和賣方；（3）市場價格信息是公開的。

（三）、持有至到期投資

（一）定義

持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。

其基本特征如下：

1.到期日固定；

2.回收金額固定或可確定；

3.有明確意圖和能力持有至到期；

4.是非衍生金融資產。

（二）確認條件

1.到期日固定、回收金額固定或可確定；

2.有明確意圖持有至到期。

存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產投資持有至到期：

（1）持有該金融資產的期限不確定。

（2）發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風險變化等情況時，將出售該金融資產。但是，無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項引起的金融資產出售除外。

（3）該金融資產的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。

（4）其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產持有至到期的情況。

3.有能力持有至到期

“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財務資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。

存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期：

（1）沒有可利用的財務資源持續(xù)地為該金融資產投資提供資金支持，以使該金融資產投資持有至到期。

（2）受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產投資持有至到期；

（3）其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期的情況。

（四）、貸款和應收款項

貸款和應收款項，是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產。比如，金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權，但又不限于金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權。非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷售商品或提供勞務形成的應收款項、企業(yè)持有的其他企業(yè)的債權（不包括在活躍市場上有報價的債務工具）等，只要符合貸款和應收款項的定義，可以劃分為這一類。

劃分為貸款和應收款項類的金融資產，與劃分為持有至到期投資的金融資產，其主要差別在于前者不是在活躍市場上有報價的金融資產，并且不像持有至到期投資那樣在出售或重分類方面受到較多限制。如果某債務工具投資在活躍市場上沒有報價，則企業(yè)不能將其劃分為持有至到期投資。

企業(yè)不應當將下列非衍生金融資產劃分為貸款和應收款項：（1）準備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產，這類非衍生金融資產應劃分為交易性金融資產；（2）初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產；（3）初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產；（4）因債務人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產，如企業(yè)所持有的證券投資基金或類似的基金等。

（五）、可供出售金融資產

可供出售金融資產，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除下列各類資產以外的金融資產：（1）貸款和應收款項；（2）持有到到期投資；（3）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

【拓展】產生背景：可供出售金融資產的產生及其核算特點（公允價值變動計入所有者權益）是相關各方利益博弈、妥協(xié)的結果。

隨著社會經濟的發(fā)展，金融資產的分類在未來還將不斷地變化、發(fā)展、完善。（了解即可）

企業(yè)購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或持有至到期投資等金融資產的，可歸為此類。

對于在活躍市場上有報價的金融資產，既可能劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，也可能劃分為可供出售金融資產；如果該金融資產屬于有固定到期日、回收金額固定或可確定的金融資產，則該金融資產還可能劃分為持有至到期投資。某項金融資產具體應分為哪一類，主要取決于企業(yè)管理層的風險管理、投資決策等因素。金融資產的分類應是管理層意圖的如實表達。

企業(yè)取得一項債券投資，如果管理層的持有目的是只要獲利，隨時可出售，則作為交易性金融資產核算；如果管理層明確表示將持有至到期，且有能力持有至到期，則一般應作為持有至到期投資核算；如果管理層持有意圖尚未明確，持有時間不確定，則可以將其劃分為可供出售金融資產。

注意：兩類限售股權

1.股權分置改革中持有的股權：（1）重大影響之上，作為長期股權投資核算；（2）重大影響之下，作為可供出售金融資產核算。

2.對上市公司持有的限售股權（不含股權分置改革中持有的）：（1）重大影響之上，作為長期股權投資核算；（2）重大影響之下，作為可供出售金融資產或以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產核算。

（六）、金融資產的重分類

1.某項金融資產劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產后，不能再重分類為其他類別的金融資產；其他類別的金融資產也不能再重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

2.持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產三者之間，也不得隨意重分類。

3.企業(yè)因持有意圖或能力改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資，應將其重分類為可供出售金融資產。

企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將投資持有至到期的最初意圖。

如果處置或重分類為其他類金融資產的金額相對于該類投資（即企業(yè)全部持有至到期投資）在出售或重分類前的總額較大（通常比例為10%），則企業(yè)在處置或重分類后應立即將其剩余的持有至到期投資（即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分）重分類為可供出售金融資產。

