第一篇：土地出讓金返還用于拆遷或安置補償?shù)亩悇?wù)處理

土地出讓金返還用于拆遷或安置補償?shù)亩悇?wù)處理

目前，招拍掛制度要求土地以“熟地”出讓，但現(xiàn)實中，一些開發(fā)商先期介入拆遷，政府以“生地”招拍掛，由開發(fā)商代為拆遷。在開發(fā)商繳納土地出讓金后，政府部門將其部分返還給開發(fā)商，用于拆遷或安置補償。

案例

某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，企業(yè)已繳納10000萬元土地出讓金。

協(xié)議約定，在土地出讓金入庫后，以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元，用于該項目10000平方米土地及地上建筑物的拆遷費用支出。國土部門委托房地產(chǎn)開發(fā)公司代理建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用權(quán)人支付拆遷補償費。約定返還的3000萬元中，用于拆遷費用1000萬元，用于動遷戶補償2000萬元。企業(yè)實際向動遷戶支付補償款1500萬元。

稅務(wù)處理

營業(yè)稅

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于政府收回土地使用權(quán)及納稅人代墊拆遷補償費有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2009]520號）第二條規(guī)定，納稅人受托進行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用權(quán)人支付拆遷補償費的過程中，其提供建筑物拆除、平整土地勞務(wù)取得的收入，應(yīng)按照“建筑業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅；其代委托方向原土地使用權(quán)人支付拆遷補償費的行為屬于“服務(wù)業(yè)——代理業(yè)”行為，應(yīng)以提供代理勞務(wù)取得的全部收入減去其代委托方支付的拆遷補償費后的余額為營業(yè)額計算繳納營業(yè)稅。

因此，此案返還款3000萬中，取得的提供建筑物拆除、平整土地勞務(wù)的收入1000萬元，應(yīng)按“建筑業(yè)”繳納營業(yè)稅30萬元。代理支付動遷補償款的差額，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)——代理業(yè)”征收營業(yè)稅25萬元[（2000－1500）×5%]。

企業(yè)所得稅

返還款3000萬元中，取得的提供建筑物拆除、平整土地勞務(wù)取得的收入1000萬元，扣除相對應(yīng)的成本費用后，差額應(yīng)計入當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。代理支付動遷補償款差額，應(yīng)計入當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。企業(yè)實際發(fā)生的與上述業(yè)務(wù)相關(guān)的營業(yè)稅等稅費，可以在發(fā)生當(dāng)年扣除。

土地增值稅

土地增值稅暫行條例第二條規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人。土地增值稅暫行條例實施細則第二條規(guī)定，條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。

企業(yè)取得的返還款3000萬元中，屬于提供建筑物拆除、平整土地勞務(wù)取得的收入和代理服務(wù)取得的收入，不屬于轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)收入，因此，不征收土地增值稅。此收入不算土地增值稅清算收入。企業(yè)應(yīng)該將繳納的土地出讓金10000萬元全額計入開發(fā)成本中。

改變?nèi)莘e率補交出讓金差額

擅自改變土地用途、容積率等土地使用條件的，土地使用權(quán)必須依法收回并重新組織招拍掛出讓。對于依法經(jīng)土地出讓方和規(guī)劃管理部門批準(zhǔn)同意改變土地使用條件的，適用《國土資源部關(guān)于嚴(yán)格落實房地產(chǎn)用地調(diào)控政策促進土地市場健康發(fā)展有關(guān)問題的通知》（國土資發(fā)〔2010〕204號）的有關(guān)規(guī)定：“經(jīng)依法批準(zhǔn)調(diào)整容積率的，市、縣國土資源主管部門應(yīng)當(dāng)按照批準(zhǔn)調(diào)整時的土地市場樓面地價核定應(yīng)補繳的土地出讓價款?！币虼?，測算方法為：補交土地出讓金差額=市場樓面地價×改變?nèi)莘e率增加的建筑面積。

返還部分土地出讓金用于回遷房建設(shè)企業(yè)

如何確認這筆收入

經(jīng)營性用地實行招拍掛，是土地市場建設(shè)的基本要求。一些政府出于招商引資、建設(shè)回遷房、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等原因，對開發(fā)商通過招拍掛取得土地后繳納的土地出讓金進行一定比例或額度的返還。由于政府與開發(fā)商之間約定返還的條件和形式不同，對開發(fā)商取得的返還款是認定為財政性資金，還是認定為經(jīng)營性收入，稅務(wù)處理也不盡相同。稅務(wù)機關(guān)對收入的涉稅認定，本著實質(zhì)重于形式原則，主要依據(jù)是政府與開發(fā)商簽訂的出讓協(xié)議和補充協(xié)議的約定內(nèi)容。本文結(jié)合實例，就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得政府返還土地出讓金的形式，以及相關(guān)稅務(wù)處理進行分析，以期了解納稅事項，規(guī)避涉稅風(fēng)險。

案例

某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10000萬元，企業(yè)已繳納10000萬元。協(xié)議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元，用于10000平方米回遷房的建設(shè)，回遷房建成后無償移交給動遷戶。

營業(yè)稅

本案例實際上是政府主導(dǎo)拆遷，由政府出資購買回遷房，用于安置動遷戶。對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，則屬于銷售回遷房行為。鑒于拆遷房屋行為的特殊性，在返還款營業(yè)稅的計稅依據(jù)上，應(yīng)區(qū)分以下3種情形：

1.返還款相當(dāng)于回遷房營業(yè)稅組成計稅價格確認收入的部分。

根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十條規(guī)定，納稅人有營業(yè)稅暫行條例第七條所稱價格明顯偏低并無正當(dāng)理由或者本細則第五條所列視同發(fā)生應(yīng)稅行為而無營業(yè)額的，按下列順序確定其營業(yè)額：

（1）按納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格核定；

（2）按其他納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格核定；

（3）按下列公式核定：營業(yè)額＝營業(yè)成本或者工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1－營業(yè)稅稅率）。

如果返還款3000萬元相當(dāng)于回遷房組成計稅價格確認收入，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按取得售房收入3000萬元計算繳納營業(yè)稅。

2.返還款大于回遷房組成計稅價格確認收入的部分。

土地出讓金返還協(xié)議如果約定，返還款大于回遷房組成計稅價格確認的收入，則取得的土地出讓金返還應(yīng)作為銷售回遷房收入，征收營業(yè)稅。大于回遷房組成計稅價格確認收入的部分，如用于其他事項，可以按實際情況，進行營業(yè)稅判定。

土地出讓金返還協(xié)議如果沒有約定返還款大于回遷房組成計稅價格確認收入的部分的特定用途，應(yīng)視同購買回遷房的價款或價外費用，征收營業(yè)稅。

3.返還款小于回遷房組成計稅價格確認收入的部分。

開發(fā)商取得土地出讓金返還款小于回遷房組成計稅價格確認收入，則取得的土地出讓金返還應(yīng)作為銷售回遷房收入，征收營業(yè)稅。返還款與計稅價格確認收入的差額部分，屬于營業(yè)稅暫行條例實施細則中的價格明顯偏低情形，如果沒有正當(dāng)理由，應(yīng)視同銷售，征收營業(yè)稅。

企業(yè)所得稅

本業(yè)務(wù)屬于政府主導(dǎo)的拆遷安置工作，由政府部門將土地出讓金部分返還給企業(yè)，該款項是開發(fā)企業(yè)銷售回遷房取得的收入，應(yīng)當(dāng)并入所得計征企業(yè)所得稅。

關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地出讓金返還款是否屬于不征稅收入問題，根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）規(guī)定，對企業(yè)取得的由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除。

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2011]70號）進一步明確，企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除：（1）企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項用途的資金撥付文件；（2）財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；（3）企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進行核算。

該案例中的業(yè)務(wù)屬于政府采購行為，不屬于不征稅收入所對應(yīng)的財政性資金。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收到的土地返還款實為一種補貼收入，按照上述政策規(guī)定，不屬于不征稅的財政性資金，應(yīng)當(dāng)作為收入計算繳納企業(yè)所得稅。

土地增值稅

1.返還款相當(dāng)于回遷房土地增值稅確認收入的部分。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)，其收入按下列方法和順序確認：

（1）按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均

（2）由主管稅務(wù)機關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。

如果返還款3000萬元相當(dāng)于回遷房土地增值稅確認收入，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按取得售房收入3000萬元收入計算繳納土地增值稅。企業(yè)繳納的土地出讓金10000萬元，全額計入開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費。

2.返還款大于回遷房土地增值稅確認收入的部分。

土地出讓金返還協(xié)議如果約定返還款大于回遷房土地增值稅確認收入的部分，如果用于其他事項的，可以按實際情況，進行土地增值稅是否征收的判定。土地出讓金返還協(xié)議如果沒有約定返還款大于回遷房土地增值稅確認收入的部分的特定用途，應(yīng)抵減房地產(chǎn)開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

3.返還款小于回遷房土地增值稅確認收入的部分。

根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第五條規(guī)定，土地增值稅暫行條例第二條所稱的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟收益。如果返還款3000萬元小于回遷房土地增值稅視同銷售確認的收入，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)將取得的返還款3000萬元全部計算售房收入計算繳納土地增值稅。然后根據(jù)國稅發(fā)[2006]187號文件規(guī)定，按視同銷售房地產(chǎn)的土地增值稅收入確認方法和順序，對轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當(dāng)理由的，納稅人要按照房地產(chǎn)評估價格計算征收土地增值稅。同時，土地增值稅暫行條例實施細則第十三條規(guī)定，條例第九條所稱的房地產(chǎn)評估價格，是指由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評估機構(gòu)根據(jù)相同地段、同類房地產(chǎn)進行綜合評定的價格。因此，對開發(fā)商取得土地出讓金返還款小于回遷房土地增值稅確認收入的部分，應(yīng)計算征收土地增值稅。企業(yè)繳納的土地出讓金10000萬元，應(yīng)全額計入開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費。

