第一篇：論文：淺談對社會審計失敗的思考

淺談對社會審計失敗的思考

【摘要】審計是一項獨立的經(jīng)濟監(jiān)督活動。如今,國內(nèi)外影響巨大的審計失敗案件層出不窮,注冊會計師行業(yè)進(jìn)入了前所未有的困頓時期。文章從審計失敗的成因、影響及其對策等進(jìn)行論述, 探討審計人員對審計失敗產(chǎn)生的原因的認(rèn)識, 加強對審計失敗進(jìn)行控制和規(guī)避。

【關(guān)鍵詞】審計失敗原因 對策

長期以來，我國社會審計管理體制、職能定位、人員素質(zhì)、法律法規(guī)等諸多因素的影響，缺乏必要的獨立性和足夠的權(quán)威性，難以發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督作用。

一、審計失敗的含義

審計失敗是指審計人員由于沒有遵守公認(rèn)審計準(zhǔn)則而形成或提出了錯誤的審計意見，審計失敗可能來自于被審計單位會計報表存在的錯誤或舞弊，或者兩者兼有而有之，當(dāng)被審計單位的會計報表中存在錯誤或舞弊時，如果審計人員嚴(yán)格地按照獨立審計準(zhǔn)則的要求行事，保持職業(yè)上應(yīng)有的認(rèn)真和誤慎，通過實施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦蚝头椒ǎ强梢詫媹蟊碇兄卮蟮腻e誤和舞弊事項揭示出來的，但是審計人員卻因種種原因未能查出這些錯誤和舞弊而出具了肯定意見的審計報告，從而誤導(dǎo)投資者和債權(quán)人做出錯誤的判斷，這就是審計失敗，審計人員通常要對審計失敗承擔(dān)責(zé)任，因此審計人員在進(jìn)行審計工作時，應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行審計計劃，保持高度的專業(yè)懷疑。

二、審計失敗的后果

審計失敗的發(fā)生, 首先影響的是審計信息使用者的決策行為, 并在總體上制約市場運行效率和社會資源的配置效果。

(一)對會計師事務(wù)所本身的影響

1.會計師事務(wù)所的聲譽。一旦審計失敗發(fā)生, 有可能嚴(yán)重影響事務(wù)所的聲譽。這種受損的聲譽不僅對事務(wù)所的現(xiàn)實市場產(chǎn)生極大的負(fù)面影響, 而且會使其散失潛在市場。

2.會計師事務(wù)所的誠信。對注冊會計師而言, 誠信既是財富, 又是財源, 誠信還是財力。誠信一但缺失, 就意味著失去了走向市場化與國際化的通行證。

3.會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)。審計失敗的產(chǎn)生將使客戶利益受損, 其忠誠度呈下階趨勢, 其良好的關(guān)系無法長久地維持。

4.會計師事務(wù)所的存在性。審計失敗的產(chǎn)生, 可能導(dǎo)致法律訴訟, 對會計師事務(wù)所的存在產(chǎn)生直接的威脅。如美國的安然公司導(dǎo)致了美國的安達(dá)信會計公司的破產(chǎn), 等等。

(二)對注冊會計師的影響

注冊會計師法律責(zé)任問題, 不僅會影響社會審計的質(zhì)量,決定審計地位的高低, 對于我國證券市場健康有序的運行, 市場經(jīng)濟的法制建設(shè)有著不可估量的作用。

1.注冊會計師的聲譽。審計失敗一但發(fā)生, 首當(dāng)其沖便是對個人聲譽的不利, 相繼而來的便是旁人的冷嘲熱諷, 更有甚者客戶對其的攻擊, 個人的聲譽受相當(dāng)大的損害。

2.注冊會計師的法律責(zé)任。當(dāng)被審計單位出現(xiàn)財務(wù)危機或破產(chǎn)情況后或?qū)徲嫀煹脑? 造成審計失敗, 不論是信息使用者還是法官, 都傾向于從有支付能力的注冊會計師取得賠償, 這就是所謂的深口袋理論。實際上, 卻總是發(fā)生繞過被審計者而要求注冊會計師承擔(dān)全部或主要責(zé)任的情況。

(三)對社會的影響

1.決策失誤。審計失敗使審計信息質(zhì)量不理想, 市場參與者一般都處于不完全信息和不對稱信息的狀態(tài)之中, 信息供給和擁有越不完全, 不確定性的程度和風(fēng)險就越大, 決策失誤。

2.控制失靈。審計失敗, 使委托人不能借助于信息全面地觀察企業(yè)的狀況, 并使代理人有條件和可能利用私有信息采取某些損害委托人的行動;由于審計失敗, 使委托人無法借助于財務(wù)指標(biāo)來衡量和評價代理人工作的主觀努力程度, 代理人有可能“偷懶”或“規(guī)避責(zé)任”;由于審計失敗, 處于企業(yè)外部的委托人, 常常不能有效地鑒定信息的供給質(zhì)量, 使代理人可能會利用虛假的信息“欺騙”委托人, 損害委托人的利益等。這種控制失靈的現(xiàn)象同樣存在于企業(yè)內(nèi)部各層級之間的關(guān)系中。

3.評價失公。由于審計失敗, 各種業(yè)績指標(biāo)就會失去與經(jīng)營者履行經(jīng)管責(zé)任之間的相關(guān)性, 從而使評價失公。

4.市場失效。導(dǎo)致市場效率差別的原因之一, 是證券市場價格反映信息的充分程度, 而這又與企業(yè)信息和外部信息的供給數(shù)量和質(zhì)量有關(guān)?？梢哉f, 在不考慮宏觀環(huán)境信息的情況下, 企業(yè)內(nèi)部信息披露越充分, 信息公開的程度越大, 少數(shù)人獲取內(nèi)幕信息或私有信息進(jìn)行交易的機會就越小, 證券市場效率也就越高, 反之, 則越低。

三、導(dǎo)致審計失敗的原因

（一）對被審計單位的審計信息把握不正確、不全面、不充分。

1.對被審計單位的業(yè)務(wù)經(jīng)營情況缺乏充分了解。會計是活動的綜合反映，假如不熟悉被審計單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動，僅限于有關(guān)的會計資料，就有可能發(fā)現(xiàn)不了存在的。首先，當(dāng)被審計單位面臨財務(wù)困境時，出具虛假財務(wù)報告的可能性就大。根據(jù)美國對財務(wù)報告虛假所作的發(fā)現(xiàn)：44%的財務(wù)報告虛假發(fā)生于面臨衰退的企業(yè)。我國某上市公司的情況就說明了這一題目，該公司在企業(yè)發(fā)生虧損后，專門成立了一個做假帳的班子，粉飾業(yè)績，使投資者蒙受了重大損失。其次，客戶的經(jīng)濟業(yè)務(wù)越復(fù)雜，財務(wù)報告出現(xiàn)虛假的可能性也越大，由于企業(yè)可能利用關(guān)聯(lián)方交易的方式隱瞞其真實的財務(wù)狀況。例如在我國，有的上市公司通過關(guān)聯(lián)方交易將巨額虧損轉(zhuǎn)移到它的關(guān)聯(lián)企業(yè)里，從而隱瞞其真實的財務(wù)狀況。有的上市公司則與其關(guān)聯(lián)企業(yè)編造一些復(fù)雜交易，這些交易從會計處理方法上看是完全正當(dāng)?shù)?，但其因此而確認(rèn)的交易利潤卻永遠(yuǎn)不會實現(xiàn)。此外，還有很多上市公司利用轉(zhuǎn)讓商標(biāo)、土地、股權(quán)等非貨幣交易業(yè)務(wù)，在沒有現(xiàn)金流進(jìn)的情況下確認(rèn)巨

額轉(zhuǎn)讓利潤，虛飾了其正常的生產(chǎn)經(jīng)營能力和獲利能力。

2.對被審計單位的控制環(huán)境及內(nèi)部治理要求缺乏充分了解。當(dāng)被審計單位的內(nèi)部控制存在嚴(yán)重缺陷，公司的決策是由一個人或少數(shù)幾個人決定，而且治理階層對財務(wù)報表編制的主要考慮是實現(xiàn)預(yù)期利潤時，那么會計報表中存在舞弊的可能性獻(xiàn)比較大。有的被審計單位治理層的業(yè)績壓力相當(dāng)大，在無法實現(xiàn)其目標(biāo)的情況下，治理職員可能會虛報業(yè)績，因此，審計職員還應(yīng)重視在審計過程中發(fā)現(xiàn)的可疑或特殊之處；對于年度中發(fā)生的非常交易，應(yīng)對其正當(dāng)性、有效性、公允性給予適當(dāng)關(guān)注，否則就有可能遺留巨大的隱患。

此外，基于以上所述，審計組織要謹(jǐn)慎對待與被審計單位簽訂的業(yè)務(wù)約定書，以明確會計責(zé)任和審計責(zé)任。對于那些經(jīng)營情況不佳或有跡象表明將出現(xiàn)經(jīng)營風(fēng)險的審計業(yè)務(wù)，應(yīng)慎重考慮是否接受委托。

（二）審計職員專業(yè)勝任能力不足或職業(yè)道德欠缺。

1.審計職員承接了不能勝任的業(yè)務(wù)。比如讓一個一貫審計工商企業(yè)的審計職員往審計行業(yè)的會計報表，就可能無法完成任務(wù)或者完成的質(zhì)量不盡如人意。此外，當(dāng)被審計單位要求在極短的時間內(nèi)提出審計報告，而審計職員為了招攬業(yè)務(wù)而接受了這樣的委托，往往又會由于時間緊迫而過分依靠未經(jīng)證實的治理當(dāng)局的陳述或解釋，甚至對客戶言聽計從，從而喪失了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，就可能出現(xiàn)題目。例如瓊民源1996年的年度審計報告，審計職員從接受委托到出具審計報告僅用了一周左右的時間。在這么短的時間里完成這么一個在全國很多地區(qū)設(shè)有分子公司的企業(yè)團(tuán)體的審計工作，工作的質(zhì)量就可想而知了。

