第一篇：保險(xiǎn)會(huì)計(jì)披露制度的國際比較研究與啟示

保險(xiǎn)會(huì)計(jì)披露制度的國際比較研究與啟示

一、研究背景

綜觀國際保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展歷程，20世紀(jì)90年代以后，隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化和保隊(duì)全球化的進(jìn)一步拓展，世界各國保險(xiǎn)市場之間的聯(lián)系更加緊密，保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)間的競爭愈發(fā)激烈。特別是在衍生保險(xiǎn)產(chǎn)品創(chuàng)新迅猛發(fā)展以及保險(xiǎn)市場網(wǎng)絡(luò)化、信息化的新形勢下，經(jīng)濟(jì)中不確定因素急劇增長，潛在的保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)逐漸顯現(xiàn)，破產(chǎn)危機(jī)頻頻爆發(fā)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，20世紀(jì)70年代末到90年代中期，全世界共有600多家保險(xiǎn)公司出現(xiàn)償付能力問題，其中美國占60％以上，歐州占10％左右。以美國為例，從20世紀(jì)70年代中期到90年代初期，美國保險(xiǎn)業(yè)曾出現(xiàn)過較大規(guī)模的償付能力危機(jī)，僅就壽險(xiǎn)公司而言，經(jīng)營失敗的數(shù)量達(dá)300多家。

20世紀(jì)90年代后期，日本壽險(xiǎn)公司出現(xiàn)了大規(guī)模倒閉現(xiàn)象。特別是1997年爆發(fā)的亞洲金融危機(jī)給東南亞各國的經(jīng)濟(jì)造成一系列不良后果，白1997年“日產(chǎn)生命”破產(chǎn)以后，日本先后共有7家壽險(xiǎn)公司倒閉，給世界壽險(xiǎn)業(yè)帶來巨大震動(dòng)。探析近些年來全球爆發(fā)的保險(xiǎn)償付能力危機(jī)，就會(huì)發(fā)現(xiàn)不能承擔(dān)的高信用率即預(yù)定利率，資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)過于集中，流動(dòng)性差，缺乏風(fēng)險(xiǎn)管理的制度、技術(shù)和資本，缺乏全球性監(jiān)管的有效措施是保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)日益增強(qiáng)的深層原因。而保險(xiǎn)會(huì)計(jì)體系缺乏透明度、保險(xiǎn)業(yè)過度的信息屏蔽、市場約束力量薄弱是造成保險(xiǎn)體系累積性風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致全球償付危機(jī)的重要根源。增加保險(xiǎn)運(yùn)行透明度、規(guī)范信息披露制度已成為當(dāng)今保險(xiǎn)業(yè)運(yùn)行與監(jiān)管的重要問題。因此，在國際上加強(qiáng)和改善保險(xiǎn)會(huì)計(jì)信息披露制度，已成為完善監(jiān)管制度、進(jìn)行有效監(jiān)管的重要內(nèi)容。

當(dāng)前我國正處于保險(xiǎn)經(jīng)濟(jì)體制改革的關(guān)鍵時(shí)期，我國保險(xiǎn)市場已處于完全開放狀態(tài)，保險(xiǎn)體系逐步與國際保險(xiǎn)體系全面接軌，大量的外資保險(xiǎn)公司正在迅速進(jìn)駐我國市場，我國保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)面對來自跨國金融集團(tuán)的強(qiáng)力挑戰(zhàn)，保險(xiǎn)市場的競爭愈來愈激烈。提高保險(xiǎn)公司信息披露水平是我國進(jìn)一步完善市場經(jīng)濟(jì)體制，強(qiáng)化市場約束，提高保險(xiǎn)信息透明度的必然要求和參與國際保險(xiǎn)競爭的重要條件。上市保險(xiǎn)公司的日益增多，保險(xiǎn)公司業(yè)務(wù)的創(chuàng)新，保險(xiǎn)公司對新興技術(shù)的采用，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)信息的透明化、明朗化、公開化已成為保險(xiǎn)公司必須履行的一項(xiàng)強(qiáng)制性義務(wù)。因此，保險(xiǎn)公司如何進(jìn)行會(huì)計(jì)信息披露滿足各方?jīng)Q策需要成為會(huì)計(jì)、保險(xiǎn)、證券理論界和實(shí)務(wù)界愈為關(guān)注的課題。本文試圖通過國外保險(xiǎn)會(huì)計(jì)信息披露制度的文獻(xiàn)綜述和比較研究，對我國保險(xiǎn)會(huì)計(jì)信息披露制度的完善作出理論上的闡釋，提出現(xiàn)實(shí)的構(gòu)想與設(shè)計(jì)。

二、國外關(guān)于保險(xiǎn)會(huì)計(jì)信息披露的文獻(xiàn)綜述

（一）控制論中對有關(guān)“信息”概念的分析

按照控制論創(chuàng)始人維納的理論，信息是消除不確定性的東西，是對人類社會(huì)活動(dòng)、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的客觀反饋，是對事物本質(zhì)的傳導(dǎo)，它具有事物自身反映的真實(shí)性、相關(guān)性和及時(shí)性。在不確定的現(xiàn)實(shí)環(huán)境中，經(jīng)濟(jì)主體的決策主要依賴于信息。所謂信息披露也主要就是傳遞信息計(jì)量的過程，并將信息計(jì)量的結(jié)果用一定的形式傳遞給外部信息使用者以便于他們決策。由于信息成本及公共品等原因，經(jīng)營者一般不愿或盡量少披露信息，造成在經(jīng)營者（信息供給方）和投資者與債權(quán)人（信息需求方）之間的信息不對稱，以及信息分布的不均衡。更嚴(yán)重的是，因受經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)動(dòng)，還可能出現(xiàn)市場欺詐和市場操縱，嚴(yán)重危害了市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。因此，建立統(tǒng)一協(xié)調(diào)的信息披露制度，約束信息供給方的行為，對于增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行透明度、維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)的有序運(yùn)行具有重大的意義，信息披露制度的完善與否直接決定著市場運(yùn)作的效率水平。

（二）信息論中有關(guān)“信息”概念的分析

信息論創(chuàng)始人申農(nóng)（c．E．Shannon）從信息量的角度出發(fā)，認(rèn)為信息是人們對事物了解的不確定性的度量，每一次信息的獲取都是一次減少或消除事物的不確定性的過程。申農(nóng)提出的信息可以用兩次不定性之差來表示，即：I=S（Q／X）-S（Q／x?）上式中，I代表信息，Q表示對某事的疑問，s表示不確定性，x為收到信息前關(guān)于Q的知識，x?為收到信息后關(guān)于Q的知識。該式表示的意思是，如果消息的內(nèi)容是收到人已知的，那么該人收到消息后就不會(huì)引起知識的變化，不定性沒有消除或減少；反之，如果收到人對消息的內(nèi)容事先并不知道，那么收到后就會(huì)引起知識的變化，不確定性就有所減少或消除。因此，從上式可以看出，只有通過信息擁有者的信息處理和傳遞，才能消除由于信息不充分、不對稱引發(fā)的事物不確定性，減少對系統(tǒng)內(nèi)外部事物的不利影響。

（三）關(guān)于保險(xiǎn)信息的不對稱性

美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家肯尼斯？阿羅認(rèn)為，保險(xiǎn)公司中很可能存在著經(jīng)營狀況和道德操守欠佳的公司。在投保人或潛在投資人與保險(xiǎn)公司交易的過程中，保險(xiǎn)公司掌握的有關(guān)自身的信息遠(yuǎn)遠(yuǎn)多于交易對方。如果影響交易的信息不能夠及時(shí)準(zhǔn)確的披露，一旦保險(xiǎn)公司經(jīng)營困難或破產(chǎn)，將會(huì)給交易對方造成經(jīng)濟(jì)損失。因此，從經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上看，在市場上，不解決信息約束問題，完全依靠經(jīng)濟(jì)刺激并不能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)的最優(yōu)分配。

（四）關(guān)于金融危機(jī)和信息披露之間的聯(lián)系

對于金融危機(jī)與信息披露之間的聯(lián)系，金融學(xué)家紛紛提出了各種理論。國際金融理論前沿研究已將信息經(jīng)濟(jì)學(xué)及其信息控制方法引入傳統(tǒng)的金融風(fēng)險(xiǎn)與監(jiān)管領(lǐng)域，特別是引入信息披露制度，導(dǎo)致對傳統(tǒng)金融業(yè)經(jīng)營與監(jiān)管的反思。1998年，第二代、第三代金融危機(jī)理論的研究從信息經(jīng)濟(jì)學(xué)與博弈論的基本思想出發(fā)，分析了當(dāng)代金融危機(jī)爆發(fā)的成因，認(rèn)為其重要根源就是金融透明度差，過度的信息蔽障。比較有代表性的人物如世界銀行首席經(jīng)濟(jì)學(xué)家斯蒂格里茨、美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家克魯格曼等運(yùn)用信息經(jīng)濟(jì)學(xué)，分析和詮釋20紀(jì)末全球特別是亞洲金融危機(jī)，強(qiáng)調(diào)了在金融危機(jī)發(fā)展過程中封閉信息、過度保護(hù)、隱蔽實(shí)際財(cái)務(wù)狀況以及所采用的傳統(tǒng)金融監(jiān)管方式，都對金融風(fēng)暴起了推波助瀾的作用。這樣，信息披露制度問題在金融風(fēng)暴中凸顯出來。

三、國外關(guān)于保險(xiǎn)會(huì)計(jì)信息披露的規(guī)范體系

（一）美國

美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)第60號公報(bào)是專對保險(xiǎn)業(yè)所發(fā)布的第一份財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)，該公報(bào)適用于公司組織的人壽保險(xiǎn)業(yè)、財(cái)產(chǎn)及責(zé)任保險(xiǎn)業(yè)以及所有保險(xiǎn)業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表一般目的所建立的會(huì)計(jì)與報(bào)表表達(dá)的標(biāo)準(zhǔn)。

同時(shí)，美國的信息披露狀況還要接受國際機(jī)構(gòu)的監(jiān)督。國際保險(xiǎn)監(jiān)督官協(xié)會(huì)先后出臺(tái)了多項(xiàng)關(guān)于保險(xiǎn)信息披露的指引，其中，《保險(xiǎn)監(jiān)管核心原則和方法（ICP）》中的第26條專門對保險(xiǎn)公司的透明度和信息披露作出了要求：保險(xiǎn)公司應(yīng)披露的財(cái)務(wù)狀況和面臨風(fēng)險(xiǎn)的信息；披露包括財(cái)務(wù)狀況、財(cái)務(wù)表現(xiàn)等定量和定性的信息；面臨的風(fēng)險(xiǎn)和如何管理風(fēng)險(xiǎn)的情況及公司治理及管理；至少每年提供一次經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表并對外公布；監(jiān)管機(jī)構(gòu)對保險(xiǎn)公司披露的信息進(jìn)行監(jiān)控，采取必要的措施保證披露符合要求?！鞍踩皇录背舐劙l(fā)生后，美國奧克斯利和參議院銀行委員會(huì)于2002年7月頒布了《薩班斯法案》，其中與公司相關(guān)度最高的是302、404和906條款，強(qiáng)化公司高管對財(cái)務(wù)報(bào)告和信息披露的責(zé)任，強(qiáng)調(diào)公司治理和內(nèi)部控制的重要性，提高外部審計(jì)的獨(dú)立性，加強(qiáng)對會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊會(huì)計(jì)師的監(jiān)管，并加重對違法行為的處罰。

（二）歐盟國家

根據(jù)歐盟2003年的立法草案，所有已在歐盟國家上市的約7 000家公司（包括保險(xiǎn)公司、銀行和其他金融機(jī)構(gòu)）最遲應(yīng)當(dāng)從2005年開始按照《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》編制財(cái)務(wù)報(bào)表，進(jìn)行信息披露。《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》與保險(xiǎn)公司關(guān)系最為密切的是其中的第4號《保險(xiǎn)合同》。為了使保險(xiǎn)公司在2005年能夠執(zhí)行國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)決定將保險(xiǎn)合同項(xiàng)目分為兩個(gè)階段完成，第一階段成果發(fā)布于2004年3月，主要對現(xiàn)行保險(xiǎn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)做出一定修改，第二階段是由保險(xiǎn)合同專家組對保險(xiǎn)公司財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審視，幫助分析保險(xiǎn)合同相關(guān)的會(huì)計(jì)問題。

盡管第二階段涉及到對保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)的具體確認(rèn)與計(jì)量且目前尚處于討論階段，但是第一階段所規(guī)范的會(huì)計(jì)信息披露制度已經(jīng)明顯改善提高了會(huì)計(jì)信息披露的質(zhì)量，更好地滿足各個(gè)會(huì)計(jì)信息使用者的需求。另外，歐盟國家證券監(jiān)管部門、保險(xiǎn)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和司法部門也紛紛采取相應(yīng)措施，加強(qiáng)對公司管理層的制約，比如英國出臺(tái)了《公司治理綜合準(zhǔn)則》。

