第一篇：房地產(chǎn)營業(yè)稅問題_及預繳所得稅會計處理

房地產(chǎn)企業(yè)繳納營業(yè)稅問題

《中華人民共和國營業(yè)稅法實施細則》第二十八條規(guī)定：納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)，采用預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。稅法中明確指出了納稅人在轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或銷售不動產(chǎn)取得預收賬款時必須繳納營業(yè)稅，營業(yè)稅的計稅依據(jù)是實際收到的預收款金額。但新《企業(yè)會計準則》及稅法并沒有對轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或銷售不動產(chǎn)預收款計征營業(yè)稅和企業(yè)所得稅的會計處理進行明確。

目前房地產(chǎn)企業(yè)結(jié)合實際核算營業(yè)稅的方法，按預收賬款科目當期的發(fā)生額計提“營業(yè)稅金及附加”，即借“營業(yè)稅金及附加”，貸“應交稅費——應交營業(yè)稅”、“應交稅費——應交城市維護建設(shè)稅”、“應交稅費——應交教育費附加”等，實際繳納稅款時，借“應交稅費——應交營業(yè)稅”、“應交稅費——應交城市維護建設(shè)稅”、“應交稅費——應交教育費附加”，貸“銀行存款”。年度終了，對達到收入確認條件的“預收賬款”轉(zhuǎn)入當年銷售收入，并將已繳納的稅金轉(zhuǎn)入本年利潤，反映在利潤表的營業(yè)稅金及附加欄，就是借“本年利潤”，貸“營業(yè)稅金及附加”，同時對未達到收入確認條件的預收賬款，反映在資產(chǎn)負債表“預收賬款”的期末余額里，對此部分計提的稅金在編制報表時，筆者認為應并入其他流動資產(chǎn)反映，對此部分已繳納的稅金則反映在交稅費欄，用負數(shù)表示。

房地產(chǎn)企業(yè)預繳所得稅會計處理

《國家稅務總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2006]31號），關(guān)于未完工開發(fā)產(chǎn)品的稅務處理問題中明確：開發(fā)企業(yè)開發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品，在其未完工前采取預售方式銷售的，其預售收入先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出當期毛利額，扣除相關(guān)的期間費用、營業(yè)稅金及附加后再計入當期應納稅所得額，待開發(fā)產(chǎn)品結(jié)算計稅成本后再行調(diào)整。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅一般核算方法按預收賬款當期的發(fā)生額扣除期間費用及稅金計算繳納所得稅。可作如下會計分錄，借“應交稅費——應交所得稅”，貸“銀行存款”。房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應及時計算已實現(xiàn)的收入，同時按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)成本，經(jīng)過納稅調(diào)整計算出的所得稅反映在利潤表中，借“所得稅”，貸“應交稅費——應交所得稅”。計算出預繳所得稅與應交所得稅差額部分繳納所得稅時，借“所得稅”，貸“應交稅費——應交所得稅”。計算出預繳所得稅與應交所得稅差額部分繳納所得稅時，借“應交稅費——應交所得稅”，貸“銀行存款”。對未達到收入確認條件的預收賬款對應的所得稅反映在應交稅費欄，用負數(shù)表示。若房地產(chǎn)企業(yè)在核算所得稅按照可抵扣暫時性差異來確認對未來期間應納所得稅金額的影響，筆者認為對預繳的所得稅確認為遞延所得稅資產(chǎn)，并使用“遞延稅款—預售房預繳所得稅”科目，繳納時同上，只是在年終對未達到收入確認條件的預收賬款對應的已上繳的所得稅，從“應交稅費——應交所得稅”科目轉(zhuǎn)入“遞延稅款—預售房預繳所得稅”科目，反映在資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)類科目中的“遞延稅款”的借方。會計分錄如下，借“遞延稅款——預售房預繳所得稅”，貸“應交稅費——應交所得稅”。

第二篇：房地產(chǎn)企業(yè)預繳所得稅會計處理

房地產(chǎn)企業(yè)預繳所得稅會計處理

《國家稅務總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)