契稅

根據(jù)契稅暫行條例規(guī)定，契稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間，為納稅人簽訂土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同的當(dāng)天，或者納稅人取得其他具有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同性質(zhì)憑證的當(dāng)天。因此，企業(yè)交納土地出讓金時，就應(yīng)該繳納契稅，計稅依據(jù)為10000萬元。另外，根據(jù)契稅暫行條例細則規(guī)定，條例所稱成交價格，是指土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同確定的價格。包括承受者應(yīng)交付的貨幣、實物、無形資產(chǎn)或者其他經(jīng)濟利益。該案例中，土地出讓金返還款小于回遷房契稅成交價格的部分，應(yīng)按規(guī)定作為契稅的計稅依據(jù)，繳納契稅。

土地增值稅偷、逃、避稅手段予以歸納和揭示

土地增值稅是影響房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅后利潤的一個重要因素。加強對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地刪值稅的清算，將對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅后利潤產(chǎn)生較大的影響。為躲避土地增值稅，許多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)使盡渾身解數(shù)，各出高招。筆者結(jié)合稅審業(yè)務(wù)的實際，輔之相關(guān)資料，對現(xiàn)行土地增值稅偷、逃、避稅手段予以歸納和揭示。

一、虛構(gòu)合作開發(fā)建房模式避稅

《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）中對合作開發(fā)土地有明確規(guī)定：“一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅”。

某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)實際購得一塊土地的使用權(quán)準(zhǔn)備修建住宅，而另同土地轉(zhuǎn)讓方簽定合作建房協(xié)議。這樣，從形式上就相符了一方出土地一方出資金的條件。這種“合作開發(fā)模式”的避稅方式，被很多地產(chǎn)企業(yè)采用。

二、項目轉(zhuǎn)讓方式避稅

目前流行的地產(chǎn)公司收購方案是：先由收購方成立一家能夠享受稅收優(yōu)惠的公司，再由該公司以吸收合并方式兼并項目公司，項目隨公司而轉(zhuǎn)移，而國家法律法規(guī)對兼并明確給予稅收優(yōu)惠，免征不動產(chǎn)移轉(zhuǎn)中的營業(yè)稅、土地增值稅及契稅。對于吸收合并中的債務(wù)風(fēng)險，則采用由被兼并方提供擔(dān)保的方式予以防范。

三、以明顯偏低價格銷售商鋪少計銷售收入

某項目銷售商鋪8420平方米，銷售均價每平方米18600元，其中低價銷售5150平方米，每平方米9200元。這以明顯偏低價格銷售商鋪，少計銷售收入4841萬元?！抖愂照魇展芾矸ā返谌鍡l第六項規(guī)定，納稅人申報的計稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額。

四、房地產(chǎn)交換不確認收入

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入。通過房地產(chǎn)交換，交換雙方都取得房產(chǎn)這一實物形態(tài)的收入，應(yīng)屬于土地增值稅的征稅范圍。交換雙方都應(yīng)作為一種實物收人，申報繳納土地增值稅。

五、項目工程建安成本偏高

某市2007年商品房建安造價標(biāo)準(zhǔn)為每平方米1540元，某公司實際建安成本為每平方米3610元，差異額為每平方米2070元，差異率達134.41%。如果開發(fā)商提供的建安成本扣除額明顯高于造價表，又沒有正當(dāng)理由，稅務(wù)部門將按核定辦法予以扣除。

六、股權(quán)投資取得土地根據(jù)評估價值入賬

通過股權(quán)收購方式獲取土地使用權(quán)，收購人應(yīng)重視收購后土地成本的計量。從賬務(wù)處理來看，土地評估增值部分沒法在股權(quán)交易過程中得到賬面確認。交易行為屬于股權(quán)投資，而非土地使用權(quán)交易。因此，賬務(wù)處理上，溢價支出僅能計入相關(guān)投資成本，而不能將溢價支出計入土地成本。不能按經(jīng)評估確認后的價值確定有關(guān)資產(chǎn)的成本，將無形資產(chǎn)評估增值部分計入土地成本。

七、代收費用計入扣除項目加計扣除

根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》的規(guī)定，對于縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時期收的各項費用，可以根據(jù)代收費用是否計入房價和是否作為轉(zhuǎn)讓收入，確定是否扣除。如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅；相應(yīng)的，在計算扣除項目金額時，代收費用可以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數(shù)。世界500強企業(yè)管理規(guī)章制度大全

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DOC：http://如果代收費用未計入房價中，而是在房價之中零丁收取的，可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。相應(yīng)地，在計算增值額時，代收費用不允許在收入中扣除。首先，確定要求代收費用的主體是否是縣級以上人民政府；其次，視情形決定是否作為扣除項目，且一律不得作為加計20%扣除計算的基數(shù)。

八、虛列公共配套設(shè)施支出

企業(yè)在簽訂建筑安裝合同時，已經(jīng)將附屬工程、水電工程、屋面防水工程等包括在合同總價款中，在工程完工結(jié)轉(zhuǎn)成本時，又就這些單項簽訂大額虛假合同，或者作為公共配套設(shè)施支出發(fā)票重復(fù)進入開發(fā)成本。

九、擴大開發(fā)項目成本費用

1、虛開材料發(fā)票。

2、以預(yù)算發(fā)包價格計入工程成本。

3、虛開建安發(fā)票。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)涉及的行業(yè)較多，一個項目的開發(fā)包括設(shè)計、建筑施工安裝、加工業(yè)、建材商貿(mào)、房屋銷售代理業(yè)、廣告、物業(yè)管理等諸多部門。不僅使房地產(chǎn)企業(yè)的財務(wù)日常處理票據(jù)的工作量大、成本核算也輕易混亂，也給房地產(chǎn)企業(yè)虛增成本帶來了可乘之機。使用建安發(fā)票虛列成本的，房地產(chǎn)公司只要支付3.3%的營業(yè)稅及附加，便可偷逃25%的企業(yè)所得稅。

十、整層車庫列入公共配套設(shè)施扣除

企業(yè)零丁建造的停車場所，應(yīng)作為成本對象單獨核算。部分開發(fā)商使用地下基礎(chǔ)舉措措施形成的停車場所，作為公共配套設(shè)施進行處理。比如某項目一層建成36個框架布局車位，其建造成本全部列入公共配套設(shè)施扣除。

十一、印花稅計入與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金扣除

《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》規(guī)定：“細則中規(guī)定允許扣除的印花稅，是指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的印花稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照《施工、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)制度》的有關(guān)規(guī)定，其繳納的印花稅列入管理費用，已相應(yīng)予以扣除?！庇』ǘ悜?yīng)列入企業(yè)的管理費用進行扣除，不應(yīng)計入“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”中扣除。

十二、拖延清算時間遞延納稅

部分房地產(chǎn)企業(yè)使用種種手段鉆《土地增值稅暫行條例》的空子，遲遲不進行決算，或留下一兩套尾房，致使整個項目不能決算，逃避土地增值稅的清算，已經(jīng)成為普遍現(xiàn)象。

十三、商鋪自營自用逃避納稅

將開發(fā)的高增值率的部分房地產(chǎn)，如商鋪、車庫等，轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用途，由于產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不需繳納土地增值稅，在稅款清算時不列收入，不扣除相應(yīng)的成本和費用。如果產(chǎn)權(quán)末發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅。有些房企則弄虛作假，用此政策逃避納稅。

十四、未按預(yù)征率足額繳納土地增值稅

深圳市從2008年7月1日開始調(diào)整土地增值稅預(yù)征率，具體調(diào)整如下：普通標(biāo)準(zhǔn)住宅按銷售收入1%預(yù)征，別墅為3%，其他類型房產(chǎn)為2%。對2008年6月30日以前，已按普通標(biāo)準(zhǔn)住宅0.5%預(yù)征，其他類型房產(chǎn)1%預(yù)征，是否要求補稅未有明確規(guī)定。由于土地增值稅征收項目和預(yù)征率的調(diào)整變化，某公司一項目應(yīng)繳納土地增值稅3340787.90元，未按預(yù)征率足額繳納。

十五、利息支出一律計入扣除項目 根據(jù)《土地增值稅暫行條例實行細則》的規(guī)定，利息支出要視情況確定，分在規(guī)定范圍內(nèi)據(jù)實扣除和在10%以內(nèi)計算扣除兩種情況。凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C構(gòu)證明的，利息支出不得單獨計算，而應(yīng)并入房地產(chǎn)開發(fā)費用中一并計算扣除。在這種情況下，房地產(chǎn)開發(fā)費用按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計算扣除。

十六、將代收費用一律計入扣除項目加計扣除

如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅；相應(yīng)的，在計算扣除項目金額時，代收費用可以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數(shù)。如果代收費用未計入房價中，而是在房價之中單獨收取的，可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。相應(yīng)地，在計算增值額時，代收費用不允許在收入中扣除。首先，確定要求代收費用的主體是否是縣級從上人民政府；其次，視情形決定是否作為扣除項目，且一律不得作為加計20%扣聚計算的基數(shù)。

十七、公共設(shè)施的成本費用全額扣除

部分房地產(chǎn)企業(yè)將小區(qū)居委會、會所、停車場（庫）、物業(yè)管理場所、居民文體娛樂場所等公共設(shè)施的成本費用一律計入扣除項目。根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理方法》（國稅發(fā)[2009]31號）的規(guī)定：屬于營利性的，或產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有的，或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的，或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位以中其他單位的，應(yīng)當(dāng)單獨核算其成本。除企業(yè)自用應(yīng)按建造固定資產(chǎn)進行處理外，其他一律按建造開發(fā)產(chǎn)品進行處理。

