第一篇：CPA會計合并財務(wù)報表復(fù)習總結(jié)

《會計》 總結(jié)四

C25 合并財務(wù)報表

考情分析

近三年考試的題型以主觀題為主，主要內(nèi)容為抵銷分錄的編制等。本章屬于每年必考的內(nèi)容。本年教材發(fā)生變化，主要變化是合并報表增加未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷，其他變化有：

（1）持有至到期投資與應(yīng)付債券的抵銷細節(jié)變化

如果債券投資的余額大于應(yīng)付債券的余額。其差額應(yīng)借記投資收益項目；若債券投資的余額小于應(yīng)付債券的余額，其差額應(yīng)貸記財務(wù)費用項目。

（2）連續(xù)編制合并財務(wù)報表時，將涉及“未分配利潤—年初”、“盈余公積”的抵銷分錄刪除

（3）合并資產(chǎn)負債表一節(jié)，四、報告期內(nèi)增減子公司后，增加：

“

五、子公司發(fā)生超額虧損在合并資產(chǎn)負債表中的反映”

（4）合并利潤表一節(jié)，在“綜合收益總額”項目下單獨列示“歸屬于母公司所有者的綜合收益總額”項目和“歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額”項目。刪除“

五、子公司發(fā)生超額虧損在合并利潤表中的反映”。

（5）合并現(xiàn)金流量表一節(jié)，增加：

母公司購買子公司及其他營業(yè)單位支付對價中以現(xiàn)金支付的部分與子公司及其他營業(yè)單位在購買日持有的現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物應(yīng)相互抵消，區(qū)別兩種情況分別處理。

（6）將“專項儲備”作為一個獨立的項目列示，并增加了專項儲備恢復(fù)的分錄

一．合并財務(wù)報表范圍 第一．確定基礎(chǔ)：是否控制 第二．是否控制的判斷

1.直接控制：持股比例＞50%（直接、間接、直接加間接）2.實質(zhì)控制（看清題意，實質(zhì)重于形式的判斷）3.所有子公司都應(yīng)納入合并范圍 4.不納入合并范圍：

（1）已清理整頓原子公司；（2）已破產(chǎn)原子公司；（3）非子公司（聯(lián)、合營）

二．合并報表調(diào)整抵銷分錄（分錄用報表項目名稱而非會計科目）第一．未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷 1.存貨抵銷（按處理步驟/思路）第一年：

（1）假設(shè)內(nèi)部購進存貨全部對集團外銷售（全部實現(xiàn)）

抵銷母收入、子成本：

借：營業(yè)收入【母不含稅收入】

貸：營業(yè)成本【子購進價格，即對外銷售成本】（2）對實際未實現(xiàn)的予以反向抵銷

借：營業(yè)成本【未實現(xiàn)部分存貨內(nèi)部銷售的差額】

貸：存貨【將子未實現(xiàn)部分存貨價值調(diào)整為集團整體一致價值】

（3）確認未實現(xiàn)部分存貨計稅基礎(chǔ)與在子賬面價值的差異產(chǎn)生遞延所得稅 計算方法：前抵銷分錄中“存貨（貸）－存貨（借）”為所得稅資產(chǎn)余額，“負”表余額為所得稅費用

借：所得稅資產(chǎn)

貸：所得稅費用 第二年：

（1）先假設(shè)上年內(nèi)部購進存貨全部實現(xiàn)（重復(fù)上年分錄，損益改進未分配利潤）

借：未分利潤—年初

貸：營業(yè)成本

（2）假設(shè)當年新內(nèi)部購進存貨全部實現(xiàn)（同上年假設(shè)全部實現(xiàn)處理）

借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本

（3）對實際未實現(xiàn)部分予以反向抵銷（注意存貨計量方法，如“先進先出”，分別上年未實現(xiàn)與當年未實現(xiàn)計算再相加）

借：營業(yè)成本 【上年未實現(xiàn)部分銷售的差額＋當年未實現(xiàn)部分銷售的差額】

貸：存貨

（4）同上年確認所得稅資產(chǎn)發(fā)生額（分別上年、當年產(chǎn)生遞延所得稅）

借：遞延所得稅資產(chǎn)【當年余額】

貸：未分配利潤—年初【上年遞延資產(chǎn)】

所得稅費用【當年遞延資產(chǎn)】

（涉及存貨跌價準備如何處理）

2.固定資產(chǎn)抵銷（作為固定資產(chǎn)則不對外銷售，全部未實現(xiàn)）

a.內(nèi)部購進存貨作為固定資產(chǎn)： 第一年：

（1）將內(nèi)部購進存貨作為固定資產(chǎn)全部未實現(xiàn)抵銷

借：營業(yè)收入【母不含稅收入】

貸：營業(yè)成本【母銷售成本】

固定資產(chǎn)—原價【子作為固定資產(chǎn)多計賬面價值】（2）將多計提折舊抵銷

借：固定資產(chǎn)—累計折舊

貸：管理費用

（3）同存貨抵銷計算、確認遞延所得稅資產(chǎn)

借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：所得稅費用 第二年：

（1）對上年未實現(xiàn)再次抵銷（基本重復(fù)分錄）

借：未分配利潤—年初

貸：固定資產(chǎn)—原價

（2）對上年多計提折舊予以再次抵銷

借：固定資產(chǎn)—累計折舊

貸：未分配利潤—年初

（3）將當年內(nèi)部購進存貨作為固定資產(chǎn)全部未實現(xiàn)抵銷（同第一年）

（4）對當年多集體折舊予以抵銷（同第一年）（5）計算、確認遞延所得稅資產(chǎn)

借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：未分配利潤—年初

所得稅費用

b.內(nèi)部購進固定資產(chǎn)作為固定資產(chǎn) 第一年：

（1）借：營業(yè)外收入（母內(nèi)部銷售利得）

貸：固定資產(chǎn)—原價（子多計賬面價值）（2）、（3）同a中 第二年：同a中

3.無形資產(chǎn)抵銷——基本同固定資產(chǎn)，改為“無形資產(chǎn)—累計攤銷”

（固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)涉及減值損失如何處理）

第二．對子個別財務(wù)報表調(diào)整

1.涉及會計政策、期間的調(diào)整和子資產(chǎn)負債賬面價值與公允價值間差額的調(diào)整。對同一控制下企業(yè)合并由于以子賬面價值基礎(chǔ)確定成本故不存在差額調(diào)整，差額調(diào)整針對非同一控制下企業(yè)合并。

2.對子賬面價值與公允價值間差額調(diào)整（考慮應(yīng)稅合并）第一年：

（1）將子賬面價值調(diào)整為公允價值

借：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等

貸：資本公積（2）調(diào)整折舊、攤銷

借：管理費用等

貸：固定資產(chǎn)—累計折舊（或“無形資產(chǎn)—累計攤銷”）第二年：

（1）再次將子賬面價值調(diào)整為公允價值

借：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)

貸：資本公積

（2）調(diào)整上年折舊、攤銷

借：未分配利潤—年初

貸：固定資產(chǎn)—累計折舊（或“無形資產(chǎn)—累計攤銷”）（3）調(diào)整本年折舊攤銷

借：管理費用

貸：固定資產(chǎn)—累計折舊（或“無形資產(chǎn)—累計攤銷”）

第三．將母對子長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法 第一年：

（1）對應(yīng)享有子當年實現(xiàn)凈利潤追加處理

借：長期股權(quán)投資【子調(diào)整后凈利潤×持股比例】

貸：投資收益

（其中凈利潤調(diào)整包括對內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益調(diào)整和對子補提折舊攤銷調(diào)整）（2）宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤調(diào)整

借：投資收益

貸：長期股權(quán)投資

（3）子當年除凈損益外其他所有者權(quán)益變動追加處理

借：長期股權(quán)投資

貸：資本公積—其他資本公積

同時調(diào)整合并所有者權(quán)益變動表

借：權(quán)益法下被投資單位其他所有者權(quán)益變動的影響

貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動凈額 第二年：

（1）將上年長期股權(quán)股權(quán)投資成本法調(diào)整為權(quán)益法（所有者權(quán)益變動、股利等）

借：長期股權(quán)投資

貸：未分配利潤—年初

資本公積

（2）當年的調(diào)整處理同第一年

第四．母長期股權(quán)投資項目與子所有者權(quán)益項目抵銷（抵銷長期股權(quán)投資）每年進行一次相同方法抵銷：

借：實收資本【子】

資本公積【子】

盈余公積【子】

未分配利潤—年末【子】

商譽

貸：長期股權(quán)投資【母】

少數(shù)股東權(quán)益

第五．母子、子子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資收益的抵銷

借：投資收益【母】

少數(shù)股東損益

未分配利潤—年初

貸：提取盈余公積【子】

對股東的分配【子】（包括現(xiàn)金股利、股票股利）

未分配利潤—年末

第六．內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵銷

1.內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付賬款抵銷（應(yīng)收應(yīng)付票據(jù)、預(yù)收預(yù)款項等類似處理）第一年：

