第一篇：對審計(jì)失敗的再思考論文

對審計(jì)失敗的再思考

內(nèi)容摘要：隨著我國審計(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展，審計(jì)失敗的案件時(shí)有發(fā)生，給社會造成巨大的損失，審計(jì)失敗的問題也引起了審計(jì)理論與實(shí)踐研究界的高度關(guān)注。本文試從審計(jì)失敗的本質(zhì)談起，著重論述了對審計(jì)失敗形成的原因及其規(guī)避措施的一些看法與對策。

何為審計(jì)失敗，顧名思義，審計(jì)失敗就是指審計(jì)人員未能發(fā)現(xiàn)財(cái)政、財(cái)務(wù)收支及財(cái)務(wù)報(bào)表中的虛假不實(shí)，未能在企事業(yè)單位經(jīng)營活動中通過系統(tǒng)、規(guī)范審計(jì)方法評價(jià)和改善組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、組織經(jīng)營而出具或披露了審計(jì)意見，由此引起審計(jì)爭議，導(dǎo)致審計(jì)形象的失敗。近二十多年來，隨著我國審計(jì)事業(yè)的迅速發(fā)展，審計(jì)失敗的案件屢屢發(fā)生，給審計(jì)機(jī)構(gòu)、企業(yè)和社會 造成巨大的損失，審計(jì)失敗的問題也引起了審計(jì)理論與實(shí)踐研究界的高度關(guān)注。本文從審計(jì)失敗的本質(zhì)談起，著重論述了審計(jì)失敗形成的原因及其規(guī)避措施的一些看法與對策，希望在進(jìn)一步完善我國現(xiàn)有的審計(jì)監(jiān)督體系，杜絕虛假會計(jì)信息披露泛濫有所裨益。

一、審計(jì)失敗的本質(zhì)剖析

審計(jì)失敗的本質(zhì)具體講涵概以下三方面內(nèi)容：首先，審計(jì)失敗的結(jié)果是錯(cuò)誤的審計(jì)意見，而這一結(jié)果是因?yàn)閷徲?jì)人員未能正確遵循審計(jì)準(zhǔn)則的具體要求而造成的。這就與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)劃清了界限：如果審計(jì)人員正確地遵守了審計(jì)準(zhǔn)則，但仍然提出了錯(cuò)誤的審計(jì)意見，這種情況就屬于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的范疇?？梢?，審計(jì)失敗與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要界限在于審計(jì)人員是否在審計(jì)過程中正確遵守了審計(jì)準(zhǔn)則。

其次，審計(jì)失敗的產(chǎn)生并不取決于企事業(yè)單位是否發(fā)生了經(jīng)營失敗。企事業(yè)管理當(dāng)局是經(jīng)營失敗的第一責(zé)任人，當(dāng)企事業(yè)經(jīng)營出現(xiàn)失敗時(shí)，審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)行為是否遵守審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)規(guī)范是判斷審計(jì)失敗的唯一標(biāo)準(zhǔn)。因此，企事業(yè)發(fā)生經(jīng)營失敗時(shí)，審計(jì)失敗可能發(fā)生，也可能不發(fā)生。

最后，從理論上講，審計(jì)失敗還包括：被審計(jì)單位的會計(jì)報(bào)表實(shí)際是合法公允的，但由于審計(jì)人員執(zhí)業(yè)行為的瑕疵導(dǎo)致其發(fā)表了否認(rèn)會計(jì)報(bào)表公允性的審計(jì)意見。當(dāng)然，在實(shí)踐中由于被審計(jì)單位對于不利事件的敏感性，這種情況較容易被覺察并得以及時(shí)糾正。

二、審計(jì)失敗的影響

審計(jì)的經(jīng)濟(jì)后果主要通過審計(jì)報(bào)告等載體體現(xiàn)出來，也就是說，審計(jì)報(bào)告的使用者會利用審計(jì)意見的不同表述考慮其決策行動，包括投資信貸等經(jīng)濟(jì)決策和審計(jì)師的選擇等。審計(jì)失敗的發(fā)生，首先影響的是審計(jì)信息使用者的決策行為，并在總體上制約市場運(yùn)行效率和社會資源的配置效果。當(dāng)然，審計(jì)失敗也會殃及會計(jì)行業(yè)的生存和健康發(fā)展。

（一）對事務(wù)所本身的影響

1.聲譽(yù)。審計(jì)也是一種產(chǎn)品，也存在著市場競爭，其存在的關(guān)鍵是審計(jì)產(chǎn)品的質(zhì)量，而聲譽(yù)則是審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量的重要標(biāo)志之一。如果一旦審計(jì)失敗發(fā)生，有可能嚴(yán)重影響事務(wù)所的聲譽(yù)。這種受損的聲譽(yù)不僅對事務(wù)所的現(xiàn)實(shí)市場產(chǎn)生極大的負(fù)面影響，而且會使其散失潛在市場。

2.業(yè)務(wù)。有遠(yuǎn)大目標(biāo)的會計(jì)師事務(wù)所都希望能獲得有較高利潤率的持續(xù)發(fā)展機(jī)會，這就需要將有限的資源在新老客戶之間進(jìn)行分配，取得平衡，在維護(hù)與老客戶關(guān)系、努力滿足其需求的基礎(chǔ)上，也會注意將服務(wù)重點(diǎn)放在可識別的潛在客戶身上，努力使一般性的客戶發(fā)展為固定的客戶進(jìn)而成為有力的支持者，最終成為公司和服務(wù)產(chǎn)品的擁護(hù)者，成為公司的業(yè)績支撐點(diǎn)。但是，審計(jì)失敗的產(chǎn)生將使客戶利益受損，其忠誠度呈“下階”趨勢，其良好的關(guān)系無法長久地維持。

3.存在性。審計(jì)失敗的產(chǎn)生，可能導(dǎo)致法律訴訟，對事務(wù)所的存在產(chǎn)生直接的威脅。

(二)對社會的影響

1.決策失誤。傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)曾假定所有市場的參與者都擁有完全的信息，然而事實(shí)上，由

于審計(jì)失敗使審計(jì)信息質(zhì)量不理想，市場參與者一般都處于不完全信息和不對稱信息的狀態(tài)之中，信息供給和擁有越不完全，不確定性的程度和風(fēng)險(xiǎn)就越大，決策失誤也就越多。

2.控制失靈。用委托代理理論來分析，委托代理關(guān)系確立后，委托人為使自己的效用最大化，通過建立審計(jì)機(jī)制來控制代理人的行為，以防代理人采取“偷懶”等方式損害代理人的利益。由于審計(jì)失敗，使委托人不能借助于信息全面地觀察企業(yè)的狀況，并使代理人有條件和可能利用私有信息采取某些損害委托人的行動；由于審計(jì)失敗，使委托人無法借助于財(cái)務(wù)指標(biāo)來衡量和評價(jià)代理人工作的主觀努力程度，代理人有可能“偷懶”或“規(guī)避責(zé)任”；由于審計(jì)失敗，處于企業(yè)外部的委托人，常常不能有效地鑒定信息的供給質(zhì)量，使代理人可能會利用虛假的信息“欺騙”委托人，損害委托人的利益；等等。這種控制失靈的現(xiàn)象同樣存在于企業(yè)內(nèi)部各層級之間的關(guān)系中。

3.評價(jià)失公。公平、公正、公允是業(yè)績評價(jià)的基本要求，而業(yè)績評價(jià)的公正性又取決于所依據(jù)的信息數(shù)量和質(zhì)量。由于審計(jì)失敗，各種業(yè)績指標(biāo)就會失去與經(jīng)營者履行經(jīng)管責(zé)任之間的相關(guān)性，從而使評價(jià)失公。

4.市場失效。導(dǎo)致市場效率差別的原因之一，是證券市場價(jià)格反映信息的充分程度，而這又與企業(yè)信息和外部信息的供給數(shù)量和質(zhì)量有關(guān)。可以說，在不考慮宏觀環(huán)境信息的情況下，企業(yè)內(nèi)部信息（審計(jì)后）披露越充分，信息公開的程度越大，少數(shù)人獲取“內(nèi)幕信息”或私有信息進(jìn)行交易的機(jī)會就越小，證券市場效率也就越高，反之，則越低。

總之，由于審計(jì)失敗，在很大程度上導(dǎo)致社會經(jīng)濟(jì)利益分配失公和失效，導(dǎo)致社會經(jīng)濟(jì)秩序的紊亂和無序，最終損害了市場經(jīng)濟(jì)的有序性。

三、審計(jì)失敗產(chǎn)生的原因

是否造成審計(jì)失敗的決定性因素是審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)行為。不論被審計(jì)單位的經(jīng)營狀況及財(cái)務(wù)錯(cuò)弊的嚴(yán)重程度如何，如果審計(jì)人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注、沒有相應(yīng)的執(zhí)業(yè)能力、沒有進(jìn)行必要的實(shí)質(zhì)性測試，最終出具了與事實(shí)不符的審計(jì)意見，就屬于審計(jì)失敗。但是，被審計(jì)單位的經(jīng)營狀況及財(cái)務(wù)錯(cuò)弊的嚴(yán)重程度對審計(jì)人員執(zhí)業(yè)判斷、方法手段、能力要求等方面的影響不容忽視，它直接影響到審計(jì)人員正確執(zhí)行審計(jì)準(zhǔn)則的難度，從而間接地與審計(jì)失敗相關(guān)聯(lián)。下面將從審計(jì)主體和審計(jì)客體兩個(gè)角度出發(fā)闡述審計(jì)失敗的原因。

（一）審計(jì)主體方面的原因

1、審計(jì)人員對被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動和會計(jì)信息處理過程缺乏充分了解。財(cái)務(wù)活動是經(jīng)濟(jì)活動的貨幣表現(xiàn)，財(cái)務(wù)活動中的舞弊行為無疑是為了掩飾經(jīng)營活動的虛假性和違法性，被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)一般講本身不存在問題，除非技術(shù)上的低級錯(cuò)誤，但是其反映的內(nèi)容是否真實(shí)？又是通過怎樣的程序出籠？因此，審計(jì)人員如果不熟悉被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)活動和會計(jì)信息處理程序，僅限于有關(guān)的會計(jì)資料，是很難查清問題的。據(jù)有關(guān)部門調(diào)查，當(dāng)被審計(jì)單位存在以下情況時(shí)出具虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的可能性極大。（1）被審單位存在嚴(yán)重舞弊行為或違法現(xiàn)象（2）被審單位存在決策失誤并由此帶來一定損失；（3）被審單位業(yè)務(wù)量大，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜；（4）被審單位會計(jì)核算程序復(fù)雜，有大量關(guān)聯(lián)方易；（5）被審單位存在財(cái)務(wù)危機(jī)等。由此可見，不充分了解被審單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動和會計(jì)程序，就首先意味著審計(jì)不到位，審計(jì)證據(jù)搜集不充分，對虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告也就無從查起。

2、審計(jì)人員的過失行為。過失是指審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，沒有完全遵循或完全沒有遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè)，而出具不實(shí)審計(jì)報(bào)告的行為。它往往是審計(jì)人員未能保持審計(jì)工作應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度，未能嚴(yán)格遵循審計(jì)準(zhǔn)則的要求，未能對被審計(jì)單位的內(nèi)控制度、審計(jì)的重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效的評估，未能恰當(dāng)?shù)剡\(yùn)用審計(jì)程序獲取審計(jì)證據(jù)，未能嚴(yán)格執(zhí)行工作底稿的三級復(fù)核制度等諸多方面因素造成。這些應(yīng)該做而未做的后果是審計(jì)報(bào)告嚴(yán)重失真。如：深圳中天勤會計(jì)師事務(wù)所的注冊會計(jì)師在對銀廣夏的應(yīng)收帳款進(jìn)行審計(jì)時(shí)，不僅詢證函的寄發(fā)與回收讓被審單位經(jīng)手，而且對于取得的回函也未作必要的分析；對

于無法執(zhí)行函證程序的應(yīng)收帳款，注冊會計(jì)師在運(yùn)用替代程序時(shí)，未能取得海關(guān)報(bào)關(guān)單、運(yùn)單、提單等外部證據(jù)，僅根據(jù)公司內(nèi)部證據(jù)便確認(rèn)公司的應(yīng)收帳款；此外未能有效執(zhí)行分析性測試程序，在銀廣夏2000年度主營業(yè)務(wù)收入大副增長的情況下生產(chǎn)用電的電費(fèi)卻降低的情況沒有發(fā)現(xiàn)或報(bào)告。諸如此類的問題還有很多，問題都出在疏于對審計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行，在專業(yè)勝任能力方面存在重大過失。

