第一篇：關(guān)于上市公司審計報告綜述

關(guān)于上市公司審計報告綜述

摘要：審計報告是指注冊會計師根據(jù)中國注冊會計師審計準則的規(guī)定，在實施審計工作的基礎(chǔ)上對被審計單位財務(wù)報表發(fā)表審計意見的書面文件。審計意見有以下幾種:無保留審計意見；保留審計意見；否定審計意見；無法表示審計意見。根據(jù)不同情況注冊會計師應(yīng)出具不同意見的審計報告，現(xiàn)將不同類型的審計報表告例舉如下。

一、關(guān)于深圳市鴻基股份有限公司2010年度財務(wù)報表出具非標準無保留審計意見的審計報告說明。

出具保留意見的依據(jù)和理由《中國注冊會計師審計準則第1502號-非標準審計報告》第十條“當存在下列情形之一時，如果認為對財務(wù)報表的影響是重大或可能是重大的，注冊會計師應(yīng)當出具非無保留意見的審計報告：

（一）注冊會計師與管理層……存在分歧；

（二）審計范圍受到限制”。第十一條“如果認為財務(wù)報表整體是公允的，但存在下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見的審計報告：

（一）……不符合會計準則和相關(guān)會計制度規(guī)定，雖影響重大，但不至于出具否定意見的審計報告；

（二）因?qū)徲嫹秶艿较拗?，不能獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，雖影響重大，但不至于出具無法表示意見的審計報告?！?/p>

根據(jù)上述規(guī)定對應(yīng)審計分析判斷如下：

1、公司上述代持股事項，根據(jù)現(xiàn)有的審計證據(jù)，我們認為有跡象表明是由于舞弊造成公司資產(chǎn)流失，按《中國注冊會計師審計準則第1141號-財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮》規(guī)定，由于侵占資產(chǎn)導致的 1

錯報與財務(wù)報表審計相關(guān)。

2、該事項導致的會計差錯，不影響鴻基集團公司本報告期損益情況，但影響鴻基集團公司以前年度的投資收益和相應(yīng)所得稅費用及本報

告期資產(chǎn)負債表的未分配利潤和應(yīng)收款等項目的列報。其影響范圍涉

及財務(wù)報表局部而非整體（廣泛），其金額可能重大或不重大。

3、由于審計的固有限制，我們無法取得充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，包括

如涉及相關(guān)單位或個人對該事項性質(zhì)和金額清晰一致的書面或口頭

確認等，以支持我們的審計進一步判斷。鑒于上述，我們認為就該事

項對公司財務(wù)報表出具保留意見的審計報告是符合審計準則相關(guān)規(guī)

定的。

（一）、該事項對公司財務(wù)報表的影響程度

該事項不影響本公司本報告期損益情況，但可能影響本公司出售該

等股票年度的投資收益和所得稅費用及本年資產(chǎn)負債表的未分配利

潤和應(yīng)收款科目，其影響程度尚無法準確判斷。但可以簡單分析如下：

如果上述股票全部應(yīng)為公司所有并能追討回全部流失的款項，公司最

多將獲取約 1.5 億元的經(jīng)濟利益流入（考慮稅費影響后）；如果公司

除目前收回的4690.91 萬元外，不能回收其他款項，則對公司財務(wù)

報表無重大影響。

（二）、該事項是否明顯違反會計準則的相關(guān)信息披露的規(guī)定《企業(yè)

會計準則-基本準則》第十二條“企業(yè)應(yīng)當以實際發(fā)生交易或者事項

進行會計確認，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他

相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整”《企業(yè)會計準則-基本

準則》第十九條“企業(yè)對于已經(jīng)發(fā)生的交易或者事項，應(yīng)當及時進行

會計確認、計量和報告，不得提前或者延后?！薄镀髽I(yè)會計準則第28 號

-會計政策、會計估計變更和差錯更正》第十一條“前期差錯通常包

括計算錯誤、疏忽或曲解事實以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資

產(chǎn)盤盈等。”，上述事項對財務(wù)報表的影響屬于舞弊產(chǎn)生的影響，為會

計差錯?！镀髽I(yè)會計準則第28 號-會計政策、會計估計變更和差錯更

正》第十四條“企業(yè)應(yīng)當在重要的前期差錯發(fā)現(xiàn)當期的財務(wù)報表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)”。第十三條“確定前期差錯影響數(shù)不確實可行的......,也可以采用未來適用法”。

據(jù)此，我們認為，鑒于目前尚未完整查明上述事項的全部相關(guān)

事實及取得充分的法律性依據(jù)，公司目前僅對該事項進行了詳細披

露，尚未對該事項作出具體的會計處理，符合會計核算基本的真實、可靠原則，但由于前述原因?qū)е聼o法滿足及時性原則。

二、關(guān)于為中國科健股份有限公司2008 年度財務(wù)報表出具無法表示

意見審計報告的專項說明

對中國科健股份有限公司2008 年度財務(wù)報表進行審計。我們按照

中國注冊會計師審計準則計劃和實施審計工作，結(jié)合本年審計實施情

況及已獲取的審計證據(jù)，我們?yōu)橹锌平」境鼍吡吮姯h(huán)審(2009)533

號審計報告，意見類型為無法表示意見?，F(xiàn)就為中科健公司出具無法

表示意見審計報告的情況專項說明如下：

我們在審計過程中發(fā)現(xiàn)中科健公司持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性，根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1324 號——持續(xù)經(jīng)營》第三十二

條的規(guī)定，我們在審計報告中發(fā)表了無法表示意見：如財務(wù)報表附注

（十三）所述，中科健公司2008 年12 月31 日合并凈資產(chǎn)為-123,085

萬元，已嚴重資不抵債，存在多項巨額逾期借款、對外擔保；中科健

公司面臨多項訴訟、部分資產(chǎn)被查封或凍結(jié)，生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模萎縮；中

科健公司在報告期內(nèi)及2008 年財務(wù)報表批準報出之前，已兩次提出

重大資產(chǎn)重組方案，但均已中止。截至審計報告日，中科健公司管理

層在其書面評價中表示將繼續(xù)采取包括債務(wù)重組、資產(chǎn)臵換在內(nèi)的多

項措施；但由于該等措施并沒有進入實施階段，我們無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以確證其能否有效改善中科健公司的持續(xù)經(jīng)營能力，因此無法判斷中科健公司繼續(xù)按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制2008 年度財務(wù)

報表是否適當。除對上述持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制基礎(chǔ)無法判斷外，中科

