第一篇：企業(yè)改制過程中如何會(huì)計(jì)處理

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企業(yè)改制完成并領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照后，財(cái)務(wù)部門應(yīng)根據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)及相關(guān)文件、制度、規(guī)定等進(jìn)行正確的帳務(wù)處理。雖然有關(guān)部門規(guī)定了改制企業(yè)的帳務(wù)處理程序，但是，在實(shí)踐過程中由于企業(yè)與企業(yè)之間所表現(xiàn)的問題不同及財(cái)會(huì)人員的素質(zhì)差異，各改制企業(yè)之間的帳務(wù)處理千差萬別，甚至有些改制企業(yè)的帳務(wù)處理不完全符合有關(guān)制度的規(guī)定，本文就改制完成企業(yè)的帳務(wù)處理提出一些實(shí)際處理做法。

一、改制完成企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)相關(guān)聯(lián)的幾個(gè)事項(xiàng)

1、自改制評估基準(zhǔn)日到公司制企業(yè)設(shè)立登記日的有效期內(nèi)，原企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤而增加的凈資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)上繳國有資本持有單位，或經(jīng)國有資本持有單位同意，作為公司制企業(yè)國家獨(dú)享資本公積管理，留待以后年度擴(kuò)股時(shí)轉(zhuǎn)增國有股份；對原企業(yè)經(jīng)營虧損而減少的凈資產(chǎn)，由國有資本持有單位補(bǔ)足，或者由公司制企業(yè)用以后年度國有股份應(yīng)分得的股利補(bǔ)足。

2、改制企業(yè)改制完成的標(biāo)志，應(yīng)是企業(yè)領(lǐng)取新的企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照上所確定的企業(yè)設(shè)立登記日。

3、資產(chǎn)評估增值部分計(jì)提的折舊在會(huì)計(jì)制度中是允許，而且也是必須的，但是不允許在所得稅前抵扣，即應(yīng)做納稅--------------------------精品

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調(diào)整或做相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

4、新改制的公司制企業(yè)應(yīng)根據(jù)上級主管部門批準(zhǔn)的改制方案的要求做相應(yīng)的帳務(wù)處理。如：改制后的公司承繼原企業(yè)的全部債權(quán)債務(wù)、原企業(yè)職工勞動(dòng)合同的解除等。

5、資產(chǎn)評估結(jié)果是國有資本持有單位出資折股的依據(jù)，自評估基準(zhǔn)日起一年內(nèi)有效。

6、自2003年1月1日新成立企業(yè)應(yīng)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。

7、會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的原企業(yè)清產(chǎn)核資的審計(jì)報(bào)告和新公司成立時(shí)的驗(yàn)資報(bào)告；

8、資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)出具的資產(chǎn)評估報(bào)告和有關(guān)部門的備案表。

二、企業(yè)改制過程中涉及到帳務(wù)調(diào)整的幾個(gè)階段及相應(yīng)會(huì)計(jì)處理

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改制企業(yè)的帳務(wù)調(diào)整主要在如下四個(gè)階段進(jìn)行：

第一階段：改制企業(yè)對各類資產(chǎn)進(jìn)行全面清查階段的會(huì)計(jì)處理。

財(cái)政部財(cái)企[2002]313號文規(guī)定：改建企業(yè)應(yīng)當(dāng)對各類資產(chǎn)進(jìn)行全面清查登記，對各類資產(chǎn)以及債權(quán)債務(wù)進(jìn)行全面核對查實(shí)，編制改建日的資產(chǎn)負(fù)債表及財(cái)產(chǎn)清冊。資產(chǎn)清查的結(jié)果由國有資本持有單位委托中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)。資產(chǎn)清查的結(jié)果連同審計(jì)報(bào)告按照財(cái)政部有關(guān)企業(yè)資產(chǎn)損失管理的規(guī)定確認(rèn)處理。

在該階段，對清理出的各項(xiàng)資產(chǎn)盤盈、盤虧、毀損、報(bào)廢以及按國家規(guī)定統(tǒng)一清理掛帳而未處理的潛虧、虧損掛帳、產(chǎn)成品清查損失，報(bào)經(jīng)主管財(cái)政機(jī)關(guān)審批后沖減未分配利潤、盈余公積、資本公積，不足部分沖銷資本金。企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)調(diào)整分錄；

借：未分配利潤、盈余公積、資本公積、實(shí)收資本

貸：各項(xiàng)損失的資產(chǎn)類或負(fù)債類科目

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第二階段：資產(chǎn)評估增減值的會(huì)計(jì)處理。

由于該部分涉及到企業(yè)所得稅的調(diào)整問題，即資產(chǎn)評估增值部分所計(jì)提的折舊不得在所得稅稅前抵扣，作該部分會(huì)計(jì)處理時(shí)，應(yīng)首先考慮對企業(yè)所得稅的影響。

在實(shí)際帳務(wù)處理過程中，如何將評估增減值一一計(jì)入到單項(xiàng)資產(chǎn)價(jià)值中去，涉及的工作量相當(dāng)大，實(shí)際處理時(shí)可考慮按照稅法規(guī)定采用綜合調(diào)整辦法。即將資產(chǎn)分類處理，如房屋建筑物評估增值時(shí)，可在固定資產(chǎn)房屋建筑物明細(xì)帳部分單列一項(xiàng)改制時(shí)評估增值明細(xì)項(xiàng)目；如機(jī)器設(shè)備評估減值，可在固定資產(chǎn)機(jī)器設(shè)備明細(xì)帳部分單列一項(xiàng)改制時(shí)評估減值明細(xì)項(xiàng)目。

因資產(chǎn)評估而引起相關(guān)資產(chǎn)價(jià)值的增減變化在實(shí)際帳務(wù)處理時(shí)可以有兩種方法：

第一種方法：企業(yè)選擇按評估價(jià)值計(jì)提折舊，增值部分的折舊按遞延稅款處理。

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1、將評估價(jià)值入帳時(shí)：

借：相關(guān)資產(chǎn)評估增值額

貸：資本公積

遞延稅款（評估增值額×所得稅稅率）

2、計(jì)提折舊、使用或攤銷，結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入應(yīng)納稅所得額時(shí)，其應(yīng)交的所得稅：

借：遞延稅款

貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅。

第二種方法：企業(yè)選擇按評估價(jià)值計(jì)提折舊，增值部分的折舊在納稅申報(bào)時(shí)做納稅調(diào)整。

1、將評估價(jià)值入帳時(shí)：

借：相關(guān)資產(chǎn)評估增值額

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貸：資本公積。

2、納稅時(shí)，調(diào)整每一納稅年度的應(yīng)納稅所得額，調(diào)整期限最長不超過10年。

有條件的企業(yè)，也可以按照每一項(xiàng)目的實(shí)際增減值情況逐項(xiàng)調(diào)整。

第三階段：改制評估基準(zhǔn)日至改制完成日利潤增減值的會(huì)計(jì)處理；

改制完成后，改制企業(yè)首先應(yīng)當(dāng)編制改制基準(zhǔn)日到改制完成日期間的損益表，確定該期間的損益情況，同時(shí)，還要編制改制完成日的資產(chǎn)負(fù)債表，確定改制完成日的資產(chǎn)狀況。其次與原上級主管部門共同確認(rèn)該期間的損益情況，必要時(shí)，也可聘請會(huì)計(jì)師事務(wù)所對該期間的損益情況進(jìn)行審計(jì)。最后，新公司應(yīng)與原上級主管部門協(xié)商該期間的損益情況處理。具體帳務(wù)處理如下：