但是，需要說明的是，遇到以下情況時可以例外（即不需重分類的情況）：

1.出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近（如到期前三個月內），且市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響；

2.根據合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金；

3.出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事件所引起。比如因金融危機、政策法規(guī)變化等等因素引起的持有至到期投資的出售。

二．金融資產的計量

（一）金融資產的初始計量

計量原則：（初始計量時）以公允價值計量

注意：

※1.相關交易費用（是指與金融資產的購建直接相關的新增交易費用。如，手續(xù)費、傭金、稅金等）：第一類金融資產計入當期損益（投資收益）；其他三類金融資產計入初始入賬金額。

※2.買價中包括的已宣告未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到期未領取的利息，應單獨確認為“應收股利”或“應收利息”。

（二）公允價值的確定（重點）

公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償確定的金額。

（一）存在活躍市場的金融資產公允價值的確定

采用活躍市場中的報價。

歸納：

1.資產的公允價值通常應當按照資產的買方出價確定。

2.假如，企業(yè)持有的金融資產為了規(guī)避風險（如，外幣、儲備等），此時的公允價值一般為要價與出價的中間價。

3.有些金融資產雖然有活躍市場，但是沒有明確的報價（即，沒有出價，沒有要價），那么此時應該參照同類市場類似金融資產的最近的交易價格。

4.多項金融資產組合，那么應該根據組合內單項金融資產的數量與單位市場報價共同確定。

企業(yè)有足夠的證據表明最近交易的市場報價不是公允價值的，應當對最近交易的市場報價作出適當調整，以確定該金融資產的公允價值。

（二）不存在活躍市場的金融資產公允價值的確定

思路：采用估值技術確定。

采用估計技術的依據：

1.相同環(huán)境下同類金融資產的市場價格；（重要依據）

2.現(xiàn)金流量折現(xiàn)的方法確定；

3.采用期權定價模型等。

在估值過程中，需要注意：

1.采用估值技術確定金融資產的公允價值時，應當盡可能使用市場參與者在金融資產定價時考慮的所有市場參數。如，期權的定價模型，通常要考慮的因素有：風險、上行價格、下行價格等。

2.企業(yè)應當定期使用沒有經過修正或重新組合的金融資產公開交易價格校正所采用的估值技術，并測試該估值技術的有效性。如，市場條件發(fā)生變化，仍采用以前的估值技術、模型，這就失去了應有的作用。

3.同類市場環(huán)境下同類金融資產存在的交易價格，始終是估值技術最好的一個依據。

4.涉及到折現(xiàn)率的選擇。折現(xiàn)率一般采用同類金融資產相同環(huán)境下的市場利率。

總的指導思想：折現(xiàn)率是實際的利率/市場的利率，反映的是金融資產內含的報酬率。

5.沒有標明利率的短期應收款項的現(xiàn)值與實際交易價格相差很小的，可以按照實際交易價格計量。即根據會計成本與效益原則，不需要再采用復雜的估值技術進行確定。

如，短期的應收賬款，其期限本身就短，沒有必要進行折現(xiàn)，計算折現(xiàn)率。

另外，在活躍市場中沒有報價的權益工具投資，以及與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生工具，滿足下列條件之一的，標明其公允價值能夠可靠計量：

（1）該金融工具公允價值合理估計數的變動區(qū)間很小；（如，采用上下限的平均數確定）

（2）該金融工具公允價值變動區(qū)間內，各種用于確定公允價值估計數的概率能夠合理地確定。（如，采用期望值的原理確定）

總結：存在活躍市場的金融資產公允價值的確定，采用市場報價；不存在活躍市場的金融資產公允價值的確定，應采用科學合理的估值技術。

（三）金融資產的后續(xù)計量

（一）原則

1.第一類金融資產：公允價值計量，且其變動計入當期損益（“公允價值變動損益”科目），處置時，須將“公允價值變動損益”科目的余額轉到“投資收益”科目；

2.第二類金融資產：應用實際利率法，按攤余成本計量；

3.第三類金融資產：應用實際利率法，按攤余成本計量；

4.第四類金融資產：公允價值計量，且其變動計入“資本公積——其他資本公積”科目，處置時，需要將“資本公積——其他資本公積”科目的余額轉到“投資收益”科目。

（二）實際利率法和攤余成本

1.實際利率法

是指按照金融資產或金融負債的實際利率計算其攤余成本及各期利息收入或利息費用的方法。（指導思想）

（1）實際利率。實際利率，是指將金融資產或金融負債在預期存續(xù)期間或適用的更短期間內的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產或金融負債當前賬面價值所使用的利率。