2.未對審計助理職員給予應(yīng)有的指導(dǎo)、幫助和監(jiān)視。我國審計準(zhǔn)則規(guī)定：“注冊會計師可以根據(jù)需要配備相應(yīng)的業(yè)務(wù)助理職員和聘請專家協(xié)助工作，但應(yīng)對其工作結(jié)果負(fù)責(zé)”。如一些職級較低或練習(xí)不足的從業(yè)職員可能由于沒有豐富的實踐經(jīng)驗，碰到特殊題目時，未能保持審計工作的警覺性，輕易接受客戶所作的解釋，錯漏了可能存在的題目。但主辦審計職員卻掉以輕心，末給予有效的或適時的指導(dǎo)或質(zhì)量監(jiān)管。

3.在承接新客戶的審計業(yè)務(wù)時，應(yīng)與前任審計者取得應(yīng)有的聯(lián)系，以了解被審計單位過往是否存在任意選擇會計原則的行為。由于我國的會計準(zhǔn)則規(guī)定會計處理方法應(yīng)當(dāng)遵循一貫性原則，但并不是說盡對不能變更，假如審計職員對客戶為操縱利潤而進(jìn)行的明顯不公道的會計變更表示異議時，被審計單位就可能會通過更換會計師事務(wù)所來達(dá)到目的。如瓊民源在四年的時間內(nèi)更換了三個會計師事務(wù)所就說明了這一題目。因此，作為一個合格的審計職員，應(yīng)保持較高的職業(yè)道德水準(zhǔn)，嚴(yán)格依照獨立審計準(zhǔn)則進(jìn)行審計，以確保業(yè)務(wù)質(zhì)量；應(yīng)當(dāng)加強職業(yè)后續(xù)，不斷補充新知識，進(jìn)步業(yè)務(wù)素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平。師事務(wù)所在承接業(yè)務(wù)時，應(yīng)充分考慮審計業(yè)務(wù)的復(fù)雜性及審計職員的執(zhí)業(yè)能力，防止為了自身效益而盲目接受不能勝任的委托。對于接任審計，應(yīng)與前任審計職員取得聯(lián)系，了解被審計單位變更委托的原因。

（三）審計程序使用不當(dāng)。

1.對客戶內(nèi)部控制制度的調(diào)查、測試不公道。通常審計職員對于客戶內(nèi)部控制制度的了解，是通過詢問方式或問卷方式向公司有關(guān)經(jīng)辦職員取得的，這就涉及到所提的題目是否有針對性，是否有效；在采用面詢方式時還必須注重面談技巧，要善于察顏觀色，找出破綻或發(fā)現(xiàn)疑點。對內(nèi)部控制的符合性測試的目的在于減少實質(zhì)性測試的時間和范圍。但是審計職員由于受時間預(yù)算的限制，?？雌錅y試結(jié)果支持內(nèi)部控制良好的假設(shè)或見解，即使出現(xiàn)例外情況，也難以堅持?jǐn)U大抽樣范圍，由于這樣做可能會超出時間預(yù)算而其工作績效。

2.未能充分把握被審計單位交易的審計軌跡。審計軌跡是指通過編碼、交叉索引和連結(jié)帳戶余額與原始交易數(shù)據(jù)的書面資料所提供的一連串的跡象。審計職員可以使用審計軌跡來核實和追查交易，向被審計單位的有關(guān)職員獲取整個審計軌跡的相關(guān)書面資料。這就要求審計職員在審計初期取得被審計單位交易流程的具體資料，否則就無法核實交易的真實性。例如，審計職員在審計應(yīng)收帳款時，可以從顧客訂貨單一銷售合同一發(fā)運憑證一銷售發(fā)票一收款通知單等資料及相關(guān)的憑證、帳簿資料來確定年末余額，并將此余額向被審計單位的客戶進(jìn)行函證，以驗證應(yīng)收帳款年末余額的正確性。為避免審計失敗，審計職員應(yīng)嚴(yán)格遵守一般公認(rèn)及特定的審計準(zhǔn)則，按準(zhǔn)則要求接受委托、制定審計計劃并實施審計程序。在審計過程中經(jīng)常保持專業(yè)懷疑態(tài)度，對發(fā)現(xiàn)的題目決不輕易下結(jié)論，而是在嚴(yán)格按審計程序并充分利用分析性復(fù)核程序，以確定是否存在異常差異并找出差異產(chǎn)生的原因。

應(yīng)當(dāng)明確，審計職員的審計工作，并不能保證將財務(wù)報表中的錯弊事項都能揭示出來。但在擬訂審計計劃時，應(yīng)考慮可能的錯誤與舞弊的風(fēng)險，并于審計過程中對顯示可能存在的舞弊情況，從應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎的角度加以充分的關(guān)注，并采取適當(dāng)?shù)拇胧?。必要的話，?yīng)執(zhí)行追加審計程序。

四、審計失敗的防范

(一)樹立良好的職業(yè)道德

良好的職業(yè)道德是注冊會計師行業(yè)立足社會的根本。注冊會計師協(xié)會應(yīng)定期考核、評估以督促各會計師事務(wù)所和注冊會計師加強對自身職業(yè)道德的培養(yǎng)和提高;會計師事務(wù)所也應(yīng)定期組織相關(guān)培訓(xùn)和教育。

(二)市場競爭機制的約束

通過激勵機制的設(shè)計來解決審計失敗問題有一定效力,但這種激勵機制的運作還需要委托人對代理人的管理有監(jiān)督的興趣, 并且各個分散的股東能夠無成本地聯(lián)合起來形成股東集團(tuán)的共同意志。在現(xiàn)實中, 能夠代表股東利益的經(jīng)濟主體一般設(shè)定為董事會。由于所有權(quán)與控制權(quán)的分離, 公司控制權(quán)往往是由管理者所操縱, 并形成對董事會控制的局面, 而股東往往成為公司的過路客 , 進(jìn)一步使股東對某一特定公司的管理進(jìn)行監(jiān)

督缺乏興趣。在股權(quán)極端分散的情況下, 股東要想通過董事會利用激勵機制來直接約束審計師的行為, 就顯得十分軟弱。

(三)加強事務(wù)所內(nèi)部的質(zhì)量控制

首先, 要簽訂審計委托書, 取得管理當(dāng)局聲明書, 對注冊會計師和客戶的責(zé)任、業(yè)務(wù)的性質(zhì)、范圍等予以明確。其次, 要正確地運用分析性復(fù)核程序。在計劃階段, 注冊會計師需對企業(yè)所提供的會計報表及其他有關(guān)的資料進(jìn)行分析性復(fù)核, 以了解企業(yè)的業(yè)務(wù)經(jīng)營情況, 研究具有潛在風(fēng)險的審計領(lǐng)域, 規(guī)劃審計工作所需時間、人員, 確定經(jīng)濟業(yè)務(wù)和各會計科目實施符合性測試的范圍等;在具體實施階段, 注冊會計師亦需通過實施分析性復(fù)核收集一定的審計證據(jù), 以發(fā)現(xiàn)尚需進(jìn)一步檢查的事項;在審計完成階段, 注冊會計師應(yīng)對會計信息全面地實施分析性復(fù)核程序, 以評價局部的審計結(jié)論和擬形成的面地實施分析性復(fù)核程序, 以評價局部的審計結(jié)論和擬形成的審計意見的正確性。第三, 要恰當(dāng)?shù)赜涗泴徲嫻ぷ? 編制良好的工作底稿;收集充分的證據(jù), 恰當(dāng)?shù)卦u價證據(jù);分配審計資源于高風(fēng)險的審計領(lǐng)域, 確保識別所有的重大錯報和漏報: 對審計工作底稿實行三級復(fù)核制度, 對重大問題實行報告制度。

(四)采取風(fēng)險基礎(chǔ)審計方法

在目前我國大多數(shù)企業(yè)內(nèi)部控制較差和管理人員串通舞弊經(jīng)常存在的情況下, 繼續(xù)采用制度基礎(chǔ)審計方法可能會導(dǎo)致審計失敗的發(fā)生。對此, 我們可以參考發(fā)達(dá)國家普遍采用的風(fēng)險基礎(chǔ)審計方法, 根據(jù)對風(fēng)險的評估分配審計資源, 重點關(guān)注風(fēng)險較大的領(lǐng)域和范圍, 以保證審計的真實和完整。

(五)選擇和保持客戶時需慎重

注冊會計師在接受委托之前, 應(yīng)采取與前任注冊會計師聯(lián)系等程序, 評價客戶管理高層的品格。一旦發(fā)現(xiàn)其缺乏正直的品格, 應(yīng)當(dāng)盡量拒絕接受。對于陷入財務(wù)困境的客戶要尤為注意, 歷史上就曾出現(xiàn)有財務(wù)危機的公司比沒有財務(wù)危機的公司較容易虛報收入和隱瞞需在財務(wù)報告中披露的事實的事例。一旦判斷客戶陷入財務(wù)困境, 最好考慮拒絕接受這類客戶;若無法拒絕, 則應(yīng)提高審計費用, 執(zhí)行較為詳細(xì)的審計, 以降低審計失敗的風(fēng)險。

總之，完善現(xiàn)代企業(yè)制度下的社會審計制度，是一項既長遠(yuǎn)又艱巨的任務(wù)，需要我們不斷地去努力，去探索，以加強企業(yè)的自我約束和自我監(jiān)管，提高企業(yè)競爭力，適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展要求。

【參考文獻(xiàn)】

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第二篇：對審計失敗的再思考論文

對審計失敗的再思考

內(nèi)容摘要：隨著我國審計業(yè)務(wù)的發(fā)展，審計失敗的案件時有發(fā)生，給社會造成巨大的損失，審計失敗的問題也引起了審計理論與實踐研究界的高度關(guān)注。本文試從審計失敗的本質(zhì)談起，著重論述了對審計失敗形成的原因及其規(guī)避措施的一些看法與對策。