十八、利用關(guān)聯(lián)方交易進行利潤轉(zhuǎn)移。

目前很多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)都有若干個經(jīng)營內(nèi)容不同的公司，如：建筑設(shè)計公司、咨詢公司、商貿(mào)公司、建筑施工公司等等，通過與這些關(guān)聯(lián)公司之間的交易，將開發(fā)房地產(chǎn)利潤轉(zhuǎn)移，造成房地產(chǎn)開發(fā)項目低利潤或微利。

十九、內(nèi)部分配，清算注銷不預(yù)留和繳納稅款

建議投資人或合作雙方留足應(yīng)繳稅款后再進行利益分配，不僅可以規(guī)避涉稅風(fēng)險，還可以制止合作雙方不必要的經(jīng)濟糾紛。待稅款清算結(jié)束后雙方再將余額進行分配。

對商鋪住宅聯(lián)體樓土地增值稅計算的法律依據(jù)

摘要：商鋪住宅聯(lián)體樓是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的底層是店鋪，店鋪上面是普通住宅的開發(fā)項目，在稅收征管實踐中，對于商鋪住宅聯(lián)體樓的土地增值稅如計算，出現(xiàn)了稅企業(yè)爭議比較大的兩種計算方法：一是按核算項目先整體計算增值額和增值率，確定相應(yīng)稅率后，再按建筑面積分別核算增值額，計算土地增值稅。另一種是先按面積分開項目計算增值額與增值率，再分別確定適用稅率計算增值稅。對于企業(yè)來講，出于節(jié)稅的考慮，傾向于第一種計算方法；對于需要及時完成稅收任務(wù)的稅務(wù)機關(guān)來講，更傾向與按照方法二進行計算土地增值稅。本文依據(jù)現(xiàn)有的稅收法律，運用對實證分析方法，對商鋪住宅聯(lián)體樓的兩種土地增值稅計算方法進行詳細分析，并提出了法律修改的具體政策建議。

關(guān)鍵詞：商鋪住宅聯(lián)體樓

土地增值稅

清算方法

對策

一、問題的提出

商鋪住宅聯(lián)體樓是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的底層是店鋪，店鋪上面是普通住宅的開發(fā)項目。其中普通標(biāo)準(zhǔn)住宅標(biāo)準(zhǔn)必須同時滿足：“住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上、單套建筑面積在120平方米以下；實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下；允許單套建筑面積和價格標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)浮動，但向上浮動的比例不得超過上述標(biāo)準(zhǔn)的20%?！盵2] 當(dāng)前，在進行房地產(chǎn)土地增值稅清算時，對于商鋪住宅聯(lián)體樓的土地增值稅如何計算，出現(xiàn)了稅企業(yè)爭議比較大的兩種計算方法：方法一是按核算項目先整體計算增值額和增值率，確定相應(yīng)稅率后，再按建筑面積分別核算各自的增值額，再計算土地增值稅；方法二是先按店鋪和店鋪上面的普通住宅各自的建筑面積分開計算增值額與增值率，再分別確定適用稅率計算增值稅。這兩種計算方法，到底應(yīng)該哪一種計算方法呢？對于企業(yè)來講，出于節(jié)稅的考慮，傾向于第一種計算方法；對于需要及時完成稅收任務(wù)的稅務(wù)機關(guān)來講，更傾向與按照方法二進行計算土地增值稅。誰是誰非？這是涉及到稅收法定和稅收公平問題，為此，筆者依據(jù)現(xiàn)有的稅收法律，對商鋪住宅聯(lián)體樓土地增值稅計算方法進行探討。

二、有關(guān)商鋪住宅聯(lián)體樓土地增值稅計算的法律依據(jù)及評判 筆者查閱相關(guān)稅收法律，對商鋪住宅聯(lián)體樓土地增值稅計算的法律依據(jù)主要有以下幾方面的規(guī)定：

（一）土地增值稅清算單位的確定

關(guān)于土地增值稅清算單位如何確定的法律依據(jù)如下：《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字[1995]6號）第八條規(guī)定：“土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算”管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）第一條第一款規(guī)定：“土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算?！?/p>

（二）普通住宅享受土地增值稅優(yōu)惠政策的相關(guān)規(guī)定

我國現(xiàn)有稅法對通住宅享受土地增值稅優(yōu)惠政策，主要有以下規(guī)定： 《中華人民共和國土地增值稅土地增值稅暫行條例》（國務(wù)院令[1993]第138號）第八條第（一）項規(guī)定：“納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅?！?《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]048號）第十三條規(guī)定：對納稅人既建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用《中華人民共和國土地增值稅土地增值稅暫行條例》（國務(wù)院令[1993]第138號）第八條的免稅規(guī)定。

國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》的通知（國稅發(fā)〔2007〕132號）第四十條第（二）項規(guī)定：“如果企業(yè)有多個開發(fā)項目，審核收入與扣除項目金額是否屬于同一項目；如果同一個項目既有普通住宅，又有非普通住宅，審核其收入額與扣除項目金額是否分開核算?！?/p>

《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）第一條第二款規(guī)定：“開發(fā)項目中

國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《土地增值稅清算管理規(guī)程》的通知（國稅發(fā)[2009]91號）第十七條規(guī)定：“清算審核時，應(yīng)審核房地產(chǎn)開發(fā)項目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項目為單位進行清算；對于分期開發(fā)的項目，是否以分期項目為單位清算；對不同類型房地產(chǎn)是否分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅?！?/p>

（三）政策評判

從基于以上政策規(guī)定，筆者對其評判如下：

第一，土地增值稅清算單位必須以房地產(chǎn)最基本的核算項目或核算對象為單位計算，所謂的“最基本的核算項目或核算對象”是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門（例如建設(shè)委員會或建設(shè)局）報批的房地產(chǎn)開發(fā)項目，如果是分期建設(shè)的項目，則以分期項目為清算單位。由于商鋪住宅聯(lián)體項目，在實踐當(dāng)中都是以商鋪聯(lián)體住宅作為一個項目在當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門（例如建設(shè)委員會或建設(shè)局）報批的，而決不是把商鋪和商鋪上面的普通住宅分別向當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門報批。因此，對于商鋪住宅聯(lián)體項目的土地增值稅清算，應(yīng)把商鋪住宅聯(lián)體作為一個項目清算單位，而不能把商鋪和商鋪上面的普通住宅分別作為一個清算項目。

第二，開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，普通住宅要享受免土地增值稅的稅收待遇，必須分別核算普通住宅和非普通住宅的增值額，而不是分別核算其收入額和扣除額，再分別計算其增值額。從以上稅收法律規(guī)定來看，財稅字[1995]048號第十三條、國稅發(fā)〔2006〕187號第一條第二款和國稅發(fā)[2009]91號第十七條都規(guī)定，開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計算普通住宅和非普通住宅的增值額。惟獨國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》的通知（國稅發(fā)〔2007〕132號）第四十條第（二）項要求同一個項目既有普通住宅，又有非普通住宅，需要對普通住宅和非普通住宅的收入額與扣除項目金額分開核算。由于財稅字[1995]048號是財政部和稅務(wù)總局聯(lián)合頒布的稅收政策文件，國稅發(fā)〔2007〕132號是稅務(wù)總局發(fā)的稅收政策文件，根據(jù)“上位法優(yōu)于下位法”的法律適用原則，財稅字[1995]048號優(yōu)于國稅發(fā)〔2007〕132號的法律效率，應(yīng)以財稅字[1995]048號的規(guī)定為主。再說國稅發(fā)[2009]91號是2009年稅務(wù)總局發(fā)的文件，國稅發(fā)〔2007〕132號是2007年發(fā)的文件，兩個文件都是程序性法律文件，根據(jù)新法優(yōu)于舊法的原則，國稅發(fā)[2009]91號優(yōu)于國稅發(fā)〔2007〕132號的法律效率，應(yīng)以國稅發(fā)[2009]91號的規(guī)定為主。

第三，分別核算增值額的核算方法沒有明確的法律規(guī)定。根據(jù)以上所列舉的法律規(guī)定，可以發(fā)現(xiàn)，開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，或者同一個項目既有普通住宅，又有非普通住宅的，普通住宅要享受免土地增值稅的稅收待遇，必須分別核算普通住宅和非普通住宅的增值額。至于如何分別核算普通住宅和非普通住宅的增值額，沒有明確規(guī)定，或者規(guī)定很含糊。

“分別核算增值額”的含義，筆者認為有兩種含義：第一種是對普通住宅和非普通住宅的收入額和扣除額分別計算，然后分別計算出普通住宅和非普通住宅的增值額；第二種是把含普通住宅和非普通住宅的開發(fā)項目看成一個整體，先算出整體項目的增值額和增值率，再根據(jù)普通住宅和非普通住宅各自的建筑面積占整個項目的建筑面積的比例分配計算各自的增值額。實踐中，第一種主要適用于，在當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門報批的一個項目中的普通住宅和非普通住宅的物理位置是分開的。例如在一個報批項目中，東邊是20棟普通住宅，西邊是一個商場，就應(yīng)該對20棟普通住宅和商場分別計算其收入額和扣除額，再計算其各自的增值額。第二種主要適用于在當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門報批的一個項目中的普通住宅和非普通住宅的物理位置是一起的，不能分開的。例如商鋪住宅聯(lián)體項目，底層是商鋪，商鋪上面是普通住宅，兩者是一體的，其物理位置都在一起。應(yīng)該是把店鋪和店鋪上面的普通住宅看成一個整體項目，分別核算整體增值額，然后根據(jù)各自的建筑面積占整個項目的建筑面積的比例分配計算各自的增值額。