金融資產合同各方之間支付或收取的、屬于實際利率組成部分的各項收費、交易費用及溢價或折價等，應當在確定實際利率時予以考慮。

企業(yè)在確定實際利率時，應當在考慮金融資產或金融負債所有合同條款（包括提前還款權、看漲期權、類似期權等）的基礎上預計未來現(xiàn)金流量，但不應考慮未來信用損失。

金融資產的未來現(xiàn)金流量或存續(xù)期間無法可靠預計時，應當采用該金融資產在整個合同期內的合同現(xiàn)金流量。

（2）持有至到期投資初始確認時，應當計算確定其實際利率，并在該持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內保持不變。（如，企業(yè)提前收回一部分本金，此時不能調整實際利率，只能改變投資的攤余成本。）

2.攤余成本

攤余成本，是指該金融資產的初始確認金額經下列調整后的結果：

（1）扣除已償還的本金；（如，提前償還的本金，則計算時要將這部分本金扣除掉。）

（2）加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；（簡單的講就是利息調整的攤銷）

（3）扣除已發(fā)生的減值損失。（注意多選題的考察）

期末攤余成本＝期初攤余成本+投資收益－應收利息－已收回的本金－已發(fā)生的減值損失

投資收益（即實際的利息）＝期初攤余成本×實際利率

應收利息（現(xiàn)金流入）＝債券面值×票面利率

1.期初攤余成本

持有至到期投資有三個明細賬：成本、利息調整、應計利息。

“成本”明細登記面值；

“應計利息”明細登記一次還本付息債券到期的利息。分期付息、一次還本債券，到期的利息直接通過“應收利息”科目核算；

“利息調整”明細倒擠。交易費用實際是調整了債券的溢折價。（溢折價的本質是對實際利率和票面利率差額的調整。市場利率低于票面利率時，溢價；反之，折價。實際利率與票面利率相同時，平價。）

2.期末攤余成本=期初攤余成本＋投資收益－現(xiàn)金流入－已收本金－已計提減值準備

“+投資收益-現(xiàn)金流入”體現(xiàn)為“利息調整”的攤銷金額

①投資收益＝期初攤余成本×實際利率

②現(xiàn)金流入＝面值×票面利率

順序：（把握要點）

①先計算實際利率；

②計算投資收益；

③計算現(xiàn)金流入。（注意：如果是分期付息的情況，那么每期都會有現(xiàn)金流入；如果是一次還本付息的情況，持有期間是沒有現(xiàn)金流入的。）

（三）金融資產相關利得或損失的處理

1.第一類金融資產：公允價值計量，且其變動形成的利得或損失計入當期損益（通過“公允價值變動損益”科目核算），處置時，須將“公允價值變動損益”科目余額轉到“投資收益”科目；

2.第二類金融資產：按攤余成本計量，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認時產生的利得或損失計入當期損益；

3.第三類金融資產：按攤余成本計量，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認時產生的利得或損失計入當期損益；

4.第四類金融資產：公允價值計量，且其變動形成的利得或損失計入資本公積，但在終止確認時轉出并計入當期損益。

注意：一般認為計入所有者權益的利得和損失，是指計入“資本公積——其他資本公積”科目的金額，計入利潤表的金額，是指計入“營業(yè)外收支”科目的金額。利得和損失有廣義和狹義之分，教材這里將公允價值變動、減值損失、投資收益都稱之為利得和損失了。（廣義的概念）

（四）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的會計處理

（一）企業(yè)取得該類金融資產時

按取得的公允價值計入“交易性金融資產——成本”；取得時發(fā)生的交易費用不計入金融資產成本，計入當期損益（投資收益）。

（二）取得投資時買價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未領取的利息分別應計入“應收股利”或“應收利息”，不計入金融資產成本。