3、審計(jì)方法方面的缺陷。從審計(jì)方法來看，審計(jì)人員過度依賴于被審單位的內(nèi)部控制制度測試及內(nèi)部審計(jì)結(jié)果。內(nèi)審和內(nèi)控制度測試固然是審計(jì)的重要環(huán)節(jié)，但是內(nèi)控制度的運(yùn)行受到單位管理的局限，特別是當(dāng)被審單位的內(nèi)控制度較差，會計(jì)信息失真時(shí)，內(nèi)部審計(jì)本身就意味著錯(cuò)誤與失敗。另一方面，審計(jì)在采用傳統(tǒng)的統(tǒng)計(jì)抽樣方法下，具有一定的機(jī)械性和風(fēng)險(xiǎn)性，當(dāng)取證采樣存在不同或不均衡，特別是當(dāng)樣本情況復(fù)雜或遇到新的問題時(shí)，容易影響到審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性，從而導(dǎo)致審計(jì)失敗。

（二）審計(jì)客體方面的原因

1、審計(jì)對象、范圍的拓展，致使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增大，審計(jì)失敗的概率增加。被審單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)隨市場經(jīng)濟(jì)的不斷拓展，會計(jì)客體方法會日趨復(fù)雜，特別是受知識經(jīng)濟(jì)及信息化網(wǎng)絡(luò)化的發(fā)展影響，大量的智力密集型企業(yè)，如“網(wǎng)上公司”、“模擬公司”等虛擬實(shí)體的興起，在一定程度上拓展了被審實(shí)體的范圍，也增加了相應(yīng)的審計(jì)內(nèi)容，如人力資源審計(jì)、非財(cái)務(wù)報(bào)表信息審計(jì)、企業(yè)購并審計(jì)、跨國業(yè)務(wù)審計(jì)等新內(nèi)容，都以不同程度拓展了審計(jì)內(nèi)容，增加了審計(jì)難度。增加了審計(jì)失敗的可能性。

2、被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表表述不實(shí)，增大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)失敗的概率增加。會計(jì)報(bào)表表述不實(shí)主要有兩種：錯(cuò)誤和舞弊。從我國證監(jiān)會的處罰公告中可以看出，絕大部分審計(jì)失敗都存在上市公司蓄意財(cái)務(wù)舞弊。我國上市公司質(zhì)量大多不高，為了達(dá)到上市的要求，以及上市后為了能夠配股、增發(fā)新股，財(cái)務(wù)舞弊成了達(dá)到目的的捷徑。另外，政府過多的干預(yù)行為，如證券市場準(zhǔn)入審批制、調(diào)動政府資源進(jìn)行“救市”等，使得虛假會計(jì)信息得以長期存在。國家會計(jì)學(xué)院誠信教育課題組作了一次問卷調(diào)查，從回答的問卷統(tǒng)計(jì)中，形成假帳的主要因素排位是：“政府領(lǐng)導(dǎo)要政績”為第一因素，占48%；“企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)要政績”為第二因素，占36%；“會計(jì)人員要飯碗”為第三因素，占9.33%；“注冊會計(jì)師要鈔票”排在第四因素，占6.67%。從問卷調(diào)查可以看出形成假帳的主要因素并不在于會計(jì)人員和審計(jì)人員方面，而是在于政府和企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)官員。

3、法律監(jiān)管上的嚴(yán)重不足

美國擁有世界上最大、最開放、最具吸引力的資本市場，美國經(jīng)濟(jì)界也一直標(biāo)榜其嚴(yán)格的證券市場規(guī)范和企業(yè)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。應(yīng)當(dāng)說，美國對于會計(jì)師的監(jiān)管還是相當(dāng)嚴(yán)格的，除了行業(yè)協(xié)會外，財(cái)政部、證券交易委員會等都嚴(yán)格監(jiān)控上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表和會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告，其中大公司、大會計(jì)師事務(wù)所更是監(jiān)控的重點(diǎn)。一旦被查出問題，等著他們的則是巨額罰款甚至判刑坐牢，相關(guān)的會計(jì)師事務(wù)所也會被吊銷執(zhí)照、課以重罰。此外，美國的投資者也是最具自我法律保護(hù)意識的，一旦會計(jì)師事務(wù)所的違規(guī)劣跡被揭露，受害者就會運(yùn)用法律手段，對會計(jì)師事務(wù)所提出巨額索賠訴訟。但因限于人力和財(cái)力，各監(jiān)管機(jī)構(gòu)除了少量抽查外，一般不對審計(jì)報(bào)告進(jìn)行核查，而是主要依靠審計(jì)業(yè)的自我規(guī)范和同業(yè)監(jiān)督，監(jiān)管機(jī)構(gòu)只是在問題暴露后才進(jìn)行追查。因此絕大多數(shù)違規(guī)審計(jì)案件都是在大公司突然破產(chǎn)后才牽扯出來的。由此也可推知，已經(jīng)暴露的審計(jì)黑幕僅僅只是冰山一角，更多的審計(jì)違規(guī)事件還沒有、并可能永遠(yuǎn)也不會被揭露，絕大多數(shù)投資者因此而蒙受的損失也是無法討回公道的。正因?yàn)槿绱?，雖然違規(guī)審計(jì)會面臨很大風(fēng)險(xiǎn)，但因監(jiān)管力度嚴(yán)重不足，使違規(guī)的風(fēng)險(xiǎn)和收益極不對稱，才會出現(xiàn)如此之多敢于挺而走險(xiǎn)的會計(jì)師事務(wù)所。

四、審計(jì)失敗的防范措施

基于對上述審計(jì)失敗的本質(zhì)與原因的分析，防范審計(jì)失敗的發(fā)生應(yīng)從審計(jì)主體和審計(jì)客體兩個(gè)方面綜合考慮，既要加強(qiáng)審計(jì)主體自身的“抗失敗”能力，又必須針對不同審計(jì)客體的不恰當(dāng)行為保持高度警惕。根據(jù)這樣的原則，筆者認(rèn)為，審計(jì)人員防范和減少審計(jì)失敗的有效措施可以歸結(jié)為以下幾個(gè)方面：

一、是加強(qiáng)注冊會計(jì)師的職業(yè)道德，提離自身紊質(zhì)。社會公眾對審計(jì)的要求與審計(jì)能力所達(dá)到的程度之間有一個(gè)期望差。審計(jì)由于所應(yīng)用的工具和術(shù)手段的局限性及其審計(jì)人員自身素質(zhì)的影響，使得它在滿足公眾需求方面，始終處于被動位置，這也使得審計(jì)人員必然要承擔(dān)一定的風(fēng)險(xiǎn)。而如何將這些風(fēng)險(xiǎn)控制在他們所能接受的水平內(nèi)，對審計(jì)人員應(yīng)做如下要求:

(一)樹立風(fēng)險(xiǎn)觀念。我國的審計(jì)人員數(shù)量雖多，但層次不高，即使有會計(jì)證的人員，但由于會計(jì)師事物所的長期掛靠體制也養(yǎng)成了一種墨守陳規(guī)，不求發(fā)展的工作態(tài)度，造成了審計(jì)工作質(zhì)量的低下，加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，審計(jì)人員一定要把思想轉(zhuǎn)變過來，積極適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)對審計(jì)的要求，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識，道德意識和責(zé)任意識，培養(yǎng)高尚的品德，正直的人格和嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度。

(二)遵守職業(yè)道德要求。審計(jì)人員的職業(yè)道德是注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)中應(yīng)遵循的行為規(guī)范，包括在職業(yè)品德，職業(yè)紀(jì)律，專業(yè)勝任能力及職業(yè)責(zé)任等方面應(yīng)達(dá)到的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)人員一定要理解和掌握這些標(biāo)準(zhǔn)，并在執(zhí)業(yè)時(shí)嚴(yán)格遵守，這樣才有可能提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)，一般不會發(fā)生過失，至少不會發(fā)生重大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失。

（三)提高執(zhí)業(yè)水平。審計(jì)的目的是對被審計(jì)單位報(bào)表的可靠性發(fā)表審計(jì)意見。這說明審計(jì)的結(jié)果是要做出判斷。這種判斷能力來自于審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)積累和專業(yè)能力，判斷貫穿了審計(jì)過程的始終，因此，審計(jì)人員不僅具有執(zhí)業(yè)所需的會計(jì)、審計(jì)、法律、稅務(wù)，企業(yè)管理等多方面知識，還需有實(shí)務(wù)操作能力和豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。

二、是要完善公司治理結(jié)構(gòu)，尤其是創(chuàng)造良好的審計(jì)人員執(zhí)業(yè)環(huán)境是規(guī)避審計(jì)失敗的基本條件。在我國目前的法律框架下，決定公司內(nèi)部審計(jì)人員聘任的是公司股東大會。審計(jì)人員的作用是向投資者公開披露審計(jì)報(bào)告，作為溝通上市公司管理當(dāng)局與投資者之間的棟梁，同時(shí)是約束公司管理當(dāng)局行為的一種有效監(jiān)督機(jī)制。由于上市公司的股權(quán)集中、國有股東缺位問題，導(dǎo)致上市公司存在較為嚴(yán)重的內(nèi)部人控制現(xiàn)象，股東大會往往流于形式，審計(jì)師事物所聘任與解聘實(shí)際上也是由公司內(nèi)部管理層來決定。這種不合理的公司治理結(jié)構(gòu)致使審計(jì)師事務(wù)所不能代表所有投資者、特別是中小投資者的利益出具審計(jì)意見。在這種情況下，如果審計(jì)人員說“不”，就可能被解聘，事物所為了保住市場份額，就只好降低質(zhì)量。因此，審計(jì)質(zhì)量的提高決不是單靠審計(jì)行業(yè)自身就能解決的，一個(gè)健全有效的公司治理結(jié)構(gòu)能為審計(jì)人員審計(jì)提供良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境，從而減少審計(jì)失敗的發(fā)生。

三、是要加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)督與指導(dǎo)力度，尤其是加大對審計(jì)人員敗德行為的懲罰力度是規(guī)避審計(jì)失敗的重要措施。改革和創(chuàng)新行業(yè)監(jiān)管，通過嚴(yán)厲的處罰，讓審計(jì)人員對其敗壞執(zhí)業(yè)道德行為承擔(dān)巨大壓力和風(fēng)險(xiǎn)成本，可以減少欺詐的可能性，也是控制審計(jì)失敗發(fā)生的重要制度措施。必須讓審計(jì)人員意識到，一旦違規(guī)造成重大損失就要追究其民事賠償責(zé)任，直到其傾家蕩產(chǎn)，以遏制其造假的動機(jī)，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識。

四、是審慎選擇被審計(jì)單位。大量的審計(jì)訴訟案例說明，被審計(jì)單位的經(jīng)營背景對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的形成有重要影響。被審計(jì)單位的經(jīng)營環(huán)境，業(yè)務(wù)狀況，內(nèi)控制度及管理人員的素質(zhì)，管理方式等都會帶來審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，注冊會計(jì)師在接受委從以下幾方面來考慮委托業(yè)務(wù)的可接受性。

(一)客戶品行端正，信譽(yù)良好。客戶具有正直的品格，則出現(xiàn)差錯(cuò)和舞弊行為的可能性就小，固有風(fēng)險(xiǎn)就低;反之，固有風(fēng)險(xiǎn)就很高，即使擴(kuò)大審計(jì)測試的規(guī)模，審計(jì)人員也難以使總體審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到社會可接受的水平內(nèi)。

(二)應(yīng)盡可能詳細(xì)了解委托單位的業(yè)務(wù)狀況。注冊會計(jì)師面臨著許多形形色色的行業(yè)，每個(gè)行業(yè)都有其經(jīng)營特點(diǎn)，被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越復(fù)雜，審計(jì)的相對風(fēng)險(xiǎn)就越大，有時(shí)既使注冊會計(jì)師能搜集到很多有說服力的審計(jì)證據(jù)，但也很難揭示經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，因此，在承接業(yè)務(wù)時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)充分估計(jì)這一風(fēng)險(xiǎn)，采取相應(yīng)的措施防患于未然。