三、案例評析

（一）案情介紹：

某房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)商品住宅樓一幢，底層為商鋪，面積1000平方米，商鋪以上為普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，面積為5000平方米，合計6000平方米。該住宅樓項目土地成本為120萬元，房屋開發(fā)成本600萬元，其他費用按比例扣除。該項目商鋪收入為500萬元，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅收入為500萬元，合計1000萬元，營業(yè)稅金及附加55萬元。請問應(yīng)如何計算繳納商鋪住宅聯(lián)體樓的土地增值稅？

（二）土地增值稅計算方法評析：

根據(jù)前面的稅收政策評判，我國現(xiàn)有稅法對同一個項目有普通住宅又有非普通住宅，要享受普通住宅免土地增值稅的稅收待遇，只明確要求分開核算增值額，而對如何計算土地增值稅沒有具體規(guī)定，在實際土地增值稅征收計算中，有兩種土地增值稅計算方法：一種是按核算項目先整體計算增值額和增值率，確定相應(yīng)稅率后，再按面積分別核算增值額，計算土地增值稅；另一種是先按面積分開項目計算增值額與增值率，再分別確定適用稅率計算增值稅。結(jié)合本案例，現(xiàn)將兩種計算方法分別闡述如下。

方法一：按核算項目先整體計算增值額和增值率，確定相應(yīng)稅率后，再按建筑面積分別核算增值額，計算土地增值稅。

扣除項目＝土地成本＋房屋開發(fā)成本＋費用扣除10％＋加計扣除20％＋稅金＝120＋600＋（120＋600）×10％＋（120＋600）×20％＋55＝991（萬元）。

增值額＝收入－扣除項目＝（500＋500）－991＝9（萬元）。增值率＝增值額÷扣除項目×100％＝9÷991×100%＝0.9％。低于50%，適用30%的稅率。

由于增值率未超過20％，因此5000平方米普通標(biāo)準(zhǔn)住宅免土地增值稅。

商鋪應(yīng)納的土地增值稅＝9×1000÷6000×30％＝0.45（萬元）。方法二：先按面積分開項目計算增值額與增值率，再分別確定適用稅率計算增值稅。

普通標(biāo)準(zhǔn)住宅扣除項目＝120×5000÷6000＋600×5000÷6000＋（100＋500）×30%＋27.5＝807.5（萬元）（除稅金及附加外其他按面積分?jǐn)偅?/p>

普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值額＝500－807.5＝－307.5（萬元），無增值額。商鋪扣除項目＝120×1000÷6000＋600×1000÷6000＋（20＋100）×30%＋27.5＝183.5（萬元）；

商鋪增值額＝500－183.5＝316.5（萬元）；

商鋪增值率＝316.5÷183.5×100%＝172%，適用50%的稅率。商鋪應(yīng)納土地增值稅＝316.5×50%－183.5×15%＝130.725（萬元）。由此可見，兩種方法計算相差懸殊，按第一種方法應(yīng)納的土地增值稅為0.45萬元，按第二種方法應(yīng)納土地增值稅為130.725萬元。到底應(yīng)該選擇方法一還是選擇方法二呢？對于企業(yè)來講，應(yīng)該選擇方法一可以使企業(yè)節(jié)省130.275萬元土地增值稅（130.725萬元-0.45），對于需要及時完成稅收任務(wù)的稅務(wù)機關(guān)來講，更傾向與按照方法二進行計算土地增值稅。

（三）計算方法評析

從現(xiàn)有的稅法來看，方法一是正確的稅務(wù)處理方式。根據(jù)前面的政策評判，該房地公司是以商鋪住宅聯(lián)體作為整體在當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門進行報批的一個項目，作為一個成本核算單位，應(yīng)以商鋪住宅聯(lián)體作為作為土地增值稅的計算單位。第一種土地增值稅計算方法符合按“最基本的核算項目或核算對象為單位計算”的規(guī)定，而且計算出整體項目增值額后，按面積進行了增值額分?jǐn)偅卜县敹愖諿1995]48號“分別核算增值額”的規(guī)定。

第二種計算方法雖然符合稅法“分別核算增值額”的規(guī)定，但是顯然不符合“納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算”的規(guī)定。因為，第二種計算方法把商鋪和商鋪上面的普通住宅分別看成成本核算單位，不符合《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字[1995]6號）第八條和《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）第一條第一款的規(guī)定。

四、政策建議

基于以上政策實證分析，針對目前對于商鋪住宅聯(lián)體樓土地增值稅計算方法的法律規(guī)定含糊的現(xiàn)狀，提出如下政策建議：

第一，盡快修改現(xiàn)有的土地增值稅稅法。建議對《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]048號）第十三條、國稅發(fā)〔2007〕132號）第四十條、國稅發(fā)〔2006〕187號）第一條第二款和稅發(fā)[2009]91號第十七條的規(guī)定進行廢止，并在此基礎(chǔ)上由財政部和稅務(wù)總局或只由稅務(wù)總局就同一個項目既有普通住宅，又有非普通住宅的土地增值稅計算問題，專門下一個文件。

第二，修改的文件內(nèi)容明確兩點：

一是開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，而且普通住宅和非普通住宅的物理位置是分開的，普通住宅要享受免土地增值稅的稅收待遇，必須分別核算普通住宅和非普通住宅各自的收入額和扣除額，然后計算增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能享受免土地增值稅的待遇。

二是開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，而且普通住宅和非普通住宅是聯(lián)在一起的（例如商鋪住宅聯(lián)體項目），普通住宅要享受免土地增值稅的稅收待遇，必須把聯(lián)在一起的普通住宅和非普通住宅項目先整體計算增值額和增值率，確定相應(yīng)稅率后，再按各自建筑面積占整體項目建筑面積的比例分別核算各自的增值額，計算土地增值稅。參考文獻：

1、《中華人民共和國土地增值稅土地增值稅暫行條例》（國務(wù)院令[1993]第138號）第八條

2、《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]048號）第十三條

3、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》的通知（國稅發(fā)〔2007〕132號）第四十條

4、《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）第一條第二款

5、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《土地增值稅清算管理規(guī)程》的通知（國稅發(fā)[2009]91號）第十七條。

6、《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字[1995]6號）第八條。

7、《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設(shè)部等部門關(guān)于做好穩(wěn)定住房價格工作意見的通知》（國辦發(fā)[2005]26號）第二條。

調(diào)整容積率土地出讓金補交標(biāo)準(zhǔn)

經(jīng)依法批準(zhǔn)調(diào)整容積率的，市、縣國土資源主管部門應(yīng)當(dāng)按照批準(zhǔn)調(diào)整時的土地市場樓面地價核定應(yīng)補繳的土地出讓價款。征收應(yīng)補繳的土地出讓價款，應(yīng)嚴(yán)格遵循地價評估、集體決策程序，以原出讓方同意調(diào)整容積率的日期為評估期日，參照市場價格水平，優(yōu)先采用市場比較法、假設(shè)開發(fā)法等評估方法，評估測算新舊容積率規(guī)劃條件下的土地市場樓面地價，并擇高作為補繳土地出讓價款的標(biāo)準(zhǔn)。

土地市場樓面地價應(yīng)評估測算以下內(nèi)容后擇高確定：新容積率規(guī)劃條件下評估時點的樓面地價，原容積率規(guī)劃條件下評估時點的樓面地價，原容積率下樓面地價進行期日修正后在評估時點的樓面地價。核定新增建筑面積，可以相關(guān)部門批準(zhǔn)變更規(guī)劃條件所新增的建筑面積為準(zhǔn)，或竣工驗收時實測的新增建筑面積為準(zhǔn)。核定樓面地價時不能以土地出讓金、土地增值收益或土地純收益代替。評估應(yīng)遵循《城鎮(zhèn)土地估價規(guī)程》(GB/T18508-2001)，可以由政府委托具備土地評估資質(zhì)的機構(gòu)進行。對容積率調(diào)低引起的地價增值，補交土地出讓價款可按新舊容積率規(guī)劃條件下總地價的差額確定。

舊城改造項目出讓金及契約稅

一、舊城改造項目契稅處理的政策法律規(guī)定

1、財稅（2004）134號文件的相關(guān)規(guī)定對出讓國有土地使用權(quán)的契稅價格分為以下兩種情況：

1）以招拍掛形式出讓的，其契稅計稅價格，一般應(yīng)確定為竟價的成交價格，土地出讓金、市政建設(shè)配套費及各種補償費用包括在內(nèi)。2）以協(xié)議方式出讓的，其契稅計稅價格為成交價格。成交價格包括土地出讓金、土地補償費、安置補助費、提上附著物和青苗補償拆遷補償費、市政建設(shè)配套費等承受者應(yīng)支付的貨幣、實物無形之產(chǎn)及其他經(jīng)濟利益。同時規(guī)定以協(xié)議方式出讓國有土地使用權(quán)，沒有成交價格或者成交價格明顯偏低的，征收機關(guān)可依次按下列兩種方式價格確定A評估價格，由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評估機構(gòu)根據(jù)相同地段，同類房地產(chǎn)綜合評定，并經(jīng)過當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)確認價格。b土地基準(zhǔn)地價由縣以上人民政府公示的土地基準(zhǔn)地價。