1、改制期間有利潤，且協(xié)商為上繳原上級單位，則作--------------------------精品

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如下分錄：

借：未分配利潤

貸：應(yīng)付利潤

2、改制期間有利潤，且協(xié)商作為新公司國家獨(dú)享資本公積管理，擴(kuò)股時(shí)，轉(zhuǎn)增國有資本，則作如下分錄：

借：未分配利潤貸：資本公積-國家獨(dú)享資本公積。

3、改制期間有虧損，且協(xié)商為原上級單位以現(xiàn)金補(bǔ)足，則作如下分錄：

借：現(xiàn)金、銀行存款、其他應(yīng)收款等貸：未分配利潤

4、改制期間有虧損，且協(xié)商為原上級單位以實(shí)物補(bǔ)足，則作如下分錄：

借：固定資產(chǎn)（上級主管部門應(yīng)承擔(dān)的虧損值）

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貸：未分配利潤

5、改制期間有虧損，且協(xié)商為原上級單位用以后年度國有股份應(yīng)分得的股利補(bǔ)足。

簽訂協(xié)議時(shí)：

借：其他應(yīng)收款貸：未分配利潤以后年度分股利時(shí)：

借：未分配利潤

貸：應(yīng)付利潤

以國有股份應(yīng)分得的股利補(bǔ)足時(shí)：

借：應(yīng)付利潤

貸：其他應(yīng)收款

第四階段：股東實(shí)際新投入實(shí)物資產(chǎn)或貨幣資金階段

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原企業(yè)的凈資產(chǎn)折股后，還有其他股東以貸幣資金或?qū)嵨锓绞酵度霑r(shí)，應(yīng)以驗(yàn)資報(bào)告和資產(chǎn)評估報(bào)告為依據(jù)，對其他股東新投入的注冊資本金作如下帳務(wù)處理。

其他股東投入貸幣資金時(shí)：

借：現(xiàn)金或銀行存款

貸：實(shí)收資本

其他股東投入實(shí)物資產(chǎn)時(shí)：

借：相關(guān)資產(chǎn)價(jià)值（評估值）

貸：實(shí)收資本

三、改制完成后，企業(yè)實(shí)際調(diào)帳處理

企業(yè)改制完成后，財(cái)務(wù)部門在實(shí)際建帳時(shí)，有如下兩種方法：

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第一種方法：結(jié)束舊帳，另立新帳。

第一步：以評估報(bào)告為基礎(chǔ)，建立新帳的明細(xì)帳。

以資產(chǎn)評估報(bào)告所確定的評估明細(xì)表為基礎(chǔ)，將評估明細(xì)表所列示資產(chǎn)項(xiàng)目及負(fù)債項(xiàng)目的具體內(nèi)容一一在明細(xì)帳記錄（按評估值），評估報(bào)告所列示的凈資產(chǎn)，若全部折股的則計(jì)入實(shí)收資本，若未全部折股，則將未折股部分作相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理（如資本公積、其他應(yīng)付款等）。

第二步：以驗(yàn)資報(bào)告為基礎(chǔ)，將其他股東的投入進(jìn)行正確地帳務(wù)處理。

具體處理時(shí)見本章第二部分第四階段的內(nèi)容。

第三步：將改制評估基準(zhǔn)日至改制完成日因利潤增減變化而導(dǎo)致各科目金額變化的處理。

根據(jù)編制的改制基準(zhǔn)日至改制完成日的損益表和資產(chǎn)負(fù)債表，確定該期間各科目借貸雙方的累計(jì)數(shù)，將其以一筆計(jì)入明細(xì)帳，在摘要里可寫成改制期間金額的變化數(shù)，其累--------------------------精品

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計(jì)數(shù)或余額應(yīng)與編制的改制完成日的損益表和資產(chǎn)負(fù)債表上的相關(guān)數(shù)據(jù)一致，若不一致，應(yīng)查明原因。

具體會(huì)計(jì)處理見本章第二部分第三階段的內(nèi)容。

第四步：將資產(chǎn)評估增減值做相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

具體方法見本章第二部分第二階段的內(nèi)容。

第二種方法：沿用老帳沿用老帳的基本方法是在企業(yè)老帳的基礎(chǔ)上進(jìn)行帳務(wù)調(diào)整。

具體調(diào)方法如下：

第一步：將資產(chǎn)清查階段的需調(diào)整的項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。

第二步：將資產(chǎn)評估增減值進(jìn)行調(diào)整。

第三步：將改制基準(zhǔn)日至改制完成日的利潤增減值進(jìn)行調(diào)整第四步：將股東新投入的資產(chǎn)入帳。

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具體調(diào)整方法見上文。

上述兩種方法調(diào)整完成后，應(yīng)注意以下幾個(gè)要點(diǎn)：

1、實(shí)收資本應(yīng)與驗(yàn)資報(bào)告和營業(yè)執(zhí)照所確定的注冊資本一致；

2、資產(chǎn)評估增減值應(yīng)與評估報(bào)告所列示評估增減值一致；

兩種方法的優(yōu)劣：

第一種方法工作量較大，但步驟清晰，適合于小型企業(yè)做帳務(wù)處理；

第二種方法工作量較小，但需要帳務(wù)處理者具有較強(qiáng)的會(huì)計(jì)處理實(shí)際經(jīng)驗(yàn)，且?guī)?wù)處理者的思路要清晰，適合于大中型企業(yè)改制后做帳務(wù)處理。

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第二篇：改制企業(yè)土地的會(huì)計(jì)處理

改制企業(yè)土地的會(huì)計(jì)處理

在企業(yè)改制中，國有企業(yè)土地處置是經(jīng)常遇到的一個(gè)問題。按照現(xiàn)行規(guī)定，企業(yè)實(shí)行公司制改建，對占有的國有劃撥土地應(yīng)當(dāng)進(jìn)行評估并按照土地主管機(jī)關(guān)的規(guī)定履行相關(guān)手續(xù)后，共有三種處理辦法：一是采取作價(jià)入股方式的，評估后將國有土地使用權(quán)作價(jià)投資，隨同改建企業(yè)國有資本一并折股，增加公司制企業(yè)的國有股份；二是采取出讓方式，由公司制企業(yè)購買國有土地使用權(quán)，按照規(guī)定支付土地使用權(quán)出讓金；三是采用租賃方式，由公司制企業(yè)租賃使用，按照規(guī)定支付租金。

有的企業(yè)在改制時(shí)，土地處置方案存有缺陷，這就給會(huì)計(jì)處理帶來一些問題。例如，某企業(yè)經(jīng)評估行政劃撥土地總價(jià)5000萬元。經(jīng)主管財(cái)政部門批準(zhǔn)，土地按以下政策處置，其中：土地總價(jià)的20％計(jì)1000萬元作為新公司的國有股本，土地總價(jià)的30％計(jì)1500萬元作為新公司的國有獨(dú)享資本公積，土地總價(jià)的30％計(jì)1500萬元作為新公司股東的共享資本公積，土地總價(jià)的20％計(jì)1000萬元由新企業(yè)繳納土地出讓金。這里產(chǎn)生了三個(gè)問題：一是同一土地的“一女二嫁”，既作為投資，又作為新設(shè)企業(yè)受讓；二是土地單項(xiàng)資產(chǎn)的折股比例與其他資產(chǎn)折股比例不一；三是作為獨(dú)享資本公積的土地是否攤銷，攤銷了則侵犯其他股東的權(quán)益，不攤銷又不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定。

在企業(yè)改制中，有的地方政府收回原地處城市中心的國有企業(yè)土地。在其支付的價(jià)款中，可能含有國有企業(yè)職工安置款、國有企業(yè)經(jīng)營虧損補(bǔ)貼。對此，改制企業(yè)應(yīng)當(dāng)在收到土地轉(zhuǎn)讓價(jià)款時(shí)，將國有企業(yè)職工安置款、國有企業(yè)經(jīng)營虧損補(bǔ)貼計(jì)算并先予以扣除后，余額與賬面土地價(jià)值差額作為營業(yè)外收支處理。此外，對于改制企業(yè)原國有企業(yè)職工安置款，一般應(yīng)在改制方案中明確，從國有凈資產(chǎn)中預(yù)先抵扣，留作其他長期負(fù)債，用于職工安置。

第三篇：企業(yè)改制過程中的帳務(wù)處理辦法

企業(yè)改制過程中的帳務(wù)處理辦法

企業(yè)改制完成并領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照后，財(cái)務(wù)部門應(yīng)根據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)及相關(guān)文件、制度、規(guī)定等進(jìn)行正確的帳務(wù)處理。雖然有關(guān)部門規(guī)定了改制企業(yè)的帳務(wù)處理程序，但是，在實(shí)踐過程中由于企業(yè)與企業(yè)之間所表現(xiàn)的問題不同及財(cái)會(huì)人員的素質(zhì)差異，各改制企業(yè)之間的帳務(wù)處理千差萬別，甚至有些改制企業(yè)的帳務(wù)處理不完全符合有關(guān)制