健公司不存在《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第14 號－非

標準無保留審計意見及其涉及事項的處理》中規(guī)定的明顯違反會計準

則、制度及相關(guān)信息披露規(guī)范的情況。

三、關(guān)于對中核華原鈦白股份有限公司2010年度財務(wù)報表出具保留意見審

計報告的專項說明。

出具保留意見的考慮 我們受托對公司 2009 年度財務(wù)報告進行

了審計，出具了無法表示意見的審計報告情況如下： 由于截至 2009

年 12 月 31 日公司貨幣資金短缺，無法償還到期債務(wù)，已到期或即

將 到期的的借款也難以展期，公司面臨承擔不按期歸還借款的法律

責任；截至 2009 年 12 月 31 日，公司銀行借款總額為 21，960.16

萬元，其中短期借款為 18，160.16 萬元，占 82.70%，公司過度依

賴短期借款籌資，債務(wù)壓力大，公司將陷入進一步的財務(wù)危機；公司

無法獲得 供應(yīng)商的正常商業(yè)信用，難以通過賒購取得生產(chǎn)經(jīng)營所必

需的原材料及其他物資，現(xiàn)金償付壓力大；受鈦白粉市場價格倒掛等

因素的影響，公司截至 2009 年 12 月 31 日未分配利 潤為-282，014，846.76 萬元，經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額及營運資金為負數(shù)，財務(wù)狀況 持續(xù)惡化；公司擬通過重大資產(chǎn)重組等方式走出困境，在2009 年 12 月 14 日與重組方簽訂 了《中核華原鈦白股份有限公司

重大資產(chǎn)重組與股份轉(zhuǎn)讓框架協(xié)議》，但該項重大資產(chǎn)重組尚 需取

得股東大會與相關(guān)監(jiān)管部門的批準，資產(chǎn)重組能否成功存在重大不確

定性。由于上述 可能導致對貴公司持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事

項或情況存在重大不確定性，我們無法 判斷貴公司以持續(xù)經(jīng)營假設(shè)

編制 2009 年度財務(wù)報表的是否恰當，故我們無法對貴公司 2009 年

度財務(wù)報表發(fā)表意見。2010年度相對于2009年度，依靠非經(jīng)常性收

益實現(xiàn)盈利，經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈 額變?yōu)檎龜?shù)，財務(wù)狀況好

轉(zhuǎn)。特別是東佳集團對公司整體資產(chǎn)實施托管經(jīng)營后，公司全面 復

產(chǎn)，財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量狀況好轉(zhuǎn)，兩條生產(chǎn)線運行基本正常，流動

資金緊缺和原材料 供應(yīng)緊張的局面緩解。公司在2010年財務(wù)報告中

披露了改善經(jīng)營管理、保持持續(xù)經(jīng)營 的措施，但未披露托管期滿后

如何保持持續(xù)經(jīng)營的有力措施，我們對貴公司的持續(xù)經(jīng)營能 力仍存

疑慮。按照《中國注冊會計師審計準則第 1324 號—持續(xù)經(jīng)營》第三十三條規(guī)定，我們應(yīng)出具保留意見的審計報告。

四、審計意見 我們的審計意見如下： 如財務(wù)報表附注“

十四、持續(xù)經(jīng)營能力”所述，貴公司 2008 年度和 2009 年度連續(xù)發(fā) 生虧損，2010 年度依靠非經(jīng)

常性收益實現(xiàn)盈利，但截至 2010 年 12 月 31 日，貴公司逾期 銀

行借款 21，160.00 萬元難于展期，無力償還；截至 2010 年 12 月

日未分配利潤-27，116.58 萬元，營運資金為-13，568.86 萬元；

貴公司 2010 年為了改善公司經(jīng)營、財務(wù) 狀況所進行的重大資產(chǎn)重

組終止。貴公司的持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性。為此，公司 股

東會決議委托山東東佳集團股份有限公司從 2010 年 12 月 28 日

至 2011 年 8 月 31 日對 貴公司整體資產(chǎn)實施托管經(jīng)營，采取改組

管理團隊等重大措施，使貴公司全面復產(chǎn)，生產(chǎn) 經(jīng)營恢復正常，財

務(wù)狀況、現(xiàn)金流量狀況好轉(zhuǎn)。但貴公司未披露托管期滿后如何保持持

續(xù) 經(jīng)營的有力措施，我們對貴公司的持續(xù)經(jīng)營能力仍存疑慮。

五、特別說明 我們出具保留意見的審計報告，是說明我們對公司在2011 年保持持續(xù)經(jīng)營能力存在 疑慮，對公司 2010 年財務(wù)報表所反

映的財務(wù)狀況及經(jīng)營成果沒有實質(zhì)影響；除持續(xù)經(jīng)營 能力存在的不

確定性可能產(chǎn)生的影響外，公司財務(wù)報表的編制和披露符合企業(yè)會計

準則的規(guī)定。

第二篇：上市公司審計報告

上市公司審計報告

隨著社會不斷地進步，大家逐漸認識到報告的重要性，要注意報告在寫作時具有一定的格式。那么一般報告是怎么寫的呢？下面是小編為大家收集的上市公司審計報告，供大家參考借鑒，希望可以幫助到有需要的朋友。

一、審計報告的意見類型

中國注冊會計師《獨立審計具體準則第7號-審計報告》中規(guī)定：審計報告是指注冊會計師根據(jù)獨立審計準則的要求，在實施審計工作的基礎(chǔ)上對被審計單位會計報表發(fā)表意見的書面文件。注冊會計師應(yīng)當在審計報告中清楚地表達對會計報表整體的意見，并對出具的審計報告負責。審計報告的意見段應(yīng)當說明會計報表是否符合國家頌布的企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，在所有重大方面是否公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。注冊會計師應(yīng)當根據(jù)審計結(jié)論，出具下列類型之一的審計報告：無保留意見;保留意見;否定意見;無法表示意見(原拒絕表示意見類型)。

1、如果認為會計報表同時符合下列情形時，注冊會計師應(yīng)當出具無保留意見的審計報告：

(1)會計報表符合國家頒布的企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量;

(2)注冊會計師已經(jīng)按照獨立審計準則計劃和實施了審計工作，在審計過程中未受到限制;

(3)不存在應(yīng)當調(diào)整或披露而被審計單位未予調(diào)整或披露的重要事項。

2、如果認為會計報表就其整體而言是公允的，但還存在下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見的審計報告：

(1)會計政策的選用、會計估計的作出或會計報表的披露不符合國家頒布的企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，雖影響重大，但不至于出具否定意見的審計報告;

(2)因?qū)徲嫹秶艿较拗?，無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，雖影響重大，但不至于出具無法表示意見的審計報告。

3、如果認為會計報表不符合國家頒布的企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，未能從整體上公允反映被審計單位的.財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，注冊會計師應(yīng)當出具否定意見的審計報告。

4、如果審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以至無法對會計報表發(fā)表意見，注冊會計師應(yīng)當出具無法表示意見的審計報告。

當出具保留意見、否定意見或無法表示意見的審計報告時，注冊會計師應(yīng)當在意見段之前增加說明段，清楚地說明導致所發(fā)表意見或無法發(fā)表意見的所有原因，并在可能情況下，指出其對會計報表的影響程度。