其他三類金融資產對于已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未領取的利息的處理和此處一致。

具體會計分錄如下：

借：交易性金融資產——成本（公允價值）

投資收益（發(fā)生的交易費用）

應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）

應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）

貸：銀行存款等

（三）持有期間收到現(xiàn)金股利或利息的處理。

1.收到取得金融資產時的現(xiàn)金股利或利息

借：銀行存款

貸：應收股利（或應收利息）

對于債券性質的短期投資，持有期間獲得的利息處理：

借：應收利息

貸：投資收益

2.被投資方在持有期間宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或持有期間產生的利息，應計入投資收益。

借：應收股利/應收利息

貸：投資收益

借：銀行存款

貸：應收股利/應收利息

（四）資產負債表日公允價值變動時

1.公允價值上升

借：交易性金融資產——公允價值變動

貸：公允價值變動損益

2.公允價值下降

借：公允價值變動損益

貸：交易性金融資產——公允價值變動

（五）出售交易性金融資產時

借：銀行存款

貸：交易性金融資產——成本

——公允價值變動（也可能在借方）

投資收益（差額，也可能在借方）

同時要特別注意，處置時將該金融資產持有期間形成的“公允價值變動損益”科目累計發(fā)生額轉入“投資收益”科目：

借：公允價值變動損益

貸：投資收益

或：借：投資收益

貸：公允價值變動損益

處置時的上述分錄可以合并處理，最后倒擠“投資收益”科目金額。

（五）持有至到期投資的會計處理（取得、期末、出售或到期日）

持有至到期投資有三個明細科目：“成本”、“利息調整”、“應計利息”?！俺杀尽泵骷毧颇績H反映債券的面值，“應計利息”明細科目在核算到期一次還本付息債券時才用。

（一）企業(yè)取得的持有至到期投資

借：持有至到期投資——成本（面值）

應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）

持有至到期投資——利息調整（倒擠差額，也可能在貸方）

貸：銀行存款等

注意：交易費用計入“利息調整”。

（二）資產負債表日計算利息

具體會計分錄：

借：應收利息（分期付息債券，按票面利率與面值計算的利息）

持有至到期投資——應計利息（到期時一次還本付息債券，按票面利率與面值計算的利息）

貸：投資收益（期初攤余成本和實際利率計算確定的利息收入）

持有至到期投資——利息調整（差額，也可能在借方）

注意：1.利息調整攤銷金額一般是通過投資收益與應收利息/應計利息倒擠得到的。

2.如果是到期一次還本付息債券，按票面利率與面值計算的利息計入應計利息，在計算期末攤余成本時，不需要減去計入應計利息的金額。因為應計利息屬于持有至到期投資的明細科目，在持有期間不產生現(xiàn)金流量。

期末攤余成本的一般計算公式如下：

（三）出售持有至到期投資

借：銀行存款等

持有至到期投資減值準備

貸：持有至到期投資（成本、利息調整明細科目余額）

投資收益（差額，也可能在借方）

（六）貸款和應收款項的會計處理（以攤余成本來計量）

（一）貸款的會計處理（了解）

總結：貸款的合同金額，相當于債券的面值；合同利率，相當于債券的票面利率。合同金額可能與實際收到金額不同，這可能是手續(xù)費、貼息貸款的扣除造成的。實際收到金額相當于購買債券付出的代價。

類似于持有至到期投資的處理。

金融企業(yè)發(fā)放貸款：（合同金額與實際收到金額不等，意味著實際利率與票面利率不等。）

借：貸款――本金【合同金額】

貸：吸收存款（或存入中央銀行款項）【相當于一般企業(yè)的銀行存款】

貸款――利息調整（倒擠）

期末按實際利率確認利息收入，賬務處理為：

借：應收利息

貸款――利息調整（倒擠，或貸記）

貸：利息收入

（二）應收賬款和應收票據的會計處理（重點）

1.應收賬款和應收票據取得時

借：應收賬款（或應收票據）

貸：主營業(yè)務收入

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）

2.應收賬款的出售、應收票據的貼現(xiàn)：（金融資產轉移）

（1）應收賬款的轉讓

①應收賬款轉讓后，若附追償權，按短期借款處理；

如：甲公司將應收乙公司的應收賬款出售給a銀行，假定a銀行支付給甲公司現(xiàn)金。a銀行附有追索權。

這種情況是指，乙公司將來不能償還該筆應收賬款，那么a銀行可以直接要求甲公司支付。因附追索權情況，風險報酬并未真正轉移，應收賬款仍在企業(yè)的賬上。甲公司從a銀行取得的錢，直接作為借款進行核算。