2、國稅發(fā)（2009）31號的相關(guān)規(guī)定，土地征收費用征收費及拆遷補償費，指為取得土地開發(fā)使用權(quán)（或開發(fā)權(quán)）而發(fā)生的各項費用、主要包括土地買價或出讓金、市政配套費、契稅、更低占用稅、土地使用費、土地閑置費、土地變更用途和超面積不叫的地價及相關(guān)稅費、拆遷補償之處、安置及動遷支出、匯錢放建造支出弄作曲補償費、濰坊補償費等。

案例分析：九龍城舊城改造項目總用地面積36286平方米，其中出讓土地面積8642.7平方米，劃撥拆遷安置用地面積14061.6平方米，劃撥道路用地面積13581.7平方米。2003年6月16日漳州市城鄉(xiāng)規(guī)劃局以漳規(guī)〔2003〕83號文批復(fù)該宗地容積率為2.59；2003年12月12日漳州市城鄉(xiāng)規(guī)劃局以漳規(guī)〔2008〕168號文批復(fù)調(diào)整該宗地容積率為3.33；2004年11月15日漳州市城鄉(xiāng)規(guī)劃局批準(zhǔn)該項目總平面圖布置設(shè)計，其中宗地容積率為3.58。

綜合以上情況，依據(jù)福建省人民政府辦公廳《關(guān)于加強房地產(chǎn)開發(fā)項目容積率管理的意見》（閩政辦〔2007〕190號）文件規(guī)定，經(jīng)研究，同意漳州市國土資源局提出漳州市錢鴻房地產(chǎn)開發(fā)有限公司九龍城舊城改造建設(shè)項目因提高容積率新增加建筑面積應(yīng)補繳土地出讓金的意見，核定補繳土地出讓金219131元人民幣。

第二篇：關(guān)于房地產(chǎn)拆遷補償、財政返還稅務(wù)處理（本站推薦）

關(guān)于房地產(chǎn)拆遷補償、財政返還稅務(wù)處理

一、前言：

1、返款主體及返款形式：

2、房地產(chǎn)拆遷補償，財政返還涉及的主要稅種：

3、稅務(wù)處理依據(jù)：《營業(yè)稅暫行條例》，《土地增值稅暫行條例》，《企業(yè)所得稅法》等等。

4、房地產(chǎn)拆遷補償，財政返還稅務(wù)處理及相關(guān)賬務(wù)處理。

二、具體房地產(chǎn)拆遷補償，財政返還稅務(wù)處理及相關(guān)賬務(wù)處理：

1、政府主導(dǎo)拆遷，土地出讓金返還用于建設(shè)購買安置回遷房。

2、政府主導(dǎo)拆遷，土地出讓金返還用于拆遷（代理拆遷、拆遷補償）。

3、政府主導(dǎo)拆遷，土地出讓金返還用于開發(fā)項目相關(guān)的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。

4、土地出讓金返還用于建設(shè)公共配套設(shè)施（學(xué)校、醫(yī)院、幼兒園等）。

5、政府將土地出讓金返還給其它關(guān)聯(lián)企業(yè)或個人。

6、政府主導(dǎo)拆遷，土地出讓金返還未約定任何事項，只是獎勵或補助。

第一、政府主導(dǎo)拆遷，土地出讓金返還用于建設(shè)購買安置回遷房

某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過招拍掛購入土地100畝，與國土部門簽訂的出讓合同價格為10,000 萬元，企業(yè)已繳納10,000 萬元。協(xié)議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方補助3,000萬元，用于該項目回遷房建設(shè)，回遷房建成后無償移交給動遷戶。

一、相關(guān)稅務(wù)處理：

營業(yè)稅是對在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位和個人，就其所取得的營業(yè)額征收的一種稅。在返還款營業(yè)稅的計稅依據(jù)上，應(yīng)區(qū)分以下三種情形。根據(jù)＜營業(yè)稅暫行條例實施細則＞第二十條規(guī)定，按下列順序確定其營業(yè)額：（1）按納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格核定；（2）按其他納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格核定；（3）按下列公式核定：營業(yè)額=營業(yè)成本或者工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1-營業(yè)稅稅率）”

本案例實際上是政府主導(dǎo)拆遷，由政府出資購買回遷房，用于安置動遷戶。

1、如果返還款3,000萬元相當(dāng)于回遷房組成計稅價格確認收入，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按取得售房3,000收入萬計算繳納營業(yè)稅。

2、返還款大于回遷房組成計稅價格確認收入的部分。則取得的返還應(yīng)作為銷售回遷房收入，征收營業(yè)稅。大于回遷房組成計稅價格確認收入的部分，如用于其

它事項，可以按實際情況，進行營業(yè)稅判定。返還協(xié)議沒有約定返還款大于回遷房組成計稅價格確認收入的部分的特定用途，應(yīng)視同購買回遷房的價款或價外費用，征收營業(yè)稅。

3、返還款小于回遷房組成計稅價格確認收入的部分。開發(fā)商取得土地出讓金返還款小于回遷房組成計稅價格確認收入，則取得的土地出讓金返還應(yīng)作為銷售回遷房收入，征收營業(yè)稅。返還款與計稅價格確認收入的差額部分，屬于營業(yè)稅條例細則中的價格明顯偏低，如果沒有正當(dāng)理由，應(yīng)視同銷售，征收營業(yè)稅。

（二）企業(yè)所得稅

關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地出讓金返還款是否屬于不征稅收入問題： 根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）規(guī)定及 財稅[2011]70號＜關(guān)于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知＞，企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除：（1）企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項用途的資金撥付文件（2）財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；（3）企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進行核算”。

此例業(yè)務(wù)屬于政府采購行為，不屬于不征稅收入所對應(yīng)的財政性資金。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收到的土地款返還實為一種補貼收入，按照上述政策規(guī)定一般不屬于不征稅的財政性資金，應(yīng)當(dāng)作為收入計算繳納企業(yè)所得稅。

（三）土地增值稅根據(jù)國稅發(fā)[2006]187號：發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn), 其收入按下列方法和順序確認：（1）.按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；（2）.由主管稅務(wù)機關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。

1、返還款相當(dāng)于回遷房土地增值稅確認收入的部分。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按取得返款3000萬元收入計算繳納土地增值稅。

2、返還款大于回遷房土地增值稅確認收入的部分。土地出讓金返還協(xié)議如果約定返還款大于回遷房土地增值稅確認收入的部分，用于其它事項，可以按實際情況，進行土地增值稅是否征收的判定。如果沒有約定大于部分的特定用途，應(yīng)抵減房地產(chǎn)開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

3、返還款小于回遷房土地增值稅確認收入的部分。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)將取得的返還款3000萬元全部計算售房收入計算繳納土地增值稅。然后還要根據(jù)國稅發(fā)[2006]187號應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)的土地增值稅收入確認的方法和順序，《土地增

值稅暫行條例》第九條：納稅人有下列情形之一的，按照房地產(chǎn)評估價格計算征收：轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當(dāng)理由的。以及《土地增值稅暫行條例》第十三條：第九條所稱的房地產(chǎn)評估價格，是指由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評估機構(gòu)根據(jù)相同地段、同類房地產(chǎn)進行綜合評定的價格。

對開發(fā)商取得土地出讓金返還款小于回遷房土地增值稅確認收入的部分，計算征收土地增值稅。企業(yè)繳納的土地出讓金10000萬元全額計入開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

（四）契稅

根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》第八條 契稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間，為納稅人簽訂土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同的當(dāng)天，或者納稅人取得其他具有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同性質(zhì)憑證的當(dāng)天。

因此：企業(yè)交納土地出讓金時，就繳納契稅，計稅依據(jù)為10000萬元。

另：根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例細則》第九條規(guī)定：“ 條例所稱成交價格，是指土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同確定的價格。包括承受者應(yīng)交付的貨幣、實物、無形資產(chǎn)或者其他經(jīng)濟利益”。

土地出讓金返還款小于回遷房契稅成交價格的部分，應(yīng)按規(guī)定作為契稅的計稅依據(jù)，繳納契稅。

第二、政府主導(dǎo)拆遷，土地出讓金返還用于拆遷（代理拆遷、拆遷補償）接上例題，協(xié)議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元，用于該項目10000平土地及地上建筑物的拆遷費用支出。國土部門委托房地產(chǎn)開發(fā)公司代理進行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用權(quán)人支付拆遷補償費。約定返還的3,000萬中，用于拆遷費用1000萬元，用于動遷戶補償2000萬元。企業(yè)實際向動遷戶支付補償款1500萬元。

一、相關(guān)稅務(wù)處理：

（一）營業(yè)稅

根據(jù)（國稅函[2009]520號）第二條規(guī)定：

“納稅人受托進行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用權(quán)人支付拆遷補償費的過程中，其提供建筑物拆除、平整土地勞務(wù)取得的收入應(yīng)按照“建筑業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅；其代委托方向原土地使用權(quán)人支付拆遷補償費的行為屬于“服務(wù)業(yè)—代理業(yè)”行為，應(yīng)以提供代理勞務(wù)取得的全部收入減去其代委托方支付的拆遷補償費后的余額為營業(yè)額計算繳納營業(yè)稅。”

返還款3000萬中，1、取得的提供建筑物拆除、平整土地勞務(wù)取得的收入1000萬元，應(yīng)按建筑業(yè)繳納營業(yè)稅30萬元。

2、代理支付動遷補償款差額，應(yīng)

按服務(wù)業(yè)--代理業(yè)征收營業(yè)稅【（2000-1,500）*5%】75萬元。

（二）企業(yè)所得稅：返還款3000萬元中：

1、取得的提供建筑物拆除、平整土地勞務(wù)取得的收入1000萬元，扣除相對應(yīng)的成本費用，差額應(yīng)計入當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。