[2006]31號），關(guān)于未完工開發(fā)產(chǎn)品的稅務處理問題中明確：開發(fā)企業(yè)開發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品，在其未完工前采取預售方式銷售的，其預售收入先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出當期毛利額，扣除相關(guān)的期間費用、營業(yè)稅金及附加后再計入當期應納稅所得額，待開發(fā)產(chǎn)品結(jié)算計稅成本后再行調(diào)整。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅一般核算方法按預收賬款當期的發(fā)生額扣除期間費用及稅金計算繳納所得稅?？勺魅缦聲嫹咒?，借“應交稅費——應交所得稅”，貸“銀行存款”。房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應及時計算已實現(xiàn)的收入，同時按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)成本，經(jīng)過納稅調(diào)整計算出的所得稅反映在利潤表中，借“所得稅”，貸“應交稅費——應交所得稅”。計算出預繳所得稅與應交所得稅差額部分繳納所得稅時，借“所得稅”，貸“應交稅費——應交所得稅”。計算出預繳所得稅與應交所得稅差額部分繳納所得稅時，借“應交稅費——應交所得稅”，貸“銀行存款”。對未達到收入確認條件的預收賬款對應的所得稅反映在應交稅費欄，用負數(shù)表示。若房地產(chǎn)企業(yè)在核算所得稅按照可抵扣暫時性差異來確認對未來期間應納所得稅金額的影響，筆者認為對預繳的所得稅確認為遞延所得稅資產(chǎn)，并使用“遞延稅款—預售房預繳所得稅”科目，繳納時同上，只是在年終對未達到收入確認條件的預收賬款對應的已上繳的所得稅，從“應交稅費——應交所得稅”科目轉(zhuǎn)入“遞延稅款—預售房預繳所得稅”科目，反映在資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)類科目中的“遞延稅款”的借方。會計分錄如下，借“遞延稅款——預售房預繳所得稅”，貸“應交稅費

——應交所得稅”。

第三篇：房地產(chǎn)企業(yè)預繳企業(yè)所得稅會計核算方法

房地產(chǎn)企業(yè)預繳企業(yè)所得稅會計核算方法

根據(jù)國家稅務總局的規(guī)定，采取預售方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，其當期取得的預售收入先按規(guī)定的利潤率計算出預計營業(yè)利潤額，再并入當期應納稅所得額統(tǒng)一計算繳納企業(yè)所得稅，待開發(fā)產(chǎn)品完工時再進行結(jié)算調(diào)整。這一規(guī)定有利于稅收的均衡入庫，但也增加了企業(yè)會計核算的工作量。它是企業(yè)會計核算方面的一項新內(nèi)容。由于當期應納稅所得額并入、抵減預計營業(yè)利潤后與當期利潤總額（虧損）的反差很大，出現(xiàn)了有些企業(yè)即使虧損金額很大，卻仍要繳納較高企業(yè)所得稅的現(xiàn)象。因此，如何使企業(yè)的所得稅費用與企業(yè)盈利配比，并使預計營業(yè)利潤在開發(fā)產(chǎn)品完工結(jié)算期得到正確抵減；如何在增加核算工作量的同時采用簡便易行的核算方法，做好預計營業(yè)利潤的計提、抵減核算工作，并確保核算的準確性；如何從科目間找出勾稽關(guān)系，方便自查稅費提繳情況等，是一個值得探討的問題。根據(jù)筆者在工作實踐中的體會，采用同步登記法在“遞延稅款”歸集或轉(zhuǎn)回預繳企業(yè)所得稅的核算方法，不僅能較好地處理這一業(yè)務問題，而且簡便易行。

“同步登記法”一是指預繳的企業(yè)所得稅與營業(yè)稅費皆在“遞延稅款”核算，兩者的明細賬合并在同一賬頁中登記。雖然在“遞延稅款”核算營業(yè)稅費目前尚有爭議，但由于《企業(yè)會計制度》只明確營業(yè)稅費的提繳過程，未進一步明確應在什么科目歸集、結(jié)算轉(zhuǎn)回，故筆者認為在“遞延稅款”科目核算較合理、可行。