②應收賬款轉讓后，若不附追償權，按終止確認應收賬款處理。

如，見上例，假定a銀行不附追索權，即乙公司將來不能支付該筆應收賬款，a銀行也不能向甲公司進行追償。風險報酬已經轉移，甲公司應終止確認該筆應收賬款。賬務處理為：

借：銀行存款

營業(yè)外支出

貸：應收賬款

（2）應收票據的貼現(xiàn)

如，甲公司將一應收票據拿到a銀行進行貼現(xiàn)，乙公司承諾6個月后承兌。假定乙公司到時不能承兌，該金額應該由甲公司來承擔。由此判斷，該票據的風險報酬并未轉移，不能終止確認；

假定是銀行承兌匯票，到期時乙公司不能支付，那么乙公司的開戶銀行肯定會為其支付，那么對于該應收票據，其風險報酬實質上已經轉移，應終止確認。

總結：應收票據貼現(xiàn)是否終止確認，由誰來承兌決定。

銀行承兌匯票的貼現(xiàn)屬于不附追償權的貼現(xiàn)，商業(yè)承兌匯票的貼現(xiàn)屬于附有追償權的票據貼現(xiàn)。處理思路同應收賬款的轉讓。

①不附追償權時：

借：銀行存款

財務費用

貸：應收票據

②附追償權時：

借：銀行存款

財務費用

貸：短期借款

3.收到款項

借：銀行存款

貸：應收票據

（七）可供出售金融資產的會計處理（取得、期末、出售）

（一）企業(yè)取得可供出售的金融資產

1.股票投資

借：可供出售金融資產――成本（公允價值與交易費用之和）

應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）

貸：銀行存款等

2.債券投資

借：可供出售金融資產――成本（面值）

應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）

可供出售金融資產――利息調整（差額，也可能在貸方）

貸：銀行存款等

（二）資產負債表日公允價值變動

1.公允價值上升

借：可供出售金融資產――公允價值變動

貸：資本公積――其他資本公積

2.公允價值下降

借：資本公積――其他資本公積

貸：可供出售金融資產――公允價值變動

注意：持有期間投資單位確認的現(xiàn)金股利和利息，應確認投資收益（同交易性金融資產）。

（三）出售可供出售金融資產時

借：銀行存款

貸：可供出售金融資產――成本

――公允價值變動

――利息調整（或借記）

投資收益（金額倒擠，或借記）

同時將持有過程中累計產生的資本公積轉入投資收益科目。

累計產生的資本公積包括持有至到期投資金融資產轉為可供出售金融資產時產生的資本公積和可供出售金融資產資產負債表日由于公允價值變動所產生的資本公積。

借：資本公積――其他資本公積

貸：投資收益

或作相反分錄。

可供出售金融資產核算的歸納：

1.初始確認交易費用如何處理；

2.已宣告但尚未發(fā)放的應收股利和已到期但尚未領取的應收利息如何處理；

3.持有期間的股利和利息如何處理；

4.持有期間公允價值變動計入資本公積的處理；

5.可供出售金融資產處置的處理。

（八）金融資產重分類的處理

1.重分類的原因：

（1）意圖改變；

（2）能力不夠。

當企業(yè)沒有能力將債券投資持有至到期，將持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大（“較大”的比例一般為10%以上）。且不屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應當將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續(xù)計量。

注意：持有至到期投資重分類為可供出售金融資產后，且在重分類當及以后兩個完整的會計內不得再將該金融資產劃分為持有至到期投資。

2.會計處理：

將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產時：

借：可供出售金融資產（重分類日公允價值）

貸：持有至到期投資

資本公積――其他資本公積（差額，也可能在借方）

注意：借貸方的差額均計入資本公積，等到可供出售金融資產出售時，再將“資本公積——其他資本公積”轉到“投資收益”科目中。

與投資性房地產核算的區(qū)分：在非投資性房地產轉為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，賬面價值大于公允價值的差額，計入“公允價值變動損益”科目，賬面價值小于公允價值的差額，計入“資本公積——其他資本公積”科目。