2、代理支付動遷補償款差額，應(yīng)計入當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。

3、企業(yè)實際發(fā)生的與上述業(yè)務(wù)相關(guān)的營業(yè)稅等稅費，可以在發(fā)生當(dāng)年扣除。

（三）、土地增值稅

根據(jù)【中華人民共和國土地增值稅暫行條例】第二條：轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人。

企業(yè)取得的返還款3000萬中，屬于提供建筑物拆除、平整土地勞務(wù)取得的收入和代理服務(wù)取得的收入，不屬于轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)收入，因此，不征收土地增值稅。

(四)契稅

企業(yè)繳納的土地出讓金10000萬元全額計入開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

二、會計處理

先期支付拆遷補償款和進行拆遷時： 借：其它應(yīng)收款1500 其它業(yè)務(wù)成本

1000 貸：現(xiàn)金或銀行存款2500

支付土地出讓金時，10000萬元全部計入開發(fā)成本—土地征用及拆遷補償費，并作為契稅的計稅依據(jù)。

收到返還款時：代理支付動遷補償款業(yè)務(wù) 借：銀行存款2000 貸：其它應(yīng)收款1500 其它業(yè)務(wù)收入500

收到拆遷工程款時： 借：銀行存款1000 貸：其它業(yè)務(wù)收入1000

第三、政府主導(dǎo)拆遷，土地出讓金返還用于開發(fā)項目相關(guān)的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè) 接上例題，協(xié)議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元，用于該項目外城市道路、供水、排水、燃氣、熱力、防洪等基礎(chǔ)設(shè)施工程建設(shè)。

一、相關(guān)稅務(wù)處理：

（一）營業(yè)稅

項目外基礎(chǔ)設(shè)施工程所需要支出，按土地出讓協(xié)議規(guī)定，是應(yīng)該由政府承擔(dān)的。本案例房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將該項目外城市道路、供水、等基礎(chǔ)設(shè)施工程建設(shè)完工后，移交給政府。對此開發(fā)企業(yè)取得基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)返還款業(yè)務(wù)的營業(yè)稅征收管理：

1、無論其房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是否具備建筑總承包資質(zhì)，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)認定為建筑業(yè)總承包方，按建筑業(yè)稅目征收營業(yè)稅。

2、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的返還款，應(yīng)全額交納建筑業(yè)營業(yè)稅，并全額開具建安發(fā)票。如果協(xié)議約定返還款用于開發(fā)企業(yè)自行承擔(dān)的城市道路、供水、排水、等基礎(chǔ)設(shè)施工程支出，則應(yīng)

按企業(yè)取得政府補貼處理，不征收營業(yè)稅。

（二）企業(yè)所得稅：

本案例企業(yè)取得的提供基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)勞務(wù)收入3,000萬元，扣除相對應(yīng)的成本費用，差額應(yīng)計入當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。企業(yè)實際發(fā)生的與上述業(yè)務(wù)相關(guān)的營業(yè)稅等稅費，可以在發(fā)生當(dāng)年扣除

（三）土地增值稅

根據(jù)【中華人民共和國土地增值稅暫行條例】第二條：轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人。企業(yè)取得的返還款3000萬，屬于提供基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)勞務(wù)收入，不屬于轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)收入，因此，不征收土地增值稅。此收入不計算土地增值稅清算收入。

(四)契稅

企業(yè)繳納的土地出讓金10000萬元全額計入開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

二、會計處理

土地出讓金返還用于支付該項目外城市道路、供水等基礎(chǔ)設(shè)施工程費用時，企業(yè)應(yīng)做其他業(yè)務(wù)收入處理。

第四、土地出讓金返還用于建設(shè)公共配套設(shè)施（學(xué)校、醫(yī)院、幼兒園等）公共配套設(shè)施是開發(fā)項目內(nèi)發(fā)生的、獨立的、非營利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施。

是企業(yè)立項時承諾建設(shè)的，其成本費用應(yīng)由企業(yè)自行承擔(dān)。而且開發(fā)商在制定房價時，已經(jīng)包含了公共配套設(shè)施的內(nèi)容。此業(yè)務(wù)實質(zhì)上是土地出讓金的折扣或折讓，應(yīng)收到的財政返還的土地出讓金應(yīng)沖減“開發(fā)成本——土地征用費及拆遷補償費”。

企業(yè)將建成的公共配套設(shè)施移交給全體業(yè)主，或無償贈與地方政府、政府公用事業(yè)單位，不屬于視同銷售行為。因為開發(fā)商通過設(shè)定房價，從銷售給業(yè)主的房款中取得了相應(yīng)的經(jīng)濟利益。

接上例題，協(xié)議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元，用于企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會所、物業(yè)管理場所、水廠、文體場館、幼兒園等配套設(shè)施。

一、相關(guān)稅務(wù)處理：

（一）營業(yè)稅 例題業(yè)務(wù)實際上是由政府出資購買全部或部分公共配套設(shè)施。對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，屬于向政府銷售全部或部分公共配套設(shè)施的行為。此業(yè)務(wù)返還款3000萬元，應(yīng)作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得銷售不動產(chǎn)收入計算繳納營業(yè)稅（3,000*5%）150萬元。

返還款3000萬元如小于公共配套設(shè)施的成本的差額部分，不屬于視同銷售行為。這部分應(yīng)取得的的經(jīng)濟利益，開發(fā)商已經(jīng)通過設(shè)定房價，從銷售給業(yè)主的房款中取得了相應(yīng)的經(jīng)濟利益，并由銷售商品房收入中實

現(xiàn)并繳納營業(yè)稅

（二）企業(yè)所得稅

根據(jù)：《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第十八條規(guī)定：“ 企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的郵電通訊、學(xué)校、醫(yī)療設(shè)施應(yīng)單獨核算成本，其中，由企業(yè)與國家有關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、單位合資建設(shè)，完工后有償移交的，國家有關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、單位給予的經(jīng)濟補償可直接抵扣該項目的建造成本，抵扣后的差額應(yīng)調(diào)整當(dāng)期應(yīng)納稅所得額”。企業(yè)取得返還款3000萬元，應(yīng)直接抵扣該項目公共配套設(shè)施的建造成本，抵扣后的差額應(yīng)調(diào)整當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

（三）、土地增值稅

企業(yè)在實際交納的土地出讓金10000萬元后，全額計入開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費。

企業(yè)取得的返還款3000萬，土地增值稅清算時，1、如可以認定為屬于向政府銷售全部或部分公共配套設(shè)施的行為，即為轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)收入，因此，應(yīng)征收土地增值稅。此收入應(yīng)計算土地增值稅清算收入。

2、如不能認定為屬于向政府銷售全部或部分公共配套設(shè)施的行為，企業(yè)應(yīng)將從政府部門取得的3000萬補償款項，抵減房地產(chǎn)開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

(四)契稅

企業(yè)繳納的土地出讓金10000萬元全額計入開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

二、會計處理收到返還款時：如是補貼行為： 借：銀行存款3000 貸：開發(fā)成本3000 或、如是購買行為： 借：銀行存款3000 貸：營業(yè)收入3000

第五、政府將土地出讓金返還給其它關(guān)聯(lián)企業(yè)或個人

接上例題，協(xié)議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方的關(guān)聯(lián)企業(yè)丙補助3000萬元，用于丙企業(yè)招商引資獎勵和生產(chǎn)經(jīng)營財政補貼。

一、相關(guān)稅務(wù)處理：

(一)營業(yè)稅

【營業(yè)稅暫行條例實施細則】第三條規(guī)定，本案例房地產(chǎn)企業(yè)（乙方）未取得收入，也未直接獲得經(jīng)濟利益，不征收營業(yè)稅。丙企業(yè)取得政府獎勵企業(yè)的3000萬元，但未發(fā)生營業(yè)稅條例規(guī)定的勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權(quán)的行為，因此也不征收營業(yè)稅。

（二）企業(yè)所得稅

本案例房地產(chǎn)企業(yè)（乙方）未取得收入，也未直接獲得經(jīng)濟利益，不征收企業(yè)所得稅。丙企業(yè)取得政府獎勵或財政補貼3000萬元，是否屬于不征稅收入問題，要進行判定，如不符合財稅【2011】70號的三個條件，則不屬于不征稅的財政性資金，應(yīng)當(dāng)作為收入計算繳納企業(yè)所得稅。

（三）土地增值稅

房地產(chǎn)企業(yè)（乙方）企業(yè)在實際交納的土地出讓金10000萬元后，全額計入開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費。乙方企業(yè)未取得的返還款，土地增值稅清算時，不計收入，也不沖減開發(fā)成本。

丙企業(yè)取得丙企業(yè)取得政府獎勵企業(yè)的3000萬元，但未發(fā)生出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，因此，不應(yīng)征收土地增值稅。此收入不應(yīng)計算土地增值稅清算收入。

（四）契稅。企業(yè)繳納的土地出讓金10000萬元全額計入開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

二、會計處理

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（乙方）未收到返還款，會計上不作處理。丙企業(yè)取得3000萬元政府獎勵或財政補貼。收到獎勵或補貼款時： 借：銀行存款3000 貸：營業(yè)外收入3000

第六、政府主導(dǎo)拆遷，土地出讓金返還未約定任何事項，只是獎勵或補助

接上例題，協(xié)議約定，在土地出讓金入庫后以財政支持的方式給予乙方補助3000萬元，目的是給企業(yè)招商引資的獎勵，未規(guī)定規(guī)定資金專項用途。

一、相關(guān)稅務(wù)處理：

（一）營業(yè)稅

本案例房地產(chǎn)企業(yè)取得政府獎勵企業(yè)的3,000萬元，但未發(fā)生營業(yè)稅條例規(guī)定的勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權(quán)的行為，因此不征收營業(yè)稅。