當存在可能導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況、可能對會計報表產(chǎn)生重大影響的不確定事項，且均不影響已發(fā)表的意見時，注冊會計師應(yīng)當在審計報告的意見段之后增加強調(diào)事項段對此予以強調(diào)。注冊會計師應(yīng)當在強調(diào)事項段中指明，該段內(nèi)容僅用于提醒會計報表使用人關(guān)注，并不影響已發(fā)表的意見。除這兩種情形外，注冊會計師不應(yīng)在審計報告的意見段之后增加強調(diào)事項段或任何解釋性段落，以免會計報表使用人產(chǎn)生誤解。

二、解讀不同意見類型審計報告的內(nèi)涵

在進行投資之前，投資者必須要查閱被投資企業(yè)的會計報表，認真解讀注冊會計師為其出具的審計報告，了解其經(jīng)營情況和財務(wù)狀況，并根據(jù)注冊會計師的審計報告結(jié)合其他相關(guān)因素做出投資決策，才能降低投資風險，減少投資損失。

閱讀和利用審計報告之前，我們首先必須明確一個事實：由于制度性原因，大多數(shù)情況下，我國注冊會計師實質(zhì)上是由被審計單位自己聘任來對自己的財務(wù)報告發(fā)表鑒證意見的，他們從一開始就在相當程度上失去了作為鑒證性中介機構(gòu)至關(guān)重要的獨立性，所以，目前我們所能夠看到的大多數(shù)審計報告，都是雙方討價還價的結(jié)果：一方面，被審計單位即上市公司對報告能夠接受，以達到其相應(yīng)目的;另一方面，注冊會計師還要對自己所出具的審計報告的風險進行評估，以使自己能夠承擔得起報告風險。另外，根據(jù)我國公司治理結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀及其對注冊會計師執(zhí)業(yè)獨立性的嚴重影響，可以推論的是———上市公司一般不會允許注冊會計師對其報告出具非標準審計報告的;而一旦一家上市公司被出具了非標準審計報告，那么報告“說明段”里所透露的信息就非常值得投資者關(guān)注了。

1、無保留意見審計報告，說明注冊會計師通過檢查后確認：被審單位采用的會計處理方法遵循了會計準則及有關(guān)規(guī)定，會計報表反映的內(nèi)容符合被審單位的實際情況;會計報表內(nèi)容完整，表達清楚，無重要遺漏;報表項目的分類和編制方法符合規(guī)定要求，因而對被審單位的會計報表無保留地表示滿意。無保留意見意味著會計報表的反映是公允的，能滿足非特定多數(shù)的利害關(guān)系人的共同需要，被審單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量均具有較高的可信賴程度，投資風險較小。

但是，有些注冊會計師為了拉攏客戶，獲得審計費，出具嚴重失實的審計報告，誤導投資者。比如，沈陽華倫會計師事務(wù)所為藍田股份公司20xx年報就出具了無保留意見的審計報告。為了避免這方面的風險，對于注冊會計師出具無保留意見的審計報告，投資者仍然需要運用其他分析的方法，進一步證實公司會計報表反映其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的真實程度。

2、保留意見審計報告，說明注冊會計師對會計報表的反映有所保留。一般是由于某些事項的存在，使無保留意見的條件不完全具備，影響了被審單位會計報表的表達。保留意見意味著會計報表的反映從整體上看是公允的，但被審單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量在某此方面可信賴程度不高，如果投資者對其投資，要冒一定風險。

保留意見的焦點大多集中在重大事項說明、損益的確定、資產(chǎn)質(zhì)量的判定、會計核算方法的改變和報告主題的改變、持續(xù)經(jīng)營能力和審計范圍受限等方面。投資者應(yīng)該分析這些意見是否已經(jīng)影響、并在多大程度上影響了上市公司當年損益;是否會影響到過去和未來該上市公司損益的確定，影響的程度有多大;進一步地，如果注冊會計師出具的保留意見所揭示的因素對上市公司影響重大，那么這種影響是否已經(jīng)威脅到了該上市公司的發(fā)展前景、甚至威脅到了上市公司的可持續(xù)發(fā)展……總之，投資者應(yīng)該結(jié)合被出具保留意見上市公司報表內(nèi)容，深入分析保留意見背后所包含上市公司的實質(zhì)性內(nèi)容和深層次趨勢。

3、否定意見審計報告，說明注冊會計師認為被審單位的會計報表不符合國家頒布的企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，未能從整體上公允反映被審單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況。發(fā)表否定意見的原因主要是未調(diào)整事項或未確定事項等對會計報表的影響程度超出一定范圍，以至會計報表無法被接受，被審單位的會計報表已失去其價值。如果投資者依據(jù)會計報表中的信息對其投資，要冒很大的風險。

4、無法表示意見審計報告，是由于某些限制而未對某些重要事項取得證據(jù)，沒有完成取證工作，使得注冊會計師無法判斷問題的歸屬。此時，被審單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的可依賴程度不明，如果投資者對其投資，要冒很大的風險。

在閱讀無法發(fā)表意見和否定意見報告時，倒不需要過多分析，因為一旦被出具這兩類意見報告的上市公司，大多已經(jīng)到了ST、*ST的地步，其資產(chǎn)狀況大多已經(jīng)到了惡化的境地，其投資價值幾乎不存在，但是，也有部分投資者可能因為投機的目的對其投資。

第三篇：關(guān)于上市公司審計報告綜述

關(guān)于上市公司審計報告綜述

摘要：審計報告是指注冊會計師根據(jù)中國注冊會計師審計準則的規(guī)定，在實施審計工作的基礎(chǔ)上對被審計單位財務(wù)報表發(fā)表審計意見的書面文件。審計意見有以下幾種:無保留審計意見；保留審計意見；否定審計意見；無法表示審計意見。根據(jù)不同情況注冊會計師應(yīng)出具不同意見的審計報告，現(xiàn)將不同類型的審計報表告例舉如下。

一、關(guān)于深圳市鴻基股份有限公司2010財務(wù)報表出具非標準無保留審計意見的審計報告說明。

出具保留意見的依據(jù)和理由《中國注冊會計師審計準則第1502號-非標準審計報告》第十條“當存在下列情形之一時，如果認為對財務(wù)報表的影響是重大或可能是重大的，注冊會計師應(yīng)當出具非無保留意見的審計報告：

（一）注冊會計師與管理層……存在分歧；

（二）審計范圍受到限制”。第十一條“如果認為財務(wù)報表整體是公允的，但存在下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見的審計報告：

（一）……不符合會計準則和相關(guān)會計制度規(guī)定，雖影響重大，但不至于出具否定意見的審計報告；

（二）因?qū)徲嫹秶艿较拗?，不能獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，雖影響重大，但不至于出具無法表示意見的審計報告?！?/p>

根據(jù)上述規(guī)定對應(yīng)審計分析判斷如下：

1、公司上述代持股事項，根據(jù)現(xiàn)有的審計證據(jù)，我們認為有跡象表明是由于舞弊造成公司資產(chǎn)流失，按《中國注冊會計師審計準則第1141號-財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮》規(guī)定，由于侵占資產(chǎn)導致的