何為審計失敗，顧名思義，審計失敗就是指審計人員未能發(fā)現(xiàn)財政、財務(wù)收支及財務(wù)報表中的虛假不實，未能在企事業(yè)單位經(jīng)營活動中通過系統(tǒng)、規(guī)范審計方法評價和改善組織的風(fēng)險管理、組織經(jīng)營而出具或披露了審計意見，由此引起審計爭議，導(dǎo)致審計形象的失敗。近二十多年來，隨著我國審計事業(yè)的迅速發(fā)展，審計失敗的案件屢屢發(fā)生，給審計機構(gòu)、企業(yè)和社會 造成巨大的損失，審計失敗的問題也引起了審計理論與實踐研究界的高度關(guān)注。本文從審計失敗的本質(zhì)談起，著重論述了審計失敗形成的原因及其規(guī)避措施的一些看法與對策，希望在進(jìn)一步完善我國現(xiàn)有的審計監(jiān)督體系，杜絕虛假會計信息披露泛濫有所裨益。

一、審計失敗的本質(zhì)剖析

審計失敗的本質(zhì)具體講涵概以下三方面內(nèi)容：首先，審計失敗的結(jié)果是錯誤的審計意見，而這一結(jié)果是因為審計人員未能正確遵循審計準(zhǔn)則的具體要求而造成的。這就與審計風(fēng)險劃清了界限：如果審計人員正確地遵守了審計準(zhǔn)則，但仍然提出了錯誤的審計意見，這種情況就屬于審計風(fēng)險的范疇?？梢姡瑢徲嬍∨c審計風(fēng)險的重要界限在于審計人員是否在審計過程中正確遵守了審計準(zhǔn)則。

其次，審計失敗的產(chǎn)生并不取決于企事業(yè)單位是否發(fā)生了經(jīng)營失敗。企事業(yè)管理當(dāng)局是經(jīng)營失敗的第一責(zé)任人，當(dāng)企事業(yè)經(jīng)營出現(xiàn)失敗時，審計人員的執(zhí)業(yè)行為是否遵守審計準(zhǔn)則和職業(yè)規(guī)范是判斷審計失敗的唯一標(biāo)準(zhǔn)。因此，企事業(yè)發(fā)生經(jīng)營失敗時，審計失敗可能發(fā)生，也可能不發(fā)生。

最后，從理論上講，審計失敗還包括：被審計單位的會計報表實際是合法公允的，但由于審計人員執(zhí)業(yè)行為的瑕疵導(dǎo)致其發(fā)表了否認(rèn)會計報表公允性的審計意見。當(dāng)然，在實踐中由于被審計單位對于不利事件的敏感性，這種情況較容易被覺察并得以及時糾正。

二、審計失敗的影響

審計的經(jīng)濟后果主要通過審計報告等載體體現(xiàn)出來，也就是說，審計報告的使用者會利用審計意見的不同表述考慮其決策行動，包括投資信貸等經(jīng)濟決策和審計師的選擇等。審計失敗的發(fā)生，首先影響的是審計信息使用者的決策行為，并在總體上制約市場運行效率和社會資源的配置效果。當(dāng)然，審計失敗也會殃及會計行業(yè)的生存和健康發(fā)展。

（一）對事務(wù)所本身的影響

1.聲譽。審計也是一種產(chǎn)品，也存在著市場競爭，其存在的關(guān)鍵是審計產(chǎn)品的質(zhì)量，而聲譽則是審計產(chǎn)品質(zhì)量的重要標(biāo)志之一。如果一旦審計失敗發(fā)生，有可能嚴(yán)重影響事務(wù)所的聲譽。這種受損的聲譽不僅對事務(wù)所的現(xiàn)實市場產(chǎn)生極大的負(fù)面影響，而且會使其散失潛在市場。

2.業(yè)務(wù)。有遠(yuǎn)大目標(biāo)的會計師事務(wù)所都希望能獲得有較高利潤率的持續(xù)發(fā)展機會，這就需要將有限的資源在新老客戶之間進(jìn)行分配，取得平衡，在維護(hù)與老客戶關(guān)系、努力滿足其需求的基礎(chǔ)上，也會注意將服務(wù)重點放在可識別的潛在客戶身上，努力使一般性的客戶發(fā)展為固定的客戶進(jìn)而成為有力的支持者，最終成為公司和服務(wù)產(chǎn)品的擁護(hù)者，成為公司的業(yè)績支撐點。但是，審計失敗的產(chǎn)生將使客戶利益受損，其忠誠度呈“下階”趨勢，其良好的關(guān)系無法長久地維持。

3.存在性。審計失敗的產(chǎn)生，可能導(dǎo)致法律訴訟，對事務(wù)所的存在產(chǎn)生直接的威脅。

(二)對社會的影響

1.決策失誤。傳統(tǒng)經(jīng)濟學(xué)曾假定所有市場的參與者都擁有完全的信息，然而事實上，由

于審計失敗使審計信息質(zhì)量不理想，市場參與者一般都處于不完全信息和不對稱信息的狀態(tài)之中，信息供給和擁有越不完全，不確定性的程度和風(fēng)險就越大，決策失誤也就越多。

2.控制失靈。用委托代理理論來分析，委托代理關(guān)系確立后，委托人為使自己的效用最大化，通過建立審計機制來控制代理人的行為，以防代理人采取“偷懶”等方式損害代理人的利益。由于審計失敗，使委托人不能借助于信息全面地觀察企業(yè)的狀況，并使代理人有條件和可能利用私有信息采取某些損害委托人的行動；由于審計失敗，使委托人無法借助于財務(wù)指標(biāo)來衡量和評價代理人工作的主觀努力程度，代理人有可能“偷懶”或“規(guī)避責(zé)任”；由于審計失敗，處于企業(yè)外部的委托人，常常不能有效地鑒定信息的供給質(zhì)量，使代理人可能會利用虛假的信息“欺騙”委托人，損害委托人的利益；等等。這種控制失靈的現(xiàn)象同樣存在于企業(yè)內(nèi)部各層級之間的關(guān)系中。

3.評價失公。公平、公正、公允是業(yè)績評價的基本要求，而業(yè)績評價的公正性又取決于所依據(jù)的信息數(shù)量和質(zhì)量。由于審計失敗，各種業(yè)績指標(biāo)就會失去與經(jīng)營者履行經(jīng)管責(zé)任之間的相關(guān)性，從而使評價失公。

4.市場失效。導(dǎo)致市場效率差別的原因之一，是證券市場價格反映信息的充分程度，而這又與企業(yè)信息和外部信息的供給數(shù)量和質(zhì)量有關(guān)。可以說，在不考慮宏觀環(huán)境信息的情況下，企業(yè)內(nèi)部信息（審計后）披露越充分，信息公開的程度越大，少數(shù)人獲取“內(nèi)幕信息”或私有信息進(jìn)行交易的機會就越小，證券市場效率也就越高，反之，則越低。

總之，由于審計失敗，在很大程度上導(dǎo)致社會經(jīng)濟利益分配失公和失效，導(dǎo)致社會經(jīng)濟秩序的紊亂和無序，最終損害了市場經(jīng)濟的有序性。

三、審計失敗產(chǎn)生的原因

是否造成審計失敗的決定性因素是審計人員的執(zhí)業(yè)行為。不論被審計單位的經(jīng)營狀況及財務(wù)錯弊的嚴(yán)重程度如何，如果審計人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注、沒有相應(yīng)的執(zhí)業(yè)能力、沒有進(jìn)行必要的實質(zhì)性測試，最終出具了與事實不符的審計意見，就屬于審計失敗。但是，被審計單位的經(jīng)營狀況及財務(wù)錯弊的嚴(yán)重程度對審計人員執(zhí)業(yè)判斷、方法手段、能力要求等方面的影響不容忽視，它直接影響到審計人員正確執(zhí)行審計準(zhǔn)則的難度，從而間接地與審計失敗相關(guān)聯(lián)。下面將從審計主體和審計客體兩個角度出發(fā)闡述審計失敗的原因。

（一）審計主體方面的原因

1、審計人員對被審計單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動和會計信息處理過程缺乏充分了解。財務(wù)活動是經(jīng)濟活動的貨幣表現(xiàn)，財務(wù)活動中的舞弊行為無疑是為了掩飾經(jīng)營活動的虛假性和違法性，被審計單位的財務(wù)數(shù)據(jù)一般講本身不存在問題，除非技術(shù)上的低級錯誤，但是其反映的內(nèi)容是否真實？又是通過怎樣的程序出籠？因此，審計人員如果不熟悉被審計單位的業(yè)務(wù)活動和會計信息處理程序，僅限于有關(guān)的會計資料，是很難查清問題的。據(jù)有關(guān)部門調(diào)查，當(dāng)被審計單位存在以下情況時出具虛假財務(wù)報告的可能性極大。（1）被審單位存在嚴(yán)重舞弊行為或違法現(xiàn)象（2）被審單位存在決策失誤并由此帶來一定損失；（3）被審單位業(yè)務(wù)量大，經(jīng)濟業(yè)務(wù)復(fù)雜；（4）被審單位會計核算程序復(fù)雜，有大量關(guān)聯(lián)方易；（5）被審單位存在財務(wù)危機等。由此可見，不充分了解被審單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動和會計程序，就首先意味著審計不到位，審計證據(jù)搜集不充分，對虛假的財務(wù)報告也就無從查起。

2、審計人員的過失行為。過失是指審計人員在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，沒有完全遵循或完全沒有遵循獨立審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè)，而出具不實審計報告的行為。它往往是審計人員未能保持審計工作應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度，未能嚴(yán)格遵循審計準(zhǔn)則的要求，未能對被審計單位的內(nèi)控制度、審計的重要性和審計風(fēng)險進(jìn)行有效的評估，未能恰當(dāng)?shù)剡\用審計程序獲取審計證據(jù)，未能嚴(yán)格執(zhí)行工作底稿的三級復(fù)核制度等諸多方面因素造成。這些應(yīng)該做而未做的后果是審計報告嚴(yán)重失真。如：深圳中天勤會計師事務(wù)所的注冊會計師在對銀廣夏的應(yīng)收帳款進(jìn)行審計時，不僅詢證函的寄發(fā)與回收讓被審單位經(jīng)手，而且對于取得的回函也未作必要的分析；對