（三）日本

日本在東南亞金融危機(jī)后，對保險(xiǎn)信息披露的態(tài)度發(fā)生了根本性轉(zhuǎn)變，基本實(shí)施了較為完全的信息披露制度。為確立長期有效的保險(xiǎn)監(jiān)管體制，日本政府新建了日本金融監(jiān)管廳，在金融監(jiān)管廳下設(shè)保險(xiǎn)部，要求監(jiān)管不僅要對保險(xiǎn)公司負(fù)責(zé)，更要對市場負(fù)責(zé)。因此，作為監(jiān)管基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)、審計(jì)程序和報(bào)告應(yīng)具有極強(qiáng)的公共性，只有如此才便于統(tǒng)一公平地衡量資產(chǎn)質(zhì)量和運(yùn)營狀況。只有良好的信息披露，才能實(shí)現(xiàn)監(jiān)管的中立與公平，才能保證市場競爭的透明和效率。為全力恢復(fù)市場對保險(xiǎn)業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的信任度，要求采用美國會(huì)計(jì)、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)要求非上市保險(xiǎn)公司必須履行與上市公司相同的義務(wù)，進(jìn)行同等程度的信息披露，接受相同的會(huì)計(jì)審計(jì)，并明確了保險(xiǎn)公司董事長、財(cái)務(wù)總監(jiān)等高級管理人員偽造財(cái)務(wù)報(bào)告的法律責(zé)任。

（四）新加坡

新加坡對于保險(xiǎn)信息披露的規(guī)范主要見諸于《公司法》、《保險(xiǎn)法》和新加坡注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（ICPAS）頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（SES），上市的保險(xiǎn)公司必須遵循SES的相關(guān)披露要求。新加坡保險(xiǎn)管理局對保險(xiǎn)信息披露的具體規(guī)范主要依靠一些指引性文件。

（五）澳大利亞

澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則審查委員會(huì)發(fā)布的《綜合保險(xiǎn)業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)報(bào)告》分別包括公司形式和非公司形式的對外報(bào)告，同時(shí)還頒布了規(guī)定向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)送的監(jiān)管報(bào)表的文件，保險(xiǎn)監(jiān)管機(jī)構(gòu)也出臺(tái)一些規(guī)章制度，加強(qiáng)對公司管理層的制約。

四、啟示與建議

（一）信息披露制度既要努力與國際慣例趨同，又要考慮本國體制背景

從以上比較分析可以看出，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)信息披露國際化的趨勢日益明顯。信息披露制度的國際協(xié)調(diào)化，其背后是保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)。只有在統(tǒng)一、科學(xué)、嚴(yán)格的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基礎(chǔ)上，各公司披露信息的真實(shí)性、可靠性和可比性才能得到保障。但趨同不等于完全等同，作為一個(gè)主權(quán)國家所建立的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，在要求其符合技術(shù)性規(guī)范的同時(shí)，還應(yīng)考慮國家體制背景。我國財(cái)政部2006年2月頒布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，其中與保險(xiǎn)公司相關(guān)度最高的是

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號——原保險(xiǎn)合同》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第26號——再保險(xiǎn)合同》，規(guī)范了保險(xiǎn)人簽發(fā)的保險(xiǎn)合同和再保險(xiǎn)合同的會(huì)計(jì)處理和相關(guān)信息的列報(bào)。這些準(zhǔn)則在根本實(shí)質(zhì)上實(shí)現(xiàn)了與國際規(guī)則趨同，但同時(shí)又充分考慮了中國國情，把趨同與創(chuàng)新結(jié)合起來。比如，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對保險(xiǎn)合同成立的要素主要看重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)的轉(zhuǎn)移程度，而在我國新準(zhǔn)則下，將“重大“兩字移去，保險(xiǎn)合同成立的要素主要看是否存在保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)，不考慮保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移的程度。又如，美國通用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則FAS60《保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)處理和編報(bào)規(guī)則》第29條規(guī)定承保費(fèi)用應(yīng)予以資本化，并且根據(jù)相關(guān)保費(fèi)收入的確認(rèn)比例予以攤銷。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對此沒有明確規(guī)定，但是在實(shí)務(wù)操作中通常對保險(xiǎn)合同（長期及短期）的承保費(fèi)用采用遞延攤銷的方法。而在我國新準(zhǔn)則下，承保費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，不能遞延。

（二）信息披露應(yīng)實(shí)行強(qiáng)制披露與自愿披露相結(jié)合，采取適當(dāng)披露方式

通過1~2 1-文獻(xiàn)回顧可以看出，信息不對稱是信息披露產(chǎn)生的理論基礎(chǔ)。一般來說，完全通過保險(xiǎn)公司進(jìn)行直接自愿的信息披露是不可行的。因?yàn)椋捎谛畔⒌牟粚ΨQ，保險(xiǎn)公司在完全基于自身利益來選擇所披露信息的條件下，會(huì)出于自身效益性和安全性的考慮，而通過發(fā)布虛假信息、粉飾報(bào)表等手段掩飾其不良的經(jīng)營狀況。因而在信息披露過程中很容易出現(xiàn)逆向選擇問題。通過強(qiáng)制信息披露減輕信息不對稱而產(chǎn)生的信息誤導(dǎo)、風(fēng)險(xiǎn)累積，提高穩(wěn)健型保險(xiǎn)公司的信譽(yù)，符合建立信息披露制度的初衷。1998年以來，第二代、第三代金融危機(jī)理論的研究證實(shí)，過度的信息屏蔽和金融透明度差是金融危機(jī)爆發(fā)的重要原因。在這些國家中，缺乏全國統(tǒng)一的披露要求，缺乏單個(gè)金融機(jī)構(gòu)的關(guān)鍵財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，缺乏對金融監(jiān)管機(jī)構(gòu)或公眾提供不準(zhǔn)確報(bào)告行為的嚴(yán)厲懲罰措施，缺乏對金融機(jī)構(gòu)本身的獨(dú)立的資信評級機(jī)構(gòu)，投資者要區(qū)分健康與不健康金融機(jī)構(gòu)常常是很不容易的。

當(dāng)然，強(qiáng)制性信息披露對于減少因信息不對稱而產(chǎn)生的內(nèi)幕交易和信息誤導(dǎo)有著積極的意義，但也可能因此產(chǎn)生負(fù)面效應(yīng)，如迫使公司公開本屬商業(yè)秘密的事項(xiàng)，這樣不利于競爭。所以，全然不顧信息披露的代價(jià)而一味追求所謂的充分披露，則可能嚴(yán)重?fù)p害當(dāng)事者的利益。由此可見，強(qiáng)制披露的信息與自愿披露的信息是相互補(bǔ)充的信息源，理想的情況應(yīng)該是實(shí)行強(qiáng)制披露與自愿披露相結(jié)合，進(jìn)行適度的信息披露。一方面，政府通過重點(diǎn)加強(qiáng)有關(guān)披露的規(guī)則、制度的設(shè)計(jì)，制定最低披露要求、公認(rèn)的會(huì)計(jì)和審計(jì)準(zhǔn)則，逐步加強(qiáng)對披露行為的管束，以逐步明確披露的內(nèi)容、格式和方法，強(qiáng)制公司按照規(guī)定披露信息；另一方面，對于最低規(guī)定以外的信息，由公司采取自愿的方式進(jìn)行披露。

（三）應(yīng)加強(qiáng)公司治理框架下信息披露建設(shè)，實(shí)現(xiàn)兩者之間的有效制衡和良性互動(dòng)

從以上比較分析顯示，近幾年來，美國、歐盟國家、澳大利亞等國家提出了公司治理中信息披露的新規(guī)則，從各國法案來看，無一不強(qiáng)調(diào)了信息披露與公司治理之間相互依存和相互制衡的關(guān)系?？梢哉f，會(huì)計(jì)信息披露是公司有效治理的基本前提，是公司治理的基石。真實(shí)而全面的會(huì)計(jì)信息披露為參與公司治理的各個(gè)主體提供了他們所需的直接的信息來源，使得公司治理能夠有效運(yùn)作。同時(shí)，由于“信息不對稱”、“委托人——代理人”問題的存在，需要在委托代理關(guān)系中建立有效的公司治理機(jī)制。即通過一套制度安排來保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。有效的公司治理可以規(guī)范會(huì)計(jì)行為，使真實(shí)、公允的信息的產(chǎn)生成為可能，從而可以使委托人正確評價(jià)代理人受托責(zé)任完成的情況，減少代理人的偷懶行為和道德不良，降低代理成本。因此，公司治理結(jié)構(gòu)的完善程度制約著會(huì)計(jì)信息披露的質(zhì)量。保險(xiǎn)公司應(yīng)充分認(rèn)識兩者之間的關(guān)系和重要性，并采取相應(yīng)對策實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息披露與公司治理的有效制衡和良性互動(dòng)。在我國現(xiàn)有的治理框架下，可以考慮在董事會(huì)下增設(shè)專門的“披露委員會(huì)”，主要由公司的法律、財(cái)務(wù)、審計(jì)等人員組成，具體包括總法律顧問、首席會(huì)計(jì)師、首席風(fēng)險(xiǎn)管理官、內(nèi)部審計(jì)師等，負(fù)責(zé)考慮信息的重要性、及時(shí)確定對外披露事項(xiàng)；同時(shí)，在信息披露中增加公司治理結(jié)構(gòu)的信息含量和實(shí)質(zhì)內(nèi)涵，強(qiáng)化對公司治理激勵(lì)約束機(jī)制的信息披露。

（四）應(yīng)加強(qiáng)保險(xiǎn)監(jiān)管機(jī)構(gòu)對信息披露的干預(yù)，完善保險(xiǎn)會(huì)計(jì)信息披露監(jiān)管系統(tǒng)

信息披露制度與保險(xiǎn)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的整個(gè)監(jiān)管戰(zhàn)略和監(jiān)管政策密切相關(guān)，而保險(xiǎn)監(jiān)管機(jī)構(gòu)對信息披露制度的監(jiān)督又是至關(guān)重要的。在實(shí)踐中，美、日、新三國的保險(xiǎn)監(jiān)管機(jī)構(gòu)對本國保險(xiǎn)信息披露都非常重視，無不對信息披露進(jìn)行了嚴(yán)格的規(guī)定，制定了相應(yīng)的法規(guī)、制度，并且采取嚴(yán)格的監(jiān)管措施規(guī)范信息披露行為，從而提高了該國保險(xiǎn)業(yè)的透明度。目前，我國保險(xiǎn)市場的約束力不強(qiáng)，各經(jīng)濟(jì)主體缺乏內(nèi)在披露動(dòng)力。針對我國保險(xiǎn)業(yè)缺乏透明度、存在虛假報(bào)告的狀況，如何加強(qiáng)保險(xiǎn)業(yè)的信息披露成為擺在保險(xiǎn)監(jiān)管機(jī)構(gòu)面前的重大課題。因而迫切要求監(jiān)管機(jī)構(gòu)改革完善我國的監(jiān)管體系，加強(qiáng)對信息披露的監(jiān)管，制定相應(yīng)的信息披露規(guī)范，促使保險(xiǎn)業(yè)提高信息披露力度和質(zhì)量。

事實(shí)上，中國保監(jiān)會(huì)自2003年3月起相繼頒布了有關(guān)償付能力的信息披露規(guī)定，2006年2月7日頒布了《關(guān)于規(guī)范保險(xiǎn)公司治理結(jié)構(gòu)的指導(dǎo)意見（試行）》，2006年12月7日又頒布了《保險(xiǎn)公司信息披露管理暫行辦法》，在此基礎(chǔ)上還應(yīng)進(jìn)一步出臺(tái)更為嚴(yán)格的信息披露規(guī)范，建立監(jiān)管信息的電子化系統(tǒng)，提高信息管理的效率，不斷提升保險(xiǎn)公司的信息透明度，使信息披露向著制度化、規(guī)范化方向發(fā)展，最終建立以償付能力監(jiān)管、市場行為監(jiān)管和公司治理結(jié)構(gòu)監(jiān)管為三大支柱的現(xiàn)代保險(xiǎn)信息披露監(jiān)管體系。

第二篇：強(qiáng)制性信息披露制度研究

強(qiáng)制性信息披露制度研究

摘要：強(qiáng)制性信息披露制度是各國政府對證券市場進(jìn)行規(guī)范和管理的最為重要的制度之一。歐美國家都對強(qiáng)制性信息披露制度作出了比較完備的規(guī)定。在我國，強(qiáng)制性信息披露制度在《公司法》和《證券法》中都有所規(guī)定，但當(dāng)前我國證券欺詐違法犯罪行為屢屢發(fā)生，不僅損害了廣大中小投資者的利益，而且嚴(yán)重?cái)_亂了證券市場的健康發(fā)展。因此，本文結(jié)合有關(guān)案例及國外的立法經(jīng)驗(yàn)，分析強(qiáng)制性信息披露的理論和要求，籍對完善我國強(qiáng)制性信息披露制度提供參考。