三.金融資產減值

（一）金融資產減值的范圍和判斷依據

（一）金融資產減值的范圍的理解

第一類金融資產，因其以公允價值計量且公允價值變動直接計入當期損益（公允價值變動損益），直接體現(xiàn)在利潤表中，所以不需要計提減值準備。

其他三類金融資產都需要考慮計提減值準備。

可供出售金融資產雖然也是以公允價值進行后續(xù)計量，但要在期末考慮計提減值準備。原因如下：

其一，其是長期資產而非短期資產，在資產負債表中作為非流動資產列示，其公允價值變動未必能夠反映其價值出現(xiàn)的長期嚴重下跌的狀況，故公允價值變動核算和減值的核算要區(qū)別開來；

其二，其公允價值變動計入了資本公積，沒有計入當期損益，而減值損失是要反映在利潤表中的資產減值損失項目中的，因此可供出售金融資產期末公允價值變動的有關核算代替不了減值損失的計提，在發(fā)生長期的減值時，要將原來公允價值降低時計入到資本公積的部分轉入資產減值損失中。

采用公允價值模式計量的投資性房地產與交易性金融資產類似的，按公允價值計量且公允價值變動計入當期損益，所以這類投資性房地產也不計提減值準備。

（二）金融資產減值的判斷依據

金融資產發(fā)生減值的客觀證據，包括下列各項：

1.發(fā)行方或債務人發(fā)生嚴重財務困難；

2.債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；

3.債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務困難的債務人作出讓步；

4.債務人很可能倒閉或進行其他財務重組；

5.因發(fā)行方發(fā)生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續(xù)交易；

6.無法辨認一組金融資產中的某項資產的現(xiàn)金流量是否已經減少，但根據公開的數據對其進行總體評價后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產自初始確認以來的預計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量，如該組金融資產的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高，擔保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；

7.發(fā)行方經營所處的技術、市場、經濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本；

8.權益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重或非暫時性下跌；

9.其他表明金融資產發(fā)生減值的客觀證據。

（二）金融資產減值損失的計量和處理

（一）持有至到期投資、貸款和應收款項（均以攤余成本進行后續(xù)計量）

1.持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產發(fā)生減值時，應當將該金融資產的賬面價值減記至預計未來現(xiàn)金流量（不包括尚未發(fā)生的未來信用損失）現(xiàn)值，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益。

借：資產減值損失

貸：持有至到期減值準備（或壞賬準備等）

對貸款的減值不要求掌握其核算。

2.對于存在大量性質類似且以攤余成本后續(xù)計量金融資產的企業(yè)，在考慮金融資產減值測試時，應當先將單項金額重大的金融資產區(qū)分開來，單獨進行減值測試。如有客觀證據表明其已發(fā)生減值，應當確認減值損失，計入當期損益。對單項金額不重大的金融資產，可以單獨進行減值測試，或包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中進行減值測試。

單獨測試未發(fā)現(xiàn)減值的金融資產，應當包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中再進行減值測試。

3.對持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產確認減值損失后，如有客觀證據表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發(fā)生的事項有關（如債務人的信用評級已提高等），應在原確認的減值損失范圍內按恢復的金額，計入當期損益。但是，轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。

計提減值準備后，價值又回升時：

借：持有至到期投資減值準備

貸：資產減值損失

4.外幣金融資產發(fā)生減值的，預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值應先按外幣確定，在計量減值時再按資產負債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項金額小于相關外幣金融資產以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認為減值損失，計入當期損益。

因此，這種情況下，減值額受兩個因素影響：以外幣計價的現(xiàn)金流量、匯率。

5.計提減值準備后，持有至到期投資、貸款和應收款項仍需按新的攤余成本和計算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時使用的折現(xiàn)率計算利息收入。