于無法執(zhí)行函證程序的應(yīng)收帳款，注冊會計師在運用替代程序時，未能取得海關(guān)報關(guān)單、運單、提單等外部證據(jù)，僅根據(jù)公司內(nèi)部證據(jù)便確認(rèn)公司的應(yīng)收帳款；此外未能有效執(zhí)行分析性測試程序，在銀廣夏2000主營業(yè)務(wù)收入大副增長的情況下生產(chǎn)用電的電費卻降低的情況沒有發(fā)現(xiàn)或報告。諸如此類的問題還有很多，問題都出在疏于對審計準(zhǔn)則的執(zhí)行，在專業(yè)勝任能力方面存在重大過失。

3、審計方法方面的缺陷。從審計方法來看，審計人員過度依賴于被審單位的內(nèi)部控制制度測試及內(nèi)部審計結(jié)果。內(nèi)審和內(nèi)控制度測試固然是審計的重要環(huán)節(jié)，但是內(nèi)控制度的運行受到單位管理的局限，特別是當(dāng)被審單位的內(nèi)控制度較差，會計信息失真時，內(nèi)部審計本身就意味著錯誤與失敗。另一方面，審計在采用傳統(tǒng)的統(tǒng)計抽樣方法下，具有一定的機械性和風(fēng)險性，當(dāng)取證采樣存在不同或不均衡，特別是當(dāng)樣本情況復(fù)雜或遇到新的問題時，容易影響到審計結(jié)果的準(zhǔn)確性，從而導(dǎo)致審計失敗。

（二）審計客體方面的原因

1、審計對象、范圍的拓展，致使審計風(fēng)險增大，審計失敗的概率增加。被審單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)隨市場經(jīng)濟的不斷拓展，會計客體方法會日趨復(fù)雜，特別是受知識經(jīng)濟及信息化網(wǎng)絡(luò)化的發(fā)展影響，大量的智力密集型企業(yè)，如“網(wǎng)上公司”、“模擬公司”等虛擬實體的興起，在一定程度上拓展了被審實體的范圍，也增加了相應(yīng)的審計內(nèi)容，如人力資源審計、非財務(wù)報表信息審計、企業(yè)購并審計、跨國業(yè)務(wù)審計等新內(nèi)容，都以不同程度拓展了審計內(nèi)容，增加了審計難度。增加了審計失敗的可能性。

2、被審計單位會計報表表述不實，增大了審計風(fēng)險，審計失敗的概率增加。會計報表表述不實主要有兩種：錯誤和舞弊。從我國證監(jiān)會的處罰公告中可以看出，絕大部分審計失敗都存在上市公司蓄意財務(wù)舞弊。我國上市公司質(zhì)量大多不高，為了達(dá)到上市的要求，以及上市后為了能夠配股、增發(fā)新股，財務(wù)舞弊成了達(dá)到目的的捷徑。另外，政府過多的干預(yù)行為，如證券市場準(zhǔn)入審批制、調(diào)動政府資源進(jìn)行“救市”等，使得虛假會計信息得以長期存在。國家會計學(xué)院誠信教育課題組作了一次問卷調(diào)查，從回答的問卷統(tǒng)計中，形成假帳的主要因素排位是：“政府領(lǐng)導(dǎo)要政績”為第一因素，占48%；“企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)要政績”為第二因素，占36%；“會計人員要飯碗”為第三因素，占9.33%；“注冊會計師要鈔票”排在第四因素，占6.67%。從問卷調(diào)查可以看出形成假帳的主要因素并不在于會計人員和審計人員方面，而是在于政府和企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)官員。

3、法律監(jiān)管上的嚴(yán)重不足

美國擁有世界上最大、最開放、最具吸引力的資本市場，美國經(jīng)濟界也一直標(biāo)榜其嚴(yán)格的證券市場規(guī)范和企業(yè)審計標(biāo)準(zhǔn)。應(yīng)當(dāng)說，美國對于會計師的監(jiān)管還是相當(dāng)嚴(yán)格的，除了行業(yè)協(xié)會外，財政部、證券交易委員會等都嚴(yán)格監(jiān)控上市公司的財務(wù)報表和會計師事務(wù)所的審計報告，其中大公司、大會計師事務(wù)所更是監(jiān)控的重點。一旦被查出問題，等著他們的則是巨額罰款甚至判刑坐牢，相關(guān)的會計師事務(wù)所也會被吊銷執(zhí)照、課以重罰。此外，美國的投資者也是最具自我法律保護(hù)意識的，一旦會計師事務(wù)所的違規(guī)劣跡被揭露，受害者就會運用法律手段，對會計師事務(wù)所提出巨額索賠訴訟。但因限于人力和財力，各監(jiān)管機構(gòu)除了少量抽查外，一般不對審計報告進(jìn)行核查，而是主要依靠審計業(yè)的自我規(guī)范和同業(yè)監(jiān)督，監(jiān)管機構(gòu)只是在問題暴露后才進(jìn)行追查。因此絕大多數(shù)違規(guī)審計案件都是在大公司突然破產(chǎn)后才牽扯出來的。由此也可推知，已經(jīng)暴露的審計黑幕僅僅只是冰山一角，更多的審計違規(guī)事件還沒有、并可能永遠(yuǎn)也不會被揭露，絕大多數(shù)投資者因此而蒙受的損失也是無法討回公道的。正因為如此，雖然違規(guī)審計會面臨很大風(fēng)險，但因監(jiān)管力度嚴(yán)重不足，使違規(guī)的風(fēng)險和收益極不對稱，才會出現(xiàn)如此之多敢于挺而走險的會計師事務(wù)所。

四、審計失敗的防范措施

基于對上述審計失敗的本質(zhì)與原因的分析，防范審計失敗的發(fā)生應(yīng)從審計主體和審計客體兩個方面綜合考慮，既要加強審計主體自身的“抗失敗”能力，又必須針對不同審計客體的不恰當(dāng)行為保持高度警惕。根據(jù)這樣的原則，筆者認(rèn)為，審計人員防范和減少審計失敗的有效措施可以歸結(jié)為以下幾個方面：

一、是加強注冊會計師的職業(yè)道德，提離自身紊質(zhì)。社會公眾對審計的要求與審計能力所達(dá)到的程度之間有一個期望差。審計由于所應(yīng)用的工具和術(shù)手段的局限性及其審計人員自身素質(zhì)的影響，使得它在滿足公眾需求方面，始終處于被動位置，這也使得審計人員必然要承擔(dān)一定的風(fēng)險。而如何將這些風(fēng)險控制在他們所能接受的水平內(nèi)，對審計人員應(yīng)做如下要求:

(一)樹立風(fēng)險觀念。我國的審計人員數(shù)量雖多，但層次不高，即使有會計證的人員，但由于會計師事物所的長期掛靠體制也養(yǎng)成了一種墨守陳規(guī)，不求發(fā)展的工作態(tài)度，造成了審計工作質(zhì)量的低下，加大了審計風(fēng)險。因此，審計人員一定要把思想轉(zhuǎn)變過來，積極適應(yīng)市場經(jīng)濟對審計的要求，增強風(fēng)險意識，道德意識和責(zé)任意識，培養(yǎng)高尚的品德，正直的人格和嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度。

(二)遵守職業(yè)道德要求。審計人員的職業(yè)道德是注冊會計師在執(zhí)業(yè)中應(yīng)遵循的行為規(guī)范，包括在職業(yè)品德，職業(yè)紀(jì)律，專業(yè)勝任能力及職業(yè)責(zé)任等方面應(yīng)達(dá)到的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。審計人員一定要理解和掌握這些標(biāo)準(zhǔn)，并在執(zhí)業(yè)時嚴(yán)格遵守，這樣才有可能提供高質(zhì)量的審計服務(wù)，一般不會發(fā)生過失，至少不會發(fā)生重大審計風(fēng)險損失。

（三)提高執(zhí)業(yè)水平。審計的目的是對被審計單位報表的可靠性發(fā)表審計意見。這說明審計的結(jié)果是要做出判斷。這種判斷能力來自于審計人員的經(jīng)驗積累和專業(yè)能力，判斷貫穿了審計過程的始終，因此，審計人員不僅具有執(zhí)業(yè)所需的會計、審計、法律、稅務(wù)，企業(yè)管理等多方面知識，還需有實務(wù)操作能力和豐富的實踐經(jīng)驗。

二、是要完善公司治理結(jié)構(gòu)，尤其是創(chuàng)造良好的審計人員執(zhí)業(yè)環(huán)境是規(guī)避審計失敗的基本條件。在我國目前的法律框架下，決定公司內(nèi)部審計人員聘任的是公司股東大會。審計人員的作用是向投資者公開披露審計報告，作為溝通上市公司管理當(dāng)局與投資者之間的棟梁，同時是約束公司管理當(dāng)局行為的一種有效監(jiān)督機制。由于上市公司的股權(quán)集中、國有股東缺位問題，導(dǎo)致上市公司存在較為嚴(yán)重的內(nèi)部人控制現(xiàn)象，股東大會往往流于形式，審計師事物所聘任與解聘實際上也是由公司內(nèi)部管理層來決定。這種不合理的公司治理結(jié)構(gòu)致使審計師事務(wù)所不能代表所有投資者、特別是中小投資者的利益出具審計意見。在這種情況下，如果審計人員說“不”，就可能被解聘，事物所為了保住市場份額，就只好降低質(zhì)量。因此，審計質(zhì)量的提高決不是單靠審計行業(yè)自身就能解決的，一個健全有效的公司治理結(jié)構(gòu)能為審計人員審計提供良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境，從而減少審計失敗的發(fā)生。

三、是要加強行業(yè)監(jiān)督與指導(dǎo)力度，尤其是加大對審計人員敗德行為的懲罰力度是規(guī)避審計失敗的重要措施。改革和創(chuàng)新行業(yè)監(jiān)管，通過嚴(yán)厲的處罰，讓審計人員對其敗壞執(zhí)業(yè)道德行為承擔(dān)巨大壓力和風(fēng)險成本，可以減少欺詐的可能性，也是控制審計失敗發(fā)生的重要制度措施。必須讓審計人員意識到，一旦違規(guī)造成重大損失就要追究其民事賠償責(zé)任，直到其傾家蕩產(chǎn)，以遏制其造假的動機，增強風(fēng)險意識。

