第一篇：工商登記制度改革對稅收管理與服務的影響及對策

工商登記制度改革對稅收管理與服務的影響及對策

2014年3月1日起，國務院在全國實施了工商登記制度改革。工商登記制度改革作為落實十八屆三中全會精神、全面深化改革的一項舉措，對轉變政府職能、激發(fā)創(chuàng)業(yè)活力、建立公平開放透明的市場規(guī)則具有積極意義。同時，工商登記作為稅收管理的基礎環(huán)節(jié)，其改革也不可避免地對稅收管理與服務帶來一定的影響。

一、工商登記制度改革的主要內容

此次改革主要是注冊資本及其他登記事項，主要包括“寬進”、“嚴管”和“簡化”三個方面。

（一）“寬進”方面

1.取消最低資本門檻。放寬注冊資本登記條件，除法律、行政法規(guī)以及國務院決定對特定行業(yè)注冊資本最低限額另有規(guī)定的外，取消了有限責任公司、一人有限責任公司、股份有限公司關于最低注冊資本的限制；不再限制公司設立時股東（發(fā)起人）的首次出資比例以及貨幣出資比例。理論上講，可以實現(xiàn)“一元錢注冊公司”和“零首付”。

2.改注冊資本實繳制為認繳制。除法律、行政法規(guī)以及國務院決定對注冊資本實繳另有規(guī)定的以外，取消了關于公司股東（發(fā)起人）應自公司成立之日起兩年內繳足出資，投資公司在五年內繳足出資，一人有限責任公司股東應一次足額繳納出資的規(guī)定；公司實收資本不再作為工商登記事項，公司登記時無需提交驗資報告。改為公司股東（發(fā)起人）自主約定認繳出資額、出資方式、出資期限等事項，并記載于公司章程，有效解決投資者貨幣資金不足的問題，提高公司股東（發(fā)起人）的資金使用效率。

（二）“嚴管”方面

1.完善信用約束機制。一是建立市場主體信用信息公示系統(tǒng)，將企業(yè)的登記備案、年度報告、資質資格以及違法違規(guī)行為等通過系統(tǒng)公示，公示內容作為實施行政許可和監(jiān)督管理的重要依據(jù)。二是建立經(jīng)營異常名錄制度，對不按規(guī)定期限履行年度報告公示義務、通過登記的住所（經(jīng)營場所）無法取得聯(lián)系及存在其他經(jīng)營異常行為的企業(yè)載入經(jīng)營異常名錄；超過3年未整改的永久載入，不得恢復正常。三是建立嚴重違法企業(yè)名單（“黑名單”）制度，對被永久載入經(jīng)營異常名錄的，公示信息隱瞞真實情況、弄虛作假且情節(jié)嚴重的，被吊銷營業(yè)執(zhí)照以及其他違反法律法規(guī)等情形的企業(yè)載入“黑名單”。四是建立聯(lián)動響應機制，被載入經(jīng)營異常名錄或“黑名單”、有其他違法記錄的市場主體及其相關責任人要依法納入信用監(jiān)管體系，各有關部門采取有針對性的信用約束措施，形成“一處違法，處處受限”的局面。

2.加強企業(yè)自律和社會監(jiān)督。改企業(yè)年檢為年度報告公示制度，企業(yè)按年度在規(guī)定的期限內，通過市場主體信用信息公示系統(tǒng)向工商部門報送年報，并向社會公示，任何單位和個人均可查詢；企業(yè)對年報內容負責，工商部門對年報內容進行抽查，并根據(jù)工作需要對特定企業(yè)進行重點核查，抽（核）查結果在市場主體信用信息公示系統(tǒng)進行公示。這樣一來，企業(yè)由政府監(jiān)管改為自我約束和社會共治，相關信息更加透明，倒逼企業(yè)規(guī)范經(jīng)營，有利于維護良好的經(jīng)濟社會秩序。

（三）“簡化”方面

1.簡化市場主體住所（經(jīng)營場所）登記。一是實行住所（經(jīng)營場所）申報制，由申請人申報住所（經(jīng)營場所）合法使用證明，并對申報內容負責，登記機關不再審查。二是允許“一照多址”和“一址多照”，在住所外增設經(jīng)營場所且在同一縣（市、區(qū)）的，由企業(yè)自主選擇辦理分支機構登記或經(jīng)營場所備案；允許物理分割地址或集中辦公區(qū)作為住所登記多家企業(yè)；允許商務秘書企業(yè)為電子商務企業(yè)提供住所托管服務及其他配套服務。這對充分釋放住所資源、創(chuàng)造性地解決住所條件對企業(yè)登記的限制具有積極作用。

