《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》與“專項應付款”和“遞延收益”科目的使用

一、《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》的相關規(guī)定

㈠、“政府補助”的定義和概念

《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》（以下簡稱“補助準則”）第二條規(guī)定：“政府補助，是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本?！?/p>

補助準則第三條規(guī)定：“政府補助分為與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助。

與資產相關的政府補助，是指企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產的政府補助。

與收益相關的政府補助，是指除與資產相關的政府補助之外的政府補助?！?/p>

㈡、“政府補助”的確認條件

補助準則第五條規(guī)定：“政府補助同時滿足下列條件的，才能予以確認：

（一）企業(yè)能夠滿足政府補助所附條件；

（二）企業(yè)能夠收到政府補助。

㈢、“政府補助”的計量

補助準則第六條規(guī)定：“政府補助為貨幣性資產的，應當按照收到或應收的金額計量。

政府補助為非貨幣性資產的，應當按照公允價值計量；公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量?！?/p>

企業(yè)獲得的貨幣資金形式的政府補助應按其實際收到的金額計量，若有確鑿證據（如授予文件或國家有給予定額補助的文件）可按應收金額計量。對非貨幣性資產的政府補助按公允價值計量，公允價值不可能取得時按1元名義金額計量。

㈣“政府補助”的確認和會計處理

補助準則第七條規(guī)定：“與資產相關的政府補助，應當確認為遞延收益，并在相關資產使用壽命內平均分配，計入當期損益。但是，按照名義金額計量的政府補助，直接計入當期損益?！?/p>

補助準則第八條規(guī)定：“與收益相關的政府補助，應當分別下列情況處理：

（一）用于補償企業(yè)以后期間的相關費用或損失的，確認為遞延收益，并在確認相關費用的期間，計入當期損益。

（二）用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關費用或損失的，直接計入當期損益。

補助準則第九條規(guī)定：“已確認的政府補助需要返還的，應當分別下列情況處理：

（一）存在相關遞延收益的，沖減相關遞延收益賬面余額，超出部分計入當期損益。

（二）不存在相關遞延收益的，直接計入當期損益。

政府補助采用收益法核算，將政府補助直接計入收益（遞延收益或當期收益），而不是計入所有者權益。在確認收益時采用總額法，將其全額確認為收益（營業(yè)外收入），而不是相關資產賬面金額或費用的抵減，全面反映政府補助的全貌。

企業(yè)取得政府補助用以補償以后期間的相關費用或損失，應先通過“遞延收益”科目對持有期間的會計核算，到相關費用或損失發(fā)生的當期再按該期實際發(fā)生的費用或損失的數額配比轉入“營業(yè)外收入”科目。對于補償當期或已發(fā)生的費用、損失的政府補助，在取得的當期即應直接計入“營業(yè)外收入”科目；對與資產相關的政府補助，應在相關資產使用壽命內平均分配，計入各期收益。

二、不同形式“政府補助”的會計處理

㈠、財政撥款形式政府補助的會計處理

1、國家給予特殊行業(yè)或企業(yè)的政策性補助

此類的補助,一般是對某些與國計民生戚戚相關行業(yè)給予的補貼,有的是屬于定額補貼,有的是一定數額的補貼。不論補貼的形式如何，企業(yè)一般應在實際收到補貼款后或取得政府有關部門相關文件后，方能確認“營業(yè)外收入”。

2、科技專項撥款

此類的補助，一般在撥款的同時明確規(guī)定資金的用途，使用結果有可能形成相關的長期資產，也可能附加資金返還條件。

對于與資產相關的轉向撥款，一般在取得時應貸記“遞延收益”，自相關資產達到預定可使用狀態(tài)時起，再將“遞延收益”的數額在該資產使用壽命期內平均分配并結轉至各期的“營業(yè)外收入”科目（各期平均分配的數額與該資產各期攤銷的數額有可能有一定的差異）。若相關資產在使用壽命結束前被出售、轉讓、報廢或毀損時，其次尚未轉銷的“遞延收益”的余額應全部轉入該項資產處置當期“營業(yè)外收入”科目。

對于與收益相關的專項撥款，應按準則的相關規(guī)定計入相關期間的“營業(yè)外收入”科目。

3、企業(yè)收到無指定用途的扶持性質的補貼

企業(yè)收到無指定用途的扶持性質的補貼，此類補貼一般與企業(yè)收益相關，故可按準則與收益相關規(guī)定進行會計處理。

㈡、財政貼息的會計處理

財政貼息是政府根據對宏觀經濟調控對企業(yè)在一定范圍內使用投入而給予的使用銀行貸款利息的補助。

根據我國實際情況，財政貼息主要有兩種方式：1、財政將貼息資金直接撥付給貸款企業(yè)；2、財政將貼息資金撥付給貸款銀行，由貸款銀行以政策性優(yōu)惠利率向企業(yè)提供貸款，受益企業(yè)按照實際發(fā)生的利率計算和確認利息費用。因此，企業(yè)在收到政府撥付給企業(yè)財政貼息后，即應確認計入“營業(yè)外收入”科目。而企業(yè)取得優(yōu)惠利率貸款，在事實上并未直接收到政府貼息的補助，為此，受益企業(yè)只需按實際發(fā)生的按政策性優(yōu)惠利率計算的利息費用，不需另行確認“政府補助”。