四、是審慎選擇被審計單位。大量的審計訴訟案例說明，被審計單位的經(jīng)營背景對審計風(fēng)險的形成有重要影響。被審計單位的經(jīng)營環(huán)境，業(yè)務(wù)狀況，內(nèi)控制度及管理人員的素質(zhì)，管理方式等都會帶來審計風(fēng)險。因此，注冊會計師在接受委從以下幾方面來考慮委托業(yè)務(wù)的可接受性。

(一)客戶品行端正，信譽良好?？蛻艟哂姓钡钠犯?，則出現(xiàn)差錯和舞弊行為的可能性就小，固有風(fēng)險就低;反之，固有風(fēng)險就很高，即使擴大審計測試的規(guī)模，審計人員也難以使總體審計風(fēng)險降低到社會可接受的水平內(nèi)。

(二)應(yīng)盡可能詳細(xì)了解委托單位的業(yè)務(wù)狀況。注冊會計師面臨著許多形形色色的行業(yè)，每個行業(yè)都有其經(jīng)營特點，被審計單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)越復(fù)雜，審計的相對風(fēng)險就越大，有時既使注冊會計師能搜集到很多有說服力的審計證據(jù)，但也很難揭示經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)，因此，在承接業(yè)務(wù)時，注冊會計師應(yīng)充分估計這一風(fēng)險，采取相應(yīng)的措施防患于未然。

(三)對財務(wù)狀況不佳的委托單位要尤其加以注意。過去大部分審計訴訟案都集中在陷入財務(wù)困境的審計客戶。當(dāng)其面臨破產(chǎn)或償債出現(xiàn)問題時股東或債權(quán)人總想把損失轉(zhuǎn)嫁他人，而目前的法律常常判有賠償能力的一方敗訴，故這種客戶的審計風(fēng)險很大，一般最好拒絕;否則，執(zhí)行較詳細(xì)的審計，提高審計費用。

以上各項措施是基于審計主客體方面一些基本的規(guī)避方法而言，它們并不截然獨立，而是密切相關(guān)的，必須同時貫徹實施才能達(dá)到預(yù)期效果。當(dāng)然，關(guān)于規(guī)避審計失敗的措施還有許多，比如提高上市公司質(zhì)量，完善會計師事物所聘任制度，健全審計收費制度，建立健全事物所質(zhì)量控制制度，建立和完善注冊會計師責(zé)任制度等等方面的內(nèi)容，本文就不再深入闡述。

第三篇：對審計失敗的再思考論文大綱

對審計失敗的再思考論文大綱

{摘要} 隨著我國審計業(yè)務(wù)的發(fā)展，審計失敗的案件時有發(fā)生，給社會造成巨大的損失，審計失敗的問題也引起了審計理論與實踐研究界的高度關(guān)注。本文從審計失敗的本質(zhì)談起，分析審計失敗形成的原因，最后提出避免既治理審計失敗看法與對策。

一、審計失敗的本質(zhì)剖析

1、審計人員在審計過程中是否正確遵守審計準(zhǔn)則是區(qū)分審計失敗與審計風(fēng)險的重要界限。

2、審計失敗的產(chǎn)生并不取決于企事業(yè)單位是否發(fā)生了經(jīng)營失敗。

二、審計失敗的影響

1、影響了事務(wù)所的聲譽、業(yè)務(wù)及存在性。

2、導(dǎo)致社會經(jīng)濟秩序的紊亂和無序，最終損害了市場經(jīng)濟的有序性。

二、審計失敗產(chǎn)生的原因分析

1、客觀原因

（1）審計對象、范圍的拓展，致使審計風(fēng)險增大，審計失敗的概率增加。

（2）被審計單位會計報表表述不實，增大了審計風(fēng)險，審計失敗的概率增加。

2、主觀原因

（1）審計人員對被審計單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動和會計信息處理過程缺乏充分了解。

（2）審計人員的過失行為。

（3）審計方法方面的缺陷。

（4）法律監(jiān)管上的嚴(yán)重不足。我國內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督在一定程度均未起到一定的作用。

三、避免既治理審計失敗的看法與對策

（1）審計人員提升自身的業(yè)務(wù)能力。

1、樹立風(fēng)險觀念。

2、遵守職業(yè)道德要求。

3、提高執(zhí)業(yè)水平。

（2)要謹(jǐn)慎選擇被審計單位,充分估計審計產(chǎn)生的風(fēng)險。

1、客戶品行端正，信譽良好。

2、應(yīng)盡可能詳細(xì)了解委托單位的業(yè)務(wù)狀況。

3、對財務(wù)狀況不佳的委托單位要尤其加以注意。

（3）要完善公司治理結(jié)構(gòu)，規(guī)范公司治理機制，為審計人員創(chuàng)造良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境。

（4）要完善行政監(jiān)督體系，規(guī)范社會審計監(jiān)督。

第四篇：審計失敗案例

山登公司審計失敗案例

1999年12月7日，美國新澤西州法官William H.Walls判令山登(Cendant)公司向其股東支付28.3億美元的賠款。這項判決創(chuàng)下了證券欺詐賠償金額的世界記錄，比1994年培基(Prudential)證券公司向投資者支付的15億美元賠款幾乎翻了一番。12月17日，負(fù)責(zé)山登公司審計的安永會計師事務(wù)所同意向山登公司的股東支付3.35億美元的賠款，也創(chuàng)下了迄今為止審計失敗的最高賠償記錄。至此，卷入舞弊丑聞的山登公司及其審計師共向投資者賠償了近32億美元。山登公司是由CUC公司與HFS公司在1997年12月合并而成的。合并后，山登公司主要從事旅游服務(wù)、房地產(chǎn)服務(wù)和聯(lián)盟營銷(Alliance Marketing)三大業(yè)務(wù)。舞弊丑聞曝光前，山登公司擁有35000名員工，經(jīng)營業(yè)務(wù)遍布100多個國家和地區(qū)，營業(yè)收入50多億美元。山登舞弊案不僅因賠償金額巨大而聞名于世，隨之而來的刑事責(zé)任追究也令人側(cè)目。2000年6月，山登舞弊案的三名直接責(zé)任人Cosmo Corigliano(前首席財務(wù)官，加入山登公司前曾任安永的注冊會計師)、Anne Pember(前主計長，加入山登公司前曾任安永的注冊會計師)和Casper Sabatino(會計報告部副總裁，會計師)對財務(wù)舞弊供認(rèn)不諱，同意協(xié)助司法部門和SEC的調(diào)查，并作為“污點證人”，以將功贖罪。2001年2月，新澤西州聯(lián)邦大陪審團(tuán)除了對他們?nèi)颂岢鑫璞灼鹪V外，還對山登公司的前董事長兼首席執(zhí)行官Walter Forbes和前首席運營官Kirk Shelton提出證券舞弊、財務(wù)舞弊、電信舞弊、郵政舞弊、虛假陳述和內(nèi)幕交易等多項指控，若罪名成立，F(xiàn)orbes和Shelton將面臨著10至20年的鐵窗生涯。2002年11月，新澤西州檢察官Christopher Christie宣布對安永的兩名主審合伙人 Marc Rabinowitz和Ken Wilchfort以及一位審計經(jīng)理提出舞弊起訴，指控他們嚴(yán)重瀆職，對舞弊視而不見，并為山登公司的舞弊行徑提供了便利。2003年4月24日，SEC對安永的這兩名主審合伙人做出禁入裁決，禁止他們在4年內(nèi)為上市公司提供審計服務(wù)。迄今，在山登舞弊案中被正式提出刑事指控的人員多達(dá)8人，被傳喚的其他相關(guān)人員更是不計其數(shù)，這在安然事件之前是極為罕見的，顯示出美國司法部門懲治舞弊的決心早已有之。

整合中發(fā)現(xiàn)的秘密

根據(jù)CUC公司與HFS公司簽署的“對等合并協(xié)議”，山登公司成立后的第一屆經(jīng)營班子由合并雙方的原高管人員組成，第一任首席執(zhí)行官和首席財務(wù)官由HFS公司的Silverman和Monaco出任。為了實現(xiàn)合并的協(xié)同效應(yīng)，以Silverman為首席執(zhí)行官的經(jīng)營班子在山登公司成立后，立即對CUC公司和HFS公司的經(jīng)營業(yè)務(wù)和管理架構(gòu)進(jìn)行整合，其中包括對財務(wù)報告體系實行一體化管理。1998年2月下旬，Silverman決定，財務(wù)報告的編制改由HFS公司的首席會計官Scott Forbes負(fù)責(zé)合并報表的編制。在雙方共同商討1997合并報表的編制事宜時，Shelton要求將CUC公司與HFS公司合并中所計提的5.56億美元“重組準(zhǔn)備”中的1.65億美元轉(zhuǎn)回，作為1997的利潤，并聲明這種做法是CUC公司沿用已久的慣例，且安永的注冊會計師一直認(rèn)可這種做法。這一明顯有悖于公認(rèn)會計準(zhǔn)則的做法使Scott對CUC公司過去的經(jīng)營業(yè)績產(chǎn)生懷疑，因為在合并前，CUC公司并沒有披露以往有許多利潤來自重組準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回。Silverman對CUC公司沒有告知以前采用一些有違會計準(zhǔn)則的做法，從而誤導(dǎo)了HFS公司對CUC公司盈利能力的判斷表示強烈不滿和抗議，并責(zé)成立即對重組準(zhǔn)備賬戶展開全面調(diào)查，并聘請德勤會計師事務(wù)所協(xié)助調(diào)查。經(jīng)過四個月的調(diào)查取證，特別調(diào)查組在8月28日向SEC提交了一份長達(dá)280頁的調(diào)查報告，詳細(xì)說明了CUC公司的財務(wù)舞弊手法及其影響。調(diào)查結(jié)果表明，為了迎合華爾街的盈利預(yù)期，CUC公司主要通過6種伎倆進(jìn)行財務(wù)舞弊：利用“高層調(diào)整”，大肆篡改季度報表；無端轉(zhuǎn)回合并準(zhǔn)備，虛構(gòu)當(dāng)期收益；任意注銷資產(chǎn)，減少折舊和攤銷；隨意改變收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，夸大會員費收入；蓄意隱瞞會員退會情況，低估會員資格準(zhǔn)備；綜合運用其他舞弊伎倆，編造虛假會計信息。通過上述造假手段，CUC公司在1995至1997年期間，共虛構(gòu)了15.77億美元的營業(yè)收入、超過5億美元的利潤總額和4.39億美元的凈利潤，虛假凈利潤占對外報告凈利潤的56%。下表列示了山登公司1995至1997年的財務(wù)舞弊對其經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況的影響程度。