2.簡化登記資料和流程。一是實行“先照后證”，企業(yè)的主體資格和經(jīng)營資格相對分離，除工商登記前置審批事項外，市場主體直接向工商登記機關申請登記，取得營業(yè)執(zhí)照后即可從事不須審批的生產經(jīng)營活動；對從事須經(jīng)審批方可開展的生產經(jīng)營活動，憑相關材料向審批部門申請并取得批準文件、證件后開展經(jīng)營，有效解決“證照扯皮”的問題。二是改革名稱和經(jīng)營范圍登記，允許企業(yè)根據(jù)經(jīng)營范圍自主選擇名稱的行業(yè)表述，取消企業(yè)設立后1年內不得變更企業(yè)名稱的限制；對《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》中沒有的新興行業(yè)、新興業(yè)態(tài)和具體項目，參照政策文件、行業(yè)標準、文獻資料、國際慣例等通用用語予以登記。三是推進全程電子化登記管理，以電子營業(yè)執(zhí)照為支撐，實行網(wǎng)上申請、網(wǎng)上受理、網(wǎng)上審核、網(wǎng)上發(fā)照和網(wǎng)上公示，電子營業(yè)執(zhí)照和紙質營業(yè)執(zhí)照具有同等法律效力。四是探索“多證聯(lián)辦”，探索建立營業(yè)執(zhí)照、組織機構代碼證、稅務登記證等“多證聯(lián)辦”制度，在行政審批中心設立綜合窗口，實行一個窗口受理，相關部門同步審批，證照統(tǒng)一發(fā)放，進一步提高企業(yè)登記的便利化。

二、工商登記制度改革對稅收管理與服務的影響

工商登記制度改革進一步放松了準入管制，優(yōu)化了營商環(huán)境，促進了市場主體的發(fā)展，自3月1日以來，在濟南市工商局辦理名稱預先核準的企業(yè)比去年同期增長112%，新登記戶數(shù)增長80%，認繳資本增長200%以上。市場主體的井噴導致納稅人特別是企業(yè)納稅人的增加，改革后至3月27日，我市共新辦稅務登記2480戶，比去年同期增長71%；其中企業(yè)納稅人1133戶，增長109%。同時，準入管制的放松也使納稅人素質進一步分化，納稅意識和遵從度參差不齊，這都給稅務機關帶來了諸多挑戰(zhàn)，給稅收管理和服務帶來了一系列不適應的地方。

（一）法律制度上的不適應

1.動搖了以工商登記為基本前置條件的稅收管理法定依據(jù)。我們原有的稅務管理以工商登記為前置條件，以工商登記中的經(jīng)營范圍、資本規(guī)模為基礎信息，予以稅種核定、發(fā)票管理。改革后，納稅人數(shù)量劇增、類型繁多、素質良莠不齊，不辦稅務登記或已辦登記但信息錯誤的現(xiàn)象將會增加，而且“先照后證”的模式使得稅務部門難以確定其真實經(jīng)營范圍，資本實繳制改為認繳制也使得難以界定其真實經(jīng)營規(guī)模。以我們現(xiàn)有的力量很難去一一核實，會導致登記準確率下降、漏征漏管等問題；同時，催報催繳、非正常戶認定等工作會增多，對未按期申報且逾期不改的納稅人實地檢查的難度會增加，稅務機關特別是基層一線的工作負荷和執(zhí)法風險顯著增大。

2.實施信用約束的稅收管理尚缺少法律支撐。此次改革確立了以信用約束為理念的管理機制，但是在我們現(xiàn)有的稅收法律法規(guī)中，卻缺少相應的對接。如對市場主體信用信息公示中表現(xiàn)出來的失信行為，如何予以處罰或采取相應更加嚴格的管理措施；稅務部門如何對接工商部門的“經(jīng)營異常名錄”制度，采取有針對性的風險防范措施；對載入經(jīng)營異常名錄或“黑名單”、有其他違法記錄的市場主體及其相關責任人，稅務部門如何采取相應的制裁措施，以達到“一處違法，處處受限”的效果等等，都缺少相應的稅收法律支持。