錯報與財務(wù)報表審計相關(guān)。

2、該事項導致的會計差錯，不影響鴻基集團公司本報告期損益情況，但影響鴻基集團公司以前的投資收益和相應(yīng)所得稅費用及本報告期資產(chǎn)負債表的未分配利潤和應(yīng)收款等項目的列報。其影響范圍涉 及財務(wù)報表局部而非整體（廣泛），其金額可能重大或不重大。

3、由于審計的固有限制，我們無法取得充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，包括如涉及相關(guān)單位或個人對該事項性質(zhì)和金額清晰一致的書面或口頭確認等，以支持我們的審計進一步判斷。鑒于上述，我們認為就該事項對公司財務(wù)報表出具保留意見的審計報告是符合審計準則相關(guān)規(guī)定的。

（一）、該事項對公司財務(wù)報表的影響程度

該事項不影響本公司本報告期損益情況，但可能影響本公司出售該等股票的投資收益和所得稅費用及本年資產(chǎn)負債表的未分配利潤和應(yīng)收款科目，其影響程度尚無法準確判斷。但可以簡單分析如下：如果上述股票全部應(yīng)為公司所有并能追討回全部流失的款項，公司最多將獲取約 1.5 億元的經(jīng)濟利益流入（考慮稅費影響后）；如果公司除目前收回的4690.91 萬元外，不能回收其他款項，則對公司財務(wù)報表無重大影響。

（二）、該事項是否明顯違反會計準則的相關(guān)信息披露的規(guī)定《企業(yè)會計準則-基本準則》第十二條“企業(yè)應(yīng)當以實際發(fā)生交易或者事項進行會計確認，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整”《企業(yè)會計準則-基本

準則》第十九條“企業(yè)對于已經(jīng)發(fā)生的交易或者事項，應(yīng)當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延后?！薄镀髽I(yè)會計準則第28 號-會計政策、會計估計變更和差錯更正》第十一條“前期差錯通常包括計算錯誤、疏忽或曲解事實以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)盤盈等?！保鲜鍪马棇ω攧?wù)報表的影響屬于舞弊產(chǎn)生的影響，為會計差錯?！镀髽I(yè)會計準則第28 號-會計政策、會計估計變更和差錯更正》第十四條“企業(yè)應(yīng)當在重要的前期差錯發(fā)現(xiàn)當期的財務(wù)報表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)”。第十三條“確定前期差錯影響數(shù)不確實可行的......,也可以采用未來適用法”。

據(jù)此，我們認為，鑒于目前尚未完整查明上述事項的全部相關(guān)事實及取得充分的法律性依據(jù)，公司目前僅對該事項進行了詳細披露，尚未對該事項作出具體的會計處理，符合會計核算基本的真實、可靠原則，但由于前述原因?qū)е聼o法滿足及時性原則。

二、關(guān)于為中國科健股份有限公司2008 財務(wù)報表出具無法表示意見審計報告的專項說明

對中國科健股份有限公司2008 財務(wù)報表進行審計。我們按照中國注冊會計師審計準則計劃和實施審計工作，結(jié)合本年審計實施情況及已獲取的審計證據(jù)，我們?yōu)橹锌平」境鼍吡吮姯h(huán)審(2009)533 號審計報告，意見類型為無法表示意見?，F(xiàn)就為中科健公司出具無法表示意見審計報告的情況專項說明如下：

我們在審計過程中發(fā)現(xiàn)中科健公司持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性，根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1324 號——持續(xù)經(jīng)營》第三十二

條的規(guī)定，我們在審計報告中發(fā)表了無法表示意見：如財務(wù)報表附注

（十三）所述，中科健公司2008 年12 月31 日合并凈資產(chǎn)為-123,085 萬元，已嚴重資不抵債，存在多項巨額逾期借款、對外擔保；中科健公司面臨多項訴訟、部分資產(chǎn)被查封或凍結(jié)，生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模萎縮；中科健公司在報告期內(nèi)及2008 年財務(wù)報表批準報出之前，已兩次提出重大資產(chǎn)重組方案，但均已中止。截至審計報告日，中科健公司管理層在其書面評價中表示將繼續(xù)采取包括債務(wù)重組、資產(chǎn)臵換在內(nèi)的多項措施；但由于該等措施并沒有進入實施階段，我們無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以確證其能否有效改善中科健公司的持續(xù)經(jīng)營能力，因此無法判斷中科健公司繼續(xù)按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制2008 財務(wù)報表是否適當。除對上述持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制基礎(chǔ)無法判斷外，中科健公司不存在《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第14 號－非標準無保留審計意見及其涉及事項的處理》中規(guī)定的明顯違反會計準則、制度及相關(guān)信息披露規(guī)范的情況。

三、關(guān)于對中核華原鈦白股份有限公司2010財務(wù)報表出具保留意見審計報告的專項說明。

出具保留意見的考慮 我們受托對公司 2009 財務(wù)報告進行了審計，出具了無法表示意見的審計報告情況如下： 由于截至 2009 年 12 月 31 日公司貨幣資金短缺，無法償還到期債務(wù)，已到期或即將 到期的的借款也難以展期，公司面臨承擔不按期歸還借款的法律責任；截至 2009 年 12 月 31 日，公司銀行借款總額為 21，960.16 萬元，其中短期借款為 18，160.16 萬元，占 82.70%，公司過度依

賴短期借款籌資，債務(wù)壓力大，公司將陷入進一步的財務(wù)危機；公司無法獲得 供應(yīng)商的正常商業(yè)信用，難以通過賒購取得生產(chǎn)經(jīng)營所必需的原材料及其他物資，現(xiàn)金償付壓力大；受鈦白粉市場價格倒掛等因素的影響，公司截至 2009 年 12 月 31 日未分配利 潤為-282，014，846.76 萬元，經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額及營運資金為負數(shù)，財務(wù)狀況 持續(xù)惡化；公司擬通過重大資產(chǎn)重組等方式走出困境，在 2009 年 12 月 14 日與重組方簽訂 了《中核華原鈦白股份有限公司重大資產(chǎn)重組與股份轉(zhuǎn)讓框架協(xié)議》，但該項重大資產(chǎn)重組尚 需取得股東大會與相關(guān)監(jiān)管部門的批準，資產(chǎn)重組能否成功存在重大不確定性。由于上述 可能導致對貴公司持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性，我們無法 判斷貴公司以持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制 2009 財務(wù)報表的是否恰當，故我們無法對貴公司 2009 財務(wù)報表發(fā)表意見。2010相對于2009，依靠非經(jīng)常性收益實現(xiàn)盈利，經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈 額變?yōu)檎龜?shù)，財務(wù)狀況好轉(zhuǎn)。特別是東佳集團對公司整體資產(chǎn)實施托管經(jīng)營后，公司全面 復產(chǎn)，財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量狀況好轉(zhuǎn)，兩條生產(chǎn)線運行基本正常，流動資金緊缺和原材料 供應(yīng)緊張的局面緩解。公司在2010年財務(wù)報告中披露了改善經(jīng)營管理、保持持續(xù)經(jīng)營 的措施，但未披露托管期滿后如何保持持續(xù)經(jīng)營的有力措施，我們對貴公司的持續(xù)經(jīng)營能 力仍存疑慮。按照《中國注冊會計師審計準則第 1324 號—持續(xù)經(jīng)營》第三十三條規(guī)定，我們應(yīng)出具保留意見的審計報告。