（二）可供出售金融資產減值準備的計提

1.可供出售金融資產減值計提時的特殊要求

（1）跡象比較特殊

可供出售金融資產的減值跡象，通常表現(xiàn)為兩個方面：

①大幅度下跌。幅度在20%及以上。

②持續(xù)性的下跌。預期短期內不會回轉，或者發(fā)行債券的債務人出現(xiàn)了嚴重的財務困難，短期內不會好轉。時間在6個月及以上。

（2）減值核算時貸方科目特殊

計提減值時：

借：資產減值損失

貸：可供出售金融資產――減值準備

【鏈接】根據企業(yè)《會計會計準則——應用指南》的說明，可供出售金融資產減值時，也可以設置“可供出售金融資產減值準備”科目進行核算。

（3）發(fā)生減值時，即使該金融資產沒有終止確認，原由于公允價值下降而直接計入所有者權益（資本公積）中的累計損失，應當予以轉出，計入當期損益（資產減值損失）。該轉出的累計損失，等于可供出售金融資產的初始取得成本扣除已收回本金和已攤余金額、當前公允價值和原已計入損益的減值損失。賬務處理為：

借：資產減值損失

貸：可供出售金融資產――減值準備

資本公積――其他資本公積

資產減值損失包括兩個方面：第一是前期確認的累計損失，即記入“資本公積——其他資本公積”科目的金額；第二是本期的公允價值下跌，即記入“可供出售金融資產——減值準備”科目的金額。

2.可供出售金融資產減值轉回的處理

可供出售金融資產的減值準備是可以轉回的，但需要區(qū)分兩種情況以作不同的賬務處理：

（1）如果是持有的債券工具投資，則應在原來計提減值準備的范圍內轉回：

借：可供出售金融資產――減值準備

貸：資產減值損失

（2）如果持有的是權益工具投資（如股票），則不能通過損益轉回，分錄應是：

借：可供出售金融資產――減值準備

貸：資本公積――其他資本公積

【注意】如果是在活躍的市場中沒有報價且公允價值不能可靠計量的權益工具投資，則減值損失不允許轉回。即不是所有的權益性工具投資的減值準備都可以轉回。該類權益工具投資應通過“長期股權投資”科目來核算。

也就是說，對被投資單位不具有重大影響或共同控制的權益工具投資，要區(qū)分兩種情況處理：第一，在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量，要作為金融資產核算，區(qū)分交易性金融資產和可供出售金融資產；第二，在活躍市場中沒有報價、公允價值不能夠可靠計量，要作為長期股權投資核算。

本章小結

一、初始計量

初始計量著重強調金融資產的四分類、初始入賬金額的確定。初始計量是按照公允價值計量的，要關注兩個內容：第一，交易費用。第二，買價中所包含的應收股利和應收利息。

二、后續(xù)計量

第一，交易性金融資產：公允價值計量且計入公允價值變動損益；持有期間收到的股利和利息記入投資收益。

第二，持有至到期投資、貸款：關注攤余成本和實際利率法的計算。區(qū)分投資收益和應收利息。

第三，可供出售金融資產：持有期間的股利和利息計入投資收益，期未公允價值記入“資本公積――其他資產公積”。

三、金融資產的減值

第一，后三類金融資產需要減值。

第二，減值的跡象：如果是債務工具，則是債務人出現(xiàn)重大的財務困難、重組、利息無法償還的情況；而如果是權益工具，則通常表現(xiàn)為市場價值的非暫時性的、大幅度下跌的嚴重下跌。

第三，減值準備的處理要分為兩部分：

1.持有至到期投資、貸款和應收款項：預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與攤余成本比較，減值的計提和恢復；

2.可供出售的金融資產的減值，原計入資本公積的金額要轉入資產減值損失，而對于減值的恢復，需要區(qū)分權益工具和債務工具。

第四篇：2018中級會計實務：職工三項經費的會計處理

2018年中級會計實務：新準則中關于職工三項經費的會計處理

職工三項經費指的是“職工福利費”、“職工教育經費”和“工會經費”。最近的《企業(yè)會計準則》修訂后，原有的一級科目“應付工資”“應付福利費”“其他應交款”合并成了“應付職工薪酬”，因此，修訂后的“應付職工薪酬”會計科目的核算范圍比原先三個科目總的核算范圍還要更加廣泛。