二是指工程項目自開工至竣工銷售，發(fā)生的經(jīng)濟內(nèi)容均在同一賬頁中登記。實際數(shù)與預計數(shù)在同一賬頁反映，便于預計數(shù)的轉(zhuǎn)回，實際數(shù)與預計數(shù)的對比，企業(yè)對稅費提繳情況的自查等工作。具體做法及運用如下。

1.預繳企業(yè)所得稅與營業(yè)稅費的同步登記及有關(guān)科目間的勾稽關(guān)系的核對。

①為使企業(yè)繳納的所得稅費與企業(yè)盈利配比，其預繳歸集或轉(zhuǎn)回的企業(yè)所得稅在“遞延稅款”核算，借方核算由預計營業(yè)利潤部分得出的企業(yè)所得稅；貸方核算銷售轉(zhuǎn)回已計提的企業(yè)所得稅，須結(jié)算，余額應為零。預繳的企業(yè)所得稅和營業(yè)稅費統(tǒng)一登記在七欄式明細賬頁上，前三欄分別登記借、貸、余；分析欄分別登記營業(yè)稅費、企業(yè)所得稅，藍字登記預提金額，紅字登記轉(zhuǎn)回金額。銷售結(jié)算后，該明細賬余額為零。

②平時可運用科目間的勾稽關(guān)系，總體核對“遞延稅款”借、貸方金額的準確性。即總賬“遞延稅款”借方發(fā)生額合計數(shù)＝（總賬“預收賬款”貸方發(fā)生額合計＋總賬“應收賬款”借方發(fā)生額合計數(shù)）×營業(yè)稅費率＋總賬“預收賬款”貸方發(fā)生額合計數(shù)×預計營業(yè)利潤率（15％）×適用所得稅率；總賬“遞延稅款”貸方發(fā)生額合計數(shù)＝總賬“主營業(yè)務稅金及附加”借方發(fā)生額合計數(shù)＋（總賬“主營業(yè)務收入”貸方發(fā)生額合計數(shù)－總賬“應收賬款”借方發(fā)生額合計數(shù)）×預計營業(yè)利潤率（15％）×適用的所得稅稅率。

第四篇：企業(yè)所得稅預繳的處理規(guī)定

預繳企業(yè)所得稅的賬務處理

《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，企業(yè)根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第五十四條規(guī)定，分月或者分季預繳企業(yè)所得稅時，應當按照月度或者季度的實際利潤額預繳；按照月度或者季度的實際利潤額預繳有困難的，可以按照上一納稅應納稅所得額的月度或者季度平均額預繳，或者按照經(jīng)稅務機關(guān)認可的其他方法預繳。預繳方法一經(jīng)確定，該納稅內(nèi)不得隨意變更。之后，國家稅務總局根據(jù)各地貫徹落實《關(guān)于印發(fā)（中華人民共和國企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表）等報表的通知》（國稅函[2008]44號）過程中反映的問題，下發(fā)了《關(guān)于填報企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表有關(guān)問題的通知》（國稅函[2008]635號）?；谶@些法規(guī)及規(guī)范性文件，企業(yè)在進行所得稅預繳時應重點關(guān)注以下幾方面問題。

預繳所得稅的基數(shù)

企業(yè)預繳的基數(shù)為“實際利潤額”。而此前的預繳基數(shù)為“利潤總額”?！皩嶋H利潤額”為按會計制度核算的利潤總額減除以前待彌補虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額，即按新規(guī)定，允許企業(yè)所得稅預繳時，不但可以彌補以前的虧損，而且允許扣除不征稅收入、免稅收入。這在一定程度上減輕了企業(yè)流動資金的壓力。

不征稅收入的處理

《企業(yè)所得稅法》第七條規(guī)定，收入總額中的不征稅收人為：財政撥款，依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金，國務院規(guī)定的其他不征稅收入?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》指出，《企業(yè)所得稅法》第七條第（三）項所稱國務院規(guī)定的其他不征稅收入，是指企業(yè)取得的，由國務院財政、稅務主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務院批準的財政性資金。對于稅法上規(guī)定的不征稅收入，在會計上可能作為損益計人了當期利潤，按照《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》的規(guī)定，上述財稅差異不屬于暫時性差異，在未來期間無法轉(zhuǎn)回，應該歸為永久性差異，在所得稅預繳或匯算清繳時，按照“調(diào)表不調(diào)賬”的原則，企業(yè)應作納稅調(diào)減處理。