關(guān)鍵詞：強(qiáng)制信息披露制度比較研究披露原則與要求立法完善

一、前言

網(wǎng)絡(luò)證券交易是隨著資本市場的發(fā)展而逐步發(fā)展起來的。1997年3月中國華融信托投資公司湛江營業(yè)部推出視聆通多媒體公眾信息網(wǎng)網(wǎng)上交易系統(tǒng)，標(biāo)志著我國證券網(wǎng)上交易的開始。1998年江蘇證券推出了功能完備的網(wǎng)上交易系統(tǒng)，國內(nèi)投資者開始利用互聯(lián)網(wǎng)獲取交易所的及時(shí)報(bào)價(jià)、市場行情、等，并可直接在網(wǎng)上委托下單、進(jìn)行資金劃轉(zhuǎn)。與此同時(shí)，中國證監(jiān)會(huì)于 2000 年3月30日頒布了《網(wǎng)上證券委托暫行管理辦法》，標(biāo)志著我國網(wǎng)上證券交易開始步入規(guī)范發(fā)展階段。2000年5月證監(jiān)會(huì)頒布了《證券公司網(wǎng)上委托業(yè)務(wù)核準(zhǔn)程序》。2001年2月25日，中國證監(jiān)會(huì)發(fā)布了《上市公司新股發(fā)行管理辦法》，該《辦法》第24條規(guī)定：上市公司必須注明配股說明書或招股說明書的放置地點(diǎn)及中國證監(jiān)會(huì)指定的因特網(wǎng)網(wǎng)址，以供投資者查閱。2001年7月17日，中國證券協(xié)會(huì)主持制定了《證券交易委托代理業(yè)務(wù)指引第 4 號--網(wǎng)上委托協(xié)議書》。2002年3月1日證監(jiān)會(huì)公布的《證券公司管理辦法》，對券商開展網(wǎng)上證券委托業(yè)務(wù)進(jìn)一步進(jìn)行了規(guī)范。由此，網(wǎng)絡(luò)證券交易越來越活躍，規(guī)模也越來越大。截止2011年06月17日，滬深兩市共有A股賬戶15,759.07萬戶，B股賬戶251.27萬戶；有效賬戶13,495.46萬戶。①

證券市場的發(fā)展、網(wǎng)絡(luò)證券交易的活躍伴隨的是網(wǎng)絡(luò)證券欺詐違法犯罪案件的增多。比如1997年令證券市場震驚的“紅光”事件就是上市公司對公司財(cái)務(wù)進(jìn)行包裝，欺詐投資者；億安科技操縱案被稱為是中國證券交易市場上證券欺詐現(xiàn)象最為典型事件；2007年黃光裕內(nèi)幕交易案。這些觸目驚心的違法犯罪行為幾乎都是以網(wǎng)絡(luò)為媒介實(shí)施虛假信息披露、內(nèi)幕交易和操縱市場，而上述三種資本市場主要違法犯罪行為都與強(qiáng)制信息披露有關(guān)。因此，有必要研究強(qiáng)制性信息披露制度，防范網(wǎng)絡(luò)證券欺詐行為的發(fā)生。

信息披露制度是現(xiàn)代證券市場的核心內(nèi)容，源于1844年英國合股公司法（The Joint Stock Companies Act 1844）中關(guān)于“招股說明（Prospectus）的規(guī)定。當(dāng)今世界關(guān)于強(qiáng)制性信息披露最完善、最成熟的立法在美國。它關(guān)于信息披露的要求最初源于1911年堪薩斯州的《藍(lán)天法》（Blue Sky Law）。1929年前后華爾街證券市場出現(xiàn)的大量非法投機(jī)、欺詐與操縱行為，促使美國聯(lián)邦政府1933年《證券法》和1934年《證券交易法》的頒布。其中，美國1933年《證券法》中首次規(guī)定上市公司財(cái)務(wù)公開制度，這被認(rèn)為是世界上最早的強(qiáng)制信息披露制度。我國1997年7月1日起正式施行的《中華人民共和國證券法》也對信息披露作了專門的規(guī)定。

二、信息披露制度和強(qiáng)制性信息披露制度的關(guān)系

信息披露制度也稱公示制度、公開披露制度，是上市公司為保障投資者利益、接受社會(huì)公眾的監(jiān)督而依照法律規(guī)定必須將其自身的財(cái)務(wù)變化、經(jīng)營狀況等信息和資料向證券管理部門和證券交易所報(bào)告，并向社會(huì)公開或公告，以便使投資者充分了解其情況的制度。它既包括發(fā)行前的披露，也包括上市后的持續(xù)信息公開，主要由招股說明書制度、定期報(bào)告制度和臨時(shí)報(bào)告制度三部分組成。

制度有一定的強(qiáng)制色彩，那么是不是所有信息披露制度中所規(guī)定的信息披露都屬于強(qiáng)制信息披露呢？從信息披露的方式看，如果披露收益大于成本，上市公司就有足夠的信息披露動(dòng)機(jī)以自愿方式披露，信息披露制度對這部分內(nèi)容的規(guī)定是基于信息可比度的考慮；如果披露成本收益小于成本，上市公司信息披露的動(dòng)機(jī)不足，就只能以強(qiáng)制性信息披露的方式披露信息，信息披露制度對這部分內(nèi)容的規(guī)定才屬強(qiáng)制性信息披露，所以信息披露制度雖有一定的強(qiáng)制性，但并非所有信息披露都屬于強(qiáng)制性信息披露，只有那些上市公司不愿披露而投資者又有必要知道的信息披露事項(xiàng)才屬于強(qiáng)制性信息披露，所以強(qiáng)制性信息披露只是信息披露制度的一部分。

三、中西方在強(qiáng)制性信息披露方面的對比

第一，強(qiáng)制信息披露制度的價(jià)值基礎(chǔ)不同。在英美國家，對公司情況充分、真實(shí)的披露，是投資者的唯一投資價(jià)值基礎(chǔ)。政府只關(guān)心發(fā)行人是否將法律規(guī)定其必須公開的信息進(jìn)行了完全的、真實(shí)的公開，而不是去判斷該證券的”好“與”壞“。而在我國，投資者則是在政府選擇之后的”優(yōu)中選優(yōu)“。第二，我國信息披露過于程式化。國內(nèi)的一些學(xué)者指出，我國證監(jiān)會(huì)制定的《招股說明書的內(nèi)容和格式》對于招股內(nèi)容的規(guī)定全面、詳細(xì)，包括了投資者需要了解的各方面的信息，其本意是促使發(fā)行公司全面真實(shí)地披露發(fā)行信息。但由于在實(shí)際操作中按格式內(nèi)容打分的辦法，使得一些發(fā)行公司不是在如何真實(shí)全面準(zhǔn)確地披露信息方面下功夫，而是將主要精力放在如何按照規(guī)定的格式編制說明書，以順利通過審查。第三，對于公司高級職員的薪金狀況，美國規(guī)定了披露的要求，中國對此沒有硬性規(guī)定。第四，針對上市公司的上市公告書和招股說明書，兩國均規(guī)定嚴(yán)格的信息披露制度。美國關(guān)于公司上市與注冊使用的是同一套資料，中國有關(guān)上市公告書的內(nèi)容則比招股說明書要簡單。第五，對于公司高管人員及主要股東買賣本公司股票的情況美國做出了相應(yīng)的規(guī)定，具體內(nèi)容上非常詳細(xì)。中國則只有原則性的規(guī)定。第六，對于定期報(bào)告，兩國也均規(guī)定了嚴(yán)格的披露制度，美國的規(guī)定透明度較高；對于臨時(shí)報(bào)告，美國只做出了原則性的規(guī)定，而中國則出臺(tái)了必須公告的具體細(xì)則，而且明確了應(yīng)該公告的事件內(nèi)容。第七，在披露方式方面，海外主要證券市場來看，日本、英國和臺(tái)灣等都建立了專門的上市公司信息系統(tǒng)，美國和加拿大還建立了信息披露電子化系統(tǒng)，目前我國上市公司信息披露的載體主要為指定報(bào)刊和指定網(wǎng)站，尚未建立類似的專用系統(tǒng)。

四、強(qiáng)制信息披露制度的原則及要求

1、真實(shí)原則

這主要從內(nèi)容的角度對強(qiáng)制信息披露制度做出的要求。它包含信息的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性。所謂真實(shí)性是要求披露文件內(nèi)容與事實(shí)相符，披露的信息內(nèi)容均應(yīng)以客觀事實(shí)或者具有事實(shí)基礎(chǔ)根據(jù)的判斷與意見為基礎(chǔ)，以不加粉飾的方式再現(xiàn)和反映真實(shí)狀態(tài)；所謂信息的準(zhǔn)確性，是要求發(fā)行人披露的信息在語言上必須有確切的含義，不能含糊其詞、模棱兩可，而這種確切含義又是以普遍投資者而非以發(fā)行人或者機(jī)構(gòu)投資者的理解判斷能力為標(biāo)準(zhǔn)。

證券信息披露揭示得越真實(shí)、越準(zhǔn)確，證券價(jià)格才可能越接近其真正價(jià)格，也才會(huì)最有利于對投資者利益的保護(hù)。證券法為了確保所披露信息的真實(shí)性，也要求證券發(fā)行人和中介機(jī)構(gòu)承擔(dān)較高程度的法律注意義務(wù)。

為了推動(dòng)信息披露的真實(shí)性與準(zhǔn)確性，主要采用以下法律規(guī)則：第一，規(guī)定證券發(fā)行人承擔(dān)確保信息真實(shí)性的一般義務(wù)；第二，規(guī)定中介機(jī)構(gòu)承擔(dān)信息披露的協(xié)作義務(wù)；第三，確立信息披露義務(wù)人的法律責(zé)任制度；第四，確立證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)在信息披露方面的監(jiān)管職能。

所謂完整性就是要求將所有可能影響投資者投資決策的信息都應(yīng)當(dāng)披露。在披露某一具體信息時(shí)，必須對該信息的所有方面進(jìn)行周密、全面、充分的揭示；不僅要披露對公司有利的信息，還要披露對公司不利的諸多潛在的或者現(xiàn)實(shí)的風(fēng)險(xiǎn)。從理論上看，證券市場上的信息分為兩大類：”硬信息“和”軟信息“。一般所謂的基本面信息均為硬信息。《公司法》及《暫行條例》中所要求披露的公司招股說明書、和中期財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、重大事項(xiàng)披露報(bào)告、分紅配股政策、收購兼并決定等等均屬于此列。而從現(xiàn)有財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、行業(yè)政策、行業(yè)發(fā)展情況、宏觀經(jīng)濟(jì)形勢等數(shù)據(jù)中衍生出來的、對公司盈利前景的預(yù)測、市盈率的推斷等則為軟信息。

2、合規(guī)原則

是指信息披露必須按照法律、法規(guī)和規(guī)章的要求進(jìn)行披露。目前，在信息披露的合規(guī)上表現(xiàn)為：及時(shí)性、正當(dāng)性和公平性。及時(shí)性是從傳播的速度來要求信息披露義務(wù)人。當(dāng)某種影響證券價(jià)格的情勢確實(shí)存在時(shí)，信息披露義務(wù)人應(yīng)當(dāng)在法定時(shí)間內(nèi)，及時(shí)披露相關(guān)信息，不得拖延信息披露。正當(dāng)性是指公司應(yīng)當(dāng)按照法定的信息披露方式履行信息披露義務(wù)。按照規(guī)定，信息披露義務(wù)人履行信息披露義務(wù)，必須在中國證監(jiān)會(huì)指定的信息披露媒體披露，在其他非指定媒體上披露的時(shí)間不得早于指定媒體；對于同一信息的披露也不得和指定媒體的披露的文字不一致。公正性是指公司應(yīng)當(dāng)向所有投資者公開披露信息。不得有選擇性地對少數(shù)投資者進(jìn)行披露，同時(shí)公司的內(nèi)部人員在信息披露前，應(yīng)當(dāng)將該信息的知情者控制在最小范圍內(nèi)，不得泄露公司內(nèi)幕信息，不得內(nèi)幕交易。

3、誠信原則

信息披露的誠信原則要求公司應(yīng)當(dāng)誠信履行信息披露義務(wù)，包括積極履行義務(wù)和善意履行義務(wù)。所謂積極履行義務(wù)是指信息披露的目的是給予投資者足夠的信息以做出投資判斷，所有適宜披露的重大信息都應(yīng)當(dāng)予以披露。在中國證監(jiān)會(huì)各類關(guān)于信息披露文件的內(nèi)容和格式準(zhǔn)則中，中國證監(jiān)會(huì)申明：準(zhǔn)則的規(guī)定是對信息披露的最低要求，不論準(zhǔn)則是否明確規(guī)定，凡對投資者做出投資決策有重大影響的信息均應(yīng)披露?！豆煞輻l例》第6條和《上市規(guī)則》也有所涉及。

所謂善良履行義務(wù)原則是指公司信息的直接負(fù)責(zé)人和相關(guān)主管人員，都應(yīng)當(dāng)保證披露信息的真實(shí)、準(zhǔn)確和完整。目前在信息披露的文件中，都要求公司的董事會(huì)及董事應(yīng)當(dāng)保證信息披露內(nèi)容的真實(shí)、準(zhǔn)確和完整，也要求相關(guān)中介機(jī)構(gòu)對負(fù)責(zé)部分的內(nèi)容作出同樣的保證。在民事責(zé)任制度上，目前按照最高人民法院的司法解釋，除了發(fā)行人對虛假陳述負(fù)有責(zé)任的有關(guān)人員，會(huì)計(jì)事務(wù)所、律師事務(wù)所等相關(guān)中介機(jī)構(gòu)及其直接責(zé)任人員，都應(yīng)當(dāng)承擔(dān)過錯(cuò)推定責(zé)任，除非他們能夠證明自己在信息披露中沒有過錯(cuò)就可以不承擔(dān)責(zé)任；對于沒有過錯(cuò)的界定，主要使用的是”勤勉盡責(zé)"標(biāo)準(zhǔn)。