職工薪酬：是指企業(yè)為獲得職工提供的服務或解除勞動關系而給予的各種形式的報酬或補償。修改后的職工薪酬主要核算兩類目的的支出：一是為獲得服務的支出，二是為解除勞動關系的支出。很顯然，職工的三項經費是通過“應付職工薪酬”會計科目核算。

根據稅法的規(guī)定，在企業(yè)所得稅匯算清繳中，三項經費按照下列比例可以稅前列支：福利費為工資總額的14%，職工教育經費為工資總額的2.5%，工會經費為工資總額的2%。其中職工教育經費如果超標，超過標準的部分可以結轉以后抵減。因此，實務中企業(yè)在計提此三項經費時一般與稅法一致，也可以按實際情況計提，匯算清繳在進行納稅調整。

在會計處理上有很多學員容易把新舊準則的會計科目弄混，在這里根據最新的相關規(guī)定，對職工三項經費的會計處理做個統(tǒng)一的總結：

1.計提職工三項經費時，根據“誰受益，誰承擔”的原則： 借：管理費用/制造費用/生產成本等

貸：應付職工薪酬—職工福利費/職工教育經費/工會經費等 2.在實際報銷或繳納工會經費時：

借：應付職工薪酬—職工福利費/職工教育經費/工會經費等

貸：庫存現(xiàn)金/銀行存款

【例】2016年甲企業(yè)工資薪金總額500萬元，按14%計提職工福利費，按2.5%計提職工教育經費，2%計提工會經費。不考慮其他因素，相關賬務處理如下（單位：萬元）：

1.計提時：

借：管理費用等 500*（14%+2.5%+2%）=92.5 貸：應付職工薪酬—職工福利費/職工教育經費/工會經費 92.5 2.實際報銷或繳納工會經費時，按實際報銷金額或繳納金額： 借：應付職工薪酬—職工福利費/職工教育經費/工會經費 92.5 貸：庫存現(xiàn)金/銀行存款 92.5

第五篇：2013版初級會計實務資產盤點賬務處理

2013版初級會計實務資產類清查的賬務處理

一、現(xiàn)金清查

1、現(xiàn)金溢余（盤盈）

1.1 調賬

借： 庫存現(xiàn)金

貸： 待處理財產損溢

1.2 處理（查明原因）

借： 待處理財產損溢

貸： 其他應付款

1.3 處理（無法查明原因）

借：待處理財產損溢

貸：營業(yè)外收入

2、現(xiàn)金短缺（盤虧）

2.1調賬

借：待處理財產損溢

貸：庫存現(xiàn)金

2.2 處理（查明原因）

借：其他應收款

貸：待處理財產損溢

2.3 處理（無法查明原因）

借：管理費用

貸：待處理財產損溢

二、存貨清查

1、存貨盤盈

1.1 調帳

借：原材料庫存商品……

貸：待處理財產損溢

1.2 處理

借：待處理財產損溢

貸：管理費用

2、存貨盤虧

2.1 調帳

借：待處理財產損溢

貸：原材料庫存商品……

2.2 處理（一般損失）

借：管理費用

貸：待處理財產損溢

2.3 處理（個人賠款）

借：其他應收款—XXX

貸：待處理財產損溢

2.4 處理（殘料入庫）

借：原材料庫存商品……

貸：待處理財產損溢

2.5 處理（毀損凈損失）

借：管理費用

貸：待處理財產損溢

2.6 處理（自然災害）

借：其他應收款—XXX保險公司

營業(yè)外支出—非常損失

貸：待處理財產損溢

三、固定資產清查

1、固定資產盤盈

1.1 調賬

借：固定資產

貸：以前損益調整

1.2 處理

借：以前損益調整

貸：盈余公積—法定盈余公積盈余公積—任意盈余公積

利潤分配—未分配利潤

2、固定資產盤虧

2.1 調賬

借：待處理財產損溢

累計折舊

貸：固定資產

2.2 處理（保險公司）

借：其他應收款

貸：待處理財產損溢

2.3 處理（不足部分）

借：營業(yè)外支出—盤虧損失

貸：待處理財產損溢