免稅收入的處理

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十六條，《企業(yè)所得稅法實施條例》以及《財政部國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》（財稅[2008]1號）的規(guī)定，免稅收入主要包括：國債利息收入，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，符合條件的非營利組織的收入。

對于免稅收入，可能形成永久性差異（國債利息收入），也可能是暫時性差異（投資收益），企業(yè)應視具體情況進行分析。

【例】A公司2009年第一季度會計利潤總額為100萬元，其中包括國債利息收入5萬元，企業(yè)所得稅稅率為25％，以前未彌補虧損15萬元。企業(yè)“長期借款”賬戶記載：年初向建設(shè)銀行借款50萬元。年利率為6％：向B公司借款10萬元，年利率為10％，上述款項全部用于生產(chǎn)經(jīng)營。另外，計提固定資產(chǎn)減值損失5萬元。假設(shè)無其他納稅調(diào)整事項。A公司第一季度預繳所得稅的數(shù)額確定和會計處理如下：

企業(yè)預繳的基數(shù)為會計利潤100萬元，扣除上虧損15萬元以及不征稅收入和免稅收入5萬元后，實際利潤額為80萬元。對于其他永久性差異，即題目中長期借款利息超支的4[即10×（10％-6％）]萬元和暫時性差異（資產(chǎn)減值損失5萬元），季度預繳時不作納稅調(diào)整。會計處理為：

借：所得稅費用

200000

貸：應交稅費——應交所得稅

200000（即800000×25％）

下月初繳納企業(yè)所得稅：

借：應交稅費——應交所得稅

200000

貸：銀行存款

200000

預繳及匯算清繳處理

1.假設(shè)第二季度企業(yè)累計實現(xiàn)利潤140萬元，第三季度累計實現(xiàn)利潤-10萬元，第四季度累計實現(xiàn)利潤110萬元，則每季度末會計處理如下：

第二季度末：

借：所得稅費用

150000

貸：應交稅費——應交所得稅 150000[即（1400000－800000）×25％]

下月初繳納企業(yè)所得稅：

借：應交稅費——應交所得稅 150000

貸：銀行存款

150000

第三季度累計利潤為虧損，不繳稅也不作會計處理。

第四季度累計實現(xiàn)利潤110萬元，稅法規(guī)定應先預繳稅款，再匯算清繳。由于第四季度累計利潤小于以前季度（第二季度）累計實現(xiàn)利潤總額，暫不繳稅也不作會計處理。

2.經(jīng)稅務機關(guān)審核，假如該企業(yè)匯算清繳后全年應納稅所得額為120萬元，應繳企業(yè)所得稅額為30萬元，而企業(yè)已經(jīng)預繳所得稅額35萬元。按照相關(guān)規(guī)定，主管稅務機關(guān)應及時辦理退稅，或者抵繳下一應繳納的稅款。

一般情況下，稅務機關(guān)為了減少稅金退庫的麻煩，實務中，大多將多預繳的上企業(yè)所得稅抵繳下一應繳納的稅款。這種情況下，企業(yè)的會計處理為：

借：其他應收款——所得稅退稅款

50000

貸：以前損益調(diào)整——所得稅費用 50000

3.假如2009年第一季度應預繳企業(yè)所得稅為15萬元，會計處理如下：

借：所得稅費用

150000

貸：應交稅費——應交所得稅

150000

下月初繳納企業(yè)所得稅：

借：應交稅費——應交所得稅

150000

貸：銀行存款

100000

其他應收款——所得稅退稅款

50000

另外。企業(yè)應注意，按照《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》的規(guī)定，對于暫時性差異產(chǎn)生的對遞延所得稅的影響，應該按照及時性原則，在產(chǎn)生時立即確認，而非在季末或者年末確認，以上資產(chǎn)減值損失形成的暫時性差異，應該在計提時同時作以下分錄：