注釋：

①http://004km.cn/，2011年6月27日。

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作者簡介：侯澤福（1972-），男，四川綿陽人，西南科技大學(xué)教師，法學(xué)碩士，主要研究方向?yàn)楣?、證券法。郭雪穎（1989-），女，西南科技大學(xué)法學(xué)院學(xué)生。

第三篇：碳會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和披露研究

碳會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和披露研究 目 錄 摘 要 1 引言 3 一、碳會(huì)計(jì)的內(nèi)涵、特點(diǎn)及相關(guān)理論 3（一）碳會(huì)計(jì)的內(nèi)涵與特點(diǎn) 3（二）碳會(huì)計(jì)相關(guān)理論 3 二、碳會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量與披露研究 4（一）碳會(huì)計(jì)要素及其確認(rèn) 4 1.碳資產(chǎn)及其確認(rèn) 4 2.碳負(fù)債及其確認(rèn) 5 3.碳所有者權(quán)益及其確認(rèn) 5 4.碳損益及其確認(rèn) 5（二）碳會(huì)計(jì)的計(jì)量 6（三）碳會(huì)計(jì)的信息披露 6 1.碳會(huì)計(jì)信息披露的原則 6 3）滿足特定需求原則 7 2.碳會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容 7 3.碳會(huì)計(jì)信息披露的方式 7 三、完善碳會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和披露的建議 8（一）碳會(huì)計(jì)研究中的問題 8 1.相關(guān)法律的制定滯后，缺乏可操作性 8 2.我國企業(yè)對碳會(huì)計(jì)缺乏足夠的認(rèn)識 8 3.缺乏碳會(huì)計(jì)方面的復(fù)合人才 9（二）我國實(shí)施與發(fā)展碳會(huì)計(jì)的建議 9 1.健全法律法規(guī)，制定高質(zhì)量的碳會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 9 2.企業(yè)引入低碳績效評價(jià)指標(biāo) 10 3.培養(yǎng)碳會(huì)計(jì)所需的復(fù)合型人才 10 結(jié)語 10 參考文獻(xiàn) 12 碳會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和披露研究 摘 要 由于世界各國的快速發(fā)展，環(huán)境問題成為當(dāng)今不可避免的問題，因此越來越多的學(xué)者更愿意把精力投入到碳會(huì)計(jì)的研究中。碳會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一定要與國家企業(yè)的發(fā)展趨勢相適應(yīng)，然而在我國企業(yè)日趨國際化的今天，碳會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的缺乏嚴(yán)重影響了大量相關(guān)的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，不僅不利于企業(yè)碳會(huì)計(jì)部門的業(yè)務(wù)確認(rèn)，還耽誤了計(jì)量與信息披露的功能。所以，創(chuàng)建一套有關(guān)碳會(huì)計(jì)的理論并且設(shè)計(jì)出具體的實(shí)踐體系成為當(dāng)前的主要任務(wù)。本文基于相關(guān)理論，探討碳會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量以及碳會(huì)計(jì)的信息披露，并結(jié)合實(shí)踐分析碳會(huì)計(jì)研究中的問題，提出我國實(shí)施與發(fā)展碳會(huì)計(jì)的建議，以期為相關(guān)人員提供有價(jià)值的參考。

關(guān)鍵詞：碳會(huì)計(jì)；

確認(rèn)；

計(jì)量；

信息披露 Abstract As environmental issues in various countries become more and more prominent, carbon accounting, as a branch of environmental accounting, has gradually attracted more attention from scholars at home and abroad.With the increasing internationalization of Chinese enterprises, the economic issues related to corporate carbon information are increasing.However, the current lack of carbon accounting standards has seriously affected the ability of enterprises to confirm, measure and disclose carbon accounting business.Therefore, it is increasingly important to construct a carbon accounting theory and practice system.Based on relevant theories, this paper discusses the confirmation and measurement of carbon accounting and the information disclosure of carbon accounting, and analyzes the problems in carbon accounting research in combination with practice, and puts forward suggestions for the implementation and development of carbon accounting in China, in order to provide valuable reference for relevant personnel.Key words:Carbon accounting;confirmation;measurement;information disclosure 碳會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和披露研究 一、碳會(huì)計(jì)的內(nèi)涵、特點(diǎn)及相關(guān)理論（一）碳會(huì)計(jì)的內(nèi)涵與特點(diǎn) 碳會(huì)計(jì)顧名思義，是將有關(guān)碳排放的交易和理念通過有機(jī)結(jié)合的方式與會(huì)計(jì)體系融合在一起。首先，碳會(huì)計(jì)主要負(fù)責(zé)的不僅是企業(yè)的碳匯，還要將碳排放和碳排放權(quán)等事務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)的確定和計(jì)量，并且把它提交報(bào)告；

其次，碳會(huì)計(jì)還要對不確定的碳排放風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行計(jì)算，管理碳會(huì)計(jì)的相關(guān)資料并且披露相關(guān)信息。碳會(huì)計(jì)的任務(wù)應(yīng)該適應(yīng)現(xiàn)代社會(huì)的發(fā)展，本文認(rèn)為：碳會(huì)計(jì)應(yīng)該以貨幣為計(jì)量單位，堅(jiān)持可持續(xù)發(fā)展與低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展共同進(jìn)行，采取多種方法，針對企業(yè)當(dāng)中碳資金的運(yùn)做情況開展較為的全面的確認(rèn)、計(jì)量、系統(tǒng)、連續(xù)、記錄以及報(bào)告等等，從而去促進(jìn)企業(yè)增強(qiáng)經(jīng)營的效率和效益，與此同時(shí)，去履行其環(huán)保社會(huì)的責(zé)任，進(jìn)而促進(jìn)低碳發(fā)展。

（二）碳會(huì)計(jì)的特點(diǎn) 碳會(huì)計(jì)是以貨幣為主要計(jì)量單位，主要是對企業(yè)履行低碳責(zé)任、節(jié)能降耗和污染減排進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告，其目的是幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)節(jié)能減排。既滿足國家對企業(yè)低碳責(zé)任的要求，又樹立良好的社會(huì)形象。其主要特點(diǎn)是從低碳角度出發(fā)進(jìn)行的。

（三）碳會(huì)計(jì)相關(guān)理論 從世紀(jì)年代到現(xiàn)在，對于環(huán)境保護(hù)與污染治理方面存在的問題世界各個(gè)國家已經(jīng)付出了很大的努力。在人類在研究經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境保護(hù)之間的協(xié)調(diào)關(guān)系的過程之中，可持續(xù)發(fā)展理論體系漸漸出現(xiàn)和發(fā)展了起來。從可持續(xù)發(fā)展的這一理念的定義上來說，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展一定是發(fā)展重要性了的，但是我們常說的可持續(xù)指的是我們所釆取的發(fā)展形式一定的能在當(dāng)代人的發(fā)展的需要得到滿足的同時(shí)，又不能損害對我們后代人去滿足其發(fā)展能力需求的發(fā)展模式。所以這就要我們讓在根本上轉(zhuǎn)變過去固有的粗放形態(tài)發(fā)展模式，從而去正確的認(rèn)識，協(xié)調(diào)好發(fā)展與自然之間關(guān)系，去釆取節(jié)約資源，提升效率，減少污染物排放的綠色發(fā)展；

社會(huì)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展不應(yīng)該是以犧牲大自然為代價(jià)，而是在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時(shí)保護(hù)和創(chuàng)建良好生態(tài)，二者 的發(fā)展模式應(yīng)該相互同步；

創(chuàng)建社會(huì)、環(huán)境和經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的價(jià)值觀以及行為準(zhǔn)則。

碳信息的確認(rèn)、披露和計(jì)量關(guān)乎著企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為，碳會(huì)計(jì)作為企業(yè)環(huán)境信息系統(tǒng)的一部分，要對碳信息的內(nèi)容進(jìn)行深入研究，這樣可以去滿足信息的使用者的要求，構(gòu)建企業(yè)完整的碳會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)能幫助企業(yè)的管理者們開展企業(yè)中碳相關(guān)行為的抉擇，將會(huì)在推動(dòng)并落實(shí)我國所提倡的可持續(xù)發(fā)展模式起到重大作用。

二、碳會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量與披露分析（一）碳會(huì)計(jì)要素及其確認(rèn) 1.碳資產(chǎn)及其確認(rèn) 對碳資產(chǎn)來說，可以有以下兩個(gè)理解方面：（1）給企業(yè)所帶來的能夠間接或直接的預(yù)期到。（2）企業(yè)降低的碳排放量是碳資產(chǎn)。在不參考從外部購買的狀態(tài)之下，企業(yè)如果要是可以開展碳排放杈有關(guān)交易，就一定要去實(shí)行碳減排有關(guān)措施。從實(shí)質(zhì)來說，碳資產(chǎn)其實(shí)就是企業(yè)實(shí)行低碳技術(shù)等從而促使的碳排放量的降低。企業(yè)對其生產(chǎn)出的每一種商品的單位碳排放量都要開設(shè)一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，如果其實(shí)際碳排放量不大于這條標(biāo)準(zhǔn)，就將產(chǎn)生碳資產(chǎn)；

如果其實(shí)際碳排放量不小于這一標(biāo)準(zhǔn)，就要產(chǎn)生碳負(fù)債。就目前來看，碳排放權(quán)和碳匯是目前比較多見的碳資產(chǎn)，由企業(yè)自身投資并研發(fā)、買入的低碳技術(shù)與設(shè)備同樣比較常見。

碳資產(chǎn)的確認(rèn)不僅要符合它的定義，還要遵守以下要求：

（1）從這種碳資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益是很可能進(jìn)入到企業(yè)有碳資產(chǎn)的定義可得知，能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來間接的或直接的經(jīng)濟(jì)效益是碳資產(chǎn)的一個(gè)最基本特性。

（2）可計(jì)量就是這種碳資產(chǎn)的主要成本可能有可計(jì)量性的會(huì)計(jì)因素確定的一個(gè)基本條件，碳資產(chǎn)也當(dāng)然不除外。只有當(dāng)其成本可以得到有效的計(jì)量碳資產(chǎn)才能得到確定。這樣以來，會(huì)計(jì)信息就得到較為真實(shí)的反饋，只有這樣才能為利益相關(guān)者提出有效的決定依據(jù)。

可以根據(jù)碳資產(chǎn)的特殊性將會(huì)計(jì)科目分為多個(gè)類，諸如“碳固定資產(chǎn)”、“碳無形資產(chǎn)”、“碳消耗性生物資產(chǎn)”以及“碳可供出售行金融資產(chǎn)”、“碳存貨”和“碳交易性金融資產(chǎn)”等等，具體要計(jì)入到哪一個(gè)科目則需要依據(jù)具體的事項(xiàng)等去進(jìn)行有效確認(rèn)。

2.碳負(fù)債及其確認(rèn) 碳負(fù)債的定義是企業(yè)因?yàn)闆]有實(shí)行節(jié)能減排標(biāo)準(zhǔn)，沒有達(dá)到規(guī)定的運(yùn)行效果，從而形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，而且企業(yè)在履行這一現(xiàn)時(shí)義務(wù)時(shí)很可能發(fā)生經(jīng)濟(jì)利益的減少。主要有企業(yè)購買碳排放權(quán)、改進(jìn)低碳技術(shù)和進(jìn)行節(jié)能減排而背負(fù)的長、短期貸款，以及碳排放的稅費(fèi)、碳排放超標(biāo)支付的罰金等。

對碳負(fù)債的確認(rèn)，除了要滿足以上基本條件外，還要滿足幾個(gè)要求：一是企業(yè)為履行與碳負(fù)債相對應(yīng)的義務(wù)可能會(huì)造成經(jīng)濟(jì)利益的流出；

二是義務(wù)的出現(xiàn)與企業(yè)發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)、實(shí)行節(jié)能減排等相關(guān)；

三是與碳負(fù)債相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流出可以準(zhǔn)確地計(jì)量。

3.碳所有者權(quán)益及其確認(rèn) 碳所有者權(quán)益就是指碳資產(chǎn)減去碳負(fù)債剩余的權(quán)益凈額。碳損益賬戶中結(jié)轉(zhuǎn)的所有者權(quán)益，實(shí)質(zhì)上是企業(yè)在之前的碳交易中的獲得或者損失。來源主要有從環(huán)保機(jī)構(gòu)和政府部門等獲得的相關(guān)項(xiàng)目基金，接受的國外合作企業(yè)在節(jié)能項(xiàng)目中的技術(shù)投資或資金支持等。

企業(yè)在接受國外對節(jié)能項(xiàng)目的技術(shù)投資時(shí)，應(yīng)該按照雙方在協(xié)議里達(dá)成的價(jià)格確定為“碳無形資產(chǎn)——低碳減排技術(shù)”，并且根據(jù)雙方持有的股份比例計(jì)入“碳所有者權(quán)益——碳減排技術(shù)投資（股本）”，假如雙方約定的價(jià)格與市場價(jià)格不符，則用其公允價(jià)值來確認(rèn)；

此外，在轉(zhuǎn)讓過程中發(fā)生的所有費(fèi)用都計(jì)入“碳管理費(fèi)用”。

4.碳損益及其確認(rèn) 碳損益包括碳利潤、碳費(fèi)用以及碳收入三部分，這是與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中的利得和損失是一致的。