3.企業(yè)自律和社會監(jiān)督的稅法體系尚未形成。此次改革主要是通過企業(yè)信息公示和社會信用體系的建立，由原來的政府監(jiān)管企業(yè)改為企業(yè)自我約束和社會共治，但實現(xiàn)這一目標尚需要一定的時日。一方面，就整個社會而言，實現(xiàn)企業(yè)自治、行業(yè)自律、社會共治的法律體系尚不完備；另一方面，在稅收管理方面也缺少與之相對接的法律規(guī)定和具體操作制度。

（二）管理理念上的不適應

1.“以審代管”的管理理念難以為繼。與此次工商登記改革“寬進嚴管、社會共治”的理念不同，目前稅務機關的管理理念是“以審代管”，在事前就設置較高的門檻，對涉稅事項從嚴限制、層層審批，以此來彌補事中事后管理能力的不足。這種理念使征納之間沒有真正建立起互信互利的良好關系，往往會導致“事前門檻較高、事中難以管好、事后忙于應付”的局面。工商登記改革后，工商部門放棄了審核職責，使稅收管理失去了一道屏障，“以審代管”的管理理念和措施已難以為繼。

2.“市場主體就是納稅主體”的管理理念亟需轉變。現(xiàn)行征管法規(guī)定，納稅人領取營業(yè)執(zhí)照30日內要辦理稅務登記，并要在規(guī)定的期限內辦理納稅申報，這使得稅收管理與工商管理緊密捆綁在一起，模糊了市場主體與納稅主體的概念。工商登記制度改革后，市場主體的類型和行為更加多元化，有的并不具有納稅義務，也就沒必要進行稅務登記和納稅申報，如果再不加區(qū)分地一味強制要求，搞“一刀切”，將會進一步加重稅務機關和納稅人的負擔，加大我們的執(zhí)法風險。

（三）資源配置上的不適應

1.人少戶多、力量不足的矛盾更加突出。納稅人數(shù)量大幅增加既導致了稅源管理的壓力和風險增大，更導致了我們的前臺窗口超負荷運轉，現(xiàn)有人員數(shù)量已無法滿足工作需要。以我局為例，營改增之前，全市系統(tǒng)的辦稅廳、辦證中心和12366咨詢中心等一線服務人員原有397名（其中含聘用人員233名），承擔著為全市13.7萬戶納稅人提供登記、申報、發(fā)票、政策解答、減免稅備案等服務職責；隨著營改增的推進，目前我局管轄戶數(shù)已經(jīng)增長到17.4萬戶，增幅達28%，為此我們增加了102名一線服務人員（其中含聘用人員90名），但人均工作負荷仍然呈上升趨勢，下一步隨著營改增繼續(xù)擴圍和工商登記制度改革，稅務登記戶數(shù)增加會更大。目前，稅務機關中行政人員占比過高，有限的人力資源過多地被行政部門占用，使得人少戶多的矛盾更加突出。

2.層級過多、反應滯后的弊端更加顯現(xiàn)。目前稅務機關還是沿用著傳統(tǒng)的科層制體系，層級多、部門全，上下一般粗、龐大而臃腫，這種組織架構影響了工作效率，降低了對涉稅事件特別是突發(fā)事件的反應速度。工商登記改革后，各種不確定因素增加，涉稅事件突發(fā)的幾率增大，我們層級過多、反應滯后的弊端更加顯現(xiàn)，如果不加以改進、建立起快速響應機制，將導致工作被動，陷入忙亂沖突、疲于應付的局面。

（四）方式手段上的不適應

1.發(fā)票管理面臨挑戰(zhàn)。注冊資本實繳改認繳后，企業(yè)的注冊資本“變實為虛”，其參考價值降低，稅務機關在發(fā)票用量審批上失去了一個重要依據(jù)，容易引起企業(yè)通過虛假注冊來騙票虛開、走逃的問題，特別是目前我們對增值稅專用發(fā)票尚無法采集商品名稱，對普通發(fā)票仍采取手工驗舊，難以完全監(jiān)控發(fā)票的開具和使用情況，市場準入門檻降低帶來的發(fā)票虛開風險更大。

2.行業(yè)管理受到?jīng)_擊。“先證后照”改為“先照后證”后，企業(yè)的經(jīng)營行為更加多元化，特別是在開辦初期很難準確界定所屬行業(yè)；名稱和經(jīng)營范圍登記改革后，企業(yè)的行業(yè)表述更加廣泛，甚至會出現(xiàn)《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》中沒有的行業(yè)，也給我們的行業(yè)界定帶來了困難。目前我們風險管理的主要手段是預警評估，其指標設計大都依托于行業(yè)分類，行業(yè)界定錯誤會降低預警評估的準確性，影響到我們的行業(yè)稅收管理。