借：遞延所得稅資產(chǎn)

12500

貸：所得稅費用

12500

第五篇：遞延所得稅會計處理幾個難點問題的探討

遞延所得稅會計確認幾個難點問題的探討

摘要：所得稅會計處理采用資產(chǎn)負債表法，關(guān)鍵是解決暫時性差異的確認問題。對于一般的資產(chǎn)負債而言，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間差異的確定方法比較容易把握，但對于開辦費問題、長期股權(quán)投資權(quán)益法問題、分期收款銷售問題、售后回購問題以及合并財務報表上對遞延所得稅問題處理理解起來較為困難。這些問題能否得到正確解決，是所得稅會計的當務之急。

關(guān)鍵詞：暫時性差異遞延所得稅確認

我國企業(yè)所得稅的會計處理從利潤表債務法改變?yōu)橘Y產(chǎn)負債表債務法以后，其難點問題就是如何正確確認暫時性差異及其對所得稅費用的影響。在有關(guān)暫時性差異發(fā)生的當期，符合資產(chǎn)負債確認條件的情況下，應當將其確認為相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債。在實際工作中，大部分資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)的確認比較清晰，但也有一些項目因較少發(fā)生或理解偏差，在確認暫時性差異時較為困難。而這些問題的正確處理，對于企業(yè)正確確認所得稅費用，準確計算企業(yè)的財務成果會產(chǎn)生重要影響。本文對這些問題進行討論，以使企業(yè)所得稅的會計處理更加科學合理。

一、開辦費的遞延所得稅確認問題

開辦費的遞延所得稅會計處理在不同性質(zhì)的企業(yè)之間存在差異，這主要是因為在不同的企業(yè)之間執(zhí)行不同的會計制度造成。我國的上市公司執(zhí)行新的《企業(yè)會計準則》，非上市公司執(zhí)行原有的《企業(yè)會計制度》，小企業(yè)執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》。《企業(yè)會計制度》和《小企業(yè)會計制度》將開辦費列入“長期待攤費用”科目，并按規(guī)定在生產(chǎn)經(jīng)營開始的五年內(nèi)進行攤銷。而《企業(yè)會計準則》規(guī)定開辦費不計入“長期待攤費用”，而是直接將其費用化，列入“管理費用”核算。

在計算應稅所得時，開辦費應該如何扣除？原《企業(yè)所得稅暫行條例實施細則》第三十四條規(guī)定，企業(yè)在籌建期發(fā)生的開辦費，應當從開始生產(chǎn)、經(jīng)營月份的次月起，在不短于5年的期限內(nèi)分期扣除。而從2008年1月1日開始在我國實施的新所得稅法沒有開辦費稅前扣除的明確表述，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法中有關(guān)長期待攤費用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。

對于上市公司而言，由于執(zhí)行新會計準則，其開辦費直接計入當期的管理費用。而新稅法對于開辦費的稅務處理與新會計準則一致，即企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營當期一次性稅前扣除開辦費。因此，“開辦費”的會計處理與稅務處理相同，在開辦費方面不存在會計與稅務的差異，不存在遞延所得稅的確認問題。對于非上市公司而言，由于其執(zhí)行原有的企業(yè)會計制度，其開辦費采取遞延的方法處理。在計算應稅所得稅，如果也采用遞延的方法處理，則會計利潤與應稅所得之間不產(chǎn)生差異，沒有遞延所得稅確認問題；如果計稅時采用一次性扣除的方法進行處理，而“長期待攤費用”會有賬面余額。在這種情況下，長期待攤費用的賬面價值為其攤余成本，而其計稅基礎(chǔ)則為零。資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，會產(chǎn)生應納稅暫時性差異，形成遞延所得稅負債。

二、長期股權(quán)投資權(quán)益法的遞延所得稅確認問題

采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資，其所得稅的會計處理相對較為麻煩，因為稅法中對于長期股權(quán)投資沒有權(quán)益法的規(guī)定，稅法采用的是成本法。因此，對于權(quán)益法下的長期股權(quán)投資，其遞延所得稅的確認可從以下幾方面討論。