(三)對財(cái)務(wù)狀況不佳的委托單位要尤其加以注意。過去大部分審計(jì)訴訟案都集中在陷入財(cái)務(wù)困境的審計(jì)客戶。當(dāng)其面臨破產(chǎn)或償債出現(xiàn)問題時(shí)股東或債權(quán)人總想把損失轉(zhuǎn)嫁他人，而目前的法律常常判有賠償能力的一方敗訴，故這種客戶的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)很大，一般最好拒絕;否則，執(zhí)行較詳細(xì)的審計(jì)，提高審計(jì)費(fèi)用。

以上各項(xiàng)措施是基于審計(jì)主客體方面一些基本的規(guī)避方法而言，它們并不截然獨(dú)立，而是密切相關(guān)的，必須同時(shí)貫徹實(shí)施才能達(dá)到預(yù)期效果。當(dāng)然，關(guān)于規(guī)避審計(jì)失敗的措施還有許多，比如提高上市公司質(zhì)量，完善會計(jì)師事物所聘任制度，健全審計(jì)收費(fèi)制度，建立健全事物所質(zhì)量控制制度，建立和完善注冊會計(jì)師責(zé)任制度等等方面的內(nèi)容，本文就不再深入闡述。

第二篇：對審計(jì)失敗的再思考論文大綱

對審計(jì)失敗的再思考論文大綱

{摘要} 隨著我國審計(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展，審計(jì)失敗的案件時(shí)有發(fā)生，給社會造成巨大的損失，審計(jì)失敗的問題也引起了審計(jì)理論與實(shí)踐研究界的高度關(guān)注。本文從審計(jì)失敗的本質(zhì)談起，分析審計(jì)失敗形成的原因，最后提出避免既治理審計(jì)失敗看法與對策。

一、審計(jì)失敗的本質(zhì)剖析

1、審計(jì)人員在審計(jì)過程中是否正確遵守審計(jì)準(zhǔn)則是區(qū)分審計(jì)失敗與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要界限。

2、審計(jì)失敗的產(chǎn)生并不取決于企事業(yè)單位是否發(fā)生了經(jīng)營失敗。

二、審計(jì)失敗的影響

1、影響了事務(wù)所的聲譽(yù)、業(yè)務(wù)及存在性。

2、導(dǎo)致社會經(jīng)濟(jì)秩序的紊亂和無序，最終損害了市場經(jīng)濟(jì)的有序性。

二、審計(jì)失敗產(chǎn)生的原因分析

1、客觀原因

（1）審計(jì)對象、范圍的拓展，致使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增大，審計(jì)失敗的概率增加。

（2）被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表表述不實(shí)，增大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)失敗的概率增加。

2、主觀原因

（1）審計(jì)人員對被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動和會計(jì)信息處理過程缺乏充分了解。

（2）審計(jì)人員的過失行為。

（3）審計(jì)方法方面的缺陷。

（4）法律監(jiān)管上的嚴(yán)重不足。我國內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督在一定程度均未起到一定的作用。

三、避免既治理審計(jì)失敗的看法與對策

（1）審計(jì)人員提升自身的業(yè)務(wù)能力。

1、樹立風(fēng)險(xiǎn)觀念。

2、遵守職業(yè)道德要求。

3、提高執(zhí)業(yè)水平。

（2)要謹(jǐn)慎選擇被審計(jì)單位,充分估計(jì)審計(jì)產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)。

1、客戶品行端正，信譽(yù)良好。

2、應(yīng)盡可能詳細(xì)了解委托單位的業(yè)務(wù)狀況。

3、對財(cái)務(wù)狀況不佳的委托單位要尤其加以注意。

（3）要完善公司治理結(jié)構(gòu)，規(guī)范公司治理機(jī)制，為審計(jì)人員創(chuàng)造良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境。

（4）要完善行政監(jiān)督體系，規(guī)范社會審計(jì)監(jiān)督。

第三篇：論文：淺談對社會審計(jì)失敗的思考

淺談對社會審計(jì)失敗的思考

【摘要】審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動。如今,國內(nèi)外影響巨大的審計(jì)失敗案件層出不窮,注冊會計(jì)師行業(yè)進(jìn)入了前所未有的困頓時(shí)期。文章從審計(jì)失敗的成因、影響及其對策等進(jìn)行論述, 探討審計(jì)人員對審計(jì)失敗產(chǎn)生的原因的認(rèn)識, 加強(qiáng)對審計(jì)失敗進(jìn)行控制和規(guī)避。

【關(guān)鍵詞】審計(jì)失敗原因 對策

長期以來，我國社會審計(jì)管理體制、職能定位、人員素質(zhì)、法律法規(guī)等諸多因素的影響，缺乏必要的獨(dú)立性和足夠的權(quán)威性，難以發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督作用。

一、審計(jì)失敗的含義

審計(jì)失敗是指審計(jì)人員由于沒有遵守公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則而形成或提出了錯(cuò)誤的審計(jì)意見，審計(jì)失敗可能來自于被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表存在的錯(cuò)誤或舞弊，或者兩者兼有而有之，當(dāng)被審計(jì)單位的會計(jì)報(bào)表中存在錯(cuò)誤或舞弊時(shí)，如果審計(jì)人員嚴(yán)格地按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求行事，保持職業(yè)上應(yīng)有的認(rèn)真和誤慎，通過實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序和方法，是可以將會計(jì)報(bào)表中重大的錯(cuò)誤和舞弊事項(xiàng)揭示出來的，但是審計(jì)人員卻因種種原因未能查出這些錯(cuò)誤和舞弊而出具了肯定意見的審計(jì)報(bào)告，從而誤導(dǎo)投資者和債權(quán)人做出錯(cuò)誤的判斷，這就是審計(jì)失敗，審計(jì)人員通常要對審計(jì)失敗承擔(dān)責(zé)任，因此審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)，應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)計(jì)劃，保持高度的專業(yè)懷疑。

二、審計(jì)失敗的后果

審計(jì)失敗的發(fā)生, 首先影響的是審計(jì)信息使用者的決策行為, 并在總體上制約市場運(yùn)行效率和社會資源的配置效果。

(一)對會計(jì)師事務(wù)所本身的影響

1.會計(jì)師事務(wù)所的聲譽(yù)。一旦審計(jì)失敗發(fā)生, 有可能嚴(yán)重影響事務(wù)所的聲譽(yù)。這種受損的聲譽(yù)不僅對事務(wù)所的現(xiàn)實(shí)市場產(chǎn)生極大的負(fù)面影響, 而且會使其散失潛在市場。

2.會計(jì)師事務(wù)所的誠信。對注冊會計(jì)師而言, 誠信既是財(cái)富, 又是財(cái)源, 誠信還是財(cái)力。誠信一但缺失, 就意味著失去了走向市場化與國際化的通行證。

3.會計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)。審計(jì)失敗的產(chǎn)生將使客戶利益受損, 其忠誠度呈下階趨勢, 其良好的關(guān)系無法長久地維持。

4.會計(jì)師事務(wù)所的存在性。審計(jì)失敗的產(chǎn)生, 可能導(dǎo)致法律訴訟, 對會計(jì)師事務(wù)所的存在產(chǎn)生直接的威脅。如美國的安然公司導(dǎo)致了美國的安達(dá)信會計(jì)公司的破產(chǎn), 等等。

(二)對注冊會計(jì)師的影響

注冊會計(jì)師法律責(zé)任問題, 不僅會影響社會審計(jì)的質(zhì)量,決定審計(jì)地位的高低, 對于我國證券市場健康有序的運(yùn)行, 市場經(jīng)濟(jì)的法制建設(shè)有著不可估量的作用。

1.注冊會計(jì)師的聲譽(yù)。審計(jì)失敗一但發(fā)生, 首當(dāng)其沖便是對個(gè)人聲譽(yù)的不利, 相繼而來的便是旁人的冷嘲熱諷, 更有甚者客戶對其的攻擊, 個(gè)人的聲譽(yù)受相當(dāng)大的損害。

2.注冊會計(jì)師的法律責(zé)任。當(dāng)被審計(jì)單位出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)或破產(chǎn)情況后或?qū)徲?jì)師的原因, 造成審計(jì)失敗, 不論是信息使用者還是法官, 都傾向于從有支付能力的注冊會計(jì)師取得賠償, 這就是所謂的深口袋理論。實(shí)際上, 卻總是發(fā)生繞過被審計(jì)者而要求注冊會計(jì)師承擔(dān)全部或主要責(zé)任的情況。

(三)對社會的影響

1.決策失誤。審計(jì)失敗使審計(jì)信息質(zhì)量不理想, 市場參與者一般都處于不完全信息和不對稱信息的狀態(tài)之中, 信息供給和擁有越不完全, 不確定性的程度和風(fēng)險(xiǎn)就越大, 決策失誤。

2.控制失靈。審計(jì)失敗, 使委托人不能借助于信息全面地觀察企業(yè)的狀況, 并使代理人有條件和可能利用私有信息采取某些損害委托人的行動;由于審計(jì)失敗, 使委托人無法借助于財(cái)務(wù)指標(biāo)來衡量和評價(jià)代理人工作的主觀努力程度, 代理人有可能“偷懶”或“規(guī)避責(zé)任”;由于審計(jì)失敗, 處于企業(yè)外部的委托人, 常常不能有效地鑒定信息的供給質(zhì)量, 使代理人可能會利用虛假的信息“欺騙”委托人, 損害委托人的利益等。這種控制失靈的現(xiàn)象同樣存在于企業(yè)內(nèi)部各層級之間的關(guān)系中。

3.評價(jià)失公。由于審計(jì)失敗, 各種業(yè)績指標(biāo)就會失去與經(jīng)營者履行經(jīng)管責(zé)任之間的相關(guān)性, 從而使評價(jià)失公。

4.市場失效。導(dǎo)致市場效率差別的原因之一, 是證券市場價(jià)格反映信息的充分程度, 而這又與企業(yè)信息和外部信息的供給數(shù)量和質(zhì)量有關(guān)。可以說, 在不考慮宏觀環(huán)境信息的情況下, 企業(yè)內(nèi)部信息披露越充分, 信息公開的程度越大, 少數(shù)人獲取內(nèi)幕信息或私有信息進(jìn)行交易的機(jī)會就越小, 證券市場效率也就越高, 反之, 則越低。

三、導(dǎo)致審計(jì)失敗的原因

（一）對被審計(jì)單位的審計(jì)信息把握不正確、不全面、不充分。

1.對被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)經(jīng)營情況缺乏充分了解。會計(jì)是活動的綜合反映，假如不熟悉被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動，僅限于有關(guān)的會計(jì)資料，就有可能發(fā)現(xiàn)不了存在的。首先，當(dāng)被審計(jì)單位面臨財(cái)務(wù)困境時(shí)，出具虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的可能性就大。根據(jù)美國對財(cái)務(wù)報(bào)告虛假所作的發(fā)現(xiàn)：44%的財(cái)務(wù)報(bào)告虛假發(fā)生于面臨衰退的企業(yè)。我國某上市公司的情況就說明了這一題目，該公司在企業(yè)發(fā)生虧損后，專門成立了一個(gè)做假帳的班子，粉飾業(yè)績，使投資者蒙受了重大損失。其次，客戶的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越復(fù)雜，財(cái)務(wù)報(bào)告出現(xiàn)虛假的可能性也越大，由于企業(yè)可能利用關(guān)聯(lián)方交易的方式隱瞞其真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。例如在我國，有的上市公司通過關(guān)聯(lián)方交易將巨額虧損轉(zhuǎn)移到它的關(guān)聯(lián)企業(yè)里，從而隱瞞其真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。有的上市公司則與其關(guān)聯(lián)企業(yè)編造一些復(fù)雜交易，這些交易從會計(jì)處理方法上看是完全正當(dāng)?shù)?，但其因此而確認(rèn)的交易利潤卻永遠(yuǎn)不會實(shí)現(xiàn)。此外，還有很多上市公司利用轉(zhuǎn)讓商標(biāo)、土地、股權(quán)等非貨幣交易業(yè)務(wù)，在沒有現(xiàn)金流進(jìn)的情況下確認(rèn)巨