3.企業(yè)所得稅管理難度增大。由于企業(yè)所得稅與注冊資本金密切相關，注冊資本實繳改認繳后，核實所得稅稅基會更加困難。同時，當前租用寫字樓的納稅人較多，實施“一址多照”放寬市場主體住所（經(jīng)營場所）登記條件后，一個場所可能有幾家甚至十幾家企業(yè)注冊或辦公，對納稅人的經(jīng)營規(guī)模和范圍界定、公攤支出費用分配等產生影響，進而影響到應繳所得稅的核實。

三、工商登記制度改革后的應對措施

工商登記制度改革使稅收工作受到了較大影響，需要從法律制度、管理理念、資源配置和方式手段等多方面進行變革，但這種變革不可能一蹴而就，必須要分清主次和輕重緩急，由淺入深、由近及遠，循序漸進地扎實推進。

（一）完善法律制度

1.理清征納雙方的權利和義務。修訂管理員制度和戶籍監(jiān)控辦法，廢除不合理的規(guī)定，稅務機關不再對涉稅事項大包大攬，而是要理清征納雙方的權利和義務，還權還責于納稅人，使納稅人對涉稅行為的真實性、合法性負責，真正成為涉稅行為的責任主體和第一責任人，減輕稅務人員特別是基層一線人員的工作負擔和執(zhí)法風險。

2.強化第三方涉稅信息取得。在征管法修訂中，要從國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的高度來充分認識稅收工作的重要意義，進一步明確相關單位特別是工信、工商、銀行、房管、財政、公安、統(tǒng)計、國土等重點單位提供涉稅信息的義務，進一步強化第三方涉稅信息的取得。在此基礎上，盡快整合各部門涉稅信息，搭建涉稅信息共享平臺。

3.簡化稅務登記制度。盡快修訂稅務登記依附于紙質營業(yè)執(zhí)照的規(guī)定，對于工商部門的電子營業(yè)執(zhí)照及其提供的電子信息，從法律層面予以認可和采納，并逐步建立電子稅務登記證制度。在此基礎上，積極探索營業(yè)執(zhí)照、組織機構代碼證、稅務登記證（國稅、地稅）“一表登記、三證合一”的登記制度，進一步降低社會成本。

4.健全信用約束的法律機制。要結合中央加快社會信用體系建設的要求，以工商登記制度改革為契機，通過立法和制度來加強與工商部門合作，特別是要充分利用市場主體信用信息公示系統(tǒng)，嚴格識別法定代表人、股東、稅務代理人及辦稅人員身份，開辟經(jīng)營異常登記名錄與稅務登記非正常戶名冊共享通道，重點監(jiān)控嚴重違法企業(yè)名單中的納稅人。在此基礎上，繼續(xù)加強對不誠信納稅人公示的整合和應用，將涉稅違法信息記錄在企業(yè)或個人的征信報告中，建立納稅失信黑名單并定期向社會公告，落實“一處違法，處處受限”的失信懲戒機制，真正“讓失信者寸步難行，讓守信者一路暢通”，進一步提高企業(yè)的違法成本。

（二）轉變管理理念

1.轉變“以審代管”的管理理念。借鑒工商部門的做法，對涉稅事項也采取“寬進嚴管、社會共治”的方式，不能簡單地用事前審批來代替后續(xù)管理，而是要減少和放松對納稅人合理涉稅需求的管制，為納稅人提供方便快捷的辦稅渠道，真正建立起征納雙方互信互利的良性關系。

2.轉變“市場主體就是納稅主體”的管理理念。強化稅務登記的自主性，建立獨立于工商登記的稅務登記制度，樹立市場主體只有發(fā)生納稅義務才是納稅主體的理念，從根本上解放市場主體的稅務登記義務。同時，積極探索創(chuàng)新納稅申報方式，由按征期申報改為發(fā)生納稅義務再申報；推行小規(guī)模企業(yè)按季申報，以及小微企業(yè)年初備案、年底一次申報。

（三）優(yōu)化資源配置

1.合理配置人力資源。突出稅收業(yè)務工作的核心地位，按照壓縮行政、充實業(yè)務的要求，壓縮整合行政部門，充實基層一線管理服務人員，重點配置稅務登記、納稅申報、發(fā)票發(fā)售、政策咨詢等前臺服務人員，以及戶籍巡查、涉稅調查、納稅評估等后臺管理力量，緩解工作量急速膨脹所帶來的壓力。