（1）碳收入。

企業(yè)在改進(jìn)節(jié)能減排技術(shù)或者進(jìn)行碳交易等活動(dòng)時(shí)，獲得的碳排放權(quán)以及減排限度等可以用貨幣準(zhǔn)確計(jì)量的收入就是碳收入。企業(yè)在碳排放權(quán)的交易中獲得的收益計(jì)入“碳收益”；

企業(yè)從政府以及環(huán)保部門得到的碳排放配額的分?jǐn)備N售計(jì)入“營業(yè)外收入”。

（2）碳費(fèi)用。

企業(yè)在改進(jìn)節(jié)能減排技術(shù)或者進(jìn)行碳交易等活動(dòng)時(shí)，損失的碳排放權(quán)以及減排限度等可以用貨幣準(zhǔn)確計(jì)量的費(fèi)用就是碳費(fèi)用。碳費(fèi)用主要包括碳成本和碳期間費(fèi)用。

（3）碳利潤。企業(yè)在某一個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)的碳收入減去碳費(fèi)用之后的凈額就是碳利潤。碳利潤在一定程度上反映了企業(yè)的低碳績效。因此，對于高碳排放、高污染的企業(yè)的碳利潤，應(yīng)該從中抽取一定金額，作為支持低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的專項(xiàng)基金。這部分基金計(jì)入“盈余公積——碳基金”這一會(huì)計(jì)科目。

（二）碳會(huì)計(jì)的計(jì)量 傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)將貨幣計(jì)量作為假設(shè)，碳會(huì)計(jì)也遵循這一原則，來保持會(huì)計(jì)信息的可比性和可理解性。

歷史成本和公允價(jià)值是碳會(huì)計(jì)經(jīng)常采取的兩種計(jì)量屬性。在實(shí)際的業(yè)務(wù)活動(dòng)中，采取哪種計(jì)量屬性，要根據(jù)碳排放權(quán)和碳交易活動(dòng)的不同性質(zhì)決定，以便科學(xué)合理地計(jì)算會(huì)計(jì)信息，反映真實(shí)的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)。

1.碳資產(chǎn)的計(jì)量 碳資產(chǎn)是指在強(qiáng)制碳排放權(quán)交易機(jī)制或者自愿碳排放權(quán)交易機(jī)制下，產(chǎn)生的可直接或間接影響組織溫室氣體排放的配額排放權(quán)、減排信用額及相關(guān)活動(dòng)。碳資產(chǎn)是一個(gè)企業(yè)獲得的額外產(chǎn)品，不是貸款，是可以出售的資產(chǎn)，同時(shí)還具有可儲(chǔ)備性；

碳資產(chǎn)的價(jià)格是隨行就市，每年呈上漲趨勢；

其支付方式是外匯現(xiàn)金交割，“貨到付款”外匯現(xiàn)金結(jié)算。

2.碳負(fù)債的計(jì)量 碳負(fù)債是基于溫室氣體排放的總量控制及配額交易政策（Cap-Trade Scheme，簡稱排放權(quán)交易制度）下涉及的一個(gè)概念。在一定期限內(nèi) , 這些獲得排放配額的企業(yè)必須將污染物或溫室氣體的排放限制在限額之內(nèi) ,否則將受到經(jīng)濟(jì)懲罰,就超標(biāo)排放部分繳納罰金，而此時(shí)超過配額的排放量就稱之為碳負(fù)債。

（三）碳會(huì)計(jì)的信息披露 1.碳會(huì)計(jì)信息披露的原則 1）全面性原則 對碳會(huì)計(jì)信息的多方面理解，可以通過兩個(gè)方面看出碳會(huì)計(jì)在信息披露中影響，一是低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展對以后全人類的未來有著決定性作用，因此，作為信息披露中的主體，不僅僅是在企業(yè)中開展碳信息披露，還要與碳排放、碳能源消耗相關(guān)的機(jī)構(gòu)以及團(tuán)體更應(yīng)當(dāng)開展碳會(huì)計(jì)信息的披露，公開發(fā)布信息，自覺接受監(jiān)督；

二是對碳會(huì)計(jì)信息的沒有正確理解，以為碳會(huì)計(jì)信息會(huì)給企業(yè)帶來負(fù)面影響，認(rèn)為這些信息會(huì)造成聲譽(yù)損失，抵制這種信息的披露，通常隱瞞真實(shí)數(shù)據(jù)，弄虛作假。因此，必須全面開展對企業(yè)和組織的碳會(huì)計(jì)信息揭露。

2）成本效益原則 一般說的“成本效益原則”是因?yàn)樾畔⒉粚ΨQ引起的，結(jié)構(gòu)或個(gè)人利用所知道會(huì)計(jì)信息，實(shí)施內(nèi)部活動(dòng)引起成本或者效益的變化，這種變化需要控制在一定范圍內(nèi)，所得收益要大于成本，便于對成本的控制，否則容易引起成本的增加。

在現(xiàn)有的經(jīng)濟(jì)體制中，企業(yè)作為一種經(jīng)營性質(zhì)的社會(huì)組織，主要目的就是實(shí)現(xiàn)收益，利潤最大化，作為企業(yè)中的經(jīng)營管理者，在進(jìn)行碳會(huì)計(jì)信息披露中，會(huì)考慮到付出的成本和取得收益的大小，不會(huì)因?yàn)樘紩?huì)計(jì)信息的披露影響到收益的降低，通常會(huì)使用最小的成本實(shí)現(xiàn)收益最大化的結(jié)果。

3）滿足特定需求原則 會(huì)計(jì)信息主要是為了向取得利益的有關(guān)方提供有效的數(shù)據(jù)信息，對于碳會(huì)計(jì)信息也同樣如此。特定的需求者通常會(huì)建立會(huì)計(jì)信息制度來達(dá)到需求的目的，不同使用者的需求可能會(huì)不同，因此有必要建立起多層次的會(huì)計(jì)信息披露模式，適應(yīng)不同環(huán)境下的使用需要。

2.碳會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容 根據(jù)以上碳會(huì)計(jì)信息披露的原則，結(jié)合現(xiàn)在企業(yè)在碳會(huì)計(jì)信息中披露的實(shí)際情況，本文的主題：一是通過可以有效計(jì)量的碳會(huì)計(jì)信息，主要包含一些數(shù)據(jù)的數(shù)據(jù)，比如碳資產(chǎn)負(fù)債表、碳損益表等，二是通過不可計(jì)量的碳會(huì)計(jì)信息，主要是經(jīng)營業(yè)績的過程控制信息來揭露碳會(huì)計(jì)信息。為了便于計(jì)量和考核，應(yīng)當(dāng)使用具體可以量化的碳要素信息評價(jià)績效，主要包企業(yè)經(jīng)營的財(cái)務(wù)報(bào)表，具體表現(xiàn)收入、稅收、利潤等數(shù)據(jù)，考量碳信息的有效性，如果不能量化，可以采取其他方式披露，保證披露信息的完整性。

3.碳會(huì)計(jì)信息披露的方式 1）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告內(nèi)的披露 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告內(nèi)的披露一般是由表內(nèi)中的信息披露和附注之中的披露組成。其中表內(nèi)的披露主要是建立碳會(huì)計(jì)信息與財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)之間的信息聯(lián)系，將碳會(huì)計(jì)信息的內(nèi)容加入到企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中，分析碳會(huì)計(jì)信息發(fā)揮的作用，以總結(jié)報(bào)告的形式披露相關(guān)信息，企業(yè)在實(shí)際的信息批露中，可以結(jié)合業(yè)務(wù)具體過程，把和碳信息有關(guān)系的業(yè)務(wù)單獨(dú)列出來，可以直觀看出有關(guān)的內(nèi)容；

為了加強(qiáng)對碳會(huì)計(jì)信息理解，可以在報(bào)表的的附注中進(jìn)一步說明碳會(huì)計(jì)信息的詳細(xì)內(nèi)容，分析碳會(huì)計(jì)信息的表現(xiàn)形式，兩者互相結(jié)合，互為補(bǔ)充，互相完善。

2）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告外的披露（1）低碳總結(jié)分析報(bào)告。和現(xiàn)有的企業(yè)環(huán)境報(bào)告形式相似，企業(yè)可以通過多種形式來披露碳會(huì)計(jì)信息的有關(guān)內(nèi)容，包括圖像、文字、聲音、視頻等各種表現(xiàn)方法，由于碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告還沒有固定的模式和準(zhǔn)則，所以企業(yè)可以采取適當(dāng)?shù)姆绞綄μ紩?huì)計(jì)信息展開披露，自由度比較高。

（2）另外的披露方式。企業(yè)不僅僅能通過低碳分析總結(jié)報(bào)告的形式披露碳會(huì)計(jì)信息，還可以通過其他方式對與碳會(huì)計(jì)有關(guān)的信息披露和報(bào)告，主要是包括招股說明書、董事會(huì)報(bào)告、監(jiān)事會(huì)報(bào)告、企業(yè)經(jīng)營業(yè)績報(bào)告、上市公司公告書、社會(huì)調(diào)查報(bào)告、和重大問題報(bào)告等。

三、完善碳會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和披露的建議（一）完善碳會(huì)計(jì)確認(rèn)的建議 碳排放權(quán)對于企業(yè)來說是一種十分特殊的資產(chǎn)，它與一般的資產(chǎn)不同之處在于它是一種權(quán)利，而這種權(quán)利的使用能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來更多的經(jīng)濟(jì)效益和企業(yè)收入。對于碳排放權(quán)來說，它目前擁有著一個(gè)較為基本的交易市場，可以在市場上進(jìn)行流通和交易。我們也可以預(yù)見，碳排放權(quán)未來不僅僅僅有即期的交易功能，更可以實(shí)現(xiàn)遠(yuǎn)期的交易可能。因此，本文將碳排放權(quán)作為一種金融資產(chǎn)來進(jìn)行界定。碳排放權(quán)作為一種金融資產(chǎn)在市場上流通，能夠更好進(jìn)行價(jià)值的計(jì)算與估量。同時(shí)它具有類債券的特征，能夠幫助企業(yè)更好地執(zhí)行投資等金融行為，進(jìn)而為企業(yè)帶來更多的市場利益。所以在進(jìn)行確認(rèn)時(shí)候，需要從三個(gè)角度出發(fā)進(jìn)行確認(rèn)。

（二）完善碳會(huì)計(jì)計(jì)量的建議 對于碳排放權(quán)來說，確定其計(jì)量屬性是十分關(guān)鍵的。在進(jìn)行具體的會(huì)計(jì)計(jì)算的過程中，會(huì)根據(jù)計(jì)算目標(biāo)對象的不同而采取的不同的計(jì)量屬性，更加具有針對性地來完成計(jì)量。根據(jù)現(xiàn)有的研究成果來看，適用的計(jì)量屬性主要有以下三種：

其一，歷史成本計(jì)量屬性。這種計(jì)量屬性的最突出的特點(diǎn)就是根據(jù)已經(jīng)發(fā)生的歷史交易記錄來進(jìn)行相應(yīng)的成本計(jì)量。對于已經(jīng)發(fā)生的歷史交易來說，存在著一些具體的交易憑證等，這些都是能夠?yàn)楫?dāng)下的成本計(jì)量帶來具有重要參考價(jià)值的依據(jù)，根據(jù)歷史交易時(shí)產(chǎn)生的金額來入賬是一種相對來說更為客觀的成本計(jì)量方式。但這種計(jì)量方式也存在一定的局限，比如說一些價(jià)格在一定時(shí)間內(nèi)不夠穩(wěn)定的資產(chǎn)。對于碳排放權(quán)而言，其市場交易價(jià)格并未能長期處于一個(gè)較為穩(wěn)定的狀態(tài)，較大的波動(dòng)性導(dǎo)致了其在進(jìn)行成本計(jì)量的過程中的價(jià)值匯總不具有穩(wěn)定的可比基礎(chǔ)。且碳排放權(quán)因其初期多為政府的饋贈(zèng)，因此在初始陳本的和算上也通常不能選取一個(gè)合適的初始值。

其二，可變現(xiàn)凈值計(jì)量屬性。對于許多企業(yè)來說，碳排放權(quán)被作為一個(gè)投資的資產(chǎn)在市場中進(jìn)行相關(guān)的金融經(jīng)濟(jì)交易。對于碳排放權(quán)而言，其市場交易價(jià)格并未能長期處于一個(gè)較為穩(wěn)定的狀態(tài)，較大的波動(dòng)性導(dǎo)致了在短時(shí)間內(nèi)，碳排放權(quán)的交易價(jià)格很可能存在著較大的出入，碳排放權(quán)的價(jià)值不能夠被進(jìn)行一個(gè)穩(wěn)定的具體估量，特別是采取可變現(xiàn)凈值來進(jìn)行價(jià)值計(jì)算時(shí)，該種資產(chǎn)的價(jià)值估量很可能會(huì)造成很大 的偏差，不能夠真正客觀的反映該種資產(chǎn)對于企業(yè)整體經(jīng)營效益的改變與影響。

其三，公允價(jià)值計(jì)量屬性。此種價(jià)值的計(jì)量方法主要就是基于市場成熟發(fā)展的前提下，市場普遍對于該種資產(chǎn)形成的一種得到廣泛認(rèn)可的公允價(jià)值。這也是比較適合本文研究對象碳排放權(quán)的一種計(jì)量屬性。以目前碳排放交易比較發(fā)達(dá)的西方國家來說，其目前現(xiàn)有的相關(guān)市場運(yùn)行機(jī)制較為先進(jìn)，定價(jià)機(jī)制更為成熟。西方發(fā)達(dá)國家對碳排放權(quán)交易行業(yè)所廣泛采取的就是運(yùn)功價(jià)值計(jì)量的方法。我國初步試點(diǎn)包括北京、上海在內(nèi)的7大交易市場，已經(jīng)初步取得了不錯(cuò)的成績。公允價(jià)值計(jì)量屬性大大助力未來我國積極建立一個(gè)科學(xué)合理的碳排放權(quán)交易市場。

（三）完善碳會(huì)計(jì)披露的建議 我國新能源碳排放會(huì)計(jì)信息披露應(yīng)當(dāng)是全方位的新能源碳排放會(huì)計(jì)信息披露，不僅包括環(huán)境會(huì)計(jì)信息，還應(yīng)包括非財(cái)務(wù)環(huán)境信息。上市公司信息披露問題研究無處不在的獨(dú)特的職業(yè)優(yōu)勢，以及法律賦予的特別權(quán)利，把第一時(shí)間得到的消息傳遞給社會(huì)以促進(jìn)信息的對稱，特別是把消息傳遞給社會(huì)監(jiān)管體制的各個(gè)層面，使各種制衡機(jī)制能無間地合作有效地運(yùn)轉(zhuǎn)，迅速達(dá)到約束和控制的效果。

如果說完善的公司治理結(jié)構(gòu)是解決會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的內(nèi)在保障機(jī)制，那么高效有用的注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)則是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的外在保障機(jī)制，注冊會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量在很大程度上決定著會(huì)計(jì)信息披露的質(zhì)量。所以本文提出從以下兩個(gè)方面完善注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)制度：會(huì)計(jì)師事務(wù)所如果要做到真正意義上的“脫鉤”，避免主管部門的行政干預(yù)，就必須從實(shí)質(zhì)上將會(huì)計(jì)師事務(wù)所改制為由注冊會(huì)計(jì)師出資發(fā)起設(shè)立，承辦業(yè)務(wù)并負(fù)有有限責(zé)任的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)，形成自主執(zhí)業(yè)，自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧、自我發(fā)展、自擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的機(jī)制。否則會(huì)計(jì)師事務(wù)所就很難以為上市公司會(huì)計(jì)信息的披露做出獨(dú)立、客觀、公正的鑒證服務(wù)。另外一個(gè)方面，面對國外大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的日益全球化，我國小型的會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的競爭壓力也越來越大。因此，中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)大力提倡我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的聯(lián)合，只有會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身力量的加強(qiáng)，才能為高效地完成大型、超大型企業(yè)集團(tuán)的審計(jì)業(yè)務(wù)提供保障，才能增強(qiáng)其獨(dú)立性及其防范風(fēng)險(xiǎn)意識和法律責(zé)任意識。

由此，本文提出可以設(shè)立四種新能源碳排放會(huì)計(jì)信息披露方式：一是以環(huán)境報(bào)告書的形式披露環(huán)境信息，此種形式應(yīng)為企業(yè)首先考慮的披露方式，因其符合《上市公司新能源碳排放會(huì)計(jì)信息披露指引》中的披露文件要求；

二是以社會(huì)責(zé)任報(bào)告書形式披露環(huán)境信息內(nèi)容，此種方式可以為企業(yè)考慮第二種方式的選擇，因其也符合《上市公司新能源碳排放會(huì)計(jì)信息披露指引》中的相關(guān)文件要求；

三是編制單獨(dú)的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告書，此報(bào)告書可以有環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表、環(huán)境利潤表、環(huán)境現(xiàn)金流量表及相關(guān)附表等內(nèi)容，此種形式國家目前還沒有進(jìn)行專門的規(guī)范，但可以借鑒國外相關(guān)做法；

四是在企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中披露相關(guān)環(huán)境信息，主要應(yīng)以附注報(bào)表的形式披露。

四、結(jié)論與啟示 碳交易市場的試點(diǎn)工作在我國已經(jīng)初步取得成效且處于快速的發(fā)展和成熟階段，目前我國也已經(jīng)準(zhǔn)備在全國范圍內(nèi)進(jìn)行碳排放權(quán)的交易。未來，該領(lǐng)域必然會(huì)為我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展貢獻(xiàn)出重要的力量。碳排放權(quán)的交易會(huì)計(jì)理論的相關(guān)研究能夠更好地助力該行業(yè)的長足發(fā)展。于我國而言，進(jìn)一步完善相關(guān)核算體系，深入地對攤牌返券的確認(rèn)與計(jì)量問題進(jìn)行相關(guān)剖析和研究能夠更好地促進(jìn)市場機(jī)制的進(jìn)步和企業(yè)的發(fā)展，最終促進(jìn)我國節(jié)能減排重要目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

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第四篇：我國實(shí)行農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)研究與國際農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)比較研究

《社會(huì)調(diào)查研究方法》課程論文

我國實(shí)行農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)研究與國際農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)比較研究

【摘要】本文將以我國江蘇省與我國山東省為調(diào)查對象，對比調(diào)查，研究分析這兩個(gè)我國較大的農(nóng)業(yè)省的調(diào)研報(bào)告，結(jié)合兩省實(shí)際數(shù)據(jù)與問題，再聯(lián)系他國——日本和美國的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)研究報(bào)告，綜合分析我國農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)實(shí)行過程中所遇到的發(fā)展現(xiàn)狀、存在問題、農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的發(fā)展與制約因素。

【關(guān)鍵字】農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)、三農(nóng)問題

農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)是指農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)是指專為農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者在從事種植業(yè)和養(yǎng)殖業(yè)生產(chǎn)過程中，對遭受自然災(zāi)害和意外事故所造成的經(jīng)濟(jì)損失提供保障的一種保險(xiǎn)。農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)按農(nóng)業(yè)種類不同分為種植業(yè)保險(xiǎn)、養(yǎng)殖業(yè)保險(xiǎn)和林木保險(xiǎn)；按危險(xiǎn)性質(zhì)分為自然災(zāi)害損失保險(xiǎn)、疾病死亡保險(xiǎn)、意外事故損失保險(xiǎn)；按保險(xiǎn)責(zé)任范圍不同，可分為基本責(zé)任險(xiǎn)、綜合責(zé)任險(xiǎn)和一切險(xiǎn)。

農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)是市場經(jīng)濟(jì)國家扶持農(nóng)業(yè)發(fā)展的通行做法。通過政策性農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)，可以在世貿(mào)組織規(guī)則允許的范圍內(nèi)，代替直接補(bǔ)貼對我國農(nóng)業(yè)實(shí)施合理有效的保護(hù)，減輕加入世貿(mào)組織帶來的沖擊，減少自然災(zāi)害對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的影響，穩(wěn)定農(nóng)民收入，促進(jìn)農(nóng)業(yè)和農(nóng)村經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。在中國，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)又是解決“三農(nóng)”問題的重要組成部分。

中國政策性農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的基本經(jīng)營模式還是將業(yè)務(wù)委托給商業(yè)性保險(xiǎn)公司來做，政府給予一定的補(bǔ)貼。這種運(yùn)作模式仍處于試點(diǎn)階段，相對比較粗放。中央很重視發(fā)展政策性農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)，業(yè)務(wù)已經(jīng)在全國各地區(qū)全面起步。但總體看，中國政策性農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)保費(fèi)收入僅為農(nóng)業(yè)產(chǎn)值的3.2‰，覆蓋面積僅占我國耕地面積的1/4，發(fā)展模式還不成熟，對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的保障能力相對有限。

一、現(xiàn)階段我國農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)發(fā)展的困境

農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的政策性目標(biāo)與保險(xiǎn)公司的商業(yè)化營目標(biāo)相矛盾。從國際上普遍的對待本國農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的角度來看，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)應(yīng)當(dāng)是一種具有很強(qiáng)的社會(huì)公益性，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)越發(fā)展，就越有利于提高整個(gè)社會(huì)的福利水平。這決定了農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的目標(biāo)應(yīng)是最大限度地滿足農(nóng)民利益和提高社會(huì)福利水平，而不應(yīng)以經(jīng)營者的盈利為目的。但自從1995年中央發(fā)文禁止政府參與商業(yè)保險(xiǎn)運(yùn)作，結(jié)束了計(jì)劃經(jīng)濟(jì)下保險(xiǎn)企業(yè)與政府的合作模式，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)改由保險(xiǎn)公司按商業(yè)化模式經(jīng)營以來，全國的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)規(guī)模不斷萎縮。

（一）、以江蘇省為例：江蘇農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)處于全國較低水平，2003 年全省農(nóng)業(yè)保費(fèi)只有 850 萬元，列全國倒數(shù)第三位。2004年，該省商業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)規(guī)模年均以40%的速度增長，商業(yè)保險(xiǎn)公司發(fā)展到21家，保險(xiǎn)分支機(jī)構(gòu)5084家，專業(yè)保險(xiǎn)中介機(jī)構(gòu)54家。外資公司中，美國友邦蘇州分公司已開業(yè)，另有2家公司也在南京設(shè)立了代表處。全省保險(xiǎn)從業(yè)人員達(dá)到14.84萬人。但相比之下，江蘇的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)發(fā)展仍是舉步維艱。江蘇省目前僅有中國人民財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司和中華聯(lián)合財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司兩家商業(yè)性險(xiǎn)公司經(jīng)營農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)，而這兩家公司農(nóng)業(yè)險(xiǎn)的總體簡單賠付率分別高達(dá)87%和73%。由于長年虧損、業(yè)務(wù)萎縮，農(nóng)業(yè)險(xiǎn)險(xiǎn)種已從60多個(gè)降到30個(gè)以下，并且都存在著險(xiǎn)種條款偏少、責(zé)任范圍偏小、保險(xiǎn)金額偏低以及保險(xiǎn)期限、保險(xiǎn)費(fèi)率、責(zé)任范圍一刀切等問題，不能適應(yīng)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)和農(nóng)民生活需要。（資料來源：《江蘇省農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)發(fā)展》，摘自《保險(xiǎn)研究》2005年第5期）

（二）、以山東省為例：山東是我國的農(nóng)業(yè)大省，農(nóng)村、農(nóng)業(yè)、農(nóng)民一直是社會(huì)改革和經(jīng)濟(jì)發(fā)展關(guān)注的熱點(diǎn)，而為“三農(nóng)”保駕護(hù)航的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)也越來越引起社會(huì)各界的重視。2006年，山東省政府已確定在人保產(chǎn)險(xiǎn)山東省分公司進(jìn)行農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)試點(diǎn)，探索實(shí)現(xiàn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化經(jīng)營中的風(fēng)險(xiǎn)保障問題，并通過試點(diǎn)取得經(jīng)驗(yàn)，逐步建立山東省現(xiàn)代農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)制度，促進(jìn)農(nóng)村經(jīng)濟(jì)和社會(huì)事業(yè)健康發(fā)展。全省近6000萬畝小麥承保面達(dá)到了70%以上，德州、濱州的700多萬畝棉花，最多時(shí)承保面都達(dá)到了80%以上。德州的陵縣實(shí)現(xiàn)了全轄所有農(nóng)作物的統(tǒng)保，承保面達(dá)到了100%。但保費(fèi)收入?yún)s持續(xù)下降，到了2005年，保費(fèi)收入僅有630萬元，僅占全省財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)保費(fèi)收入的0.08%。中國人保產(chǎn)險(xiǎn)公司在山東經(jīng)營農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)24年，綜合賠付率達(dá)117%，積極性受到嚴(yán)重挫傷。（資料來源：《山東省農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)發(fā)展》，摘自《保險(xiǎn)研究》2006年第05期）

據(jù)專家統(tǒng)計(jì)，我國自然災(zāi)害的平均損失率：糧食為6.5%、經(jīng)濟(jì)作物為6%、大牲畜為10%。（資料來源：http://baike.baidu.com/view/1680547.htm）如果按照這樣的損失率來收取保費(fèi)的話，要么保險(xiǎn)費(fèi)率之高是令人難以承受的，要么保險(xiǎn)公司對高風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)品實(shí)行免責(zé)或拒保。更何況我國個(gè)體農(nóng)民的收入水平就以全國全局來看，總體來說還比較低，農(nóng)民本身又對商業(yè)制保險(xiǎn)公司缺乏信任，投保積極性自然更是缺乏。從另一個(gè)角度，就以純粹市場經(jīng)濟(jì)角度來看的另一方面，如果考慮到農(nóng)村居民繳費(fèi)能力因素，厘定的保險(xiǎn)費(fèi)率過低，保險(xiǎn)公司又將出現(xiàn)虧損，這會(huì)讓以盈利為最終目的的保險(xiǎn)公司，尤其是已經(jīng)上市的股份制保險(xiǎn)公司無法正常經(jīng)營下去，或者說無法開展這種“明知會(huì)虧本”的生意。最終導(dǎo)致的社會(huì)結(jié)果是，農(nóng)民想投保，但承受能力不足；農(nóng)民能接受的，保險(xiǎn)公司又賠不起。高賠付導(dǎo)致了農(nóng)險(xiǎn)要提高費(fèi)率，而高費(fèi)率又令許多農(nóng)民買不起保險(xiǎn)，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)就這樣走進(jìn)了日漸萎縮的“怪圈”。

二、國際上先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)國家農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的發(fā)展現(xiàn)狀

（一）、以日本為例：日本在二戰(zhàn)之后，根據(jù)其農(nóng)村土地改革后的實(shí)際情況，于1947年12月頒布了《農(nóng)業(yè)損失補(bǔ)償法》，確立了農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)作為國家的法定保險(xiǎn)科目以及農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)作為國家戰(zhàn)略組織計(jì)劃的一部分被修訂為一部嚴(yán)肅的法律加以保障與實(shí)施。根據(jù)立法規(guī)定，凡對國計(jì)民生有重要意義的稻、麥等糧食作物，春蠶繭及牛、馬、豬等牲畜列為法定保險(xiǎn)范圍，實(shí)行強(qiáng)制保險(xiǎn)。對果樹、園藝作

物、旱田作物、家禽等，實(shí)行自愿保險(xiǎn)。強(qiáng)制保險(xiǎn)和自愿保險(xiǎn)都享受政府補(bǔ)貼和再保險(xiǎn)。日本政府對投保人實(shí)行保險(xiǎn)費(fèi)率補(bǔ)貼，如水稻為費(fèi)率的58%，小麥為費(fèi)率的68%，春蠶繭為費(fèi)率的57%，牛、馬為費(fèi)率的50%，豬為費(fèi)率的40%?？h以上聯(lián)合會(huì)的全部經(jīng)費(fèi)和共濟(jì)組合部分費(fèi)用由政府負(fù)擔(dān)。政府作為農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的后盾，接受共濟(jì)組合聯(lián)合會(huì)的再保險(xiǎn)。一般情況下,承擔(dān)保險(xiǎn)責(zé)任的比例為：共濟(jì)組合10%-20%，聯(lián)合會(huì)20%-30%，政府50%-70%，遇有特大災(zāi)害，政府承擔(dān)80%-100%的保險(xiǎn)賠款，這樣就保證了共濟(jì)組合的經(jīng)營穩(wěn)定性。（資料來源：《日本的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)及其啟示》，吳樹波，《世界農(nóng)業(yè)》，2000年第2期，第11-12頁）20世紀(jì)70年代，日本政府又根據(jù)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)聯(lián)合會(huì)、農(nóng)業(yè)相互救濟(jì)協(xié)會(huì)、農(nóng)業(yè)相互救濟(jì)聯(lián)合會(huì)等半政府半行業(yè)組織，分別修改了保險(xiǎn)項(xiàng)目與保險(xiǎn)措施，如1971年調(diào)整了保險(xiǎn)農(nóng)作物的最高保額水平；1972年開展了水果保險(xiǎn)計(jì)劃；1979年開始實(shí)施旱田農(nóng)作物及園藝保險(xiǎn)；1985年又放寬了轉(zhuǎn)基因水稻以及肉類保險(xiǎn)等。雖然日本政府并未就農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)收入進(jìn)行完整公開，但就分析其日本國家財(cái)政預(yù)算中，可以發(fā)現(xiàn)，日本將農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)作為經(jīng)常性財(cái)政支出項(xiàng)目進(jìn)行財(cái)政補(bǔ)貼，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)補(bǔ)貼幾乎占到了整個(gè)國家農(nóng)業(yè)財(cái)政支出的50%。

（二）、以美國為例：美國于20世紀(jì)30年代開始試辦農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)，并以農(nóng)作物保險(xiǎn)為主要組成部分，由此習(xí)慣上稱其農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)為“農(nóng)作物保險(xiǎn)”。美國于1938年在《聯(lián)邦農(nóng)作物保險(xiǎn)法》中確立將農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)作為國家戰(zhàn)略。該法規(guī)定了農(nóng)作物保險(xiǎn)的目的、性質(zhì)、開展辦法和經(jīng)辦機(jī)構(gòu)等內(nèi)容，為聯(lián)邦政府在1939年全面實(shí)施農(nóng)作物保險(xiǎn)業(yè)務(wù)提供了法律依據(jù)和保障。此后美國政府又根據(jù)時(shí)宜的變遷對該法進(jìn)行了多次修訂與完美。依據(jù)1980年修訂的《農(nóng)作物保險(xiǎn)法》，美國成立聯(lián)邦農(nóng)作物保險(xiǎn)公司（FCIC），在聯(lián)邦政府財(cái)政及稅收等優(yōu)惠政策的激勵(lì)下許多私人保險(xiǎn)公司積極承保農(nóng)作物保險(xiǎn)。時(shí)至2001年FCIC就基本不再做原保險(xiǎn)業(yè)務(wù)，而只代替政府行使政府職能專注經(jīng)營再保險(xiǎn)。由此形成并引導(dǎo)農(nóng)戶向私人公司投保、政府對私人公司進(jìn)行利潤補(bǔ)貼以及行業(yè)稅收優(yōu)惠，并且私人保險(xiǎn)公司不僅可以從政府獲得各種費(fèi)用補(bǔ)貼與優(yōu)惠政策，而且又可向FCIC或其他再保險(xiǎn)進(jìn)行再保險(xiǎn)或形成其他金融衍生產(chǎn)品，用以分保以分散參加農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)經(jīng)營活動(dòng)中的高風(fēng)險(xiǎn)，再保險(xiǎn)公司又可從政府獲取費(fèi)用補(bǔ)貼及稅收與金融等優(yōu)惠條件的網(wǎng)絡(luò)型農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)組織體系。此外，雖然根據(jù)財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)保險(xiǎn)的宗旨，保險(xiǎn)只承保純粹性風(fēng)險(xiǎn)(如自然災(zāi)害風(fēng)險(xiǎn))而不承保投機(jī)性風(fēng)險(xiǎn)(如市場風(fēng)險(xiǎn))，但美國在《1996年農(nóng)場法》中就推出了既承保農(nóng)作物產(chǎn)量風(fēng)險(xiǎn)又承保農(nóng)產(chǎn)品價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)的收入保險(xiǎn)，如團(tuán)體收益保險(xiǎn)、作物收益保險(xiǎn)、農(nóng)場總收入保險(xiǎn)、收益保證保險(xiǎn)和收入保護(hù)保險(xiǎn)等。美國政府開展農(nóng)作物保險(xiǎn)的目的是建立農(nóng)村經(jīng)濟(jì)“安全網(wǎng)”，提高國民整體福利水平。正基于此，美國政府對農(nóng)作物保險(xiǎn)的財(cái)政扶持力度非常大，而且手段也更直接更有效。2002年，美國農(nóng)作物保險(xiǎn)承保面積為2.87億英畝，占可保面積的81.3%。1981年至2002年，美國農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)累計(jì)收取了純保費(fèi)237.5億美元，累計(jì)賠款支出259.1億美元。（資料來源：《美、日農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)制度對我國農(nóng)險(xiǎn)模式選擇的啟示》，馮文麗，《農(nóng)村經(jīng)濟(jì)》，2002年第12期，第91-92頁）雖然在美國，農(nóng)業(yè)總產(chǎn)值占其GDP的比重不足2%（2006年公布數(shù)據(jù)），而全美農(nóng)戶也只有200萬，但是為了保護(hù)和發(fā)展農(nóng)業(yè)，美國政府采取了一系列措施。

三、我國農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的困境與出路

自從我國加入WTO之后，隨著《禁止政府補(bǔ)貼貿(mào)易保護(hù)協(xié)定》的簽署，以財(cái)政支出為方式的政策性直接農(nóng)業(yè)補(bǔ)貼，必將淡出中國國家農(nóng)業(yè)戰(zhàn)略。而另一方面，開辦農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)及最近啟動(dòng)的全國范圍內(nèi)的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)試點(diǎn)的主體大都是商業(yè)性保險(xiǎn)公司，即我國農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)仍實(shí)行完全市場機(jī)制下運(yùn)作的商業(yè)化經(jīng)營。而商業(yè)保險(xiǎn)公司以追求利潤最大化作為其最終經(jīng)營目標(biāo)，這必然引發(fā)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)政策性目標(biāo)和保險(xiǎn)公司商業(yè)化經(jīng)營目標(biāo)的矛盾。雖然從2004年開始，全國各省份陸續(xù)開展了新農(nóng)保試點(diǎn)工作，并且此次農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)試點(diǎn)中，試點(diǎn)公司大多與地方政府簽署了協(xié)議，由政府對經(jīng)營農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的公司進(jìn)行保費(fèi)或經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼，有的地區(qū)甚至提出由當(dāng)?shù)刎?cái)政對農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)虧損全額補(bǔ)足或給予參與農(nóng)保的保險(xiǎn)公司以政府財(cái)政為背書的保底收益等，但農(nóng)保地位未得到法律確定與保護(hù)，補(bǔ)貼的實(shí)質(zhì)性支持措施并未到位，制度性和技術(shù)性問題也沒有得到解決，因而具有明顯的隨意性和隨機(jī)性，個(gè)別省份則是以本省雄厚的地方財(cái)政實(shí)力為底子實(shí)行的面子工程，并不能從根本上解決農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)商業(yè)化經(jīng)營引發(fā)的矛盾。一旦農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)經(jīng)營失敗而又得不到政府的支持使保險(xiǎn)公司出現(xiàn)虧損，保險(xiǎn)公司就不得不減少或放棄農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)以維持自身經(jīng)營的穩(wěn)定性。

比照國際上其他有成功經(jīng)驗(yàn)的國家，我們也不難得出解決我國農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)以一些方法:一是加強(qiáng)立法，從法律上確立將農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)作為國家的基本農(nóng)業(yè)戰(zhàn)略加以落實(shí)與實(shí)施；二是將農(nóng)業(yè)財(cái)政支出由直接支付向間接保險(xiǎn)保障支出轉(zhuǎn)移；三是垂直整合農(nóng)民、農(nóng)牧加工企業(yè)、零售企業(yè)之間的關(guān)系，強(qiáng)化產(chǎn)銷供一體化，發(fā)揮農(nóng)業(yè)經(jīng)營的規(guī)模化效益，降低單位風(fēng)險(xiǎn)。

【參考文獻(xiàn)】

《中國農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)制度變遷研究》，馮文麗著，北京，中國金融出版社，2004年

《日本的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)及其啟示》，吳樹波，《世界農(nóng)業(yè)》，2000年第2期

《美、日農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)制度對我國農(nóng)險(xiǎn)模式選擇的啟示》，馮文麗，《農(nóng)村經(jīng)濟(jì)》，2002年第12期

《美日兩國農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)模式的比較及我國的選擇》，馮文麗、林寶清，《中國金融》，2002年第12期

《江蘇省農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)發(fā)展》，《保險(xiǎn)研究》2005年第5期

《山東省農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)發(fā)展》，《保險(xiǎn)研究》2006年第05期

第五篇：上市公司強(qiáng)制性及自愿性會(huì)計(jì)信息披露國際比較研究

上市公司強(qiáng)制性及自愿性會(huì)計(jì)信息披露國際比較研究

摘要：近年來，隨著我國國企股份制改革的不斷深化、經(jīng)濟(jì)不斷高速發(fā)展、證券市場的日臻完善，我國的會(huì)計(jì)信息使用者的數(shù)量呈爆發(fā)式增長且對上市公司所披露的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提出了更高要求。但我國會(huì)計(jì)信息披露情況不容樂觀，這就導(dǎo)致了人們對上市公司規(guī)范且有效的會(huì)計(jì)信息迫切需求同我國上市公司會(huì)計(jì)信息披露狀況不佳之間產(chǎn)生了巨大的分歧。該文章主要通過比較研究中美德三??上市公司的會(huì)計(jì)信息披露狀況，沿著強(qiáng)制性和自愿性這兩大主線展開比較。最后通過比較分析發(fā)現(xiàn)我國會(huì)計(jì)信息披露存在的問題，并對此給出合理建議。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)信息披露；強(qiáng)制性；自愿性；美國；德國

隨著會(huì)計(jì)逐漸成為世界通用“商業(yè)語言”和經(jīng)濟(jì)貿(mào)易逐漸展現(xiàn)全球一體化趨勢，會(huì)計(jì)信息披露行為并不再單是公司的個(gè)體行為，而受到國內(nèi)外資本市場、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和管理部門宏觀調(diào)控等多種因素的綜合影響，會(huì)計(jì)信息披露的理論研究也越發(fā)成熟。總的來說，對于“會(huì)計(jì)信息披露”一詞，國內(nèi)外學(xué)者根據(jù)披露主體的意愿，大致將其分為兩個(gè)部分，一個(gè)是強(qiáng)制性會(huì)計(jì)信息披露，一個(gè)是自愿性會(huì)計(jì)信息披露。強(qiáng)制性會(huì)計(jì)信息披露是指公司按照法律、法規(guī)等強(qiáng)制規(guī)定披露的要求和方式等，主動(dòng)及時(shí)的對外報(bào)送披露信息的一系列過程。企業(yè)披露強(qiáng)制性會(huì)計(jì)信息大致包括公司基本簡介，幾張重要的財(cái)務(wù)報(bào)表、股東情況、公司治理結(jié)構(gòu)和董事會(huì)報(bào)告等。自愿性會(huì)計(jì)信息披露是指企業(yè)根據(jù)監(jiān)管部門等的有關(guān)要求，在強(qiáng)制性披露的會(huì)計(jì)信息之外并結(jié)合企業(yè)經(jīng)營狀況，向企業(yè)利益相關(guān)者和社會(huì)公眾報(bào)送披露信息的一系列過程。企業(yè)披露的自愿性會(huì)計(jì)信息是對強(qiáng)制性會(huì)計(jì)信息的一個(gè)重要補(bǔ)充和深入解釋，且其更加注重對非財(cái)務(wù)信息的披露，如社會(huì)責(zé)任承擔(dān)情況、環(huán)境保護(hù)措施及人力資源價(jià)值等。