（1）母角度內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷

借：應(yīng)付賬款【子，含增值稅】

貸：應(yīng)收帳款【母】

（2）應(yīng)收帳款涉及壞賬準備的抵銷

借：應(yīng)收帳款—壞賬準備

貸：資產(chǎn)減值損失

（3）壞賬準備涉及遞延所得稅資產(chǎn)抵銷

借：所得稅費用

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 第二年：

（1）再次進行上年應(yīng)收賬款抵銷

借：應(yīng)付賬款

貸：應(yīng)收帳款

（2）再次進行上年壞賬準備抵銷

借：應(yīng)收帳款—壞賬準備

貸：未分配利潤—年初

（若本年發(fā)生壞賬準備，同第一年抵銷）

（3）再次進行上年壞賬準備相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)抵銷

借：未分配利潤—年初

貸：遞延所得稅資產(chǎn)

（若本年產(chǎn)生壞賬準備相關(guān)遞延所得稅，同第一年抵銷）

2.債券投資與應(yīng)付債券抵銷

（1）將債券投資與應(yīng)付債券按攤余成本抵銷

借：應(yīng)付債券【攤余成本】

投資收益【差額】

貸：持有至到期投資【攤余成本】

財務(wù)費用【差額】

（2）投資收益與財務(wù)費用抵銷（二者有差額時去較小者）

借：投資收益

貸：財務(wù)費用

（3）應(yīng)收、應(yīng)付利息抵銷

借：應(yīng)付利息【票面利息】

貸：應(yīng)收利息【票面利息】

第七．合并現(xiàn)金流量表中項目抵銷

第二篇：CPA會計金融資產(chǎn)復(fù)習總結(jié)

《會計》 總結(jié)一C2 金融資產(chǎn)

一．考情分析

本章近三年考試的主要題型，主要以客觀題為主，考核點是金融資產(chǎn)的初始計量、期末計量等核算問題；持有至到期投資成本的確定、利息調(diào)整的確定和攤銷、處置金融資產(chǎn)核算問題。計算及會計處理題和綜合題中，往往與有關(guān)考點結(jié)合涉及的跨章節(jié)內(nèi)容。

二．金融資產(chǎn)分類

分為四類；第一類不能與后三類相互重分類，后三類不得隨意相互重分類，第二類與第四類一定條件下可相互重分類。

三．以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)（第一類）

第一．內(nèi)容概述

1.包括兩類（交、指定為），均通過“交易性金融資產(chǎn)”科目核算。

2.劃分為“交”的條件（3個，滿足其一即可）：

a.持有目的上為近期出售或回購 b.近期采用短期獲利方式管理

c.屬于非套期工具的衍生金融工具（投機工具）

3.指定條件（2個，滿足其一）：

a.該指定可消除或減少會計上不一致情況

b.已有書面文件正式載明以公允價值為基礎(chǔ)計量、評價、報告

第二．會計處理

1.初始計量：按公允價值計量記入二級科目“成本”；交易費用計入“投資收益”；價款中包含應(yīng)收股利或利息單獨確認為應(yīng)收

2.后續(xù)計量：持有期間取得現(xiàn)金股利或利息確認投資收益；資產(chǎn)負債表日公允價值變動計入當期損益

3.處置日：一方面公允價值與賬面價值差額確認投資收益；另一方面結(jié)轉(zhuǎn)已確認公允價值變動損益

四．持有至到期投資（到期債券,第二類）

第一．定義與判定

期的非衍生金融資產(chǎn)。

1.意圖判定（不具意圖的情況，3項）

（1）持有期限不確定；

（2）非“無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事項”引起情

況變化時將出售

（3）發(fā)行方可以低于攤余成本金額清償（不同于“贖回”）或投資方有權(quán)要求

發(fā)行方贖回（注：發(fā)行方可贖回不影響持有至到期意圖）

2.能力判定：（1）有足夠財務(wù)資源持續(xù)支持；（2）無外部影響（如法律法規(guī)等）

第二．會計處理

1.初始計量：按公允價值和交易費用之和作為初始入賬金額；價款中包含應(yīng)收利息單獨確認為應(yīng)收（涉及科目：按面值計入二級科目“成本”，考慮支付價款（即

公允價值）及交易費用確認的入賬金額與面值間差額計入二級科目“利息調(diào)整”）

2.后續(xù)計量：采用實際利率法按攤余成本進行后續(xù)計量

（1）持有期間利息區(qū)分“分期付息”與“一次還本付息”

（2）分期付息時，分期確認票面利息進“應(yīng)收利息”，“投資收益”金額對應(yīng)實際利息，差額進“利息調(diào)整”

（3）一次還本付息時，確認各期利息進“持有至到期投資—應(yīng)計利息”，??

3.處置

（1）將尚未到期持有至到期投資出售或重分類為可供出售金融資產(chǎn)，視其金額若較大（≥10%），應(yīng)立即將剩余持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，且在本會計及以后兩個完整會計不得轉(zhuǎn)回（包括此后新購入債券不得劃分為持有至到期投資）

（2）重分類為可供出售金融資產(chǎn)時，其賬面價值與公允價值差額計入“資本公積—其他資本公積”；出售會計處理時差額計“投資收益

五．貸款及應(yīng)收款項（第三類，次要）

第一．定義：指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。

第二．會計處理

1.初始計量：按發(fā)放貸款本金及交易費用之和作為初始確認金額，分別計入二級科目“本金”和“利息調(diào)整”。

2.后續(xù)計量：采用實際利率法按攤余成本計量。

（1）利息處理：確認利息時，合同利息計入“應(yīng)收利息”，實際利息計入“利息收入”（比照“投資收益”），差額計入“利息調(diào)整”

（2）提取減值準備：持有期間發(fā)生資產(chǎn)減值，貸“貸款損失準備”；同時將“貸款—本金”轉(zhuǎn)入“貸款—已減值”；此后收到利息時，借“存放中央銀行款項或吸收存款“，貸記成本；確認“利息收入”時先沖減損失準備

六．可供出售金融自產(chǎn)（第四類）

第一．定義：指指定為第四類金融資產(chǎn)或除前三類以外的金融資產(chǎn)。（2個角度）第二．會計處理：

1.初始計量：同第一類以公允價值計量，但交易費用一并計入初始入帳金額（如為債券，記“利息調(diào)整“）

2.后續(xù)計量：（以債券為例）持有期間利息區(qū)分票面利息、實際利息處理，差額記“利息調(diào)整”；公允價值變動處理類似第一類，但不計入當期損益，記“資本公積—其他資本公積”

3.處置：類似第一類，相應(yīng)是結(jié)轉(zhuǎn)計入資本公積的公允價值變動金額。

七．金融資產(chǎn)減值（除第一類以外的其他三類金融資產(chǎn)）

第一．減值判斷條件（2項）

1.債務(wù)人處于各種財務(wù)困難狀況

2.對于權(quán)益性投資的公允價值發(fā)生嚴重（≥20%）或非暫時性下跌

（加注：債務(wù)人或金融資產(chǎn)發(fā)行方信用等級下降本身不足以說明金融資產(chǎn)發(fā)生減值；對可供出售權(quán)益工具投資其公允價值低于其成本本身也不足以說明其發(fā)生減值。需結(jié)合條件進一步判斷）

第二．減值損失處理

1.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項減值處理（以攤余成本后續(xù)計量）

（1）采用實際利率折現(xiàn)與攤余成本比較確定減值金額

（2）單項或組合減值測試（p46）

（3）已計提減值準備相關(guān)資產(chǎn)價值恢復(fù)，應(yīng)轉(zhuǎn)回相應(yīng)減值準備，但轉(zhuǎn)回后資產(chǎn)賬面價值不得超過假定未減值時轉(zhuǎn)回日的攤余成本）

