涉稅實(shí)務(wù)：視同銷售的涉稅風(fēng)險(xiǎn)提示及破解

一、視同銷售的涉稅風(fēng)險(xiǎn)提示及破解

1、涉稅風(fēng)險(xiǎn)

對(duì)視同銷售的判斷不準(zhǔn)而少繳納增值稅或多繳納增值稅；

對(duì)視同銷售的判斷不準(zhǔn)而少繳納企業(yè)所得稅或多繳納企業(yè)所得稅；

稅務(wù)機(jī)關(guān)容易根據(jù)《增值稅暫行條例》第四條第八款和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條的規(guī)定，認(rèn)定貨物應(yīng)“視同銷售”，要求銷貨方補(bǔ)稅；

2、控制策略

依據(jù)稅法政策規(guī)定而對(duì)視同銷售進(jìn)行準(zhǔn)確判斷；

二、視同銷售的法律界定

1、《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局第50號(hào)令）第四條第（八）項(xiàng)規(guī)定：“單位或者個(gè)體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人的，視同銷售貨物?！被诖艘?guī)定，就意味著企業(yè)或者個(gè)體工商戶發(fā)生有償捐贈(zèng)的商品不視同銷售貨物，繳納增值稅，如果發(fā)生無(wú)償贈(zèng)送貨物或者商品的行為，則要視同銷售貨物，繳納增值稅。

2、《財(cái)政部關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)財(cái)務(wù)管理的通知》（財(cái)企

<2003>95號(hào)）第一條規(guī)定：對(duì)外捐贈(zèng)是指企業(yè)自愿無(wú)償將其有權(quán)處分的合法財(cái)產(chǎn)贈(zèng)送給合法的受贈(zèng)人用于與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)沒(méi)有直接關(guān)系的公益事業(yè)的行為。企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)應(yīng)當(dāng)遵循《中華人民共和國(guó)公益事業(yè)捐贈(zèng)法》以及國(guó)家其他有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定。通過(guò)依法成立的公益性社會(huì)團(tuán)體和公益性非盈利的事業(yè)單位或者縣級(jí)以上人民政府及其組成部門進(jìn)行。特殊情況下，也可以通過(guò)合法的新聞媒體等進(jìn)行。

三、增值稅視同銷售的行為

《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（中華人民共和國(guó)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局令第50號(hào)）第四條，下列行為，視同銷售貨物：

1、將貨物交付其他單位或者個(gè)人代銷；

2、銷售代銷貨物；

3、設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；

4、將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；

5、將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)；

6、將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個(gè)體工商戶；

7、將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者；

8、將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位、個(gè)人；

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所屬機(jī)構(gòu)間移送貨物征收增值稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)<1998>137）規(guī)定：《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條視同銷售貨物行為的第（三）項(xiàng)所稱的用于銷售，是指受貨機(jī)構(gòu)發(fā)生以下情形之一的經(jīng)營(yíng)行為：

1）向購(gòu)貨方開具發(fā)票；

2）向購(gòu)貨方收取貨款；

受貨機(jī)構(gòu)的貨物移送行為有上述兩項(xiàng)情形之一的，應(yīng)當(dāng)向所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納增值稅；未發(fā)生上述兩項(xiàng)情形的，則應(yīng)由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一繳納增值稅。

如果受貨機(jī)構(gòu)只就部分貨物向購(gòu)買方開具發(fā)票或收取貨款，則應(yīng)當(dāng)區(qū)別不同情況計(jì)算并分別向總機(jī)構(gòu)所在地或分支機(jī)構(gòu)所在地繳納稅款；

即實(shí)行統(tǒng)一核算不在同一縣（市）的總分公司間的貨物移送行為，如果受貨機(jī)構(gòu)接受貨物后，向購(gòu)貨方開具發(fā)票或者想購(gòu)貨方收取貨款行為的，移送機(jī)構(gòu)應(yīng)視同銷售，否則，移送機(jī)構(gòu)不繳納增值稅。實(shí)行統(tǒng)一核算且處于同一縣（市）的總分機(jī)構(gòu)間的貨物移送行為，不論是否用于銷售，均不需繳納增值稅。