1．初始投資成本調(diào)整的遞延所得稅確認

在權(quán)益法下，長期股權(quán)投資的初始成本要與應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額進行比較。當初始成本大于份額的情況下，長期股權(quán)投資的初始成本不必調(diào)整；當初始

成本小于份額的情況下，應當調(diào)整長期股權(quán)投資的初始成本，同時計入當期的營業(yè)外收入，使資產(chǎn)的賬面價值增大。按照稅法的規(guī)定，長期股權(quán)投資應以初始成本做為計稅基礎(chǔ)。如果長期股權(quán)投資過經(jīng)過調(diào)整，就會導致長期股權(quán)投資的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，形成應納稅暫時性差異。但會計上能否因此確認遞延所得稅負債，還需結(jié)合長期股權(quán)投資的持有時間確定。當投資方不準備長期持有的情況下，由于在可預見的未來，投資企業(yè)會轉(zhuǎn)讓該項投資，這會導致會計利潤與納稅利潤產(chǎn)生差異。也就是說因投資成本調(diào)整所形成的差異能夠轉(zhuǎn)回。因此，長期股權(quán)投資成本調(diào)整所形成的差異應該確認為遞延所得稅負債。當投資企業(yè)在可預見的未來不準備轉(zhuǎn)讓該項投資時，因調(diào)整投資成本而產(chǎn)生的差異在未來無法轉(zhuǎn)回，則可以將該項差異看成是永久性差異，不確認遞延所得稅負債。

2．投資損益調(diào)整的遞延所得稅確認

長期股權(quán)投資采用權(quán)益法，在投資的持有期間，被投資單位在實現(xiàn)凈利潤或發(fā)生凈虧損時，投資企業(yè)要按照持股比例計算出應享有的部分，在調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值同時，調(diào)整當期的投資損益，這種處理方法導致了長期股權(quán)投資賬面價值發(fā)生變化。而稅法認定的長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)仍然是初始成本，這兩者之間的差異是否應確認遞延所得稅？首先我們注意到，按照稅法規(guī)定：居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益免稅，即作為投資企業(yè)，其在未來期間從被投資方分得有關(guān)現(xiàn)金股利是不需要交稅的，不論兩方稅率是否相等。這就是說，投資企業(yè)不必因為稅率不同需要補稅來確認遞延所得稅，此處的差異也可理解為永久性差異。其次，因調(diào)整投資損益而產(chǎn)生的遞延所得稅是否應該確認，還是由長期股權(quán)投資的持有意圖來決定。當企業(yè)準備長期持有該項投資時，因確認投資損益產(chǎn)生的暫時性差異在未來期間會通過逐期分回的股利轉(zhuǎn)回，不必確認遞延所得稅。當企業(yè)改變持有目的，準備近期出售股權(quán)投資時，因損益調(diào)整所形成的暫時性差異很快能夠轉(zhuǎn)回，則應當確認暫時性差異的所得稅影響，除非投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間。

3．其他權(quán)益調(diào)整的遞延所得稅確認

長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，除確認應享有被投資單位所實現(xiàn)的凈損益之外，還應該對被投資單位所發(fā)生的其他權(quán)益變化按持股比例進行確認，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時計入當期所有者權(quán)益。而稅法則沒有做相應的規(guī)定，其計稅基礎(chǔ)仍然是投資的初始成本。對于因確認享有被投資單位其他權(quán)益變動所形成的暫時性差異，在長期持有的情況下，也可以看成是永久性差異，不確認遞延所得稅。當企業(yè)改變持有目的，準備近期出售股權(quán)投資的情況下，在出售長期股權(quán)投資時，由于原計入當期所有者權(quán)益部分的影響數(shù)轉(zhuǎn)化為當期損益，其轉(zhuǎn)化數(shù)與投資成本的調(diào)整數(shù)恰好相互抵銷，因此也不必確認遞延所得稅。