額轉(zhuǎn)讓利潤，虛飾了其正常的生產(chǎn)經(jīng)營能力和獲利能力。

2.對被審計(jì)單位的控制環(huán)境及內(nèi)部治理要求缺乏充分了解。當(dāng)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制存在嚴(yán)重缺陷，公司的決策是由一個(gè)人或少數(shù)幾個(gè)人決定，而且治理階層對財(cái)務(wù)報(bào)表編制的主要考慮是實(shí)現(xiàn)預(yù)期利潤時(shí)，那么會計(jì)報(bào)表中存在舞弊的可能性獻(xiàn)比較大。有的被審計(jì)單位治理層的業(yè)績壓力相當(dāng)大，在無法實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)的情況下，治理職員可能會虛報(bào)業(yè)績，因此，審計(jì)職員還應(yīng)重視在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的可疑或特殊之處；對于中發(fā)生的非常交易，應(yīng)對其正當(dāng)性、有效性、公允性給予適當(dāng)關(guān)注，否則就有可能遺留巨大的隱患。

此外，基于以上所述，審計(jì)組織要謹(jǐn)慎對待與被審計(jì)單位簽訂的業(yè)務(wù)約定書，以明確會計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任。對于那些經(jīng)營情況不佳或有跡象表明將出現(xiàn)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)慎重考慮是否接受委托。

（二）審計(jì)職員專業(yè)勝任能力不足或職業(yè)道德欠缺。

1.審計(jì)職員承接了不能勝任的業(yè)務(wù)。比如讓一個(gè)一貫審計(jì)工商企業(yè)的審計(jì)職員往審計(jì)行業(yè)的會計(jì)報(bào)表，就可能無法完成任務(wù)或者完成的質(zhì)量不盡如人意。此外，當(dāng)被審計(jì)單位要求在極短的時(shí)間內(nèi)提出審計(jì)報(bào)告，而審計(jì)職員為了招攬業(yè)務(wù)而接受了這樣的委托，往往又會由于時(shí)間緊迫而過分依靠未經(jīng)證實(shí)的治理當(dāng)局的陳述或解釋，甚至對客戶言聽計(jì)從，從而喪失了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，就可能出現(xiàn)題目。例如瓊民源1996年的審計(jì)報(bào)告，審計(jì)職員從接受委托到出具審計(jì)報(bào)告僅用了一周左右的時(shí)間。在這么短的時(shí)間里完成這么一個(gè)在全國很多地區(qū)設(shè)有分子公司的企業(yè)團(tuán)體的審計(jì)工作，工作的質(zhì)量就可想而知了。

2.未對審計(jì)助理職員給予應(yīng)有的指導(dǎo)、幫助和監(jiān)視。我國審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：“注冊會計(jì)師可以根據(jù)需要配備相應(yīng)的業(yè)務(wù)助理職員和聘請專家協(xié)助工作，但應(yīng)對其工作結(jié)果負(fù)責(zé)”。如一些職級較低或練習(xí)不足的從業(yè)職員可能由于沒有豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，碰到特殊題目時(shí)，未能保持審計(jì)工作的警覺性，輕易接受客戶所作的解釋，錯(cuò)漏了可能存在的題目。但主辦審計(jì)職員卻掉以輕心，末給予有效的或適時(shí)的指導(dǎo)或質(zhì)量監(jiān)管。

3.在承接新客戶的審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)與前任審計(jì)者取得應(yīng)有的聯(lián)系，以了解被審計(jì)單位過往是否存在任意選擇會計(jì)原則的行為。由于我國的會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定會計(jì)處理方法應(yīng)當(dāng)遵循一貫性原則，但并不是說盡對不能變更，假如審計(jì)職員對客戶為操縱利潤而進(jìn)行的明顯不公道的會計(jì)變更表示異議時(shí)，被審計(jì)單位就可能會通過更換會計(jì)師事務(wù)所來達(dá)到目的。如瓊民源在四年的時(shí)間內(nèi)更換了三個(gè)會計(jì)師事務(wù)所就說明了這一題目。因此，作為一個(gè)合格的審計(jì)職員，應(yīng)保持較高的職業(yè)道德水準(zhǔn)，嚴(yán)格依照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)，以確保業(yè)務(wù)質(zhì)量；應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)職業(yè)后續(xù)，不斷補(bǔ)充新知識，進(jìn)步業(yè)務(wù)素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平。師事務(wù)所在承接業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)充分考慮審計(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性及審計(jì)職員的執(zhí)業(yè)能力，防止為了自身效益而盲目接受不能勝任的委托。對于接任審計(jì)，應(yīng)與前任審計(jì)職員取得聯(lián)系，了解被審計(jì)單位變更委托的原因。

（三）審計(jì)程序使用不當(dāng)。

1.對客戶內(nèi)部控制制度的調(diào)查、測試不公道。通常審計(jì)職員對于客戶內(nèi)部控制制度的了解，是通過詢問方式或問卷方式向公司有關(guān)經(jīng)辦職員取得的，這就涉及到所提的題目是否有針對性，是否有效；在采用面詢方式時(shí)還必須注重面談技巧，要善于察顏觀色，找出破綻或發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)。對內(nèi)部控制的符合性測試的目的在于減少實(shí)質(zhì)性測試的時(shí)間和范圍。但是審計(jì)職員由于受時(shí)間預(yù)算的限制，?？雌錅y試結(jié)果支持內(nèi)部控制良好的假設(shè)或見解，即使出現(xiàn)例外情況，也難以堅(jiān)持?jǐn)U大抽樣范圍，由于這樣做可能會超出時(shí)間預(yù)算而其工作績效。

2.未能充分把握被審計(jì)單位交易的審計(jì)軌跡。審計(jì)軌跡是指通過編碼、交叉索引和連結(jié)帳戶余額與原始交易數(shù)據(jù)的書面資料所提供的一連串的跡象。審計(jì)職員可以使用審計(jì)軌跡來核實(shí)和追查交易，向被審計(jì)單位的有關(guān)職員獲取整個(gè)審計(jì)軌跡的相關(guān)書面資料。這就要求審計(jì)職員在審計(jì)初期取得被審計(jì)單位交易流程的具體資料，否則就無法核實(shí)交易的真實(shí)性。例如，審計(jì)職員在審計(jì)應(yīng)收帳款時(shí)，可以從顧客訂貨單一銷售合同一發(fā)運(yùn)憑證一銷售發(fā)票一收款通知單等資料及相關(guān)的憑證、帳簿資料來確定年末余額，并將此余額向被審計(jì)單位的客戶進(jìn)行函證，以驗(yàn)證應(yīng)收帳款年末余額的正確性。為避免審計(jì)失敗，審計(jì)職員應(yīng)嚴(yán)格遵守一般公認(rèn)及特定的審計(jì)準(zhǔn)則，按準(zhǔn)則要求接受委托、制定審計(jì)計(jì)劃并實(shí)施審計(jì)程序。在審計(jì)過程中經(jīng)常保持專業(yè)懷疑態(tài)度，對發(fā)現(xiàn)的題目決不輕易下結(jié)論，而是在嚴(yán)格按審計(jì)程序并充分利用分析性復(fù)核程序，以確定是否存在異常差異并找出差異產(chǎn)生的原因。

應(yīng)當(dāng)明確，審計(jì)職員的審計(jì)工作，并不能保證將財(cái)務(wù)報(bào)表中的錯(cuò)弊事項(xiàng)都能揭示出來。但在擬訂審計(jì)計(jì)劃時(shí)，應(yīng)考慮可能的錯(cuò)誤與舞弊的風(fēng)險(xiǎn)，并于審計(jì)過程中對顯示可能存在的舞弊情況，從應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎的角度加以充分的關(guān)注，并采取適當(dāng)?shù)拇胧?。必要的話，?yīng)執(zhí)行追加審計(jì)程序。

四、審計(jì)失敗的防范

(一)樹立良好的職業(yè)道德

良好的職業(yè)道德是注冊會計(jì)師行業(yè)立足社會的根本。注冊會計(jì)師協(xié)會應(yīng)定期考核、評估以督促各會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師加強(qiáng)對自身職業(yè)道德的培養(yǎng)和提高;會計(jì)師事務(wù)所也應(yīng)定期組織相關(guān)培訓(xùn)和教育。

(二)市場競爭機(jī)制的約束

通過激勵機(jī)制的設(shè)計(jì)來解決審計(jì)失敗問題有一定效力,但這種激勵機(jī)制的運(yùn)作還需要委托人對代理人的管理有監(jiān)督的興趣, 并且各個(gè)分散的股東能夠無成本地聯(lián)合起來形成股東集團(tuán)的共同意志。在現(xiàn)實(shí)中, 能夠代表股東利益的經(jīng)濟(jì)主體一般設(shè)定為董事會。由于所有權(quán)與控制權(quán)的分離, 公司控制權(quán)往往是由管理者所操縱, 并形成對董事會控制的局面, 而股東往往成為公司的過路客 , 進(jìn)一步使股東對某一特定公司的管理進(jìn)行監(jiān)

督缺乏興趣。在股權(quán)極端分散的情況下, 股東要想通過董事會利用激勵機(jī)制來直接約束審計(jì)師的行為, 就顯得十分軟弱。

(三)加強(qiáng)事務(wù)所內(nèi)部的質(zhì)量控制

首先, 要簽訂審計(jì)委托書, 取得管理當(dāng)局聲明書, 對注冊會計(jì)師和客戶的責(zé)任、業(yè)務(wù)的性質(zhì)、范圍等予以明確。其次, 要正確地運(yùn)用分析性復(fù)核程序。在計(jì)劃階段, 注冊會計(jì)師需對企業(yè)所提供的會計(jì)報(bào)表及其他有關(guān)的資料進(jìn)行分析性復(fù)核, 以了解企業(yè)的業(yè)務(wù)經(jīng)營情況, 研究具有潛在風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)領(lǐng)域, 規(guī)劃審計(jì)工作所需時(shí)間、人員, 確定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和各會計(jì)科目實(shí)施符合性測試的范圍等;在具體實(shí)施階段, 注冊會計(jì)師亦需通過實(shí)施分析性復(fù)核收集一定的審計(jì)證據(jù), 以發(fā)現(xiàn)尚需進(jìn)一步檢查的事項(xiàng);在審計(jì)完成階段, 注冊會計(jì)師應(yīng)對會計(jì)信息全面地實(shí)施分析性復(fù)核程序, 以評價(jià)局部的審計(jì)結(jié)論和擬形成的面地實(shí)施分析性復(fù)核程序, 以評價(jià)局部的審計(jì)結(jié)論和擬形成的審計(jì)意見的正確性。第三, 要恰當(dāng)?shù)赜涗泴徲?jì)工作, 編制良好的工作底稿;收集充分的證據(jù), 恰當(dāng)?shù)卦u價(jià)證據(jù);分配審計(jì)資源于高風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)領(lǐng)域, 確保識別所有的重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào): 對審計(jì)工作底稿實(shí)行三級復(fù)核制度, 對重大問題實(shí)行報(bào)告制度。

(四)采取風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法

在目前我國大多數(shù)企業(yè)內(nèi)部控制較差和管理人員串通舞弊經(jīng)常存在的情況下, 繼續(xù)采用制度基礎(chǔ)審計(jì)方法可能會導(dǎo)致審計(jì)失敗的發(fā)生。對此, 我們可以參考發(fā)達(dá)國家普遍采用的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法, 根據(jù)對風(fēng)險(xiǎn)的評估分配審計(jì)資源, 重點(diǎn)關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)較大的領(lǐng)域和范圍, 以保證審計(jì)的真實(shí)和完整。

(五)選擇和保持客戶時(shí)需慎重

注冊會計(jì)師在接受委托之前, 應(yīng)采取與前任注冊會計(jì)師聯(lián)系等程序, 評價(jià)客戶管理高層的品格。一旦發(fā)現(xiàn)其缺乏正直的品格, 應(yīng)當(dāng)盡量拒絕接受。對于陷入財(cái)務(wù)困境的客戶要尤為注意, 歷史上就曾出現(xiàn)有財(cái)務(wù)危機(jī)的公司比沒有財(cái)務(wù)危機(jī)的公司較容易虛報(bào)收入和隱瞞需在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的事實(shí)的事例。一旦判斷客戶陷入財(cái)務(wù)困境, 最好考慮拒絕接受這類客戶;若無法拒絕, 則應(yīng)提高審計(jì)費(fèi)用, 執(zhí)行較為詳細(xì)的審計(jì), 以降低審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。