四、審計意見 我們的審計意見如下： 如財務(wù)報表附注“

十四、持續(xù)經(jīng)營能力”所述，貴公司 2008 和 2009 連續(xù)發(fā) 生虧損，2010 依靠非經(jīng)常性收益實現(xiàn)盈利，但截至 2010 年 12 月 31 日，貴公司逾期 銀行借款 21，160.00 萬元難于展期，無力償還；截至 2010 年 12 月 31 日未分配利潤-27，116.58 萬元，營運資金為-13，568.86 萬元；貴公司 2010 年為了改善公司經(jīng)營、財務(wù) 狀況所進行的重大資產(chǎn)重組終止。貴公司的持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性。為此，公司 股東會決議委托山東東佳集團股份有限公司從 2010 年 12 月 28 日至 2011 年 8 月 31 日對 貴公司整體資產(chǎn)實施托管經(jīng)營，采取改組管理團隊等重大措施，使貴公司全面復產(chǎn)，生產(chǎn) 經(jīng)營恢復正常，財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量狀況好轉(zhuǎn)。但貴公司未披露托管期滿后如何保持持續(xù) 經(jīng)營的有力措施，我們對貴公司的持續(xù)經(jīng)營能力仍存疑慮。

五、特別說明 我們出具保留意見的審計報告，是說明我們對公司在 2011 年保持持續(xù)經(jīng)營能力存在 疑慮，對公司 2010 年財務(wù)報表所反映的財務(wù)狀況及經(jīng)營成果沒有實質(zhì)影響；除持續(xù)經(jīng)營 能力存在的不確定性可能產(chǎn)生的影響外，公司財務(wù)報表的編制和披露符合企業(yè)會計準則的規(guī)定。

第四篇：03-上市公司審計報告三

****有限公司

審計報告

項目編號： 被審計單位： 項目名稱： 報告時間：

【第一部分：項目概述】

審計目的（以下舉例）

1、核實某某公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果

2、核實某某公司是否存在舞弊、浪費以及其他重大不合理現(xiàn)象審計范圍

（以下舉例）

業(yè)務(wù)范圍：某某公司所有與財務(wù)數(shù)據(jù)相關(guān)的業(yè)務(wù) 組織范圍：某某公司的財務(wù)部門、業(yè)務(wù)部門、公司領(lǐng)導。期間范圍：****年**月**日至****年**月**日

資料范圍：財務(wù)報表、憑證、銀行對賬單、資產(chǎn)盤點表、合同、公司管理制度等（詳見資料清單）。審計方法（以下舉例）

審計依據(jù)和標準：會計準則、各項稅收法律法規(guī)等

審計流程及方法：首先審閱了財務(wù)資料，然后根據(jù)審閱中注意到的金額較大、性質(zhì)異常的事件開始重點關(guān)注，收集相關(guān)證據(jù)以證明是否正常合理，最后與有關(guān)當事人進行溝通等方式以確定違規(guī)事實是否存在，最后出具審計意見。

【第二部分：審計總體結(jié)論】

經(jīng)過審計。我們認為某某公司財務(wù)資料所反映的財務(wù)狀況以及當期的經(jīng)營成果與公司的實際狀況基本一致，在審計中沒有發(fā)現(xiàn)某某公司存在重大差錯、舞弊現(xiàn)象，公司的會計憑證和經(jīng)營成果是真實可信的。

附：報表項目解析如下：

一、資產(chǎn)負債表主要項目

資產(chǎn)負債表主要變化項目簡析如下：

（一）期末流動資產(chǎn)與期初相比減少****元。貨幣資金減少**億元，主要變化及原因如下：……

存貨減少**億元，其中原材料和產(chǎn)成品分別減少**萬元和**萬元，造成……。預付賬款…… ……

（二）非流動資產(chǎn)增加****元。

1、固定資產(chǎn)項目……

2、長期股權(quán)投資…… ……

（三）流動負債減少****元，主要因為……。

（四）非流動負債增長****元，主要因為……。……

二、利潤主要項目

簡析：……。

其中毛利貢獻結(jié)構(gòu)及毛利率變動情況如下：……。****年預算完成情況：……。

【第三部分：審計過程與意見】

總體看來，某某公司在制度健全和運行方面比較到位。財務(wù)工作規(guī)范、準確地反映了公司的資產(chǎn)狀況和經(jīng)營成果。但在公司日常管理上，尚有部分細節(jié)需要進一步進行明確，具體如下：