（二）企業(yè)所得稅

本案例房地產(chǎn)企業(yè)（取得政府獎勵或財政補貼3,000萬元，是否屬于不征稅收入問題，要進行判定： 本案例業(yè)務(wù)，由于土地出讓協(xié)議未規(guī)定資金專項用途，因此，不符合財稅【2011】70號文件所稱的“不征稅收入”的三個條件之一，應(yīng)在企業(yè)取得政府獎勵或財政補貼3000萬元時，計入當(dāng)年應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。

（三）土地增值稅

企業(yè)在實際交納的土地出讓金10000萬元后，全額計入開發(fā)成本中?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細則》對扣除項目中“取得土地使用權(quán)所支付的金額”規(guī)定為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用。

實務(wù)操作中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收到政府返還的“土地出讓金”或政府給予的補償返還款，雖然是政府對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一種補助，是企業(yè)的一項營業(yè)外收入，但實質(zhì)上是政府給與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地價款的折讓，因此應(yīng)扣減土地成本。因為返還3000萬地價款，實質(zhì)上并不是“取得土地使用權(quán)所支付的金額”的范疇。

因此，企業(yè)取得的返還款3000萬，土地增值稅清算時，應(yīng)抵減房地產(chǎn)開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費。

（四）契稅 企業(yè)繳納的土地出讓金10000萬元全額計入開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費的金額。

二、會計處理 收到獎勵或補貼款時：

借：銀行存款3000 貸：營業(yè)外收入3000

第三篇：政府返還土地款用于專門回遷房涉及的稅務(wù)處理

房地產(chǎn)企業(yè)收到用于回遷房建設(shè)的政府補助稅會如何處理

案例、甲房地產(chǎn)公司通過招、拍、掛方式購入土地用于房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)，實際支付6億元土地出讓金。土地出讓金入庫后，公司取得政府的2億元補助。政府與甲房地產(chǎn)開發(fā)公司協(xié)議約定款項用于該項目回遷房建設(shè)，回遷房建成后由政府無償移交給動遷戶。甲公司如何進行稅會處理？

一、稅務(wù)處理

政府補助其實質(zhì)就是企業(yè)取得的來源于政府的經(jīng)濟資源，但并不是企業(yè)取得的所有政府給予的經(jīng)濟資源都是政府補助。例如，政府投資是政府以投資者身份向企業(yè)投入資本，享有企業(yè)相應(yīng)的所有權(quán)，企業(yè)有義務(wù)向投資者分配利潤，政府與企業(yè)之間是投資者與被投資者的關(guān)系。因此，企業(yè)取得政府的資本性投入不屬于政府補助。再如，企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟資源，如果與企業(yè)銷售商品或提供服務(wù)等活動密切相關(guān)，且是企業(yè)商品或服務(wù)的對價或者是對價的組成部分，則企業(yè)取得的這些經(jīng)濟資源應(yīng)確認為營業(yè)收入，不屬于政府補助。

政府補助的判斷要依據(jù)其以下兩個特征：

其一，政府補助是來源于政府的經(jīng)濟資源。這里的政府主要是指行政事業(yè)單位及類似機構(gòu)。對于企業(yè)收到的來源于其他方的補助，有確鑿證據(jù)表明政府是補助的實際撥付者，其他方只起到代收代付作用的，該項補助也屬于來源于政府的經(jīng)濟資源。例如，某集團公司母公司收到一筆政府補助款，有確鑿證據(jù)表明該補助款實際的補助對象為該母公司下屬子公司，母公司只是起到代收代付作用，在這種情況下，該補助款屬于對子公司的政府補助。

其二，政府補助是無償?shù)?。即企業(yè)取得來源于政府的經(jīng)濟資源，不需要向政府交付商品或服務(wù)等對價。無償性是政府補助的基本特征，這一特征將政府補助與政府以投資者身份向企業(yè)投入資本、政府購買服務(wù)等政府與企業(yè)之間的互惠性交易區(qū)別開來。需要說明的是，政府補助通常附有一定條件，這與政府補助的無償性并不矛盾，只是政府為了推行其宏觀經(jīng)濟政策，對企業(yè)使用政府補助的時間、使用范圍和方向進行了限制。

案例中，土地出讓金返還的實質(zhì)是政府出資購買了回遷房，該回遷房用于安置動遷戶，該款項實質(zhì)上是企業(yè)取得的政府購買商品的一項收入，而且這項收入又與企業(yè)日常經(jīng)營活動密切相關(guān)，構(gòu)成了企業(yè)商品或服務(wù)對價的組成部分。所以該2億元的款項雖然是從政府處取得的經(jīng)濟資源，但不具有無償性，不能界定為政府補助，而是甲房地產(chǎn)公司的銷售回遷房收入。能否作為應(yīng)稅收入呢？ 對此問題，首先增值稅上予以了明確。2017年11月修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例》的第6條中將增值稅的銷售額定義為：“納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)收取的全部價款和價外費用”，刪除了原增值稅暫行條例中“從購貨方收取”這樣的定語，表明對增值稅的銷售額來源不再限定必須是從購貨方收取的。對于同一應(yīng)稅行為，所得稅上應(yīng)該和增值稅的界定一致。所以，在考慮稅務(wù)問題時，不用擔(dān)心收入來源渠道問題，而是要考慮收入的性質(zhì)。

鑒于清楚了這2億元的性質(zhì)，增值稅和所得稅上如何處理就不言而喻了。特別需要防范在所得稅上，一見到從政府處取得的款項就作為“不征稅收入”處理的稅務(wù)風(fēng)險。

二、會計處理

1、房地產(chǎn)企業(yè)收到土地出讓金返還款時（單位：萬元）借：銀行存款

20000 貸：預(yù)收賬款

20000

2、預(yù)繳增值稅

根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第18號）第十、十一條的規(guī)定以及《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財稅[2018]32號）第一條的規(guī)定，一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，應(yīng)在收到預(yù)收款時按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。應(yīng)預(yù)繳稅款按照以下公式計算：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款÷（1+適用稅率或征收率）×3%。適用一般計稅方法計稅的，按照11%的適用稅率計算；適用簡易計稅方法計稅的，按照5%的征收率計算。

應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款÷（1+適用稅率或征收率）×3%

=20000÷（1+10%）×3%

=545 借：應(yīng)交稅費—預(yù)交增值稅 545 貸：銀行存款 545

3、回遷房完工結(jié)轉(zhuǎn)收入 借：預(yù)收賬款 20000 貸：主營業(yè)務(wù)收入18181.8

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1818.2

第四篇：拆遷補償安置房屋土地繼承協(xié)議書

拆遷補償安置房屋土地繼承協(xié)議書

現(xiàn)有父親王書輝原來辦碾米加工廠。土地一塊，被東環(huán)鐵路拆遷。現(xiàn)在政府補償在勇敢安置區(qū)二期內(nèi)安排一塊屋基地。經(jīng)家內(nèi)人的一致協(xié)商同意交給大女兒王振桂繼承父親王書輝的政府補償房屋土地遺產(chǎn)，今后家內(nèi)任何人不得有異議爭占。本協(xié)議有法律效力。

母親（簽名）：

兒子（簽名）：

簽訂日期：2014年12月29日

第五篇：拆遷安置業(yè)務(wù)的會計及稅務(wù)處理

拆遷安置業(yè)務(wù)的會計及稅務(wù)處理

拆遷安置業(yè)務(wù)涉及的稅務(wù)會計問題主要包括：居民個人取得的補償費是否征收營業(yè)稅、土地增值稅、個人所得稅；取得的安置房是否繳納契稅；房地產(chǎn)企業(yè)支付的拆遷補償費應(yīng)以何種憑據(jù)計入開發(fā)成本；拆遷安置房如何進行稅務(wù)及賬務(wù)處理等等。

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅務(wù)處理：

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對拆遷安置業(yè)務(wù)，尤其被拆遷戶要求采取就地安置房屋補償方式的安置業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)正常的開發(fā)銷售業(yè)務(wù)相比，主要差別在企業(yè)所得稅和營業(yè)稅兩個方面。

（一）、企業(yè)所得稅：

《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法>的通知》（國稅發(fā)

[2009]31號）文件第七條規(guī)定，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實際取得利益權(quán)利時確認收入（或利潤）的實現(xiàn)。

房地產(chǎn)企業(yè)在進行拆遷安置時，如果被拆遷戶選擇貨幣補償方式，該項支出作為“拆遷補償費”計入開發(fā)成本中的土地成本中，被拆遷戶無需向房地產(chǎn)企業(yè)開具發(fā)票，可以由房地產(chǎn)企業(yè)采取自制憑證入賬。同時將政府拆遷文件、被拆遷人姓名、聯(lián)系方式、身份證號碼、被拆遷建筑所在路段及門牌號碼、拆遷面積、補償標(biāo)準(zhǔn)、補償金額、被拆遷人簽章等檔案資料備置于本公司備查。

如果被拆遷戶選擇就地安置房屋補償方式，需要從兩個方面考慮，一方面按照31號文件規(guī)定確認視同銷售所得，對補償?shù)姆课莅凑展蕛r值或參照同期同類房屋的市場價格確定視同銷售收入，同時按照稅收規(guī)定計算確認拆遷安置房屋的視同銷售成本。另一方面，需要確認土地成本中的“拆遷補償費支出”。因為房屋補償方式相當(dāng)于房地產(chǎn)企業(yè)向被拆遷戶支付貨幣補償資金，然后被拆遷戶再用這筆貨幣補償資金向房地產(chǎn)企業(yè)購入房屋，因此應(yīng)按公允價值或同期同類房屋市場價格計算的金額作為“拆遷補償費”計入開發(fā)成本的土地成本中。