（4）確認減值損失后相關(guān)利息收入要繼續(xù)確認；利息收入仍采用實際利率計算

2.可供出售金融資產(chǎn)減值處理

（1）判斷可供出售金融資產(chǎn)減值要抓住“公允價值下跌≥20%或非暫時”，區(qū)分公允價值變動應(yīng)計入資本公積還是作為發(fā)生減值處理）

（2）判斷發(fā)生減值后，首先將原計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計損失全部轉(zhuǎn)入當期損益（“資產(chǎn)減值損失“），再對現(xiàn)時發(fā)生的公允價值變動引起減值確認”資產(chǎn)減值損失”

（3）已減值可供出售金融資產(chǎn)價值恢復(fù)時，要區(qū)分債務(wù)工具與權(quán)益工具分別處理：

a.對債務(wù)工具價值恢復(fù)，作相反分錄將原確認減值損失轉(zhuǎn)入當期損益

b.對權(quán)益工具價值恢復(fù)，不得通過損益轉(zhuǎn)回，計入所有者權(quán)益（即不得轉(zhuǎn)回減值準備，按正常公允價值變動處理）

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第三篇：CPA會計固定資產(chǎn)復(fù)習總結(jié)

《會計》 總結(jié)三C5 固定資產(chǎn)

考情分析

本章近三年考試的題型主要以客觀題為主，計算及賬務(wù)處理題和綜合題涉及本章的主要是跨章節(jié)內(nèi)容。其客觀性題目考點是固定資產(chǎn)增加、減少和折舊計算，固定資產(chǎn)處置以及有關(guān)計算固定資產(chǎn)減值準備。計算及會計處理題和綜合題中的主要是，非貨幣性交易中涉及固定資產(chǎn)的交易、債務(wù)重組中以固定資產(chǎn)抵債、資產(chǎn)減值、合并會計報表有關(guān)固定資產(chǎn)的抵銷等。

一．確認和初始計量

第一．確認須滿足固定資產(chǎn)特征及資產(chǎn)確認條件，特征（3個）：

為生產(chǎn)、勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有；超過一個會計；有形資產(chǎn) 第二．初始計量（分別取得方式處理）

總體原則：按照成本計量；成本包括為購建某項固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生一切合理、必要支出

1.外購（注意購置后是否需要安裝）

（1）外購成本包括價款、相關(guān)稅費、必要運輸費、裝卸費及安裝費用等（加注：注意看清題目，一般納稅人進項稅額抵扣，小規(guī)模納稅人不抵扣）

（2）購買價款超過正常信用期分期（一般3年）付款，其成本以購買價款現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定（按現(xiàn)值確認成本與“長期應(yīng)付款”間差額借記“未確認融資費用”，分期轉(zhuǎn)入成本或財務(wù)費用）

2.自行建造

（1）自營建造（3個問題，第一個重要）

a.工程物資盤盈或盤虧（報廢、毀損）處理：

①達預(yù)定可使用狀態(tài)前沖減或增加在建工程②此后一律計入營業(yè)外收支 b.單位或單項工程報廢毀損處理：

①達狀態(tài)前凈損失一律計入營業(yè)外支出

②達狀態(tài)后，屬于籌建期間的計入管理費用，否則計入營業(yè)外支出；但由于非常原因（自然災(zāi)害等）所致?lián)p失，一律計入營業(yè)外收支

c.①達狀態(tài)前聯(lián)合負荷試車凈支出計入在建工程；②形成產(chǎn)品其成本計入在建工程，產(chǎn)品銷售或轉(zhuǎn)庫存時按實際或估計售價沖減在建工程

（2）出包建造

a.其成本基本由建造工程支出、安裝工程支出、在安裝設(shè)備支出和待攤支出組成 b.待攤支出是出包建造核算中特點

某工程應(yīng)分配待攤支出＝該工程前三項支出加和×待攤支出分配率

3.其他方式取得

注意盤盈取得固定資產(chǎn)要先通過“以前損益調(diào)整”處理

（盤虧通過“待處理財產(chǎn)損益”處理）

4.兩個特殊問題

（1）預(yù)計棄置費用處理（07新準則亮點）

按棄置費用現(xiàn)值確認預(yù)計負債并計入資產(chǎn)成本；期末按預(yù)計負債攤余成本以實際利率法貸記預(yù)計負債，同時計入成本或財務(wù)費用

（2）提取安全生產(chǎn)費用專項準備（了解）

①提取時借“利潤分配—提取專項儲備”，貸“盈余公積—專項儲備”

②使用時根據(jù)用途，借“固定資產(chǎn)”或“管理費用”，貸“銀行存款”

③同時，借“盈余公積—專項儲備”，貸“利潤分配—未分配利潤”，且結(jié)轉(zhuǎn)金額以已提儲備金額為限

二．后續(xù)計量

第一．固定資產(chǎn)折舊

1.折舊范圍

（1）空間范圍

只有3類固定資產(chǎn)不提折舊：①已提足折舊仍繼續(xù)使用 ②單獨入賬土地

③持有待售（加注：融資租入固產(chǎn)應(yīng)比照自有固產(chǎn)計提折舊）

（2）時間范圍

a.一般規(guī)定：當月增加下月開始計提，當月減少下月停止計提

b.特殊情況：

①購建固定資產(chǎn)達預(yù)定狀態(tài)但未辦理竣工決算應(yīng)先按估價入賬并計提折舊，取得決算值后調(diào)整入賬價值重新計算折舊，已提折舊不追溯處理（會計估計更正）②固定資產(chǎn)季節(jié)性停用、大修理、改擴建等，凡未轉(zhuǎn)入“在建工程”一般仍計提折舊（除定期大修理），若轉(zhuǎn)入停止計提折舊

（3）折舊方法：

注意年數(shù)總和法中若從某中間開始折舊，注意折舊的分段處理 第二．發(fā)生后續(xù)支出

1.資本化支出

（1）相關(guān)支出是否資本化依據(jù)資產(chǎn)確認條件判斷

（2）后續(xù)支出涉及替換原固定資產(chǎn)組成部分且符合資本化條件則應(yīng)計入在建工程成本，同時扣除被替換部分賬面價值（剔除所含折舊）（重點）

（3）裝修支出處理（了解）：裝修支出通常在“固產(chǎn)”科目下單設(shè)“固定資產(chǎn)裝修”明細核算；裝修應(yīng)與原固產(chǎn)分開單獨計提折舊，以兩次裝修間隔為折舊年限

2.費用化支出

與固產(chǎn)有關(guān)修理費用不符合資產(chǎn)確認條件應(yīng)予費用化計入管理費用或銷售費用（加注：生產(chǎn)車間發(fā)生固產(chǎn)費用化修理費用也計入“管理費用”）

三．固產(chǎn)處置

第一．固產(chǎn)終止確認條件（2個，了解）

①處于處置狀態(tài) ②預(yù)期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益

第二．持有待售（07新準則亮點）

1.持有待售確認條件（同時滿足，3個）

（1）就處置作出決議（2）已簽訂不可撤銷轉(zhuǎn)讓協(xié)議（3）該轉(zhuǎn)讓一年內(nèi)完成2.會計處理

（1）按公允價值減去預(yù)計處置費用后金額調(diào)整預(yù)計凈殘值（不得超過賬面價值），若調(diào)整后預(yù)計凈殘值低于賬面價值確認“資產(chǎn)減值損失”

（2）劃分為持有待售后不計提折舊（3）報表中應(yīng)予披露

3.確認條件變動時重新劃分

不再滿足確認條件時應(yīng)停止劃分為持有待售，按“假設(shè)未劃分為持有待售其賬面原價考慮折舊、減值等調(diào)整后金額”與“可回收金額”孰低計量

《會計》 總結(jié)四C6 無形資產(chǎn)

考情分析

本章近三年考試的主要題型，是以客觀題為主，主要考核無形資產(chǎn)的初始計量、后續(xù)計量及處置無形資產(chǎn)的核算等問題。計算及會計處理題和綜合題中，非貨幣性資產(chǎn)交換中涉及無形資產(chǎn)的交易、債務(wù)重組中涉及以無形資產(chǎn)抵債、會計差錯的更正涉及無形資產(chǎn)的核算，合并報表中也可能涉及無形資產(chǎn)的抵銷問題。

一． 確認與初始計量

第一．無形資產(chǎn)確認

1.特征（4個）：①由企業(yè)擁有或控制 ②沒有實物形態(tài) ③可辨認 ④非貨幣性

2.典型非無形資產(chǎn)列舉：商譽、內(nèi)部產(chǎn)生品牌、客戶關(guān)系或HR

第二．初始計量

總體原則：成本包括直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的各種支出（2類不包括：①為引入新產(chǎn)品發(fā)生廣告宣傳等間接費用 ②達預(yù)定用途后發(fā)生）