度的規(guī)定，本文就改制完成企業(yè)的帳務(wù)處理提出一好范文版權(quán)所有些實(shí)際處理做法。

一、改制完成企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)相關(guān)聯(lián)的幾個(gè)事項(xiàng)

1、自改制評估基準(zhǔn)日到公司制企業(yè)設(shè)立登記日的有效期內(nèi)，原企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤而增加的凈資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)上繳國有資本持有單位，或經(jīng)國有資本持有單位同意，作為公司制企業(yè)國家獨(dú)享資本公積管理，留待以后擴(kuò)股時(shí)轉(zhuǎn)增國有股份；對原企業(yè)經(jīng)營虧損而減少的凈資產(chǎn)，由國有資本持有單位補(bǔ)足，或者由公司制企業(yè)用以后國有股份應(yīng)分得的股利補(bǔ)足。

2、改制企業(yè)改制完成的標(biāo)志，應(yīng)是企業(yè)領(lǐng)取新的企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照上所確定的企業(yè)設(shè)立登記日。

3、資產(chǎn)評估增值部分計(jì)提的折舊在會(huì)計(jì)制度中是允許，而且也是必須的，但是不允許在所得稅前抵扣，即應(yīng)做納稅調(diào)整或做相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

4、新改制的公司制企業(yè)應(yīng)根據(jù)上級主管部門批準(zhǔn)的改制方案的要求做相應(yīng)的帳務(wù)處理。如：改制后的公司承繼原企業(yè)的全部債權(quán)債務(wù)、原企業(yè)職工勞動(dòng)合同的解除等。

5、資產(chǎn)評估結(jié)果是國有資本持有單位出資折股的依據(jù)，自評估基準(zhǔn)日起一年內(nèi)有效。

6、自2003年1月1日新成立企業(yè)應(yīng)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。

7、會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的原企業(yè)清產(chǎn)核資的審計(jì)報(bào)告和新公司成立時(shí)的驗(yàn)資報(bào)告；

8、資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)出具的資產(chǎn)評估報(bào)告和有關(guān)部門的備案表。

二、企業(yè)改制過程中涉及到帳務(wù)調(diào)整的幾個(gè)階段及相應(yīng)會(huì)計(jì)處理

改制企業(yè)的帳務(wù)調(diào)整主要在如下四個(gè)階段進(jìn)行：

第一階段：改制企業(yè)對各類資產(chǎn)進(jìn)行全面清查階段的會(huì)計(jì)處理。

財(cái)政部財(cái)企[2002]313號文規(guī)定：改建企業(yè)應(yīng)當(dāng)對各類資產(chǎn)進(jìn)行全面清查登記，對各類資產(chǎn)以及債權(quán)債務(wù)進(jìn)行全面核對查實(shí)，編制改建日的資產(chǎn)負(fù)債表及財(cái)產(chǎn)清冊。資產(chǎn)清查的結(jié)果由國有資本持有單位委托中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)。資產(chǎn)清查的結(jié)果連同審計(jì)報(bào)告按照財(cái)政部有關(guān)企業(yè)資產(chǎn)損失管理的規(guī)定確認(rèn)處理。

在該階段，對清理出的各項(xiàng)資產(chǎn)盤盈、盤虧、毀損、報(bào)廢以及按國家規(guī)定統(tǒng)一清理掛帳而未處理的潛虧、虧損掛帳、產(chǎn)成品清查損失，報(bào)經(jīng)主管財(cái)政機(jī)關(guān)審批后沖減未分配利潤、盈余公積、資本公積，不足部分沖銷資本金。企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)調(diào)整分錄；

借：未分配利潤、盈余公積、資本公積、實(shí)收資本

貸：各項(xiàng)損失的資產(chǎn)類或負(fù)債類科目

第二階段：資產(chǎn)評估增減值的會(huì)計(jì)處理。

由于該部分涉及到企業(yè)所得稅的調(diào)整問題，即資產(chǎn)評估增值部分所計(jì)提的折舊不得在所得稅稅前抵扣，作該部分會(huì)計(jì)處理時(shí)，應(yīng)首先考慮對企業(yè)所得稅的影響。

在實(shí)際帳務(wù)處理過程中，如何將評估增減值一一計(jì)入到單項(xiàng)資產(chǎn)價(jià)值中去，涉及的工作量相當(dāng)大，實(shí)際處理時(shí)可考慮按照稅法規(guī)定采用綜合調(diào)整辦法。即將資產(chǎn)分類處理，如房屋建筑物評估增值時(shí)，可在固定資產(chǎn)房屋建筑物明細(xì)帳部分單列一項(xiàng)改制時(shí)評估增值明細(xì)項(xiàng)目；如機(jī)器設(shè)備評估減值，可在固定資產(chǎn)機(jī)器設(shè)備明細(xì)帳部分單列一項(xiàng)改制時(shí)評估減值明細(xì)項(xiàng)目。

因資產(chǎn)評估而引起相關(guān)資產(chǎn)價(jià)值的增減變化在實(shí)際帳務(wù)處理時(shí)可以有兩種方法：

第一種方法：企業(yè)選擇按評估價(jià)值計(jì)提折舊，增值部分的折舊按遞延稅款處理。

1、將評估價(jià)值入帳時(shí)：

借：相關(guān)資產(chǎn)評估增值額

貸：資本公積

貸：遞延稅款（評估增值額×所得稅稅率）

2、計(jì)提折舊、使用或攤銷，結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入應(yīng)納稅所得額時(shí)，其應(yīng)交的所得稅：借：遞延稅款

貸：應(yīng)交稅金----應(yīng)交所得稅。

第二種方法：企業(yè)選擇按評估價(jià)值計(jì)提折舊，增值部分的折舊在納稅申報(bào)時(shí)做納稅調(diào)整。

1、將評估價(jià)值入帳時(shí)：

借：相關(guān)資產(chǎn)評估增值額

貸：資本公積。

2、納稅時(shí)，調(diào)整每一納稅的應(yīng)納稅所得額，調(diào)整期限最長不超過10年。

有條件的企業(yè)，也可以按照每一項(xiàng)目的實(shí)際增減值情況逐項(xiàng)調(diào)整。

第三階段：改制評估基準(zhǔn)日至改制完成日利潤增減值的會(huì)計(jì)處理；

改制完成后，改制企業(yè)首先應(yīng)當(dāng)編制改制基準(zhǔn)日到改制完成日期間的損益表，確定該期間的損益情況，同時(shí)，還要編制改制完成日的資產(chǎn)負(fù)債表，確定改制完成日的資產(chǎn)狀況。其次與原上級主管部門共同確認(rèn)該期間的損益情況，必要時(shí)，也可聘請會(huì)計(jì)師事務(wù)所對該期間的損益情況進(jìn)行審計(jì)。最后，新公司應(yīng)與原上級主管部門協(xié)商該期間的損益

第四篇：旅游企業(yè)改制上市過程中的主要問題

2009年11月25日，國務(wù)院召開常務(wù)會(huì)議，討論并原則通過《關(guān)于加快發(fā)展旅游業(yè)的意見》，首次提出“把旅游業(yè)培育成國民經(jīng)濟(jì)的戰(zhàn)略性支柱產(chǎn)業(yè)”?？梢灶A(yù)見，未來幾年，將會(huì)有更多的從事旅游服務(wù)行業(yè)的企業(yè)（“旅游企業(yè)”）進(jìn)入資本市場。但實(shí)踐中，旅游企業(yè)在改制、重組、上市過程中，其主營業(yè)務(wù)、經(jīng)營模式、歷史沿革等方面存在著一些共性問題需要解決。