總之，完善現(xiàn)代企業(yè)制度下的社會審計(jì)制度，是一項(xiàng)既長遠(yuǎn)又艱巨的任務(wù)，需要我們不斷地去努力，去探索，以加強(qiáng)企業(yè)的自我約束和自我監(jiān)管，提高企業(yè)競爭力，適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求。

【參考文獻(xiàn)】

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第四篇：對不良貸款的再思考

對不良貸款的再思考

作者： 魏國雄 / 時(shí)間： 2011年 1月號

經(jīng)過十幾年的努力，中國銀行業(yè)的貸款質(zhì)量得到了很大改善，已達(dá)到了比較優(yōu)良的水平，大規(guī)模處置問題貸款的時(shí)期基本結(jié)束了，而且隨著銀行風(fēng)險(xiǎn)管理水平的提高和社會信用環(huán)境的改善，違約貸款也在不斷減少，每年貸款的劣變額、劣變率都在降低。在這種情況下，如何深入認(rèn)識和把控不良貸款，管理好銀行的信貸資產(chǎn)質(zhì)量，就成為人們需要關(guān)注的新問題了。

現(xiàn)行對不良貸款的有關(guān)規(guī)定

世界銀行在2003年公布了對巴塞爾核心原則聯(lián)絡(luò)組國家的貸款分類和準(zhǔn)備金計(jì)提做法進(jìn)行的一次調(diào)查報(bào)告，其中提到，在許多貸款分類制度中使用的一個(gè)詞是“不良貸款”（NPL），然而這個(gè)詞有多種不同的解釋。在有些國家，不良貸款是指受到損失的貸款，而在另一些國家，則是指逾期的貸款，但是超過期限多少天才算逾期貸款，各國的情況差別較大。根據(jù)現(xiàn)在掌握的資料，美國監(jiān)管當(dāng)局把次級、可疑、損失三類統(tǒng)稱為“分類貸款”（classified loans)，在此基礎(chǔ)上，加上關(guān)注類貸款，合并稱為“受批評貸款”（criticized loans）。受批評貸款或分類貸款主要供銀行監(jiān)管當(dāng)局和商業(yè)銀行內(nèi)部使用，公眾注意的主要是不良貸款（即分類貸款）。

中國銀行業(yè)在信貸風(fēng)險(xiǎn)管理中，習(xí)慣用不良貸款（NPL）來反映和評價(jià)貸款的質(zhì)量。根據(jù)《貸款通則》（1996年）第三十四條規(guī)定：“不良貸款系指呆賬貸款、呆滯貸款、逾期貸款?！便y監(jiān)會2007年發(fā)布的《貸款風(fēng)險(xiǎn)分類指引》規(guī)定：“商業(yè)銀行至少將貸款劃分為正常、關(guān)注、次級、可疑和損失五類，后三類合稱為不良貸款。”并規(guī)定“借款人的還款能力出現(xiàn)明顯問題，完全依靠其正常營業(yè)收入無法足額償還貸款本息，即使執(zhí)行擔(dān)保，也可能會造成一定損失”，要劃為次級貸款；“借款人無法足額償還貸款本息，即使執(zhí)行擔(dān)保，也肯定要造成較大損失”，要劃為可疑貸款；“在采取所有可能的措施或一切必要的法律程序之后，本息仍然無法收回，或只能收回極少部分”，要劃為損失貸款。該文件還規(guī)定，“逾期天數(shù)是分類的重要參考指標(biāo)。商業(yè)銀行應(yīng)加強(qiáng)對貸款的期限管理”。并明確“下列貸款應(yīng)至少歸為次級類：逾期（含展期后）超過一定期限、其應(yīng)收利息不再計(jì)入當(dāng)期損益”。銀監(jiān)會在《農(nóng)村合作金融機(jī)構(gòu)信貸資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)分類指引》中規(guī)定：“有下列情況之一的一般劃入次級類：?本金或利息逾期91天至180天的貸款或表外業(yè)務(wù)墊款31天至90天?！蓖瑫r(shí)，對于住房按揭貸款和汽車貸款，分類標(biāo)準(zhǔn)為：“次級類：借款人連續(xù)違約期數(shù)達(dá)4～6次，貸款本金或利息逾期91～180天以內(nèi)；可疑類：借款人連續(xù)違約期數(shù)達(dá)7次以上，貸款本金或利息逾期181天以上?！贝宋募忻鞔_給出逾期天數(shù)與分類結(jié)果的對應(yīng)關(guān)系，但只適用于農(nóng)村合作金融機(jī)構(gòu)。

在《貸款風(fēng)險(xiǎn)分類指導(dǎo)原則（試行）》（1998年4月）的附件《貸款風(fēng)險(xiǎn)分類操作說明》中對于住房按揭貸款給出了參考依據(jù)，即“對于住房按揭貸款可參考以下方法進(jìn)行分類：如果貸款本金或利息拖欠還款6次或180天以上，至少分為次級；拖欠還款12次或360天以上，至少分為損失類”；“對于信用卡透支，可參考以下方法進(jìn)行分類：如果貸款本金或利息拖欠還款3次或90天以上，至少分為次級類；拖欠還款6次或180天以上，至少分為損失類”。

對不良貸款的定義在現(xiàn)行的一些規(guī)范性文件中都給出了一個(gè)定性的原則，在實(shí)際操作中各家銀行至少都是把逾期90天以上的貸款或預(yù)期本息有損失的貸款劃為不良貸款。

由于各家銀行的風(fēng)險(xiǎn)偏好及具體經(jīng)營目標(biāo)的差異，將逾期多少天的貸款劃歸為不良的標(biāo)準(zhǔn)還是有些區(qū)別，只要不超過國家規(guī)定的原則，每家銀行對劃入不良貸款的期限可以有不同的要求。如有的銀行在貸款合約或貸款協(xié)議中約定，貸款到期后還可以有一個(gè)還款寬限期，過了寬限期的貸款才是逾期貸款；有的銀行對逾期貸款還有一個(gè)容忍度，寄希望借款人能在這個(gè)容忍期內(nèi)繼續(xù)履約，償還貸款本息，沒有把它計(jì)入不良貸款，如有的銀行對個(gè)人貸款逾期90天后還給10天的寬限期，然后才歸入不良貸款；有的銀行則規(guī)定比較嚴(yán)，對逾期欠息的貸款容忍度很低，如工商銀行從2007年開始把逾期或欠息30天以上的公司貸款劃定為不良貸款。

在貸款本息預(yù)期損失率的確定上，由于人的主觀判斷會受到各種因素的影響，如利益不同、對信息理解不同等，也會產(chǎn)生差異，有時(shí)差異還會比較大。財(cái)政部《金融企業(yè)呆賬準(zhǔn)備提取管理辦法》規(guī)定：“金融企業(yè)可參照以下比例計(jì)提專項(xiàng)準(zhǔn)備：關(guān)注類計(jì)提比例為2％；次級類計(jì)提比例為25％；可疑類計(jì)提比例為50％；損失類計(jì)提比例為100％。其中，次級和可疑類資產(chǎn)的損失準(zhǔn)備，計(jì)提比例可以上下浮動20％?！睋?jù)此中國銀行業(yè)基本都是把預(yù)期損失在25％左右的貸款劃為次級類貸款，把預(yù)期有50％左右損失的貸款劃為可疑類貸款，把預(yù)期無法收回本息的貸款劃為損失類貸款，并都是按這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)來計(jì)提專項(xiàng)準(zhǔn)備。銀行的內(nèi)部審計(jì)、外部監(jiān)管、外部審計(jì)也主要據(jù)此來檢查對貸款質(zhì)量分類的偏離情況。

不良貸款與違約貸款的關(guān)系

對不良貸款與違約貸款是否有區(qū)別，區(qū)別在哪里，它們之間有什么樣的關(guān)系，要回答這個(gè)問題，我們首先需要進(jìn)一步明確不良貸款的含義。

不良貸款可以有兩層含義：一是監(jiān)管規(guī)定的含義，其界定得比較窄，也可以說是狹義的不良貸款，如上面所表述的不良貸款。二是銀行自行定義的不良貸款，含義要寬泛些，即從廣義上講，不良貸款是與優(yōu)良貸款相對應(yīng)的，銀行可以把貸款質(zhì)量分為優(yōu)良與不良兩大類。優(yōu)良貸款就是指那些借款人沒有違約、風(fēng)險(xiǎn)可承受又可控且收益較高的貸款；不良貸款是指借款人違約或風(fēng)險(xiǎn)損失已暴露或預(yù)期收益較低的貸款。

隨著中國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，企業(yè)實(shí)力的增強(qiáng)和社會信用環(huán)境的改善，中國銀行業(yè)的貸款質(zhì)量也實(shí)現(xiàn)了根本好轉(zhuǎn)，現(xiàn)在所面臨的是資本的約束、資源包括人力資源的約束。銀行經(jīng)營只能通過由資源粗放向資源節(jié)約、提高資本回報(bào)的方式轉(zhuǎn)型，盡可能地提高經(jīng)營效益。單位資源的效益、單位資本的回報(bào)將成為銀行信貸經(jīng)營業(yè)績的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，因此對貸款質(zhì)量的評價(jià)要求也應(yīng)由狹義的以違約損失為主轉(zhuǎn)向更廣義的以風(fēng)險(xiǎn)增效為主。只要是低于平均收益的貸款就不是優(yōu)良貸款；低于經(jīng)營成本的貸款就是不良貸款。那些收益高、不違約的貸款就應(yīng)是優(yōu)良貸款，即使風(fēng)險(xiǎn)大一些，只要是在預(yù)期之內(nèi)，即屬于可控、可接受的風(fēng)險(xiǎn)；而那些收益低、風(fēng)險(xiǎn)低的貸款也不能算是優(yōu)良貸款。

這種廣義的貸款質(zhì)量評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)也反映了銀行的本質(zhì)特性，銀行是信用的中介，是經(jīng)營貸款的金融機(jī)構(gòu)，其經(jīng)營的目的是要獲取盈利。銀行為了獲取盡可能高的盈利，就要以盡可能低的價(jià)格（利息）來獲得資金所有者的暫時(shí)讓渡，并以盡可能高的價(jià)格把它貸給需要資金的借款人，在這個(gè)過程中利差就是銀行的收益。如銀行經(jīng)營貸款的收益達(dá)不到預(yù)期的平均利潤，也就失去了競爭力；如果連經(jīng)營成本都覆蓋不了，那么銀行就無法經(jīng)營下去。

貸款違約與不違約相對應(yīng)，是一個(gè)法律范疇的概念，是借款人未能履行與貸款人在借款合同中約定的責(zé)任、義務(wù)的貸款。根據(jù)巴塞爾Ⅱ，銀監(jiān)會制定的《商業(yè)銀行信用風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)部評級體系監(jiān)管指引》的規(guī)定，違約貸款是指“

（一）逾期90天以上；

（二）商業(yè)銀行認(rèn)定，除非采取變現(xiàn)抵質(zhì)押品等追索措施，債務(wù)人可能無法全額償還的信貸債務(wù)?！边`約貸款是否會有本息損失是一種預(yù)期，只有當(dāng)實(shí)際處置時(shí)，才會成為現(xiàn)實(shí)的損失。盡管違約貸款不一定都是有本息損失的貸款，也不一定都是沒有收益，甚至有些違約貸款的收益還可能比不違約的正常貸款高，如可以收取較高的罰息，但違約貸款至少不能算是優(yōu)良貸款，即使它的實(shí)際收益可能高于其他正常貸款，也是問題貸款的一種。因?yàn)閷︺y行來說，最重要的是貸款本息能按期收回，借款人違約就增加了不確定性，超出了預(yù)期的風(fēng)險(xiǎn)，有可能造成貸款本息的損失，最終實(shí)際沒有形成損失是銀行經(jīng)過保全等措施而取得的。為加強(qiáng)信貸風(fēng)險(xiǎn)管理，在貸款發(fā)放出去后，銀行就要根據(jù)借款人是否履約，違約了是否會有本息的損失，是否有代償?shù)缺Ｈ胧┑惹闆r定期進(jìn)行質(zhì)量分類。巴塞爾Ⅱ中所定義的貸款違約率(PD)和違約損失率(LGD)與我們所說的不良貸款、不良貸款率是有區(qū)別的。巴塞爾委員會沒有用不良貸款，而是用了違約貸款，用貸款違約率來替代不良貸款率，但違約貸款并不一定都會損失，而其中又肯定會有損失，所以在巴塞爾Ⅱ中又有貸款違約損失率，與不良貸款損失率較接近，只不過我們很少用貸款損失率這個(gè)指標(biāo)。