1.土地使用權(quán)的處理（根據(jù)不同用途不同處理，4種）

（1）一般作“無形資產(chǎn)”

（2）改變用途用于出租或增值作“投資性房地產(chǎn)”

（3）外購建筑若可分配確定土地價款單獨確認無形資產(chǎn)；否則作“固定資產(chǎn)“

（4）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)用于建造外售房屋，土地使用權(quán)計入房屋成本作為“存貨”

2.內(nèi)部研究開發(fā)處理（（1）研究支出一律計入“管理費用

（2）開發(fā)支出若符合資本化計入成本，不符合條件計入“管理費用”（看清題意）

（3）若研究階段、開發(fā)階段無法區(qū)分則全部計入“管理費用”

（4）賬戶為“研發(fā)支出—費用化支出”、“研發(fā)支出—資本化支出”

二． 后續(xù)計量

第一．使用壽命估計

1.總體原則：區(qū)分有“限使用壽命”與“使用壽命不確定”兩類無形資產(chǎn)，分別進行攤銷和不進行攤銷

2.使用壽命確定：

（1）按預(yù)計使用期限與合同或法定權(quán)利期限兩者較短者為使用壽命

（2）無明確合同或法定權(quán)利期限且確實無法確定則作為“使用壽命不確定”

（3）終了應(yīng)對使用壽命及攤銷方法復(fù)核，發(fā)生變化作為會計估計變更處理 第二．有限使用壽命無形資產(chǎn)

1.當月增加無形資產(chǎn)當月開始攤銷，當月減少無形資產(chǎn)當月停止攤銷

2.殘值處理

（1）一般無殘值，若“有第三方承諾壽命結(jié)束購買”或“從活躍市場得到預(yù)計殘值信息且壽命結(jié)束時市場存在”則認為有殘值

（2）每年殘值復(fù)核若高于賬面價值停止攤銷，至殘值低于賬面價值開始攤銷

3.賬戶處理

（1）“誰受益誰負擔”原則

（2）商標權(quán)攤銷額直接計入“管理費用—商標權(quán)”

第三．使用壽命不確定無形資產(chǎn)

1.不需要攤銷

2.應(yīng)在每個會計期間進行減值測試，發(fā)生減值作資產(chǎn)減值處理

三． 處置

第一．出售

涉及營業(yè)稅；出售損益記營業(yè)外收入（支出）—處置非流動資產(chǎn)利得（損失）第二．出租

計“其他業(yè)務(wù)收入“，攤銷結(jié)轉(zhuǎn)“其他業(yè)務(wù)成本”，營業(yè)稅記“營業(yè)稅金及附加”

第四篇：2018cpa注會復(fù)習會計之合并財務(wù)報表筆記

思路：

1.合并財務(wù)報表，是以當年的個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)編制的，而不是上年的合并財務(wù)報表； 損益類是暫時性賬戶，資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益是永久性賬戶，個別報表在成本法下，不反映子公司暫時性賬戶的調(diào)整（當年和往年都不反應(yīng)），而合并要求反映；

所以，年初未分配利潤的調(diào)整，要以過去n-1年的累計數(shù)來進行，其綜、其資也都是一樣；

2.編制合并財務(wù)報表時，要先將成本法調(diào)整為權(quán)益法，以便更加清晰的反映母、子公司之間的聯(lián)系；

但作為一個合并整體，二次分配不能影響整體金額，所以還要抵消掉；

3.整體大三步走: 第一步，子公司賬面調(diào)公允

第二步，母公司長投成本法改權(quán)益法 第三步，內(nèi)部交易抵消

筆記： 一、二、合并理論與合并范圍

1.我國商譽的處理的母公司理論，其余的都是實體理論；二者都要求控制； 母公司理論：資產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益+少數(shù)股東權(quán)益；

所有權(quán)理論（50%，50%），在我國沒有使用；該理論不要求控制；

2.判斷控制三要素：權(quán)力，可變回報，運用權(quán)力影響回報金額； 通?？紤]前兩個因素，即權(quán)力的大小 和 可變回報的量級；（實質(zhì)性權(quán)力，不考慮保護型權(quán)力，來源是表決權(quán)，或結(jié)構(gòu)化主體的合同安排）

注意：要基于實質(zhì)，而不是形式——固定利息回報，由于存在風險，也可能是可變回報； 從風險角度考慮，大部分都是可變回報（國債除外）

3.可分割部分：自己的錢償還自己的債務(wù)，與其他人沒有關(guān)系。（能構(gòu)成可分割的非常少）

4.投資性主體：特點1：不打算無限期持有該投資；特點2：投資者不是該主體的關(guān)聯(lián)方； 豁免僅指母公司是投資性主體的情況——僅合并為其投資活動提供服務(wù)的子公司，其他的豁免合并；

非投資性主體，全部合并；

三、合并財務(wù)報表的原則和準備工作

1.原則：以個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)的原則；一體性原則；重要性原則； 2.抵消：例子：母公司將一棟辦公樓出租給子公司，以公允價值計量，合并報表中需要抵消哪些？

（1）投資性房地產(chǎn)在合并報表中，并不存在，所以固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)的分錄，要抵消；

（2）公允價值變動，抵消；（3）提折舊；

（4）租金收入和子公司管理費用，抵消；

（5）投資性房地產(chǎn)公允價值計量，產(chǎn)生的遞延所得稅，沖掉；

四、長投與所有者權(quán)益的合并處理（同控）

1.同控合并時，沖完子公司所有者權(quán)益后，還要將屬于母公司的留存收益按比例轉(zhuǎn)回的原因：

企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時已將被合并方的所有者權(quán)益全部從借方抵銷了，那么被合并方的留存收益也抵銷了，此時在合并財務(wù)報表中體現(xiàn)的都是合并方的留存收益，但同一控制下的控股合并是假設(shè)合并方與被合并方在合并之前就是一體化存續(xù)下來的，應(yīng)該在合并財務(wù)報表中體現(xiàn)出母子公司的留存收益，故要做這筆恢復(fù)留存收益的調(diào)整分錄。

2.合并報表中做的抵消分錄是一次性的，不過賬，所以每次做合并報表時，只要事項還存在，分錄就得重新做。

因此，1.中所述的合并日用資本公積轉(zhuǎn)回的盈余公積、未分配利潤（根據(jù)一體化存續(xù)，合并日之前當年歸屬于母公司的利潤），以后每年都要做這筆分錄；

3.先成本法改權(quán)益法，再進行長投與所有者權(quán)益的抵消【目的：計算少數(shù)股東權(quán)益】；（1）為什么要改權(quán)益法？

因為改完了，才能使長投與子公司報表中的所有者權(quán)益形成對沖；（2）抵消給人的感覺是子公司賺的錢都不見了？

并非如此，因為子公司當年的利潤、其綜、期權(quán)，在改權(quán)益法時都已經(jīng)調(diào)出來了，所以雖然之后做了抵消，但他們其實都還存在。

4.同控合并，成本法改權(quán)益法：

成本法沒做的，權(quán)益法要做的——損益、其綜、期權(quán)；

成本法做了的，權(quán)益法要做的——現(xiàn)金股利； 借：投資收益；貸：長投；

5.【重點】連續(xù)編制合并財務(wù)報表 合并財務(wù)報表要求：

（1）本年年初數(shù)應(yīng)與上期期末數(shù)一致；（2）合并報表不能抄上期數(shù)字，而只能是根據(jù)個別報表相加后，進行抵消調(diào)整而得出；（3）合并報表所做的任何分錄，都不過賬，也不反映到個別報表中去，即一次性； 例子：2015年12月31日，母子公司間應(yīng)收賬款計提的壞賬準備，在2015年合并報表中要沖抵：

借：應(yīng)收賬款-壞賬準備 100 貸：資產(chǎn)減值損失 100 到了2016年底編合并報表時，為保證勾稽關(guān)系，2016年初數(shù)要與2015年末數(shù)相一致，所以還是要做一次沖抵分錄，只不過將“本年”替換為“年初”：

借：應(yīng)收賬款-壞賬準備 100 貸：年初未分配利潤 100 【合并中，與凈損益相關(guān)的年初項目都用此分錄，如以前“投資收益”，替換為“年初未分配利潤”】