案例分析：總分機(jī)關(guān)貨物移送的增值稅處理

某家紡公司在省外設(shè)立了三個(gè)發(fā)貨點(diǎn)，淡季把生產(chǎn)的產(chǎn)品陸續(xù)運(yùn)抵省外的發(fā)貨點(diǎn)，旺季在從發(fā)貨點(diǎn)銷售到各購(gòu)貨單位。公司在外省設(shè)立的發(fā)貨點(diǎn)所發(fā)生的費(fèi)用實(shí)行報(bào)賬制，由公司統(tǒng)一核算，催收貨款和開具發(fā)票由公司辦理。

2016年1月-3月，公司賬面反映有成本為117.6萬(wàn)元，公允價(jià)為1400萬(wàn)元產(chǎn)成品分別運(yùn)到了上述三個(gè)發(fā)貨點(diǎn)，進(jìn)項(xiàng)稅金190萬(wàn)元。但該公司發(fā)到了上述發(fā)貨點(diǎn)上的貨物只銷售了1280萬(wàn)元，其中進(jìn)項(xiàng)稅173.7萬(wàn)元，并且已開具發(fā)票，其余120萬(wàn)元貨物因發(fā)生質(zhì)量問(wèn)題準(zhǔn)備削價(jià)處理，但這批貨仍在發(fā)貨點(diǎn)上。該家紡公司這種貨物移送行為，應(yīng)該如何繳增值說(shuō)？

由于家紡公司在省外設(shè)立的發(fā)貨點(diǎn)所發(fā)生的費(fèi)用實(shí)行報(bào)賬制，由公司統(tǒng)一核算，催收貨款和開具發(fā)票由公司辦理。不符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所屬機(jī)構(gòu)間移送貨物征收增值稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)<1998>137號(hào)）“用于銷售”的規(guī)定。

因此，家紡公司2016年1月-3月發(fā)往外省三個(gè)銷售點(diǎn)的貨物不應(yīng)視同銷售行為處理，所以三個(gè)銷售點(diǎn)的貨物銷售給客戶應(yīng)向家紡公司所在地主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納增值稅=1280*17%-173.7=43.9萬(wàn)元。對(duì)準(zhǔn)備削價(jià)處理且沒(méi)有銷售的公允價(jià)為120萬(wàn)元產(chǎn)品不作視同銷售處理，無(wú)需繳納增值稅。

如果，本案例中的家紡公司2016年1月-3月發(fā)往外省三個(gè)銷售點(diǎn)的貨物，由三個(gè)銷售點(diǎn)直接向客戶收取貨款，再匯給家紡公司的賬戶，則家紡公司2016年1月-3月發(fā)往外省三個(gè)銷售點(diǎn)的貨物要視同銷售處理。所以三個(gè)銷售點(diǎn)的貨物銷售給客戶應(yīng)向三個(gè)銷售點(diǎn)所在地的國(guó)稅機(jī)關(guān)繳納增值稅=1280*17%-190=27.6萬(wàn)元。家紡公司在所在地主管國(guó)家機(jī)關(guān)申報(bào)繳納增值稅=1400*17%-190=48萬(wàn)元。

四、企業(yè)所得稅視同銷售的行為

例如前例中的家紡公司運(yùn)往三個(gè)發(fā)貨點(diǎn)1400萬(wàn)元貨物銷售了1280萬(wàn)元，這1280萬(wàn)元應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)稅所得收入，在家紡公司所在地申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，對(duì)沒(méi)有銷售的120萬(wàn)元貨物則無(wú)需繳納企業(yè)所得稅。

企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。

1、用于市場(chǎng)推廣或銷售；

2、用于交際應(yīng)酬；

3、用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利；

4、用于股息分配；

5、用于對(duì)外捐贈(zèng)；

6、其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途；

五、“買一贈(zèng)一”不視同銷售處理

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函<.2008>875號(hào)）第五條規(guī)定：“企業(yè)以買一贈(zèng)一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈(zèng)，應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價(jià)值的比例來(lái)分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入?！?/p>