2.科學調整組織架構。以扁平化、實體化為導向，結合征管改革的要求，積極構建符合專業(yè)化管理模式的組織架構，充分發(fā)揮市局的人員、技術、信息等優(yōu)勢，對風險分析、行業(yè)性評估、大企業(yè)管理等復雜事項上收市局、集約管理，使市局由二傳手變?yōu)檎鞴芤痪€的指戰(zhàn)員和實踐者，減少管理層級和信息傳遞，提高快速應對稅源變化的能力和效率。

（四）改進方式手段

1.完善發(fā)票管理模式。強化增值稅專用發(fā)票商品名稱識別，參考海關模式設置商品代碼，提高專用發(fā)票風險防控能力。推行網(wǎng)絡發(fā)票和電子發(fā)票，即時準確采集和存儲發(fā)票數(shù)據(jù)，簡化發(fā)票的流轉、貯存、查驗和比對，有效防控發(fā)票類違法。放寬納稅信用A級納稅人的發(fā)票供應量，改為按需供應。在一定范圍內探索郵寄專遞、自助辦稅終端領用等便捷購票方式。

2.發(fā)揮風險導向作用。完善預警評估，重新設置風險指標，完善和改進以往以行業(yè)管理為核心的指標設計理念，將日常監(jiān)管的需要嵌入指標中，指標來源既要包括上級機關的專業(yè)分析，又要吸收基層一線的實戰(zhàn)經(jīng)驗，并根據(jù)需要進行動態(tài)調整。同時，加強風險分析結果運用，真正使風險成為稅源管理的“指揮棒”，進一步提高稅收執(zhí)法的針對性和實效性。

3.優(yōu)化辦稅流程手段。對長期選擇電子申報且數(shù)據(jù)完整準確的納稅人，探索實行紙質申報資料按年報送。簡并涉稅資料流程，大力推廣電子影像管理，深化免填單應用，試行無紙化辦稅方式。積極拓展網(wǎng)上辦稅廳功能，擴大自助辦稅設備的部署和使用范圍，試行智能手機移動辦稅服務，為納稅人提供多元化的辦稅手段。

4.調整企業(yè)所得稅相關政策。在深入分析工商登記制度改革對企業(yè)所得稅影響的基礎上，重點關注資本金變化對稅基計算的影響，以及“一址多照”對納稅人經(jīng)營規(guī)模、范圍和費用支出的影響，科學調整相關政策，使其與改革后的新形勢相吻合。同時，進一步改進所得稅備案方式，探索試行“以報代備”。

第二篇：淺談工商登記制度改革對企業(yè)戰(zhàn)略創(chuàng)新的影響

淺談工商登記制度改革對企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展的影響

——加強企業(yè)誠信文化建設的重要性

摘要：本文依據(jù)企業(yè)誠信文化對企業(yè)戰(zhàn)略創(chuàng)新發(fā)展的重要意義，闡述當前工商登記制度改革的內容和意義，并根據(jù)當前企業(yè)誠信建設的現(xiàn)狀，結合工商登記改革的內容，分析了新形勢下企業(yè)誠信建設出現(xiàn)的新現(xiàn)象和新問題，提出了在工商登記制度改革中加強企業(yè)誠信文化建設的重要性及做好企業(yè)誠信建設的建議與對策。

關鍵詞 工商登記 制度 改革 誠信經(jīng)營 企業(yè)文化

一、企業(yè)戰(zhàn)略的內涵及影響因素

企業(yè)戰(zhàn)略是指企業(yè)根據(jù)環(huán)境的變化，本身的資源和實力選擇適合的經(jīng)營領域和產品，形成自己的核心競爭力，并通過差異化在競爭中取勝，企業(yè)競爭戰(zhàn)略是對企業(yè)競爭的謀略，是對企業(yè)競爭整體性、長期性、基本性問題的計謀。一個企業(yè)的戰(zhàn)略創(chuàng)新影響因素第一是遠景規(guī)劃。使命，核心價值觀和遠景是遠景規(guī)劃的三個組成部分。也是一個企業(yè)存在時最核心的部分。在戰(zhàn)略規(guī)劃的過程中，使命和遠景始終指引著戰(zhàn)略制定的方向的要求；而核心價值觀引導著戰(zhàn)略的思考方式以及執(zhí)行策略。第二是企業(yè)文化。