一、公司制度健全方面 ……

審計發(fā)現(xiàn)：……。審計建議：……?！?/p>

二、資產(chǎn)管理 ……

（一）低值易耗品管理 審計發(fā)現(xiàn)：……。審計建議：……。

（二）固定資產(chǎn)及在建工程管理 審計發(fā)現(xiàn)：……。審計建議：……?！?/p>

三、費用管理 審計發(fā)現(xiàn)：……。審計建議：……。

四、員工社保管理 審計發(fā)現(xiàn)：……。審計建議：……。

五、部分企業(yè)風險提示 審計發(fā)現(xiàn)：……。審計建議：……。

六、公司財務(wù)手續(xù)的規(guī)范運作方面，賬務(wù)核算的精確性 審計發(fā)現(xiàn)：……。審計建議：……。

審計組將審計結(jié)果向***進行專項匯報，***指示：……。

****公司審計組 ****年**月**日

文章來源：財稅研究院FTI公眾號

大公財務(wù)團隊收集整理

【第四部分：審計總體結(jié)論】

第五篇：關(guān)于上市公司審計報告的幾個問題

楊志國［提要］我們在研究2001年上市公司的非標準無保留審計意見的審計報告，并對2001年之前的審計報告進行統(tǒng)計分析的基礎(chǔ)上，對持續(xù)經(jīng)營能力、對重大事項的強調(diào)、資產(chǎn)減值準備的計提、以及其他主體工作、對前期會計報表發(fā)表的意見不同于原來的意見等幾個問題提出我們的看法，并從理論上就如何出具審計報告談一些意見。2001年上市公司會計報表審計中，共有159家上市公司被注冊會計師出具了非標準無保留審計意見的審計報告。非標準無保留審計意見的審計報告包括帶說明段無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕表示意見的審計報告。這些非標準無保留審計意見涉及的事項主要包括：(1)上市公司持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性；(2)資產(chǎn)減值準備計提的金額難以估計；(3)會計政策、會計估計變更及重大會計差錯更正；(4)控股股東和其他關(guān)聯(lián)方占用上市公司資金；(5)強調(diào)某一重大事項。從審計報告的質(zhì)量看，大多數(shù)會計師事務(wù)所出具的審計報告意見類型定性準確，用詞規(guī)范，便于理解和使用。但也有一些審計報告意見類型定性不準，邏輯不清，表述不當，用詞晦澀，難以理解和使用。某些會計師事務(wù)所在獨立性方面存在問題，不按獨立審計準則的要求出具審計報告。比較突出的現(xiàn)象是，以拒絕表示意見或保留意見代替否定意見，以保留意見代替拒絕表示意見，以帶說明段的無保留意見代替保留意見或拒絕表示意見。從我們的分析看，由于中國證監(jiān)會在2001年底發(fā)布了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第14號--非標準無保留審計意見及其涉及事項的處理》，對于上市公司拒絕就明顯違反會計準則、制度及相關(guān)信息披露規(guī)范規(guī)定的事項做出調(diào)整，或者調(diào)整后注冊會計師認為其仍然明顯違反會計準則、制度及相關(guān)信息披露規(guī)范規(guī)定，進而出具了非標準無保留審計意見的，證券交易所應(yīng)當在上市公司定期報告披露后，立即對其股票實行停牌處理，并要求上市公司限期糾正。在這種壓力下，上市公司規(guī)避非標準無保留審計意見的動機明顯增強，會計師事務(wù)所面臨的壓力也大大增加。某些會計師事務(wù)所在能夠確定被審計單位明顯違反會計準則和會計制度的情況下，不再執(zhí)行必要的審計程序，以審計范圍受到限制為由出具保留意見或拒絕表示意見的審計報告，甚至出具帶說明段無保留意見的審計報告。這樣一來，就回避了對上市公司是否明顯違反會計準則和會計制度發(fā)表意見。當然，根據(jù)有關(guān)部門的核查，某些會計師事務(wù)所出具的標準無保留意見審計報告同樣存在著一定問題，這種報告的隱蔽性更大，給會計報表使用者帶來的危害也更大。為此，我們進一步研究了2001年上市公司的159份非標準無保留審計意見的審計報告，并對2001年之前的審計報告進行統(tǒng)計分析。現(xiàn)對其中的幾個共性問題提出我們的看法與大家討論，并就如何出具審計報告談一些意見。需要說明的是，這些問題并不針對哪一家會計師事務(wù)所，而是希望通過討論，引起大家對這些問題的注意，使審計報告質(zhì)量在以后得到進一步的改善和提高。關(guān)于持續(xù)經(jīng)營能力問題[!--empirenews.page--]1997年到2001年約有150份審計報告明確提及了上市公司的持續(xù)經(jīng)營能力問題，其中55份為拒絕表示意見，4份為否定意見，61份為保留意見，30份為帶說明段無保留意見。許多會計師事務(wù)所在帶說明段無保留意見或在保留意見段之后增加說明段提及持續(xù)經(jīng)營能力問題，也有相當一部分會計師事務(wù)所在拒絕意見的審計報告中提及持續(xù)經(jīng)營能力問題，極少部分會計師事務(wù)所在否定意見的審計報告中提及持續(xù)經(jīng)營能力問題。許多會計報表使用者反映，一些上市公司的持續(xù)經(jīng)營能力問題及其披露并不存在顯著差異，而會計師事務(wù)所在審計報告說明段中的表述也不存在顯著差異，但審計意見類型卻差異很大。把持續(xù)經(jīng)營能力問題簡單地放在意見段之后，或等同于審計范圍受到限制，出具保留意見或拒絕意見的審計報告，致使審計報告的有用性受到影響，甚至產(chǎn)生誤導作用。持續(xù)經(jīng)營能力問題實際上是一個重大不確定事項。對不確定事項，我們可以進行如下分析。1.不確定事項不等于審計范圍受到限制。不確定事項包括或有事項，但范圍比或有事項大，主要是過去交易或事項形成的一種狀況，其結(jié)果須通過未來事情的發(fā)生或不發(fā)生予以證實。任何不確定事項都包括兩個方面：一是已經(jīng)發(fā)生的事項，二是尚未發(fā)生的事項。注冊會計師對已經(jīng)發(fā)生的事項有可能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，而對尚未發(fā)生的事項則無能為力，審計證據(jù)有可能在將來才能獲取。因此，不確定事項并不等于審計范圍受到限制。不能遇到不確定事項，就簡單地出具保留意見或拒絕發(fā)表意見的審計報告。2.不確定事項不等于被審計單位沒有遵守企業(yè)會計準則和會計制度。不確定事項與被審計單位沒有遵守企業(yè)會計準則和會計制度是兩碼事。如果被審計單位按照會計準則和會計制度對不確定事項進行了適當會計處理和披露，就不算違反企業(yè)會計準則和會計制度。持續(xù)經(jīng)營能力問題是比較復雜的不確定事項。如果被審計單位在會計報表中進行了適當披露，注冊會計師應(yīng)出具無保留意見的審計報告，并在意見段之后增加說明段，描述導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項或情況以及管理當局擬采取的改善措施。如果被審計單位未在會計報表中進行適當披露，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見或否定意見的審計報告，并在意見段之前的說明段中描述導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項或情況，以及持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性的事實，并指明被審計單位未在會計報表中進行適當披露。3.如果認為被審計單位編制會計報表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再合理，而被審計單位仍按持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表，注冊會計師應(yīng)當出具否定意見的審計報告。