山登公司審計失敗的警示

山登公司會計造假影響范圍之廣、判決程度之嚴(yán)，在美國上市公司財務(wù)舞弊史上堪稱一絕。安永的注冊會計師連續(xù)多年為山登公司的前身CUC公司嚴(yán)重失實的財務(wù)報表出具無保留意見的審計報告，構(gòu)成了重大的審計失敗。從審計的角度看，安永對山登公司的審計失敗給世人留下兩個深刻的警示。

1.實質(zhì)獨立固然重要，形式獨立也不可偏廢

山登舞弊案的一個顯著特點是，主要造假責(zé)任人與安永有著千絲萬縷的關(guān)系。已認(rèn)罪等待判決的3個主要財務(wù)負(fù)責(zé)人中有兩人在加盟CUC公司之前都是安永的注冊會計師。參與造假的其他2個財務(wù)主管也都來自安永。山登公司董事會特別調(diào)查小組提交的報告表明，CUC公司的關(guān)鍵財務(wù)崗位有6個，其中首席財務(wù)官、主計長、財務(wù)報告主任、合并報表經(jīng)理均由來自安永的注冊會計師把持，也正是這四個前安永注冊會計師占據(jù)了CUC公司關(guān)鍵的財務(wù)崗位，直接策劃和組織實施了財務(wù)舞弊。這4名造假者熟悉安永的審計套路，了解安永對CUC公司的審計重點和審計策略，更具隱蔽性和欺騙性。

安永的主審合伙人和審計經(jīng)理由于與Corigliano等人曾是同事關(guān)系，特別容易放松警惕。在審計過程中雖然也發(fā)現(xiàn)了財務(wù)舞弊的蛛絲馬跡，但往往被這4位“前同事”所提出的解釋和辯解輕易化解。而且，當(dāng)HFS公司的高管人員對CUC公司1995至1997年的會計處理(主要是將合并準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回作為利潤)提出質(zhì)疑時，安永的合伙人Robinowitz卻百般為其辯解，試圖尋找合理的借口。獨立性的缺失由此可見一斑。

山登舞弊案表明，注冊會計師不僅應(yīng)保持實質(zhì)上的獨立性，還應(yīng)當(dāng)重視形式上的獨立性。誠然，實質(zhì)重于形式，但在獨立性問題上，忽略形式就可能導(dǎo)致實質(zhì)的偏差。注冊會計師“跳槽”轉(zhuǎn)而投奔審計客戶，不論在美國還是在其他國家都是司空見慣的，隨之而來的問題是，注冊會計師能否與這些搖身一變成為客戶財務(wù)主管的“前同事”保持超然獨立?會計師事務(wù)所在這種情況下因獨立性受到潛在威脅應(yīng)否回避?對于這些問題，大部分會計師事務(wù)所的答案都是否定的，理由不外乎是事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制體系能夠確保注冊會計師保持實質(zhì)上的獨立性。然而，會計師事務(wù)所私下也不得不承認(rèn)，這種由同事關(guān)系轉(zhuǎn)化為客戶關(guān)系的事實，往往有損于注冊會計師形式上的獨立性。形式獨立的缺失，甚至?xí)?dǎo)致審計失敗，山登舞弊案及安永的審計失敗就是最好的例證。

2.密切的客戶關(guān)系既可提高審計效率，亦可導(dǎo)致審計失敗

與客戶保持密切關(guān)系，是多數(shù)會計師事務(wù)所的經(jīng)營策略。然而，密切的客戶關(guān)系可能是一把雙刃劍，既可提高審計效率，亦可導(dǎo)致審計失敗。辯證地看，與客戶保持一種長期穩(wěn)定的密切關(guān)系，既有助于增進(jìn)注冊會計師對客戶所處行業(yè)和經(jīng)營業(yè)務(wù)的了解，也有利于注冊會計師判斷客戶的高管人員和內(nèi)部控制是否值得信賴，進(jìn)而提高審計效率。此外，密切的客戶關(guān)系既可能淡化注冊會計師應(yīng)有的職業(yè)審慎和職業(yè)懷疑態(tài)度(如CUC公司存在著數(shù)百筆沒有任何原始憑證支持的會計分錄，安永的注冊會計師竟然一筆也沒有發(fā)現(xiàn)。又如，對于

Corigliano就一些異常會計處理方法的解釋，安永的會計師往往也偏聽偏信)，也可能使會計師偏離超然獨立的立場(如安永的主審合伙人居然為CUC公司將合并準(zhǔn)備轉(zhuǎn)作利潤的做法進(jìn)行辯護(hù))。過分密切的關(guān)系甚至?xí)?dǎo)致審計失敗。獨立審計要求會計師事務(wù)所與客戶的股東和高管人員保持一定的距離，否則，獨立審計就失去意義。然而，長期穩(wěn)定的工作關(guān)系，最終使安永與CUC公司“榮辱與共”，這或許是導(dǎo)致安永審計失敗的重要原因之一。與安然、施樂和世界通信的審計失敗一樣，安永對CUC公司的審計失敗迫使人們反思這樣的一個問題：應(yīng)否要求會計師事務(wù)所實行定期的強制輪換(Compulsory Rotation)，以防止它們與客戶之間的關(guān)系過于密切?

錦州港——KPMG 追溯調(diào)整1995-2001年年報，在中國上市公司整改史上創(chuàng)下追溯時間之最。錦州港最終淪為ST。

2002年下半年至今，對于錦州港（600190.SH）而言，真是多事之秋。

4月8日，錦州港發(fā)布《董事會風(fēng)險提示公告》稱，畢馬威華振會計師事務(wù)所擬對本公司2002財務(wù)會計報表作較大調(diào)整，雖然尚有待于對未決事項進(jìn)一步確認(rèn)，但初步調(diào)整意見可能會將公司2002凈利潤調(diào)至微利甚至虧損，股東權(quán)益合計低于公司注冊資本。請投資者注意投資風(fēng)險。

一位資深注冊會計師向記者表示，股東權(quán)益低于注冊資本的含義是每股凈資產(chǎn)低于股本面值，也就是低于一元人民幣，按照有關(guān)規(guī)定，出現(xiàn)上述情況，上市公司將被ST。

十年老賬引爆危機

此次畢馬威華振對錦州港2002年年報實施重大調(diào)賬，可以算是錦州港的第三次了。在之前不到半年的時間內(nèi)，錦州港曾兩度調(diào)整會計數(shù)據(jù)。

2002年10月，財政部檢查發(fā)現(xiàn)，錦州港在2000年及以前多確認(rèn)收入36717萬元；公司還將應(yīng)計入財務(wù)費用的利息支出予以資本化，少計財務(wù)費用4945萬元；同時，由于工程完工轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)不及時，折舊計提起始月份不準(zhǔn)確及港口設(shè)施、設(shè)備資產(chǎn)分類不適當(dāng)?shù)葘?dǎo)致2000少計提折舊780萬元，相應(yīng)的少計主營業(yè)務(wù)成本等780萬元。此外，公司對在建工程確認(rèn)不準(zhǔn)確，1998年至2000年多列資產(chǎn)11939萬元。

按照財政部限期整改要求，以及指出的這些問題，錦州港對2000年及以前會計報告進(jìn)行了追溯調(diào)整，并對2002年第三季度報告進(jìn)行更正。

錦州港在第一次調(diào)賬后，凈資產(chǎn)由原來的14.51億變?yōu)?0.58億元，每股凈資產(chǎn)為1.12元，凈利潤為3474萬元。

2003年2月11日，錦州港在前次初步整改的基礎(chǔ)上，再次對以前會計核算情況進(jìn)行徹底清理整改：調(diào)減1998年至2000年虛增收入約985萬元；調(diào)減虛列賬面貨幣資金3858多萬元；調(diào)減虛列在建工程814萬多元；調(diào)整1997年及以前應(yīng)計入費用或損失而計入其他應(yīng)收款2348多萬元，計入公司的凈資產(chǎn)中。調(diào)整以虛增貨幣資金沖減的其他應(yīng)收款3687多萬元。進(jìn)行這些調(diào)整使公司凈資產(chǎn)減少8846多萬元。

其實明眼人都能看出，錦州港二次調(diào)賬后已經(jīng)徘徊在ST邊緣，公司凈資產(chǎn)減少至9.5億多，每股凈資產(chǎn)降到1.01元。

錦州港董事會秘書高鴻敏坦誠，“這些問題并非一朝一夕形成的，大多是十年老賬的積累，公司有意把這些歷史遺留問題統(tǒng)統(tǒng)解決，這樣輕裝上陣也有利于今后主營業(yè)務(wù)的發(fā)展?！?/p>

高接著表示：“公司正在與畢馬威會計師事務(wù)所協(xié)商，很有可能會把目前9.5億多的凈資產(chǎn)與兩千多萬的凈利潤再次向下調(diào)整，主要原因是公司在1997年（10派3元）與2000年（10送4轉(zhuǎn)增1股）的分紅送股時，把原先虛增的利潤分出去了，由于多分的利潤不可追回，初步的方案是調(diào)整未分配利潤、資本公積等項目，未分配利潤可能出現(xiàn)負(fù)值?！?/p>

據(jù)知情人士透露，錦州港可能還會采取調(diào)整生產(chǎn)減值準(zhǔn)備、壞賬與補齊折舊等措施，經(jīng)過這三次底朝天的調(diào)賬，公司的會計數(shù)據(jù)應(yīng)該基本上沒有問題了。