二、企業(yè)文化的內涵及企業(yè)誠信文化建設的重要性

（一）企業(yè)誠信文化的內涵

企業(yè)文化是在一定的社會歷史經(jīng)濟條件下，通過企業(yè)經(jīng)營活動實踐所形成的具有本企業(yè)特色的并為全體成員遵循的文化觀念、經(jīng)營思想、共同信念、共同意識、行為規(guī)范和道德準則的總和，是一種特殊的組織文化，是企業(yè)現(xiàn)代管理理論中的一種特殊管理方法，是企業(yè)的“軟實力”，是提升企業(yè)核心競爭力的基本準則。企業(yè)文化作為一種社會現(xiàn)象，早已經(jīng)被人們所認識和重視。企業(yè)文化建設是企業(yè)生存和發(fā)展的重要戰(zhàn)略資源和寶貴的物質和精神財富，是提高企業(yè)的整體素質和核心競爭力的重要內容，是構建和諧企業(yè)的關鍵因素。

企業(yè)誠信文化，是指企業(yè)在長期生產經(jīng)營活動中逐步形成的并為企業(yè)員工認 同的誠實守信的經(jīng)營理念、人生價值觀和行為準則、處事規(guī)范等。誠信文化成為 企業(yè)文化的重要組成部分，體現(xiàn)于企業(yè)經(jīng)營活動的各個領域，體現(xiàn)于企業(yè)中每一

愛崗的自發(fā)意識轉化為員工的自覺行動，使每位個體的積極性凝聚為一個整體，從而增強企業(yè)的生命力和活力。另一方面，企業(yè)對外誠實守信，就能形成巨大的吸引力從而不斷贏得創(chuàng)業(yè)和發(fā)展的機遇，其信譽度就會不斷提高。只有堅持做到“內誠外信”的企業(yè)才能擁有更多的合作客戶并與其建立“共生共贏”的合作關系。而一個失信的企業(yè)只能是搬起石頭砸自己的腳，最終在未來市場競爭中被淘汰。

4、誠信是企業(yè)獲得最大利潤的基礎。

企業(yè)的生存與發(fā)展是以經(jīng)濟利益的最大化為目標，而真正持久的經(jīng)濟效益來自于誠信經(jīng)營。

三、工商登記制度改革的內容和意義

隨著經(jīng)濟的發(fā)展和改革的深入，現(xiàn)行工商登記制度的弊端日益顯現(xiàn)，如，政府管控過度、行政審批過多、市場準入條件過高等。據(jù)有關部門統(tǒng)計，企業(yè)在工商登記前，需要辦理的企業(yè)登記前置性行政許可的項目有231項之多，這在一定程度上抬高了準入門檻，抑制了投資活力。因此，黨的十八屆二中全會明確提出，要推進工商登記制度改革。第十二屆全國人民代表大會第一次會議批準了《國務院機構改革和職能轉變方案》，明確了對改革登記制度的決定，這是工商部門面臨的又一重大轉型發(fā)展，同時，也對下一步企業(yè)誠信建設指明了方向。

國家工商行政管理總局局長張茅指出，推進工商登記制度改革主要著重解決三個問題。一是市場準入環(huán)節(jié)中反映的辦照難問題。二是企業(yè)注冊資本問題。三是企業(yè)住所問題。按照《國務院機構改革和職能轉變方案》的要求，工商登記制度改革主要涉及三方面內容。一是將“先證后照”改為“先照后證”，對按照法律、行政法規(guī)和國務院決定需要取得前置許可的事項，除涉及國家安全、公民生命財產安全等外，不再實行先主管部門審批、再工商登記的制度，市場主體向工商部門申請登記，取得營業(yè)執(zhí)照后即可從事一般生產經(jīng)營活動；對從事需要許可的生產經(jīng)營活動，持營業(yè)執(zhí)照和有關材料向主管部門申請許可。二是將注冊資本實繳登記制改為認繳登記制。三是放寬工商登記其他條件。這次改革主要體現(xiàn)了三項原則：一是便捷高效，二是規(guī)范統(tǒng)一，三是寬進嚴管。工商登記制度改革后，無照經(jīng)營案件將會大大減少，超范圍經(jīng)營行為也將不再存在，虛報注冊資本、虛假出資和抽逃資金現(xiàn)象將會大大減少，多來使企業(yè)十分頭痛的年檢案件將不復存在。

工商登記制度改革是中國特色社會主義工商登記制度的完善，是政府基礎性

4理變更登記；營業(yè)執(zhí)照過期不辦理換照手續(xù)；超越經(jīng)營行為等。二是假冒偽劣商品屢禁不止。三是企業(yè)間互相拖欠十分嚴重。四是合同、廣告上的失信行為普遍。這些現(xiàn)象無疑給我們工商管理帶來許多難題，給我國企業(yè)的誠信建設造成了很大障礙，直接影響了我國經(jīng)濟建設穩(wěn)定和發(fā)展。

工商登記制度改革對我國經(jīng)濟轉型期企業(yè)的發(fā)展和社會經(jīng)濟的騰飛，無疑對改善這些不良現(xiàn)象具有很強的促進作用。它對社會的進步和企業(yè)的信用建設的積極作用是主流的，我們一定要珍惜這次改革的機會，促進我國企業(yè)信用建設向健康穩(wěn)定的方向發(fā)展。

（一）工商部門要加強協(xié)作，密切配合，實現(xiàn)對法律負責與對市場主體負責的統(tǒng)一，市場監(jiān)管與服務發(fā)展的統(tǒng)一。同時，對市場主體的監(jiān)管職責也要隨之進行相應調整，重新劃分各監(jiān)管部門的職責分工，建立許可審批及登記監(jiān)管相互協(xié)調的工作機制。既要明確許可審批部門的審批責任及監(jiān)管責任，也要明確登記部門的工作配合責任，必須加強部門銜接、協(xié)同監(jiān)管。依托信用信息共享，實施信用監(jiān)管，實現(xiàn)部門協(xié)同監(jiān)管。推動政府管理方式由事前審批為主向事中、事后監(jiān)管為主轉變，形成許可審批部門與監(jiān)管部門各司其責、相互配合、齊抓共管的工作機制及責任體系。

（二）要完善信用約束機制。我們要按照國務院統(tǒng)一部署，積極與有關部門協(xié)調配合，充分利用信用信息平臺上公示的信息，實現(xiàn)結果連鎖響應，并應用信用監(jiān)管措施，對市場主體進行懲戒；進一步推進“黑名單”管理應用，完善以企業(yè)法人法定代表人任職限制為核心內容的失信懲戒機制，加大企業(yè)失信成本，促進企業(yè)誠信守法。

（三）要構建統(tǒng)一的市場主體信用信息公示平臺。將市場主體登記信息向社會公示。要參照國外通行做法，建立以工商行政管理部門經(jīng)濟戶籍庫為基礎的市場主體信用信息公示平臺，公示工商和有關部門登記、許可、備案、監(jiān)管以及企業(yè)年報等信息，一方面為政府部門和社會公眾提供方便快捷查詢服務，另一方面始終讓企業(yè)信息處于群眾的監(jiān)督之中。

（四）加強對市場主體登記和備案事項的監(jiān)管。提高企業(yè)年報信息責任意識，對企業(yè)在報告中隱瞞真實情況、弄虛作假，對社會造成危害或者對他人造成損失的，企業(yè)應當承擔相應的法律責任。加強行政管理與司法救濟的銜接，發(fā)揮行業(yè)協(xié)會自律和社會組織監(jiān)督作用，強化企業(yè)自我管理，形成部門協(xié)同監(jiān)管、行業(yè)自律、社會監(jiān)督相結合的市場監(jiān)管新格局，促進市場主體健康發(fā)展。同時，要

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第三篇：新注冊資本登記制度改革對稅收管理影響的思考

新注冊資本登記制度改革對稅收管理影響的思考

2014-03-11 15:25:00 | 來源：中國稅務網(wǎng)-山東省平度市地稅局 | 作者：李旭春

2014年2月7日，國務院下發(fā)了《國務院關于印發(fā)注冊資本登記制度改革方案的通知》（國發(fā)〔2014〕7號），2月28日，十二屆全國人大常委會第六次會議審議并通過了公司法修正案草案，修改了現(xiàn)行公司法的12個條款，自2014年3月1日起施行。無論是國務院的通知，還是公司法的修訂，圍繞的都是一個主題：注冊資本制度改革。通過本次改革公司注冊資本及其他登記事項，進一步放松了對市場主體準入的管制，降低準入門檻，優(yōu)化營商環(huán)境，必將極大促進市場主體加快發(fā)展。與此同時，新注冊資本登記制度的改變對稅收管理也必造成一定的影響，筆者結合注冊資本登記制度改革變化，從現(xiàn)行的稅收政策、管理模式進行探討分析，提出加強稅務管理和修改相關稅收政策的建議。