一、美國上市公司自愿性及強(qiáng)制性會(huì)計(jì)信息披露研究

（一）美國上市公司強(qiáng)制性會(huì)計(jì)信息披露

典型的美國上市公司的年報(bào)會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容包括：管理層報(bào)告、獨(dú)立審計(jì)師的報(bào)告、主要財(cái)務(wù)報(bào)表（利潤表、資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表、綜合利潤表和股東權(quán)益報(bào)表）、管理層對經(jīng)營成果和財(cái)務(wù)狀況的討論與分析、對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的會(huì)計(jì)政策的披露、財(cái)務(wù)報(bào)表附注、選定財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的5～10年的比較、選定的季度數(shù)據(jù)、三年的可比信息（資產(chǎn)負(fù)債表為兩年）。其上市公司還應(yīng)當(dāng)編制合并報(bào)表，并且公開發(fā)布的美國財(cái)務(wù)報(bào)告一般不包括母公司自身的個(gè)別報(bào)表。

年報(bào)的報(bào)送時(shí)間：美國的會(huì)計(jì)是每年的4月1日至第二年的3月31日，其對上市公司年報(bào)會(huì)計(jì)信息披露時(shí)間是根據(jù)公司的規(guī)模按層次規(guī)定的。SEC將美國的上市公司根據(jù)其規(guī)模具體分為三個(gè)類別。

（二）美國上市公司自愿性會(huì)計(jì)信息披露

在美國，會(huì)計(jì)目標(biāo)定位于決策有用觀，會(huì)計(jì)信息披露的根本目的是給現(xiàn)有及潛在投資者決策使用。美國政府部門及相關(guān)民間機(jī)構(gòu)為了鼓勵(lì)上市公司披露更多的自愿性信息、減少信息不對稱帶來的風(fēng)險(xiǎn)，制定了一系列完善且有效的法律法規(guī)對上市公司加以引導(dǎo)。其上市公司自愿性會(huì)計(jì)信息披露的主要內(nèi)容集中在公司的核心競爭力、未來經(jīng)營狀況的前瞻性信息及一些隱蔽的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)上，從而公司的股價(jià)更接近其實(shí)際價(jià)值。美國對自愿性會(huì)計(jì)信息披露的發(fā)展起關(guān)鍵作用的部門及機(jī)構(gòu)大致有三個(gè)，分別是：AICPA、FASB、SEC。

首先，AICPA對自愿性會(huì)計(jì)信息的推進(jìn)最早表現(xiàn)于其對外公布的《改進(jìn)企業(yè)報(bào)告：面向用戶》報(bào)告中，報(bào)告首次從投資者對自愿性會(huì)計(jì)信息需求的角度進(jìn)行說明，內(nèi)容更多的涉及上市公司非強(qiáng)制性披露的各種財(cái)務(wù)及非財(cái)務(wù)指標(biāo)、管理層信息及其他與公司相關(guān)的內(nèi)部信息等。

其次，F(xiàn)ASB在調(diào)查過眾多美國的上市公司和行業(yè)之后，發(fā)布了《改進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告：提高自愿性會(huì)計(jì)信息披露》。該報(bào)告指出大公司更愿意主動(dòng)的向投資者披露更多信息，此外為了能夠幫助上市公司進(jìn)行高質(zhì)量自愿性會(huì)計(jì)信息披露，F(xiàn)ASB自行構(gòu)建了一套披露框架，即公司披露自愿性信息時(shí)應(yīng)該考慮的實(shí)施步驟，具體分為5步。

最后，SEC對上述的自愿性會(huì)計(jì)信息披露做出了補(bǔ)充和深化，這些內(nèi)容大致圍繞一般信息、良好行為標(biāo)準(zhǔn)信息、公司政治成本信息、潛在負(fù)債信息以及衍生性金融工具的披露這五個(gè)方面展開規(guī)范。另外，為了避免上市公司因披露自愿性信息而承擔(dān)潛在的風(fēng)險(xiǎn)，如投資者對上市公司的潛在訴訟而產(chǎn)生的大額成本，SEC建立起了一個(gè)“安全港”原則和預(yù)先警示原則為核心的會(huì)計(jì)信息披露系統(tǒng)。

二、德國上市公司自愿性及強(qiáng)制性會(huì)計(jì)信息披露研究

（一）德國上市公司強(qiáng)制性會(huì)計(jì)信息披露

典型的德國上市資本性公司的年報(bào)會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容包括：致股東（給股東的信、監(jiān)事會(huì)報(bào)告）、管理層報(bào)告（經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營成果概述、管理與治理結(jié)構(gòu)、集團(tuán)管理、風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制、經(jīng)營預(yù)測）、財(cái)務(wù)報(bào)表（報(bào)表及附注、管理層聲明、審計(jì)報(bào)告）、其他信息。除此之外，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的公司還要求編制現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動(dòng)表，而僅編制個(gè)別報(bào)表的公司則不要求。德國披露會(huì)計(jì)報(bào)告的時(shí)間是在會(huì)計(jì)終了之后，一般是在之后9個(gè)月內(nèi)，不過小型公司要求可以降低，最多可延長到12個(gè)月。

德國會(huì)計(jì)信息披露基于區(qū)分對待、分層披露的原則，將財(cái)務(wù)報(bào)告根據(jù)其內(nèi)容和形式、審計(jì)要求、公布范圍和時(shí)間等方面，從低到高分類成4個(gè)層次。最低層次：對于不受《公開法》調(diào)整的非公司制企業(yè)，這些企業(yè)只需要按照《商法》規(guī)定的最低披露要求進(jìn)行披露即可，無需審計(jì)和公開。中級層次：對于一些中小型的公司，應(yīng)當(dāng)按照《商法》要求對會(huì)計(jì)進(jìn)行簡要的編制和公開，審計(jì)的要求也不高。較高層次：對于受《公開法》調(diào)整的大型公司，要求按照《公開法》的規(guī)定對企業(yè)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露。除了要求他們進(jìn)行規(guī)范完整的會(huì)計(jì)報(bào)表編制外，還要求會(huì)計(jì)信息廣泛的公開并對這些信息進(jìn)行嚴(yán)格的審計(jì)。最高層次：是指那些規(guī)模龐大的企業(yè)集團(tuán)和上市公司，應(yīng)按照《公開法》和《商法》的最高披露要求對會(huì)計(jì)信息進(jìn)行充分披露。這類企業(yè)被要求披露最完整詳細(xì)的財(cái)務(wù)報(bào)表和狀況報(bào)告，還要求披露的會(huì)計(jì)信息應(yīng)接受全國范圍內(nèi)最高級的審計(jì)人員（WP）的審計(jì)。

（二）德國上市公司自愿性會(huì)計(jì)信息披露

在德國，會(huì)計(jì)目標(biāo)定位于受托責(zé)任觀，會(huì)計(jì)信息披露的根本目的是使債權(quán)人了解企業(yè)管理層的受托責(zé)任的履行情況。德國相對于英美等發(fā)達(dá)國家而言，資本市場顯得相對薄弱，股權(quán)高度集中在少數(shù)大股東手中。這是因?yàn)榈聡你y行業(yè)十分發(fā)達(dá)，其業(yè)務(wù)范圍之?V是他們最顯著的特點(diǎn)，德國的銀行一直被稱為“全能的銀行”。一方面，德國企業(yè)的主要融資渠道是向“全能的銀行”貸款，很少通過發(fā)行股票和債券等向證券市場公開融資。另一方面，由于“全能的銀行”的存在，有投資需求的德國公民都將資金托管于銀行，間接對企業(yè)進(jìn)行投資，所以投資者對企業(yè)披露的自愿性會(huì)計(jì)信息的需求來說，也不是很高。綜上，從供給和需求兩個(gè)分析，投資者對企業(yè)披露自愿性會(huì)計(jì)信息的需求和公司主動(dòng)披露自愿性會(huì)計(jì)信息的動(dòng)機(jī)都不夠強(qiáng)烈，這就導(dǎo)致了德國上市公司自愿性會(huì)計(jì)信息總體質(zhì)量不高，一般僅能夠達(dá)到德國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的最低限度。

三、美德上市公司自愿性及強(qiáng)制性會(huì)計(jì)信息與我國比較及啟示

（一）建立多層次的上市公司會(huì)計(jì)信息披露機(jī)制

我國現(xiàn)階段的上市公司會(huì)計(jì)信息披露制度，不區(qū)分上市公司規(guī)模大小及社會(huì)影響力大小，統(tǒng)一按照相同的信息披露制度進(jìn)行會(huì)計(jì)信息的披露。因而我國的披露制度層次性缺失，無法保證企業(yè)披露會(huì)計(jì)信息的保密性也沒有考慮到“成本效益原則”。這種信息披露制度下，我國中小上市公司的利益很難得到保障。另外，我國現(xiàn)在的企業(yè)出現(xiàn)嚴(yán)重的兩極分化，大型企業(yè)盈利能力較高、資金充足，而中小企業(yè)特別是那些民營企業(yè)，生存發(fā)展極端困難。所以我國更應(yīng)該促進(jìn)中小型上市公司的健康發(fā)展，學(xué)習(xí)德國多層次的會(huì)計(jì)信息披露、制定符合我國國情的多層次上市公司會(huì)計(jì)信息披露制度顯得極為關(guān)鍵。我國可以將國內(nèi)上市公司劃分為大中小三個(gè)披露層次，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表、報(bào)表附注內(nèi)容詳細(xì)程度、自愿性會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容、審計(jì)的嚴(yán)格程度及財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容格式和送報(bào)時(shí)間等方面區(qū)別對待。

（二）增加對財(cái)務(wù)報(bào)表可比信息的披露

美國的GAAP要求上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告中必須提供選定財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)5～10年的比較和三年的可比信息，這無疑大大方便了美國會(huì)計(jì)信息使用者的使用。投資者不必再去通過其他渠道找到上市公司以前的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，從而節(jié)約了決策作出的時(shí)間及成本。除此之外，投資者可以一目了然的發(fā)現(xiàn)該上市公司的發(fā)展走向及財(cái)務(wù)健康情況，一定程度上防止了上市公司在短期內(nèi)操縱財(cái)務(wù)報(bào)告。而我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則僅規(guī)定上市公司年報(bào)里只需包括上一會(huì)計(jì)的可比財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)即可。中國的外部投資者為獲取企業(yè)以前的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，往往要通過翻閱眾多繁瑣的歷史信息去查找，而眾多中小投資者因?yàn)榕聫?fù)雜甚至僅關(guān)注當(dāng)期及上一的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，忽視了企業(yè)發(fā)展的連續(xù)性。這就導(dǎo)致許多中國上市公司操縱短期財(cái)務(wù)報(bào)告，即一年低估利潤而下一年高估利潤，造成我國證券市場極大的不穩(wěn)定。另外，經(jīng)濟(jì)學(xué)上一直有經(jīng)濟(jì)周期之說，企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況也是如此，兩年的比較數(shù)據(jù)看不出企業(yè)的經(jīng)濟(jì)周期，而數(shù)年的比較信息則可以更清晰的反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)走勢。

（三）制定對上市公司自愿披露信息的法律保障制度

美國對于上市公司的自愿性會(huì)計(jì)信息披露采取了“安全港”原則和預(yù)先警示原則。而我國目前還沒有專門的法律法規(guī)對上市公司披露的自愿性會(huì)計(jì)信息進(jìn)行保護(hù)，其原因是我國還未大規(guī)模出現(xiàn)自愿性信息披露的訴訟案件。但隨著我國資本市場越發(fā)成熟，投資者規(guī)模擴(kuò)大且維權(quán)意識增強(qiáng)，那么我國上市公司將面臨更多的因其披露的自愿性會(huì)計(jì)信息而引發(fā)的訴訟案。這將會(huì)增加企業(yè)信息披露的成本，從而影響我國上市公司披露自愿性會(huì)計(jì)信息的整體水平。所以，為了防范這種情況，我國監(jiān)管部門可以采取類似于美國“安全港”原則：當(dāng)該種訴訟案發(fā)生時(shí)，監(jiān)管部門組織專門調(diào)查小組來區(qū)分該上市公司的自愿性信息的偏差是“故意操縱”還是“合理偏差”，并對這兩種情況采取區(qū)別對待。前者將嚴(yán)懲不貸，對于后者，如果上市公司對公司信息進(jìn)行自愿性披露時(shí)遵循誠實(shí)信用原則且有理可依，那么其可以不承擔(dān)任何法律責(zé)任，投資者的損失即視為正常的投資損失。

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