正常貸款與不正常貸款主要是從借款人是否違約為標(biāo)準(zhǔn)來判斷的，這里有兩種情況：一是借款人沒有違約，不論本息是否有損失，貸款都是正常的，違約了就是不正常貸款；二是借款人沒有違約，如貸款的預(yù)期收益低于經(jīng)營成本，即本息實(shí)際會有損失，雖仍可劃為正常貸款，但也不能算作是優(yōu)良貸款。

不良貸款是與優(yōu)良貸款相對應(yīng)的，是銀行根據(jù)其自身經(jīng)營的要求來確定的，盡管對狹義的不良貸款已有明確的外部監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)，且在這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)之內(nèi)銀行還可以有更嚴(yán)格、更細(xì)化的規(guī)定，但對廣義的不良貸款尚沒有明確的監(jiān)管方面的規(guī)定。

根據(jù)上述分析，可以把不良貸款與違約貸款的關(guān)系概括為，違約貸款不一定都是收益低或有損失的貸款，不良貸款也不一定都是違約的貸款，但一定是收益低的貸款或本息有損失的貸款，只要預(yù)期收益不能覆蓋風(fēng)險(xiǎn)敞口或成本的貸款，就應(yīng)視為不良貸款。

市場風(fēng)險(xiǎn)對貸款質(zhì)量的影響

現(xiàn)在我們對廣義的不良貸款再來做進(jìn)一步的分析。借款人按合同約定還本付息，也可能實(shí)際是有部分本息損失的貸款，如固定利率貸款、外匯貸款等因受到利率、匯率等市場風(fēng)險(xiǎn)的影響使得貸款本息受到損失。按現(xiàn)行的規(guī)定，這類貸款沒有違約，就應(yīng)當(dāng)是正常貸款，不應(yīng)納入不良貸款。但從銀行信貸風(fēng)險(xiǎn)管理和經(jīng)營要求上來看，這類貸款的本息已經(jīng)有預(yù)期損失，應(yīng)當(dāng)把隱性的問題顯現(xiàn)出來。只有把這種沒違約卻有預(yù)期本息損失的貸款劃為不良貸款，才能更真實(shí)、全面地反映貸款質(zhì)量，才可能引起管理層對此類貸款更多的關(guān)注。這既是全面信貸風(fēng)險(xiǎn)管理的重要內(nèi)容，也是信貸風(fēng)險(xiǎn)管理深化的一個(gè)具體體現(xiàn)。

我們知道，信貸風(fēng)險(xiǎn)不都是信用風(fēng)險(xiǎn)，信貸風(fēng)險(xiǎn)與信用風(fēng)險(xiǎn)的含義有較大區(qū)別，信用風(fēng)險(xiǎn)只是信貸風(fēng)險(xiǎn)中的一部分風(fēng)險(xiǎn)，貸款的操作風(fēng)險(xiǎn)最終是通過客戶的違約反映出來的，在違約貸款或不良貸款中，已經(jīng)包含了信用風(fēng)險(xiǎn)和操作風(fēng)險(xiǎn)，但是市場風(fēng)險(xiǎn)沒有含在內(nèi)，這部分信貸的剩余風(fēng)險(xiǎn)對銀行貸款的影響會越來越大，需要引起關(guān)注。

在完全市場條件下，銀行貸款利率主要由市場供求來決定，當(dāng)市場上的資金供給大于需求的時(shí)候，資金的價(jià)格就低，銀行貸款的利率就會降低；當(dāng)市場上資金需求大于供給時(shí)，資金價(jià)格就會上漲。國內(nèi)現(xiàn)階段銀行的盈利是由利差大小決定的，由于在以存款為主要資金來源的中國銀行業(yè)，籌資的成本在發(fā)放貸款時(shí)已知，關(guān)鍵是貸款的利率怎么定。

銀行貸款的利率＝資金成本＋營運(yùn)成本（費(fèi)、稅）＋風(fēng)險(xiǎn)成本＋目標(biāo)收益

資金成本＋營運(yùn)成本＋風(fēng)險(xiǎn)成本＝經(jīng)營成本（如圖１）

貸款利率不僅要覆蓋包括資金成本在內(nèi)的全部經(jīng)營成本，還要有合理的經(jīng)營收益，這是貸款定價(jià)的基本原則。貸款的基準(zhǔn)利率就相當(dāng)于市場平均利率，就是可覆蓋全部經(jīng)營成本并獲得平均利潤的利率。由于在同一時(shí)間內(nèi)資金成本、營運(yùn)成本是一定的，如果貸款的風(fēng)險(xiǎn)小于市場的平均風(fēng)險(xiǎn)水平，那么利率就可以低于這個(gè)基準(zhǔn)利率水平，即給予優(yōu)惠利率，銀行仍可取得平均利潤。由于對客戶的經(jīng)營結(jié)果判斷失誤、客戶沒有達(dá)到預(yù)期要求，或由于銀行在內(nèi)部管理中把業(yè)務(wù)量及其同業(yè)市場占比作為對分支機(jī)構(gòu)業(yè)績評價(jià)和考核的要求，導(dǎo)致只顧業(yè)務(wù)總量指標(biāo)、市場同業(yè)占比指標(biāo)，而不顧成本、不顧收益回報(bào)、不顧資源占用，結(jié)果形成不少的低收益、沒收益，甚至負(fù)收益貸款，也有盲目競爭等原因，對一些不該下浮利率的貸款也下浮了。對此目前還有一個(gè)政策限制，利率下浮最低不能超過10％。一旦國家放開這個(gè)政策底線，利率完全市場化了，那么對銀行將是一個(gè)極大的考驗(yàn)。如一筆貸款的利率低于銀行的資金成本，假定不考慮其他的業(yè)務(wù)收益或相關(guān)派生收益，那就會給銀行造成損失；如高于資金成本，低于銀行經(jīng)營成本，也會有損失，只是損失小一點(diǎn)；如果貸款利息收入低于平均貸款利息收入高于銀行經(jīng)營成本，那就沒有損失，只是少盈利了。（如圖２）

對銀行貸款收益影響較大的是固定利率，一些有實(shí)力的客戶對銀行貸款定價(jià)往往會提出較高的要求，不僅要下浮貸款利率，還要在利率下浮的基礎(chǔ)上再實(shí)行固定利率，鎖定貸款利率。對這種利率的貸款，在市場利率或基準(zhǔn)利率不發(fā)生變化的情況下，銀行還可以承受，但是當(dāng)利率預(yù)期進(jìn)入上升通道時(shí)，市場（基準(zhǔn)）利率持續(xù)上升，就會使銀行的利差收窄，當(dāng)貸款利率低于市場平均利率時(shí)，銀行就得不到平均收益。如果這類貸款的數(shù)量比較多，那么就會影響銀行的資產(chǎn)收益率（ROA）、資本收益率（ROE），對銀行的市場形象、市場競爭力帶來負(fù)面影響；如果當(dāng)固定貸款利率等于銀行經(jīng)營成本時(shí)，那就只是一筆保本貸款了，這樣的貸款對銀行就沒有經(jīng)濟(jì)意義了；如果固定利率低于銀行經(jīng)營成本，那么這筆貸款的損失就比較大了，不僅要損失利息，甚至還有可能要損失本金。（如圖３）

再從外匯貸款的匯率上分析。由于匯率的市場化程度更高，不僅貸款利息會受到影響，而且連貸款的本金也會同時(shí)受到損失。如當(dāng)美元兌人民幣的匯率是1∶8.27時(shí)發(fā)放的1億美元貸款，客戶沒有任何違約，信用等級保持優(yōu)良，借貸雙方都在按合同履約，是一筆正常貸款。但是現(xiàn)在對這筆貸款進(jìn)行市值評估，就會發(fā)現(xiàn)這是一筆本息損失較大的問題貸款，因?yàn)閰R率已經(jīng)從1∶8.27上升到了1∶6.62了，原先用8.27億元人民幣兌換的1億美元本金，按現(xiàn)行匯率只能兌6.62億元人民幣了，損失了貸款本金（8.27－6.62＝1.65）1.65億元人民幣，加上美元利息的損失就更大了。（如圖４）

按信用風(fēng)險(xiǎn)分析，借款人沒有違約，當(dāng)然也就沒有相應(yīng)的違約損失；按市場風(fēng)險(xiǎn)分析，則市值浮虧很大，到期收回后就會成為實(shí)際的損失。按現(xiàn)行的貸款質(zhì)量分類規(guī)定，客戶沒有出現(xiàn)違約，就應(yīng)是正常貸款。但這筆貸款已經(jīng)出現(xiàn)浮虧，如收回后計(jì)入?yún)R兌損失，在損益表中反映為損失。顯然這種貸款分類管理方法不能全面、準(zhǔn)確反映貸款的真實(shí)質(zhì)量，還會誤導(dǎo)人們對這類貸款風(fēng)險(xiǎn)的識別和防范。

由此可見，我們對貸款的質(zhì)量分類，不僅要從信用風(fēng)險(xiǎn)的角度來考慮，也要從市場風(fēng)險(xiǎn)的方面來分析，隨著中國經(jīng)濟(jì)金融市場化程度的不斷提高，利率、匯率市場化進(jìn)程的加快，市場風(fēng)險(xiǎn)對銀行貸款的影響也會越來越大，在信貸風(fēng)險(xiǎn)管理中必須重視這個(gè)問題，要關(guān)注這類不是由客戶違約形成的廣義不良貸款。

對不良貸款再思考的意義

通過對不良貸款定義內(nèi)涵的分析，可以使我們更加清楚地看到，明晰和細(xì)化銀行貸款質(zhì)量的分類及其標(biāo)準(zhǔn)，對推進(jìn)精細(xì)化的信貸風(fēng)險(xiǎn)管理十分必要。雖然目前利率還沒有完全市場化，匯率的形成機(jī)制還需進(jìn)一步完善，但市場風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)影響了銀行貸款的收益，對銀行貸款構(gòu)成了現(xiàn)實(shí)的風(fēng)險(xiǎn)。所以我們不僅要從狹義上，更要從廣義上來認(rèn)識不良貸款，其意義主要有：

一是提高員工的盈利意識，改變信貸人員消極的風(fēng)險(xiǎn)防范。對不良貸款的嚴(yán)格分類實(shí)際就是要提高員工對銀行經(jīng)營貸款目的的認(rèn)識。銀行是企業(yè)，發(fā)放貸款不是目的，而是達(dá)到目的的手段和途徑，獲取盡可能高的收益才是貸款的目的；防范信貸風(fēng)險(xiǎn)的目的，也是為了保障預(yù)期收益的實(shí)現(xiàn)；貸款的分類管理就是要看貸款的預(yù)期收益情況。風(fēng)險(xiǎn)管理的基本要求就是在風(fēng)險(xiǎn)與收益之間尋找一個(gè)合理的平衡點(diǎn)，而不是拒絕任何風(fēng)險(xiǎn)。我們不能總是在追求低風(fēng)險(xiǎn)、零風(fēng)險(xiǎn)，低風(fēng)險(xiǎn)、零風(fēng)險(xiǎn)也同時(shí)意味著低收益、低回報(bào)；也不能總是在政策的保護(hù)下維持生存。要倡導(dǎo)推進(jìn)積極的風(fēng)險(xiǎn)管理，要積極地走進(jìn)市場，感受市場。不僅要敢于，更要學(xué)會善于做高風(fēng)險(xiǎn)的業(yè)務(wù)，要在經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的實(shí)踐中來提高自身對風(fēng)險(xiǎn)的識別能力、風(fēng)險(xiǎn)定價(jià)能力、風(fēng)險(xiǎn)掌控能力。不僅要審查貸款的信用風(fēng)險(xiǎn)，用擔(dān)保等風(fēng)險(xiǎn)防范的措施來做好保全，用第二還貸來源作風(fēng)險(xiǎn)化解的保障條件這種傳統(tǒng)的信貸風(fēng)險(xiǎn)管理模式；還要關(guān)注貸款的市場風(fēng)險(xiǎn)，善于利用收益覆蓋風(fēng)險(xiǎn)的途徑，充分運(yùn)用各種先進(jìn)的風(fēng)險(xiǎn)敞口管理工具，通過風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償、風(fēng)險(xiǎn)對價(jià)等方式來覆蓋風(fēng)險(xiǎn)，使實(shí)際的利息收益大于風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)，大于市場平均風(fēng)險(xiǎn)，大于普遍可承受的風(fēng)險(xiǎn)。