如果認為被審計單位編制會計報表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再合理，且被審計單位已按其他基礎(chǔ)重新編制了會計報表，注冊會計師應(yīng)當按照《獨立審計實務(wù)公告第6號——特殊目的業(yè)務(wù)審計報告》的規(guī)定辦理。4.如果被審計單位存在可能導致注冊會計師對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況，但管理當局拒絕就持續(xù)經(jīng)營能力作出書面評價，而會計報表仍按持續(xù)經(jīng)營假設(shè)基礎(chǔ)編制，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見或否定意見的審計報告。關(guān)于對重大事項強調(diào)問題[!--empirenews.page--]2001年上市公司會計報表審計中，共有124份非標準無保留意見的審計報告在意見段之后增加了說明段，其中97份為帶說明段無保留意見的審計報告，27份為意見段之后帶說明段的保留意見的審計報告。涉及的事項主要包括八項減值準備計提、未決訴訟、大額逾期借款、持續(xù)經(jīng)營能力、重大交易事項的法律手續(xù)不完備、關(guān)聯(lián)方占款以及為關(guān)聯(lián)方擔保等關(guān)聯(lián)交易、資產(chǎn)重組、提及其他注冊會計師、前任注冊會計師或?qū)＜业墓ぷ?、補貼收入、非經(jīng)常性損益、一次性交易取得的收入占主營業(yè)務(wù)收入比重較大、會計政策和會計估計發(fā)生變更等。上述事項固然屬于重大事項，然而有些事項放在意見段之后的說明段是不合適的，需要實施必要的審計程序，把問題搞清楚。為了規(guī)范注冊會計師出具帶說明段的無保留意見和保留意見的審計報告，我們在近期修訂的《獨立審計具體準則第7號——審計報告》中明確規(guī)定，當存在下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)在無保留意見或保留意見審計報告的意見段之后增加說明段：(1)強調(diào)有關(guān)持續(xù)經(jīng)營的重大事項；(2)存在可能影響會計報表的重大或有負債；(3)會計政策、會計估計發(fā)生變更且對會計報表產(chǎn)生重大影響；(4)與已審計會計報表一同披露的其他信息與已審計會計報表存在重大不一致；(5)更新前期審計意見；(6)強調(diào)某一重大事項(持續(xù)經(jīng)營除外)。注冊會計師應(yīng)當在說明段中指明，“此外，我們提醒會計報表使用者關(guān)注??。本段內(nèi)容并不構(gòu)成對會計報表的任何保留，也不影響已發(fā)表的審計意見類型”。通過采取這樣的措施，一方面可以明確注冊會計師的法律責任，在一定程度上遏制某些會計師事務(wù)所以描述事項代替發(fā)表意見的行為，防止把本應(yīng)發(fā)表保留甚至否定意見的事項放在意見段后表述，另一方面也可以提醒會計報表使用人更加明確地理解審計報告的意見類型。此外，我們還在起草的《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號——審計報告(試行)》中作出了一些禁止性的規(guī)定，限制把某些事項放在意見段之后的說 明段中作出表述。關(guān)于資產(chǎn)減值準備計提問題2001年上市公司會計報表審計中，約有50份非標準無保留意見的審計報告涉及了上市公司的資產(chǎn)減值準備問題，其中28份為帶說明段無保留意見，10份為保留意見，12份為拒絕表示意見。在各項資產(chǎn)減值準備中，涉及壞賬準備的比重較大，有41份，短期投資跌價準備2份，存貨跌價準備7份，長期投資減值準備9份，固定資產(chǎn)減值準備4份，無形資產(chǎn)減值準備2份，在建工程減值準備4份，委托貸款減值準備2份(有的審計報告涉及若干項減值準備)。此外，還有若干份審計報告僅僅提及了應(yīng)收款項本身，未明確提及減值準備問題。從目前來看，上市公司對資產(chǎn)減值準備的計提出現(xiàn)了兩種傾向，一種傾向是出于增發(fā)、配股或保持業(yè)績的需要，少提或不提資產(chǎn)減值準備，另一種傾向是為以后的資產(chǎn)重組、扭虧為盈、保住上市資格或避免ST處理打基礎(chǔ)，而多提資產(chǎn)減值準備。從50份非標準無保留意見的審計報告來看，有相當一部分會計師事務(wù)所僅在意見段之后的說明段中描述了被審計單位計提減值準備的事實，而未對減值準備計提的充分性與合理性作出實質(zhì)性判斷；還有一部分會計師事務(wù)所以審計范圍受限從而無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)為由，同樣未對減值準備計提的充分性與合理性作出實質(zhì)性的判斷。應(yīng)當指出的是，資產(chǎn)減值準備計提屬于會計估計而非不確定事項。這種現(xiàn)象的出現(xiàn)固然與上市公司編制虛假財務(wù)報告的動機以及資產(chǎn)減值準備計提的復雜性有關(guān)，但也反映了某些會計師事務(wù)所獨立性存在問題、未能勤勉盡責的情況，從而為會計報表使用者提供的信息有用性大大降低，浪費了社會資源。[!--empirenews.page--]為了進一步規(guī)范出具恰當?shù)膶徲媹蟾?，我們在近期起草的《中國注冊會計師?zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號--審計報告(試行)》中明確規(guī)定：(1)如果認為被審計單位管理當局作出的重大會計估計是合理的，并進行了適當披露，注冊會計師決定出具無保留意見的審計報告時，不應(yīng)在審計報告的意見段之后增加說明段對重大會計估計事項作出強調(diào)；如果管理當局作出了重大會計估計變更，且變更是合理的，并進行了適當?shù)呐?，注冊會計師?yīng)當在審計報告的意見段之后增加說明段，以強調(diào)說明有關(guān)會計估計的變更事項及其對會計報表的影響。(2)如果認為被審計單位管理當局作出的重大會計估計不合理，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見或否定意見的審計報告。(3)如果審計范圍受到被審計單位或客觀條件的限制，以致無法評價重大會計估計的合理性，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見或拒絕發(fā)表意見的審計報告。關(guān)于提及其他主體的工作注冊會計師在出具審計報告時，提及其他主體工作的情況時有發(fā)生，被提及的主體通常涉及其他注冊會計師、前任注冊會計師以及專家。根據(jù)統(tǒng)計，在1993-2001年之間，提及其他注冊會計師的審計報告約有50份，提及前任注冊會計師的審計報告約有20份，提及專家的審計報告約有10份。1.提及其他注冊會計師的工作。近年來，某些會計師事務(wù)所以帶說明段無保留意見的審計報告方式提及其他注冊會計師的現(xiàn)象比較突出，通常采用“(完全)依賴于其他會計師事務(wù)所審計報告的審計意見”以及“根據(jù)我們的審計及其他會計師事務(wù)所的審計報告??”等措辭。此外，某些會計師事務(wù)所在出具保留意見審計報告時也使用了“我們未復核”或“(完全)依賴于其他會計師事務(wù)所審計報告的審計意見”等責任不清的表述方式，或未在審計報告中充分解釋無法信賴其他注冊會計師工作的理由等。眾所周知，某些上市公司利潤主要來源于其子公司，而這些子公司往往是設(shè)在境內(nèi)的高科技公司或設(shè)在境外的銷售公司，潛藏著很大的財務(wù)欺詐風險。主審注冊會計師不對境外子公司進行審計，或無法對境外會計師事務(wù)所的工作底稿進行復核，只在審計報告中提及其他注冊會計師的工作，回避可能承擔審計責任的做法并不妥。