主業(yè)穩(wěn)健上升

錦州港一位老員工曾告訴記者，公司十年前的許多領(lǐng)導(dǎo)已經(jīng)不在其位了，公司會計信息造假并非全是現(xiàn)有領(lǐng)導(dǎo)班子的錯。目前公司主營業(yè)務(wù)經(jīng)營十分穩(wěn)健。

據(jù)了解，公司2002年前三季度主營業(yè)務(wù)收入為2.42億元，而2001年全年的主營業(yè)務(wù)

收入是2.86億元，業(yè)績保持穩(wěn)步增長勢頭。

高鴻敏表示：“扣除目前調(diào)整因素，公司每年利潤保持增長，同比主營利潤還創(chuàng)新高。目前公司只要按部就班地保持現(xiàn)狀，業(yè)績就相當(dāng)不錯?！?/p>

據(jù)查實，錦州港2001年吞吐量為1200萬噸，2002年吞吐量達(dá)到1400萬噸，2003年第一季度吞吐量高達(dá)400多萬噸，全年預(yù)計超過2002年的業(yè)績。

有關(guān)會計專家分析，從錦州港的預(yù)警公告看，可能會出現(xiàn)兩個結(jié)果：一是公司接受畢馬威華振會計師事務(wù)所調(diào)賬，戴上ST帽子；二是公司不接受調(diào)賬，畢馬威華振可能出具保留意見的審計報告或否定意見的審計報告，最終公司還得停牌再進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，ST科龍就是一個很好的例子。

華夏證券一位研究員指出，錦州港接受畢馬威華振會計師事務(wù)所意見，共同調(diào)賬的可能性較大?！鞍凑漳壳暗慕?jīng)營情況，如果今年被ST，錦州港不排除有明年摘帽的希望?！?21世紀(jì)經(jīng)濟報道)

施樂公司——KPMG

第五篇：對加強審計獨立性的思考

對加強審計獨立性的思考

對加強審計獨立性的思考

擁有被審查企業(yè)的股權(quán)或擔(dān)任其高級職務(wù)，不能是企業(yè)的主要貸款人、資產(chǎn)受托人或與管理者當(dāng)局有親屬關(guān)系，等等。否則，就會影響注冊會計師公正地執(zhí)行業(yè)務(wù)。

1.2.2 實質(zhì)上的獨立性

實質(zhì)上的獨立，是指注冊會計師在發(fā)表意見時其專業(yè)判斷不受其他因素的影響，公正執(zhí)業(yè)，保持客觀和專業(yè)的態(tài)度。實質(zhì)上的獨立性又稱為精神獨立性，即認(rèn)為獨立性是一種精神狀態(tài)、一種自信心以及在判斷時不依賴和屈從于外界的壓力和影響。它要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中嚴(yán)格保持超然性，不能袒護(hù)任何一方當(dāng)事人，尤其不應(yīng)使自己的結(jié)論依附或屈從于持反對意見的利益集團(tuán)或人士。

實質(zhì)上的獨立性是無形的，是通過有形的形式上的獨立性予以推測的。從這個意義上來說，形式上的獨立性是實質(zhì)上的獨立性的載體和重要前提。二者相互關(guān)聯(lián)相互影響，兩者的合一才是我們所要達(dá)到的審計的獨立性?！吨袊詴嫀熉殬I(yè)道德基本準(zhǔn)則》

對加強審計獨立性的思考

對加強審計獨立性的思考

獨立性極為不利。

2.1.4 會計師事務(wù)所的經(jīng)營混亂

一些事務(wù)所在經(jīng)營過程中搞內(nèi)部承包、收入分成，把客戶、審計收入包給個人，出讓事務(wù)所公章，事務(wù)所的個人收入與被審計單位緊密相連，導(dǎo)致會計師事務(wù)所及執(zhí)業(yè)注冊會計師獨立性嚴(yán)重喪失。

2.1.5 注冊會計師的整體素質(zhì)不高

經(jīng)調(diào)查，截止2003年6月30日，全國共有注冊會計師5.8萬人，從年齡結(jié)構(gòu)看，30歲以下的不足10%，50歲以上的占48%，其中60歲以上的近30%；從學(xué)歷結(jié)構(gòu)來看，大學(xué)以上學(xué)歷的不到30%[6]；從技術(shù)手段看，當(dāng)今世界先進(jìn)科學(xué)技術(shù)和審計手段日新月異，計算機審計、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)越來越普及。而目前多數(shù)事務(wù)所一方面缺乏技術(shù)裝備，計算機配備不足，仍習(xí)慣于手工操作；另一方面缺乏既懂計算機又懂會計、審計專業(yè)的綜合性人才。

2.2 加強審計獨立性的重要性

經(jīng)過長期的發(fā)展，注冊會計師的審計工作成為維系受托經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系中的重要環(huán)節(jié)，在市場經(jīng)濟活動中起著國家審計和內(nèi)部審計不可替代的作用。因此，它在經(jīng)濟中這種重要角色的作用是與其客觀、公正、獨立的社會形象不可分的，其中，獨立性是客觀、公正的基礎(chǔ)。注冊會計師只有在執(zhí)業(yè)過程中保持形式上和實質(zhì)上的獨立，才可能確保高質(zhì)量的審計執(zhí)業(yè)，并有效承擔(dān)其對社會公眾應(yīng)負(fù)的責(zé)任。

然而，從目前我國注冊會計師審計的現(xiàn)狀來看，獨立性面臨著嚴(yán)重的問題。喪失獨立性，注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中就不能做到客觀與公正。注冊會計師的價值在于消除公司管理當(dāng)局和公司外部利益相關(guān)者關(guān)于財務(wù)報告質(zhì)量方面的信息不對稱。如果注冊會計師做不到客觀與公正，沒有向外部報表使用者發(fā)送源于財務(wù)報告質(zhì)量的信號或發(fā)送的信號不正確就會出現(xiàn)逆向選擇問題，即一方面上市公司敢于造假，另一方面使用者對報告的質(zhì)量缺乏信任，其結(jié)果是財務(wù)報告在利益相關(guān)者的決策中起不到任何作用。因此，這些問題的存在影響了我國注冊會計師審計事業(yè)的發(fā)展，并在一定程度上影響我國經(jīng)濟的健康發(fā)展，因而解決此類問題就顯得尤為迫切。

對加強審計獨立性的思考

對加強審計獨立性的思考

換句話說，審計是在財產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離時形成受托經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系的前提下產(chǎn)生的，審計關(guān)系源于公司的委托代理關(guān)系。例如：在上市公司內(nèi)，財務(wù)報表審計中存在著雙重委托關(guān)系，一方面包括投資者在內(nèi)的社會公眾是委托人，公司管理層是代理人；另一方面，股東作為委托人，進(jìn)行財務(wù)報表審計的注冊會計師是代理人。但在我國目前的審計關(guān)系中，各種企業(yè)包括上市公司在內(nèi)的委托代理關(guān)系都被扭曲為企業(yè)管理層與注冊會計師二者之間的委托代理關(guān)系。

《獨立審計準(zhǔn)則

對加強審計獨立性的思考

一方面，高額的非審計服務(wù)收入可能導(dǎo)致事務(wù)所對客戶形成財務(wù)依賴，進(jìn)而導(dǎo)致注冊會計師在與客戶發(fā)生意見分歧時放棄原則；另一方面，非審計業(yè)務(wù)管理顧問性質(zhì)可能將注冊會計師置于企業(yè)的管理地位，而注冊會計師的非審計服務(wù)的質(zhì)量一般要用客戶的經(jīng)營成果來衡量，此時，注冊會計師可能難以客觀地評價和判斷企業(yè)的業(yè)務(wù)活動和交易性質(zhì)。因此，非審計服務(wù)無形中削弱了注冊會計師在審計職業(yè)中的獨立性。

3.4 激烈的市場競爭與利益的誘惑

會計師事務(wù)所作為社會中介機構(gòu)，是一個贏利組織，在國家有關(guān)法規(guī)和會計職業(yè)團(tuán)體規(guī)范約束下追求經(jīng)濟利益最大化，對此，無可厚非。但是，如果會計師事務(wù)所把“金錢”視為

對加強審計獨立性的思考

視的一部分，且其比重有逐漸升高的趨勢。會計師事務(wù)所自然會希望通過擴大非審計業(yè)務(wù)來增加收入。會計師事務(wù)所對非審計業(yè)務(wù)的期望，以及非審計業(yè)務(wù)本身的特點均可能導(dǎo)致注冊會計師喪失獨立性。為了獲取非審計業(yè)務(wù)，注冊會計師往往在審計過程中拿原則與企業(yè)管理者做交易，使得審計的獨立性喪失殆盡。

3.5 注冊會計師的執(zhí)業(yè)素質(zhì)不高

執(zhí)業(yè)素質(zhì)包括審計人員的專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德[10]。目前，我國審計人員的專業(yè)勝任能力方面最大的缺陷是知識結(jié)構(gòu)不平衡，在會計、審計方面的認(rèn)識水平高而在其他方面的認(rèn)識水平較低。然而，從事審計工作要與各行各業(yè)打交道，審計人員必須面對社會的進(jìn)步與發(fā)展，才能適應(yīng)審計的要求。當(dāng)注冊會計師對一個從未接觸過的領(lǐng)域進(jìn)行審計，由于他缺乏這方面的知識，若事先未做準(zhǔn)備，他就得依賴客戶對其進(jìn)行指導(dǎo)。這種依賴性勢必會削弱審計人員的獨立性。

在職業(yè)道德方面，由于我國注冊會計師執(zhí)業(yè)時間不長，缺乏法律訴訟的壓力，許多審計人員在追求卓越、正直、對公眾負(fù)責(zé)方面做得不夠，滿足于現(xiàn)狀，屈從客戶和上級、貪圖客戶支持而發(fā)表虛假報告，另外，注冊會計師為謀求個人私利而喪失審計的獨立性。主要表現(xiàn)在注冊會計師與被審計單位有直接的利益關(guān)系或注冊會計師與被審計單位存在著潛在的雇傭關(guān)系。

3.6 地方政府的干預(yù)