二是統(tǒng)一人們對不良貸款的認(rèn)識，提高對市場風(fēng)險(xiǎn)的識別能力。不良貸款不都是違約貸款，既包括借款人違約了，不論本息是否有損失，都應(yīng)要納入不良貸款，也包括貸款本息有損失了，不論借款人是否違約，就應(yīng)納入不良貸款。從廣義來認(rèn)識衡量貸款質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)，可以使我們在信貸風(fēng)險(xiǎn)管理中更加關(guān)注貸款的市場風(fēng)險(xiǎn)，努力提高對市場風(fēng)險(xiǎn)的識別能力。并研究出一套信貸業(yè)務(wù)市場風(fēng)險(xiǎn)的防范措施，如對貸款定期進(jìn)行市值評估，分析是否有浮虧損失。又如要強(qiáng)化對市場上貸款轉(zhuǎn)讓出售行情的分析，如果能溢價(jià)轉(zhuǎn)讓的貸款就是優(yōu)良貸款；如果能不受損失轉(zhuǎn)讓出去的貸款也應(yīng)當(dāng)是好的，至少不能算是不良貸款；如果轉(zhuǎn)讓不出去或需折價(jià)轉(zhuǎn)讓的，那就是不良貸款。所以對客戶信用風(fēng)險(xiǎn)小市場風(fēng)險(xiǎn)大的貸款、預(yù)期收益低于平均收益的貸款也應(yīng)當(dāng)如同控制客戶信用風(fēng)險(xiǎn)一樣，要有相應(yīng)的政策和辦法。

三是進(jìn)一步細(xì)分不良貸款，可在分類原則、分類口徑、分類方法上能有個(gè)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。要對現(xiàn)行不良貸款分類標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整，按照廣義的不良貸款把關(guān)注貸款、次級貸款、可疑貸款再細(xì)分為：違約和沒違約的關(guān)注貸款；違約損失和沒違約損失的次級貸款、可疑貸款。并按有關(guān)規(guī)定計(jì)提風(fēng)險(xiǎn)撥備、計(jì)算資本占用，以便使同一時(shí)期不同銀行間或同一銀行不同時(shí)期的不良貸款可以進(jìn)行真正的比較。

把不良貸款分為狹義的不良貸款和廣義的不良貸款，使得我們可以把狹義的不良貸款率用來對外披露，進(jìn)行同業(yè)的比較，并滿足監(jiān)管的要求，使國內(nèi)外的同業(yè)能有一個(gè)共同的標(biāo)準(zhǔn)來比較貸款的質(zhì)量水平。而廣義的不良貸款率則主要用于銀行內(nèi)部的信貸風(fēng)險(xiǎn)管理和貸款質(zhì)量評價(jià)，不僅要考慮借款人的資信、借款人的風(fēng)險(xiǎn)承受能力和風(fēng)險(xiǎn)掌控管理能力，還要考慮資源配置的效率，資源使用的回報(bào)率。這樣既能滿足內(nèi)部管理的要求，又能與境內(nèi)外的同業(yè)進(jìn)行比較，在條件成熟的時(shí)候就可以實(shí)現(xiàn)同業(yè)的狹義和廣義不良貸款的比較。

要避免在信息披露中出現(xiàn)既有不良貸款率，又有貸款違約率，又要注意不要把不良貸款視為損失貸款，把不良貸款率視為不良貸款損失率。由于歷史的原因，中國的銀行業(yè)通常是不用不良貸款損失率這個(gè)概念，因?yàn)椴涣假J款的損失時(shí)點(diǎn)很難說清楚，當(dāng)貸款出現(xiàn)違約后銀行就一直在清收，直到最后實(shí)在無法清收的部分才會列入損失貸款，等待核銷處理。這個(gè)過程有時(shí)會很長，甚至幾年都完不了，而且在這個(gè)過程中貸款還會不斷地被重組。但不良貸款損失的大小，在不同的銀行金融機(jī)構(gòu)也會有很大的差異，管理比較好的銀行，損失會小一點(diǎn)，管理差一些的銀行損失會大一點(diǎn)，我們應(yīng)當(dāng)積極創(chuàng)造條件適時(shí)按統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)對貸款損失率進(jìn)行披露。

四是對不同風(fēng)險(xiǎn)類型的貸款進(jìn)行不同的管理，采取不同的風(fēng)險(xiǎn)防范對策措施。一要嚴(yán)格控制在利率上升預(yù)期時(shí)的固定利率貸款總額，除非已經(jīng)有了一個(gè)有效的對沖方案或風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償按排；二要嚴(yán)格控制利率下浮貸款的數(shù)額，努力提高貸款議價(jià)的能力，對優(yōu)良客戶的優(yōu)惠利率要根據(jù)客戶的綜合貢獻(xiàn)來合理確定，隨著利率市場化的加快，銀行要學(xué)會利差收窄后的經(jīng)營轉(zhuǎn)型；三要改變現(xiàn)行的只有總量外匯貸款風(fēng)險(xiǎn)管理辦法，對銀行賬戶中的外匯貸款要定期逐筆進(jìn)行市值評估，根據(jù)評估結(jié)果是浮盈還是浮虧及其程度來確定分類，可每月做一次；四要在計(jì)算剔除風(fēng)險(xiǎn)后的收益（RAROC）中，要把匯率風(fēng)險(xiǎn)考慮進(jìn)去。尤其是隨著國家匯率形成機(jī)制的改革進(jìn)程加快，將會加劇銀行外匯貸款的風(fēng)險(xiǎn)，匯率的不穩(wěn)定會使更多的外匯貸款出現(xiàn)問題，當(dāng)然銀行可以通過外匯市場的運(yùn)作來鎖定風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)，以降低匯率風(fēng)險(xiǎn)的敞口和損失。

(作者系中國工商銀行首席風(fēng)險(xiǎn)官)

第五篇：審計(jì)失敗案例

山登公司審計(jì)失敗案例

1999年12月7日，美國新澤西州法官William H.Walls判令山登(Cendant)公司向其股東支付28.3億美元的賠款。這項(xiàng)判決創(chuàng)下了證券欺詐賠償金額的世界記錄，比1994年培基(Prudential)證券公司向投資者支付的15億美元賠款幾乎翻了一番。12月17日，負(fù)責(zé)山登公司審計(jì)的安永會計(jì)師事務(wù)所同意向山登公司的股東支付3.35億美元的賠款，也創(chuàng)下了迄今為止審計(jì)失敗的最高賠償記錄。至此，卷入舞弊丑聞的山登公司及其審計(jì)師共向投資者賠償了近32億美元。山登公司是由CUC公司與HFS公司在1997年12月合并而成的。合并后，山登公司主要從事旅游服務(wù)、房地產(chǎn)服務(wù)和聯(lián)盟營銷(Alliance Marketing)三大業(yè)務(wù)。舞弊丑聞曝光前，山登公司擁有35000名員工，經(jīng)營業(yè)務(wù)遍布100多個(gè)國家和地區(qū)，營業(yè)收入50多億美元。山登舞弊案不僅因賠償金額巨大而聞名于世，隨之而來的刑事責(zé)任追究也令人側(cè)目。2000年6月，山登舞弊案的三名直接責(zé)任人Cosmo Corigliano(前首席財(cái)務(wù)官，加入山登公司前曾任安永的注冊會計(jì)師)、Anne Pember(前主計(jì)長，加入山登公司前曾任安永的注冊會計(jì)師)和Casper Sabatino(會計(jì)報(bào)告部副總裁，會計(jì)師)對財(cái)務(wù)舞弊供認(rèn)不諱，同意協(xié)助司法部門和SEC的調(diào)查，并作為“污點(diǎn)證人”，以將功贖罪。2001年2月，新澤西州聯(lián)邦大陪審團(tuán)除了對他們?nèi)颂岢鑫璞灼鹪V外，還對山登公司的前董事長兼首席執(zhí)行官Walter Forbes和前首席運(yùn)營官Kirk Shelton提出證券舞弊、財(cái)務(wù)舞弊、電信舞弊、郵政舞弊、虛假陳述和內(nèi)幕交易等多項(xiàng)指控，若罪名成立，F(xiàn)orbes和Shelton將面臨著10至20年的鐵窗生涯。2002年11月，新澤西州檢察官Christopher Christie宣布對安永的兩名主審合伙人 Marc Rabinowitz和Ken Wilchfort以及一位審計(jì)經(jīng)理提出舞弊起訴，指控他們嚴(yán)重瀆職，對舞弊視而不見，并為山登公司的舞弊行徑提供了便利。2003年4月24日，SEC對安永的這兩名主審合伙人做出禁入裁決，禁止他們在4年內(nèi)為上市公司提供審計(jì)服務(wù)。迄今，在山登舞弊案中被正式提出刑事指控的人員多達(dá)8人，被傳喚的其他相關(guān)人員更是不計(jì)其數(shù)，這在安然事件之前是極為罕見的，顯示出美國司法部門懲治舞弊的決心早已有之。

整合中發(fā)現(xiàn)的秘密

根據(jù)CUC公司與HFS公司簽署的“對等合并協(xié)議”，山登公司成立后的第一屆經(jīng)營班子由合并雙方的原高管人員組成，第一任首席執(zhí)行官和首席財(cái)務(wù)官由HFS公司的Silverman和Monaco出任。為了實(shí)現(xiàn)合并的協(xié)同效應(yīng)，以Silverman為首席執(zhí)行官的經(jīng)營班子在山登公司成立后，立即對CUC公司和HFS公司的經(jīng)營業(yè)務(wù)和管理架構(gòu)進(jìn)行整合，其中包括對財(cái)務(wù)報(bào)告體系實(shí)行一體化管理。1998年2月下旬，Silverman決定，財(cái)務(wù)報(bào)告的編制改由HFS公司的首席會計(jì)官Scott Forbes負(fù)責(zé)合并報(bào)表的編制。在雙方共同商討1997合并報(bào)表的編制事宜時(shí)，Shelton要求將CUC公司與HFS公司合并中所計(jì)提的5.56億美元“重組準(zhǔn)備”中的1.65億美元轉(zhuǎn)回，作為1997的利潤，并聲明這種做法是CUC公司沿用已久的慣例，且安永的注冊會計(jì)師一直認(rèn)可這種做法。這一明顯有悖于公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則的做法使Scott對CUC公司過去的經(jīng)營業(yè)績產(chǎn)生懷疑，因?yàn)樵诤喜⑶埃珻UC公司并沒有披露以往有許多利潤來自重組準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回。Silverman對CUC公司沒有告知以前采用一些有違會計(jì)準(zhǔn)則的做法，從而誤導(dǎo)了HFS公司對CUC公司盈利能力的判斷表示強(qiáng)烈不滿和抗議，并責(zé)成立即對重組準(zhǔn)備賬戶展開全面調(diào)查，并聘請德勤會計(jì)師事務(wù)所協(xié)助調(diào)查。經(jīng)過四個(gè)月的調(diào)查取證，特別調(diào)查組在8月28日向SEC提交了一份長達(dá)280頁的調(diào)查報(bào)告，詳細(xì)說明了CUC公司的財(cái)務(wù)舞弊手法及其影響。調(diào)查結(jié)果表明，為了迎合華爾街的盈利預(yù)期，CUC公司主要通過6種伎倆進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊：利用“高層調(diào)整”，大肆篡改季度報(bào)表；無端轉(zhuǎn)回合并準(zhǔn)備，虛構(gòu)當(dāng)期收益；任意注銷資產(chǎn)，減少折舊和攤銷；隨意改變收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，夸大會員費(fèi)收入；蓄意隱瞞會員退會情況，低估會員資格準(zhǔn)備；綜合運(yùn)用其他舞弊伎倆，編造虛假會計(jì)信息。通過上述造假手段，CUC公司在1995至1997年期間，共虛構(gòu)了15.77億美元的營業(yè)收入、超過5億美元的利潤總額和4.39億美元的凈利潤，虛假凈利潤占對外報(bào)告凈利潤的56%。下表列示了山登公司1995至1997年的財(cái)務(wù)舞弊對其經(jīng)營業(yè)績和財(cái)務(wù)狀況的影響程度。

