第一篇：國外郵政創(chuàng)新技術(shù)與設(shè)備的應(yīng)用案例

國外郵政創(chuàng)新信息技術(shù)與設(shè)備的應(yīng)用案例

1.信息技術(shù)創(chuàng)新應(yīng)用篇

1.1.CryoPort冷藏技術(shù)

使用CryoPort冷藏技術(shù)快遞貨物，可以將貨物溫度控制在零下150oC 以下長達(dá)10天，而且不需要像干冰運(yùn)輸那樣在運(yùn)輸過程中不斷更換干冰，更沒有傳統(tǒng)干冰運(yùn)輸中的溫室效應(yīng)氣體排放和垃圾填埋處理的問題。FedEx表示，將這一冷藏技術(shù)和FedEx領(lǐng)先的貨物監(jiān)控信息系統(tǒng)結(jié)合起來，將徹底改變當(dāng)前的冷藏運(yùn)輸模式。與傳統(tǒng)的干冰冷藏和多層包裝冷藏相比，CryoPort公司的新技術(shù)最大限度地保證了客戶物品的完整性。FedEx很榮幸能將這項(xiàng)創(chuàng)新技術(shù)引入為生命科學(xué)領(lǐng)域提供的配套服務(wù)中。

1.2.包裹投遞身份驗(yàn)證系統(tǒng)（SecureScan系統(tǒng)）

英國NetDespatch技術(shù)公司與IT公司First Ondemand的SecureScan系統(tǒng)，以確保將包裹安全地投交收件人，同時降低再次投遞、發(fā)出投遞通知的成本。

SecureScan技術(shù)只需將兩個加密的條碼在投遞時進(jìn)行匹配，就能驗(yàn)證收件人的身份，無需收件人手寫簽字。它利用了最新的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)、自動身份驗(yàn)證技術(shù)和無線通信技術(shù)，不僅安全，而且更加方便。消費(fèi)者訂購商品后，利用SecureScan技術(shù)可生成一對數(shù)字化憑證，以條形碼的形式，一個憑證分配給商品收件人，另一個隨附在包裹上。投遞時，掃描并匹配兩個憑證，即可確認(rèn)收件人的身份。

該技術(shù)非常適用于投遞高值商品，尤其適合提供家庭投遞服務(wù)的零售商使用。降低網(wǎng)絡(luò)購物的欺詐風(fēng)險和轉(zhuǎn)運(yùn)丟失風(fēng)險。

2.技術(shù)設(shè)備創(chuàng)新應(yīng)用篇

2.1.投遞車配備藍(lán)牙耳機(jī)

DHL斯威士蘭公司為摩托投遞車配備了先進(jìn)的藍(lán)牙耳機(jī)，以便投遞員在投遞時更好的進(jìn)行定位導(dǎo)航，提高快件時效。已在非洲中部的贊比亞、津巴布韋、莫桑比克、馬拉維、博茨瓦納和斯威士蘭和印度洋地區(qū)的毛里求斯和馬達(dá)加斯加為40臺投遞摩托車配備了先進(jìn)藍(lán)牙耳機(jī)。

2.2.自助包裹終端設(shè)備

愛沙尼亞郵政2012年上半年在波羅的海地區(qū)進(jìn)行了100多個自助包裹終端設(shè)備的拓展工作，并將愛沙尼亞包裹終端數(shù)量增至38個。自助包裹終端提供了一個替代包裹投遞點(diǎn)，可以使客戶通過安全的儲物柜全天24小時接收郵購商品，為工作日不在家的客戶接收包裹提供了便利。

在波蘭，根據(jù)合作協(xié)議，網(wǎng)購客戶可以選擇將所購商品投遞至波蘭郵政的自助投遞終端（亦名“快包24/7”）。由于周末無休，使用自助投遞終端可以確保網(wǎng)購商品的快速、安全投遞?！翱彀?4/7”運(yùn)營效率非常高。店家將商品經(jīng)郵政投遞到“快包24/7”后，一天內(nèi)被客戶取走的包裹占比高達(dá)98.6%，59%的客戶在收到短信通知后會在6小時之內(nèi)取走包裹。自2011年1月起，波蘭郵政與iStore.pl電子商務(wù)平臺開展合作，該平臺有1300個網(wǎng)店，經(jīng)營范圍涉及各個領(lǐng)域，每天通過“快包24/7”投遞的商品多達(dá)數(shù)萬件。

2.3.RFID智能信箱

2005年底，沙特郵局在利雅得部署了RFID信箱，到2009年6月為止，數(shù)百萬貼有RFID標(biāo)簽的信箱已經(jīng)安裝在了沙特境內(nèi)的多個城市。

安裝在住宅內(nèi)的每一只信箱都貼有無源RFID標(biāo)簽來唯一識別。郵件運(yùn)送系統(tǒng)采用RFID 追蹤解決方案。這套系統(tǒng)將升級現(xiàn)有含RFID設(shè)備的方案，采用移動計算機(jī)和手持RFID 閱讀器，在將信件轉(zhuǎn)移到信箱之前識別信箱。當(dāng)信件插入信箱后，標(biāo)簽會再次讀取，這樣沙特郵政系統(tǒng)可以驗(yàn)證郵件何時被發(fā)送到特定家庭。整套手持設(shè)備載有全球定位系統(tǒng)和無線數(shù)據(jù)通信模塊，用來向管理人員提供實(shí)時更新數(shù)據(jù)，如郵政員的位置和活動等信息。

2.4.智能移動終端

為提供更加準(zhǔn)時的投遞服務(wù)，并最終實(shí)現(xiàn)無紙化辦公，加拿大郵政已為8000多名步班郵遞員配備了Intermec CN 50智能移動終端。作為加拿大郵政個人數(shù)據(jù)終端服務(wù)的一部分，CN 50將實(shí)現(xiàn)投遞掃描記錄的無紙化，這也符合加拿大郵政向現(xiàn)代化轉(zhuǎn)型的發(fā)展方向。

通過自帶EA21掃描儀和功能強(qiáng)大的3G無線電技術(shù)，CN 50可以自由暢通地接入加拿大郵政投遞信息中央處理系統(tǒng)，提高數(shù)據(jù)獲取和投遞的效率。

UPS近日宣布，將開始為其亞洲乃至全世界的司機(jī)配備新一代手持速遞資料收集器DIAD V（Delivery Information Acquisition Device），以滿足客戶隨時隨地保持信息聯(lián)通的需求。

新一代移動設(shè)備比以往任何一代都更加輕巧，不僅方便了UPS司機(jī)的日常工作，而且加快了包裹信息抵達(dá)UPS網(wǎng)絡(luò)和送達(dá)客戶端的速度。同時，該設(shè)備率先在行業(yè)內(nèi)采用Gobi無線技術(shù)，支持在某一無線運(yùn)營信號丟失的情況下，瞬時切換運(yùn)營商，以確保設(shè)備能始終保持與UPS網(wǎng)絡(luò)的連接。該設(shè)備甚至還帶有一個彩色攝像機(jī)，可用來增強(qiáng)交付憑證信息的清晰度。

新加坡郵政國際包裹業(yè)務(wù)開發(fā)郵遞物品跟蹤解決方案。PostMarque解決方案在云計算環(huán)境中運(yùn)行并使用先進(jìn)的CN50手持移動裝置。該系統(tǒng)將提供一系列附加功能來支持郵遞、攬收和退還流程，新增功能包括自動存儲管理服務(wù)文本和信件、全球定位系統(tǒng)跟蹤、影像捕獲和任務(wù)分配。同時，PostMarque將向客戶提供基于網(wǎng)絡(luò)的客戶自助交易、物理數(shù)字傳輸服務(wù)，并向客戶適時收取交易費(fèi)用。

2.5.美國郵政的郵件投遞工具

第二篇：國外審計案例精選與評析 分享

國外審計案例精選與評析 分享??！來源： 危驍?shù)娜罩?/p>

案例一 英國南海股份公司審計案例——世界上第一例上市公司審計案例

200多年前，英國成立了南海股份有限公司。由于經(jīng)營無方，公司效益一直不理想。公司董事會為了使股票達(dá)到預(yù)期價格，不惜采取散布謠言等手法，使股票價格直線上升。事情敗露后，英國議會聘請了一位懂會計的人，審核了該公司的賬簿，然后據(jù)此查處了該公司的主要負(fù)責(zé)人。于是，審核該公司賬簿的人開創(chuàng)了世界注冊會計師行業(yè)的先河，民間審計從此在英國拉開了序幕。

一、英國南海股份公司審計案例背景

在18世紀(jì)初，隨著大英帝國殖民主義的擴(kuò)張，海外貿(mào)易有了很大的發(fā)展。英國政府發(fā)行中獎債券，并用發(fā)行債券所募集到的資金，于1710年創(chuàng)立了南海股份公司。該公司以發(fā)展南大西洋貿(mào)易為目的，獲得了專賣非洲黑奴給西班牙、美洲的30年壟斷權(quán)，其中公司最大的特權(quán)是可以自由地從事海外貿(mào)易活動。南海公司雖然經(jīng)過近10年的慘淡經(jīng)營，其業(yè)績依然平平。1719年，英國政府允許中獎債券總額的70％，即約1 000萬英鎊，可與南海公司股票進(jìn)行轉(zhuǎn)換。該年底，一方面，當(dāng)時英國政府掃除了殖民地貿(mào)易的障礙，另一方面，公司的董事們開始對外散布各種所謂的好消息，即南海公司在年底將有大量利潤可實(shí)現(xiàn)，并煞有其事地預(yù)計，在1720年的圣誕節(jié)，公司可能要按面值的60％支付股利。這一消息的宣布，加上公眾對股價上揚(yáng)的預(yù)期，促進(jìn)了債券轉(zhuǎn)換，進(jìn)而帶動了股價上升。1719年中，南海公司股價為114英鎊，到了1720年3月，股價勁升至300英鎊以上。而從1720年4月起，南海公司的股票更是節(jié)節(jié)攀高，到了1720年7月，股票價格已高達(dá)1 050英鎊。此時，南海公司老板布倫特又想出了新主意：以數(shù)倍于面額的價格，發(fā)行可分期付款的新股。同時，南海公司將獲取的現(xiàn)金，轉(zhuǎn)貸給購買股票的公眾。這樣，隨著南海股價的扶搖直上，一場投機(jī)浪潮席卷全國。由此，170多家新成立的股份公司股票以及原有的公司股票，都成了投機(jī)對象，股價暴漲51倍，從事各種職業(yè)的人，包括軍人和家庭婦女都卷入了這場漩渦。美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家加爾布雷斯在其《大恐慌》一書中這樣描繪當(dāng)時人們購買股票的情形：“政治家忘記了政治，律師放棄了買賣，醫(yī)生丟棄了病人，店主關(guān)閉了鋪?zhàn)樱谈鸽x開了圣壇，甚至連高貴的夫人也忘了高傲和虛榮。”1720年6月，為了制止各類“泡沫公司”的膨脹，英國國會通過了《泡沫公司取締法》。自此，許多公司被解散，公眾開始清醒過來，對一些公司的懷疑逐漸擴(kuò)展到南海公司身上。從7月份開始，外國投資者首先拋出南海公司股票，撤回資金。隨著投機(jī)熱潮的冷卻，南海公司股價一落千丈，從1720年8月25日到9月28日，南海公司的股票價格從900英鎊下跌到190英鎊，到12月份最終僅為124英鎊。當(dāng)年底，政府對南海公司資產(chǎn)進(jìn)行清理，發(fā)現(xiàn)其實(shí)際資本已所剩無幾。那些高價買進(jìn)南海股票的投資者遭受了巨大損失，政府逮捕了布倫特等人，另有一些董事自殺?！澳虾Ｅ菽笔录乖S多地主、商人失去了資產(chǎn)。此后較長一段時間，民眾對參股新興股份公司聞之色變，對股票交易心存疑慮。

二、對南海公司舞弊案的查處

1720年名噪一時的“南海公司”倒閉的消息傳來，猶如晴天霹靂，驚呆了正陶醉在黃金美夢中的債權(quán)人和投資者。當(dāng)這些“利害關(guān)系者”證實(shí)了數(shù)百萬英鎊的損失將由自己承擔(dān)的時候，他們一致向英國議會發(fā)出了嚴(yán)懲欺詐者，并賠償損失的呼聲。迫于輿論的壓力，1720年9月，英國議會組織了一個由13人參加的特別委員會，對“南海泡沫”事件進(jìn)行秘密查證。在調(diào)查過程中，特別委員會發(fā)現(xiàn)該公司的會計記錄嚴(yán)重失實(shí)，明顯存在蓄意篡改數(shù)據(jù)的舞弊行為，于是特邀了一位名叫查爾斯·斯奈(Charles Snell)的資深會計師，對南海公司的分公司“索布里奇商社”的會計賬目進(jìn)行檢查。查爾斯·斯奈爾作為倫敦市徹斯特·萊恩學(xué)校的習(xí)字和會計教師，商業(yè)審計實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)豐富，理論基礎(chǔ)扎實(shí)，在倫敦地區(qū)享有盛譽(yù)。

查爾斯·斯奈爾通過對南海公司賬目的查詢、審核，于1721年提交了一份名為《倫敦市徹斯特·萊恩學(xué)校的書法大師兼會計師對索布里奇商社的會計賬簿進(jìn)行檢查的意見>。在該份報告中，查爾斯指出了公司存在舞弊行為、會計記錄嚴(yán)重不實(shí)等問題。但沒有對公司為何編制這種虛假的會計記錄表明自己的看法。

議會根據(jù)這份查賬報告，將南海公司董事之一的雅各?！げ紓愄匾约八暮匣锶说牟粍赢a(chǎn)全部予以沒收。其中一位叫喬治·卡斯韋爾的爵士，被關(guān)進(jìn)了著名的倫敦塔監(jiān)獄。同時英國政府頒布了《泡沫公司取締法》，該法對股份公司的成立進(jìn)行了嚴(yán)格的限制，只有取得國王的御批，才能得到公司的營業(yè)執(zhí)照。事實(shí)上，股份公司的形式基本上直到1828年，英國政府在充分認(rèn)識到股份有限公司利弊的基礎(chǔ)上，通過設(shè)立民間審計的方式，將股份公司中因所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離所產(chǎn)生的不足予以制約，才完善了這一現(xiàn)代化的企業(yè)制度。據(jù)此，英國政府撤銷了《泡沫公司取締法》，重新恢復(fù)了股份公司這一現(xiàn)代企業(yè)制度的形式。

三、該案例對注冊會計師行業(yè)的影響與啟示

1．英國南海公司的舞弊案例，對世界民間審計史具有里程碑式的影響。盡管在1720年之前，就有人認(rèn)為已有了民間審計這一行業(yè)。如美國審計史認(rèn)為，早在1718年。在當(dāng)時還作為英國殖民地的美國波士頓，在報紙上曾刊登這樣一則開業(yè)廣告，內(nèi)容如下：“布羅姆．蒂姆斯先生住在波士頓南端新希里大街，店主為愛德華·奧里斯，愿為商人和店主記賬。因而，審計史編纂者下結(jié)論說，美國在1718年就有了為社會服務(wù)的民間審計員。實(shí)際上，由于無法找到蒂姆斯先生執(zhí)行審計工作的任何證明材料，所以，世界上絕大多數(shù)的審計理論工作者都認(rèn)為，查爾斯·斯奈爾是世界上第一位民間審計人員，他所撰寫的查賬報告，是世界上第一份民間審計報告。而英國南海公司的舞弊案例，也被列為世界上第一起比較正式的民間審計案例。由此可見，該案例對注冊會計師行業(yè)來說，具有舉足輕重的影響。

2．英國南海公司審計案的發(fā)生進(jìn)一步說明，建立在所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離基礎(chǔ)上的股份有限公司，必須要有一個了解、熟悉會計語言的第三者，站在公正、客觀的立場，對表達(dá)所有者與經(jīng)營者利益的財務(wù)報表，進(jìn)行獨(dú)立的檢查，通過提高會計信息的可靠性，來協(xié)調(diào)、平衡所有者與經(jīng)營者之間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系。如果缺乏民間審計這一機(jī)制，就會像南海公司一樣，使得經(jīng)營者為所欲為，嚴(yán)重?fù)p害所有者利益，從而破壞了整個社會經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定性?？梢姡詴嫀熜袠I(yè)生來就是為穩(wěn)定社會經(jīng)濟(jì)秩序而存在的。穩(wěn)定社會經(jīng)濟(jì)秩序應(yīng)該成為注冊會計師行業(yè)的天職。

3．盡管經(jīng)過200多年的發(fā)展，注冊會計師的主要審計目標(biāo)已由查找舞弊轉(zhuǎn)向?qū)ω攧?wù)報表公允性的評估，然而這并不等于注冊會計師沒有義務(wù)揭露客戶的舞弊行為。從美國最近的社會調(diào)查來看，仍有約70％的人認(rèn)為，注冊會計師應(yīng)該而且可以查找客戶的舞弊。有關(guān)注冊會計師有無責(zé)任查找舞弊的問題，重新又被提到議事日程上。除了在90年代初，美國審計準(zhǔn)則委員會頒布了審計準(zhǔn)則說明第54號、55號，專門討論了注冊會計師對舞弊的責(zé)任外，于1997年又頒布了審計準(zhǔn)則說明第82號，再一次討論了注冊會計師對查找客戶舞弊問題的責(zé)任?？梢?，從南海公司案例來看，注冊會計師行業(yè)是因客戶舞弊問題而產(chǎn)生的，但這一責(zé)任始終沒有終結(jié)。我國注冊會計師決不要認(rèn)為，只要審核財務(wù)報表是否公允就可以了。當(dāng)發(fā)現(xiàn)客戶的舞弊現(xiàn)象時，應(yīng)遵照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1141號——財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮的要求，克盡職業(yè)關(guān)注，執(zhí)行必要的審計程序，并做適當(dāng)披露。案例思考和討論題：

為什么需要民間審計？注冊會計師審計的社會意義是什么？ 與20世紀(jì)以前相比，你認(rèn)為當(dāng)今社會對獨(dú)立審計的需求是否更為強(qiáng)烈？如果是，主要是哪些因素造成對獨(dú)立審計的迫切需求？

你認(rèn)為當(dāng)代注冊會計師的主要責(zé)任是什么？是審核財務(wù)報表的公允性還是客戶的舞弊行為？

案例二 麥克森·羅賓斯藥材公司審計案例

1938年，美國紐約州的麥克森·羅賓斯藥材公司突然宣布倒閉。在經(jīng)濟(jì)蕭條時期，股份公司的倒閉本來習(xí)以為常。然而，該公司的倒閉，卻使得“報刊以聳人聽聞的手法來對待這件案子”。究其原因，是因?yàn)樵摪干婕暗綄徲嫵绦蛑械囊幌盗袉栴}。

案例背景

1938年初，長期貸款給羅賓斯藥材公司的朱利安·湯普森公司，在審核羅賓斯藥材公司財務(wù)報表時發(fā)現(xiàn)兩個疑問：

1、羅賓斯藥材公司中的制藥原料部門，原是個盈利率較高的部門，但該部門卻一反常態(tài)地沒有現(xiàn)金積累。而且，流動資金亦未見增加。相反，該部門還不得不依靠公司管理者重新調(diào)集資金來進(jìn)行再投資，以維持生產(chǎn)。

2、公司董事會曾開會決議，要求公司減少存貨金額。但到1938年年底，公司存貨反而增加100萬美元。湯普森公司立即表示，在沒有查明這兩個疑問之前，不再予以貸款，并請求官方協(xié)調(diào)控制證券市場的權(quán)威機(jī)構(gòu)——紐約證券交易委員會調(diào)查此事。

紐約證券交易委員會在收到請求之后，立即組織有關(guān)人員進(jìn)行調(diào)查。調(diào)查發(fā)現(xiàn)該公司在經(jīng)營的十余年中，每年都聘請了美國著名的普賴斯·沃特豪斯會計師事務(wù)所對該公司的財務(wù)報表進(jìn)行審定。在查看這些審計人員出具的審計報告中，審計人員每年都對該公司的財務(wù)狀況及經(jīng)營成果發(fā)表了“正確、適當(dāng)”等無保留的審計意見。為了核實(shí)這些審計結(jié)論是否正確，調(diào)查人員對該公司1937年的財務(wù)狀況與經(jīng)營成果進(jìn)行了重新審核。結(jié)果發(fā)現(xiàn)：1937年12月31日的合并資產(chǎn)負(fù)債表計有總資產(chǎn)8700萬美元，但其中的1907.5萬美元的資產(chǎn)是虛構(gòu)的，包括存貨虛構(gòu)1000萬美元，銷售收入虛構(gòu)900萬美元，銀行存款虛構(gòu)7.5萬美元；在1937年合并損益表中，虛假的銷售收入和毛利分別達(dá)到1820萬美元和180萬美元。

在此基礎(chǔ)上，調(diào)查人員對該公司經(jīng)理的背景作了進(jìn)一步調(diào)查，結(jié)果發(fā)現(xiàn)公司經(jīng)理菲利普·科斯特及其同伙穆西卡等人，都是犯有前科的詐騙犯。他們都是用了假名，混入公司并爬上公司管理崗位。他們將親信安插在掌管公司錢財?shù)闹匾獚徫簧?，并相互勾結(jié)、沆瀣一氣，使他們的詐騙活動持續(xù)很久沒能被人發(fā)現(xiàn)。

證券交易委員會將案情調(diào)查結(jié)果在聽證會上一宣布，立即引起軒然大波。根據(jù)調(diào)查結(jié)果，羅賓斯藥材公司的實(shí)際財務(wù)狀況早已“資不抵債”，應(yīng)立即宣布破產(chǎn)。而首當(dāng)其沖的受損失者是湯普森公司，因它是羅賓斯藥材公司的最大債權(quán)人。為此，湯普森公司指控沃特豪斯會計師事務(wù)所。湯普森公司認(rèn)為其所以給羅賓斯公司貸款，是因?yàn)樾刨嚵藭嫀熓聞?wù)所出具的審計報告。因此，他們要求沃特豪斯會計師事務(wù)所賠償他們的全部損失。

在聽證會上，沃特豪斯會計師事務(wù)所拒絕了湯普森公司的賠償要求。會計師事務(wù)所認(rèn)為，他們執(zhí)行的審計，遵循了美國注冊會計師協(xié)會在1936年頒布的《財務(wù)報表檢查》(Examination of Financial Statement)中所規(guī)定各項(xiàng)規(guī)則。藥材公司的欺騙是由于經(jīng)理部門共同串通合謀所致，審計人員對此不負(fù)任何責(zé)任。最后，在證券交易委員會的調(diào)解下，沃特豪斯會計師事務(wù)所以退回歷年來收取的審計費(fèi)用共50萬美元，作為對湯普森公司債權(quán)損失的賠償。

影響與啟示

羅賓斯藥材公司案例對審計工作產(chǎn)生了兩方面的影響：

1.究竟誰應(yīng)對財務(wù)報表的真實(shí)性負(fù)責(zé)?如審計人員審定的財務(wù)報表與事實(shí)不符，審計人員應(yīng)負(fù)哪些責(zé)任?對此，美國注冊會計師協(xié)會下屬的審計程序委員會，早在1936年就指出：“對財務(wù)報表負(fù)責(zé)的主要應(yīng)是企業(yè)管理當(dāng)局，而不是審計人員?！比绻麑徲嬋藛T審定的財務(wù)報表與事實(shí)不符，則要分清事實(shí)不符的原因。當(dāng)企業(yè)內(nèi)部因共同合謀而使內(nèi)部控制制度失效時，即使再高明的審計人員，在成本、時間的限制下，也是無法發(fā)現(xiàn)這些欺騙行為的。為此，當(dāng)紐約州司法部長約翰·貝內(nèi)特在舉行聽證會，以羅賓斯案件指責(zé)審計人員時，立即遭到審計人員的反駁。他們說：“在司法部長所引證的大部分案子中??所涉及到的審計問題，只是人的行為本身的失敗，而不是一般所遵循的程序失敗?！币虼?，“美國注冊會計師協(xié)會仍然決定不修改1936年的聲明，繼續(xù)發(fā)展公認(rèn)審計程序”。所以，羅賓斯藥材公司案件，使審計人員再一次認(rèn)識到，審計是存在風(fēng)險的。對這個風(fēng)險，如是屬于企業(yè)內(nèi)部人為造成，則審計人員不應(yīng)對此負(fù)責(zé)。其次，審計人員還進(jìn)一步認(rèn)識到，建立科學(xué)、嚴(yán)格的公認(rèn)審計程序，使審計工作規(guī)范化，能夠有效地保護(hù)盡責(zé)的審計人員，免受不必要的法律指責(zé)。

2.對現(xiàn)行審計程序進(jìn)行了全面檢討。通過羅賓斯藥材公司案件也暴露了當(dāng)時審計程序的不足：即只重視賬冊憑證而輕視實(shí)物的審核；只重視企業(yè)內(nèi)部的證據(jù)而忽視了外部審計證據(jù)的取得。在羅賓斯破產(chǎn)案件聽證會上，12位專家提供的證詞中列舉了這兩個不足。該案例直接導(dǎo)致證券交易委員會頒布了新的審計程序規(guī)則，在規(guī)則中，證券交易委員會要求，今后審計人員在審核應(yīng)收賬款時，如應(yīng)收賬款在流動資產(chǎn)中占有較大比例，除了在企業(yè)內(nèi)部要核對有關(guān)證據(jù)外，還需進(jìn)一步發(fā)函詢證，以從外部取得可靠合理的證據(jù)。在評價存貨時，除了驗(yàn)看有關(guān)賬單外，還要進(jìn)行實(shí)物盤查，除此之外還要求審計人員對企業(yè)的內(nèi)部控制制度進(jìn)行評價，并強(qiáng)調(diào)了審計人員對公共利益人員負(fù)責(zé)。與此同時，美國的注冊會計師協(xié)會所屬的審計程序特別委員會，于1939年5月，頒布了《審計程序的擴(kuò)大》，對審計程序作了上述幾個方面的修改，使它成為公認(rèn)的審計準(zhǔn)則。

總之，羅賓斯藥材公司的案件，不但加速了美國公認(rèn)審計準(zhǔn)則的發(fā)展，同時，還為建立起現(xiàn)代美國審計的基本模式、在評價內(nèi)部控制制度基礎(chǔ)上的抽樣審計奠定了基礎(chǔ)。為此，羅賓斯藥材公司的審計案例，一直成為美國審計理論研究中一個經(jīng)久不衰的熱門話題。

案例分析與思考：

1、羅賓斯藥材公司案例對審計工作產(chǎn)生了什么影響？

2、存貨監(jiān)盤和應(yīng)收帳款函證是否一定是注冊會計師報表審計的必要審計程序？

3、究竟誰應(yīng)對財務(wù)報表的真實(shí)性負(fù)責(zé)?如審計人員審定的財務(wù)報表與事實(shí)不符，審計人員應(yīng)負(fù)哪些責(zé)任?

三、厄特馬斯審計案例

——美國第一例與第三者責(zé)任有關(guān)的審計案例

弗雷德?斯特公司因缺乏營運(yùn)資金而瀕于破產(chǎn)，為此，它通過聘請道奇與尼文會計師事務(wù)所對其財務(wù)報表進(jìn)行審計，并以經(jīng)過審計后的資產(chǎn)負(fù)債表和無保留意見審計報告，同時向多家金融機(jī)構(gòu)申請貸款。不久，斯特公司宣告破產(chǎn)，對其進(jìn)行貸款的厄特馬斯公司向法院提起訴訟，狀告道奇與尼文會計師事務(wù)所應(yīng)對此欺詐案負(fù)責(zé)。由于當(dāng)時法律沒有規(guī)定注冊會計師應(yīng)向沒有合同關(guān)系的第三者負(fù)責(zé)，因此，法院經(jīng)過一審、二審、三審后，仍無明確定論。該案例對我國如何處理這一類法律糾紛提供了一定的啟示。

一、弗雷德?斯特公司審計案例背景

在美國，20世紀(jì)20年代是一個經(jīng)濟(jì)過熱的時代。在動蕩不安的經(jīng)濟(jì)熱潮中，美國的商界既成了事業(yè)成功者們的精彩世界，也成了騙子們粉墨登場的表演舞臺。當(dāng)時，在整個聯(lián)邦機(jī)構(gòu)中，缺乏一個強(qiáng)有力的調(diào)控系統(tǒng)來管理證券經(jīng)營業(yè)務(wù)(美國紐約證券交易委員會直到1934年才成立)。這樣，雖然說不上是縱容，但實(shí)際上也是助長了各式各樣的金融詐騙案的滋生。在20年代之前，大部分商人還是比較誠實(shí)的。但是，在此之后形成的風(fēng)氣造就了一批投機(jī)分子。這些人和別人做生意時，其欺騙手段簡直無孔不入。弗雷德?斯特公司就是這樣一個例子，在20世紀(jì)20年代中期它欺騙了三個債權(quán)人的數(shù)十萬美元。

弗雷德?斯特公司設(shè)在紐約市，主要從事橡膠進(jìn)口和銷售業(yè)務(wù)。在20世紀(jì)20年代，橡膠正是各類工業(yè)企業(yè)所急需的一種原材料，比起10年前來說，全美各企業(yè)對橡膠的需求量已增長了兩倍多。橡膠進(jìn)口貿(mào)易的性質(zhì)，決定了該公司需要大量的營運(yùn)資金。不幸的是，弗雷德?斯特公司卻因經(jīng)常缺乏營運(yùn)資金，而不得不向多家銀行和金融機(jī)構(gòu)貸款，以維持其慘淡經(jīng)營的業(yè)務(wù)。

1924年3月，斯特公司向厄特馬斯公司貸了一筆10萬美元的貨款，厄特馬斯公司是一家主要從事應(yīng)收賬款業(yè)務(wù)的金融公司。厄特馬斯公司過去曾和斯特公司發(fā)生過幾筆小額業(yè)務(wù)往來，所以對斯特公司比較熟悉。但這次鑒于貸款數(shù)額較大，厄特馬斯公司要求斯特公司的管理當(dāng)局，出具一份經(jīng)過審計的資產(chǎn)負(fù)債表，以決定是否同意發(fā)放這筆貸款給他們。事實(shí)上，幾個月前，斯特公司已經(jīng)請了著名的道奇與尼文會計師事務(wù)所，對該公司1923年的資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行了查證。該事務(wù)所在倫敦和紐約均有分支機(jī)構(gòu)。紐約的分支機(jī)構(gòu)對斯特公司1923年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表查證后，簽署了無保留意見審計報告。并應(yīng)斯特公司的要求，向它提供了32份聯(lián)號的審計報告副本。道奇與尼文會計師事務(wù)所自1920年起就一直為斯特公司查賬。因此，他們很清楚地知道：斯特公司將會用這些審計報告，去向銀行申請貸款。但他們并不清楚，斯特公司具體會向哪些銀行或金融公司申請這些貸款。道奇與尼文會計師事務(wù)所對斯特公司資產(chǎn)負(fù)債表的審計意見如下：

道奇與尼文會計師事務(wù)所對斯特公司

1923年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表的審計意見

1924年2月26日 道奇與尼文會計師事務(wù)所

注冊會計師

梅登路80號，紐約

查賬報告

我們已經(jīng)檢查了弗雷德?斯特公司截止于1923年12月31日這一年的賬目。特此證明所附的資產(chǎn)負(fù)債表與給我們的信息和解釋相一致。并且我們進(jìn)一步證明。按照聯(lián)邦所得稅的規(guī)定，該報表公允地反映了弗雷德?斯特公司在1923年12月31日的財務(wù)狀況。

斯特公司出具的經(jīng)審計過的資產(chǎn)負(fù)債表顯示，它的總資產(chǎn)已超過了250萬美元。且有近100萬美元的凈資產(chǎn)。在看了這份資產(chǎn)負(fù)僨表和審計報告后，厄特馬斯公司向斯特公司提供了10萬美元貸款。隨后，厄特馬斯公司又向其發(fā)放了兩筆總計6．5萬美元的貸款。在同一時間內(nèi)，斯特公司還以同樣的手法，從其他兩家當(dāng)?shù)劂y行，得到了超過30萬美元的貸款。

對厄特馬斯公司和貸款給斯特公司的兩家銀行來說，不幸的事終于發(fā)生了：1925年1月，斯特公司宣告破產(chǎn)，隨之而來的法院證詞表明，就在資產(chǎn)負(fù)債表報告斯特公司擁有100萬美元凈資產(chǎn)的1923年底，公司已處于資不抵債的狀態(tài)，斯特公司的一名會計以虛構(gòu)

斯特公司出具的經(jīng)審計過的資產(chǎn)負(fù)債表顯示，它的總資產(chǎn)已超過了250萬美元。且有近100萬美元的凈資產(chǎn)。在看了這份資產(chǎn)負(fù)僨表和審計報告后，厄特馬斯公司向斯特公司提供了10萬美元貸款。隨后，厄特馬斯公司又向其發(fā)放了兩筆總計6．5萬美元的貸款。在同一時間內(nèi)，斯特公司還以同樣的手法，從其他兩家當(dāng)?shù)劂y行，得到了超過30萬美元的貸款。

對厄特馬斯公司和貸款給斯特公司的兩家銀行來說，不幸的事終于發(fā)生了：1925年1月，斯特公司宣告破產(chǎn)，隨之而來的法院證詞表明，就在資產(chǎn)負(fù)債表報告斯特公司擁有100萬美元凈資產(chǎn)的1923年底，公司已處于資不抵債的狀態(tài)，斯特公司的一名會計以虛構(gòu)公司巨額會計分錄的方法，向?qū)徲嬋藛T隱瞞了公司瀕臨破產(chǎn)的事實(shí)。其中虛構(gòu)最大一筆的會計分錄是將超過70萬美元的虛假銷售收入，記入應(yīng)收賬款賬戶的借方。在斯特公司破產(chǎn)后，厄特馬斯公司為追回經(jīng)濟(jì)損失，起訴了道奇與尼文會計師事務(wù)所。厄特馬斯公司宣稱：事務(wù)所在對斯特公司進(jìn)行審計時，不僅麻痹大意，而且還具有欺詐行為。《紐約時報》報道說：厄特馬斯公司訴訟案所提出的過失賠償要求，是一個全新的概念。而且對那些希望向事務(wù)所追索損失的第三者來說，審判結(jié)果將被作為此類案件的重要判例之一。此案過失賠償要求之所以被大家所關(guān)注，就在于道奇與尼文會計師事務(wù)所與厄特馬斯公司并沒有存在任何合約關(guān)系。而當(dāng)時有一條明確的法律條文規(guī)定：一方只有與另一方有明確的合約關(guān)系時，才能向另一方追索由于它的過失行為而造成的損失。con”（世界騙局），世界通信變成了世界騙局！

7月21日，世界通信向美國破產(chǎn)法院紐約南區(qū)法院申請破產(chǎn)保護(hù),申報的資產(chǎn)總額高達(dá)1070億美元。世界通信不僅創(chuàng)下利潤造假的世界記錄，還成為美國有史以來最大的破產(chǎn)案。

8月1日，對財務(wù)丑聞負(fù)有不可推卸責(zé)任的世界通信前執(zhí)行副總裁兼前首席財務(wù)官司考特D·蘇利文（Scott D.Sullivan）以及前副總裁兼主計長大衛(wèi)·邁耶斯（David F.Myers）被聯(lián)邦調(diào)查局逮捕，面臨著包括證券欺詐等多項(xiàng)指控，若罪名成立，最多可判刑65年；

圖1-1列示了美國10大破產(chǎn)案的排行榜。

0 200 400 600 800 1000 1200

1070 634 359 255 244 215 202 170 168 世界通信 安然 康協(xié)可 德士古 環(huán)球電信 阿德爾菲亞 PG&E 邁科普 凱馬特 NTL 521

圖1-1 美國10大破產(chǎn)案（以資產(chǎn)總額排序，單位：億美元）

二、查假者與造假者之間的殊死較量

具有諷刺意義的是，世界通信的財務(wù)舞弊既不是由人才經(jīng)濟(jì)、經(jīng)費(fèi)充裕的證券監(jiān)管部門SEC發(fā)現(xiàn)的，也不是由經(jīng)驗(yàn)豐富、技術(shù)精湛的躋身于“五大”的安達(dá)信（AA）發(fā)現(xiàn)的，更不是由薪酬豐厚、權(quán)厚位重的董事會發(fā)現(xiàn)的，而是被世界通信一些牢騷滿腹的高管人員稱作“不自量力、多管閑事”的三個內(nèi)部審計人員發(fā)現(xiàn)的。揭開世界通信造假黑幕的英雄是辛西亞·庫珀（Cynthia Cooper，世界通信內(nèi)部審計部副總經(jīng)理）、哲恩·摩斯（Gene Morse，擅長電腦技術(shù)的內(nèi)部審計師）和格林·史密斯（Glyn Smith，內(nèi)審部高級經(jīng)理，辛西亞的助理）。正是這三個不計個人安危，忠于職守的“火槍手”，排除困擾，頂住壓力，才將世界通信的舞弊罪行昭示于天下。

2002年歲末將盡之際，《時代》雜志一年一度的新聞人物評選揭曉了。當(dāng)選者既不是叱咤風(fēng)云的政治人物，也是自視甚高的商界精英，更不是濫殺無辜的恐怖分子，而是三位鮮為人知的“告密者”：世界通信的辛西亞·庫珀、安然公司的雪倫·沃特金斯（Sherron Watkins）和聯(lián)邦調(diào)查局的柯琳·羅莉（Coleen Rowley）。這三位女強(qiáng)人之所以當(dāng)選，是因她們不畏權(quán)勢，勇揭黑幕，敢于“吹哨”。《時代》雜志的封面文章在介紹她們的感人事跡時，加了一段發(fā)人深思的按語：辛西亞·庫珀、雪倫·沃特金斯和柯琳·羅莉全然不顧風(fēng)險，在世界通信、安然和聯(lián)邦調(diào)查局吹響哨音，提醒了我們什么是美國勇氣和美國價值的真諦。

現(xiàn)年38歲的辛西亞直接對世通的首席財務(wù)官蘇利文負(fù)責(zé)，根據(jù)世通的職責(zé)分工，只有27個工作人員的內(nèi)審部只負(fù)責(zé)經(jīng)營績效審計，從事業(yè)績評估和預(yù)算控制，財務(wù)審計不在其工作職責(zé)范圍之內(nèi)，而是外包給安達(dá)信。那么，辛西亞是如何發(fā)現(xiàn)本應(yīng)由財務(wù)審計發(fā)現(xiàn)的“黑幕”的呢？

1、說者無心，聽者有意

辛西亞對世界通信會計處理的疑心源于一次意外的會面。2002年3月初，世界通信無線通信業(yè)務(wù)的負(fù)責(zé)人約翰·思圖帕克（John Stupka）拜會了辛西亞·庫珀，向她抱怨蘇利文的一筆會計處理。為了應(yīng)對電信業(yè)不景氣可能產(chǎn)生的壞賬，思圖帕克所在部門按照行業(yè)慣例和會計準(zhǔn)則的規(guī)定，于2001年第三季度計提了4億美元的準(zhǔn)備。但蘇利文勒令思圖帕克將這4億美元的壞賬準(zhǔn)備沖回，以抬升世界通信對外報告的盈利。思圖帕克擔(dān)心這一做法將使其部門在下的一個季度發(fā)生大額虧損，但迫于蘇利文的壓力，只得屈從。喜歡刨根問底、倔犟執(zhí)著的辛西亞就此事致電安達(dá)信，但安達(dá)信的合伙人肯！艾衛(wèi)瑞（Ken Avery）粗暴地拒絕了辛西亞的質(zhì)詢，聲稱他只聽命于蘇利文。被激怒的辛西亞遂下令其下屬哲恩·摩斯（以下簡稱摩斯）徹查到底，并將此事告知了世界通信審計委員會主席馬克斯·波比特（Max Bobbitt）。3月6日，審計委員會在華盛頓召開了例會，辛西亞與其頂頭上司蘇利文分別就這4億美元壞賬準(zhǔn)備的會計處理作了陳述。在審計委員會的壓力下，蘇利文不得不作出讓步，同意予以更正。第二天，惱羞成怒的蘇利文提醒辛西亞注意自己的職責(zé)范圍，警告她以后不得再干預(yù)無線電部門的會計處理。

2、神秘郵件，疑團(tuán)頓開

02年3月12日，美國證券交易管理委員會SEC正式對世通的會計問題展開調(diào)查。原因是電信業(yè)的不景氣使世通的直接競爭對手美國電話電報公司（AT＆T）遭受巨額損失，而世通卻在01仍然報告巨額利潤。SEC的舉動令世通高層措手不及，也引起了辛西亞的警覺。特別是安然事件的暴光和安達(dá)信被司法部起訴，使辛西亞對世通的會計處理疑慮重重。因此，盡管與蘇利文發(fā)生了不愉快的沖突，辛西亞仍毅然決定，將內(nèi)部審計的范圍由經(jīng)營績效審計秘密擴(kuò)展至財務(wù)審計，具體工作由摩斯負(fù)責(zé)。

5月12日，辛西亞的副手史密斯收到了一封電子郵件，附上了當(dāng)?shù)貓蠹埧堑囊黄恼?，披露了德洲分公司的一位雇員因?yàn)閷σ恍┵Y本支出帳務(wù)處理的恰當(dāng)性提出質(zhì)疑而遭解雇。這份電子郵件引起了辛西亞的極大興趣。因?yàn)槭盏洁]件前，經(jīng)過兩個多月的調(diào)查，摩斯等人已發(fā)現(xiàn)了眾多無法解釋的巨額資本性支出。01年前三個季度，世通對外披露的資本支出中，有20億美元既未納入01的資本支出預(yù)算，也未獲得任何授權(quán)。這一嚴(yán)重違反內(nèi)部控制的做法，使辛西亞和摩斯懷疑世通可能將經(jīng)營費(fèi)用轉(zhuǎn)作資本支出，以此增加利潤。這封神秘郵件促使辛西亞決定將調(diào)查的重點(diǎn)放在資本支出項(xiàng)目。

辛西亞和史密斯就這20億美元的資本支出質(zhì)問財務(wù)計劃部主任瑟提時，瑟提將解釋為“預(yù)付容量”。當(dāng)被問及“預(yù)付容量”的確切涵義以及將“預(yù)付容量”作為資本支出的依據(jù)時，瑟提表示無可奉告，但不妨詢問副總裁兼主計長邁耶斯。

辛西亞和史密斯不敢貿(mào)然質(zhì)問邁耶斯。正在困惑不解之時，摩斯的一項(xiàng)重大發(fā)現(xiàn)使調(diào)查柳暗花明。5月28日下午，摩斯從電腦記錄上查出了一筆既沒有原始憑證也缺乏授權(quán)簽字的5億美元的電腦費(fèi)用。與“預(yù)付容量”一樣，這5億美元也被記錄為資本支出，摩斯立即向辛西亞報告這一驚人發(fā)現(xiàn)。種種跡象表明，世通的高層通過將經(jīng)營費(fèi)用轉(zhuǎn)作資本支出進(jìn)行了大規(guī)模的利潤造假。

3、侵入電腦，獲取鐵證

為了獲取世界通信會計造假的直接證據(jù)，必須進(jìn)入世界通信電腦化的會計信息系統(tǒng)調(diào)閱相關(guān)的會計分錄和憑證。然而，只有經(jīng)過蘇利文的批準(zhǔn)，內(nèi)部審計部才有資格不受限制地使用世界通信的電腦會計系統(tǒng)。頗有“黑客”風(fēng)范的摩斯沒有讓辛西亞失望，很快就利用信息部安裝和測試新系統(tǒng)的機(jī)會，獲得了自由進(jìn)出電腦會計系統(tǒng)的方法。鑒于世界通信很多有疑點(diǎn)的資本支出都是由總部化整為零轉(zhuǎn)嫁至各地分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行記錄。摩斯進(jìn)行電腦會計系統(tǒng)后，將取證重點(diǎn)鎖定在“內(nèi)部往來”?！皟?nèi)部往來”發(fā)生頻繁，每月大約有35萬筆。有一次，摩斯偷偷下載這些數(shù)據(jù)時，幾乎癱瘓了服務(wù)器，導(dǎo)致信息部緊急關(guān)閉電腦會計系統(tǒng)。這一插曲差點(diǎn)使摩斯的“黑客行動”敗露。自此，摩斯只好選擇在夜深人靜時，進(jìn)入負(fù)荷較輕的電腦會計系統(tǒng)。經(jīng)過一周的加班加點(diǎn)，摩斯成功地收集了世界通信將20億美元經(jīng)營費(fèi)用“包裝”成功地收集了世界通信將20億美元經(jīng)營費(fèi)用“包裝”成資本支出的直接證據(jù)。

至此，世界通信的會計造假基本上真相大白。摩斯掌握的證據(jù)使辛西亞陷入痛苦的思想斗爭中。與其他員工一樣，辛西亞也曾為世界通信的驕人業(yè)績深感自豪。世界通信竟然是一個騙子公司，這是她最不愿意看到的結(jié)局。辛西亞深知，已掌握的證據(jù)足以讓世界通信遭受滅頂之災(zāi)，這意味著與她朝夕相處的成午上萬的同事將失去生計。值得一提的是，辛西亞再婚后，丈夫留在家里專職照看兩個兒子，她成了家庭的唯一經(jīng)濟(jì)支柱。辛西亞將她的擔(dān)憂和苦衷告訴了史密斯和摩斯，他們倆頗有同感。在人生的旅途中，這三名“火槍手”面臨著一項(xiàng)重大抉擇：是繼續(xù)追查下去，將世界通信整垮，還是點(diǎn)到為止，給世界通信留下一條生活？

理性最終戰(zhàn)勝了感情，私利讓位于正義。激烈的思想斗爭之后，辛西亞、史密斯和摩斯決定將調(diào)查進(jìn)行到底。

經(jīng)過周密籌劃，辛西亞確定了工作分工。摩斯負(fù)責(zé)保護(hù)證據(jù)的安全，以防世界通信銷毀證據(jù)。為此，摩斯自掏腰包買了大量的防火光碟，復(fù)制并在不同地點(diǎn)儲存了從電腦會計系統(tǒng)下載的數(shù)據(jù)。辛西亞和史密斯則負(fù)責(zé)向涉嫌會計造假的相關(guān)當(dāng)事人質(zhì)詢。盡管辛西亞和史密斯行事謹(jǐn)慎，還是引起蘇利文的懷疑。6月11日早上，蘇利文要求辛西亞匯報審計部最近的工作情況。辛西亞和史密斯馬上意識到與蘇利文的正面交鋒不可避免。當(dāng)天下午，辛西亞帶著史密斯和另一位助理，向蘇利文匯報工作。辛西亞介紹了內(nèi)部審計部的人事問題之后，史密斯扼要向蘇利文通報了內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)的資本支出問題，但并不透露已經(jīng)掌握的證據(jù)。蘇利文要求辛西亞等人立即終止這方面的審計，推遲至第三季度，聲稱自己也已發(fā)現(xiàn)這些問題，擬在這三季度通過計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的方式予以解決。辛西亞斷然拒絕了蘇利文的要求，聲明這方面的審計將繼續(xù)進(jìn)行。

4、尋求支持，揭開蓋子

這次不歡而散的工作匯報后，辛西亞和史密斯擔(dān)心蘇利文可能采取行動掩蓋舞弊行為，立即起草了一份備忘錄，要求就內(nèi)部審計的一些重大問題與世界通信審計委員會主席波比特面談。6月14日，波比特在世界通信總部所在地的一家小酒店與辛西亞和史密斯會面，辛西亞和史密斯向波比特匯報了內(nèi)部審計所發(fā)現(xiàn)的嚴(yán)重會計造假。波比特建議辛西亞和史密斯在與蘇利文進(jìn)一步發(fā)生沖突之前，征詢畢馬威的意見。從1989年起至2002年5月止，世界通信一直聘請安達(dá)信進(jìn)行財務(wù)審計，后因安達(dá)信卷入安然丑聞，世界通信在5月下旬改聘畢馬威。辛西亞和史密斯聽從了波比特的建議，與負(fù)責(zé)世界通信審計事宜的主審合伙人法勒·馬龍（Ferrel Malong）取得了聯(lián)系，簡要通報了世界通信的會計問題。馬龍當(dāng)即表示，如果問題屬實(shí)，將是將其嚴(yán)重的會計舞弊，但建議辛西亞和史密斯進(jìn)一步向相關(guān)當(dāng)事人了解情況。

6月17日，辛西亞和史密斯到了管理報告部主任貝蒂·文森（Betty Vinson）的辦公室，要求她提供能夠支持資本支出會計記錄的原始憑證。貝蒂承認(rèn)，她編制了許多沒有任何原始憑證支持的會計分錄，但這完全是奉旨行事，指令來自總賬會計部主任耶特斯。辛西亞和史密斯要求耶特斯對此作出解釋。耶特斯坦承，這事他也不清楚，惟有世界通信的高級副總裁兼主計長邁耶斯才了解內(nèi)情。辛西亞和史密斯當(dāng)即致電邁耶斯，邁耶斯并不回避，直言這些會計分錄確有問題，至于相關(guān)的原始憑證，他需要花時間整理，但他并不想整理。辛西亞和史密斯又追問將所謂的“預(yù)付容量”支出予以資本化是否有相關(guān)的會計準(zhǔn)則加以支撐，邁耶斯說他希望事情不至于發(fā)展到這種地步。

鑒于事態(tài)已發(fā)展到了不可收拾的地步，為避免成為冤死鬼，辛西亞和史密斯開始很委婉地告訴各自的家人，他們發(fā)現(xiàn)了一些對世界通信極為不利的重大問題，他們可能會因此得罪世界通信。性情一向溫和的摩斯則是很嚴(yán)肅地告訴他妻子，除非他出了意外，否則，千萬別碰公文箱內(nèi)的資料。

5、董事拍板，昭示天下

畢馬威的主審合伙人馬龍在審閱了辛西亞等人所提供的證據(jù)后，建議立即向世通審計委員會正式報告。2002年6月20日，世通審計委員會在華盛頓召開，馬龍向?qū)徲嬑瘑T會通報了辛西亞等人發(fā)現(xiàn)的重大問題，對于世通通過將支付給其他電信公司和網(wǎng)絡(luò)公司的線路成本由經(jīng)營費(fèi)用轉(zhuǎn)作資本支出的做法，馬龍明確表態(tài)，這種做法嚴(yán)重違反公認(rèn)會計準(zhǔn)則，由此虛增了世通對外報告的利潤。

蘇利文試圖以配比原則對由替自己辯解，聲稱這些線路成本是因?yàn)槭澜缤ㄐ旁?999年預(yù)期客戶對電信服務(wù)的需求將大量增加，而與其他電信公司簽定了線路租賃合同。合同規(guī)定，不論世界通信最終是否使用其他電信公司的線路，都必須支付定額的經(jīng)路費(fèi)用。到了2001年，對電信服務(wù)的需求大幅下降，向其他電信公司租賃的線路大量閑置?？紤]到電信業(yè)今后幾年可能恢復(fù)景氣，他下令將原先已確認(rèn)為經(jīng)營費(fèi)用的線路成本轉(zhuǎn)入資本支出科目，待今后收入增加時，再進(jìn)行攤銷，以實(shí)現(xiàn)收入與成本的配比。蘇利文的辯解并沒有說服審計委員會和畢馬威的兩名合伙人。至于這些財務(wù)處理的原始憑證問題，蘇利文要求審計委員會多給他幾天時間進(jìn)行收集整理。審計委員會只同意蘇利文利用周末的時間來證明自己并且提交原始憑證。6月21日至22日，波比特將調(diào)查的初步情況通報給了安達(dá)信的負(fù)責(zé)人和主審合伙人，安達(dá)信表示全然不知世界通信的這些問題，但表示這些做法嚴(yán)重違反公認(rèn)會計準(zhǔn)則。6月24日，蘇利文只向?qū)徲嬑瘑T會提交了不到三頁紙的報告。報告老調(diào)重彈，毫無新意。6月21至24日期間，蘇利文還與安達(dá)信的兩名合伙人探討通過在第三季度計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來更正這些賬務(wù)處理以避免重編已對外公布財務(wù)報表的可能性。安達(dá)信的兩名合伙人和參與討論的馬龍斷然否定了蘇利文的主張。至此，蘇利文已經(jīng)黔驢技窮了。

6月24日，審計委員會再次開會，邀請了世界通信董事會的一些資深董事、畢馬威和安達(dá)信的代表以及眾多的律師和法律顧問參加。安達(dá)信的代表正式聲明，鑒于世界通信將線路費(fèi)用由經(jīng)營費(fèi)用調(diào)入資本支出，他們對2001以及2002年第二季度的財務(wù)報表所發(fā)表的審計意見已不再值得信賴，建議世界通信按規(guī)定重編報表（Restatement）。同日，審計委員會正式通知蘇利文和邁耶斯，如果他們倆不主動辭職，將會被立即解雇。邁耶斯選擇了辭職，而蘇利文則拒不辭職。

6月25日，世界通信董事會召開了緊急會議。在聽取了審計委員會的報告后，董事會立即作出四項(xiàng)決議：（1）重新編制2001和2002年第一季度的財務(wù)報表，要求畢馬威對這些財務(wù)報表重新進(jìn)行全面審計；（2）向SEC通報世界通信發(fā)現(xiàn)的重大會計問題以及董事會關(guān)于重編報表的決定；（3）開除蘇利文，取消其遣散費(fèi)；（3）與SEC會談后，立即公開董事會的決定。

董事會結(jié)事后，世界通信請求SEC的緊急約見。下午3月30日，SEC約見了世界通信的代表。6月25日傍晚，世界通信的首席執(zhí)行官西擇摩爾向新聞記者披露了世界通信在5個季度里捍造了38.52億美元的利潤的特大丑聞。

丑聞公開之夜，辛西亞拖著疲憊的身軀，回到她母親離世界通信總部不遠(yuǎn)的家。在她母親的廚房里，辛西亞百感交集，淚流滿面，痛不欲生。摩斯則仍在世界能信總部開夜車，繼續(xù)整理他冒險收集的證據(jù)。他的妻子打來電話問摩斯是否看過電視新聞，在新聞報道里，“世界通信”已變成了“世界騙局”，她想知道摩斯是否了解內(nèi)幕。摩斯告訴她，內(nèi)幕就在家里的公文箱里！至于史密斯，正發(fā)愁如何向曾在克林頓中學(xué)教過他和辛西亞會計的母親解釋他們?nèi)齻€是如何“嗅出”蘇利文這只造假鼴鼠的。

三、舞弊手法透視

世界通信盡管在造假金額上創(chuàng)下記錄，但造假手法并不高明。諳熟會計審計之道的蘇利文以及其他共犯或許早已意識到，假的終究是假的，再高明的手法也做不出真賬，犯不著為做假賬挖空心思。

根據(jù)SEC以及美國總檢查長辦公室向法院遞交的起訴書，世界通信會計造假的動機(jī)是為了迎合華爾街財務(wù)分析師的盈利預(yù)測，造假手法不外乎以下兩類。

1、濫用準(zhǔn)備金科目，利用以前計提的各種準(zhǔn)備如遞延稅收、壞賬準(zhǔn)備、預(yù)提費(fèi)用，沖銷線路成本，夸大對外報告的利潤。SEC和司法部已經(jīng)查實(shí)的這類造假金額高達(dá)16.35億美元

2、以“預(yù)付容量”為借口，要求分支機(jī)構(gòu)將原已確認(rèn)為經(jīng)營費(fèi)用的線路成本轉(zhuǎn)至固定資產(chǎn)等資本支出賬戶，以此降低經(jīng)營費(fèi)用，高估經(jīng)營利潤。SEC和司法部已查實(shí)的這類造假金額高達(dá)38.52億美元。

世界通信第一類造假示意性會計分錄 單位：百萬美元

會計分錄

2000年3季度 2000年4季度 2001年3季度

借：各種準(zhǔn)備金科目

828 407 400 貸：線路成本

828 407 400

世界通信第二類造假示意性會計分錄 單位：百萬美元 會計分錄

借：固定資產(chǎn) 2001年1季度

2001年2季度 2001年3季度 2001年4季度 2002年1季度

771 771

560 560

762 762

941 941

818 818 貸：線路成本

第一和第二類造假所涉及的調(diào)整分錄既無原始憑證和分析資料支持，也缺乏簽字授權(quán)和正當(dāng)理由。值得一提的是，第二類造假手法在夸大利潤的同時，也虛增了經(jīng)營性活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，從而嚴(yán)重誤導(dǎo)了報表使用者對世通現(xiàn)金流量創(chuàng)造能力的判斷。

除了在線路成本方面弄虛作假外，世通還存在創(chuàng)造性并購會計、巨額沖銷、隨意計提固定資產(chǎn)減值等舞弊手法，這里不再一一闡述。

四、安達(dá)信重大審計失敗的根源

安達(dá)信從1999年起一直為世通出具無保留意見的審計報告。從已披露的資料看，安達(dá)信對世通的財務(wù)舞弊負(fù)有不可推卸的重大過失審計責(zé)任。安達(dá)信對世通的審計，是一項(xiàng)可載入史冊的典型的重大審計失敗案例。

安達(dá)信對世通的審計失敗，主要?dú)w于以下四個方面：

1、缺乏形式上的獨(dú)立性

根據(jù)世界通信2002年4月22日提供的“征集投票權(quán)聲明”，安達(dá)信在2001年共向世界通信收取1680萬美元的服務(wù)費(fèi)用，其中審計收費(fèi)440萬美元、稅務(wù)咨詢760萬美元、非財務(wù)報表審計（主要是外包的內(nèi)部財務(wù)審計）160萬美元、其他咨詢服務(wù)320萬美元。自1989年起，安達(dá)信一直擔(dān)任世界通信的審計師，直到安然丑聞發(fā)生后，世界通信才在2002年5月14日辭退安達(dá)信，改聘畢馬威。安達(dá)信在過去10多年既為世界通信提供審計服務(wù)，也向其提供咨詢服務(wù)。盡管至今尚沒有充分的權(quán)威證據(jù)證明同時提供審計和咨詢服務(wù)可能損害會計師事務(wù)所的獨(dú)立性，但2002年7月30日通過“薩班斯—奧克斯利法案”對代理記賬和內(nèi)部審計等9項(xiàng)咨詢服務(wù)所作出的禁止性規(guī)定以及對稅務(wù)咨詢所作出的限制性規(guī)定，至少說明社會公眾和立法部門對兼做審計和咨詢可能損害獨(dú)立性的擔(dān)憂。此外，世界通信歷來是安達(dá)信密西西比杰克遜（世界通信總部所在地）分所最有價值的單一客戶，這一事實(shí)不禁讓人對安達(dá)信的獨(dú)立性存在疑慮。杰克遜分所的設(shè)立，目的是為了“伺候”和保住世界通信這一給安達(dá)信帶來不菲審計和咨詢收入的客戶。在這種情況下，杰克遜分所的安達(dá)信合伙人難免會對世界通信不規(guī)范的會計處理予以“遷就”。對世界通信的主審合伙人而立，丟失這樣的一個大客戶，其后果是不諶設(shè)想的。

2、未能保持應(yīng)有的職業(yè)審慎和職業(yè)懷疑

安達(dá)信向SEC和司法部門提供的1999年至2001年審計工作底稿表明，安達(dá)信在這三年里一直將世界通信評估未具有最高等級審計風(fēng)險的客戶。在編制1999年至2001審計計劃時，安達(dá)信對世界通信審計風(fēng)險評估如下表所示：

風(fēng) 險 評 估 項(xiàng) 目 風(fēng)險評估級別 會計及財務(wù)報告風(fēng)險 重大風(fēng)險 關(guān)鍵管理和雇傭崗位人員配備的充分性 中等風(fēng)險 對審計工作涵蓋范圍的態(tài)度 中等風(fēng)險 對信息和人員的無限制接觸 中等風(fēng)險 管理當(dāng)局關(guān)于舞弊防范和偵查政策的質(zhì)量 中等風(fēng)險 履行財務(wù)報告職能的能力 中等風(fēng)險 過于激進(jìn)的收入或盈利目標(biāo) 重大風(fēng)險 良好的會計和披露慣例 中等風(fēng)險 致力于建立和保持令人滿意的內(nèi)部控制系統(tǒng)（包括

中等風(fēng)險

對已知的控制問題作出及時和有效的反應(yīng)）對會計和報告（包括審計調(diào)整和披露）建議的反應(yīng)

中等風(fēng)險

程度

盡管如此，面對如此高風(fēng)險的審計客戶，安達(dá)信對世界通信的線路成本、準(zhǔn)備金計提和轉(zhuǎn)回、收入確認(rèn)和商譽(yù)減值等重大事項(xiàng)進(jìn)行審計時，幾乎完全依賴于世界通信高層的管理聲明書（Management Representation），而不是建立在獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的基礎(chǔ)上，以至于世界通信審計委員會在2002年6月向安達(dá)信通報世界通信利用沖銷線路成本虛構(gòu)利潤時，安達(dá)信向新聞媒體的解釋是世界通信的高層并沒有在管理當(dāng)局聲明書中就此事告知安達(dá)信?？梢姡策_(dá)信沒有保持應(yīng)有的職業(yè)審慎和職業(yè)懷疑，負(fù)有重大過失責(zé)任。

事實(shí)上，如果保持應(yīng)有的職業(yè)審慎和職業(yè)懷疑，安達(dá)信應(yīng)當(dāng)有能力通過下列種種跡象發(fā)現(xiàn)世界通信的財務(wù)舞弊：可見，安達(dá)信沒有保持應(yīng)有的職業(yè)審慎和職業(yè)懷疑，負(fù)有重大過失責(zé)任。

（1）世界通信管理當(dāng)局蓄意將財務(wù)審計排除在內(nèi)部審計部的法定職責(zé)之外，只準(zhǔn)予內(nèi)部審計部從事經(jīng)營績效審計，這顯然有別于大多數(shù)公司的做法；

（2）世界通信的會計記錄存在著眾多的高層調(diào)整（Top-Side Adjustments），即公司總部直接給子公司等分支機(jī)構(gòu)下達(dá)賬項(xiàng)調(diào)整指令，而沒有提供相關(guān)的授權(quán)簽字和原始憑證等書面材料；

（3）世界通信的管理當(dāng)局具有提供虛假財務(wù)報告的強(qiáng)烈動機(jī)，包括埃伯斯持有世界通信大量股票并以此作為個人貸款的質(zhì)押，世界通信迫切需要保持高股價以維持以換股方式進(jìn)行收購兼并的吸引力，以及世界通信需要保持較高的投資和信用等級以發(fā)行票據(jù)和債券（2000和2001年發(fā)行的票據(jù)和債券分別高達(dá)50億美元和118億美元）；

（4）世界通信所處電信行業(yè)發(fā)生逆轉(zhuǎn)，風(fēng)險居高不下，表現(xiàn)為競爭激烈、市場飽和、盈利下降、倒閉不斷，壞賬劇增；

（5）世界通信經(jīng)營特征和財務(wù)狀況所反映出的異?，F(xiàn)象，如收入和盈利的高速增長所創(chuàng)造的現(xiàn)金流量不足以彌補(bǔ)其資本支出、世界通信面臨著通過發(fā)行股票或舉債來為其經(jīng)營活動和資本支出籌措資金的巨大財務(wù)壓力、與競爭對手相比所顯出的異常盈利能力（如AT&T從2001年起因電信行業(yè)的逆轉(zhuǎn)開始發(fā)生大規(guī)模虧損，而世界通信仍然報告巨額盈利）。

3、編制審計計劃前沒有對世界通信的會計程序進(jìn)行充分了解

GAAS特別強(qiáng)調(diào)在編制計劃前，應(yīng)當(dāng)了解可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的交易、事項(xiàng)、程序和慣例。但安達(dá)信沒有按這一要求對世通的下列會計控制和程序進(jìn)行充分了解：

（1）世界通信會計和報告系統(tǒng)對結(jié)賬后調(diào)整分錄、準(zhǔn)備金轉(zhuǎn)回的規(guī)定和控制程序；（2）手工會計分錄和合并試算平衡表的編制和控制程序；

（3）管理當(dāng)局對重組準(zhǔn)備和其他準(zhǔn)備金以及線路成本的估計判斷及相關(guān)控制程序；（4）世界通信的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)及其在實(shí)際執(zhí)行中的效果；

（5）管理當(dāng)局對資產(chǎn)減值的計提和轉(zhuǎn)回的估計判斷和相關(guān)控制程序；（6）世界通信會計政策在不同期間運(yùn)用的一貫性，特別是線路成本在2001年以前均作為期間費(fèi)用，而2001和2002年第一季度世界通信卻以“預(yù)付容量”的名義將38.52億美元線路成本予以資本化。

4、沒有獲取足以支持其審計意見的直接審計證據(jù)

GAAS明確指出，注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，作為其發(fā)表審計意見的依據(jù)。管理當(dāng)局的聲明不能替代注冊會計師實(shí)施必要實(shí)質(zhì)性測試程序以獲取充分適當(dāng)審計證據(jù)。安達(dá)信對世界通信的審計顯然沒有遵循GAAS的上述規(guī)定。

1）安達(dá)信沒有獲取世界通信通過轉(zhuǎn)回準(zhǔn)備金以沖銷線路成本的直接證據(jù)，而是過分依賴管理當(dāng)局的聲明，以至于未能發(fā)現(xiàn)世界通信在2000年第三和第四季度以及2001年第三季度將過去計提的至少16.35億美元的準(zhǔn)備金用于沖銷線路成本的舞弊行為。現(xiàn)已查明，這些轉(zhuǎn)回分錄均屬于“空白記賬憑證”，無一例外地均缺少相關(guān)的原始憑證或其他證明材料。具體地說，安達(dá)信沒有充分考慮來自財務(wù)報告信息系統(tǒng)之外的會計分錄（即這些分錄并非來自世界通信的收入、費(fèi)用、現(xiàn)金收入、現(xiàn)金支出和薪資支出等會計和報告信息系統(tǒng)）的有效性。盡管世界通信為了掩飾其舞弊行為，有時采用化整為零的方式，將這12億美元的轉(zhuǎn)回沖銷分錄分錄拆成幾百筆分錄，以逃避安達(dá)信的審計。但是，如果安達(dá)信檢查了總賬記錄或者要求審閱結(jié)賬后的調(diào)整分錄，是完全可以發(fā)現(xiàn)這些沒有原始憑證作支撐的會計分錄的可疑之處。此外，稍有一點(diǎn)審計常識的注冊會計師都知道，轉(zhuǎn)回已計提的準(zhǔn)備金是上市公司調(diào)節(jié)利潤的慣用伎倆，因此，對于準(zhǔn)備金的借方發(fā)生額必須進(jìn)行重點(diǎn)審計。安達(dá)信為何對這16.35億美元的準(zhǔn)備金轉(zhuǎn)回?zé)o動于衷，確實(shí)令人費(fèi)解。

從重要性水平的角度看，2000年第三和第四季度世界通信轉(zhuǎn)回準(zhǔn)備金虛增了12.35億美元的利潤，占當(dāng)年對外報告凈利潤的29.7%，2001年通過轉(zhuǎn)回?zé)o線電部門已提取的壞賬準(zhǔn)備虛增了4億美元的利潤，占當(dāng)年對外報告凈利潤的26.6%，均遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出約定俗成的重要性水平（通常為凈利潤的5%至10%）。對于如此重大的事項(xiàng)，安達(dá)信本應(yīng)進(jìn)行重點(diǎn)審計。更令人匪夷所思的是，無線電部門負(fù)責(zé)人斯圖帕克和內(nèi)部審計部負(fù)責(zé)人辛西亞都曾就世界通信總部要求無線電部門在2001年第三季度沖銷已計提的4億美元壞賬準(zhǔn)備一事向安達(dá)信的合伙人抱怨，而安達(dá)信竟然視而不見，連起碼的職業(yè)敏感性都沒有。

2）安達(dá)信沒有獲取世界通信將38.52億美元的線路成本由經(jīng)營費(fèi)用轉(zhuǎn)入“廠場、設(shè)備和財產(chǎn)”（Plant, Property and Equipment）的直接證據(jù)，以至于未能發(fā)現(xiàn)世界通信的財務(wù)舞弊。與準(zhǔn)備金的轉(zhuǎn)回一樣，這38.52億美元所涉及的重分類調(diào)整分錄（將經(jīng)營費(fèi)用重新劃分為資本支出）無一例外地缺乏相關(guān)的原始憑證、簽字授權(quán)等證明材料。其中有一筆分錄（內(nèi)部審計部摩斯最早發(fā)現(xiàn)的那筆怪異分錄）的金額為5億美元整，只有分錄，沒有原始憑證和簽字授權(quán)，是一起典型的利用空白記賬憑證偽造利潤的案例。僅這筆分錄所虛構(gòu)的利潤就占世界通信2001年利潤的33.3%。真不明白安達(dá)信是如何確定審計重要性的，又是如何進(jìn)行抽樣以確定憑證測試樣本的。難道安達(dá)信所倡導(dǎo)的風(fēng)險導(dǎo)向型審計就不需要測試憑證以獲取支持其審計意見的直接證據(jù)？

此外，這38.52億美元的所謂資本支出，均沒有納入世界通信的資本預(yù)算之外。安達(dá)信如果將這些由線路成本轉(zhuǎn)入的資本支出與世界通信內(nèi)部的資本預(yù)算進(jìn)行對比分析，世界通信高管人員會計造假的破綻將暴露無疑。事實(shí)上，世界通信內(nèi)部審計負(fù)責(zé)人辛西亞就是因?yàn)榘l(fā)現(xiàn)這些資本支出沒有納入資本預(yù)算，也沒有經(jīng)過董事會或股東大會的批準(zhǔn)授權(quán)而對世界通信會計處理的真實(shí)性產(chǎn)生懷疑的，并以此作為突破口，揭開了世界通信的造假黑幕。

案例討論：

1、相對安然、施樂等公司而言，世通只是在帳面上玩弄最簡單的會計把戲，即便如此，作為經(jīng)驗(yàn)豐富、技術(shù)精湛的躋身于“五大”的安達(dá)信卻為何仍然不能發(fā)現(xiàn)其舞弊？

2、結(jié)合國內(nèi)外此起彼伏的財務(wù)舞弊案，談?wù)勂渖顚釉?，從公司治理角度上看，?yīng)如何防范？

六、美國南方保健公司財務(wù)舞弊案例剖析——薩班斯—奧克斯利法案頒布后美國司法部督辦的第一要案

亂世出重典。以安然和世界通信為代表的舞弊丑聞, 促使美國國會痛下決心, 于2002 年7 月頒布了旨在打擊公司犯罪的薩班斯—奧克斯利法案, 并要求美國上市公司的首席執(zhí)行官(CEO)和首席財務(wù)官(CFO)對其會計報表的真實(shí)性宣誓。時值薩班斯—奧克斯利法案頒布近一周年之際, 這部亂世重典終于尋覓到了第一個痛擊的對象——南方保健公司(Health2 South Corporation , 下文簡稱南方保健)。

一、“震懾與畏懼”行動 2003 年4 日4 日,《華爾街日報》以美軍對伊拉克發(fā)動第二輪空襲的行動代號“震懾和畏懼”來形容薩班斯—奧克斯利法案在打擊上市公司財務(wù)舞弊中發(fā)揮的威力。華盛頓大學(xué)一位法律專家Kathleen Brickey 指出: “這些法律向犯罪分子們發(fā)出強(qiáng)烈的信號, 敦促他們盡快與政府合作。”

2002 年8 月, 南方保健的CEO 理查德·斯克魯西(Richard M.Scrushy)和CFO 威廉·歐文斯(William T.Owens)按照《薩班斯—奧克斯利法案》的要求, 宣誓他們向SEC 提交的2002 年第二季度的財務(wù)資料真實(shí)可靠。宣誓后, 歐文斯寢食不安。懾于安然和世界通信造假丑聞曝光后社會公眾的反響和壓力, 2003 年3 月18 日, 不堪重負(fù)的歐文斯終于向司法部門投案自首, 供出南方保健的會計造假黑幕。已經(jīng)抖露出的25 億美元虛假利潤使南方保健成為僅次于世界通信的第二大“會計造假大王”。

從舞弊丑聞曝光到提出起訴, 南方保健一案只經(jīng)歷了短短幾個星期就隨著“污點(diǎn)證人”的“坦白從寬”而漸趨明朗。如此神速的進(jìn)展除了歸功于監(jiān)管部門與司法部門的緊密合作外, 很大程度上還得益于薩班斯—奧克斯利法案。薩班斯—奧克斯利法案利劍高懸, 在其震懾下, 已畏罪自首的南方保健前任和現(xiàn)任高管人員多達(dá)11 名(其中包括前后五任CFO), 超過了安然舞弊案(7 名高管人員涉案)和世界通信舞弊案(5 名高管人員涉案)。薩班斯—奧克斯利法案要求上市公司的CEO 和CFO 對會計報表的真實(shí)性宣誓, 看來具有一定的威懾力, 給造假者造成沉重的心理負(fù)擔(dān)。歐文斯等人正是不堪違心宣誓的重負(fù), 不愿意繼續(xù)在虛假報表上簽字和宣誓, 才主動向司法部門投案自首的。

二、斯克魯西和他的理療帝國

斯克魯西是南方保健的締造者, 被譽(yù)為變革美國理療業(yè)的靈魂人物。他創(chuàng)造性地提出將理療和恢復(fù)性治療等手術(shù)輔助環(huán)節(jié)從醫(yī)院中獨(dú)立出來運(yùn)作的構(gòu)想, 90 年代開始, 斯克魯西帶領(lǐng)南方保健瘋狂擴(kuò)張, 2002 年, 南方保健在全球擁有了1 229 家診所, 203 家外科手術(shù)中心和117 斯克魯西是個開拓進(jìn)取的創(chuàng)業(yè)者, 他實(shí)行獨(dú)裁式的強(qiáng)權(quán)管理。曾與你根本分不清CEO 的職能和董事會的職能有何區(qū)別”。董事們即便“懂事”, 斯克魯西及其同伙還投資了數(shù)十家醫(yī)療企業(yè), 成為他們中飽私囊的“提款機(jī)”。

三、舞弊手法透視

南方保健至少從1997 年開始就使用各種會計造假手法對經(jīng)營利潤和資產(chǎn)負(fù)債表科目進(jìn)行操縱, 以滿足華爾街的盈利預(yù)期。下表列示了南方保健從1997 年起對外報告利潤、實(shí)際利潤以及虛假利潤的情況。

1.開“家庭會議”, 編造虛假分錄。在斯克魯西的領(lǐng)導(dǎo)下, 南方保健的高管人員每個季度末都要開會, 商討會計造假事宜, 他們親切地稱這種獨(dú)特的會議為“家庭會議”, 與會者被尊稱為“家庭成員”。SEC 在起訴狀中指出, 南方保健使用的最主要造假手段是通過“契約調(diào)整”(Contractual Adjustment)這一收入備抵賬戶進(jìn)行利潤操縱?！捌跫s調(diào)整”用于估算南方保健向病人投保的醫(yī)療保險機(jī)構(gòu)開出的賬單與醫(yī)療保險機(jī)構(gòu)預(yù)計將支付的賬款之間的差額, 營業(yè)收入總額減去“契約調(diào)整”的借方余額, 作為營業(yè)收入凈額反映在南方保健的收益表上?！捌跫s調(diào)整”是一個需要大量估計和判斷的賬戶, 具有很大的不確定性。南方保健的高管人員恰恰是利用這一特點(diǎn), 通過毫無根據(jù)地貸記“契約調(diào)整”賬戶, 虛增收入, 蓄意調(diào)節(jié)利潤。為了不使虛增的收入露出破綻, 南方保健又專門設(shè)立了“AP 匯總”賬戶?！癆P 匯總”作為固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的次級明細(xì)戶存在, 用以記錄與“契約調(diào)整”相對應(yīng)的資產(chǎn)增加額。

從1997 年至2002 年6 月30 日, 南方保健通過憑空貸記“契約調(diào)整”的手法, 虛構(gòu)了近25 億美元的利潤總額, 虛構(gòu)金額為實(shí)際利潤的247 倍;虛增資產(chǎn)總額15 億美元, 其中包括固定資產(chǎn)10 億美元, 現(xiàn)金3 億美元。2.處心積慮, 規(guī)避審計。為掩飾會計造假, 南方保健動員了幾乎整個高管層, 共同對付安永會計師事務(wù)所。其別有用心的欺騙行為具體表現(xiàn)在:(1)為了避免直接調(diào)增收入, 他們設(shè)計了“契約調(diào)整”這一收入備抵賬戶, 利用該賬戶依賴主觀判斷, 且在會計系統(tǒng)中不留交易軌跡的特點(diǎn), 加大虛假收入的審計難度;(2)編造虛假會計分錄時, 南方保健利用了許多過渡賬戶, 虛構(gòu)的利潤通過頻繁借貸, 最終虛增了固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)甚至是現(xiàn)金賬戶;(3)南方保健的會計人員對安永審查各個報表科目所用的重要性水平了如指掌, 并千方百計將造假金額化整為零, 確保造假金額不超過安永確定的“警戒線”。這樣 , 即使虛假分錄被抽樣審計所發(fā)現(xiàn) , 他們也可以“金額較小 , 達(dá)不到重要性水平”為由予以搪塞。

當(dāng)然, 也會有紙包不住火的時候。在 2000 的審計中 , 安永就曾質(zhì)疑南方保健某家門診機(jī)構(gòu)固定資產(chǎn)的增加缺乏足夠的憑證支持。為此, 南方保健的會計人員當(dāng)即在電腦上篡改了固定資產(chǎn)的采購發(fā)票為自己圓謊。更惡劣的是, 當(dāng)安永向南方保健索要固定資產(chǎn)的明細(xì)分類賬時, 南方保健的會計人員居然迅速炮制了一本分類賬 , 將所有由“AP 匯總”捏造出的“新增固定資產(chǎn)”在這本分類賬中逐一補(bǔ)上。

四、處于風(fēng)口浪尖上的安永會計師事務(wù)所

南方保健舞弊案曝光后, 安永會計師事務(wù)所用“被騙、憤怒和無辜”三個詞來闡述其對整個事件的態(tài)度和立場。然而, 正如華爾街的媒體所指出的, 南方保健虛構(gòu)了25 億美元的利潤“如果審計師不能發(fā)現(xiàn)如此大規(guī)模的會計舞弊， 那股東雇傭他們有什么用呢? 投資者的信心又該如何支撐呢?”

1.安永忽略了若干財務(wù)預(yù)警信號。早在安永為南方保健2001 的財務(wù)報告簽發(fā)無保留審計意見之前, 種種跡象就已表明南方保健可能存在欺詐和舞弊行為。然而, 安永卻以麻木不仁的態(tài)度對待這些舞弊癥兆, 錯失了發(fā)現(xiàn)南方保健大規(guī)模會計造假的諸多機(jī)會, 也把自己置于風(fēng)口浪尖上。

(1)2001 年, 南方保健被指控開給Medicare 的賬單一直過高, 具欺詐性。同年12 月, 它支付了790 萬美元的罰款以了結(jié)Medicare 對它的起訴。在安永出具審計報告的前3 個月, 司法部就已介入對南方保健欺詐案的調(diào)查, 但安永對這個強(qiáng)烈的警示信號仍無動于衷。雖然Medicare 欺詐案本身并不意味著南方保健一定存在會計舞弊, 但足以使安永的注冊會計師對南方保健管理當(dāng)局的誠信經(jīng)營產(chǎn)生質(zhì)疑。

(2)2002 年8 月, 南方保健對外發(fā)布公告, 稱Medicare 對有關(guān)理療門診服務(wù)付款政策的調(diào)整每年會影響公司利潤達(dá)1175 億美元。事實(shí)上, Medicare 政策的變化并不足以對南方保健的經(jīng)營產(chǎn)生如此巨大的影響。當(dāng)時就有一些財務(wù)分析師質(zhì)疑南方保健此舉的意圖是為了降低華爾街的預(yù)期, 掩飾其經(jīng)營力不從心的跡象。紐約巴魯克學(xué)院會計學(xué)教授Douglas Carmichael 指出: “利用政府頒布或修訂會計準(zhǔn)則、法令或監(jiān)管要求之機(jī)發(fā)布聲明, 稱企業(yè)的財務(wù)穩(wěn)定性或利潤率可能因此受損, 是許多丑聞公司慣用的伎倆。”

(3)安永的合伙人James Lamphron 在法庭上作證時稱安永曾收到一份電子郵件, 警告南方保健可能存在會計舞弊。該電子郵件特別提醒安永的注冊會計師們注意審查三個特殊的會計賬戶, 其中就包括“契約調(diào)整”和“AP 匯總”。當(dāng)Lam2 phron 就此事向南方保健的CFO 歐文斯求證時, 歐文斯稱電子郵件的署名人Michael Vines 是南方保健會計部一個“對自己工作不滿意的牢騷狂”。Lamphron 輕信了歐文斯的解釋, 審計小組在未經(jīng)任何詳細(xì)調(diào)查的情況下, 草率地下了結(jié)論: “南方保健沒做錯什么事?！?/p>

(4)與營業(yè)收入相比, 經(jīng)營利潤的成長異常迅猛。2000 年, 該公司的稅前收益比1999 年增長了一倍多, 達(dá)到5.59 億美元, 但營業(yè)收入僅增長了3%。2001 年的稅前收益接近1999 年的兩倍, 而營業(yè)收入只增長了8%。這些顯而易見的矛盾本應(yīng)觸發(fā)廣泛而深入的審計, 但卻被安永忽略了。

(5)在南方保健, 創(chuàng)始人兼CEO 斯克魯西在公司內(nèi)外均以集權(quán)式的鐵腕管理風(fēng)格著稱。而且, 南方保健的一些董事, 包括審計委員會的兩名成員, 也都與公司存在明顯的業(yè)務(wù)關(guān)系。所有這些跡象都表明南方保健內(nèi)部控制弱化, 極具舞弊風(fēng)險。令人遺憾的是, 長年為南方保健執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的安永注冊會計師們卻對上述事實(shí)熟視無睹。

2.安永與南方保健的曖昧關(guān)系。本案的主要涉案人之一, 南方保健的前任CFO ———Weston L.Smith 曾是安永旗下的一名注冊會計師, 并參與過對南方保健的審計業(yè)務(wù)。此外, 南方保健一直是安永會計師事務(wù)所伯明翰辦事處的最大客戶。2001 年, 南方保健向安永支付的費(fèi)用為370 萬美元, 其中包括120 萬美元的會計報表審計費(fèi)和250 萬美元的其他服務(wù)費(fèi)用。

3.顯失謹(jǐn)慎的注冊會計師。安永的主審合伙人Miller 證實(shí), 在對南方保健執(zhí)行審計時, 審計小組需要的資料只能向南方保健指定的兩名現(xiàn)已認(rèn)罪的財務(wù)主管索要。審計小組幾乎不與其他會計人員進(jìn)行交談、對其進(jìn)行詢問或向其索要資料。對于南方保健這種不合理的限制, 安永竟然屈從。稍微有點(diǎn)審計常識的人都知道, 通過客戶指定的渠道是不能獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的。SEC 和司法部的調(diào)查結(jié)果顯示, 南方保健虛增了3 億美元的現(xiàn)金。眾所周知, 現(xiàn)金是報表科目中最為敏感的一個項(xiàng)目,對現(xiàn)金的審查歷來是財務(wù)報表審計的重點(diǎn)。一旦現(xiàn)金科目出現(xiàn)錯報或漏報, 會計報表便存在失實(shí)的可能。審計準(zhǔn)則要求注冊會計師采用函證等標(biāo)準(zhǔn)化程序, 核實(shí)存放在金融機(jī)構(gòu)的現(xiàn)金余額。鼎鼎大名的安永居然會發(fā)現(xiàn)不了如此巨額的現(xiàn)金虛增行為, 令人難以置信。

案例討論：

1、南方保健舞弊案對注冊會計師來講，有哪些警示？

2、薩班斯—奧克斯利法案對美國資本市場果真是藥到病除了嗎？對我國資本市場有哪些啟示？

七、帕瑪拉特舞弊案及其啟示

帕瑪拉特是意大利乳品業(yè)巨頭，在全球30多個國家和地區(qū)擁有140多個分支機(jī)構(gòu)，員工3.63萬人，2001和2002年對外報告的收入分別達(dá)到78和77億歐元，按股票市值排名，它一度是意大利的第八大上市公司。公司創(chuàng)始人卡利斯托·坦齊(CalistoTanzi)的家族公司LaCoionialeSpA擁有帕瑪拉特51%股份，是一家典型的家族式上市公司。

1987年，帕瑪拉特在意大利的“金融首都”米蘭證券交易所上市。2003年9月份，其股票價格達(dá)到每股3.1歐元的巔峰，但到了12月初，雖然公司聲稱尚有近42億歐元的現(xiàn)金頭寸，卻又發(fā)布公告，表示可能無法對即將到期的一筆總額1.50億歐元的債券還本付息，證券市場一片嘩然。12月15日，坦齊被迫辭職。12月19日美洲銀行通知帕瑪拉特，其下屬全資公司Bonldat財務(wù)公司聲稱在該行擁有38.4億歐元的銀行存款純屬子虛烏有，均富意大利會計師事務(wù)所2003年3月6日收到的所謂美洲銀行對此筆巨額存款的確認(rèn)回函純屬虛構(gòu)。消息公布當(dāng)天，帕瑪拉特的股價急挫66%，被米蘭證券交易所緊急停牌；公司債券跌至票面價格的1／3。隨著舞弊案調(diào)查的進(jìn)展，被掩飾的巨額負(fù)債、黑洞般的經(jīng)營虧損和虛增資產(chǎn)不斷浮現(xiàn)。巔峰時高達(dá)40億美元的股票市值幾乎隨之縮水至零。意大利經(jīng)濟(jì)部長特萊蒙蒂氣憤地說：“帕瑪拉特就是歐洲的安然!”

與安然類似，帕碼拉特成立了許多擔(dān)負(fù)特殊“任務(wù)”的財務(wù)公司，舞弊行為主要集中在帕瑪拉特與它們間的關(guān)聯(lián)交易環(huán)節(jié)。不過與安然通過龐大的關(guān)聯(lián)公司網(wǎng)和復(fù)雜的衍生金融工具交易，利用公認(rèn)會計準(zhǔn)則的規(guī)則性缺漏操縱會計數(shù)字相比，帕瑪拉特的關(guān)聯(lián)交易設(shè)計幾乎一目了然，轉(zhuǎn)移資金、虛構(gòu)資產(chǎn)和隱匿負(fù)債的手段也非常簡單。與安然舞弊目的不同，帕瑪拉特的舞弊主要是出于：

1、掩飾因過度并購而不斷擴(kuò)大的資金缺口；

2、隱瞞拉莢分公司的巨額虧損，維持公司的繁榮景象；

3、把資金從帕碼拉特公司轉(zhuǎn)移到坦齊海外個人戶頭或由坦齊家族成員完全控股的其他公司。出于上述目的，帕瑪拉特上演了歐洲版安然。

一、帕瑪拉特案的主要舞弊事實(shí)

在帕瑪拉特舞弊案的策劃者和執(zhí)行者中，除坦齊外，主要人物還有兩位前首席財務(wù)官法斯托．通納(FaustoTonna)和盧西安諾．德爾·索爾達(dá)托(LucianoDelSoidato)、會計部主管吉恩弗蘭科·波契(GianfrancoBocchi)和克勞迪歐·佩西納(C1audioPessina)、公司外部顧問(外聘律師)吉恩·保羅·茲尼(GianPaoloZini)等人。2003年12月27日坦齊被米蘭警方逮捕，12月31日，米蘭警方逮捕了通納等人以及2名涉嫌協(xié)助上述人員從事舞弊的會計師事務(wù)所職員——均富意大利(GrantThomtonSpA)的首席合伙人洛倫佐．彭卡(LorenzoPenca)和合伙人姆利茲歐．比安奇(MaurizioBianchi)。通納不是坦齊家族成員，但他獲得了坦齊的絕對信任。他不僅出任掌控了帕瑪拉特51%股權(quán)的坦齊家族公司的董事會主席，也是此次舞弊案中心Bonlat財務(wù)公司的三名董事之一。就在帕瑪拉特上市當(dāng)年(1987年)，通納出任CFO，幾乎同時，公司舞弊(始于1988年)也拉開序幕。以坦齊為核心，通納為軍師的一小部分人，開始在造假舞臺上“同臺獻(xiàn)藝”，演繹了令世界震驚的舞弊案。

根據(jù)意大利檢察機(jī)關(guān)迄今掌握的證據(jù)，帕瑪拉特的主要舞弊事實(shí)包括：

1、非法轉(zhuǎn)移資金，侵吞公司資產(chǎn)。

為掩人耳目，帕瑪拉特在素有“避稅天堂”之稱的荷屬安提列斯群島設(shè)立了兩家分公司(即Curcastle公司和Zilpa公司)，作為非法轉(zhuǎn)移資金的載體和工具。在坦齊調(diào)度下，帕瑪拉特向這兩家公司轉(zhuǎn)移的資金，被記為“應(yīng)收款——Curcastle、Zilpa”； 同時在Curcastle、Zdpa賬上記為“應(yīng)付款——帕瑪拉特”。這兩家公司再通過關(guān)聯(lián)交易，將資金輸送至坦齊在海外的個人戶頭或其家族公司賬上。最后用坦齊及其家族公司的虛假銀行戶頭，假還款，真沖銷，將帕瑪拉特賬上對這兩家公司的應(yīng)收款一筆勾銷。截至1998年，Curcastle和ZUpa公司賬上的虛假負(fù)債已經(jīng)高達(dá)15.2億歐元。

1999年之前，帕瑪拉特集團(tuán)(包括旗下的Curcastle和Zilpa公司)委聘均富意大利會計師事務(wù)所審計。根據(jù)意大利法律規(guī)定，公司連續(xù)委聘同一家事務(wù)所滿9年后，必須更換事務(wù)所。1999年，均富意大利在帕瑪拉特的9年聘期后滿，德勤接手帕碼拉特報表審計業(yè)務(wù)。更換事務(wù)所意味著帕瑪拉特與Curcastle、ZUpa之間的業(yè)務(wù)往來將處于德勤監(jiān)督之下。在均富意大利有關(guān)人員建議下，1998年，帕碼拉特在同樣是“避稅天堂”的英屬開曼群島組建了Bonlat財務(wù)公司(以下簡稱Bonlat)，并委托均富意大利承擔(dān)其報表審計工作。通納親自出任Bold“的CFO，1999年始，帕瑪拉特的資金轉(zhuǎn)移路線改走Bonlat。

均富意大利似乎從不會懷疑過帕瑪拉特提供的文件，通納和波契看到了偽造公司文件的可能性，實(shí)際上他們幾乎確信均富意大利不會去查證這些文件的真?zhèn)?。因此?999年后，帕瑪拉特虛構(gòu)了與Bonlat財務(wù)公司的大量交易，并通過偽造各種文件資料掩飾會計舞弊。

2、杜撰銀行存款，粉飾財務(wù)狀況。

非法轉(zhuǎn)移資金加上拉美等海外分公司連年的經(jīng)營虧損黑洞，使帕瑪拉特的財務(wù)狀況捉襟見肘。如果不掩蓋其岌岌可危的財務(wù)狀況，帕瑪拉特的資金鏈隨時都有斷裂的可能。為此，在坦齊的授意下，通納通過Bonlat杜撰了巨額的銀行存款，井以偽造、變造文件資料等手段，逃避均富意大利的審計。

2002年12月20日，均富意大利在例行審計中，就Boldat賬上列示的、存在美洲銀行的38.4億歐元進(jìn)行詢證。2003年3月6日，均富意大利收到了莢洲銀行所謂的確認(rèn)回函傳真件。這筆款項(xiàng)列在2002的Bonlat資產(chǎn)中，德勤隨后在審計帕瑪拉特的合并報表時確認(rèn)了這筆莫須有的銀行存款。2003年12月19日，莢洲銀行正式函告均富意大利，Bonlat并沒有在該行開戶，38.4億歐元的存款根本不存在，美洲銀行也從未就此向．均富意大利發(fā)過任何存款確認(rèn)函。至此，均富意大利3月6日收到的銀行存款詢證回函傳真件成了關(guān)注焦點(diǎn)。根據(jù)目前的調(diào)查結(jié)果，這份確認(rèn)函的傳真件出自波契之手。2002年底，均富意大利的注冊會計師把詢證函裝入信封之后，交由帕瑪拉特總部的職員投寄。波契供認(rèn)，傳真件中的莢洲銀行徽記是從公司舊文件里剪下來的，然后用掃描儀掃描進(jìn)電腦打印出來，復(fù)印后又在傳真機(jī)里傳真了多次，以便看上去更真實(shí)一些。確認(rèn)函上莢洲銀行職員阿格涅斯·貝爾格雷芙(AgnesBelgrave)的簽名則從公司舊信箋中剪切、復(fù)印后，通過電腦掃描進(jìn)確認(rèn)函。

由于均富意大利和德勤缺乏職業(yè)審慎，這筆偽造的巨額存款就堂而皇之地出現(xiàn)在帕碼拉特的合并報表上。2002年末，帕碼拉特的合并資產(chǎn)總額為102．82億歐元，僅這筆虛構(gòu)存款所占比例就高速37.3%。如此重大的一項(xiàng)資產(chǎn)，僅僅通過一頁紙的詢證回函傳真件就加以確認(rèn)，真是匪夷所思。

3、虛構(gòu)業(yè)務(wù)交易，夸大應(yīng)收賬款。調(diào)查表明，帕瑪拉特在過去幾年中虛構(gòu)了大量的業(yè)務(wù)交易，藉此夸大其海外子公司的銷售業(yè)績，并通過偽造詢證回函，夸大應(yīng)收賬款。其中，虛構(gòu)與古巴一家公司的業(yè)務(wù)交易，堪稱荒謬絕倫。

2003年1月31日，均富意大利通過帕瑪拉特將一份銷售款詢證函寄往古巴Alimport食品進(jìn)口公司和新加坡Camfield公司，求證由Bonlat從新加坡Camfield公司進(jìn)口30噸價值4.96億歐元奶粉，再轉(zhuǎn)售給Alimport公司的業(yè)務(wù)交易及相應(yīng)賬款。Bonlat通過這筆交易確認(rèn)了對Alimport公司的4.86億美元應(yīng)收賬款。

意大利檢察機(jī)關(guān)調(diào)查這筆交易時，Alimport公司的總裁斷然否認(rèn)曾復(fù)函均富意大利，也從未確認(rèn)應(yīng)付Boldat的4.86億歐元購貨款。事實(shí)上，Alimport公司只是每月從帕瑪拉特智利公司進(jìn)口價值56至64萬歐元的奶粉(約600至700噸)。帕瑪拉特職員在均富意大利據(jù)以確認(rèn)該項(xiàng)銷售款的重要依據(jù)——詢證回函上，同樣扮演了弄虛作假的不光彩角色。

4、編造投資損失，隱瞞經(jīng)營虧損。

經(jīng)過如上大手筆“折騰”，Bonlat的賬目已然成為名副其實(shí)的“垃圾桶”，隨時有曝光的危險。為此，帕瑪拉特的高管人員又策劃了一起編造神秘的投資損失、隱瞞巨額經(jīng)營虧損的陰謀。

2002年夏，在坦齊授意下，通納和帕瑪拉特的法律顧問茲尼在開曼群島注冊了一家名為Epicurum的證券投資基金。兩個月后，通過Bonlat，帕瑪拉特向基金投資了4.94億歐元，并承諾繼續(xù)投資1.23億歐元。Epicurum最終募集了8億歐元，帕碼拉特是其最大股東，但其董事會從未收到任何有關(guān)此項(xiàng)投資的信息，帕瑪拉特也沒有向投資者披露設(shè)立Epicurum及投入資金等相關(guān)事宜。

為了掩蓋這一陰謀，通納指使茲尼負(fù)責(zé)向均富解釋Epicurum財務(wù)事宜。2003年4月，均富曾向通納、茲尼等詢問Epicumm的性質(zhì)，茲尼將之定義為開放式共同基金，流動性強(qiáng)，可隨時償還Bonlat投入的資金。另外，均富在審計BOIdat時發(fā)出的、有關(guān)Bonlat與其關(guān)聯(lián)公司(包括Epicurum)之間往來款項(xiàng)的詢證函均被通過各種途徑送至茲尼手中。

2003年12月初，當(dāng)帕瑪拉特現(xiàn)金告罄時，原先聲稱可以隨時收回的、投有任何人是獨(dú)立于坦齊家族的。公司有6名執(zhí)行董事，其中四位分別是坦齊父子和坦齊侄女、通納(原CFO)。雖然通納不是坦齊家族成員，但坦齊信任和重用他，地位與其家族成員無異。其他董事都是坦齊的密友、同仁。帕瑪拉特內(nèi)部人控制下的家族式公司治理的突出特點(diǎn)是：坦齊家族完全控制公司各個層面的行為，集中的權(quán)力高壓又碾碎了內(nèi)部控制機(jī)制。而內(nèi)部控制的消亡，使各種非法行動暢行無阻。

盡管歐洲公司的所有權(quán)集中在少數(shù)人手中(主要是家族控股)，公司高管層不必時刻盯著股價波動，不存在提升短期業(yè)績壓力，歐洲公司也因此被認(rèn)為更著眼于長期利益，但顯然，帕瑪拉特暴露了內(nèi)部人(家族)控制對公司利益的巨大威脅：“股權(quán)集中一權(quán)力集中一利益集中”，與美國模式下的“強(qiáng)管理者、弱所有者”的特點(diǎn)幾乎如出一轍。改革歐洲公司的家族資本主義勢在必行，但向美國模式靠攏，分散股權(quán)也不一定能夠解決問題。另外一條改革道路是加強(qiáng)監(jiān)管。歐盟除了協(xié)調(diào)財務(wù)報告(成員國定于2005年起統(tǒng)一采用國際會計準(zhǔn)則)和審計標(biāo)準(zhǔn)外，需要更嚴(yán)密、強(qiáng)有力的監(jiān)管。為此，歐盟已經(jīng)出臺三項(xiàng)措施：建立有關(guān)內(nèi)幕消息、價格敏感以及構(gòu)成市場操縱的詳細(xì)標(biāo)準(zhǔn)；規(guī)定了公允表述投資建議的標(biāo)準(zhǔn)以及在發(fā)生利益沖突時加以披露的原則；設(shè)定股票回購計劃的條件。這些措施旨在消除內(nèi)幕交易和有失公允的證券分析報告，限制公司管理當(dāng)局與股價掛鉤的經(jīng)濟(jì)利益。

三、獨(dú)立審計方面的啟示。

1、喪失對詢證程序的控制，必定導(dǎo)致審計失敗。在實(shí)質(zhì)性測試程序中，為印證被審計單位會計記錄的真實(shí)性和準(zhǔn)確性，注冊會計師通常都會選擇一些重要賬項(xiàng)向第三方發(fā)函詢證。但通過函證獲取的審計證據(jù)之可信性，首先取決于注冊會計師對詢證過程的控制。均富意大利屢次失去了對詢證過程的完全控制(調(diào)查發(fā)現(xiàn)，均富詢證信函通常都是利用帕瑪拉特內(nèi)部郵件系統(tǒng)發(fā)送的)，使帕瑪拉特職員有機(jī)會篡改、偽造回函內(nèi)容，誤導(dǎo)注冊會計師。如在詢證Bonlat在美洲銀行的38.4億歐元存款時，注冊會計師讓帕瑪拉特職員寄發(fā)詢證郵件。更不可思議的是，這筆存款占帕瑪拉特2002年末合并資產(chǎn)總額的37.4%，均富的注冊會計師僅僅通過一張傳真件回函就予以確認(rèn)，既未索取回函原件，也沒有實(shí)施其他實(shí)質(zhì)性測試程序，明顯缺乏應(yīng)有的職業(yè)審慎。眾多的案例早已證明，詢證程序的失控與審計失敗高度相關(guān)，帕瑪拉特舞弊案只不過是對這一定律的再一次印證罷了。

2、慎用其他注冊會計師工作，避免上當(dāng)受騙。均富意大利和德勤都被帕瑪拉特扯進(jìn)舞弊漩渦。現(xiàn)已查明，均富意大利職員曾協(xié)助帕瑪拉特從事舞弊。至于德勤，自從1999年出任帕瑪拉特主審會計師事務(wù)所以來，連續(xù)多年為帕碼拉特嚴(yán)重失實(shí)的合并財務(wù)報表簽發(fā)干凈的審計意見，已構(gòu)成典型的審計失敗。

盡管德勤聲稱自己在帕瑪拉特的執(zhí)業(yè)符合專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，但它顯然違反了國際審計準(zhǔn)則IAS600《利用其他注冊會計師的工作》相關(guān)規(guī)定，也與2003年12日發(fā)布的修正IAS600征求意見稿中有關(guān)提議不一致。在出任主審注冊會計師之前，首先要考慮出任主審注冊會計師的適當(dāng)性。這需要運(yùn)用專業(yè)判斷，而判斷結(jié)果受許多因素影響，其中包括：

1、主審注冊會計師負(fù)責(zé)審計的資產(chǎn)份額占集團(tuán)財務(wù)報表份額的比例；

2、確定那些可能包含集團(tuán)財務(wù)報表實(shí)質(zhì)性誤述的分部，是否由主審注冊會計師負(fù)責(zé)審計；

3、總部管理當(dāng)局聘請其他注冊會計師審計分部財務(wù)報表的合理性；

4、集團(tuán)財務(wù)報表的復(fù)雜性；

5、主審注冊會計師是否了解其他會計師的工作質(zhì)量、獨(dú)立性、勝任能力及可投入的資源；

6、總部和分部的管理當(dāng)局是否允許主審注冊會計師是否可以不受限制地接觸總部、分部各級管理人員，分部的信息以及其他注冊會計師(包括其他會計師的審計底稿)，并且主審注冊會計師認(rèn)為有必要的話，對其他注冊會計師的工作執(zhí)行補(bǔ)充審計。

從披露的年報中可以看出，在1999年和2002年間，盡管均富意大利只審計帕瑪拉特集團(tuán)137個成員中的17個，但其審計的資產(chǎn)份額悄然從22%升至49%，在這種情況下，德勤能否作為主審會計師事務(wù)所值得商榷。在帕瑪拉特舞弊案中，德勤顯失職業(yè)審慎，構(gòu)成了對均富注冊會計師工作的不當(dāng)利用，主要表現(xiàn)在三個方面：其一，強(qiáng)制輪換事務(wù)所后，均富與帕瑪拉特“暗渡陳倉”(具體操作是，1998年的法律規(guī)定強(qiáng)制輪換期將至?xí)r，帕瑪拉特和均富就已經(jīng)謀定善后之路——把舞弊場所從Curcasde、轉(zhuǎn)移至當(dāng)年新設(shè)的Boldat并仍委托均富審計Bonlat)，均富所審計公司的資產(chǎn)份額不斷上升，且舞弊最嚴(yán)重的四個公司(即Curcasde、Zdpa、Boidat和Epicurum)均由均富審計，這表明德勤在利用其他注冊會計師工作時沒有把握好重大性原則。其二，均富壟斷了對集團(tuán)內(nèi)一些經(jīng)常有巨額資金往來的離岸基金的審計，德勤被巧妙地安置在舞弊中心外圍，這表明德勤在利用其他注冊會計師工作時沒有對重點(diǎn)審計領(lǐng)域和重大審計風(fēng)險進(jìn)行應(yīng)有的評估。其三，德勤對均富審計工作的復(fù)核嚴(yán)重不足。例子之一是，均富的詢證程序幾乎都是通過帕瑪拉特內(nèi)部的郵件傳輸系統(tǒng)完成的，德勤對此一無所知。此外，如前所迷，帕瑪拉特所謂存放于美洲銀行的38.4億歐元存款，占合并資產(chǎn)總額高達(dá)三分之一以上，但德勤既沒有親自對此進(jìn)行審計，也未對均富是如何審計這項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行認(rèn)真復(fù)核，而是全盤接受均富的審計結(jié)論，這表明德勤在利用其他注冊會計師工作時沒有認(rèn)真履行其應(yīng)有的督導(dǎo)責(zé)任和勤勉盡責(zé)義務(wù)。

德勤在帕瑪拉特舞弊案中的尷尬處境提醒我們：少數(shù)別有用心的上市公司可能利用多頭委托的方式來規(guī)避強(qiáng)制輪換制度。盡管強(qiáng)制輪換會計師事務(wù)所是個極具爭議的話題，但如果德勤嚴(yán)格執(zhí)行意大利每9年輪換一次事務(wù)所的規(guī)定，拒絕帕瑪拉特將一些要害的海外公司繼續(xù)委托給均富審計的無理要求，或許就能更早揭露這一聳人聽聞的舞弊案。帕瑪拉特舞弊案迫使人們重新審視強(qiáng)制輪換制，歐盟正考慮是否要規(guī)定會計師事務(wù)所每7年輪換一次，或者每5年輪換一次具體負(fù)責(zé)客戶公司審計業(yè)務(wù)的高級合伙人。意大利政府也正在尋求改變有關(guān)會計師事務(wù)所從事審計業(yè)務(wù)的一些規(guī)則?？紤]中的措施包括：審計控股公司的主審注冊會計師要對客戶及其下屬公司的所有財務(wù)報表承擔(dān)責(zé)任，即便下屬公司的報表是由其他事務(wù)所審計也不例外。

3、關(guān)注“預(yù)警信號”，甄別財務(wù)舞弊。在審計工作中，充分關(guān)注“預(yù)警信號”(WarmingSigns)，盡可能發(fā)現(xiàn)被審計單位從事財務(wù)舞弊的蛛絲馬跡，也是注冊會計師降低執(zhí)業(yè)風(fēng)險的重要途徑。根據(jù)Albretch教授的舞弊三角論，這些“預(yù)警信號”可分為：刺激或壓力信號、舞弊機(jī)會信號和自我合理化(即借口)信號。帕瑪拉特案發(fā)前已經(jīng)出現(xiàn)了一些非同尋常的“預(yù)警信號”：

1、帕瑪拉特籌集和運(yùn)用資金的效率低下。從2000年起，帕瑪拉特流動資產(chǎn)逐漸耗竭，現(xiàn)金頭寸不足，財務(wù)壓力顯現(xiàn)。

2、2003年3月，帕瑪拉特?zé)o法如約回購價值2.4億歐元的公司債券，而2002年12月31日的合并報表上卻有9.5億多歐元現(xiàn)金(實(shí)際上是虛假的)。標(biāo)準(zhǔn)普爾發(fā)出了信貸級別降級警告。

3、2003年5月，意大利市場監(jiān)管機(jī)構(gòu)Consob要求帕瑪拉特出具額外擔(dān)保，保證在年底之前減輕公司負(fù)債。

4、2003年10月31日，Consob要求帕瑪拉特提供關(guān)于Epicurum的詳細(xì)情況，財務(wù)總監(jiān)法拉里斯對此一無所知。坦齊和索爾達(dá)托告訴他只不過是一筆投資而已。11月12日，法拉里斯宣布辭職。

5、意大利傳統(tǒng)的家族式治理模式使帕瑪拉特的內(nèi)部控制形同虛設(shè)，容易滋生舞弊。

如果德勤和均富能夠?qū)@些可能暗含公司異變的因素多加留意，帕瑪拉特的真實(shí)財務(wù)狀況或許昭示更早。就解除事務(wù)所自身責(zé)任而言，關(guān)注公司舞弊的預(yù)警信號也應(yīng)是必然之舉。

四、結(jié)束語

如同安然事件觸發(fā)了美國監(jiān)管體系的改革，帕瑪拉特舞弊案拉開了歐洲監(jiān)管改革的序幕。但歐洲改革的步伐不可能僅限于此。就意大利而言，改革還是比較有限的。比如，金融業(yè)內(nèi)實(shí)行分業(yè)監(jiān)管，職責(zé)重疊和交叉管理現(xiàn)象仍然存在。而對家族式公司治理模式的突破，則依然任重而道遠(yuǎn)。盡管本案例中，注冊會計師應(yīng)引以為鑒的似乎側(cè)重于職業(yè)審慎，但如何真正實(shí)行強(qiáng)制輪換以維護(hù)注冊會計師的獨(dú)立性，仍存在不少爭議。

案例討論：

1、你知道的案例中還有哪些因?yàn)閱适υ冏C程序的控制而導(dǎo)致審計失??？我國獨(dú)立審計對詢證程序執(zhí)行情況如何？如何改進(jìn)？

2、在歐洲國家，大量公司被家族控制著，所有權(quán)集中的少數(shù)人手中，這與美國所有權(quán)分散，“弱股東，強(qiáng)管理層”形成鮮明對照。針對兩種不同模式，公司治理應(yīng)分別注意哪些？

3、你認(rèn)為強(qiáng)制輪換制度能降低審計失敗嗎？我國于2004年1月1日開始實(shí)施簽字會計師定期輪換制度，你認(rèn)為還是否要實(shí)施事務(wù)所強(qiáng)制輪換？

第三篇：郵政大數(shù)據(jù)技術(shù)應(yīng)用可行性分析

郵政大數(shù)據(jù)技術(shù)應(yīng)用可行性分析

摘 要：隨著當(dāng)前各行業(yè)信息化的發(fā)展，郵政行業(yè)各類信息化系統(tǒng)積累了海量的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)分散在不同的業(yè)務(wù)領(lǐng)域。由于業(yè)務(wù)的擴(kuò)展，數(shù)據(jù)呈現(xiàn)出幾何級地快速增長趨勢，并且明顯表現(xiàn)出數(shù)據(jù)量龐大、數(shù)據(jù)類型多樣、價值密度低等特點(diǎn)。傳統(tǒng)的數(shù)據(jù)分析處理方式已經(jīng)無法滿足行業(yè)需求。通過引入針對大數(shù)據(jù)的數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)處理、數(shù)據(jù)存儲及管理、數(shù)據(jù)分析與挖掘等技術(shù)，可以有效地解決對海量業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的分析、價值挖掘問題，進(jìn)而通過對大數(shù)據(jù)技術(shù)的應(yīng)用，達(dá)到對客戶需求的精準(zhǔn)把控、對現(xiàn)有業(yè)務(wù)流程的優(yōu)化、對業(yè)務(wù)發(fā)展趨勢的預(yù)判等目的，最終實(shí)現(xiàn)對整個郵政行業(yè)發(fā)展的促進(jìn)效果。

關(guān)鍵詞：郵政 大數(shù)據(jù) 可行性 應(yīng)用

中圖分類號：TP27 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1672-3791（2017）11（b）-0010-02

認(rèn)識大數(shù)據(jù)

大數(shù)據(jù)，又稱巨量資料，指的是所涉及的數(shù)據(jù)資料量規(guī)模巨大到無法通過人腦甚至主流軟件工具，在合理時間內(nèi)達(dá)到擷取、管理、處理、并整理成為幫助企業(yè)經(jīng)營決策更積極目的的資訊。大數(shù)據(jù)具有如下特點(diǎn)。

1.1 數(shù)據(jù)量大

一組數(shù)據(jù)的計量單位轉(zhuǎn)換比例：1T=1000G、1P=1000T、1E=1000000T、1Z=1000000000T。上述各種單位都是大數(shù)據(jù)的常用衡量單位。

1.2 類型繁多

大數(shù)據(jù)包含的不只有普通意義上的結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，還有各種非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，如音頻、視頻、地理位置、網(wǎng)絡(luò)文章等。

1.3 價值密度低

互聯(lián)網(wǎng)，尤其是移動互聯(lián)網(wǎng)的普及，越來越多的聯(lián)網(wǎng)設(shè)備參與到數(shù)據(jù)的生產(chǎn)過程，特別是隨著物聯(lián)網(wǎng)的廣泛應(yīng)用，信息感應(yīng)收集無處不在。產(chǎn)生的海量數(shù)據(jù)真正附帶使用價值的只是很少一部分。所以對大數(shù)據(jù)中有價值數(shù)據(jù)的篩選過濾是應(yīng)用大數(shù)據(jù)的必要環(huán)節(jié)。

1.4 高速數(shù)據(jù)處理

既有的技術(shù)架構(gòu)和路線，已經(jīng)無法高效處理如此海量的數(shù)據(jù)，而對于相關(guān)組織來說，如果投入巨大采集的信息?o法通過及時處理反饋有效信息，那將是得不償失的。大數(shù)據(jù)技術(shù)的典型應(yīng)用場景

當(dāng)前，大數(shù)據(jù)技術(shù)迅速發(fā)展，正在向各行業(yè)滲透，例如銀行業(yè)。銀行業(yè)本質(zhì)上就是要面向客戶提供金融服務(wù)，通過對數(shù)據(jù)的分析，可以更準(zhǔn)確地把握客戶需求，有針對性地研發(fā)金融產(chǎn)品，提供金融服務(wù)。一方面面對不同區(qū)域，差異化管理。通過分析不同區(qū)域人群的差異化數(shù)據(jù)，量身制定符合各區(qū)域需求的管理措施；另一方面，針對不同客戶，實(shí)行差別化產(chǎn)品和服務(wù)。通過對大數(shù)據(jù)的分析挖掘，得出客戶喜好，向客戶推薦符合其個人喜好的金融產(chǎn)品，實(shí)現(xiàn)精準(zhǔn)營銷。大數(shù)據(jù)技術(shù)在郵政行業(yè)的應(yīng)用

郵政業(yè)務(wù)結(jié)合使用大數(shù)據(jù)技術(shù)的與銀行業(yè)相比，郵政行業(yè)業(yè)務(wù)類別較多，涉及到寄遞、電商、金融等三個方向。各業(yè)務(wù)方向當(dāng)前獨(dú)立運(yùn)營，雖然也積累了大量的數(shù)據(jù)，但這些數(shù)據(jù)卻只是單獨(dú)分布在各自領(lǐng)域，還有很大一部分潛在價值未被發(fā)掘。

3.1 成立針對大數(shù)據(jù)應(yīng)用的機(jī)構(gòu)

很多現(xiàn)代企業(yè)都成立了自己的大數(shù)據(jù)應(yīng)用方面的組織機(jī)構(gòu)，專門負(fù)責(zé)企業(yè)大數(shù)據(jù)應(yīng)用的開發(fā)，旨在提升自身的企業(yè)競爭力。對郵政企業(yè)而言，同樣具備建立相應(yīng)研究機(jī)構(gòu)的條件。首先，郵政企業(yè)積累了海量的數(shù)據(jù)資源，亟待利用。其次，郵政多年來的信息化建設(shè)以及深入的業(yè)務(wù)應(yīng)用模式，對業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的深入應(yīng)用方面積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)。最后，郵政龐大的機(jī)構(gòu)人員隊伍中儲備了大量的數(shù)據(jù)應(yīng)用技術(shù)、信息應(yīng)用技術(shù)、業(yè)務(wù)經(jīng)營分析、統(tǒng)計學(xué)等方面的專業(yè)人才。

3.2 規(guī)范數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)，提升數(shù)據(jù)質(zhì)量

3.2.1 梳理數(shù)據(jù)來源渠道，規(guī)范數(shù)據(jù)準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)

郵政企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)種類繁多，相應(yīng)的業(yè)務(wù)信息化系統(tǒng)也較多，產(chǎn)生的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)模式也各有差異。在此類數(shù)據(jù)上應(yīng)用大數(shù)據(jù)技術(shù)，必須對數(shù)據(jù)的產(chǎn)生渠道進(jìn)行規(guī)范化梳理，尤其是對組織機(jī)構(gòu)、客戶信息、地理位置信息等核心基礎(chǔ)信息的采集，必須要求按照統(tǒng)一的格式規(guī)范進(jìn)行。

3.2.2 夯實(shí)原有數(shù)據(jù)質(zhì)量，拓展數(shù)據(jù)來源

郵政現(xiàn)有各類應(yīng)用系統(tǒng)產(chǎn)生的數(shù)據(jù)業(yè)務(wù)完整性差、業(yè)務(wù)相關(guān)性較差，各個業(yè)務(wù)系統(tǒng)之間數(shù)據(jù)可借鑒性較差，需要就上述問題從技術(shù)層面、管理層面進(jìn)行完善和加強(qiáng)。同時增多數(shù)據(jù)來源渠道，豐富業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的種類。

3.3 破除企業(yè)內(nèi)專業(yè)壁壘，打造大數(shù)據(jù)平臺

3.3.1 杜絕信息孤島

郵政行業(yè)業(yè)務(wù)種類豐富，各業(yè)務(wù)類別之間差異較大，結(jié)果導(dǎo)致數(shù)據(jù)應(yīng)用時，各業(yè)務(wù)類別難以突破本專業(yè)壁壘，汲取其它專業(yè)數(shù)據(jù)，助力本專業(yè)業(yè)務(wù)發(fā)展。信息的孤島化現(xiàn)象比較嚴(yán)重。

3.3.2 打造大數(shù)據(jù)平臺

（1）數(shù)據(jù)采集。

大數(shù)據(jù)平臺制定統(tǒng)一的數(shù)據(jù)采集規(guī)范，各專業(yè)依據(jù)該規(guī)范重構(gòu)自己的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，并推送到大數(shù)據(jù)平臺，實(shí)現(xiàn)各業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的格式統(tǒng)一。同時要保證業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)推送、匯總過程中的安全。

（2）數(shù)據(jù)存儲。

將各業(yè)務(wù)方向業(yè)務(wù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)進(jìn)行統(tǒng)一管理，數(shù)據(jù)歸集存儲，以實(shí)現(xiàn)節(jié)省成本、提高數(shù)據(jù)利用率、降低機(jī)房能耗等目的。按照規(guī)則對數(shù)據(jù)進(jìn)行分類，同時利用過濾和去重技術(shù)，減少數(shù)據(jù)的存儲總量，并加入標(biāo)簽，利于數(shù)據(jù)的檢索。

（3）數(shù)據(jù)處理。

郵政各業(yè)務(wù)方向數(shù)據(jù)自身復(fù)雜度較高，數(shù)據(jù)來源和結(jié)構(gòu)多樣，不同業(yè)務(wù)流程之間數(shù)據(jù)交互度高，造成傳統(tǒng)方法難以描述、衡量。相關(guān)人員只有通過業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)進(jìn)行語義分析，進(jìn)而挖掘綜合信息；而專業(yè)技術(shù)人員需要利用專業(yè)手段衡量、處理，并得出所需的數(shù)據(jù)報表并產(chǎn)出有價值的分析報告。

（4）數(shù)據(jù)應(yīng)用。

可以基于大數(shù)據(jù)平臺構(gòu)建數(shù)據(jù)可視化應(yīng)用系統(tǒng)，根據(jù)實(shí)際業(yè)務(wù)需求，定制不同的數(shù)據(jù)可視化展現(xiàn)方式，為不同業(yè)務(wù)人員提供個性化的數(shù)據(jù)分析、趨勢預(yù)判可視化展現(xiàn)。

3.4 加強(qiáng)大數(shù)據(jù)應(yīng)用，服務(wù)企業(yè)經(jīng)營理念

（1）基于客戶行為分析的產(chǎn)品與服務(wù)營銷。

整理統(tǒng)計郵政業(yè)務(wù)中用戶的消費(fèi)記錄，發(fā)掘客戶消費(fèi)潛力和消費(fèi)習(xí)慣，并制定對應(yīng)策略進(jìn)行精準(zhǔn)營銷。

（2）基于客戶評價的產(chǎn)品與服務(wù)提升。

注重收集整理各業(yè)務(wù)方面客戶反饋的評價信息，根據(jù)評價信息發(fā)掘產(chǎn)品、服務(wù)中存在的問題，通過修正和完善問題，使產(chǎn)品和服務(wù)更加符合用戶需求。

（3）基于數(shù)據(jù)分析的廣告投放，加大營銷宣傳效果。

基于數(shù)據(jù)分析結(jié)果進(jìn)行廣告投放，避免毫無依據(jù)的盲目投放。

（4）基于數(shù)據(jù)分析的產(chǎn)品定價。

綜合參考同類產(chǎn)品定價數(shù)據(jù)，并實(shí)時統(tǒng)計價格走勢，通過大數(shù)據(jù)技術(shù)實(shí)現(xiàn)價格走勢預(yù)判，為產(chǎn)品定價提供預(yù)判依據(jù)。

（5）基于客戶異常行為的客戶流失預(yù)測。

收集整理客戶行為數(shù)據(jù)時，重視異常情況的發(fā)現(xiàn)與形成原因分析。深入了解底層需求，掌握市場動態(tài)，并做出準(zhǔn)確的市場預(yù)測，預(yù)算出客戶流失帶來的收益損失，及時反饋市場經(jīng)營部門，以便制定可行的應(yīng)對措施，降低風(fēng)險，預(yù)估風(fēng)險。

（6）基于環(huán)境數(shù)據(jù)的外部形勢分析。

對于企業(yè)外部的數(shù)據(jù)信息加強(qiáng)收集與整理，全面掌握社會市場動態(tài)，了解市場發(fā)展走勢，正確估計市場形勢。做好企業(yè)相應(yīng)的分析與預(yù)警。

（7）企業(yè)管理數(shù)據(jù)的應(yīng)用分析。

做好企業(yè)經(jīng)營生產(chǎn)大數(shù)據(jù)應(yīng)用的同時，也要對管理數(shù)據(jù)進(jìn)行采集與整理，包括財務(wù)管理、人事管理等數(shù)據(jù)信息等方面。結(jié)語

總而言之，郵政正處在集約化、信息化、標(biāo)準(zhǔn)化、現(xiàn)代化進(jìn)程中，對大數(shù)據(jù)的分析、挖掘?qū)τ谄髽I(yè)管理體制優(yōu)化，精準(zhǔn)把握市場機(jī)會，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型和升級，實(shí)現(xiàn)科學(xué)的良性的可持續(xù)發(fā)展具有重要意義。

參考文獻(xiàn)

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第四篇：自動分揀輸送設(shè)備與技術(shù)及其應(yīng)用1

一、自動分揀傳輸系統(tǒng)簡介

自動分揀傳輸系統(tǒng)是指能夠識別物品ID屬性并具此對物品進(jìn)行分類傳輸?shù)淖詣酉到y(tǒng)。

自動分揀傳輸系統(tǒng)由傳輸供件同步導(dǎo)入裝置、識別及控制系統(tǒng)、機(jī)械分揀機(jī)構(gòu)及信息處理系統(tǒng)等組成。供件同步導(dǎo)入裝置：

一般由人工輔助對物品進(jìn)行整理以便識別分揀信息，控制作業(yè)節(jié)奏，在一些高速分揀機(jī)多個供件裝置之間自動協(xié)調(diào)，保證與主機(jī)保持自動同步。識別及控制系統(tǒng)：

通過機(jī)器自動識別或人工輸入方式生成一組與被分揀物品相關(guān)聯(lián)的數(shù)值，并且與被分揀物品的在機(jī)器上同步運(yùn)行從而對分揀機(jī)構(gòu)進(jìn)行控制。

1.手工鍵入輸入：早期的分揀機(jī)大都是通過人工識別址碼采用手工鍵入的方式輸入分揀編碼由機(jī)器翻譯后進(jìn)行分揀。在沒有條形碼物品的分揀作業(yè)使用。2.光學(xué)符號識別信息輸入裝置：條形碼自動識別，其效率高，多在包狀物品的分揀過程中使用。識別的效率在36000件/小時以上。

阿拉伯?dāng)?shù)字字符自動識別裝置，效率可以達(dá)到36000件/小時，主要應(yīng)用于郵政信函分揀機(jī)。

3.RFID無線數(shù)字識別裝置：由于是通過無線數(shù)字傳遞分揀信息，對物品的朝向沒有要求。目前這種方式的標(biāo)識成本較高，限于可以回收或者是內(nèi)部循環(huán)使用的承載單元如托盤及周轉(zhuǎn)箱。機(jī)械分揀機(jī)構(gòu)：

分揀機(jī)構(gòu)作為傳輸設(shè)備的一部分，是分揀機(jī)的主體。在物品的傳輸過程中采用計算機(jī)控制的機(jī)械動作方式把被分揀物品導(dǎo)入到指定的格口（路向）。

分揀機(jī)構(gòu)的種類很多，有小車傾翻式、小車交叉帶式、皮帶閘門式、鏈板滑靴式等多種形式。

格口：容納被分揀的物品可以是具有一定容量的滑槽或者是一段傳輸機(jī)構(gòu)。其中，傳輸方式有動力皮帶或輥道方式。計算機(jī)控制系統(tǒng)：

分揀機(jī)的計算機(jī)控制系統(tǒng)主要控制分揀機(jī)的運(yùn)行速度，控制分揀導(dǎo)入機(jī)械的啟動及運(yùn)行的時間。

早期的分揀機(jī)的控制系統(tǒng)國內(nèi)外由于控制理念的不一樣而有所差異。歐洲廠家在設(shè)計上，習(xí)慣于對分揀機(jī)上的每一個載體小車進(jìn)行固定的ID編號，識別后被分揀物品的路向信息與每一個小車的ID編號相關(guān)聯(lián)。而在同一個格口的譯碼裝置要識別屬于本格口不同的小車號碼。

我國則慣于被分揀物品的信息與相關(guān)的格口關(guān)聯(lián)，與小車本身的編號無關(guān)。相應(yīng)每個格口的譯碼器僅認(rèn)知屬于本格口的ID編號的被分揀物品?？偠灾?，國外的控制分揀的方式是認(rèn)車不認(rèn)物，而中國多數(shù)是認(rèn)路（是否同途）而不認(rèn)車。自動分揀機(jī)的主要技術(shù)參數(shù)： 1.主機(jī)器分揀效率：件/小時； 2.運(yùn)行速度：米/秒；

3.分揀物品尺寸及重量范圍；

4.分揀格口數(shù)量、及格口的容量； 5.供件席位數(shù)量； 6.分揀差錯率； 7.分揀機(jī)功率及驅(qū)動方式。

二、在物流系統(tǒng)中，輸送對自動分揀系統(tǒng)的影響

在物流系統(tǒng)中傳輸系統(tǒng)內(nèi)在分揀機(jī)之前的部分稱之為輸送。在郵政系統(tǒng)中稱之為供件裝置。

供件裝置一般設(shè)有人工輔助工位，對物品進(jìn)行整理以便于識別分揀信息，控制作業(yè)節(jié)奏，在一些高速分揀機(jī)多個供件裝置之間的自動協(xié)調(diào)，按著分揀機(jī)的要求能夠控制物品的適度的間隔，并可準(zhǔn)確按著節(jié)拍同步將物品送到控制系統(tǒng)所規(guī)定的分揀機(jī)的相應(yīng)位置。在系統(tǒng)設(shè)計中供件系統(tǒng)的效率要充分保證分揀機(jī)的需求。

分揀機(jī)也是傳輸系統(tǒng)的一部分，僅僅是在傳輸過程中可改變物品的路由方向。分揀機(jī)后面可以是多個傳輸系統(tǒng)在功能上起到傳輸與存貯兩種功能。如果按著鐵路的運(yùn)輸系統(tǒng)進(jìn)行比喻，物流傳輸過程中分揀機(jī)的作用如同鐵路的搬道叉的功能。它將使物品按著需要進(jìn)入不同的路向進(jìn)行輸送。

三、分揀輸送設(shè)備種類及特點(diǎn)

分揀機(jī)的分類目前業(yè)界比較混亂，基本有如下幾種分類的方式。分揀機(jī)的主要分類：

按承載裝置的不同區(qū)分，如小車翻盤式、皮帶式（平、斜）、鋼帶式、滾輪分離式。適于普通包裹類及周轉(zhuǎn)箱與盒式包裝物品的分揀作業(yè)。推式懸掛式、地面鏈?zhǔn)椒謷C(jī)適于較重載荷的物品分揀作業(yè)。

按分揀尺寸大小分類，如郵政領(lǐng)域里的小件分揀機(jī)、扁平件分揀機(jī)具有高的分揀效率。

按分揀機(jī)構(gòu)的機(jī)械結(jié)構(gòu)區(qū)分，如交叉帶式分揀機(jī)、滑塊式分揀機(jī)、翻盤式分揀機(jī)、翻板式分揀機(jī)、斜行皮帶式等。

按分揀過程的物流某種形態(tài)可區(qū)分為有落差和無落差兩種分揀方式。

按工藝流程布置的方式分類，可分為環(huán)型布置的分揀機(jī)和直線布置的分揀機(jī)。按工藝流程的可塑性分類，可分為剛性分揀傳輸系統(tǒng)和柔性分揀傳輸系統(tǒng)。

四、中國分揀輸送技術(shù)與應(yīng)用的發(fā)展歷程及現(xiàn)狀

1.國外分揀技術(shù)的的概況：郵政系統(tǒng)可以說是應(yīng)用分揀技術(shù)歷史最悠久，使用面最廣泛，并一直掌握前沿技術(shù)的行業(yè)。

國外郵政在上個世紀(jì)四十年代開始采用人工輸入分揀信號，由機(jī)器進(jìn)行對物品郵件進(jìn)行分揀。目前國際上使用文字識別技術(shù)的信函分揀機(jī)的分揀效率已經(jīng)達(dá)到3.6萬件/小時。扁平件分揀機(jī)分揀效率達(dá)到了1.6萬件/小時，普通包裹類分揀機(jī)的效率達(dá)到1.2件/小時。

2.國內(nèi)概況：我國的分揀技術(shù)從1958年在郵政系統(tǒng)開始起步。1960年代，郵政局中包裹郵件分揀中使用最初的分揀機(jī)只是一個皮帶傳輸機(jī)，分揀員只是將帶有不同顏色的夾子夾在不同路向的郵包上，在傳輸帶兩側(cè)的揀收人員按著顏色挑選進(jìn)行分揀。

1964年，北京天橋郵局使用小車攜帶機(jī)械編碼信號的翻盤式印刷品分揀機(jī)，1966年，改用原郵電部第二研究所提供的機(jī)械編碼彈子鼓模擬信號的同步控制裝置。從某種意義上講，這是我國第一臺包裹類自動分揀機(jī)。60年代未起重所研制了具有磁編碼控制分揀的推式懸掛傳輸系統(tǒng)在輪胎及汽車制造企業(yè)中開始使用。

1970年代中期，原郵電部郵政研究所研制了斜行帶式分揀機(jī)，用于國際包裹的分揀機(jī)。原郵電部第三研究所研制了具有文字識別功能的信函分揀機(jī)。在北京、上海、貴陽、沈陽、浙江、廣東等地，原郵政系統(tǒng)的郵政局及工廠在上個世紀(jì)六七十年代年大量使用的機(jī)械翻盤式的包裹印刷品分揀機(jī)、郵袋推式懸掛分揀系統(tǒng)基本滿足了當(dāng)時國內(nèi)郵政生產(chǎn)的需要。

近年來我國開始從荷蘭、丹麥、德國、美國引進(jìn)先進(jìn)的技術(shù)和設(shè)備。國內(nèi)企業(yè)自身的研發(fā)及制造能力也進(jìn)一步加強(qiáng)，國產(chǎn)高速自動分揀傳輸系統(tǒng)裝備了很多物流企業(yè)。

五、分揀傳輸設(shè)備的應(yīng)用行業(yè)

郵政系統(tǒng)：我國分揀傳輸系統(tǒng)應(yīng)用最早、用量最大、使用種類較多的行業(yè)非郵政莫屬。各種分揀機(jī)已經(jīng)有百余臺。其中，推式懸掛分揀機(jī)主要用來處理郵袋的路向分揀。使用OBR條形碼識別技術(shù)的交叉帶式高速分揀機(jī)及人工鍵入的小車翻盤式分揀機(jī)主要用來處理郵政中普通包裹及印刷品類物品的分揀；使用OCR文字識別技術(shù)的信函分揀機(jī)主要處理標(biāo)準(zhǔn)的信件；使用OBR技術(shù)及OCR技術(shù)的扁平件分揀機(jī)主要是處理速遞公文類郵件。

汽車制造業(yè)：推式懸掛傳輸鏈用于裝配線上各種大型總成的運(yùn)輸及存貯。

圖書出版發(fā)行行業(yè)：主要應(yīng)用的是交叉帶（沈陽、湖南）、輥輪分離式（杭州新華書店）及滑靴式分揀機(jī)（江西）。醫(yī)藥行業(yè)：在上海使用了滑靴式分揀機(jī)。

隨著國民經(jīng)濟(jì)的持續(xù)增長，現(xiàn)代物流的理念強(qiáng)調(diào)流動而不是存儲。隨著規(guī)模經(jīng)營的形成，則使用自動分揀傳輸系統(tǒng)的需求量也會越來越大。

六、分揀技術(shù)發(fā)展目前需要解決的問題和今后的發(fā)展方向

分揀技術(shù)的發(fā)展必需符合物流系統(tǒng)技術(shù)的總體對分揀技術(shù)的需求而發(fā)展。而物流從整體上的科學(xué)規(guī)劃直接影響到自動分揀傳輸技術(shù)的發(fā)展。

物流從其源頭至其終結(jié)，需要一個龐大技術(shù)工程來支撐這個運(yùn)行體系，在這個體系之中有三個具有戰(zhàn)略作用的技術(shù)，即對全局發(fā)展有全面提升作用的關(guān)鍵點(diǎn)，這三個技術(shù)就是：一網(wǎng)、一箱、一標(biāo)識。我認(rèn)為，這是發(fā)展系統(tǒng)物流技術(shù)的三大技術(shù)基礎(chǔ)。

“一網(wǎng)”，即物流運(yùn)行系統(tǒng)中所需要的信息，工藝流程中所需要的數(shù)據(jù)及相關(guān)設(shè)備及技術(shù)參數(shù)、運(yùn)行數(shù)據(jù)都要入“網(wǎng)”，做到信息共享。

“一箱”，即所有不規(guī)則的物品在物流處理工藝前入“箱”，實(shí)際解決在不同工序間處理單元的標(biāo)準(zhǔn)化和規(guī)范化。

“一標(biāo)識”，是流程中物品的惟一性的屬性，與信息系統(tǒng)進(jìn)行交聯(lián)的惟一媒介。在這里，可以是條形碼或者是RFID，當(dāng)然也可以是一個具有惟一屬性的可測量參數(shù)。而這一網(wǎng)、一箱、一標(biāo)識，對分揀技術(shù)的發(fā)展而言都有直接重大的影響。

科學(xué)的選取依附在物品上“標(biāo)識”方式，可以方便解決分揀機(jī)分揀信息的識別問題。對提高分揀效率及防止差錯有很大的作用。因此分揀機(jī)的識別技術(shù)要不斷地適應(yīng)標(biāo)識技術(shù)的發(fā)展。而標(biāo)識在分揀機(jī)上不但是分揀作業(yè)流程走向的數(shù)據(jù)依據(jù)，而且還是通過聯(lián)網(wǎng)后與倉庫管理系統(tǒng)處理出庫清單的依據(jù)，同時還是該物品所在工藝位置的跟蹤數(shù)據(jù)。而要達(dá)到這樣的目的，分揀技術(shù)系統(tǒng)本身的信息部分必然向著聯(lián)網(wǎng)方向發(fā)展。我個人認(rèn)為，物流在信息技術(shù)層面上的發(fā)展是走向數(shù)字化物流的過程。

所謂數(shù)字化物流，應(yīng)該是從物流發(fā)生起始界面到物流終止界面之間的任何時間，都可以根據(jù)一個物品的 ID號可以查到所在空間。換句話說，通過信息技術(shù)的整合，可以做到對物品全面的深層次的跟蹤及流程本身的智能反饋控制。最近提出的物流系統(tǒng)的“可視化”和流程中的物流通過網(wǎng)絡(luò)接受指令數(shù)據(jù)的控制，就是基于這個理念。因此也要求自動分揀傳輸系統(tǒng)在接承物流的同時也要接承識別物流的有關(guān)信息，并在分揀傳輸過程中采集生成新的信息，做到信息綜合利用。

1990年代中期，我國海南省郵政系統(tǒng)首先實(shí)現(xiàn)了分揀系統(tǒng)與網(wǎng)絡(luò)相連接，從而使得分揀機(jī)實(shí)時地進(jìn)入了郵政綜合網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)。它在進(jìn)行分揀的同時還可倉庫管理系統(tǒng)（WMS）中的出庫清單進(jìn)行自動校對。并首次在供件傳輸過程中對郵件的體積與重量進(jìn)行測量，這些數(shù)據(jù)成為工藝流程中下一個工序依據(jù)，比如為運(yùn)輸車輛所需容量載量提供科學(xué)有效調(diào)度的數(shù)據(jù)。

一般地，物流作業(yè)要求分揀機(jī)對物品尺寸適應(yīng)能力要求很高，要向廣譜性發(fā)展。目前恰恰在總體規(guī)劃上是分揀技術(shù)的一弱項(xiàng)，從而限制了分揀的合理使用及經(jīng)濟(jì)效益，例如目前的國內(nèi)圖書條形碼的總體設(shè)計基本上沒有考慮到物流的生產(chǎn)需要。圖書的條形碼僅僅是圖書的出版版號同一本書的上中下冊是一個號碼，這就限制了分揀機(jī)使用效率和使用范圍。

同樣在總體上如果考慮使用RFID作為物品的標(biāo)識，則在分揀的供件過程中將不再需要人工整理物品的可識讀面（標(biāo)簽、標(biāo)識面朝上），從而較大地提高了自動化的程度和分揀的效率。

對分揀技術(shù)市場需求是多樣性的。如適應(yīng)易碎物品分揀的無落差分揀技術(shù)、具有高精度控制分揀技術(shù)，都會有適度的發(fā)展。無論是哪一種分揀機(jī)都要在提高分揀效率上要取得新的發(fā)展水平，高速度是分揀技術(shù)發(fā)展的必然趨勢?？傊?，高速、廣譜、智能、網(wǎng)絡(luò)化是未來分揀技術(shù)總的發(fā)展趨勢。

七、自動分揀傳輸系統(tǒng)的規(guī)劃及選型應(yīng)注意的問題

在對分揀系統(tǒng)進(jìn)行規(guī)劃時要考慮以下幾個因素：首先是要根據(jù)企業(yè)總體業(yè)務(wù)需求。經(jīng)過技術(shù)經(jīng)濟(jì)分析后，注意先進(jìn)行工藝設(shè)計，然后根據(jù)工藝設(shè)計廠房，這個次序很重要。

其次，由所設(shè)計的工藝流程需要、分揀的業(yè)務(wù)總量、作業(yè)的時間要求，單位時間的處理件數(shù)來選擇相應(yīng)的分揀機(jī)的分揀效率、分揀的格口數(shù)量。然后，根據(jù)場地的環(huán)境、被分揀的物品尺寸范圍、被分揀物品的質(zhì)量及是否是易碎品、包裝方式、包裝的標(biāo)準(zhǔn)化程度等來選擇分揀機(jī)的類型。例如，受被分揀物品的影響，在一些便利店的物流配送中心有一些諸如酒類、雞蛋的物品所選分揀機(jī)應(yīng)該是無落差或者小落差的分揀機(jī)如滑靴式分揀機(jī)或交叉帶式分揀機(jī)。

滑靴式的分揀機(jī)：比較適宜被分揀的物品尺寸在長度上較長而變化較大、包裝規(guī)范的物品。在工藝上適合直線布置的分揀機(jī)。

翻盤小車式的分揀機(jī)：在運(yùn)行中物品的落差較大但是有圈套承載能力，適用于航站的行李分揀。

自動高速扁平件分揀機(jī)：在較大圖書物流中心的退貨流程中，量大而且基本是零冊處理的分揀，宜采用自動高速扁平件分揀機(jī)。

環(huán)型布置分揀機(jī)：適合工藝設(shè)計要求很多的供件席位及大量格口的分揀，因?yàn)榄h(huán)形的任何一個格口理論上都可以變成供件席位。屬于快聚快散作業(yè)工藝方式。

第五篇：藥物制劑技術(shù)與設(shè)備

藥物制劑技術(shù)與設(shè)備

復(fù)習(xí)題

1劑型一般按哪些方法進(jìn)行分類？

2藥物制成劑型的主要目的是什么？

3什么是藥典？

4什么是藥品標(biāo)準(zhǔn)？

5常用處方的類型有哪些？

6為規(guī)范藥品研制、生產(chǎn)、經(jīng)營、使用和監(jiān)督，國家食品藥品監(jiān)督管理局頒布并實(shí)施了哪些主要法規(guī)？

7粉碎施加的外力有哪些？

8簡述制粒的目的。

9微波干燥有何優(yōu)、缺點(diǎn)？

10試述散劑的特點(diǎn)？

11簡述顆粒劑的特點(diǎn)。

12顆粒劑的質(zhì)量檢查主要項(xiàng)目有哪些？

13市售硬膠囊劑有哪些規(guī)格？

14硬膠囊劑檢查的項(xiàng)目有哪些？

15片劑有哪些優(yōu)點(diǎn)？

16粉末直接壓沖有哪些優(yōu)缺點(diǎn)？

17壓片過程中可能出現(xiàn)哪些問題？

18簡述片劑包衣的目的。

19片劑包糖衣有哪些步驟？

20包衣設(shè)備主要有哪幾件？

21片劑質(zhì)量檢查主要包括哪幾個方面？ 22包衣的質(zhì)量評價包括哪幾個方面

23什么是物理滅菌法？什么是化學(xué)滅菌法？ 24簡述熱壓滅菌法的滅菌條件。

25簡述空氣過濾的機(jī)理及影響因素。

26潔凈室的主要控制參數(shù)是什么？

27飲用水，純化水、注射用水的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)是什么？ 28原水預(yù)處理的工序有哪幾步？

29原水的質(zhì)量檢查一般檢查哪些項(xiàng)目？

30反滲透法的特點(diǎn)有哪些？

31蒸餾水器主要包括哪幾種？

32安瓿的質(zhì)量要求有哪些？

33橡膠塞的質(zhì)量要求有哪些？

34輸液生產(chǎn)中存在的問題及解決方法有哪些？ 35注射用無菌粉末有哪些特殊要求？

36液體制劑的特點(diǎn)有哪些？

37按給藥途徑，液體制劑可分為哪幾種？ 38液體制劑常用溶劑分為哪幾類？各舉3例。39液體制劑的防腐有何重要性？

40為什么要對液體制劑進(jìn)行矯味與著色。