案例分析：某商場(chǎng)買一贈(zèng)一的涉稅處理

2016年春節(jié)期間，某大型商場(chǎng)在“買一贈(zèng)一”活動(dòng)中規(guī)定，買西裝一件贈(zèng)送相同品牌襯衫一件，當(dāng)月銷售西裝1000件，單位售價(jià)600元，單位成本250元，贈(zèng)送襯衫1000見，單位售價(jià)200元，單位成本100元，該企業(yè)在銷售時(shí)一概將銷售的西裝和贈(zèng)送的襯衫同事開在一張發(fā)票上，注明折扣額200元；

賬務(wù)處理：

1、收入確認(rèn)

借：庫(kù)存現(xiàn)金

600000元

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

512820.51元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅

87179.49元

2、結(jié)轉(zhuǎn)成本

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

350000元

貸：庫(kù)存商品-西裝

250000元

庫(kù)管商品-襯衫

100000元

以上的賬務(wù)處理的實(shí)質(zhì)是折扣銷售，贈(zèng)送的襯衫沒(méi)有繳納增值稅。

稅務(wù)處理：

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<增值稅若干具體問(wèn)題的規(guī)定>的通知》（國(guó)稅發(fā)<1993>154號(hào)）中的規(guī)定：“納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可以按折扣后的銷售額征收增值稅，如果將折扣額另開發(fā)票，不論在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額”。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于折扣額抵減增值稅應(yīng)稅銷售額問(wèn)題通知》（國(guó)稅函<2010>56號(hào)）規(guī)定：“《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<增值稅若干具體問(wèn)題的規(guī)定>的通知（國(guó)稅發(fā)<1993>154號(hào)）第二條第（二）項(xiàng)規(guī)定：“納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅”。納稅人采取折扣方式銷售貨物，銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明是指銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上的“金額”欄分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅。未在同一張發(fā)票“金額”欄注明折扣額，而僅在發(fā)票的“備注”欄注明折扣額的，折扣額不得從銷售額中減除?！?/p>

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)銷售折扣在計(jì)征所得稅時(shí)如何處理問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函發(fā)<1997>472號(hào)）規(guī)定，“納稅人銷售貨物給購(gòu)貨方的銷售折扣，如果銷售額和折扣額在同一張銷售發(fā)票上注明的，可按折扣后的銷售額計(jì)算征收所得稅，如果將折扣額另開發(fā)票，則不得從銷售額中減除折扣額?！?/p>

本案例中，企業(yè)的通常處理方式：收顧客600000元現(xiàn)金，并向其開具600000元的發(fā)票。開具一件襯衫的出庫(kù)單，免費(fèi)贈(zèng)送襯衫給顧客。企業(yè)會(huì)計(jì)上確認(rèn)銷售收入600000元。在這情況下，按照《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條及國(guó)稅函發(fā)<1997>472號(hào)的規(guī)定，要按照其對(duì)外售價(jià)200000元確認(rèn)銷售收入，并計(jì)算增值稅和企業(yè)所得稅。

如果該企業(yè)改變一下處理方式，即將實(shí)務(wù)折扣轉(zhuǎn)化為價(jià)格折扣進(jìn)行出售，結(jié)果會(huì)有很大的不同。企業(yè)可以考慮將贈(zèng)送的襯衫的價(jià)格體現(xiàn)在商業(yè)折扣上，即企業(yè)在開具發(fā)票時(shí)，開具西服1件，金額600元，襯衫1件，金額200元，然后在同一張發(fā)票上體現(xiàn)200元的折扣。按照《增值稅若干具體問(wèn)題的規(guī)定》（國(guó)稅發(fā)<1993>154號(hào)）以及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)銷售折扣在計(jì)征所得稅時(shí)如何處理問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函發(fā)<1997>472號(hào)）的規(guī)定，企業(yè)可以按照折扣后的金額600元申報(bào)繳納流轉(zhuǎn)稅和所得稅，節(jié)約了納稅支出。

由此可見，從稅務(wù)處理的角度看，捆綁銷售實(shí)際上是企業(yè)為了促銷而采取的一種折扣銷售的方式，因此，只要企業(yè)實(shí)施的捆綁銷售行為能夠?qū)N售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，就可以按照折扣后的銷售凈額計(jì)算繳納流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅，而如果企業(yè)將折扣另開發(fā)票，則不論財(cái)務(wù)上如何處理，均不能從銷售額中減除折扣額繳納流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅。