第一篇：對資產(chǎn)(土地、房屋)無償劃轉(zhuǎn)稅收問題的一點認(rèn)識

對資產(chǎn)（土地、房屋）無償劃轉(zhuǎn)稅收問題的一點認(rèn)識

筆者查到的最早關(guān)于資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)的出處是財管字[1999]301號文件《關(guān)于印發(fā)關(guān)于企業(yè)國有資產(chǎn)辦理無償劃轉(zhuǎn)手續(xù)的規(guī)定的通知》，其中第二條規(guī)定：企業(yè)國有資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)是指企業(yè)因管理體制改革、組織形式調(diào)整和資產(chǎn)重組等原因引起的整體或部分國有資產(chǎn)在不同國有產(chǎn)權(quán)主體之間的無償轉(zhuǎn)移。文件的規(guī)定也只限于國有資產(chǎn)。當(dāng)今社會，經(jīng)濟日益發(fā)展，各種經(jīng)濟類型企業(yè)的重組已成為一種常態(tài)，同一投資主體之間資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)已不僅限于國有企業(yè)，其他類型納稅人也存在資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)的問題。本文僅從稅收角度探索資產(chǎn)（土地、房屋）無償劃轉(zhuǎn)過程中存在的稅收問題。

一、資產(chǎn)（土地、房屋）無償劃轉(zhuǎn)涉及的稅收政策及存在爭議的稅收問題

（一）、營業(yè)稅

對于此種重組房產(chǎn)、土地產(chǎn)權(quán)發(fā)生的轉(zhuǎn)移是否征收營業(yè)稅目前有兩種觀點。一種觀點認(rèn)為即使是同一投資主體但由于是不同的法人單位，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第五條規(guī)定：單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人；視同發(fā)生應(yīng)稅行為。的規(guī)定，應(yīng)按贈與視同發(fā)生應(yīng)稅行為征收營業(yè)稅。比如母公司將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償劃轉(zhuǎn)到其全資子公司名下；比如一人有限公司或者個體工商戶將資產(chǎn)（土地、房屋）劃轉(zhuǎn)到投資者名下等。另一種觀點則持不同意見認(rèn)為資產(chǎn)（土地、房屋）無償劃轉(zhuǎn)屬于同一投資主體內(nèi)部的行為，并不是無償贈送其他單位或者個人，因此不屬于營業(yè)稅的征收范圍。

（二）、土地增值稅

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第二條規(guī)定“轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人以下簡稱納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅。”《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二條進一步規(guī)定“條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其他附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承，贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。”財稅字（）號《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》第四條又進一步關(guān)于細(xì)則中贈與所包括的范圍問題進行了明確“細(xì)則所稱的贈與是指如下情況：

（一）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的。

（二）房產(chǎn)所有人、土地作用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的。

上述社會團體是指中國青少年發(fā)展基金會、希望工程基金會、宋慶齡基金會、減災(zāi)委員會、中國紅十字會、中國殘疾人聯(lián)合會、全國老年基金會、老區(qū)促進會以及經(jīng)民政部門批準(zhǔn)成立的其他非營利的公益性組織?！?/p>

一種觀點認(rèn)為資產(chǎn)（土地、房屋）的無償劃轉(zhuǎn)要區(qū)分企業(yè)的經(jīng)濟性質(zhì)，對于國有企業(yè)有文件規(guī)定不在土地增值稅征稅范圍內(nèi)，因此不用征收土地增值稅；對于其他類型企業(yè)則認(rèn)為應(yīng)認(rèn)定為贈與行為且不屬于上述不征稅的贈與行為，應(yīng)征收土地增值稅。另一種觀點認(rèn)為這只是同一投資主體之間的無償劃轉(zhuǎn)行為，不論經(jīng)濟性質(zhì)是否國有都應(yīng)依據(jù)條例第二條的規(guī)定認(rèn)定不屬于土地增值稅的征稅范圍，而不應(yīng)征收土地增值稅。

（三）、企業(yè)所得稅

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》規(guī)定：將資產(chǎn)在總機構(gòu)及其分支機構(gòu)之間轉(zhuǎn)移，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)延續(xù)計算。

該文件指出了不視同銷售的范圍只限于總機構(gòu)及其分支機構(gòu)之間，并沒有將子公司包括在內(nèi)。那么是不是意味著總機構(gòu)無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的行為要視同銷售征收企業(yè)所得稅呢？對取得資產(chǎn)的子公司是不是也要按無償取得所得征收企業(yè)所得稅呢？這些，文件規(guī)定的都不是十分明確。

（四）、契稅

財稅[2008]175號《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》

第七條規(guī)定：經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)實施債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的企業(yè)，對債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)后新設(shè)立的公司承受原企業(yè)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。政府主管部門對國有資產(chǎn)進行行政性調(diào)整和劃轉(zhuǎn)過程中發(fā)生的土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移，不征收契稅。企業(yè)改制重組過程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅。同時規(guī)定執(zhí)行期限為2009年1月1日至2011年12月31日。

資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)稅收政策相關(guān)建議

通過資產(chǎn)重組有利于企業(yè)做大做強，同一投資主體內(nèi)部之間的重組也有利于企業(yè)優(yōu)化投資結(jié)構(gòu)、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，更好的盤活資產(chǎn)，促進企業(yè)健康發(fā)展。因此，對于相關(guān)稅收政

策我們提出以下幾點建議：

（一）、營業(yè)稅

同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間資產(chǎn)（土地、房屋）的無償劃轉(zhuǎn)，我們認(rèn)為這也屬于企業(yè)的一種投資，不屬于一種贈與行為。由于是同一投資主體，那也就意味著不論投資到所屬哪一家企業(yè)，投資主體都要承擔(dān)投資的全部風(fēng)險，建議可以比照“以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅。”的規(guī)定，明確不征收營業(yè)稅。

（二）、土地增值稅

同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間資產(chǎn)（土地、房屋）的無償劃轉(zhuǎn)，對于國有企業(yè)一般都是經(jīng)過批準(zhǔn)，以文件的形式明確不屬于土地增值稅的征收范圍。稅法應(yīng)該體現(xiàn)中性的原則，體現(xiàn)公平性，況且條例也并沒有明確征收土地增值稅要區(qū)分納稅人的經(jīng)濟性質(zhì)。建議不要區(qū)分國有與其他經(jīng)濟類型而分別對待，應(yīng)一律明確不屬于土地增值稅的征收范圍，不征收土地增值稅。

（三）、企業(yè)所得稅

財稅[2009]59號《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》中明確了企業(yè)重組包括企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分立等幾中方式，并沒有將同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間資產(chǎn)（土地、房屋）的無償劃轉(zhuǎn)列入重組的范圍，但我們認(rèn)為這也屬于企業(yè)的一種特殊重組方式。資產(chǎn)的無償劃轉(zhuǎn)客觀上會造成轉(zhuǎn)出企業(yè)利潤的增加和轉(zhuǎn)入企業(yè)的利潤減少，會影響到企業(yè)所得稅。但我們認(rèn)為資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)只要符合“具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的?！钡葞讉€特殊性稅務(wù)處理的認(rèn)定條件，就應(yīng)該予以稅收扶持，支持企業(yè)做大做強，建議按特殊性重組進行稅務(wù)處理。

（四）、契稅

財稅[2008]175號《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》文件規(guī)定了執(zhí)行期限為2009年1月1日至2011年12月31日。為支持企業(yè)不斷發(fā)展壯大，通過重組促進企業(yè)產(chǎn)業(yè)升級和結(jié)構(gòu)調(diào)整，建議政策到期后繼續(xù)予以展期。

第二篇：土地資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)協(xié)議

土地資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)協(xié)議書

甲方

乙方：

為理順企業(yè)資產(chǎn)，統(tǒng)一管理，根據(jù)上級文件精神，經(jīng)雙方友好協(xié)商，本著平等，自愿，誠實信用原則，就土地資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)事宜達(dá)成協(xié)議如下：

1，甲方此次劃轉(zhuǎn)地塊位于，土地證號為第號，面積為平方米（以實測面積為準(zhǔn)）。宗地四至及界址點坐標(biāo)詳見《國有土地使用證》附圖標(biāo)記。

2，該地塊的用途為倉庫，堆場，使用權(quán)類型為劃撥。

3，為理順企業(yè)資產(chǎn)，統(tǒng)一管理，根據(jù)上級文件精神，甲方自愿將上述土地資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)給乙方。

4，此次劃轉(zhuǎn)為無償劃轉(zhuǎn)。

5，該土地資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)相關(guān)過戶手續(xù)雙方相互配合。6，在土地資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)過程中，相關(guān)稅費按規(guī)定辦理。

7，本協(xié)議未經(jīng)事宜，須經(jīng)雙方協(xié)商解決，并簽訂相應(yīng)的補充協(xié)議，補充協(xié)議與本協(xié)議具有同等法律效力。

8，本協(xié)議經(jīng)雙方蓋章后生效。

9，本協(xié)議一式貳份，雙方各執(zhí)壹份。

甲方（蓋章）： 委托人簽字：

乙方（蓋章）： 委托人簽字：

2010年9月16日

第三篇：企業(yè)間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的財稅處理

企業(yè)間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的財稅處理

在實務(wù)中，不少國有企業(yè)集團內(nèi)的母子公司之間及子公司之間存在無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的現(xiàn)象。

這種無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)在稅法上到底要繳納哪些稅?新會計準(zhǔn)則未對無償劃轉(zhuǎn)的業(yè)務(wù)性質(zhì)和財務(wù)確認(rèn)做出認(rèn)定。實務(wù)中傾向于將無償劃轉(zhuǎn)理解為追加或減少投資。為了方便操作，投資優(yōu)先以資本公積的增加或減少體現(xiàn)，這樣不用做工商變更。即對于劃入方而言，同時增加資產(chǎn)和資本公積;對于劃出方而言，同時減少資產(chǎn)和資本公積。

無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)通常涉及到企業(yè)所得稅、營業(yè)稅、土地增值稅、契稅、增值稅和印花稅等稅種的處理。

必須繳納企業(yè)所得稅

無償劃轉(zhuǎn)在稅法上要繳納企業(yè)所得稅?！镀髽I(yè)所得稅法》第六條規(guī)定：“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，包括接受捐贈收入?！薄镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第二十一條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(八)項所稱接受捐贈收入，是指企業(yè)接受的來自其他企業(yè)、組織或者個人無償給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)”。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》(國稅函〔2008〕828號)規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按以下6種情況視同銷售確定收入：用于市場推廣或銷售;用于交際應(yīng)酬;用于職工獎勵或福利;用于股息分配;用于對外捐贈;其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

基于以上規(guī)定，無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)因為涉及到資產(chǎn)所有權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，應(yīng)被視同捐贈，資產(chǎn)劃入方需按照接受資產(chǎn)的公允價值確定應(yīng)稅收入，計算繳納企業(yè)所得稅;資產(chǎn)劃出方應(yīng)視同銷售，按劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)公允價值和賬面價值的差額確定應(yīng)稅收入，計算繳納企業(yè)所得稅。

涉及產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)就得繳納印花稅

根據(jù)《企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)管理暫行辦法》(國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239號)規(guī)定，無償劃轉(zhuǎn)雙方應(yīng)簽訂無償劃轉(zhuǎn)協(xié)議。企業(yè)間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，如果涉及到產(chǎn)權(quán)過戶登記的，則根據(jù)《印花稅暫行條例》的規(guī)定,產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)按所載金額

萬分之五貼花。包括財產(chǎn)所有權(quán)和版權(quán)、商標(biāo)專有權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)等轉(zhuǎn)移書據(jù)，均應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。

另外，通過證券交易所無償劃轉(zhuǎn)上市公司股權(quán)的印花稅問題，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于辦理上市公司國有股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓暫不征收證券(股票)交易印花稅有關(guān)審批事項的通知》(國稅函〔2004〕941號)，對經(jīng)國務(wù)院和省級人民政府決定或批準(zhǔn)進行的國有(含國有控股)企業(yè)改組改制而發(fā)生的上市公司國有股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓行為，暫不征收證券(股票)交易印花稅。

不征收契稅

無償劃轉(zhuǎn)不征收契稅已經(jīng)有明確的政策依據(jù)。根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》(財稅〔2012〕4號)的規(guī)定,對承受縣級以上人民政府或國有資產(chǎn)管理部門按規(guī)定進行行政性調(diào)整、劃轉(zhuǎn)國有土地、房屋權(quán)屬的單位，免征契稅。同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。

《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第五條規(guī)定，單位和個人將不動產(chǎn)或土地使用權(quán)無償贈送其他單位和個人，視同發(fā)生應(yīng)稅行為。

因此，公司間無償劃轉(zhuǎn)如涉及到廠房和房屋等不動產(chǎn)資產(chǎn)應(yīng)按視同銷售繳納5%的營業(yè)稅，并按照規(guī)定比例繳納城建稅和教育費附加。

應(yīng)繳納土地增值稅和增值稅

《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二條規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為,不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財稅〔1995〕48號)指出，細(xì)則所稱的“贈與”是指如下兩種情況。一是房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的。二是房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團

體、國家機關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的。因此，公司間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)不屬于上述兩種情況，應(yīng)繳納土地增值稅。

劃轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)、存貨和設(shè)備是一種視同銷售的行為，要繳納增值稅?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》(中華人民共和國財政部國家稅務(wù)總局令第50號)第四條第(八)項規(guī)定，單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物，繳納增值稅。

如果將資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)視為資產(chǎn)重組，則根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第13號)，納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。

對無償劃轉(zhuǎn)房地產(chǎn)土地增值稅政策如何理解？最近，重慶市地稅局官方網(wǎng)站發(fā)布了《重慶市地方稅務(wù)局關(guān)于無償劃轉(zhuǎn)房地產(chǎn)土地增值稅有關(guān)問題的公告（征求意見稿）》（以下稱“征求意見稿”），該征求意見稿主要是對一定條件之下的企業(yè)之間無償劃轉(zhuǎn)房地產(chǎn)和企業(yè)分立過程中房地產(chǎn)（000736，股吧）轉(zhuǎn)移的土地增值稅問題做出了規(guī)定。對于這類問題的土地增值稅處理一直都存在一些爭議，且各地處理方式不同，重慶地稅能夠通過稅務(wù)公告的方式來明確這些問題的處理著實是令人稱贊的。結(jié)合實際工作中遇到的類似問題，就此類問題的個人理解與大家分享。

一、無償劃轉(zhuǎn)房地產(chǎn)的土地增值稅處理

征求意見稿規(guī)定：同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間無償劃轉(zhuǎn)房地產(chǎn)，不征收土地增值稅?！巴煌顿Y主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間”包括：母公司與其全資子公司（直接全資和間接全資，下同）之間；同一公司所屬全資子公司之間；自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間、合伙企業(yè)之間。經(jīng)縣級以上人民政府或國有資產(chǎn)管理部門批準(zhǔn)，按照國家國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)管理的相關(guān)規(guī)定，國有企業(yè)、事業(yè)單位、國家機關(guān)等之間無償劃轉(zhuǎn)房地產(chǎn)，不征收土地增值稅。

對于無償劃轉(zhuǎn)房地產(chǎn)是否應(yīng)該征收土地增值稅并沒有明確的規(guī)定，僅是在契稅的政策中有明確的規(guī)定，即《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》（財稅[2012]4號）第八條中資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的規(guī)定，其基本規(guī)定與征求意見稿中對土地增值稅的不征收條件一致。值得指出的是，財稅[2012]4號中對這種情況用的是“免征”一詞，而征求意見稿中用的是“不征”一詞。一般來說，“免征”是指已經(jīng)納入了征稅的范圍，但是出于政策原因給予了免稅的優(yōu)惠，屬于稅收優(yōu)惠：“不征”應(yīng)該是指從性質(zhì)上來說就不應(yīng)該屬于稅收范圍，不屬于稅收優(yōu)惠。

在中央頒布的土地增值稅政策中，并沒有一個普遍適用的關(guān)于無償劃轉(zhuǎn)房地產(chǎn)可以免征（不征）土地增值稅的文件，實際操作中，只能是參考《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》和相關(guān)的規(guī)范性文件。

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二條規(guī)定，“條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其他附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承，贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。”《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字「1995」48號）第四條又進一步對于細(xì)則中“贈與”所包括的范圍問題進行了明確：“細(xì)則所稱的”贈與“是指如下情況：

（一）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的。

（二）房產(chǎn)所有人、土地作用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的。上述社會團體是指中國青少年發(fā)展基金會、希望工程基金會、宋慶齡基金會、減災(zāi)委員會、中國紅十字會、中國殘疾人聯(lián)合會、全國老年基金會、老區(qū)促進會以及經(jīng)民政部門批準(zhǔn)成立的其他非營利的公益性組織?！?/p>

從《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》和財稅字[1995]48號文的規(guī)定可以看出，不同企業(yè)之間的房地產(chǎn)無償劃撥不屬于現(xiàn)行政策中規(guī)定的以無償贈與方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，因此，從基本政策的角度來說，這種行為是不應(yīng)該不征收土地增值稅的。而部分稅務(wù)機關(guān)例如大連市地方稅務(wù)局在其官方網(wǎng)站上的問答就指出，自然人向其開辦的一人有限公司（房地產(chǎn)公司）無償劃撥土地使用權(quán)屬非免稅的“贈與”行為，應(yīng)視同銷售，征收土地增值稅。

但是，具體的案例中也有不征的案例，需要注意的是，這種不征的案例都是有關(guān)部門以特批文件形式明確的，且僅是某個企業(yè)能夠適用，其他企業(yè)不能參照執(zhí)行。例如，2013年財政部和稅務(wù)總局以“財稅[2013]3號”文的形式對中信集團改制過程中無償劃轉(zhuǎn)房地產(chǎn)不征土地增值稅問題予以規(guī)定；北京市地稅局在2009和2011年分別以“京地稅地[2009]187號”和

京地稅地[2011]181號”兩個文件，對北京市政路橋建設(shè)控股（集團）有限公司等北京市屬國有企業(yè)將非經(jīng)營性房地產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)北京房地集團有限公司不征收土地增值稅的規(guī)定予以明確。

因此，無論是央企還是地方，國企享受無常劃轉(zhuǎn)不征收土地增值稅的待遇必須是要經(jīng)過有關(guān)部門的特批，這主要是因為上位法中沒有這樣類似的規(guī)定，要突破基本政策的規(guī)定只能是單獨發(fā)特批文件。從另外一個角度去看，也是當(dāng)前稅收法制環(huán)境的無奈。

二、企業(yè)分立中房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移的土地增值稅問題

征求意見稿規(guī)定：公司依照法律規(guī)定以及合同約定，分設(shè)為兩個或兩個以上的新公司，被分立公司將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移到新設(shè)公司作為被分立公司投資人對新設(shè)公司的非貨幣性注資，若新設(shè)公司的投資主體不變的（投資人以及投資比例與被分立公司均相同），不征收土地增值稅。

征求意見稿中對于企業(yè)分立不征收土地增值稅的前置條件，與企業(yè)所得稅領(lǐng)域中適用于特殊性稅務(wù)處理的一個重要條件非常相似，即權(quán)益的連續(xù)性。即在分立出的新公司中，原股東要按照持有原公司股權(quán)的比例去持有新公司的股權(quán)，以維持在分立后的新企業(yè)中原股東權(quán)益的持續(xù)性。當(dāng)然了，這種權(quán)益連續(xù)性的思想僅僅是存在于外國所得稅制中，在我國制定企業(yè)重組的所得稅政策時引用了過來而已，征求意見稿的這個前置條件稍稍有一些偏緊。

目前，對于企業(yè)分立涉及到的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移是否征收土地增值稅的問題中央層面的稅收法規(guī)定僅是《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]第48號）做出了近似的規(guī)定?！?8號文”規(guī)定，在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。但是，這個文件沒有進一步解釋什么企業(yè)兼并，企業(yè)兼并包含哪些形式等。1989年國家體改委、國家計委、財政部、國家國有資產(chǎn)管理局發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)兼并的暫行辦法》規(guī)定“本辦法所稱企業(yè)兼并，是指一個企業(yè)購買其他企業(yè)的產(chǎn)權(quán)，使其他企業(yè)失去法人資格或改變法人實體的一種行為，不通過購買方式實行的企業(yè)之間的合并，不屬本辦法規(guī)范”。從當(dāng)時的有關(guān)企業(yè)兼并的政策來看，兼并應(yīng)該相當(dāng)于企業(yè)合并。也就是企業(yè)合并中涉及到的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移暫免征收土地增值稅。

企業(yè)合并能夠享受暫免征收土地增值稅待遇的理由可能是因為合并屬于股東之間的產(chǎn)權(quán)交易，而不是直接轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為。企業(yè)合并的另外一個對立面就是分立，一方合并就有可能是另一方的分立。合并和分立在經(jīng)濟實質(zhì)上是一樣，都屬于產(chǎn)權(quán)上的交易，因此，適用的稅收待遇應(yīng)該一樣。從理論上講，分立業(yè)務(wù)涉及到的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移也應(yīng)該暫免征收土地增值稅，目前，也有地方稅務(wù)機關(guān)做出了相關(guān)規(guī)定。例如，青島地方稅務(wù)局發(fā)布的《房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算有關(guān)業(yè)務(wù)問題問答》（青地稅函[2009]47號）就規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個或兩個以上的企業(yè)，對派生方、新設(shè)方承受

原企業(yè)房地產(chǎn)的，不征收土地增值稅。派生方、新設(shè)方轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時，按照分立前原企業(yè)實際支付的土地價款和發(fā)生的開發(fā)成本、開發(fā)費用，按規(guī)定計入扣除計算征收土地增值稅。

國家稅務(wù)總局納稅服務(wù)司的問答也表示，這種行為不征收土地增值稅。

筆者認(rèn)為，企業(yè)分立行為并不是單純的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，本質(zhì)上說屬于企業(yè)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)讓，因此，不應(yīng)該納入土地增值稅的征收范圍，本次重慶地稅的征求意見稿中做出這樣的規(guī)定應(yīng)該是合理的。

一項房地產(chǎn)劃轉(zhuǎn)行為引發(fā)征收土地增值稅的問題

作者：陶戰(zhàn)銀 時間：2012-06-17

最近，我遇到這樣的案例，各地執(zhí)行不一，大家理解也不同，談?wù)勎业目捶?，業(yè)務(wù)描述：A國有企業(yè)在國家主導(dǎo)下重組上市，因某房產(chǎn)的土地是劃撥土地，由于時間的要求，A企業(yè)辦理土地使用權(quán)出讓手續(xù)時間比較長，于是將這房產(chǎn)剝離劃轉(zhuǎn)給不上市的全資子公司B，有B公司辦理具體地出讓手續(xù)，再將房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給A企業(yè)。具體辦理過程中，因取得劃撥土地的主體為A企業(yè)，土地管理部門的票據(jù)抬頭和繳納出讓金都是A企業(yè)，取得房產(chǎn)的B公司未取得土地使用證，B公司再將房產(chǎn)賣給A企業(yè)時，無需辦理土地使用證過戶，只是辦理房產(chǎn)證過戶，兩個環(huán)節(jié)是否征收土地增值稅？

第一個環(huán)節(jié)，無償劃轉(zhuǎn)房產(chǎn)及劃撥土地使用權(quán)

其一，轉(zhuǎn)讓劃撥土地是否征收土地增值稅

根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（國務(wù)院令[1993]第138號）第二條規(guī)定：“ 轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人），應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅。”

對國有土地使用權(quán)沒有明確規(guī)定是出讓方式、劃撥方式或轉(zhuǎn)讓方式取得的國有土地使用權(quán)，因此，納稅人只要發(fā)生條例規(guī)定轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)行為就應(yīng)征收土地增值稅。當(dāng)然，按土地管理法的規(guī)定，劃撥土地是不允許轉(zhuǎn)讓的，現(xiàn)實中卻存在轉(zhuǎn)讓劃撥土地使用權(quán)的行為，只是一種變通方式如合作方式，由取得劃撥土地的單位補交土地出讓金。

其二，無償劃轉(zhuǎn)是否征收土地增值稅

根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》（財法字[1995]第6號）第二條規(guī)定：“ 條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為?！焙偷谌龡l規(guī)定：“ 條例第二條所稱的國有土地，是指按國家法律規(guī)定屬于國家所有的土地?！奔啊蛾P(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）第四條規(guī)定：“關(guān)于細(xì)則中'贈與’所包括的范圍問題細(xì)則所稱的'贈與’是指如下情況：

——房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的。

——房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈于教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的。

上述社會團體是指中國青少年發(fā)展基金會、希望工程基金會、宋慶齡基金會、減災(zāi)委員會、中國紅十字會、中國殘疾人聯(lián)合會、全國老年基金會、老區(qū)促進會以及經(jīng)民政部門批準(zhǔn)成立的其他非營利的公益性組織?！?/p>

因此，無償劃轉(zhuǎn)土地使用權(quán)不屬于條例規(guī)定的以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為，應(yīng)屬于以其他方式有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)，按規(guī)定征收土地增值稅。具體執(zhí)行時取得國家無償劃轉(zhuǎn)文件，可不征收土地增值稅。如何掌握國家無撥劃轉(zhuǎn)的文件各地有不同標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)之間無償劃轉(zhuǎn)是征收土地增值稅的。

其三，征收土地增值稅如何計算

既然征收土地增值稅，收入如何確定，扣除成本如何確定，特別是收入，不屬于視同銷售，是否按市場價格確定為收入，扣除項目可以按舊房的評估價格確定。根據(jù) 《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）第十條規(guī)定：“關(guān)于轉(zhuǎn)讓舊房如何確定扣除項目金額的問題，轉(zhuǎn)讓舊房的，應(yīng)按房屋及建筑物的評估價格、取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金作為扣除項目金額計征土地增值稅。對取得土地使用權(quán)時未支付地價款或不能提供已支付的地價款憑據(jù)的，不允許扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額?！弊裱话愣愂赵瓌t，是按市場價格確定收入。

其四，納稅時間如何確定

《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）第十六條：“關(guān)于納稅期限的問題根據(jù)條例第十條、第十二條和細(xì)則第十五條的規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)核定

房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同之后、辦理房地產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)讓（即過戶及登記）手續(xù)之前?！?/p>

第二環(huán)節(jié)，B公司再將房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給A企業(yè)

B公司沒有取得土地使用證，現(xiàn)將房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給A企業(yè)時，是否征收土地增值稅？根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于未辦理土地使用權(quán)證轉(zhuǎn)讓土地有關(guān)稅收問題的批復(fù)》（國稅函〔2007〕645號）規(guī)定：“ 土地使用者轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地，無論其是否取得了該土地的使用權(quán)屬證書，無論其在轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地過程中是否與對方當(dāng)事人辦理了土地使用權(quán)屬證書變更登記手續(xù)，只要土地使用者享有占有、使用、收益或處分該土地的權(quán)利，且有合同等證據(jù)表明其實質(zhì)轉(zhuǎn)讓、抵押或置換了土地并取得了相應(yīng)的經(jīng)濟利益，土地使用者及其對方當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定繳納營業(yè)稅、土地

增值稅和契稅等相關(guān)稅收?！币虼?，B公司將房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給A企業(yè)，雖然沒有辦理土地使用權(quán)證的過戶手續(xù)，但實質(zhì)上發(fā)生的轉(zhuǎn)讓行為，應(yīng)征收土地增值稅。但土地出讓金的發(fā)票抬頭不是B公司，資金也是A企業(yè)支付的，造成扣除項目無法計算，可采取收入核定方式征收。這一環(huán)節(jié)在河南某地已征收了，但同樣的事項在北京還沒有征收，理由是沒有產(chǎn)權(quán)證過戶，征收沒有依據(jù)。

引申問題：第一環(huán)節(jié)征收土地增值稅，第二環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)讓時土地增值稅的扣除金額按如何計算。首先，兩個環(huán)節(jié)都是舊房，按評估價格確定扣除金額。其次，第一環(huán)節(jié)交易是無償?shù)模鄢椖渴欠駷榱?，因為沒有計稅成本。第三，第一環(huán)節(jié)征收土地增值稅后，其核定的銷售價格能否作為第二環(huán)節(jié)的扣除金額。我理解是可以的，但必須取得發(fā)票。第四，第一環(huán)節(jié)如能取得國家無償劃轉(zhuǎn)免征土地增值稅文件，第二環(huán)節(jié)就按正常轉(zhuǎn)讓舊房處理就可以了。第五，征收土地增值稅是不考慮兩環(huán)節(jié)的關(guān)系。這屬于不同的納稅人，即使無償取得的也按轉(zhuǎn)讓舊房確定扣 除金額。

市場價格確定收入。

其四，納稅時間如何確定

《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）第十六條：“關(guān)于納稅期限的問題根據(jù)條例第十條、第十二條和細(xì)則第十五條的規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)核定的納稅期限，應(yīng)在納稅人簽訂房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同之后、辦理房地產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)讓（即過戶及登記）手續(xù)之前?！?/p>

第二環(huán)節(jié)，B公司再將房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給A企業(yè)

B公司沒有取得土地使用證，現(xiàn)將房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給A企業(yè)時，是否征收土地增值稅？根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于未辦理土地使用權(quán)證轉(zhuǎn)讓土地有關(guān)稅收問題的批復(fù)》（國稅函〔2007〕645號）規(guī)定：“ 土地使用者轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地，無論其是否取得了該土地的使用權(quán)屬證書，無論其在轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地過程中是否與對方當(dāng)事人辦理了土地使用權(quán)屬證書變更登記手續(xù)，只要土地使用者享有占有、使用、收益或處分該土地的權(quán)利，且有合同等證據(jù)表明其實質(zhì)轉(zhuǎn)讓、抵押或置換了土地并取得了相應(yīng)的經(jīng)濟利益，土地使用者及其對方當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定繳納營業(yè)稅、土地增值稅和契稅等相關(guān)稅收?！币虼?，B公司將房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給A企業(yè)，雖然沒有辦理土地使用權(quán)證的過戶手續(xù)，但實質(zhì)上發(fā)生的轉(zhuǎn)讓行為，應(yīng)征收土地增值稅。但土地出讓金的發(fā)票抬頭不是B公司，資金也是A企業(yè)支付的，造成扣除項目無法計算，可采取收入核定方式征收。這一環(huán)節(jié)在河南某地已征收了，但同樣的事項在北京還沒有征收，理由是沒有產(chǎn)權(quán)證過戶，征收沒有依據(jù)。

引申問題：第一環(huán)節(jié)征收土地增值稅，第二環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)讓時土地增值稅的扣除金額按如何計算。首先，兩個環(huán)節(jié)都是舊房，按評估價格確定扣除金額。其次，第一環(huán)節(jié)交易是無償?shù)?，扣除項目是否為零，因為沒有計稅成本。第三，第一環(huán)節(jié)征收土地增值稅后，其核定的銷售價格能否作為第二環(huán)節(jié)的扣除金額。我理解是可以的，但必須取得發(fā)票。第四，第一環(huán)節(jié)如能取得國家無償劃轉(zhuǎn)免征土地增值稅文件，第二環(huán)節(jié)就按正常轉(zhuǎn)讓舊房處理就可以了。第五，征收土地增值稅是不考慮兩環(huán)節(jié)的關(guān)系。這屬于不同的納稅人，即使無償取得的也按轉(zhuǎn)讓舊房確定扣 除金額。

企業(yè)間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的涉稅處理及例解

在實務(wù)中?不少母子公司之間存在無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的現(xiàn)象?這種無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)在稅法上到底應(yīng)該要繳納哪些稅?困繞不少財稅人員和稅務(wù)局干部?筆者對企業(yè)間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的相關(guān)稅收政策進行梳理?在此基礎(chǔ)上對企業(yè)間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的涉稅處理進行歸納如下。

（一）無償劃轉(zhuǎn)的法律關(guān)系：無償劃轉(zhuǎn)的主體和客體

1、無償劃轉(zhuǎn)的主體

現(xiàn)有國家政策規(guī)定的無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的主體是國有獨資企業(yè)、國有獨資公司、國有事業(yè)單位投資設(shè)立的—人有限責(zé)任公司及其再投資沒立的—人有限責(zé)任公司(以下統(tǒng)稱國有—人公司)?！镀髽I(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)工作指引》（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)[2009]25號]第二條對無償劃轉(zhuǎn)的主體進行了界定：“國有獨資企業(yè)、國有獨資公司、國有事業(yè)單位投資設(shè)立的—人有限責(zé)任公司及其再投資沒立的—人有限責(zé)任公司(以下統(tǒng)稱國有—人公司)，可以作為劃入方(劃出方)?！庇纱丝梢钥闯?，無償劃轉(zhuǎn)一般在純國有產(chǎn)權(quán)單位之間進行。

2、無償劃轉(zhuǎn)的客體

《企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)管理暫行辦法》(國資發(fā)產(chǎn)權(quán)[2005]239號)第二條本辦法所稱企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，是指企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)在政府機構(gòu)、事業(yè)單位、國有獨資企業(yè)、國有獨資公司之間的無償轉(zhuǎn)移。第二十一條規(guī)定： “企業(yè)實物資產(chǎn)等無償劃轉(zhuǎn)參照本辦法執(zhí)行”以上兩條政策規(guī)定對無償劃轉(zhuǎn)的客體進行了界定：即無償劃轉(zhuǎn)一般指劃轉(zhuǎn)國有產(chǎn)權(quán)，但也可以劃轉(zhuǎn)實物資產(chǎn)。

（二）無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)和產(chǎn)權(quán)的財務(wù)處理[①]

新會計準(zhǔn)則未對無償劃轉(zhuǎn)的業(yè)務(wù)性質(zhì)和財務(wù)確認(rèn)做出認(rèn)定。實務(wù)中傾向于將無償劃轉(zhuǎn)理解為追加或減少投資，為了方便操作，投資優(yōu)先以資本公積的增加或減少體現(xiàn)，這樣不用去做工商變更。即對于劃入方而言，同時增加資產(chǎn)和資本公積；對于劃出方而言，同時減少資產(chǎn)和資本公積。但這樣處理可能會出現(xiàn)劃出方的賬面資本公積不夠沖減的問題，對此實務(wù)中多數(shù)企業(yè)會先沖減實收資本，若實收資本也不夠沖減時，再沖減留存收益。這種做法理論上是行得通的，因為留存收益可以通過轉(zhuǎn)增股本或分配紅股的方式轉(zhuǎn)為實收資本。但留存收益轉(zhuǎn)增股本或分配紅股可能涉及企業(yè)所得稅。因為若投資企業(yè)與被投資企業(yè)稅負(fù)不同，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79號)第四條，“企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入，應(yīng)以被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實現(xiàn)?！币虼宿D(zhuǎn)股應(yīng)視同投資收益。此時，若被投資方適用15％的高新稅率，投資方使用25％昀．正常稅率，在轉(zhuǎn)增股本時投資方應(yīng)補繳10％的企業(yè)所得稅。[h1] 另外，留存收益金額總是在不停地變動，因此筆者認(rèn)為最合適的做法是資產(chǎn)劃出方只允許沖減實收資本和資本公積，若實收資本和資本公積不夠沖減，應(yīng)先將留存收益轉(zhuǎn)增資本，經(jīng)審驗辦理增資后，再沖減實收資本或資本公積。

（二）無償劃轉(zhuǎn)的涉稅處理

無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)涉及到企業(yè)所得稅、營業(yè)稅、土地增值稅、契稅、增值稅和印花稅等稅種的處理。

1、企業(yè)所得稅：必須繳納企業(yè)所得稅

無償劃轉(zhuǎn)在稅法上是要繳納企業(yè)所得稅?！镀髽I(yè)所得稅法》第二章第六條規(guī)定，“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，包括接受捐贈收入?！薄镀?/p>

業(yè)所得稅法實施條例》第二十一條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(八)項所稱接受捐贈收入，是指企業(yè)接受的來自其他企業(yè)、組織或者個人無償給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)”?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號）規(guī)定：企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入：

(1)用于市場推廣或銷售;

(2)用于交際應(yīng)酬;

(3)用于職工獎勵或福利;

(4)用于股息分配;

(5)用于對外捐贈;

(6)其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途

基于以上規(guī)定，無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)應(yīng)被視同捐贈，資產(chǎn)劃入方需按照接受資產(chǎn)的公允價值確定應(yīng)稅收入，計籌繳納企業(yè)所得稅；資產(chǎn)劃出方應(yīng)視同銷售，按劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)公充價值和賬面價值的差額確定應(yīng)稅收入，計算繳納企業(yè)所得稅。

2、印花稅：涉及產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)就得繳納印花稅

根據(jù)國資發(fā)產(chǎn)權(quán)[2005]239號文，無償劃轉(zhuǎn)雙方應(yīng)簽訂無償劃轉(zhuǎn)協(xié)議。《中華人民共和國印花稅暫行條例》（國務(wù)院令第11號）第四條規(guī)定：“下列憑證免納印花稅：

（一）已繳納印花稅的憑證的副本或者抄本；

（二）財產(chǎn)所有人將財產(chǎn)贈給政府、社會福利單位、學(xué)校所立的書據(jù)；

（三）經(jīng)財政部批準(zhǔn)免稅的其他憑證。”無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)協(xié)議不在《中華人民共和國印花稅暫行條例》列舉的應(yīng)納稅憑證中，因此，無償劃轉(zhuǎn)協(xié)議不交印花稅；但根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅政策的通知》(財稅[2003]183號)的規(guī)定，企業(yè)因改制簽署的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免予貼花。企業(yè)改制之前簽署但尚未施行完的各類印花稅應(yīng)稅合同，若改制后只需變更施行主體，其他條款沒有變化，則之前已貼花的不再重新貼花。若無償劃轉(zhuǎn)能被認(rèn)定為改制，就可以免稅，且相關(guān)變更實施主體的合同也不需貼花。所謂的企業(yè)改制是指依法改變企業(yè)原有的資本結(jié)構(gòu)、組織形式、經(jīng)營管理模式或體制等，使其在客觀上適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的新的需要的過程。在我國，一般是將原單一所有制的國有、集體企業(yè)改為多元投資主體的公司制企業(yè)和股份合作制企業(yè)或者是內(nèi)外資企業(yè)互轉(zhuǎn)?；谝陨戏治觯髽I(yè)間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，如果涉及到產(chǎn)權(quán)過戶登記的，則根據(jù)《印花稅

暫行條例》的規(guī)定：“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)按所載金額萬分之五貼花。包括財產(chǎn)所有權(quán)和版權(quán)、商標(biāo)專有權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)等轉(zhuǎn)移書據(jù)，均應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。”

另外，通過證券交易所無償劃轉(zhuǎn)上市公司股權(quán)的印花稅問題，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于辦理上市公司國有股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓暫不征收證券(股票)交易印花稅有關(guān)審批事項的通知》(國稅函[2004]941號)，對經(jīng)國務(wù)院和省級人民政府決定或批準(zhǔn)進行的國有(含國有控股)企業(yè)改組改制而發(fā)生的上市公司國有股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓行為，暫不征收證券(股票)交易印花稅。

3、營業(yè)稅營業(yè)稅及附加

《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第五第（一）項規(guī)定：“單位和個人將不動產(chǎn)或土地使用權(quán)無償贈送其他單位和個人，視同發(fā)生應(yīng)稅行為?！币虼?，公司間無償劃轉(zhuǎn)廠房和房屋等不動產(chǎn)資產(chǎn)應(yīng)按視同銷售繳納5％的營業(yè)稅，并按照規(guī)定比例繳納城建稅和教育費附加。應(yīng)繳納營業(yè)稅及附加。

4、土地增值稅

《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二條規(guī)定：“條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。”

財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅[1995]48號）指出，細(xì)則所稱的“贈與”是指如下情況：（1）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的。（2）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的。因此，公司間無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)不屬于上述兩種情況，應(yīng)繳納土地增值稅。

5、契稅

無償劃轉(zhuǎn)不征收契稅已經(jīng)有明確的政策依據(jù)。根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》(財稅[2008]175號)的規(guī)定，自2009年1月1日至2011年12月31日，企業(yè)改制重組過程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、—人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅。對于2012年1月1日后，在國家稅務(wù)總局沒有明文規(guī)定之前，根據(jù)《契稅暫行條例》第一條規(guī)定：“在中華人民共和國境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人，所稱轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬包括房屋贈與，按照3％～5％的稅率征收契稅?！?/p>

6、增值稅：必須繳納增值稅

劃轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)、存貨和設(shè)備是一種視同銷售行為，要繳納增值稅?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》（中華人民共和國財政部國家稅務(wù)總局令第50號）第四條第（八）項規(guī)定：“單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物，繳納增值稅?！比绻麑①Y產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)視為資產(chǎn)重組，則根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第13號)，納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。

（三）案例分析

[案例]：

甲公司是一家民營企業(yè)，主要經(jīng)營范圍是倉儲、貿(mào)易、酒店等，乙公司則是甲公司下屬的非全資控股子公司，主要從事物流業(yè)務(wù)。甲、乙兩公司自成立以來一直處于盈利狀態(tài)。為了使乙公司不斷發(fā)展壯大，甲公司計劃將其所有廠房（賬面價值420萬元，重置價值500萬元）劃撥給乙公司，并由乙公司承受權(quán)屬。根據(jù)稅法規(guī)定，房產(chǎn)的劃撥會導(dǎo)致大額的納稅支出，甲公司采取何種資產(chǎn)劃撥方式可以節(jié)約雙方的稅收成本呢？

[涉稅分析]

方案一：無償劃撥

一、甲公司（母公司）納稅分析

1、營業(yè)稅及附加。《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第五第（一）項規(guī)定：“單位和個人將不動產(chǎn)或土地使用權(quán)無償贈送其他單位和個人，視同發(fā)生應(yīng)稅行為。”因此，甲公司將其廠房無償劃撥給乙公司，應(yīng)按視同銷售繳納5％的營業(yè)稅，并按照規(guī)定比例繳納城建稅和教育費附加。應(yīng)繳納營業(yè)稅及附加為：500×5％×（1+7％+3％）=27.5（萬元）。

2、印花稅。根據(jù)《印花稅暫行條例》的規(guī)定：“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)按所載金額萬分之五貼花。包括財產(chǎn)所有權(quán)和版權(quán)、商標(biāo)專有權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)等轉(zhuǎn)移書據(jù)，均應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅?！睉?yīng)繳納印花稅為：500×0.5‰=0.25（萬元）。

3、土地增值稅?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》第二條規(guī)定：“條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有

償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為?！薄敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅[1995]48號）指出，細(xì)則所稱的“贈與”是指如下情況：（1）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的。（2）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的。因此，甲公司將其廠房無償劃撥給乙公司的行為不屬于上述兩種情況，故應(yīng)繳納土地增值稅。假設(shè)該廠房的成新度為80％，則計算土地增值稅的增值額為：500-500×80％-27.5-0.25=72.25（萬元），增值率為72.25÷427.75=16.89％，應(yīng)繳納土地增值稅為72.25×30％=21.675（萬元）。

4、企業(yè)所得稅。按照企業(yè)所得稅法的相關(guān)規(guī)定，甲公司無償捐贈固定資產(chǎn)要分解為按公允價值視同對外銷售和捐贈兩項業(yè)務(wù)進行所得稅處理，即一方面母公司要確認(rèn)不動產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓收益繳納企業(yè)所得稅，另一方面母公司對子公司無償劃撥行為在稅法上視同直接捐贈，而且由于捐贈行為所發(fā)生的支出不屬于公益性的捐贈，所以不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。因此，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為

（500-27.5-0.25-21.675-420）×25％=7.6438（萬元）

二、乙公司（子公司）納稅分析

1、契稅?！镀醵悤盒袟l例》第一條規(guī)定：“在中華人民共和國境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人，所稱轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬包括房屋贈與，契稅的稅率為3％～5％?！睉?yīng)繳納契稅為：500×3％=15（萬元）。

2、印花稅。應(yīng)繳納印花稅為：500×0.5‰=0.25（萬元）。

3、企業(yè)所得稅?！镀髽I(yè)所得稅法》第二章第六條規(guī)定，“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，包括接受捐贈收入?！睂ψ庸緛碇v，要按照取得的捐贈收入繳納企業(yè)所得稅。應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為：（500-15-0.25）×25％=121.1875（萬元）。

可見，方案一中母子公司合計應(yīng)繳納稅（費）為:27.5+0.25+21.675+ 7.6438+15+0.25+121.1875=193.5063（萬元）。

方案二：投資入股

一、甲公司（母公司）納稅分析

1、營業(yè)稅及附加?！敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財稅[2002]191號）規(guī)定：“以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅?！币虼耍坠镜脑擁椡顿Y行為，不征收營業(yè)稅，也不需要繳納城建稅和教育費附加。

2、印花稅。應(yīng)繳納印花稅為：500×0.5‰=0.25（萬元）。

3、土地增值稅?！敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）規(guī)定：“對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅?！必斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）對這一條款作了補充規(guī)定：對于以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的，均不適用（財稅[1995]48號）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。由于甲公司不是房地產(chǎn)企業(yè)，因此該項投資免征土地增值稅。

4、企業(yè)所得稅?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號）規(guī)定，“企業(yè)以經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項業(yè)務(wù)進行所得稅處理，并按規(guī)定確認(rèn)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失。”因此，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為：（500-420-0.25）×25％=19.9375（萬元）。

1、契稅?！镀醵悤盒袟l例細(xì)則》第八條規(guī)定：以土地、房屋權(quán)屬作價投資、入股的，視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買賣或者房屋贈與征稅，由產(chǎn)權(quán)受讓方按投資房地產(chǎn)價值繳納契稅。應(yīng)繳納契稅為：500×3％=15（萬元）。

2、印花稅，應(yīng)繳納印花稅為：500×0.5‰=0.25（萬元）。

3、企業(yè)所得稅。對子公司而言，由于未發(fā)生收益，不需要繳納企業(yè)所得稅。

由上可知，方案二中母子公司合計應(yīng)繳納稅（費）為：0.25+19.9375+15+0.25=35.4375（萬元）。

比較以上兩種方案，從雙方的納稅情況來看，顯然方案二可以節(jié)約稅收成本，可少繳稅（費）：298.5063-35.4375=263.0688（萬元）。可見，母子公司之間轉(zhuǎn)移不動產(chǎn)，不宜采用無償劃撥的方式，以投資的方式處理相對較好。

第四篇：關(guān)于國有產(chǎn)權(quán)(資產(chǎn))無償劃轉(zhuǎn)的稅收政策及分析

關(guān)于國有產(chǎn)權(quán)（資產(chǎn)）無償劃轉(zhuǎn)的稅收政策及分析

時間:2011-04-06 08:52來源:青島財稅網(wǎng) 作者:raymond 點擊:

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無償劃轉(zhuǎn)作為一種特殊的國有產(chǎn)權(quán)流轉(zhuǎn)方式，對合理配置經(jīng)濟資源，實施國有經(jīng)濟布局和結(jié)構(gòu)調(diào)整起著重要的作用。因其非市場和無對價以及與有償轉(zhuǎn)讓方式相比可以減輕企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)等特點，被國有企業(yè)廣泛使用。

一、無償劃轉(zhuǎn)制度的歷史變遷

企業(yè)國有資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)制度的由來，可以追溯到 1979年6月8日財政部《關(guān)于國營企業(yè)固定資產(chǎn)實行有償調(diào)撥的試行辦法》和1979年7月6日財政部《關(guān)于中央級行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)試行部分有償調(diào)撥的通知》，這兩個文件在規(guī)定實行資產(chǎn)有償調(diào)撥的同時，對在什么情況下可以無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)也做了相應(yīng)規(guī)定。對企業(yè)國有資產(chǎn)通過無償劃轉(zhuǎn)的方式在國有企業(yè)間流動，是我國特有的也是最具有計劃經(jīng)濟色彩的資產(chǎn)整和方式，原指在政府直接干預(yù)下，將目標(biāo)企業(yè)無償劃轉(zhuǎn)給收購方的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移行為。在八十年代末，這種無償劃轉(zhuǎn)的做法被廣泛采用，主要是政府部門將經(jīng)營不善、陷入財務(wù)困境的國有企業(yè)劃轉(zhuǎn)給效益比較好的國有企業(yè)，且在劃轉(zhuǎn)過程中不剝離富余人員、不良債務(wù)和企業(yè)辦社會。

隨著時代的發(fā)展，無償劃轉(zhuǎn)的模式已經(jīng)不僅局限于政府部門主導(dǎo)型，企業(yè)主動型的國有資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)模式也在蓬勃發(fā)展，在國有企業(yè)改制特別是在國有企業(yè)集團資產(chǎn)重組過程中被經(jīng)常采用。

國家國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會成立以前，關(guān)于國有資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)的規(guī)范性文件主要有原國家經(jīng)貿(mào)委、財政部聯(lián)合頒布的《關(guān)于國有企業(yè)管理關(guān)系變更有關(guān)問題的通知》(國經(jīng)貿(mào)企改[2001]257號)和財政部頒布的《關(guān)于企業(yè)國有資產(chǎn)辦理無償劃轉(zhuǎn)手續(xù)的規(guī)定》(財管字[1999]301號)。前者對國有企業(yè)管理關(guān)系變更(實為無償劃轉(zhuǎn))的行為審批做出了規(guī)定，為實體性規(guī)范;后者側(cè)重于辦理劃轉(zhuǎn)手續(xù)，為程序性規(guī)范。機構(gòu)改革后，尤其是隨著新的國有資產(chǎn)管理體制的建立，上述兩個文件的體制基礎(chǔ)發(fā)生了變化。原國家經(jīng)貿(mào)委、財政部對無償劃轉(zhuǎn)事項以行政管理為主，分為企業(yè)管理關(guān)系變更和辦理國有資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)手續(xù)兩個階段。國資委成立后，國資委作為履行出資人職責(zé)的專門機構(gòu)與企業(yè)之間不再存在行政管理關(guān)系，無償劃轉(zhuǎn)事項實質(zhì)轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系調(diào)整。

2005年8月29日，為規(guī)范企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)行為，保障企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)有序流動，防止國有資產(chǎn)流失，根據(jù)《企業(yè)國有資產(chǎn)監(jiān)督管理暫行條例》(國務(wù)院令第378號)等有關(guān)規(guī)定，國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會發(fā)布了《企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)管理暫行辦法》(國資發(fā)產(chǎn)權(quán)[2005]239號)。該辦法第二條明確規(guī)定：“本辦法所稱企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，是指企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)在政府機構(gòu)、事業(yè)單位、國有獨資企業(yè)、國有獨資公司之間的無償轉(zhuǎn)移。國有獨資公司作為劃入或劃出一方的，應(yīng)當(dāng)符合《中華人民共和國公司法》的有關(guān)規(guī)定?！钡诙畻l規(guī)定：“企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償向境外劃轉(zhuǎn)及境外企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)辦法另行制定。”第二十一條規(guī)定：“企業(yè)實物資產(chǎn)等無償劃轉(zhuǎn)參照本辦法執(zhí)行?！?/p>

2009年2月16日，為進一步規(guī)范中央企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)行為，更好地實施政務(wù)公開，服務(wù)企業(yè)，提高辦事效率，國資委又發(fā)布了《企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)工作指引》(國資發(fā)產(chǎn)權(quán) [2009]25號)。該指引第二條規(guī)定：“國有獨資企業(yè)、國有獨資公司、國有事業(yè)單位投資設(shè)立的一人有限責(zé)任公司及其再投資設(shè)立的一人有限責(zé)任公司，可以作為劃入方(劃出方)。國有一人公司作為劃入方(劃出方)的，無償劃轉(zhuǎn)事項由董事會審議;不設(shè)董事會的，由股東作出書面決議，并加蓋股東印章。國有獨資企業(yè)產(chǎn)權(quán)擬無償劃轉(zhuǎn)國有獨資公司或國有一人公司持有的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)依法改制為公司?！?/p>

從上述文件可以看出，目前國有資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)主要限于國有獨資企業(yè)、國有獨資公司、國有一人公司。

二、無償劃轉(zhuǎn)的稅收政策及分析

(一)營業(yè)稅

1、對于采用無償劃轉(zhuǎn)方式進行重組時不動產(chǎn)轉(zhuǎn)移是否征收營業(yè)稅目前有兩種觀點。

觀點一認(rèn)為：雖然屬于同一投資主體但由于是不同的法人單位，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第五條：單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人，視同發(fā)生應(yīng)稅行為的規(guī)定，應(yīng)按贈與視同發(fā)生應(yīng)稅行為征收營業(yè)稅。比如母公司將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償劃轉(zhuǎn)到其全資子公司名下;比如一人有限公司或者個體工商戶將土地、房屋劃轉(zhuǎn)到投資者名下等。

觀點二認(rèn)為：土地、房屋無償劃轉(zhuǎn)屬于同一投資主體內(nèi)部的行為，并不是無償贈送其他單位或者個人，因此不屬于營業(yè)稅的征收范圍。

2、目前有關(guān)無償劃轉(zhuǎn)營業(yè)稅的規(guī)定主要是針對個案逐案進行審批，沒有統(tǒng)一政策。例如《關(guān)于中國建銀投資有限責(zé)任公司有關(guān)稅收政策問題的通知》(財稅〔2005〕160號)規(guī)定：為妥善處理原中國建設(shè)銀行實施重組分立改革設(shè)立中國建設(shè)銀行股份有限公司(以下簡稱建行股份)及中國建銀投資有限責(zé)任公司(以下簡稱建銀投資)的相關(guān)稅收問題，促進建銀投資穩(wěn)健經(jīng)營，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，重組分立過程中，原中國建設(shè)銀行無償劃轉(zhuǎn)給建銀投資的不動產(chǎn)，不征收營業(yè)稅。此外，對于建銀投資將其擁有的固定資產(chǎn)出租給建行股份取得的財產(chǎn)租賃收入，自2005年1月1日起，3年內(nèi)暫免征收營業(yè)稅。

(二)土地增值稅

1、《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第二條規(guī)定“轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物(以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn))并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人(以下簡稱納稅人)，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅?！?/p>

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二條進一步規(guī)定“條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其他附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承，贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為?！必敹愖?1995)48號

《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知

》第四條進一步對細(xì)則中“贈與”所包括的范圍進行了明確：“細(xì)則所稱的贈與是指如下情況：(一)房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的;(二)房產(chǎn)所有人、土地作用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的。上述社會團體是指中國青少年發(fā)展基金會、希望工程基金會、宋慶齡基金會、減災(zāi)委員會、中國紅十字會、中國殘疾人聯(lián)合會、全國老年基金會、老區(qū)促進會以及經(jīng)民政部門批準(zhǔn)成立的其他非營利的公益性組織。”

因此，在實務(wù)中對無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)是否征收土地增值稅有兩種不同觀點：

觀點一認(rèn)為：資產(chǎn)(土地、房屋)的無償劃轉(zhuǎn)要區(qū)分企業(yè)的經(jīng)濟性質(zhì)，對于國有企業(yè)不在土地增值稅征稅范圍內(nèi)，因此不用征收土地增值稅;對于其他類型企業(yè)則認(rèn)為應(yīng)認(rèn)定為贈與行為且不屬于上述不征稅的贈與行為，應(yīng)征收土地增值稅。

觀點二認(rèn)為：無償劃轉(zhuǎn)只是同一投資主體之間的劃轉(zhuǎn)行為，不論經(jīng)濟性質(zhì)是否屬于國有，都應(yīng)依據(jù)條例第二條的規(guī)定認(rèn)定不屬于土地增值稅的征稅范圍，不應(yīng)征收土地增值稅。

2、目前有關(guān)無償劃轉(zhuǎn)土地增值稅的規(guī)定主要是針對個案逐案進行審批，沒有統(tǒng)一政策。例如《關(guān)于中國建銀投資有限責(zé)任公司有關(guān)稅收政策問題的通知》(財稅〔2005〕160號)規(guī)定：為妥善處理原中國建設(shè)銀行實施重組分立改革設(shè)立中國建設(shè)銀行股份有限公司(以下簡稱建行股份)及中國建銀投資有限責(zé)任公司(以下簡稱建銀投資)的相關(guān)稅收問題，促進建銀投資穩(wěn)健經(jīng)營，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，重組分立過程中，原中國建設(shè)銀行無償劃轉(zhuǎn)給建銀投資的不動產(chǎn)，不征收土地增值稅。

再比如，北京市地方稅務(wù)局《關(guān)于北京房地產(chǎn)集團有限公司無償承受非經(jīng)營性房產(chǎn)有關(guān)契稅、土地增值稅問題的通知》(京地稅地[2009]187號)第二條規(guī)定：“根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，北京汽車工業(yè)控股有限責(zé)任公司等八家企業(yè)將非經(jīng)營性房產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)北京房地集團有限公司，不屬于土地增值稅征收范圍，不征收土地增值稅?！?/p>

(三)增值稅

1、對于采用無償劃轉(zhuǎn)方式進行重組時是否征收增值稅目前有兩種觀點：

觀點一認(rèn)為：雖然是同一投資主體但由于是不同的法人單位，根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》第四條：單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物，應(yīng)征收增值稅。

觀點二認(rèn)為：資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)屬于同一投資主體內(nèi)部的行為，并不是無償贈送其他單位或者個人，因此不屬于增值稅的征收范圍。

2、目前有關(guān)無償劃轉(zhuǎn)增值稅的規(guī)定主要是針對個案逐案進行審批，沒有統(tǒng)一政策。例如《關(guān)于中國建銀投資有限責(zé)任公司有關(guān)稅收政策問題的通知》(財稅〔2005〕160號)規(guī)定：為妥善處理原中國建設(shè)銀行實施重組分立改革設(shè)立中國建設(shè)銀行股份有限公司(以下簡稱建行股份)及中國建銀投資有限責(zé)任公司(以下簡稱建銀投資)的相關(guān)稅收問題，促進建銀投資穩(wěn)健經(jīng)營，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，重組分立過程中，原中國建設(shè)銀行無償劃轉(zhuǎn)給建銀投資的貨物，不征收增值稅。(四)企業(yè)所得稅

1、國稅函〔2008〕828號《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》規(guī)定：將資產(chǎn)在總機構(gòu)及其分支機構(gòu)之間轉(zhuǎn)移，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)延續(xù)計算。不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)的，對于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入;對于外購的資產(chǎn)，可按購入時的價格確定銷售收入。該文件指出了不視同銷售的范圍只限于總機構(gòu)及其分支機構(gòu)之間，并沒有將子公司包括在內(nèi)。

財稅[2009]59號《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》中明確了企業(yè)重組包括企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分立等幾中方式，并沒有將同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間資產(chǎn)的無償劃轉(zhuǎn)列入重組的范圍。但從法理上分析，如無償劃轉(zhuǎn)符合具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的等幾個特殊性稅務(wù)處理的認(rèn)定條件，應(yīng)該會獲得稅收扶持。當(dāng)然，企業(yè)也可以根據(jù)59號文的規(guī)定，通過合理安排重組架構(gòu)使之符合文件規(guī)定，從而享受特殊性重組的稅收待遇。

2、目前在實務(wù)中財政部、國家稅務(wù)總局并未對無償劃轉(zhuǎn)涉及的所得稅問題作出明確規(guī)定，但河北省地稅局在2009《關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》(冀地稅發(fā)【2009】48號)第十一條關(guān)于企業(yè)無償劃撥資產(chǎn)的稅務(wù)處理問題明確規(guī)定：“國有企業(yè)無償劃撥資產(chǎn)(固定資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等)，劃出方按劃出資產(chǎn)的凈值確認(rèn)視同銷售收入。劃入方可按收到資產(chǎn)的凈值確認(rèn)其計稅基礎(chǔ)。”根據(jù)該文件規(guī)定，無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)需要按視同銷售處理，但由于系按賬面凈值確認(rèn)收入，因此對當(dāng)期應(yīng)納稅所得沒有影響。

(五)契稅

財稅[2008]175號《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》第七條規(guī)定：經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)實施債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的企業(yè)，對債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)后新設(shè)立的公司承受原企業(yè)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。政府主管部門對國有資產(chǎn)進行行政性調(diào)整和劃轉(zhuǎn)過程中發(fā)生的土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移，不征收契稅。企業(yè)改制重組過程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅。同時規(guī)定執(zhí)行期限為2009年1月1日至2011年12月31日。

(六)印花稅

對于采用無償劃轉(zhuǎn)形式簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移數(shù)據(jù)，一般免予征收印花稅;對于資金賬簿記載的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花。例如《關(guān)于中國建銀投資有限責(zé)任公司有關(guān)稅收政策問題的通知》(財稅〔2005〕 160號)規(guī)定：為妥善處理原中國建設(shè)銀行實施重組分立改革設(shè)立中國建設(shè)銀行股份有限公司(以下簡稱建行股份)及中國建銀投資有限責(zé)任公司(以下簡稱建銀投資)的相關(guān)稅收問題，促進建銀投資穩(wěn)健經(jīng)營，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，建銀投資新啟用的資金賬簿記載的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，建銀投資從中央?yún)R金公司取得且投入建行股份的國家注資部分免征印花稅，對其余未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花。

建銀投資承接原中國建設(shè)銀行簽訂但尚未履行完的各類應(yīng)稅合同，且已貼花的，不再貼花。建銀投資與原中國建設(shè)銀行簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免予貼花。

第五篇：國有企業(yè)無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的財稅處理

國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的財稅處理

整理人：大華會計師事務(wù)所 劉明泉

2018年1月10日

一、企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的主要政策依據(jù)

《企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)管理暫行辦法》（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)[2005]239號）《企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)工作指引》（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)[2009]25號）。

（一）企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)

1、定義

企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，是指企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)在政府機構(gòu)、事業(yè)單位、國有獨資企業(yè)、國有獨資公司之間的無償轉(zhuǎn)移。

（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239）第二條）

2、適用范圍

國資監(jiān)管機構(gòu)、履行出資人職責(zé)的企業(yè)及其各級子企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)適用本辦法。股份有限公司國有股無償劃轉(zhuǎn)，按國家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

企業(yè)實物資產(chǎn)等無償劃轉(zhuǎn)參照本辦法執(zhí)行。

（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239）第三條、第二十一條）

（二）企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的程序

1、審議程序

劃轉(zhuǎn)雙方應(yīng)當(dāng)在可行性研究的基礎(chǔ)上，按照內(nèi)部決策程序進行審議，并形成書面決議。劃入方（劃出方）為國有獨資企業(yè)的，應(yīng)當(dāng)由總經(jīng)理辦公會議審議；已設(shè)立董事會的，由董事會審議。劃入方（劃出方）為國有獨資公司的，應(yīng)當(dāng)由董事會審議；尚未設(shè)立董事會的，由總經(jīng)理辦公會議審議。所涉及的職工分流安置事項，應(yīng)當(dāng)經(jīng)被劃轉(zhuǎn)企業(yè)職工代表大會審議通過。

（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239）第七條）

2、通知債權(quán)人

劃出方應(yīng)當(dāng)就無償劃轉(zhuǎn)事項通知本企業(yè)(單位)債權(quán)人，并制訂相應(yīng)的債務(wù)處置方案。

（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239）第八條）

3、審計或清產(chǎn)核資

劃轉(zhuǎn)雙方應(yīng)當(dāng)組織被劃轉(zhuǎn)企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定開展審計或清產(chǎn)核資，以中介機構(gòu)出具的審計報告或經(jīng)劃出方國資監(jiān)管機構(gòu)批準(zhǔn)的清產(chǎn)核資結(jié)果作為企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的依據(jù)。

（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239）第九條）

4、簽訂無償劃轉(zhuǎn)協(xié)議

劃轉(zhuǎn)雙方協(xié)商一致后，應(yīng)當(dāng)簽訂企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)協(xié)議。協(xié)議內(nèi)容見國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239第十條。

5、經(jīng)批準(zhǔn)后進行賬務(wù)調(diào)整

劃轉(zhuǎn)雙方應(yīng)當(dāng)依據(jù)相關(guān)批復(fù)文件及劃轉(zhuǎn)協(xié)議，進行賬務(wù)調(diào)整，按規(guī)定辦理產(chǎn)權(quán)登記等手續(xù)。

（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239）第十一條）無償劃轉(zhuǎn)事項，依據(jù)中介機構(gòu)出具的被劃轉(zhuǎn)企業(yè)上一(或最近一次)的審計報告或經(jīng)國資監(jiān)管機構(gòu)批準(zhǔn)的清產(chǎn)核資結(jié)果，直接進行賬務(wù)調(diào)整，并按規(guī)定辦理產(chǎn)權(quán)登記等手續(xù)。

（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239）第十九條）

（三）企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的批準(zhǔn)

1、由國資監(jiān)管機構(gòu)批準(zhǔn)的情形

（1）企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)在同一國資監(jiān)管機構(gòu)所出資企業(yè)之間無償劃轉(zhuǎn)的，由所出資企業(yè)共同報國資監(jiān)管機構(gòu)批準(zhǔn)。

企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)在不同國資監(jiān)管機構(gòu)所出資企業(yè)之間無償劃轉(zhuǎn)的，依據(jù)劃轉(zhuǎn)雙方的產(chǎn)權(quán)歸屬關(guān)系，由所出資企業(yè)分別報同級國資監(jiān)管機構(gòu)批準(zhǔn)。

（2）實施政企分開的企業(yè)，其國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)所出資企業(yè)或其子企業(yè)持有的，由同級國資監(jiān)管機構(gòu)和主管部門分別批準(zhǔn)。

（3）下級政府國資監(jiān)管機構(gòu)所出資企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)上級政府國資監(jiān)管機構(gòu)所出資企業(yè)或其子企業(yè)持有的，由下級政府和上級政府國資監(jiān)管機構(gòu)分別批準(zhǔn)。

（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239）第十二、十三、十四條）

2、由出資企業(yè)批準(zhǔn)并抄報同級國資監(jiān)管機構(gòu)的情形

企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)在所出資企業(yè)內(nèi)部無償劃轉(zhuǎn)的，由所出資企業(yè)批準(zhǔn)并抄報同級國資監(jiān)管機構(gòu)。

（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239）第十五條）

3、不得無償劃轉(zhuǎn)的情況 有下列情況之一的，不得實施無償劃轉(zhuǎn)：

（1）被劃轉(zhuǎn)企業(yè)主業(yè)不符合劃入方主業(yè)及發(fā)展規(guī)劃的；（2）中介機構(gòu)對被劃轉(zhuǎn)企業(yè)劃轉(zhuǎn)基準(zhǔn)日的財務(wù)報告出具否定意見、無法表示意見或保留意見的審計報告的；

（3）無償劃轉(zhuǎn)涉及的職工分流安置事項未經(jīng)被劃轉(zhuǎn)企業(yè)的職工代表大會審議通過的；

（4）被劃轉(zhuǎn)企業(yè)或有負(fù)債未有妥善解決方案的；（5）劃出方債務(wù)未有妥善處置方案的。

（國資發(fā)產(chǎn)權(quán)〔2005〕239）第十八條）

二、國有企業(yè)無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的賬務(wù)處理

（一）國有資產(chǎn)的資產(chǎn)類別及轉(zhuǎn)移方式

資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的類別可以包括所有資產(chǎn)，如：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、國有股權(quán)等。國有資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移方式有：投資、無償劃轉(zhuǎn)、捐贈、有償轉(zhuǎn)讓、債務(wù)重組等方式。

在實踐中，國有企業(yè)間以無償劃轉(zhuǎn)最為常見，其次是投資，捐贈和債務(wù)重組方式不多見，但個人認(rèn)為，無償劃轉(zhuǎn)在實質(zhì)上和捐贈的結(jié)果是一致的，即：取得資產(chǎn)方，不支付任何對價，轉(zhuǎn)出資產(chǎn)方，沒有取得任何收入。

（一）賬務(wù)處理溯源

1、企業(yè)會計制度（財會[2000]25號）的規(guī)定

（1）根據(jù)該制度的規(guī)定，按規(guī)定無償調(diào)入或調(diào)出固定資產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)在“資本公積”科目下設(shè)置“無償調(diào)入固定資產(chǎn)”、“無償調(diào)出 固定資產(chǎn)”明細(xì)科目進行核算。

（2）根據(jù)該制度的規(guī)定，企業(yè)接受的捐贈的非現(xiàn)金資產(chǎn)，按照確定的價值，借：相關(guān)科目，貸：資本公積—接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備。該制度同時規(guī)定，對于企業(yè)的捐贈支出，計入“營業(yè)外支出”科目。

2、《關(guān)于做好執(zhí)行會計準(zhǔn)則企業(yè)2008年年報工作的通知》（財會函[2008]60號）

財會函［2008］60號規(guī)定：“企業(yè)接受的捐贈和債務(wù)豁免，按照會計準(zhǔn)則規(guī)定符合確認(rèn)條件的，通常應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期收益。如果接受控股股東或控股股東的子公司直接或間接的捐贈，從經(jīng)濟實質(zhì)上判斷屬于控股股東對企業(yè)的資本性投入，應(yīng)作為權(quán)益性交易,相關(guān)利得計入所有者權(quán)益（資本公積）?！?/p>

由此可見，在進行會計處理時需要區(qū)分是否為同一控制下的股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，以確定作為一項損益還是資本公積。

（1）對于非同一控制下（即向集團外部）的股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，將導(dǎo)致集團企業(yè)控制的資產(chǎn)或權(quán)益總量降低，應(yīng)計入當(dāng)期損益

（2）同一集團控制下無償劃轉(zhuǎn)實質(zhì)是股權(quán)的內(nèi)部捐贈，應(yīng)作為股東權(quán)益的內(nèi)部轉(zhuǎn)移，這一行為并未對集團企業(yè)整體的經(jīng)營結(jié)果產(chǎn)生影響，通過資本公積的增加或減少來體現(xiàn)，即：對股權(quán)無償劃入方來說，應(yīng)做調(diào)增股權(quán)投資賬面價值并增加資本公積處理，即借：長期股權(quán)投資；貸：資本公積——資本溢價。對無償劃出方來說，應(yīng)當(dāng)根據(jù)劃出股權(quán)資產(chǎn)賬面價值調(diào)減長期股權(quán)投資并減少資本公積，即借：資 本公積——資本溢價；貸：長期股權(quán)投資。

（二）新會計準(zhǔn)則下的相關(guān)規(guī)定

1、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》的規(guī)定

該準(zhǔn)則第五條規(guī)定：企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

（1）同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的【個人認(rèn)為：無償劃轉(zhuǎn)股權(quán)，可以理解為支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)等折對價的對價為0】，應(yīng)當(dāng)在合并日按照被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

（2）非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》的有關(guān)規(guī)定確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

合并方或購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。第六條規(guī)定了除企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資以外，其他方式取得的長期股權(quán)投資時，其初始投資成本的確定方法。

2、關(guān)于捐贈的賬務(wù)處理

按照新會計準(zhǔn)則中會計科目使用舉例來看，無償調(diào)入固定資產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)計入在“營業(yè)外收入”科目。即企業(yè)的“捐贈利得”，在“營業(yè)外收入”科目核算。個人認(rèn)為，依據(jù)該規(guī)定，對于捐贈的企業(yè)而言，應(yīng)在“營業(yè)外支出”科目核算。

至此，我們可以看出，相關(guān)會計政策間存在一定的矛盾之處，個人認(rèn)為，對于集團內(nèi)部資產(chǎn)的無償劃轉(zhuǎn)，可以通過“資本公積”科目核算，對于對外的無償劃轉(zhuǎn)，可能通過“營業(yè)外收入”和“營業(yè)外支出”核算。

（三）會計處理的特殊規(guī)定

1、規(guī)范“三去一降一補”有關(guān)業(yè)務(wù)的會計處理規(guī)定》的通知（）為貫徹落實《國務(wù)院關(guān)于鋼鐵行業(yè)化解過剩產(chǎn)能實現(xiàn)脫困發(fā)展的意見》（國發(fā)〔2016〕6號）和《國務(wù)院關(guān)于煤炭行業(yè)化解過剩產(chǎn)能實現(xiàn)脫困發(fā)展的意見》（國發(fā)〔2016〕7號）等文件精神，推動“三去一降一補”工作，根據(jù)《中華人民共和國會計法》和國家統(tǒng)一的會計制度相關(guān)規(guī)定，制定《規(guī)范“三去一降一補”有關(guān)業(yè)務(wù)的會計處理規(guī)定》。

【個人理解】

1、這個文件是財政部印發(fā)的，因此，只是規(guī)定財務(wù)核算的方法；至于是否免稅，要看稅務(wù)部門的相關(guān)規(guī)定。

2、這個文件只適用于鋼鐵行業(yè)和煤炭行業(yè)化解過剩產(chǎn)能時，國有獨資或全資企業(yè)之間無償劃撥子公司的會計處理。

考慮到該文件出于財政部，對其他行業(yè)是否也有參考價值？ 附件：規(guī)范“三去一降一補”有關(guān)業(yè)務(wù)的會計處理規(guī)定

一、關(guān)于國有獨資或全資企業(yè)之間無償劃撥子公司的會計處理。國有獨資或全資企業(yè)，包括國有獨資公司、非公司制國有獨資企業(yè)、國有全資企業(yè)、事業(yè)單位投資設(shè)立的一人有限責(zé)任公司及其再投資設(shè)立的一人有限責(zé)任公司。

國有獨資或全資企業(yè)之間按有關(guān)規(guī)定無償劃撥子公司，導(dǎo)致對被劃撥企業(yè)的控制權(quán)從劃出企業(yè)轉(zhuǎn)移到劃入企業(yè)的，應(yīng)當(dāng)進行以下會計處理：

（一）劃入企業(yè)的會計處理

1、個別財務(wù)報表。

被劃撥企業(yè)按照國有產(chǎn)權(quán)無償劃撥的有關(guān)規(guī)定開展審計等，上報國資監(jiān)管部門作為無償劃撥依據(jù)的，劃入企業(yè)在取得被劃撥企業(yè)的控制權(quán)之日，編制個別財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)國資監(jiān)管部門批復(fù)的有關(guān)金額，借記“長期股權(quán)投資”科目，貸記“資本公積（資本溢價）”科目（若批復(fù)明確作為資本金投入的，記入“實收資本”科目，下同）。

2、合并財務(wù)報表。

劃入企業(yè)在取得被劃撥企業(yè)的控制權(quán)后編制合并財務(wù)報表，一般包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表等：

（1）合并資產(chǎn)負(fù)債表。劃入企業(yè)應(yīng)當(dāng)以被劃撥企業(yè)經(jīng)審計等確定并經(jīng)國資監(jiān)管部門批復(fù)的資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值及其在被劃撥企業(yè)控制權(quán)轉(zhuǎn)移之前發(fā)生的變動為基礎(chǔ)，對被劃撥企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表進行調(diào)整，調(diào)整后應(yīng)享有的被劃撥企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債之間的差額，計入資本公積（資本溢價）。

（2）合并利潤表。

劃入企業(yè)編制取得被劃撥企業(yè)的控制權(quán)當(dāng)期的合并利潤表時，應(yīng)包含被劃撥企業(yè)自國資監(jiān)管部門批復(fù)的基準(zhǔn)日起至控制權(quán)轉(zhuǎn)移當(dāng)期期末發(fā)生的凈利潤。

（3）合并現(xiàn)金流量表。劃入企業(yè)編制取得被劃撥企業(yè)的控制權(quán)當(dāng)期的合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)包含被劃撥企業(yè)自國資監(jiān)管部門批復(fù)的基準(zhǔn)日起至控制權(quán)轉(zhuǎn)移當(dāng)期期末產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。

（4）合并所有者權(quán)益變動表。劃入企業(yè)編制當(dāng)期的合并所有者權(quán)益變動表時，應(yīng)包含被劃撥企業(yè)自國資監(jiān)管部門批復(fù)的基準(zhǔn)日起至控制權(quán)轉(zhuǎn)移當(dāng)期期末的所有者權(quán)益變動情況。合并所有者權(quán)益變動表可以根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤表編制。

（二）劃出企業(yè)的會計處理。

1、個別財務(wù)報表。

劃出企業(yè)在喪失對被劃撥企業(yè)的控制權(quán)之日，編制個別財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)按照對被劃撥企業(yè)的長期股權(quán)投資的賬面價值，借記“資本公積（資本溢價）”科目（若批復(fù)明確沖減資本金的，應(yīng)借記“實收資本”科目，下同），貸記“長期股權(quán)投資（被劃撥企業(yè)）”科目；資本公積（資本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。

2、合并財務(wù)報表。

劃出企業(yè)在喪失對被劃撥企業(yè)的控制權(quán)之日，編制合并財務(wù)報表時，不應(yīng)再將被劃撥企業(yè)納入合并財務(wù)報表范圍，終止確認(rèn)原在合并財務(wù)報表中反映的被劃撥企業(yè)相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債、少數(shù)股東權(quán)益以及其他權(quán)益項目，相關(guān)差額沖減資本公積（資本溢價），資本公積（資本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。同時，劃出企業(yè)與被劃撥企業(yè)之間在控制權(quán)轉(zhuǎn)移之前發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部損益，應(yīng)轉(zhuǎn)入資本公積（資本溢價），資本公積（資本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。

（四）相關(guān)參考文件

《境內(nèi)證券市場轉(zhuǎn)持部分國有股充實全國社會保障基金實施辦法》（財企[2009]94號）第第十五條規(guī)定：國有股轉(zhuǎn)持給社保基金會和資金上繳中央金庫后，相關(guān)國有單位核減國有權(quán)益，依次沖減未分配利潤、盈余公積金、資本公積金和實收資本，并做好相應(yīng)國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)變動登記工作。

【財務(wù)處理的最終結(jié)論】

企業(yè)集團內(nèi)部資產(chǎn)（包括長期投資）的無償劃轉(zhuǎn)，應(yīng)屬于同一控制下的資產(chǎn)流動，各項資產(chǎn)的確認(rèn)和計量，應(yīng)按照同一控制下企業(yè)合并取得資產(chǎn)進行計量。即通過調(diào)整（或沖減）“資本公積”科目進行處理，資本公積不足的，調(diào)整留存收益。

1、接收劃轉(zhuǎn)股權(quán)的初始確認(rèn)和計量

（1）符合合并條件，納入合并范圍的股權(quán)投資 分為以下兩種情況： 1）被合并方凈資產(chǎn)為大于零的，在劃轉(zhuǎn)基準(zhǔn)日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本；調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

2）被合并方凈資產(chǎn)為小于等于零的，按照被合并方在劃出方劃轉(zhuǎn)基準(zhǔn)日的賬面原值，全額計提減值準(zhǔn)備后以零價值入賬。

（2）對不納入合并范圍的聯(lián)營或合營投資

原則上按照劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)在劃出方劃轉(zhuǎn)基準(zhǔn)日的賬面價值確認(rèn)長期股權(quán)初始投資成本；根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，若劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的賬面價值明顯貶值，應(yīng)按照評估報告、工商吊銷證明、清算報告等證明材料確認(rèn)的價值作為長期股權(quán)投資初始投資成本，在原賬面價值的基礎(chǔ)上計提減值準(zhǔn)備后入賬。對價及與初始投資成本差額的確認(rèn)同“被合并方凈資產(chǎn)為大于零的”長期股權(quán)投資處理。

（3）不納入合并范圍的、不能產(chǎn)生重大影響的權(quán)益性投資 按照劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)在劃出方劃轉(zhuǎn)基準(zhǔn)日的賬面價值確認(rèn)可供出售金融資產(chǎn)初始投資成本；對價及與初始投資成本差額的確認(rèn)參照“被合并方凈資產(chǎn)為大于零的”長期股權(quán)投資處理。

2、接收劃轉(zhuǎn)債權(quán)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的初始確認(rèn)和計量

（1）接收劃轉(zhuǎn)債權(quán)，按照劃轉(zhuǎn)債權(quán)在在劃出方劃轉(zhuǎn)基準(zhǔn)日的賬面價值確認(rèn)應(yīng)收賬款或其他應(yīng)收款的入賬成本；若在劃轉(zhuǎn)基準(zhǔn)日，劃轉(zhuǎn)債權(quán)的價值明細(xì)低于可回收金額，應(yīng)取得判斷依據(jù)，按照可回收金額作為入賬成本。按照支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值、所承擔(dān)債務(wù)賬面價值或集團的增資額分別確認(rèn)貨幣資金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的 減少，以及負(fù)債或?qū)嵤召Y本的增加;入賬成本與上述對價的差額，調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