6.少數(shù)股東權(quán)益可以到負數(shù)，并非到0為止；

7.抵消長投和所有者權(quán)益之后，還需將子公司的投資收益與子公司當年利潤分配相抵消（目的：計算少數(shù)股東損益）

借：投資收益（代表凈利潤中母公司部分）

少數(shù)股東損益（凈利潤中少數(shù)股東部分）年初未分配利潤

貸：提取盈余公積（未分配利潤中減少的）

向股東分配利潤（未分配利潤中減少的）

未分配利潤（與 長投、所有者權(quán)益抵消時的未分配利潤是同一個）

注意：

（1）少數(shù)股東權(quán)益與少數(shù)股東損益在性質(zhì)上有點奇葩：

少數(shù)股東權(quán)益，與此處同在貸方的長投不同，長投是資產(chǎn)，少數(shù)股東權(quán)益屬于所有者權(quán)益，且?guī)в胸搨囊馕叮?/p>

少數(shù)股東損益，對于合并方而言，是利潤的抵減，可以理解為，少數(shù)股東的損益增加，導(dǎo)致從子公司利潤中要切給少數(shù)股東的部分要增大，那么合并方的利潤就要減少，所以應(yīng)列在借方；反之，少數(shù)股東的損益減少，則少數(shù)股東損益在貸方，因為這意味著合并方的利潤增多。

（2）此分錄的理解：年初未分配+增加（母部分+子部分）-減少（轉(zhuǎn)盈余公積部分+發(fā)現(xiàn)金股利部分）=年末未分配；但要想到：

投資收益在借方，是因為子公司收入費用都進來了，不再需要投資收益代表母公司的收益部分；

少數(shù)股東損益在借方，是因為并入的子公司收入費用中，少數(shù)股東部分不屬于合并方；

五、非同控下的合并處理

1.購買法，先把子公司賬面調(diào)公允，差額計入資本公積：

借：固定資產(chǎn)；

貸：資本公積；

如果考慮遞延所得稅，還要做：

借：資本公積 25%；

貸；遞延所得稅負債 25%；

而后在進行母子公司間長投與所有者權(quán)益的抵消時，資本公積應(yīng)當用公允，即將賬面值加上這里的調(diào)整值；（這里的抵消時，借方會出現(xiàn)商譽）

借：實收資本 資本公積 盈余公積 未分配利潤 商譽

貸：長期股權(quán)投資

少數(shù)股東權(quán)益

注意：如果考慮遞延所得稅負債，則此處資本公積會減少25%，相應(yīng)的，商譽會加大，所以，貸遞延所得稅 對應(yīng)的實質(zhì) 是商譽，雖然在分錄中用的是 資本公積，但資本公積最終會被抵消掉；

2.工作底稿程序：

第一步：將母公司賬目與子公司賬目過入進來，算合計數(shù)； 第二步：進行調(diào)整（被投資方資產(chǎn)負債：從賬目調(diào)到公允）；

（長投：成本法調(diào)為權(quán)益法）

第三步：進行抵消（長投與所有者權(quán)益）； 第四步：得出合并金額；

3.連續(xù)編報：做調(diào)整分錄時，只根據(jù)上一年即可得出（期初+變動），不需再往前追溯；

4.長投成本法調(diào)權(quán)益法：

（1）資產(chǎn)項目，公允比賬面高，利潤要調(diào)減，反之則調(diào)增；比較好理解的是存貨，進而可知應(yīng)收賬款也是如此（例如應(yīng)收賬款公允比賬面少100，則無論收回還是未收回，利潤調(diào)整時均要調(diào)增100）；

（2）分錄（注意，合并報表中的分錄都是一次性的）

合并日：調(diào)整合并日賬面與公允的不一致； 第一年年末：合并日分錄照抄一遍+本年調(diào)整；

第二年年初：合并日分錄照抄一遍+年初調(diào)整（損益類的都換為年初未分類利潤）； 第二年年末：合并日分錄照抄一遍+年初調(diào)整分錄+本年調(diào)整；

（3）解題思路：

整體思路：

第一步，調(diào)整凈利潤（公允）；第二步，計算投資者的損益和權(quán)益；

具體思路：

通過調(diào)整資產(chǎn)負債的賬面公允差，調(diào)整 本年凈利潤，再結(jié)合 提取盈余公積和分配現(xiàn)金股利，加上年初未分配利潤，推導(dǎo)出 年末未分配利潤，以上步驟，完成 按公允調(diào)整子公司所有者權(quán)益，進而計算 ①控股股東的投資收益和長投年末余額；②少數(shù)股東損益和少數(shù)股東權(quán)益年末余額；

做分錄時，同上：

①調(diào)整年初資產(chǎn)和負債的賬面公允差，差額計入資本公積；

再調(diào)本年因資產(chǎn)和負債賬面公允差導(dǎo)致的凈利潤變動；

②按權(quán)益法對控股股東的長投變動和投資收益進行調(diào)整，通常涉及本年凈利潤（公允）和分配現(xiàn)金股利；

③長投與所有者權(quán)益抵消

借：股本、資本公積、盈余公積、未分配利潤、商譽；

貸：長投、少數(shù)股東權(quán)益；

④投資收益與子公司利潤分配抵消

借：投資收益

少數(shù)股東損益 年初未分配利潤； 貸：未分配利潤

提取盈余公積 計提現(xiàn)金股利；

（③和④中的未分配利潤是完全一樣的，實際上，③和④的意義都在于算少數(shù)股東部分）

注意：成本法改權(quán)益法時，并不考慮內(nèi)部交易的問題

六、內(nèi)部交易抵消（重點：三步法）

1.出售方承擔：

順流，收益都在控股方，與少數(shù)股東沒關(guān)系，全額抵消；

逆流，收益（未實現(xiàn)）在子公司，與少數(shù)股東有關(guān)系，按持股比例抵消； 子公司之間，收益（未實現(xiàn)）在出售方，按母公司在出售方子公司的持股比例抵消；

2.算歸屬于母公司凈資產(chǎn)時，應(yīng)當算自購買日之后子公司凈資產(chǎn)的變動數(shù)，之前的不算；（購買日，母公司長投與子公司所有者權(quán)益抵消，不會影響母公司的所有者權(quán)益）

3.內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)處理，【無存貨跌價準備時】

借：期初未分配利潤（年初存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）-因為是上期所以用此分錄

營業(yè)收入（本期 未實現(xiàn)內(nèi)部收入）貸：營業(yè)成本

存貨（期末存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）-因為是本年，所以直接用存貨分錄

理解：未實現(xiàn)營業(yè)收入-未實現(xiàn)利潤=未實現(xiàn)營業(yè)成本；即營業(yè)成本的數(shù)額是計算得出的；

以上四項都在被沖抵，以此判斷借貸方向；

但注意，該存貨不是存貨，而是存貨中的未實現(xiàn)利潤； 存貨的數(shù)額=購入方的結(jié)余價值*銷售方的毛利率；

上述合并表便于理解，用于記憶；考試時，三步法，即分別用營業(yè)成本與其他三個對應(yīng)，數(shù)額跟隨其他三個即可：（1）調(diào)整期初未分配利潤：

借：期初未分配利潤；（連續(xù)編報時）

貸：營業(yè)成本；（跟隨）

（2）抵消本期內(nèi)部銷售收入：

借：營業(yè)收入；（內(nèi)部交易售價）

貸：營業(yè)成本；（跟隨）

（3）抵消期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤：

借：營業(yè)成本；（跟隨）

貸：存貨；（不是存貨，而是存貨中的未實現(xiàn)利潤?。。。?/p>

第（2）步的營業(yè)收入和營業(yè)成本是在下圖S處過渡時的數(shù)值，都是2000； 同時應(yīng)注意，整個這筆從P到S再到外部的交易中，總營業(yè)成本是1400，總營業(yè)收入是2100；

4.內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)處理，【有存貨跌價準備時】

在無存貨跌價準備的三步抵消分錄基礎(chǔ)上，沖抵：

期初已計提的存貨跌價準備、本期計提的存貨跌價準備、銷售時轉(zhuǎn)回的存貨跌價準備（以存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為限）（1）跌價不超過未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤時，本期：將子公司本期計提的存貨跌價準備抵消：

借：存貨-存貨跌價準備；

貸：資產(chǎn)減值損失；

次年：替換

借：存貨-存貨跌價準備；

貸：期初未分配利潤；

（2）跌價超過存貨中未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤時，按存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消。