（二）、營業(yè)稅：

被拆遷戶選擇就地安置房屋補償方式，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需從以下兩方面考慮安置房屋的營業(yè)稅的問題。

1、《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人銷售拆遷補償住房征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函

[2007]768號）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)公司對被拆遷戶實行房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換時，其實質(zhì)是以不動產(chǎn)所有權(quán)為表現(xiàn)形式的經(jīng)濟利益的交換。房地產(chǎn)開發(fā)公司將所擁有的不動產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給了被拆遷戶，并獲得了相應(yīng)的經(jīng)濟利益，根據(jù)現(xiàn)行營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定，應(yīng)按“銷售不動產(chǎn)”稅目繳納營業(yè)稅。

2、《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設(shè)征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函[1995]549號）規(guī)定：“對外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設(shè)，應(yīng)當(dāng)按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定，就其取得的營業(yè)額計征營業(yè)稅；對償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)按同類住宅房屋的成本價核定計征營業(yè)稅。”由于內(nèi)資企業(yè)征收銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅與外商投資企業(yè)適用相同的政策，因此該文件對內(nèi)資企業(yè)同樣適用。山東省地稅局下發(fā)魯?shù)囟惲骱諿1995]14號文件對此情況亦有明確規(guī)定。

（三）、土地使用稅：

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)納稅義務(wù)的發(fā)生時間，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》（財稅[2006]186號）第二條規(guī)定：“以出讓或轉(zhuǎn)讓方式有償取得土地使用權(quán)的，應(yīng)由受讓方從合同約定交付土地時間的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；合同未約定交付土地時間的，由受讓方從合同簽訂的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。國家稅務(wù)總局《關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策規(guī)定的通知》（國稅發(fā)[2003]89號）第二條第四款中有關(guān)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定同時廢止?！?/p>

因此其起始納稅義務(wù)發(fā)生時間為土地出讓或轉(zhuǎn)讓合同規(guī)定的土地交付日期的次月起，無交付日期的，從簽訂合同的次月起。開發(fā)項目土地的納稅義務(wù)的終止時間則應(yīng)根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知》（財稅[2008]152號）第三條規(guī)定：“納稅人因房產(chǎn)、土地的實物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化而依法終止房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)的，其應(yīng)納稅款的計算應(yīng)截止到房產(chǎn)、土地的實物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化的當(dāng)月末?！备鶕?jù)上述文件結(jié)合房地產(chǎn)項目開發(fā)實際情況，一般應(yīng)以開發(fā)企業(yè)與客戶簽訂的報房管局備案的具有法律效力的《商品房預(yù)售合同》規(guī)定的房屋交付日期為準(zhǔn)。其他各地方稅務(wù)局根據(jù)152號文件結(jié)合當(dāng)?shù)胤慨a(chǎn)銷售的實際情況也都出臺相關(guān)文件，如青島地稅局規(guī)定如下：

房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)商品房已經(jīng)銷售的，土地使用稅納稅義務(wù)的截止時間為商品房實物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化即商品房交付使用的當(dāng)月末。商品房交付使用，是指房地產(chǎn)企業(yè)將已建成的房屋轉(zhuǎn)移給買受人占有，其外在表現(xiàn)主要是將房屋的鑰匙交付給買受人。

以上是對開發(fā)項目正常銷售城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)終止時間的規(guī)定，對拆遷安置房屋威海房管局要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在給被拆遷人貨幣補償或?qū)嵨镅a償時需分別簽訂《威海市房屋拆遷貨幣補償協(xié)議書》和《威海市房屋拆遷產(chǎn)權(quán)調(diào)換補償安置協(xié)議書》，同時報房管局備案。對采取安置房屋補償簽訂《威海市房屋拆遷產(chǎn)權(quán)調(diào)換補償安置協(xié)議書》的，則應(yīng)根據(jù)《威海市房屋拆遷產(chǎn)權(quán)調(diào)換補償安置協(xié)議書》規(guī)定的交房日期為準(zhǔn)。

其他稅種的處理與正常開發(fā)產(chǎn)品銷售的稅務(wù)處理是一致的。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會計處理：

房地產(chǎn)企業(yè)支付的貨幣補償直接計入開發(fā)成本。如果以開發(fā)產(chǎn)品補償，則應(yīng)按照安置房的公允價值，一方面確認開發(fā)成本，同時確認主營業(yè)務(wù)收入，安置房繳納的銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅和土地增值稅，計入“營業(yè)稅金及附加”科目。

現(xiàn)舉例說明如下：

某房地產(chǎn)企業(yè)就地安置拆遷戶總面積5 000平方米，市場售價8 000元/平方米，土地成本20 000萬元，建筑施工等其他開發(fā)成本8 000萬元，總可售面積8萬平方米。有關(guān)賬務(wù)處理如下：

（1）拆遷補償費支出=5 000平方米×8 000元/平方米=4 000（萬元），作如下會計分錄： 借：開發(fā)成本——拆遷補償費40 000 000

貸：其他應(yīng)付款——應(yīng)付拆遷補償費40 000 000

（2）結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)產(chǎn)品成本，開發(fā)總成本=20 000+8 000+4 000=32 000（萬元），作如下會計分錄：

借：開發(fā)產(chǎn)品320 000 000

貸：開發(fā)成本320 000 000

（3）確認安置房收入，視同銷售收入=5 000平方米×8 000元/平方米=4 000（萬元），作如下會計分錄：

借：其他應(yīng)付款——應(yīng)付拆遷補償費40 000 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入40 000 000

（4）結(jié)轉(zhuǎn)安置房成本，單位可售面積計稅成本=（20 000萬元+8 000萬元+4 000萬元）/80 000平方米=4 000（元/平方米）

視同銷售成本=4 000元/平方米×5 000平方米=2 000（萬元）

借：主營業(yè)務(wù)成本20 000 000

貸：開發(fā)產(chǎn)品20 000 000

（5）計算安置房視同銷售營業(yè)稅，由于山東省銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅計算核定計稅價格的成本利潤率為10%，則：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）/（1-營業(yè)稅稅率）=2 000×（1+10%）/（1-5%）=2 315.79（萬元），應(yīng)納營業(yè)稅=2 315.79×5%=115.79（萬元），作如下會計分錄：

借：營業(yè)稅金及附加1 157 900

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅1 157 900

三、個人取得拆遷補償費的稅務(wù)處理：

（一）營業(yè)稅處理

《國家稅務(wù)總局關(guān)于單位和個人土地被國家征用取得土地及地上附著物補償費有關(guān)營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函[2007]969號）規(guī)定，國家因公共利益或城市建設(shè)規(guī)劃需要收回土地使用權(quán)，對于使用國有土地的單位和個人來說是將土地使用權(quán)歸還土地所有者。因此，對國家因公共利益或城市規(guī)劃需要而收回單位和個人所擁有的土地使用權(quán)，并按照《中華人民共和國土地管理法》規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)支付給單位和個人的土地及地上附著物（包括不動產(chǎn)）的補償費，均適用《營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》（國稅發(fā)[1993]149號）規(guī)定的“土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為”，不征收營業(yè)稅。

需要注意的是，如果是國土局先征用集體所有土地，將其變更為國有土地，然后再出讓給企業(yè)或個人使用，則依據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于征用土地過程中征地單位支付給土地承包人員的補償費如何征稅問題的批復(fù)》（國稅函[1997]87號）規(guī)定，對土地承包人取得的土地上的建筑物、構(gòu)筑物、青苗等土地附著物的補償費收入，應(yīng)按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的“銷售不動產(chǎn)——其他土地附著物”稅目征收營業(yè)稅。

（二）個人所得稅處理

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于城鎮(zhèn)房屋拆遷有關(guān)稅收政策的通知》（財稅[2005]45號）及《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人取得被征用房屋補償費收入免征個人所得稅的批復(fù)》（國稅函

[1998]428號）規(guī)定，按照城市發(fā)展規(guī)劃，在舊城改造過程中，被拆遷人按照國家有關(guān)城鎮(zhèn)房屋拆遷管理辦法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)取得的拆遷補償款，屬于補償性質(zhì)的收入，無論是現(xiàn)金還是實物（房屋），均免予征收個人所得稅。

（三）土地增值稅處理

依據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條、《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第十一條、《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）規(guī)定，因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)免征土地增值稅。

“因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)”，是指因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而被政府批準(zhǔn)征用的房產(chǎn)或收回的土地使用權(quán)。因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，比照本規(guī)定免征土地增值稅。

因“城市實施規(guī)劃”而搬遷，是指因舊城改造或因企業(yè)污染、擾民（指產(chǎn)生過量廢氣、廢水、廢渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有關(guān)主管部門根據(jù)已審批通過的城市規(guī)劃確定進行搬遷的情況；因“國家建設(shè)的需要”而搬遷，是指因?qū)嵤﹪鴦?wù)院、省級人民政府、國務(wù)院有關(guān)部委批準(zhǔn)的建設(shè)項目而進行搬遷的情況。

符合上述免稅規(guī)定的單位和個人，須向房地產(chǎn)所在地稅務(wù)機關(guān)提出免稅申請，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核后，免予征收土地增值稅。

（四）契稅處理

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于城鎮(zhèn)房屋拆遷有關(guān)稅收政策的通知》（財稅[2005]45號）規(guī)定，對拆遷居民因拆遷重新購置住房的，對購房成交價格中相當(dāng)于拆遷補償款的部分免征契稅，成交價格超過拆遷補償款的，對超過部分征收契稅。