一、業(yè)務(wù)范圍、經(jīng)營資質(zhì)及其合法性

1.主營業(yè)務(wù)范圍

根據(jù)2006年12月1日施行的《風(fēng)景名勝區(qū)條例》(1)（“《條例》”）的規(guī)定，風(fēng)景名勝區(qū)的門票由風(fēng)景名勝區(qū)管理機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)出售，門票收入和風(fēng)景名勝資源有償使用費(fèi)實(shí)行收支兩條線管理；風(fēng)景名勝區(qū)管理機(jī)構(gòu)不得將規(guī)劃、管理和監(jiān)督等行政管理職能委托給企業(yè)或者個(gè)人行使。因此，自此條例實(shí)施以后，景區(qū)門票不能作為上市主體的收入。(2)

因此，旅游企業(yè)準(zhǔn)備改制上市，如果以前的主營業(yè)務(wù)收入中包含了門票收入，該等收入必須剝離；若此前門票收入所占比重較大，則需由券商及會(huì)計(jì)師判斷企業(yè)近三年主營業(yè)務(wù)是否發(fā)生重大變化。(3)

需要說明的是，有的企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入中包括了公園門票，根據(jù)現(xiàn)行法律法規(guī)及證監(jiān)會(huì)最近的審核動(dòng)向，如果該等公園不屬于風(fēng)景名勝區(qū)，其門票收入是可以進(jìn)入上市主體的。(4)

2.在景區(qū)內(nèi)獨(dú)家經(jīng)營的合法性

現(xiàn)有旅游行業(yè)上市公司及企業(yè)主要從事風(fēng)景名勝區(qū)內(nèi)的觀光車運(yùn)輸、索道、游艇、酒店等旅游服務(wù)業(yè)，且在某一類或幾類項(xiàng)目上為所在景區(qū)內(nèi)的獨(dú)家經(jīng)營。

根據(jù)《條例》的規(guī)定，風(fēng)景名勝區(qū)內(nèi)的交通、服務(wù)等項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)由風(fēng)景名勝區(qū)管理機(jī)構(gòu)依照有關(guān)法律、法規(guī)和風(fēng)景名勝區(qū)規(guī)劃，采用招標(biāo)等公平競爭的方式確定經(jīng)營者。但由于多數(shù)企業(yè)在《條例》頒布之前很久已開始從事旅游服務(wù)，因此它們的經(jīng)營資質(zhì)并不是通過公開競爭程序取得的，而是長期以來形成的一種事實(shí)狀態(tài)。隨著日后行業(yè)的進(jìn)入門檻越來越高，其他競爭者（尤其是外地競爭者）實(shí)際上很難再進(jìn)入這一市場。

《條例》頒布前就取得經(jīng)營資質(zhì)的企業(yè)進(jìn)行整改時(shí)，不宜簡單地在形式上滿足現(xiàn)行法律法規(guī)對經(jīng)營資質(zhì)的要求，還應(yīng)從企業(yè)乃至景區(qū)發(fā)展的持續(xù)性、穩(wěn)定性等方面綜合考量，(5)在券商及企業(yè)的配合下制訂適當(dāng)?shù)恼姆桨浮?/p>

二、主要資產(chǎn)

1.土地是否為劃撥土地、集體土地

由于旅游企業(yè)歷史上多為國企，因此其土地使用權(quán)不少為國有劃撥土地；而地域特征又使得其很可能存在使用集體土地的情況。(6)因此，在改制上市工作過程中，此類企業(yè)需特別關(guān)注其擁有的土地使用權(quán)是否存在重大權(quán)屬瑕疵；是否會(huì)對其正常生產(chǎn)經(jīng)營構(gòu)成負(fù)面影響；以及規(guī)范此類土地使用權(quán)所需要付出的成本。

2.公路等資產(chǎn)權(quán)屬的確定

以景區(qū)游覽（如觀光車運(yùn)輸、景區(qū)內(nèi)的賓館住宿、索道等）為主營業(yè)務(wù)的旅游企業(yè)，其資產(chǎn)中多含有景區(qū)公路及相關(guān)維護(hù)設(shè)施等資產(chǎn)（如護(hù)坡、欄桿、排水溝等）。這些資產(chǎn)或是以出資、增資等方式投入企業(yè)，或是當(dāng)?shù)卣疄榱吮阌诠芾矶D(zhuǎn)讓、劃撥給企業(yè)的。

企業(yè)是否可以擁有公路等公共基礎(chǔ)設(shè)施的所有權(quán)？如果僅從《物權(quán)法》(7)相關(guān)條款的字面意思來理解，似并不排除國家以外的其他主體可以擁有公路的所有權(quán)。(8)但是，目前國內(nèi)對于公路的所有權(quán)問題沒有形成通行的意見，實(shí)踐操作中似乎也有意無意地回避了這個(gè)問題。(9)

因此，此類資產(chǎn)權(quán)屬的認(rèn)定仍存在不確定性，并可能會(huì)對企業(yè)上市構(gòu)成障礙。此外，由于該等資產(chǎn)并不直接帶來收益，且企業(yè)每年需承擔(dān)巨額折舊。因此，企業(yè)可以將該等資產(chǎn)剝離至當(dāng)?shù)氐娘L(fēng)景名勝區(qū)管理機(jī)構(gòu)，公司每年向后者繳納資源有償使用費(fèi)用于維護(hù)保養(yǎng)。這種模式既能夠保證上市主體資產(chǎn)權(quán)屬明晰，又能夠減少企業(yè)的負(fù)擔(dān)。但是，企業(yè)應(yīng)當(dāng)注意避免使資產(chǎn)剝離對其經(jīng)營的連續(xù)性和穩(wěn)定性造成影響。

與公路類似的資產(chǎn)還有景區(qū)內(nèi)的水庫、蓄水池等，對這些資產(chǎn)處理思路與公路類似。

3.建設(shè)項(xiàng)目是否經(jīng)過審批

根據(jù)建設(shè)部1993年12月20日頒布的《風(fēng)景名勝區(qū)建設(shè)管理規(guī)定》及部分地方的規(guī)范性文件，建設(shè)單位在國家級風(fēng)景名勝區(qū)內(nèi)建設(shè)旅館建筑的，由省級建設(shè)主管部門審查后報(bào)國務(wù)院建設(shè)行政主管部門或其授權(quán)部門審批；屬于省級和縣（市）級風(fēng)景名勝區(qū)的，報(bào)省級建設(shè)行政主管部門或其授權(quán)部門審批。(10)國家重點(diǎn)風(fēng)景名勝區(qū)內(nèi)的重要建設(shè)項(xiàng)目定點(diǎn)和設(shè)計(jì)方案應(yīng)分別審批。具體程序?yàn)?，由市、地、州建設(shè)行政主管部門審查同意后，報(bào)省建設(shè)行政主管部門審批，并報(bào)國務(wù)院建設(shè)行政主管部門備案。除重要建設(shè)項(xiàng)目外，其他位于國家重點(diǎn)風(fēng)景名勝區(qū)內(nèi)的建設(shè)項(xiàng)目的定點(diǎn)和設(shè)計(jì)方案，由市、地、州建設(shè)行政主管部門審批。(11)此外，國家重點(diǎn)風(fēng)景名勝區(qū)內(nèi)的建設(shè)項(xiàng)目在施工、環(huán)保等方面需滿足的要求均較一般性項(xiàng)目更為嚴(yán)格。然而，實(shí)踐中，部分企業(yè)的一些重要建設(shè)項(xiàng)目并沒有按照上述要求進(jìn)行審批，先建后審的情況較為嚴(yán)重。

但是，如果企業(yè)不在上市申報(bào)之前取得相應(yīng)的審批或確認(rèn)文件，可能會(huì)對上市造成實(shí)質(zhì)性的障礙。因此，對于風(fēng)景名勝區(qū)內(nèi)的建設(shè)項(xiàng)目是否符合法律法規(guī)的特殊要求，企業(yè)應(yīng)該要求律師做重點(diǎn)核查；如在改制過程中興建的或者擬作為募投項(xiàng)目(13)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照規(guī)定流程報(bào)批。