（2）接收劃轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)，按照劃轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)在劃出方劃轉(zhuǎn)基準(zhǔn)日的賬面原值、累計折舊分別確認(rèn)固定資產(chǎn)原值和累計折舊金額，支付對價及對價與固定資產(chǎn)入賬價值的差額，參照接收劃轉(zhuǎn)債權(quán)的處理。

（3）接收劃轉(zhuǎn)無形資產(chǎn)，按照劃轉(zhuǎn)無形資產(chǎn)在劃出方劃轉(zhuǎn)基準(zhǔn)日的賬面原值、累計攤銷分別確認(rèn)無形資產(chǎn)原值和累計攤銷金額，支付對價及對價與無形資產(chǎn)入賬價值的差額，參照接收劃轉(zhuǎn)債權(quán)的處理。

3、其他接收資產(chǎn)的初始確認(rèn)和計量參照上述處理。

由上述規(guī)定，可以看出，相關(guān)文件政策，鼓勵資產(chǎn)（包括股權(quán)）在國有企業(yè)以及同一集團下的轉(zhuǎn)移，并且，允許不通過損益科目進行核算，但對于有償轉(zhuǎn)讓的出外，因此，企業(yè)可以根據(jù)具體情況，確定資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移方式，以使得資產(chǎn)在企業(yè)集團內(nèi)有序的流動。

三、國有企業(yè)無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的稅務(wù)處理

（一）《關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第29號）

1、企業(yè)接收政府劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理

（1）縣級以上人民政府（包括政府有關(guān)部門,下同）將國有資產(chǎn)明確以股權(quán)投資方式投入企業(yè)，企業(yè)應(yīng)作為國家資本金（包括資本公積）處理。該項資產(chǎn)如為非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)按政府確定的接收價值確定計稅基礎(chǔ)。

（2）縣級以上人民政府將國有資產(chǎn)無償劃入企業(yè)，凡指定專門 用途并按《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2011〕70號）規(guī)定進行管理的，企業(yè)可作為不征稅收入進行企業(yè)所得稅處理。其中，該項資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)按政府確定的接收價值計算不征稅收入。

縣級以上人民政府將國有資產(chǎn)無償劃入企業(yè)，屬于上述

（一）、（二）項以外情形的，應(yīng)按政府確定的接收價值計入當(dāng)期收入總額計算繳納企業(yè)所得稅。政府沒有確定接收價值的，按資產(chǎn)的公允價值計算確定應(yīng)稅收入。

2、企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理

（1）企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)（包括股東贈予資產(chǎn)、上市公司在股權(quán)分置改革過程中接收原非流通股股東和新非流通股股東贈予的資產(chǎn)、股東放棄本企業(yè)的股權(quán)，下同），凡合同、協(xié)議約定作為資本金（包括資本公積）且在會計上已做實際處理的，不計入企業(yè)的收入總額，企業(yè)應(yīng)按公允價值確定該項資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。

（2）企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)，凡作為收入處理的，應(yīng)按公允價值計入收入總額，計算繳納企業(yè)所得稅，同時按公允價值確定該項資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。

【本條解讀】企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)，凡作為資本金（包括資本公積）處理的，說明該事項屬于企業(yè)正常接受股東股權(quán)投資行為，因此，不能作為收入進行所得稅處理。企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)，凡作為收入處理的，說明該事項不屬于企業(yè)正常接受股東股權(quán)投資行為，而是接受捐贈行為，因此，應(yīng)計入收入總額計算繳納企業(yè)所得稅。

（二）財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知（財稅[2009]59號）

居民企業(yè)以其擁有的資產(chǎn)或股權(quán)向其100%直接控股關(guān)系的非居民企業(yè)進行投資，其資產(chǎn)或股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益如選擇特殊性稅務(wù)處理，可以在10個納稅內(nèi)均勻計入各應(yīng)納稅所得額。

（三）《關(guān)于促進企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》 財政部 國家稅務(wù)總局（財稅〔2014〕109號）

對100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)，凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認(rèn)損益的，可以選擇按以下規(guī)定進行特殊性稅務(wù)處理：

1、劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得。

2、劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。

3、劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面凈值計算折舊扣除。

（四）國家稅務(wù)總局關(guān)于資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告（國家稅務(wù)總局公告2015年第40號）

全文如下：

《國務(wù)院關(guān)于進一步優(yōu)化企業(yè)兼并重組市場環(huán)境的意見》（國發(fā) 〔2014〕14號）和《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于促進企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109號,以下簡稱《通知》）下發(fā)后，各地陸續(xù)反映在企業(yè)重組所得稅政策執(zhí)行過程中有些征管問題亟需明確。經(jīng)研究，現(xiàn)就股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題公告如下：

一、《通知》第三條所稱“100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)”，限于以下情形：

（一）100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn),母公司獲得子公司100%的股權(quán)支付。母公司按增加長期股權(quán)投資處理，子公司按接受投資（包括資本公積，下同）處理。母公司獲得子公司股權(quán)的計稅基礎(chǔ)以劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原計稅基礎(chǔ)確定。

（二）100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn),母公司沒有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。母公司按沖減實收資本（包括資本公積，下同）處理，子公司按接受投資處理。

（三）100%直接控制的母子公司之間，子公司向母公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，子公司沒有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。母公司按收回投資處理，或按接受投資處理，子公司按沖減實收資本處理。母公司應(yīng)按被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原計稅基礎(chǔ)，相應(yīng)調(diào)減持有子公司股權(quán)的計稅基礎(chǔ)。

（四）受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之間，在母公司主導(dǎo)下，一家子公司向另一家子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，劃出方?jīng)]有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。劃出方按沖減所有者權(quán)益處理，劃入方按接受投資處理。

二、《通知》第三條所稱“股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動”，是指自股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)完成日起連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動。

股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)完成日，是指股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)合同（協(xié)議）或批復(fù)生效，且交易雙方已進行會計處理的日期。

三、《通知》第三條所稱“劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定”，是指劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原計稅基礎(chǔ)確定。

《通知》第三條所稱“劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面凈值計算折舊扣除”，是指劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)的原計稅基礎(chǔ)計算折舊扣除或攤銷。

四、按照《通知》第三條規(guī)定進行特殊性稅務(wù)處理的股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，交易雙方應(yīng)在協(xié)商一致的基礎(chǔ)上，采取一致處理原則統(tǒng)一進行特殊性稅務(wù)處理。

五、交易雙方應(yīng)在企業(yè)所得稅匯算清繳時，分別向各自主管稅務(wù)機關(guān)報送《居民企業(yè)資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)特殊性稅務(wù)處理申報表》（詳見附件）和相關(guān)資料（一式兩份）。

相關(guān)資料包括：

1.股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)總體情況說明，包括基本情況、劃轉(zhuǎn)方案等，并詳細(xì)說明劃轉(zhuǎn)的商業(yè)目的；

2.交易雙方或多方簽訂的股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)合同（協(xié)議），需有權(quán)部門（包括內(nèi)部和外部）批準(zhǔn)的，應(yīng)提供批準(zhǔn)文件；

3.被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)賬面凈值和計稅基礎(chǔ)說明；

4.交易雙方按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的說明（需附會計處理資料）；

5.交易雙方均未在會計上確認(rèn)損益的說明（需附會計處理資料）； 6.12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動的承諾書。

六、交易雙方應(yīng)在股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)完成后的下一的企業(yè)所得稅申報時，各自向主管稅務(wù)機關(guān)提交書面情況說明，以證明被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)自劃轉(zhuǎn)完成日后連續(xù)12個月內(nèi)，沒有改變原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。

七、交易一方在股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)完成日后連續(xù)12個月內(nèi)發(fā)生生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)、公司性質(zhì)、資產(chǎn)或股權(quán)結(jié)構(gòu)等情況變化，致使股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)不再符合特殊性稅務(wù)處理條件的，發(fā)生變化的交易一方應(yīng)在情況發(fā)生變化的30日內(nèi)報告其主管稅務(wù)機關(guān)，同時書面通知另一方。另一方應(yīng)在接到通知后30日內(nèi)將有關(guān)變化報告其主管稅務(wù)機關(guān)。

八、本公告第七條所述情況發(fā)生變化后60日內(nèi)，原交易雙方應(yīng) 按以下規(guī)定進行稅務(wù)處理：

（一）屬于本公告第一條第（一）項規(guī)定情形的，母公司應(yīng)按原劃轉(zhuǎn)完成時股權(quán)或資產(chǎn)的公允價值視同銷售處理，并按公允價值確認(rèn)取得長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)；子公司按公允價值確認(rèn)劃入股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。

屬于本公告第一條第（二）項規(guī)定情形的，母公司應(yīng)按原劃轉(zhuǎn)完成時股權(quán)或資產(chǎn)的公允價值視同銷售處理；子公司按公允價值確認(rèn)劃入股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。

屬于本公告第一條第（三）項規(guī)定情形的，子公司應(yīng)按原劃轉(zhuǎn)完成時股權(quán)或資產(chǎn)的公允價值視同銷售處理；母公司應(yīng)按撤回或減少投資進行處理。

屬于本公告第一條第（四）項規(guī)定情形的，劃出方應(yīng)按原劃轉(zhuǎn)完成時股權(quán)或資產(chǎn)的公允價值視同銷售處理；母公司根據(jù)交易情形和會計處理對劃出方按分回股息進行處理，或者按撤回或減少投資進行處理，對劃入方按以股權(quán)或資產(chǎn)的公允價值進行投資處理；劃入方按接受母公司投資處理，以公允價值確認(rèn)劃入股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。

（二）交易雙方應(yīng)調(diào)整劃轉(zhuǎn)完成納稅的應(yīng)納稅所得額及相應(yīng)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，向各自主管稅務(wù)機關(guān)申請調(diào)整劃轉(zhuǎn)完成納稅的企業(yè)所得稅申報表，依法計算繳納企業(yè)所得稅。

九、交易雙方的主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)對企業(yè)申報適用特殊性稅務(wù)處理的股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)加強后續(xù)管理。

十、本公告適用2014及以后企業(yè)所得稅匯算清繳。此前尚未進行稅務(wù)處理的股權(quán)、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，符合《通知》第三條和本公告規(guī)定的可按本公告執(zhí)行。

【結(jié)論】個人理解：

根據(jù)以上文件可以看出，從會計核算的角度上看，財政部的立法本意是：同一控制下企業(yè)間的資產(chǎn)（含股權(quán)）的無償劃轉(zhuǎn)行為，無論從劃出方或劃入方，可以依據(jù)調(diào)整資本公積、盈余公積和末分配利潤。

從稅法的立法本意來看，只要不是有償轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，并符合一定的條件，是可以申報免稅的。

因此，企業(yè)可以考慮選擇對自己有利的財務(wù)和稅務(wù)處理，并報稅務(wù)機關(guān)備案。但是，如果企業(yè)愿意，為了降低稅收風(fēng)險，或稅務(wù)部門有要求時，國有企業(yè)之間無償劃撥資產(chǎn)時，劃撥方無償劃撥的資產(chǎn)，可按其賬面凈值準(zhǔn)予扣除；接受方應(yīng)視同接受捐贈資產(chǎn)進行計價，計入應(yīng)納稅所得額計征企業(yè)所得稅，此時，接受方按接受的資產(chǎn)凈值計提的折舊，準(zhǔn)予扣除。

【終結(jié)，不再討論此問題】