七、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵消

1.內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目本身抵消

借方：負債；

貸方：資產(chǎn)；

如果不是直接交易，而是經(jīng)過二級市場，可能會有差額，計入投資收益或財務(wù)費用；

2.內(nèi)部投資收益（利息收入）與利息費用的抵消；

全抵消；

3.內(nèi)部應(yīng)收賬款計提壞賬準備的抵消；

同存貨的壞賬準備，將計提的、沖抵的、轉(zhuǎn)回的都抵消即可； 壞賬準備，八字真言：先抵期初，再抵差額；

注意：合并報表分錄是一次性的，但如果是不影響所有者權(quán)益的分錄，則發(fā)生時做一次，下期按下期數(shù)額重做，而不必再照抄一次上期的數(shù)額。比如：借：應(yīng)付賬款； 貸：應(yīng)收賬款；（即如果數(shù)額沒變，則照抄一遍即可）

4.收購時應(yīng)收賬款有壞賬準備，后來個別報表轉(zhuǎn)回，但合并報表中不允許轉(zhuǎn)回。原因：購買時，應(yīng)收賬款按照公允價值入賬，沒有備抵，因此之后也不允許轉(zhuǎn)回。

八、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的合并處理

1.未發(fā)生變賣或報廢的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)交易的抵銷；

（1）抵消期初固定資產(chǎn)原價中的未實現(xiàn)內(nèi)部交易利潤；

借：期初未分配利潤；

貸：固定資產(chǎn)——原價；

（2）抵消多提的累計折舊

借：固定資產(chǎn)——累計折舊（本期多提的折舊）

貸：期初未分配利潤；

注意：第1年，無期初未分配利潤；第2年，期初未分配利潤=x；第3年，期初未分配利潤=2x；第4年，期初未分配利潤=3x；以此類推

（3）抵消本期購入的固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部交易利潤；

a.一方商品，一方固定資產(chǎn)：

借：營業(yè)收入；

貸：營業(yè)成本

固定資產(chǎn)——原價（本期未實現(xiàn)利潤）

注意：①從合并角度看，本來的商品變成了固定資產(chǎn)，但沒必要將固定資產(chǎn)全部還原為商品，因為在企業(yè)內(nèi)部，汽車、房屋作為商品還是固定資產(chǎn)，本來就是可以自主確定的事項，不需要硬加調(diào)整；所以，只需要將其中的未實現(xiàn)利潤調(diào)出即可；

②對于固定資產(chǎn)入賬時產(chǎn)生的安裝費、保險費等直接成本，不應(yīng)調(diào)減； ③次年，營業(yè)收入、營業(yè)成本一并轉(zhuǎn)為“期初未分配利潤”，即為（1）

b.雙方都是固定資產(chǎn)： ‘ 借：營業(yè)外收入；

貸：固定資產(chǎn)——原價（本期未實現(xiàn)利潤）

（4）將本期多提折舊抵消

借：固定資產(chǎn)-累計折舊

貸：管理費用

注意：到次年，管理費用替換為“期初未分配利潤”，即為（2）

2.內(nèi)部交易固定資產(chǎn)發(fā)生變賣或報廢后，年末抵消分錄；

將上述抵消分錄中的“固定資產(chǎn)——原價”項目和“固定資產(chǎn)——累計折舊”項目用“營業(yè)外收入”項目或“營業(yè)外支出“項目代替；

理解：將內(nèi)部交易溢價和折舊而導(dǎo)致的固定資產(chǎn)價值調(diào)整掉，影響的是營業(yè)外收入的數(shù)值；

（1）將期初固定資產(chǎn)中未實現(xiàn)利潤抵消；（將固定資產(chǎn)——原價 替換為 營業(yè)外收入）

借：期初未分配利潤；

貸：營業(yè)外收入

注意：嚴格來說，個別報表中低價賣，出現(xiàn)營業(yè)外支出時，應(yīng)首先充營業(yè)外支出；（下圖）

（2）將期初累計多提折舊抵消（替換固定資產(chǎn)-累計折舊）

借：營業(yè)外收入；

貸：期初未分配利潤；

（3）將本期多提折舊抵銷（替換固定資產(chǎn)-累計折舊）

借：營業(yè)外收入；

貸：管理費用

注意：（1）因為合并報表是在調(diào)整個別報表，所以變賣或報廢的所得，在個別報表中已處理，在合并報表中不需要再做分錄。

（2）減值是資產(chǎn)的備抵項，但折舊不是——折舊在貸方，資產(chǎn)減；折舊在借方，資產(chǎn)增；

九、內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的處理（類似固定資產(chǎn)）

1.未發(fā)生變賣或報廢的；

（1）抵銷往期購入的無形資產(chǎn)原價：

借：期初未分配利潤；

貸：無形資產(chǎn)——原價；

（2）抵銷本期購入的無形資產(chǎn)原價：

借：營業(yè)外收入；

貸：無形資產(chǎn)——原價；

（3）抵銷期初累計多提攤銷：

借：無形資產(chǎn)——累計攤銷； 貸：期初未分配利潤；

（4）抵銷本期多提攤銷：

借：無形資產(chǎn)——累計攤銷；

貸：管理費用；

2.發(fā)生變賣或報廢的，將無形資產(chǎn)——原價和無形資產(chǎn)——累計攤銷，替換為營業(yè)外收入；

（1）抵銷無形資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)利潤

借：期初未分配利潤

貸：營業(yè)外收入；

（2）抵銷期初累計多提攤銷

借：營業(yè)外收入；

貸：期初未分配利潤；

（3）抵銷本期多提攤銷；

借：營業(yè)外收入

貸：管理費用；

提醒：合并報表分錄是調(diào)整與個別報表的差異；

十、特殊交易在合并報表中的會計處理

（一）追加投資的會計處理；

1.母公司購買子公司少數(shù)股東股權(quán)

屬于權(quán)益性交易，不允許出現(xiàn)損益，也不能改變商譽；（因為控制權(quán)未發(fā)生改變，商譽金額只能反映原投資部分，新增持股比例部分在合并報表中不能確認商譽）;長投，按照長投準則入賬；

合并報表中，子公司資產(chǎn)、負債均以合并日凈資產(chǎn)公允價值持續(xù)計量的金額反映，不能按照公允價值重新計量；

新增長投與新增子公司凈資產(chǎn)份額（凈公持）之差，調(diào)減母公司個別報表的資本公積，不足的，調(diào)整留存收益；

【二次投資的金額與按照公允價值持續(xù)計量的凈資產(chǎn)份額有差，用母公司資本公積調(diào)平即可】

2.多次分步實現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并（合并中一定是全賣再全買，原因：一點算商譽）

（1）首先判斷是不是一攬子交易（類似于租期前20年高收費、后20年免費，幾筆交易存在關(guān)聯(lián)關(guān)系）；如是一攬子，則應(yīng)作為一項交易進行會計處理；

如不是一攬子：

個別報表，按長投那章進行即可；

原投資是可供，則總長投=原公允+新公允；

原投資是權(quán)益法，則總長投=原賬面+新公允，且原投資中的其綜不能轉(zhuǎn)出； 注意：原賬面，要考慮期間的變動，不能只算原投資的初始金額； 合并報表，認公允，一點算商譽；

所以原投資的現(xiàn)時公允（認為全部賣掉，公允與賬面的差額計入當期投資收益），再加上新投資對價的公允，作為合并成本；

合并成本與可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額，確定為商譽或營業(yè)外收入； 注意： 原投資是權(quán)益法，合并認為是賣掉，其綜應(yīng)在合并中轉(zhuǎn)出 原投資是可供時，其綜在個別中轉(zhuǎn)出，在合并中不需再轉(zhuǎn)；

3.多次分步實現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并（找準追溯時點，之后視同始終合并）

原則：追溯調(diào)整，追溯時點為合并方與被合并方同處于最終控制方控制之下的時點，(視同參與活動各方在最終控制方開始控制時即以目前狀態(tài)存在）；

同時，為避免重復(fù)計算被投資方凈損益，應(yīng)將追溯時點至合并日之間的投收、其綜、期權(quán)，應(yīng)分別沖減比較報表期間的期初留存收益或當期損益。

步驟：

（1）追溯時點：將被合并方凈資產(chǎn)（100%）并入，將長投（30%）沖掉，差額計資本公積；

借：資產(chǎn)、負債

貸：長投

資本公積

（2）追溯時點后：除按照合并準則追溯編制合并報表外，還應(yīng)原本按照長投權(quán)益法已經(jīng)確認的投收、其綜、期權(quán)進行沖抵，避免重復(fù)計量；