㈢、稅收返還的會計處理

稅收返還是政府按照國家有關部門規(guī)定采取先征后返（退）、即征即退等辦法向企業(yè)返還的稅款，屬于以稅收優(yōu)惠形式給予的一種政府補助。（但增值稅出口退稅不屬于政府補助）。對于屬于“稅收返還”形式的政府補助按補助準則的規(guī)定，企業(yè)只有在實際收到返還稅款后確認“營業(yè)外收入”科目。

除上述“稅收返還”政府補助外，稅收優(yōu)惠還包括直接減征、免征、增加計稅抵扣額、抵免部分稅額等形式。但此類稅收優(yōu)惠并未直接給予企業(yè)，故不屬政府補助范圍，不需按政府補助進行會計處理。

㈣、政府撥付搬遷補償款會計處理

搬遷補償款一般屬于收益性的政府補助，按照補助準則的規(guī)定，企業(yè)收到政府補助后，應與發(fā)生的各項搬遷費用或損失的期間數額匹配確認計入“營業(yè)外收入”科目；若涉及以后年度發(fā)生的費用或損失，應在收到后先計入“遞延收益科目”，在實際發(fā)生期間，按發(fā)生的數額同步確認“營業(yè)外收入”科目。

三、“專項應付款”與“遞延收益”科目的會計核算

㈠、《企業(yè)會計制度》2311專項應付款科目與新準則2711專項應付款的比較

經濟事項

原制度——2311專項應付款

新準則——2711專項應付款

“制度”與“新準則”的比較

核算內容

核算企業(yè)接受國家撥入的具有專門用途的撥款，如專項用于技術改造、技術研究等，以及從其他來源取得的款項

核算企業(yè)取得政府作為企業(yè)所有者投入的具有專項或特定用途的款項

新準則對“專項應付款”科目的使用核算僅限于對政府作為“所有者”投入具有專項用途或特定用途的款項

核算及會計處理

實際收到專項撥款時，貸記本科目。撥款項目完成后，形成各項資產的部分，按實際成本借記“固定資產”等科目，貸記有關科目。同時借記本科目，貸記“資本公積——撥款轉入”科目；未形成資產需核銷的部分，報竟批準后，借記本科目，貸記有關科目。撥款項目完成后，如有撥款節(jié)余虛上繳的，借記本科目，貸記銀行存款科目。

企業(yè)收到或應收的資本性投資,貸記本科目。

將專項或特定用途的撥款用于工程項目，借記“在建工程”等科目，貸記“銀行存款”、“應付職工薪酬”等科目。

工程項目完工形成長期資產的部分，借記本科目，貸記“資本公積——資本溢價”科目，對未形成長期資產需核銷的部分，借記本科目，貸記“在建工程”等科目。撥款節(jié)余需要返還的，借記本科目，貸記“銀行存款”科目。

上述資本溢價轉增實收資本或股本，借記“資本公積——資本溢價或股本溢價”科目，貸記“實收資本”或“股本”科目。

科目核算設置方法

應按專項應付款種類設置明細科目

可按資本性投資項目進行明細核算

科目余額

余額反映企業(yè)尚未支付各種專項應付款

科目貸方余額反映企業(yè)期末未轉銷的專項應付款。

㈡、“遞延收益”科目的使用和核算

經濟事項

核算內容

本科目核算企業(yè)根據政府補助準則確認的應在以后期間計入當期損益的政府補助金額。

企業(yè)在當期損益中確認的政府補助，在“營業(yè)外收入“科目核算，不在本科目核算。

核算與會計處理科目

（一）企業(yè)與資產相關的政府補助，按應收或收到的金額，借記“其他應收款“、“銀行存款“科目，貸記本科目。

（二）與收益相關的政府補助，按應收或收到的金額，借記“其他應收款“、“銀行存款“等科目，貸記本科目。

在以后期間確認相關費用時，按應予以補償的金額，借記本科目，貸記“營業(yè)外收入“科目；用于補償已發(fā)生的相關費用或損失的，借記本科目，貸記“營業(yè)外收入“科目。

（三）返還政府補助時，按應返還的金額，借記本科目、“營業(yè)外收入“科目，貸記“銀行存款“、“其他應付款“等科目。

核算設置方法

本科目應當按照政府補助的種類進行明細核算。

科目余額

本科目期末貸方余額，反映企業(yè)應在以后期間計入當期損益的政府補助金額。