4.免稅進(jìn)口設(shè)備海關(guān)監(jiān)管

旅游企業(yè)使用的部分進(jìn)口設(shè)備（如國內(nèi)尚不能生產(chǎn)的大型索道設(shè)備），因?qū)儆凇疤囟ǖ貐^(qū)、特定企業(yè)、有特定用途的貨物”而享受了減征或者免征關(guān)稅的優(yōu)惠。享受了此類稅收優(yōu)惠的進(jìn)口貨物，應(yīng)當(dāng)在法定的監(jiān)管年限內(nèi)接受海關(guān)監(jiān)管，并且只能用于特定地區(qū)、特定企業(yè)或者特定用途；未經(jīng)海關(guān)核準(zhǔn)并補(bǔ)繳關(guān)稅，不得移作他用，不得轉(zhuǎn)讓或者進(jìn)行其他處置。(14)否則，可能被海關(guān)處以沒收貨物、沒收違法所得、罰款等處罰，嚴(yán)重者甚至可能以走私罪追究刑事責(zé)任。(15)

據(jù)了解，有的旅游企業(yè)因地處少數(shù)民族地區(qū)，在進(jìn)口設(shè)備時(shí)享受了上述免征關(guān)稅的優(yōu)惠。但是由于企業(yè)在日常經(jīng)營中沒有注意到相關(guān)規(guī)定，在監(jiān)管期內(nèi)將進(jìn)口設(shè)備轉(zhuǎn)讓。為避免重要生產(chǎn)經(jīng)營設(shè)備存在權(quán)屬瑕疵，在上市申報(bào)前，企業(yè)需向原審批海關(guān)申請變更監(jiān)管，或者補(bǔ)稅以解除監(jiān)管。而前者所需履行的程序復(fù)雜、耗時(shí)過長；后者需繳納巨額稅款。這一問題對企業(yè)改制上市造成了很大的影響。

三、主體和歷史沿革

1.股東和實(shí)際控制人

根據(jù)《條例》規(guī)定，風(fēng)景名勝區(qū)管理機(jī)構(gòu)不得從事以營利為目的的經(jīng)營活動(dòng)，這實(shí)際上禁止了風(fēng)景名勝區(qū)管理機(jī)構(gòu)投資設(shè)立公司、進(jìn)行營利活動(dòng)。

但是，實(shí)踐中，不少旅游企業(yè)歷史上均存在當(dāng)?shù)仫L(fēng)景名勝區(qū)管理機(jī)構(gòu)投資入股的情況，甚至由風(fēng)景名勝區(qū)管理機(jī)構(gòu)絕對控股。但如果該等情況延續(xù)至今，則股東資格不符合《條例》的相關(guān)規(guī)定，建議企業(yè)在股份公司設(shè)立之前予以規(guī)范，或者請保薦人征詢證監(jiān)會(huì)的意見。(16)

此外，在規(guī)范這一問題時(shí)還，企業(yè)還應(yīng)注意：如果風(fēng)景名勝區(qū)管理機(jī)構(gòu)將其持有的股權(quán)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓（或歷史上曾經(jīng)進(jìn)行過轉(zhuǎn)讓的），是否會(huì)造成企業(yè)最近三年的實(shí)際控制人發(fā)生變化。一旦實(shí)際控制人發(fā)生變化，會(huì)對企業(yè)的上市時(shí)間進(jìn)度產(chǎn)生重大影響。

2.歷史沿革的合法合規(guī)性

從已有項(xiàng)目來看，旅游企業(yè)歷史上多存在國有成分乃至集體成分，且一般設(shè)立時(shí)間較早、設(shè)立時(shí)當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)環(huán)境也不發(fā)達(dá)。因此，企業(yè)在設(shè)立及歷史沿革過程中往往沒有嚴(yán)格按照法律規(guī)定的程序進(jìn)行。

所以，在處理這類項(xiàng)目時(shí)，企業(yè)設(shè)立時(shí)的股東出資，存續(xù)過程中的歷次增資、減資、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、公司注銷等，是否履行了法定程序尤其是國有資產(chǎn)管理程序、集體資產(chǎn)的處置是否符合當(dāng)時(shí)、當(dāng)?shù)赜嘘P(guān)集體資產(chǎn)的規(guī)定等，是律師需要核查和解決的重點(diǎn)問題。

四、公司治理結(jié)構(gòu)

1.董事、監(jiān)事、高管的兼職情況

根據(jù)《條例》第39條第2款的規(guī)定，風(fēng)景名勝區(qū)管理機(jī)構(gòu)的工作人員，不得在風(fēng)景名勝區(qū)內(nèi)的企業(yè)兼職。此舉目的在于強(qiáng)化政企分開，也避免政府機(jī)構(gòu)與民爭利。

但是，由于前文所述的歷史原因，旅游企業(yè)多存在（或歷史上曾經(jīng)存在）董事、監(jiān)事、高管由當(dāng)?shù)仫L(fēng)景名勝區(qū)工作人員兼任的情況。甚至有的企業(yè)和當(dāng)?shù)氐娘L(fēng)景名勝區(qū)管理機(jī)構(gòu)實(shí)際上是“一套人馬、兩塊牌子”。因此，為符合上市要求，如果存在兼職情況的則必須進(jìn)行規(guī)范。

在處理人員兼職問題時(shí)同樣應(yīng)當(dāng)注意：為企業(yè)設(shè)計(jì)的方案是否會(huì)造成近三年董事、高管發(fā)生重大變更。如處置不當(dāng)，將會(huì)影響企業(yè)改制上市的進(jìn)度。

2.獨(dú)立性

除前文提到的人員兼職問題外，旅游企業(yè)在資產(chǎn)、機(jī)構(gòu)等方面也都或多或少的存在與當(dāng)?shù)卣⒖毓晒蓶|混同的情形，有時(shí)還存在資金被控股股東占用、為大股東或?qū)嶋H控制人提供擔(dān)保等情形。此外，由于旅游企業(yè)往往是當(dāng)?shù)氐呢?cái)政支柱之一，因此在日常經(jīng)營過程中受當(dāng)?shù)卣挠绊懸脖容^大。

因此，此類企業(yè)的獨(dú)立性也是需要給與重點(diǎn)關(guān)注并予以解決的問題之一。但是，此類問題往往涉及多方面的利益關(guān)系，企業(yè)應(yīng)當(dāng)把握好處理問題的方法和度，以合理協(xié)調(diào)各方利益。

五、上市募集資金投資的項(xiàng)目

旅游企業(yè)擬定的以上市募集的資金進(jìn)行投資的項(xiàng)目，一般也多用于旅游服務(wù)領(lǐng)域，如新景區(qū)的開發(fā)、設(shè)備的更新、興建高檔酒店等。在具體方式上可能是收購現(xiàn)有其他主體的股權(quán)或資產(chǎn)，或者由自己新建。在論證募集資金投資項(xiàng)目時(shí)應(yīng)注意：如果是采取收購的方式（無論資產(chǎn)收購還是股權(quán)收購），目標(biāo)公司同樣可能存在本文所述的問題，因此企業(yè)一定要做好前期的盡職調(diào)查，甄別其是否具有投資價(jià)值、是否存在實(shí)質(zhì)性的法律障礙；如果擬自己新建，則應(yīng)當(dāng)注意嚴(yán)格按照現(xiàn)行法律法規(guī)的要求，履行相應(yīng)的審批程序。如果擬在自然保護(hù)區(qū)或風(fēng)景名勝區(qū)內(nèi)進(jìn)行旅游開發(fā)，所需審批級別較高，前期論證、準(zhǔn)備時(shí)間會(huì)較長。(17)因此，為保證上市工作進(jìn)度，公司應(yīng)盡早著手進(jìn)行這方面的工作。