為了進一步規(guī)范注冊會計師在審計報告中提及其他注冊會計師的行為，我們在近期起草的《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號--審計報告(試行)》中進一步明確規(guī)定：(1)如果對其他注冊會計師的專業(yè)勝任能力和獨立性均表示滿意，對其一貫執(zhí)業(yè)情況等方面已經(jīng)熟知并認為良好，且對其他注冊會計師本次的審計范圍和審計工作質(zhì)量感到滿意，主審注冊會計師一般不應(yīng)在審計報告中提及其他注冊會計師的工作；(2)主審注冊會計師出具無保留意見的審計報告時，不應(yīng)在審計報告中的引言段、范圍段和意見段提及其他注冊會計師的工作，也不應(yīng)在意見段之后增加說明段提及其他注冊會計師的工作，以免被誤認為是發(fā)表保留意見或者把責任分攤給其他注冊會計師；(3)如果無法對其他注冊會計師的工作進行復核或其他注冊會計師的工作不能滿足要求，且無法直接實施必要的審計程序，主審注冊會計師應(yīng)當出具保留意見或無法表示意見的審計報告，并考慮在審計報告中提及其他注冊會計師的工作，但不應(yīng)被視為將其責任分攤給其他注冊會計師；(4)主審注冊會計師如果決定在審計報告中提及其他注冊會計師的工作，應(yīng)當在意見段之前的說明段指明雙方的審計范圍，及由其他注冊會計師審計的資產(chǎn)總額、營業(yè)收入或其他重要項目占被審計單位會計報表整體各該項目的比例，清楚地說明導致所發(fā)表意見的主要原因，并在可能情況下，指出其對會計報表反映的影響程度；(5)主審注冊會計師在出具保留意見或無法表示意見的審計報告時，不應(yīng)使用“我們未復核經(jīng)其他會計師事務(wù)所審計的貴公司所屬子公司的會計報表”、“我們完全(或部分地)依賴于(或基于)其他會計師事務(wù)所審計報告的審計意見”、“根據(jù)我們的審計及其他會計師事務(wù)所的審計報告??”或類似表述。[!--empirenews.page--]2.提及前任注冊會計師的工作。當上市公司變更會計師事務(wù)所時，通常會出現(xiàn)在審計報告中提及前任注冊會計師的問題。根據(jù)統(tǒng)計，有相當一部分后任注冊會計師在審計報告中提及前任注冊會計師時，不符合《獨立審計準則第14號——期初余額》的要求。比如，在保留意見的審計報告中僅僅簡單描述“上會計報表經(jīng)XXX會計師事務(wù)所審計”的事實，而沒有明確期初余額對所審計會計報表的影響；甚至有個別會計師事務(wù)所在說明段中使用“貴公司上會計報表非由我所審計，我們對本會計報表期初余額不予置評”的措辭。我們認為，如果期初余額對本期會計報表不存在重大影響，后任注冊會計師不應(yīng)在審計報告中提及前任注冊會計師的工作；如果期初余額對會計報表存在或可能存在重大影響，后任注冊會計師可以提及前任注冊會計師的工作，并應(yīng)當按照《獨立審計準則第14號——期初余額》的要求出具相應(yīng)的審計報告。為了進一步規(guī)范注冊會計師在審計報告中提及前任注冊會計師的行為，我們在近期起草的《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號——審計報告(試行)》中進一步明確規(guī)定：如果期初余額不存在影響本期會計報表的重大錯報，注冊會計師決定出具無保留意見的審計報告時，不應(yīng)在意見段之后的說明段中提及前任注冊會計師，以免被誤認為是發(fā)表保留意見或者把責任分攤給前任注冊會計師。3.提及專家的工作。根據(jù)統(tǒng)計，會計師事務(wù)所在審計報告中提及專家工作的情況在近兩年來開始增多。某些會計師事務(wù)所明明知道上市公司通過資產(chǎn)重組在玩數(shù)字游戲，明明知道專家的工作不甚合理，將導致收益確認存在問題，但為了滿足上市公司的要求，或回避可能承擔的責任，只是在審計報告的意見段之后增加說明段提及專家的工作，或雖指出會計報表部分地依賴于專家工作的結(jié)果，但又不說明專家工作的方法、程序及其結(jié)果對會計報表的影響。這種做法不符合《獨立審計準則第12號——利用專家的工作》的要求。為了進一步規(guī)范在審計報告中提及專家工作的行為，我們在近期起草的《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號——審計報告(試行)》中進一步明確規(guī)定：(1)注冊會計師出具無保留意見的審計報告時，不應(yīng)在審計報告中提及專家的工作，以免被誤認為是發(fā)表保留意見或把責任分攤給專家。(2)如果專家工作結(jié)果致使注冊會計師出具保留意見或無法表示意見的審計報告，注冊會計師應(yīng)當在意見段之前的說明段中提及專家的工作，包括專家的身份和專家的參與程度等，并清楚描述所發(fā)表審計意見的理由。關(guān)于對前期會計報表發(fā)表的意見不同于原來的意見當會計師事務(wù)所連續(xù)接受審計業(yè)務(wù)委托時，則至少前后兩期(前期及本期)會計報表是由其審計的。當前期的會計報表在本期的比較會計報表 出現(xiàn)時，是第二次出現(xiàn)。此時，會計師事務(wù)所的審計意見不但涵蓋本期會計報表，也涵蓋再次出現(xiàn)的前期會計報表。會計師事務(wù)所再次對同一會計報表發(fā)表意見的做法，稱為更新前已發(fā)出的審計意見。[!--empirenews.page--]當會計師事務(wù)所更新前已發(fā)出的審計意見時，兩個審計意見的日期一定不同，第二次審計意見的日期接近目前。至于審計意見的種類，可與以前發(fā)出的相同或與以前發(fā)出的不同。在審計本期會計報表時，注冊會計師應(yīng)當關(guān)注影響用于比較的前期會計報表的情形或事項。如果注冊會計師因被審計單位違反企業(yè)會計準則已經(jīng)對前期會計報表發(fā)表了保留意見或否定意見，而該前期會計報表已經(jīng)在當期按照企業(yè)會計準則重新編制，那么注冊會計師在審計報告中應(yīng)當指明該會計報表已經(jīng)重新編制，并對該重新編制的會計報表發(fā)表無保留意見。目前，有些會計師事務(wù)所雖然認可被審計單位對前期會計報表進行重新編制，但對當期會計報表出具審計報告時，尤其對比較會計報表出具審計報告時，只字不提被審計單位重編會計報表的事實，使會計報表使用者產(chǎn)生誤解。明明記得會計師事務(wù)所對上會計報表發(fā)表了非標準無保留意見，怎么在比較會計報表中卻變成了無保留意見?針對這種情況，我們在近期起草的《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號——審計報告(試行)》中要求：如果被審計單位已經(jīng)在當期按照企業(yè)會計準則重新編制了前期會計報表，注冊會計師應(yīng)當在審計報告意見段之后增加說明段，指明發(fā)表不同意見的所有主要原因。該說明段應(yīng)當披露：(1)前期審計報告的日期；(2)前期發(fā)表的意見類型；(3)導致注冊會計師發(fā)表不同意見的情形或者事項；(4)注冊會計師對于重新編制的前期會計報表發(fā)表的意見不同于先前發(fā)表的意見。此外，在IPO會計報表審計中，有一種現(xiàn)象值得注意。因為中國證監(jiān)會對某些公司實行專項復核，負責審計的會計師事務(wù)所可能沒有發(fā)現(xiàn)的問題，而負責專項復核的會計師事務(wù)所卻發(fā)現(xiàn)了。如果問題重大，公司應(yīng)當重新編制會計報表，會計師事務(wù)所應(yīng)當重新出具審計報告。最近發(fā)現(xiàn)，有的會計師事務(wù)所把兩個審計報告同時放在申報材料中，給會計報表使用者造成誤解：對同一會計報表出具兩個無保留意見的審計報告，而審計報告文號和日期卻不一樣，也不解釋原因。應(yīng)該說，最簡單的辦法應(yīng)當將第二個審計報告放在申報材料中。如果會計師事務(wù)所認為發(fā)現(xiàn)的問題不重大，出具的審計報告沒有問題，堅持將兩個審計報告同時放在申報材料中，應(yīng)當在第二個審計報告意見段之后增加說明段，說明公司重新編制或調(diào)整會計報表這一事實。