三、分期收款銷售遞延所得稅確認問題

《企業(yè)會計準則第14號—收入》規(guī)定：企業(yè)銷售商品后，應當按照從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額。如合同或協(xié)議價款采用遞延方式，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。這里的“合同或協(xié)議價款的公允價值”實質(zhì)上就是其折現(xiàn)值，這就是說，對于分期收款銷售會計是在發(fā)出商品時一次性確認收入。具體處理是將合同或協(xié)議價款計入“長期應收款”科目；將合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值計入“主營業(yè)務收入”科目；將合同或協(xié)議價款與折現(xiàn)值之間差額應計入“未實現(xiàn)融資收益”項目。而這一項目實質(zhì)上屬于“長期應收款”的調(diào)整項目，它使得“長期應收款”的賬面價值發(fā)生了改變。

《企業(yè)所得稅法實施條例》第23條規(guī)定：以分期收款方式銷售商品的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn)。這就是說，稅法對分期收款銷售應稅收入的確認不是一次性的，而是按合同約定分期展開的。這種規(guī)定使得會計與稅收產(chǎn)生差異，這項差異不僅會影響各期的會計利潤與納稅所得，也導致了“長期應收款”這一資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生暫時

性差異?！伴L期應收款”的賬面價值為其賬面余額與“未實現(xiàn)融資收益”之差，而其計稅基礎(chǔ)則為其賬面余額。這種差異在整個合同或協(xié)議期間完成后會自動轉(zhuǎn)回，據(jù)此可以認定此項差異為暫時性差異，應確認相應的遞延所得稅。

舉例說明如下：

某企業(yè)當期銷售一批商品，成本為150萬元，銷售合同約定的收款額為200萬元，分五期在期末等額收回。假定按合同金額折現(xiàn)后現(xiàn)值為180萬元，其與合同約定金額之間的差額均衡攤銷，每期的攤銷額均為4萬元，所得稅率為25%，無其他業(yè)務。則第一期有關(guān)指標計算如下：

本期的會計利潤：180－150+4=34（萬元）

本期的納稅利潤：40－30= 10（萬元）

本期應納所得稅：10×25%=2.5（萬元）

長期應收款的賬面價值：200－40－16=144（萬元）

長期應收款的計稅基礎(chǔ)：200－40=160（萬元）

遞延所得稅資產(chǎn)：16×25%=4（萬元）

四、售后回購銷售遞延所得稅確認問題

售后回購是指企業(yè)在銷售商品時，與購買方簽訂合同，約定日后再將同類或類似的商品購回的銷售方式。在這種方式下，銷售方應根據(jù)合同或協(xié)議條款判斷企業(yè)是否已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方，以便確定是否滿足商品銷售收入的確認條件。如果雙方合同或協(xié)議約定按回購當日的公允價值進行回購，通常會認為銷售與購回是兩種獨立的行為，符合收入的確認條件，所售商品可以確認收入；如果合同或協(xié)議約定回購價格為確定價格或原售價加合理回報，則說明銷售方所銷售商品所有權(quán)上的主要風險和報酬沒有轉(zhuǎn)移，不符合收入的確認條件，實質(zhì)上是一種融資行為，收到的款項應確認為負債。回購價格大于原售價的差額，企業(yè)應在回購期間按期計提利息，計入財務費用。

《國家稅務總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（2008年10月30日國稅函〔2008〕875號）中規(guī)定：采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。這就是說稅法對售后回購的確認與會計準則是不同的。會計判斷銷售是否成立，收入能否確認，關(guān)鍵是以商品所有權(quán)上的風險報酬轉(zhuǎn)移為標志。稅法則明確規(guī)定，只要以銷售商品為目的，則應將銷售與回購分開。銷售時即刻確認收入，回購時則做為購進處理。銷售與回購是兩項業(yè)務，除非所銷售商品的目的是為了融資。