我國作為一個向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌的國家，政府配置經(jīng)濟資源和對企業(yè)微觀經(jīng)濟活動的干預(yù)權(quán)利依然很大。地方政府對獨立審計的影響主要表現(xiàn)在兩個方面：一方面，在過去相當(dāng)長一段時期，絕大多數(shù)事務(wù)所是由政府部門出資設(shè)立的，政府部門是事務(wù)所的“掛靠”單位，在人、財、物及審計業(yè)務(wù)等方面與事務(wù)所存在著千絲萬縷的聯(lián)系。盡管幾年前我國各區(qū)、各部門、各單位所屬的會計師事務(wù)所陸續(xù)完成了“脫鉤改制”工作，但注冊會計師在長期行政干預(yù)下形成的深刻的獨立性缺乏意識，在相當(dāng)長的時間里難以得到消除；另一方面，支持上市公司的發(fā)展，已經(jīng)成為不少地方政府吸引資金、穩(wěn)定就業(yè)、培植稅源的重要手段。這樣，為了爭取盡可能多的上市公司指標(biāo)或者避免已上市的公司被摘牌，地方政府常常伸出“看得見的手”予以行政支持，甚至對所屬單位虛報及虛夸問題采取默許、縱容的態(tài)度，或者要求事務(wù)所給予配合。因此，注冊會計師迫于生存和發(fā)展，往往會屈從地方政府的意圖，使得審計工作喪失獨立性。

對加強審計獨立性的思考

對加強審計獨立性的思考

使得具有較強執(zhí)業(yè)能力和較高職業(yè)道德的注冊會計師受到歡迎。

財務(wù)報表保險制度將恢復(fù)注冊會計師真實的獨立地位，并借助市場機制的力量賦予公司管理層自覺改善財務(wù)報表質(zhì)量的內(nèi)在動機，不失為一種針對審計失敗和財務(wù)舞弊的綜合解決方案。因此我認(rèn)為，這種方法從源頭上增強了注冊會計師的獨立性，消除可能導(dǎo)致審計意見失實的制度基礎(chǔ)，從而有效遏制公司的造假行為，但財務(wù)報表保險制度如果缺乏強制性，可能受到上市公司的抵制，所以，要實現(xiàn)這種制度并使其達(dá)到加強審計人員獨立性的目的，就需要得到國家或?qū)Ｓ袡C構(gòu)的支持，強制性的實施，以保證其效果。

4.2 將審計業(yè)務(wù)與非審計業(yè)務(wù)分開

就目前我國注冊會計師行業(yè)的發(fā)展水平而言，我國提供非審計服務(wù)的會計師事務(wù)所不多，但尚存在非審計服務(wù)損害審計獨立性的條件。為避免由于實施非審計服務(wù)影響注冊會計師的獨立性。審計業(yè)務(wù)和非審計業(yè)務(wù)應(yīng)由不同的注冊會計師承擔(dān)。有三種做法可行：

對加強審計獨立性的思考

冊會計師資格，嚴(yán)格注冊會計師的年鑒制度，對年鑒不合格者要取消其注冊會計師資格。

4.3.2 強化注冊會計師的職業(yè)道德建設(shè)

注冊會計師的職業(yè)道德與獨立性的保持是緊密相關(guān)的，所以獨立性的缺失都與缺少職業(yè)道德有關(guān)。職業(yè)道德是注冊會計師保持獨立性的內(nèi)在動力，只有具備了較高的職業(yè)道德水平，注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中才能抵制利益的誘惑，自覺抵制利益關(guān)系人的壓力，保持獨立，做到公正、客觀對待個利益關(guān)系人。受人尊重和受人信賴是注冊會計師賴以生存和發(fā)展的根本，每一位走入審計職業(yè)界的人，均應(yīng)自覺遵守職業(yè)道德準(zhǔn)則，維護(hù)和提高職業(yè)聲譽。道德行為就其實質(zhì)而言，它不只是遵守外在的禁令，而應(yīng)是一種自覺對正直行為的承諾。因此，應(yīng)建立行之有效的注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范體系，規(guī)范注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為，并逐步建立起他律和自律相結(jié)合的職業(yè)道德規(guī)范模式。

4.4 定期輪換主審會計師

在保持審計隊伍基本穩(wěn)定的前提下，以定期輪換主審會計師來提高注冊會計師審計的獨立性，最終實現(xiàn)提高審計質(zhì)量的目的，保護(hù)投資人的合法權(quán)益。具體而言，就是簽字注冊會計師和審計項目負(fù)責(zé)人為同一被審計客戶連續(xù)提供審計服務(wù)的期限一般情況下不得超過5年[11]。

審計失敗的主要原因并不僅僅是技術(shù)失敗，相當(dāng)重要的一個因素是相關(guān)主審會計師喪失了審計的獨立性。如果主審會計師長期為一家被審計客戶提供審計服務(wù)，不僅影響其獨立性，還有可能由于固有的思維定式，不利于發(fā)現(xiàn)一些問題。如果能夠定期更換主審會計師，不僅有利于維護(hù)注冊會計師的獨立性，后任會計師還可以發(fā)現(xiàn)其前任會計師未審計出的問題，從而提高審計質(zhì)量，保護(hù)投資者合法權(quán)益。

4.5 發(fā)展合伙制事務(wù)

由于合伙制的事務(wù)所對外承擔(dān)無限責(zé)任，將合伙人個人利益與事務(wù)所的業(yè)績和命運緊密聯(lián)系起來，必然會提高注冊會計師的風(fēng)險意識和自我約束意識，增強會計師事務(wù)所抵制來自客戶不正當(dāng)要求的壓力和動力。針對我國會計師事務(wù)所的組織形式仍以有限責(zé)任制為主的現(xiàn)狀，為維護(hù)注冊會計師的獨立性，應(yīng)積極鼓勵發(fā)展合伙制會計師事務(wù)所。當(dāng)然，無論采取何種形式，在事務(wù)所內(nèi)部都要建立相適應(yīng)的運行管理機制。同時，通過市場競爭機制，鼓勵會計師事務(wù)所之間強強聯(lián)合，強弱合并，通過合并重組，不僅客觀上增強了會計師事務(wù)所的規(guī)模，而且也增強了抵御來自客戶壓力的能力、防范風(fēng)險的能力和參與市場競爭的能力，并且也有利于打破條塊分割、地域壟斷的局面。

對加強審計獨立性的思考

4.6 加強注協(xié)的行業(yè)自律監(jiān)管

職業(yè)協(xié)會對注冊會計師審計獨立性有著積極的作用。首先要從審計收費角度保護(hù)投資者的利益，縮小國內(nèi)事務(wù)所與外資事務(wù)所的差距。應(yīng)當(dāng)通過適當(dāng)?shù)姆ㄒ?guī)和監(jiān)管，積極推進(jìn)按時間預(yù)算收取審計費的進(jìn)程，防止惡性壓價競爭。中注協(xié)可以明確規(guī)定以壓價收費爭取客戶給予經(jīng)濟處罰。另一方面，會計師事務(wù)所應(yīng)聯(lián)合建立從業(yè)人員薪金收入直接與其有效工作量掛鉤，貫徹按勞分配原則，嚴(yán)格要求注冊會計師及其他從業(yè)人員遵守注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范，做到執(zhí)業(yè)時獨立、客觀、公正，工作底稿如實反應(yīng)執(zhí)業(yè)過程與問題；鼓勵、支持從業(yè)人員拒絕委托人示意其做不實或不當(dāng)證明的行為，及時中止風(fēng)險業(yè)務(wù)。其次，要建立科學(xué)有效的行業(yè)監(jiān)管體系，必須賦予注冊會計師行業(yè)管理機構(gòu)懲戒權(quán)。從我國的實際情況看，中國注冊會計師協(xié)會不僅是行業(yè)自律組織，而且是受政府委托，代表政府部門監(jiān)管注冊會計師行業(yè)的機構(gòu)。因此，應(yīng)該賦予協(xié)會懲戒權(quán)，以確保協(xié)會管理的權(quán)威性。另外，在注協(xié)中設(shè)立專門的懲戒委員會，調(diào)查處理各類違法、違紀(jì)案例，對違法、違紀(jì)的注冊會計師和事務(wù)所予以處罰并適當(dāng)?shù)募哟罅Χ龋驗?，對于合約責(zé)任人來說，他在做出決策之前必須考慮并且權(quán)衡違約收益和違約成本，違約成本的大小與違約所受處罰力度相關(guān)，而違約所受處罰概率又與相對應(yīng)的監(jiān)督力度相關(guān)，監(jiān)督力度越大，違約所受處罰概率則越高。注冊會計師違反合約的成本大于由此而帶來的收益，由此，從利益的最大化出發(fā)，注冊會計師在違約之前就會慎之又慎，從而起到行業(yè)監(jiān)管的作用。

4.7 加強政府對注冊會計師審計的監(jiān)管

為維護(hù)社會公眾的利益和投資者的信心，政府監(jiān)管機構(gòu)必須對不能保持獨立性的注冊會計師和負(fù)有相應(yīng)責(zé)任的管理當(dāng)局進(jìn)行懲處。尤其是公司治理結(jié)構(gòu)不完善的情況下，公司內(nèi)部對高獨立性審計信息的需求動力不足，政府有關(guān)部門的外部監(jiān)管為注冊會計師審計獨立性提高提供了外在壓力。在“安然”事件后，美國2002年頒布了《薩班斯——奧克斯利法案》，采用了行業(yè)自律與政府監(jiān)管相結(jié)合的模式[12]。對于我國會計師審計的監(jiān)管，也應(yīng)進(jìn)行深入地思考和分析，指定監(jiān)管細(xì)則以及有關(guān)懲戒辦法，建立對監(jiān)管者的激勵和約束機制，以完善我國注冊會計師審計的監(jiān)管體系。如針對目前對會計師事務(wù)所進(jìn)行監(jiān)管的政府部門有財政部門、審計部門和證券主管部門，為使政府監(jiān)管部門充分履行其職責(zé)，應(yīng)改變監(jiān)管職能交叉狀況，提高監(jiān)管效率，建立政府監(jiān)管行為的社會評價機構(gòu)等。

對加強審計獨立性的思考

對加強審計獨立性的思考

參考文獻(xiàn)

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