六、結(jié)語

由于旅游企業(yè)必須依附于當(dāng)?shù)氐穆糜钨Y源方能生存發(fā)展，而旅游資源又屬于國家所有，因此這類企業(yè)在發(fā)展過程中與當(dāng)?shù)卣畬?shí)際上形成了相互依存的關(guān)系。一方面，企業(yè)的發(fā)展有賴于政府對當(dāng)?shù)芈糜钨Y源的開發(fā)和維護(hù)，以及給予政策上的支持和優(yōu)惠；另一方面，企業(yè)往往也是當(dāng)?shù)卣匾呢?cái)政收入來源，并且在相當(dāng)程度上承擔(dān)了政府職能（如景區(qū)設(shè)施的維護(hù)、當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)文化的發(fā)展、當(dāng)?shù)鼐用窬蜆I(yè)、政府接待以及當(dāng)?shù)匦蜗笮麄鞯龋？梢哉f，行業(yè)和資源的特殊性導(dǎo)致了這類企業(yè)在獨(dú)立性方面或多或少存在一些問題。因此，旅游企業(yè)在改制上市的過程中可能會(huì)牽涉到方方面面復(fù)雜的利益關(guān)系。如果強(qiáng)行打破目前這種經(jīng)長期博弈而形成的利益平衡，不僅企業(yè)和當(dāng)?shù)卣畷?huì)付出巨大的成本，還會(huì)給中介機(jī)構(gòu)尤其是律師帶來巨大的道德風(fēng)險(xiǎn)。鑒于上述原因，旅游企業(yè)應(yīng)當(dāng)在充分盡職調(diào)查的基礎(chǔ)上，合理論證究竟是以現(xiàn)有公司為主體上市，還是成立新公司。如果實(shí)質(zhì)性問題太多且難以解決（尤其是在很多重要的基礎(chǔ)資料已經(jīng)遺失的情況下），新成立公司并規(guī)范運(yùn)行三年后再上市的成本可能更低。（責(zé)任編輯：宋哲）

注釋:

(1)《風(fēng)景名勝區(qū)條例》由國務(wù)院（第474號令）于2006年9月19日頒布。

(2)2006年以前，由于沒有相關(guān)規(guī)定，一些景區(qū)的門票收入也進(jìn)入上市公司。如黃山旅游（600054）2009披露，公司1996年8月13日與黃山風(fēng)景區(qū)管理委員會(huì)簽訂了關(guān)于授權(quán)管理黃山風(fēng)景區(qū)門票事宜的協(xié)議，協(xié)議期限截止2036年。根據(jù)該協(xié)議，公司每年將門票收入減營業(yè)稅及附加和票房成本后凈額的50%，按季支付給黃山風(fēng)景區(qū)管理委員會(huì)，作為黃山風(fēng)景區(qū)門票專營權(quán)使用費(fèi)。但《條例》實(shí)施以后，上述做法的參考價(jià)值已經(jīng)不大。

(3)《首次公開發(fā)行股票并上市管理辦法》（中國證監(jiān)會(huì)令第32號）第12條。該辦法由證監(jiān)會(huì)于2006年5月17日頒布，自2006年5月18日起施行。

(4)如2007年上市的三特索道（002159），其收入中包含有南灣猴島公園、海南熱帶飛禽世界、湖北坪壩營景區(qū)的門票收入。證監(jiān)會(huì)就此專門反饋意見，要求核查“這些公園是否屬于建設(shè)部主管的風(fēng)景名勝區(qū)”。發(fā)行人律師進(jìn)行核查后認(rèn)為，該等公園不屬于建設(shè)部主管的風(fēng)景名勝區(qū)。

(5)事實(shí)上，正是因?yàn)檫@些企業(yè)（多為當(dāng)?shù)氐膰鵂I企業(yè)）在風(fēng)景名勝區(qū)尚未開發(fā)或開發(fā)初期，投入大量的人力、物力、財(cái)力對當(dāng)時(shí)尚十分惡劣的自然環(huán)境進(jìn)行開發(fā)建設(shè)，才造就了如今便利的交通、旖旎而安全的景點(diǎn)、完善的配套服務(wù)?？陀^的說，企業(yè)現(xiàn)階段獲得的收益與其之前的巨大投入是分不開的。但如果因?yàn)楦闹粕鲜卸鴱?qiáng)行要求企業(yè)按照公開程序重新取得景區(qū)內(nèi)的經(jīng)營資格，不僅可能使企業(yè)喪失此等資質(zhì)從而一蹶不振，亦有可能對風(fēng)景區(qū)服務(wù)質(zhì)量、環(huán)境保護(hù)、當(dāng)?shù)氐亩愂蘸途蜆I(yè)等諸多方面造成不利影響。

(6)具體表現(xiàn)形式可能為向當(dāng)?shù)丶w組織租賃土地使用權(quán)、未經(jīng)法定程序直接向當(dāng)?shù)丶w組織購買土地使用權(quán)等，用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營等。

(7)《中華人民共和國物權(quán)法》由第十屆全國人民代表大會(huì)第五次會(huì)議于2007年3月16日通過，自2007年10月1日起施行。

(8)《物權(quán)法》第52條第2款：“鐵路、公路、電力設(shè)施和油氣管道等基礎(chǔ)設(shè)施，依照法律規(guī)定為國家所有的，屬于國家所有。”

(9)最高人民法院物權(quán)法研究小組主編的《中華人民共和國物權(quán)法條文理解與適用》中指出：“審判實(shí)踐中，人民法院應(yīng)當(dāng)按照法律規(guī)定，……對應(yīng)當(dāng)屬于國有的鐵路、公路等基礎(chǔ)設(shè)施，按照國家所有權(quán)原則處理；除此之外，對應(yīng)當(dāng)屬于其他投資主體的，按照?誰投資，誰收益?的原則處理?？傊?，應(yīng)正確界定國家所有權(quán)與其他所有權(quán)的關(guān)系，在審判實(shí)踐中正確理解和把握法律規(guī)定的內(nèi)涵?！?/p>

但是，四川省交通廳、交通廳公路局、交通廳法規(guī)處等部門的工作人員對于針對該問題的咨詢，給出的結(jié)論卻并不一致。有的工作人員認(rèn)為，公路的所有權(quán)均歸國家所有，即使是由其他主體投資修建，其也只能享有經(jīng)營權(quán)而非所有權(quán)；有的工作人員表示，在他們的日常工作中均盡量避免提及公路所有權(quán)這個(gè)概念，主要是從經(jīng)營、維護(hù)權(quán)的角度著手。還有人表示，其個(gè)人認(rèn)為其他主體應(yīng)該可以享有公路所有權(quán)，但是由

于法律規(guī)定不明確，實(shí)踐中未見這種處理方式。然而，當(dāng)我們詢問交通主管部門或者其他部門是否可以對公路的所有權(quán)進(jìn)行登記、或頒發(fā)類似于房產(chǎn)證之類的權(quán)屬證書時(shí)，所有的人員無一例外的給予了否定的答復(fù)。

(10)具體規(guī)定可見建設(shè)部《風(fēng)景名勝區(qū)建設(shè)管理規(guī)定》第5條、第6條。

(11)《四川省風(fēng)景名勝區(qū)建設(shè)管理辦法》第6條、第7條。

(12)較典型的如：某企業(yè)在國家4A級風(fēng)景名勝區(qū)內(nèi)投資2億多元建設(shè)了一家四星級酒店，經(jīng)核查，其大部分審批程序均未履行。

(13)募投項(xiàng)目，即以IPO募集的資金投資的項(xiàng)目。

(14)見《中華人民共和國海關(guān)法》第57條。《中華人民共和國海關(guān)法》于1987年1月22日經(jīng)第六屆全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第十九次會(huì)議通過，于 2000年7月8日經(jīng)第九屆全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第十六次會(huì)議修正，修訂自2001年1月1日起施行。

(15)具體規(guī)定可參見《海關(guān)法》第37條、第57條、第82條和第86條，《進(jìn)出口關(guān)稅條例》第49條和

第55條，《海關(guān)進(jìn)出口貨物征稅管理辦法》第75條和第76條，《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》第7條、第9條、第18條和第23條，《刑法》第153條和第154條。

(16)據(jù)調(diào)研，目前的部分已上市的旅游行業(yè)公司，如峨眉旅游、黃山旅游、桂林旅游等公司等。這些公司的實(shí)際控制人均為風(fēng)景名勝區(qū)的管理機(jī)構(gòu)，但鑒于上述公司的上市時(shí)間較早，且當(dāng)時(shí)《條例》尚未頒布，該等公司的案例對公司的借鑒意義不大。