根據(jù)所得稅的相關(guān)規(guī)定，對于售后回購的遞延所得稅確認問題需要分兩種情況進行討論。一種情況是根據(jù)會計準則規(guī)定，售后回購銷售業(yè)務不符合收入確認的有關(guān)條件，作為一種融資行為確認為負債。而此時稅法認定符合所得稅的計稅條件，確認為應稅收入，這會形成一種差異。在企業(yè)銷售商品時，售價與成本的差額確認為納稅所得。另外，在回購期內(nèi)，回購價高于售價的部分企業(yè)要計提利息計入財務費用。對于這部分費用稅法也是不允許扣除的，也應計入到應納稅所得中，實質(zhì)上應納稅所得總額是回購價與所售商品成本的差額。此時會計上是不確認利潤的，應稅利潤大于會計利潤，產(chǎn)生一項納稅差異。待企業(yè)將商品購回再次銷售時，會計利潤為新售價與原成本相配比形成，而計稅利潤為新售價與回購價相配比形成。會計利潤與納稅利潤之差恰好是此前形成的差額，也應是說售后回購期間形成的會計利潤與納稅利潤之間的差額在回購商品銷售后發(fā)生了轉(zhuǎn)回，因此，對這種差異的性質(zhì)應認定為暫時性差異，而且要確認相應的遞延所得稅。根據(jù)這種差異的性質(zhì)，應確認為遞延得稅資產(chǎn)。還有一種情況就是當這種銷售行為既不符合會計上的收入確認條件，也不符合稅法上的收入確認，雙方都確認為負債時，則兩者不產(chǎn)生差異，沒有遞延所得稅的確認問題。

五、合并會計報表中遞延所得稅確認問題

合并會計報表是反映母公司與其子公司組成的企業(yè)集團整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的報表。合并財務報表以納入合并范圍的個別財務報表為基礎(chǔ)，將納入合并范圍的企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益預以抵銷。這樣，對于所涉及的資產(chǎn)負債表項目在合并資產(chǎn)負債表列示的價值與其所屬的個別財務報表中的價值會不同，進一步會引起某項資產(chǎn)、負債的賬面價值與納稅主體計稅基礎(chǔ)的不同，這就產(chǎn)生了在合并會計報表上需要考慮遞延所得稅問題。

根據(jù)合并會計報表抵銷項目的不同，遞延所得稅項目的處理分為兩種情況：一個是確認，一個是抵銷。確認是指在編制合并會計報表時，由于抵銷資產(chǎn)內(nèi)部交易損益，所帶來的資產(chǎn)在合并報表上的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同所形成的差異，這種差異應該確認為遞延所得稅。比如母公司將成本為100萬元的產(chǎn)品銷售給子公司，售價為150萬元。這項業(yè)務對于子公司來說，該存貨的賬面價值與計稅基礎(chǔ)都是150萬元。但在編制合并會計報表時，要將子公司存貨的賬面價值調(diào)整到100萬元，這樣，在合并報表上就出現(xiàn)了存貨的賬面價值100萬元，計稅基礎(chǔ)為150萬元的情況，應在合并報表上將此項差異確認遞延所得稅資產(chǎn)。在合并報表中涉及遞延所得稅的另外一個問題就是抵銷。這種情況是因為在編制個別會計報表時，由于賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同，已經(jīng)確認了遞延所得稅。但在編制合并會計報表時，因為抵銷的原因，使得在個別報表上產(chǎn)生的差異，在合并報表中不存在，因此需要將已確認的遞延所得稅抵銷。比如母公司應收子公司的銷貨款100萬元，反映在母公司個別報表上的“應收賬款”項目上，母公司還為此計提了20萬元的壞賬準備。對此，稅法在企業(yè)報經(jīng)批準之前是不承認的，這就形成了暫時性差異，企業(yè)為此確認了遞延所得稅資產(chǎn)。但在編制合并會計報表時，由于內(nèi)部債權(quán)債務的抵銷，使得企業(yè)的壞賬準備也連同抵銷，這樣導致產(chǎn)生兩者差異的因素因抵銷而不存在了，企業(yè)應將已確認的遞延所得稅資產(chǎn)進行抵銷。

參考文獻

1．企業(yè)會計準則2006中華人民共和國財政部經(jīng)濟科學出版社