山登公司審計(jì)失敗的警示

山登公司會計(jì)造假影響范圍之廣、判決程度之嚴(yán)，在美國上市公司財(cái)務(wù)舞弊史上堪稱一絕。安永的注冊會計(jì)師連續(xù)多年為山登公司的前身CUC公司嚴(yán)重失實(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)表出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，構(gòu)成了重大的審計(jì)失敗。從審計(jì)的角度看，安永對山登公司的審計(jì)失敗給世人留下兩個(gè)深刻的警示。

1.實(shí)質(zhì)獨(dú)立固然重要，形式獨(dú)立也不可偏廢

山登舞弊案的一個(gè)顯著特點(diǎn)是，主要造假責(zé)任人與安永有著千絲萬縷的關(guān)系。已認(rèn)罪等待判決的3個(gè)主要財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人中有兩人在加盟CUC公司之前都是安永的注冊會計(jì)師。參與造假的其他2個(gè)財(cái)務(wù)主管也都來自安永。山登公司董事會特別調(diào)查小組提交的報(bào)告表明，CUC公司的關(guān)鍵財(cái)務(wù)崗位有6個(gè)，其中首席財(cái)務(wù)官、主計(jì)長、財(cái)務(wù)報(bào)告主任、合并報(bào)表經(jīng)理均由來自安永的注冊會計(jì)師把持，也正是這四個(gè)前安永注冊會計(jì)師占據(jù)了CUC公司關(guān)鍵的財(cái)務(wù)崗位，直接策劃和組織實(shí)施了財(cái)務(wù)舞弊。這4名造假者熟悉安永的審計(jì)套路，了解安永對CUC公司的審計(jì)重點(diǎn)和審計(jì)策略，更具隱蔽性和欺騙性。

安永的主審合伙人和審計(jì)經(jīng)理由于與Corigliano等人曾是同事關(guān)系，特別容易放松警惕。在審計(jì)過程中雖然也發(fā)現(xiàn)了財(cái)務(wù)舞弊的蛛絲馬跡，但往往被這4位“前同事”所提出的解釋和辯解輕易化解。而且，當(dāng)HFS公司的高管人員對CUC公司1995至1997年的會計(jì)處理(主要是將合并準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回作為利潤)提出質(zhì)疑時(shí)，安永的合伙人Robinowitz卻百般為其辯解，試圖尋找合理的借口。獨(dú)立性的缺失由此可見一斑。

山登舞弊案表明，注冊會計(jì)師不僅應(yīng)保持實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性，還應(yīng)當(dāng)重視形式上的獨(dú)立性。誠然，實(shí)質(zhì)重于形式，但在獨(dú)立性問題上，忽略形式就可能導(dǎo)致實(shí)質(zhì)的偏差。注冊會計(jì)師“跳槽”轉(zhuǎn)而投奔審計(jì)客戶，不論在美國還是在其他國家都是司空見慣的，隨之而來的問題是，注冊會計(jì)師能否與這些搖身一變成為客戶財(cái)務(wù)主管的“前同事”保持超然獨(dú)立?會計(jì)師事務(wù)所在這種情況下因獨(dú)立性受到潛在威脅應(yīng)否回避?對于這些問題，大部分會計(jì)師事務(wù)所的答案都是否定的，理由不外乎是事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制體系能夠確保注冊會計(jì)師保持實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性。然而，會計(jì)師事務(wù)所私下也不得不承認(rèn)，這種由同事關(guān)系轉(zhuǎn)化為客戶關(guān)系的事實(shí)，往往有損于注冊會計(jì)師形式上的獨(dú)立性。形式獨(dú)立的缺失，甚至?xí)?dǎo)致審計(jì)失敗，山登舞弊案及安永的審計(jì)失敗就是最好的例證。

2.密切的客戶關(guān)系既可提高審計(jì)效率，亦可導(dǎo)致審計(jì)失敗

與客戶保持密切關(guān)系，是多數(shù)會計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營策略。然而，密切的客戶關(guān)系可能是一把雙刃劍，既可提高審計(jì)效率，亦可導(dǎo)致審計(jì)失敗。辯證地看，與客戶保持一種長期穩(wěn)定的密切關(guān)系，既有助于增進(jìn)注冊會計(jì)師對客戶所處行業(yè)和經(jīng)營業(yè)務(wù)的了解，也有利于注冊會計(jì)師判斷客戶的高管人員和內(nèi)部控制是否值得信賴，進(jìn)而提高審計(jì)效率。此外，密切的客戶關(guān)系既可能淡化注冊會計(jì)師應(yīng)有的職業(yè)審慎和職業(yè)懷疑態(tài)度(如CUC公司存在著數(shù)百筆沒有任何原始憑證支持的會計(jì)分錄，安永的注冊會計(jì)師竟然一筆也沒有發(fā)現(xiàn)。又如，對于

Corigliano就一些異常會計(jì)處理方法的解釋，安永的會計(jì)師往往也偏聽偏信)，也可能使會計(jì)師偏離超然獨(dú)立的立場(如安永的主審合伙人居然為CUC公司將合并準(zhǔn)備轉(zhuǎn)作利潤的做法進(jìn)行辯護(hù))。過分密切的關(guān)系甚至?xí)?dǎo)致審計(jì)失敗。獨(dú)立審計(jì)要求會計(jì)師事務(wù)所與客戶的股東和高管人員保持一定的距離，否則，獨(dú)立審計(jì)就失去意義。然而，長期穩(wěn)定的工作關(guān)系，最終使安永與CUC公司“榮辱與共”，這或許是導(dǎo)致安永審計(jì)失敗的重要原因之一。與安然、施樂和世界通信的審計(jì)失敗一樣，安永對CUC公司的審計(jì)失敗迫使人們反思這樣的一個(gè)問題：應(yīng)否要求會計(jì)師事務(wù)所實(shí)行定期的強(qiáng)制輪換(Compulsory Rotation)，以防止它們與客戶之間的關(guān)系過于密切?

錦州港——KPMG 追溯調(diào)整1995-2001年年報(bào)，在中國上市公司整改史上創(chuàng)下追溯時(shí)間之最。錦州港最終淪為ST。

2002年下半年至今，對于錦州港（600190.SH）而言，真是多事之秋。

4月8日，錦州港發(fā)布《董事會風(fēng)險(xiǎn)提示公告》稱，畢馬威華振會計(jì)師事務(wù)所擬對本公司2002財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表作較大調(diào)整，雖然尚有待于對未決事項(xiàng)進(jìn)一步確認(rèn)，但初步調(diào)整意見可能會將公司2002凈利潤調(diào)至微利甚至虧損，股東權(quán)益合計(jì)低于公司注冊資本。請投資者注意投資風(fēng)險(xiǎn)。

一位資深注冊會計(jì)師向記者表示，股東權(quán)益低于注冊資本的含義是每股凈資產(chǎn)低于股本面值，也就是低于一元人民幣，按照有關(guān)規(guī)定，出現(xiàn)上述情況，上市公司將被ST。

十年老賬引爆危機(jī)

此次畢馬威華振對錦州港2002年年報(bào)實(shí)施重大調(diào)賬，可以算是錦州港的第三次了。在之前不到半年的時(shí)間內(nèi)，錦州港曾兩度調(diào)整會計(jì)數(shù)據(jù)。

2002年10月，財(cái)政部檢查發(fā)現(xiàn)，錦州港在2000年及以前多確認(rèn)收入36717萬元；公司還將應(yīng)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用的利息支出予以資本化，少計(jì)財(cái)務(wù)費(fèi)用4945萬元；同時(shí)，由于工程完工轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)不及時(shí)，折舊計(jì)提起始月份不準(zhǔn)確及港口設(shè)施、設(shè)備資產(chǎn)分類不適當(dāng)?shù)葘?dǎo)致2000少計(jì)提折舊780萬元，相應(yīng)的少計(jì)主營業(yè)務(wù)成本等780萬元。此外，公司對在建工程確認(rèn)不準(zhǔn)確，1998年至2000年多列資產(chǎn)11939萬元。

按照財(cái)政部限期整改要求，以及指出的這些問題，錦州港對2000年及以前會計(jì)報(bào)告進(jìn)行了追溯調(diào)整，并對2002年第三季度報(bào)告進(jìn)行更正。

錦州港在第一次調(diào)賬后，凈資產(chǎn)由原來的14.51億變?yōu)?0.58億元，每股凈資產(chǎn)為1.12元，凈利潤為3474萬元。

2003年2月11日，錦州港在前次初步整改的基礎(chǔ)上，再次對以前會計(jì)核算情況進(jìn)行徹底清理整改：調(diào)減1998年至2000年虛增收入約985萬元；調(diào)減虛列賬面貨幣資金3858多萬元；調(diào)減虛列在建工程814萬多元；調(diào)整1997年及以前應(yīng)計(jì)入費(fèi)用或損失而計(jì)入其他應(yīng)收款2348多萬元，計(jì)入公司的凈資產(chǎn)中。調(diào)整以虛增貨幣資金沖減的其他應(yīng)收款3687多萬元。進(jìn)行這些調(diào)整使公司凈資產(chǎn)減少8846多萬元。

其實(shí)明眼人都能看出，錦州港二次調(diào)賬后已經(jīng)徘徊在ST邊緣，公司凈資產(chǎn)減少至9.5億多，每股凈資產(chǎn)降到1.01元。

錦州港董事會秘書高鴻敏坦誠，“這些問題并非一朝一夕形成的，大多是十年老賬的積累，公司有意把這些歷史遺留問題統(tǒng)統(tǒng)解決，這樣輕裝上陣也有利于今后主營業(yè)務(wù)的發(fā)展?！?/p>

高接著表示：“公司正在與畢馬威會計(jì)師事務(wù)所協(xié)商，很有可能會把目前9.5億多的凈資產(chǎn)與兩千多萬的凈利潤再次向下調(diào)整，主要原因是公司在1997年（10派3元）與2000年（10送4轉(zhuǎn)增1股）的分紅送股時(shí)，把原先虛增的利潤分出去了，由于多分的利潤不可追回，初步的方案是調(diào)整未分配利潤、資本公積等項(xiàng)目，未分配利潤可能出現(xiàn)負(fù)值?！?/p>

據(jù)知情人士透露，錦州港可能還會采取調(diào)整生產(chǎn)減值準(zhǔn)備、壞賬與補(bǔ)齊折舊等措施，經(jīng)過這三次底朝天的調(diào)賬，公司的會計(jì)數(shù)據(jù)應(yīng)該基本上沒有問題了。

主業(yè)穩(wěn)健上升

錦州港一位老員工曾告訴記者，公司十年前的許多領(lǐng)導(dǎo)已經(jīng)不在其位了，公司會計(jì)信息造假并非全是現(xiàn)有領(lǐng)導(dǎo)班子的錯(cuò)。目前公司主營業(yè)務(wù)經(jīng)營十分穩(wěn)健。

據(jù)了解，公司2002年前三季度主營業(yè)務(wù)收入為2.42億元，而2001年全年的主營業(yè)務(wù)

收入是2.86億元，業(yè)績保持穩(wěn)步增長勢頭。

高鴻敏表示：“扣除目前調(diào)整因素，公司每年利潤保持增長，同比主營利潤還創(chuàng)新高。目前公司只要按部就班地保持現(xiàn)狀，業(yè)績就相當(dāng)不錯(cuò)?！?/p>

據(jù)查實(shí)，錦州港2001年吞吐量為1200萬噸，2002年吞吐量達(dá)到1400萬噸，2003年第一季度吞吐量高達(dá)400多萬噸，全年預(yù)計(jì)超過2002年的業(yè)績。

有關(guān)會計(jì)專家分析，從錦州港的預(yù)警公告看，可能會出現(xiàn)兩個(gè)結(jié)果：一是公司接受畢馬威華振會計(jì)師事務(wù)所調(diào)賬，戴上ST帽子；二是公司不接受調(diào)賬，畢馬威華振可能出具保留意見的審計(jì)報(bào)告或否定意見的審計(jì)報(bào)告，最終公司還得停牌再進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，ST科龍就是一個(gè)很好的例子。

華夏證券一位研究員指出，錦州港接受畢馬威華振會計(jì)師事務(wù)所意見，共同調(diào)賬的可能性較大?！鞍凑漳壳暗慕?jīng)營情況，如果今年被ST，錦州港不排除有明年摘帽的希望。”(21世紀(jì)經(jīng)濟(jì)報(bào)道)

施樂公司——KPMG