(17)如《政府核準(zhǔn)的投資項(xiàng)目目錄》（四川省2004年本）規(guī)定：“國家重點(diǎn)風(fēng)景名勝區(qū)、國家自然保護(hù)區(qū)、國家重點(diǎn)文物保護(hù)單位區(qū)域內(nèi)總投資5000萬元及以上旅游開發(fā)和資源保護(hù)設(shè)施，世界自然、文化遺產(chǎn)保護(hù)區(qū)內(nèi)總投資3000萬元及以上項(xiàng)目由國務(wù)院投資主管部門核準(zhǔn)；其余項(xiàng)目中，按隸屬關(guān)系由國務(wù)院行業(yè)主管部門或地方各級政府投資主管部門核準(zhǔn)，其中：國家重點(diǎn)風(fēng)景名勝區(qū)、國家自然保護(hù)區(qū)、國家重點(diǎn)文物保護(hù)單位區(qū)域內(nèi)總投資3000萬元及以上旅游開發(fā)和資源保護(hù)設(shè)施，其他世界自然、文化遺產(chǎn)保護(hù)區(qū)內(nèi)項(xiàng)目由省政府投資主管部門核準(zhǔn)；省級風(fēng)景名勝區(qū)、省級自然保護(hù)區(qū)、省級重點(diǎn)文物保護(hù)單位，省級及以上森林公園、地質(zhì)公園保護(hù)區(qū)內(nèi)總投資5000萬元及以上旅游開發(fā)和資源保護(hù)設(shè)施項(xiàng)目由省政府投資主管部門核準(zhǔn)，其中總投資2億元及以上的項(xiàng)目報(bào)省政府核準(zhǔn)；其余項(xiàng)目由市（州）、縣級政府投資主管部門核準(zhǔn)?！贝送猓鶕?jù)我們向四川省發(fā)改委就電話咨詢的結(jié)果，所有建設(shè)項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)由項(xiàng)目投資單位向市（州）發(fā)改部門提出書面申請，然后根據(jù)投資金額層層審批。

第五篇：企業(yè)改制過程中的稅收問題小結(jié)

企業(yè)改制過程中的稅收問題小結(jié)

(2010-08-01 22:06:39)

一、所得稅問題

（一）整體變更

1、資本公積、盈余公積及未分配利潤中屬于個(gè)人股東的部份：1）股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個(gè)人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個(gè)人所得，不征收個(gè)人所得稅?！靖鶕?jù)規(guī)則，此處的資本公積僅限于由于股份溢價(jià)形成的部分?！?）盈余公積及未分配利潤轉(zhuǎn)增股本時(shí)應(yīng)當(dāng)繳納所得稅，股份制企業(yè)用盈余公積金及未分配利潤轉(zhuǎn)增股本屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個(gè)人取得的紅股數(shù)額，應(yīng)作為個(gè)人所得征稅。3）稅款由股份有限公司在有關(guān)部門批準(zhǔn)增資、公司股東會(huì)決議通過后代扣代繳。【《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》（國稅發(fā)[1997]198號）】【這里的“資本公積金”是有特定內(nèi)涵的，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過程中個(gè)人股增值所得應(yīng)納個(gè)人所得稅的批復(fù)》、《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》（國稅發(fā)[１９９７]１９８號）中所表述的“資本公積金”是指股份制企業(yè)股票溢價(jià)發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此轉(zhuǎn)增股本由個(gè)人取得的數(shù)額，不作為應(yīng)稅所得征收個(gè)人所得稅；而與此不相符合的其他資本公積金分配個(gè)人所得部分，應(yīng)當(dāng)依法征收個(gè)人所得稅。】

2、資本公積、盈余公積及未分配利潤中屬于法人股東的部份：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕118號）規(guī)定，“除另有規(guī)定者外，不論企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)中對投資采取何種方法核算，被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本）時(shí)，投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)”。因此，有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司視同于利潤分配行為，按以下原則處理：1）資本公積不屬于利潤分配行為，不繳納企業(yè)所得稅?！咀⒁猓颂帒?yīng)不僅局限于股本溢價(jià)形成的資本公積，盡管國稅局最新文件中也僅提及股本溢價(jià)形成的資本公積】2）盈余公積和未分配利潤進(jìn)行轉(zhuǎn)增時(shí)視同利潤分配行為。不同于個(gè)人股東，公司制企業(yè)進(jìn)行分紅時(shí)法人股東是不需要繳納所得稅，與企業(yè)其他收入、成本及費(fèi)用等科目一起合并計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，不然就會(huì)存在重復(fù)交稅；但如果法人股東與公司所適用的所得稅率不一致時(shí)，法人股東是需要補(bǔ)繳所得稅差額部份。

3、用資產(chǎn)評估增值形成的資本公積轉(zhuǎn)增實(shí)收資本應(yīng)繳納個(gè)人所得稅。注意，這種情形應(yīng)該是不允許的，公司不能用將評估增值調(diào)整財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)（必須滿足法定重估和權(quán)屬轉(zhuǎn)移兩個(gè)條件才可以調(diào)整賬務(wù)），因而也不能將該部分增值計(jì)入到資本公積，也就不能轉(zhuǎn)為資本，否則，會(huì)存在出資不實(shí)的嫌疑；相關(guān)案例請參考金風(fēng)科技（002202）招股意向書第52頁。由于不允許，因而不存在繳個(gè)人所得稅的問題。

4、外商投資企業(yè)整體變更，外資股東是否存在所得稅。如果是自然人股東，由于外籍自然人股東取得的股息紅利是免所得稅的，因此可以不用交所得稅；如果是法人股東，根據(jù)取得收益繼續(xù)投入公司免所得稅而整體變更應(yīng)該屬于該種情況，因此外資法人也是不用交納所得稅的。

（二）改制設(shè)立評估增值

1、個(gè)人股東從被投資企業(yè)取得的、以企業(yè)資產(chǎn)評估增值轉(zhuǎn)增個(gè)人股本的部分，屬于企業(yè)對個(gè)人股東股息、紅利性質(zhì)的分配，按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。稅款由企業(yè)在轉(zhuǎn)增個(gè)人股本時(shí)代扣代繳?！舅拇ㄊ〉胤蕉悇?wù)局關(guān)于對企業(yè)資產(chǎn)評估增值轉(zhuǎn)增資本征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)(川地稅函[2003]第205號)】

2、個(gè)人以評估增值的非貨幣性資產(chǎn)對外投資取得股權(quán)的，對個(gè)人取得相應(yīng)股權(quán)價(jià)值高于該資產(chǎn)原值的部分，屬于個(gè)人所得，按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。稅款由被投資企業(yè)在個(gè)人取得股權(quán)時(shí)代扣代繳?！尽蛾P(guān)于資產(chǎn)評估增值計(jì)征個(gè)人所得稅問題的通知》國稅發(fā)[2008]115號】【注意：據(jù)說該文雖然已經(jīng)出臺(tái)但是實(shí)際執(zhí)行效果并不理想，也就是說還存在不繳納個(gè)人所得稅的情況?！?/p>

3、企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)出資時(shí)，資產(chǎn)評估增值部份按以下情況處理：1）以整體資產(chǎn)出資時(shí)，收到的對價(jià)是被投資方的股權(quán)(即整體資產(chǎn)評估增值部份屬于股權(quán)支付對價(jià))暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)評估增值部份的所得或損失。2）以其它非貨幣性資產(chǎn)出資時(shí)，應(yīng)當(dāng)將其非貨幣性資產(chǎn)評估增值額部份計(jì)入應(yīng)納稅所得額，繳納企業(yè)所得稅。【《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕118號）】

（三）企業(yè)改制時(shí)將產(chǎn)權(quán)以股份形式量化到個(gè)人

1、根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于聯(lián)想集團(tuán)改制員工取得的用于購買企業(yè)國有股權(quán)的勞動(dòng)分紅征收個(gè)人所得稅問題的通知》（國稅函[2001]832號）的稅收要求，個(gè)人無償獲得的股份時(shí)應(yīng)當(dāng)按以下方法繳納：1）企業(yè)在公司制改造時(shí)將有關(guān)資產(chǎn)無償以股份方式量化到個(gè)人時(shí)，包括企業(yè)將歷年積存的勞動(dòng)分紅以股份形式量化到個(gè)人時(shí)，都必須按“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅，稅款由公司代扣代繳。2）公司給員工免費(fèi)贈(zèng)送股票（股權(quán)），無償給職工配股時(shí)，其實(shí)質(zhì)上是公司將一部分股份無償轉(zhuǎn)讓給雇員。對個(gè)人取得的這部分股份屬于因受雇而取得的報(bào)酬，應(yīng)按取得股權(quán)的公允價(jià)值（或市價(jià)），依照“工資薪金所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。