借：期初留存收益（往年部分）

投資收益（本年部分）貸：長投

注意：突然明白凈資產(chǎn)和所有者權(quán)益是不一樣的，凈資產(chǎn)是資產(chǎn)減去負債的差，在借方；所有者權(quán)益在貸方，兩者只是數(shù)字相等，但性質(zhì)相反；

4.本期增加子公司時編制合并報表

（1）同一控制（權(quán)益結(jié)合法）

資產(chǎn)負債表：調(diào)整年初數(shù)；

利潤表和現(xiàn)金流量表：從年初算起；（2）非同一控制（購買法）

資產(chǎn)負債表：不調(diào)整年初數(shù)；

利潤表和現(xiàn)金流量表：從購買日算起；

（二）處置對子公司投資的會計處理；

1.不喪失控制權(quán)的部分處置

注意：控制權(quán)沒有轉(zhuǎn)移，此為權(quán)益性交易，不允許影響損益和商譽；（1）個別報表，仍在成本法范疇內(nèi)，投資收益=售價-長投成本*份額；

借：銀存；

貸：長投；

投收；

（2）合并報表，權(quán)益性交易，資本公積=售價-持續(xù)計算凈資產(chǎn)*份額；（資本公積不足的，沖留存收益）；

提示：a.權(quán)益性交易，合并報表中不能確認損益；

b.計算資本公積時，不能用長投成本追溯調(diào)整值，因為會影響其中的商譽； c.因此合并報表中，投資收益=0，商譽按購買日計算即可；

2.喪失控制權(quán)的處置

（1）一次交易即喪失

投資收益=（對價+剩余股權(quán)公允價值）-（自購買日持續(xù)計算凈資產(chǎn)賬面價值+商譽）

其綜、期權(quán)，轉(zhuǎn)入當期損益；（2）分步處置子公司

如果不是一攬子，則未喪失部分按未喪失處理，喪失時按喪失處理；

如果是一攬子，應(yīng)將所有交易作為一項交易處理，其中，喪失之前的每次交易，價款與持續(xù)計算賬面價值的差額，在合并報表中應(yīng)計入其他綜合收益（既然都喪失控制權(quán)了，就不要再出資本公積了），待喪失時一并轉(zhuǎn)入損益；

注意：一攬子的判斷依據(jù)：①同時約定；②結(jié)合起來達到商業(yè)目的；③單獨看不經(jīng)濟，合并考慮才能真正反映經(jīng)濟影響；

（3）本期減少子公司編制報表：

不存在是否同一控制的問題了，各報表都編制到出售日即可；

（三）因子公司少數(shù)股東增資導(dǎo)致母公司股權(quán)稀釋；

權(quán)益性交易，無損益、商譽影響，走資本公積，用持續(xù)計量賬面價值；

資本公積=增資后持股比例*增日后凈資產(chǎn)賬面-增資前持股比例*增資前凈資產(chǎn)賬面

注意：1.增資前凈資產(chǎn)賬面不是最初的凈資產(chǎn)賬面，而是少數(shù)股東投資日之前的數(shù)值；

2.這是合并報表的事，個別報表不處理；

（四）交叉持股的會計處理；

對于子公司持有的母公司股權(quán)，報表日時，應(yīng)按照初始投資成本，轉(zhuǎn)為合并報表中的庫存股，作為所有者權(quán)益的減項（項目為——減：庫存股）。

對于子公司持有股公司股權(quán)所確認的投資收益、累計公允價值變動，應(yīng)當進行抵消處理； 子公司相互之間持有的長投，應(yīng)按照母公司對子公司持有長投的抵消方法，將長投與其對應(yīng)的子公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵消；

（五）逆流交易的會計處理

如前所述，按比例分配；假設(shè)未實現(xiàn)利潤中，母公司占48，子公司占12，則

借：期初未分配利潤 60；

營業(yè)收入 a； 貸：營業(yè)成本 a；

存貨 48；

借：少數(shù)股東權(quán)益 12；

貸：少數(shù)股東損益 12； 注意：

①第二個分錄，由于之前抵消投資收益與子公司利潤時，已將子公司利潤中歸屬于控股方的利潤和歸屬于少數(shù)股東的利潤都抵銷掉了，現(xiàn)在由于有逆流的內(nèi)部交易，所以歸屬控股方的部分抵銷掉沒有問題，不需要調(diào)整，但是，抵掉的歸屬于少數(shù)股東的部分，其中有12應(yīng)有少數(shù)股東承擔，需要轉(zhuǎn)回，就增加了合并方的利潤。如前所述，子公司損益在貸方，合并方利潤增加，所以子公司損益在貸方； 同時，少數(shù)股東權(quán)益，帶有負債的意味，現(xiàn)在子公司承擔12，負債就減少12，所以少數(shù)股東權(quán)益應(yīng)在借方；

②再考慮順流交易，未實現(xiàn)利潤全部由母公司承擔，之前做投資收益與子公司利潤抵銷時已全部抵消，故不需要再做處理；

③如果次年，都賣掉了，則再用三步法去走；

借：期初未分配利潤 60；

貸：營業(yè)成本 60； 借：少數(shù)股東權(quán)益 12；

期初未分配利潤 12；（上期少數(shù)股東損益，替換為期初未分配利潤）借：少數(shù)股東損益 12；

少數(shù)股東權(quán)益 12；（子公司損益實現(xiàn)了，就要給人家，所以子公司損益在借方，子公司權(quán)益在貸方）

④涉及逆流的損益都會影響少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益，包括內(nèi)部交易應(yīng)收賬款計提的壞賬準備。

⑤未實現(xiàn)利潤要將少數(shù)股東部分找補回來（借：少權(quán)；貸：少損；）；相應(yīng)的，次年實現(xiàn)時，要將實現(xiàn)的部分轉(zhuǎn)回（借：少損；貸：少權(quán)）

（六）其他特殊交易

站在合并報表角度，對不一致事項進行調(diào)整；

例如，母公司固定資產(chǎn)，出租給子公司形成投資性房地產(chǎn)，在合并報表角度看，該交易并不存在，所以仍然是固定資產(chǎn)。

十一、所得稅會計相關(guān)的合并處理

提示：

資產(chǎn)賬面價值＜計稅基礎(chǔ)，可抵扣暫時性差異，遞延所得稅資產(chǎn)；

借：遞延所得稅資產(chǎn)；

貸：所得稅費用；

資產(chǎn)賬面價值＞計稅基礎(chǔ)，應(yīng)納稅暫時性差異，遞延所得稅負債；

借：所得稅費用；

貸：遞延所得稅負債

（一）內(nèi)部應(yīng)收款的所得稅合并抵銷——先抵期初，再抵差額

邏輯：見到應(yīng)收，就要考慮到壞賬，見到壞賬，就要考慮到遞延。應(yīng)收-壞賬-遞延 1.本年：

（1）抵應(yīng)收應(yīng)付：

借：應(yīng)付賬款

貸：應(yīng)收賬款

（2）抵壞賬準備：

借：應(yīng)收賬款-壞賬準備；

貸：資產(chǎn)減值損失；

（3）抵遞延所得稅資產(chǎn)：

借：所得稅費用 貸：遞延所得稅資產(chǎn)（數(shù)值為期末與期初差額）

2.次年：

借：應(yīng)付賬款（當年數(shù)）

貸：應(yīng)收賬款

借：應(yīng)收賬款-壞賬準備

貸：期初未分配利潤（替換）借：應(yīng)收賬款-壞賬準備

貸：資產(chǎn)減值損害（或相反分錄）

借：期初未分配利潤（替換）

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 借：所得稅費用

貸：遞延所得稅資產(chǎn)（或相反分錄）

（二）內(nèi)部交易存貨相關(guān)所得稅會計的合并處理 提示：

（1）合并報表與個別報表的計稅基礎(chǔ)一定是一致的；但賬面價值不同，因此會產(chǎn)生賬面與計稅基礎(chǔ)的差額——暫時性差異，形成遞延所得稅資產(chǎn)（負債）。

（2）合并報表賬面價值通常是銷售方賬面價值，計稅基礎(chǔ)則通常是購貨方賬面價值；（3）如果還存在跌價準備，則也應(yīng)考慮進遞延當中。思路：分三塊

1.內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤，三步走； 2.存貨跌價準備的抵銷； 3.遞延所得稅處理； 注意：