2、根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅[1999]45號）的規(guī)定，科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形式獎(jiǎng)勵(lì)個(gè)人時(shí)，執(zhí)行以下個(gè)人所得稅政策：科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形式給予個(gè)人獎(jiǎng)勵(lì)，獲獎(jiǎng)人在取得股份、出資比例時(shí)，暫不繳納個(gè)人所得稅；取得按股份、出資比例分紅或轉(zhuǎn)讓股權(quán)、出資比例所得時(shí)，應(yīng)依法繳納個(gè)人所得稅。

二、增值稅和營業(yè)稅

改制設(shè)立時(shí)的非貨幣性資產(chǎn)出資行為會(huì)涉及到增值稅、營業(yè)稅。企業(yè)主要資產(chǎn)形態(tài)可以分為有形動(dòng)產(chǎn)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。其中：有形動(dòng)產(chǎn)屬于增值稅的征收范圍，而無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)屬于營業(yè)稅的征收范圍。

（一）增值稅

1、當(dāng)企業(yè)以整體經(jīng)營性資產(chǎn)出資并發(fā)起設(shè)立公司時(shí)，屬于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)，即整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問題的批復(fù)》（國稅［2002］420號）規(guī)定：轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅?！咀⒁猓Ａ羯鲜泄練べY源，而將上市公司全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給控股公司，不適用這一規(guī)定】

2、當(dāng)企業(yè)以貨物出資時(shí)，應(yīng)當(dāng)視同貨物銷售繳納增值稅。上述所指貨物包括企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)中的存貨、固定資產(chǎn)中機(jī)器設(shè)備、運(yùn)輸工具、及其它辦公物品等動(dòng)產(chǎn)?！咀⒁猓哼m用稅率并非17%《關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2009]9號）】

3、對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地(房地產(chǎn))作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅?！娟P(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知】【注意：國稅局也曾作出過要求征收土地增值稅的荒唐批復(fù)】

（二）營業(yè)稅

1、當(dāng)企業(yè)以不動(dòng)產(chǎn)、無形資產(chǎn)出資時(shí)，根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號規(guī)定）規(guī)定不需要繳納營業(yè)稅。

三、契稅

（一）企業(yè)改制重組

根據(jù) 2008年12月29日財(cái)政部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合公布《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財(cái)稅[2008]175號）以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組契稅政策若干執(zhí)行問題的通知》，2009年1月1日至2011年12月31日，對于企業(yè)改制重組時(shí)所涉及的契稅可以享受以下優(yōu)惠政策：

1、非公司制企業(yè)整體改建為有限責(zé)任公司(含國有獨(dú)資公司)或股份有限公司，或者有限責(zé)任公司整體改建為股份有限公司的，對改建后的公司承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。

2、非公司制國有獨(dú)資企業(yè)或國有獨(dú)資有限責(zé)任公司，以其部分資產(chǎn)與他人組建新公司，且該國有獨(dú)資企業(yè)(公司)在新設(shè)公司中所占股份超過50％的，對新設(shè)公司承受該國有獨(dú)資企業(yè)(公司)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。

3、國有控股公司以部分資產(chǎn)投資組建新公司，且該國有控股公司占新公司股份85%以上的，對新公司承受該國有控股公司土地、房屋權(quán)屬免征契稅。上述所稱國有控股公司，是指國家出資額占有限責(zé)任公司資本總額50%以上，或國有股份占股份有限公司股本總額50%以上的國有控股公司。

4、在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中，單位、個(gè)人承受企業(yè)股權(quán)，企業(yè)上地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅。

5、對于企業(yè)合并和分立，企業(yè)承受原各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。

6、企業(yè)改制重組過程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅。

7、企業(yè)改制重組過程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅?！?75號文所涉及內(nèi)容卻并不都是最新的，它是在《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財(cái)稅[2003]184號）（以下簡稱財(cái)稅[2003]184號）、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于延長企業(yè)改制重組若干契稅政策執(zhí)行期限的通知》（財(cái)稅[2006]41號）（以下簡稱財(cái)稅[2006]41號）及《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組契稅政策有關(guān)問題解釋的通知》（國稅函[2006]844號）（以下簡稱國稅函[2006]844號）的基礎(chǔ)上進(jìn)行的修改和完善，就執(zhí)行期而言也是對原有文件的一種延續(xù)?！?/p>

8、以土地、房屋權(quán)屬作價(jià)投資入股的，視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買賣征收契稅；土地租賃行為不屬于契稅征收范圍?！尽秶叶悇?wù)總局關(guān)于以土地、房屋作價(jià)出資及租賃使用土地有關(guān)契稅問題的批復(fù)》（國稅函[2004]322號）】

（二）事業(yè)單位改制

事業(yè)單位按照國家有關(guān)規(guī)定改制為企業(yè)的過程中，投資主體沒有發(fā)生變化的，對改制后的企業(yè)承受原事業(yè)單位土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。投資主體發(fā)生變化的，改制后的企業(yè)按照《中華人民共和國勞動(dòng)法》等有關(guān)法律法規(guī)妥善安置原事業(yè)單位全部職工，其中與原事業(yè)單位全部職工簽訂服務(wù)年限不少于三年勞動(dòng)用工合同的，對其承受原事業(yè)單位的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅；與原事業(yè)單位30%以上職工簽訂服務(wù)年限不少于三年勞動(dòng)用工合同的，對其承受原事業(yè)單位的土地、房屋權(quán)屬，減半征收契稅。

2、事業(yè)單位改制過程中，改制后的企業(yè)以出讓或國家作價(jià)出資（入股）方式取得原國有劃撥土地使用權(quán)的，不屬于本通知規(guī)定的契稅減免稅范圍，應(yīng)按規(guī)定繳納契稅。【《關(guān)于事業(yè)單位改制有關(guān)契稅政策的通知》（財(cái)稅[2010]22 號）】

四、稅收優(yōu)惠的合法性

根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，與稅收法律、行政法規(guī)相抵觸，或未經(jīng)過法律、法規(guī)的明確授權(quán)地方政府自行制定的地方性稅收法規(guī)和地方政府規(guī)章，不能作為公司享受所得稅優(yōu)惠的法律依據(jù)。實(shí)踐中，發(fā)行監(jiān)管部門一般關(guān)注發(fā)行企業(yè)以下稅收問題：

1、發(fā)行企業(yè)發(fā)行前三年所享受的稅收優(yōu)惠政策與國家法規(guī)政策是否存在不符，如果企業(yè)享受的稅收優(yōu)惠政策存在著與現(xiàn)行稅收法律、行政法規(guī)不符或者越權(quán)審批的情況，發(fā)行企業(yè)應(yīng)當(dāng)提供省級稅務(wù)部門出具的確認(rèn)文件，并由律師出具法律意見，發(fā)行企業(yè)同時(shí)在招股文件中提示可能被追繳稅款的重大風(fēng)險(xiǎn)提示；

2、發(fā)行企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分披露發(fā)行前三年有無稅收方面的違法、違規(guī)行為，是否受到稅務(wù)部門的處罰。

3、對于不符合國家稅法規(guī)定的或者違反國家稅法的地方性稅收優(yōu)惠政策可能存在被追繳(包括滯納金)風(fēng)險(xiǎn)，一般要求由發(fā)行前原股東承諾承擔(dān)?！径愂照鞴芊ㄖ械倪@條規(guī)定實(shí)在沒有被嚴(yán)格執(zhí)行，地方違規(guī)稅收優(yōu)惠政策比比皆是。新近真實(shí)案例，請參見得利斯（002330）：地方稅務(wù)局越權(quán)批準(zhǔn)延緩繳稅，保薦人和律師有明確意見?！?/p>