（1）計算遞延時，先根據(jù) 合并賬面與計稅基礎(chǔ)之差，算出合并報表列報的遞延數(shù)；與個別報表列報的遞延數(shù)進行比較，二者之差才是真正的合并報表抵消分錄的數(shù)值；

做分錄時，一定要先調(diào)期初，再調(diào)差額； 比如期初合并報表中遞延為7.5，而期末合并報表遞延與個別報表遞延相等；則做分錄：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 7.5 貸：期初未分配利潤 7.5； 借：所得稅費用 7.5;貸：遞延所得稅資產(chǎn) 7.5；

（2）次年做分錄的思路還是，先調(diào)期初，再調(diào)差額；

（3）存貨跌價準備的抵銷，要以存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為限；（超過的部分是真跌價，不能抵銷）；

（4）第一年的跌價，在合并中不認；所以第二年存貨抵銷三步走時，存貨中內(nèi)含的未實現(xiàn)利潤，仍然是以最初的價差為基礎(chǔ)計算，不考慮第一年提的跌價；

（5）個別報表中，跌價準備在商品銷售后，會沖減成本；但合并報表不認，所以合并報表中，要將此沖減抵銷掉；

即，商品對外出售后，扣掉的未實現(xiàn)利潤要補上，存貨跌價準備沖抵的營業(yè)成本要轉(zhuǎn)回；

（三）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)等的合并處理 提示：

（1）固定資產(chǎn)與存貨的差別就是要考慮折舊，即原價、折舊、減值、遞延，四塊。（2）固定資產(chǎn)購入時產(chǎn)生的運輸費、保險費計入成本的，與抵銷無關(guān)；

十二、合并現(xiàn)金流量表的編制

提示：

（1）投資活動主要指與構(gòu)建長期資產(chǎn)（固定、無形）和非現(xiàn)金等價物范圍的投資相關(guān)的；

（2）籌資活動主要指與改變所有者權(quán)益和負債規(guī)模與結(jié)構(gòu)相關(guān)的；

例：

1.購買子公司少數(shù)股權(quán)支付現(xiàn)金：在個別中影響長投，算投資流出，在合并中影響少數(shù)股東權(quán)益，是所有者權(quán)益，所以算籌資流出；

2.為建造房屋發(fā)行債券收到現(xiàn)金：為****是定語，這句話的主題是發(fā)行債券，所以是籌資流入；

3.附追索權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)收賬款收到現(xiàn)金：算附抵押的短期借款，籌資流入； 4.不附追索權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)收賬款收到現(xiàn)金：經(jīng)營流入；

5.處置子公司收到現(xiàn)金350，子公司現(xiàn)金余額500：個別中算投資流入，合并中算投資流出；

6.支付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費：長期應(yīng)付款減少，籌資流出； 7.購買交易性權(quán)益工具支付現(xiàn)金：投資流出； 8.支付在建工程人員工資：投資流出；

補充：或有對價，對賭時預(yù)計不發(fā)生，后來發(fā)生時：

借：交易性金融資產(chǎn)

貸：投資收益； 收到時：

借：銀行存款；

貸：交易性金融資產(chǎn)；

第五篇：合并財務(wù)報表總結(jié)1

合并財務(wù)報表總結(jié)

（一）做調(diào)整分錄

1.應(yīng)享有子公司當期凈利潤（虧損做反向分錄）

借：長期股權(quán)投資

貸：投資收益

2.調(diào)成本法下分回的投資收益

借：投資收益

貸：長期股權(quán)投資（一定要與權(quán)益法在同一個沖回的，如果不在同一沖回的，不能做沖回）

3.子公司資本公積的變動（其他損益）

借或貸：長期股權(quán)投資

貸或借：資本公積

（二）做合并抵消分錄

1.借：股本（借方4個數(shù)字為已知數(shù)，文字描述、報表）

資本公積

盈余公積

未分配利潤——年末商譽（借、貸方比較得出）

貸：長期股權(quán)投資（經(jīng)過調(diào)整后的數(shù)據(jù)，母公司本身的數(shù)字+剛剛做的分錄借方——剛剛做分錄的貸方）

少數(shù)股東權(quán)益（借方4個數(shù)字相加×少數(shù)股東持股比例）

營業(yè)外收入（借、貸方比較得出）

2.內(nèi)部債權(quán)債券抵消（內(nèi)部債權(quán)債務(wù)全部都是借負債貸債權(quán)）

借：應(yīng)付票據(jù)/應(yīng)付賬款/應(yīng)付股利/預(yù)收賬款/其他應(yīng)付款

貸：應(yīng)收票據(jù)/應(yīng)付賬款/應(yīng)付股利/預(yù)付賬款/其他應(yīng)收款

內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付賬款一定要記兩年：

當年2套：

借：應(yīng)付賬款

貸：應(yīng)收賬款

借：應(yīng)收賬款——壞賬準備（內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備）

貸：資產(chǎn)減值損失

跨年3套：

借：應(yīng)付賬款

貸：應(yīng)收賬款

借：應(yīng)收賬款——壞賬準備

貸：未分配利潤——年初（抵消分錄跨遇到損益項目一律換成未分配利潤——年初）

借：應(yīng)收賬款——壞賬準備

貸：資產(chǎn)減值損失

內(nèi)部應(yīng)付債券與持有至到期2年當年可能3套：

借：應(yīng)付債券

貸：持有至到期投資

借：投資收益

貸：財務(wù)費用（或在建工程）

借：應(yīng)付利息（只有分次付息才有第3套）

貸：應(yīng)收利息

跨年可能有4套：

借：應(yīng)付債券

貸：持有至到期投資

借：未分配利潤——年初（如果一方是投資收益、一方是財務(wù)費用則免做第2套分錄）貸：在建工程（或固定資產(chǎn)——原價）

借：投資收益

貸：財務(wù)費用（或在建工程）

借：應(yīng)付利息（只有分次付息才有第3套）

貸：應(yīng)收利息

（三）內(nèi)部交易商品

1.本期內(nèi)部交易本期實現(xiàn)對外銷售

借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本（交易價格）

2.當期未實現(xiàn)對外銷售

借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本（實際成本）

存貨（毛利）

3.前期內(nèi)部交易，本期實現(xiàn)對外銷售

借：未分配利潤——年初

貸：營業(yè)成本（交易毛利）

4.前期內(nèi)部交易，本期仍未實現(xiàn)銷售

借：未分配利潤——年初

貸：存貨（毛利）

（四）內(nèi)部交易

存貨計提壞賬準備的抵消（舉例）

【例】交易價10000元，成本6000元，購貨方期末減值測試可收回7000元，（當期內(nèi)部交易當期未售）

借：營業(yè)收入10000

貸：營業(yè)成本6000

存貨4000

購貨方提了3000元減值準備，集團不認可

借：存貨——跌價準備3000

貸：資產(chǎn)減值損失3000

【例】交易價10000元，成本6000元，購貨方期末減值測試可收回5000元，（當期內(nèi)部交易當期未售）

借：營業(yè)收入10000

貸：營業(yè)成本6000

存貨4000

購貨方提了5000元減值準備，集團成本為6000元，減值1000元

借：存貨——跌價準備4000

貸：資產(chǎn)減值損失4000

隔年的將“資產(chǎn)減值損失”換成“未分配利潤——年初”

（五）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易 一方是固定資產(chǎn)，另一方購入仍然做固定資產(chǎn) 1.當年 借：營業(yè)外收入貸：固定資產(chǎn)——原價 借：固定資產(chǎn)——累計折舊貸：管理費用 2.跨年 借：未分配利潤——年初貸：固定資產(chǎn)——原價 借：固定資產(chǎn)——累計折舊（前期）貸：未分配利潤——年初 借：固定資產(chǎn)——累計折舊貸：管理費用 一方是商品，一方購入做固定資產(chǎn) 1.當年 借：營業(yè)收入（交易價）貸：營業(yè)成本（實際成本）固定資產(chǎn)——原價（內(nèi)部交易利潤）借：固定資產(chǎn)——累計折舊貸：管理費用 2.跨年3套同上（固定資產(chǎn)計提減值準備，與存貨一樣，要看集團是否真的計提減值了）

（六）母公司投資收益與子公司利潤分配的抵消 借：未分配利潤——年初（已知）投資收益（子公司凈利潤×母公司持股比例，調(diào)整分錄第一個已經(jīng)出現(xiàn)）少數(shù)股東損益貸：本年利潤分配——提取盈余公積（已知數(shù)，在題干中可以找出來）本年利潤分配——應(yīng)付普通股股利（已知）未分配利潤——年末（已知）