一、本次注冊登記制度改革的主要原則及變化內容

（一）改革的基本原則

1.便捷高效。按照條件適當、程序簡便、成本低廉的要求，方便申請人辦理市場主體登記注冊。鼓勵投資創(chuàng)業(yè)，創(chuàng)新服務方式，提高登記效率。

2.規(guī)范統(tǒng)一。對各類市場主體實行統(tǒng)一的登記程序、登記要求和基本等同的登記事項，規(guī)范登記條件、登記材料，減少對市場主體自治事項的干預。

3.寬進嚴管。在放寬注冊資本等準入條件的同時，進一步強化市場主體責任，健全完善配套監(jiān)管制度，加強對市場主體的監(jiān)督管理，促進社會誠信體系建設，維護寬松準入、公平競爭的市場秩序。

（二）改革的主要內容

1．實行注冊資本認繳登記制。公司股東認繳的出資總額或者發(fā)起人認購的股本總額（即公司注冊資本）應當在工商行政管理機關登記。公司股東（發(fā)起人）應當對其認繳出資額、出資方式、出資期限等自主約定，并記載于公司章程。有限責任公司的股東以其認繳的出資額為限對公司承擔責任，股份有限公司的股東以其認購的股份為限對公司承擔責任。公司應當將股東認繳出資額或者發(fā)起人認購股份、出資方式、出資期限、繳納情況通過市場主體信用信息公示系統(tǒng)向社會公示。公司股東（發(fā)起人）對繳納出資情況的真實性、合法性負責。取消了關于公司股東（發(fā)起人）應自公司成立之日起兩年內繳足出資，投資公司在五年內繳足出資的規(guī)定；取消了一人有限責任公司股東應一次足額繳納出資的規(guī)定。

放寬注冊資本登記條件。除法律、行政法規(guī)以及國務院決定對特定行業(yè)注冊資本最低限額另有規(guī)定的外，取消有限責任公司最低注冊資本3萬元、一人有限責任公司最低注冊資本10萬元、股份有限公司最低注冊資本500萬元的限制。不再限制公司設立時全體股東（發(fā)起人）的首次出資比例，不再限制公司全體股東（發(fā)起人）的貨幣出資金額占注冊資本的比例，不再規(guī)定公司股東（發(fā)起人）繳足出資的期限。

公司實收資本不再作為工商登記事項。公司登記時，無需提交驗資報告。

現(xiàn)行法律、行政法規(guī)以及國務院決定明確規(guī)定實行注冊資本實繳登記制的銀行業(yè)金融機構、證券公司、期貨公司、基金管理公司、保險公司、保險專業(yè)代理機構和保險經(jīng)紀人、直銷企業(yè)、對外勞務合作企業(yè)、融資性擔保公司、募集設立的股份有限公司，以及勞務派遣企業(yè)、典當行、保險資產管理公司、小額貸款公司實行注冊資本認繳登記制問題，另行研究決定。在法律、行政法規(guī)以及國務院決定未修改前，暫按現(xiàn)行規(guī)定執(zhí)行。

已經(jīng)實行申報（認繳）出資登記的個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)、農民專業(yè)合作社仍按現(xiàn)行規(guī)定執(zhí)行。

鼓勵、引導、支持國有企業(yè)、集體企業(yè)等非公司制企業(yè)法人實施規(guī)范的公司制改革，實行注冊資本認繳登記制。

2.改革檢驗驗照制度。將企業(yè)檢驗制度改為企業(yè)報告公示制度。企業(yè)應當按在規(guī)定的期限內，通過市場主體信用信息公示系統(tǒng)向工商行政管理機關報送報告，并向社會公示，任何單位和個人均可查詢。

3.簡化住所（經(jīng)營場所）登記手續(xù)。申請人提交場所合法使用證明即可予以登記。對市場主體住所（經(jīng)營場所）的條件，各省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定和本地區(qū)管理的實際需要，按照既方便市場主體準入，又有效保障經(jīng)濟社會秩序的原則，可以自行或者授權下級人民政府作出具體規(guī)定。

4.推行電子營業(yè)執(zhí)照和全程電子化登記管理。建立適應互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下的工商登記數(shù)字證書管理系統(tǒng)，積極推行全國統(tǒng)一標準規(guī)范的電子營業(yè)執(zhí)照，為電子政務和電子商務提供身份認證和電子簽名服務保障。電子營業(yè)執(zhí)照載有工商登記信息，與紙質營業(yè)執(zhí)照具有同等法律效力。大力推進以電子營業(yè)執(zhí)照為支撐的網(wǎng)上申請、網(wǎng)上受理、網(wǎng)上審核、網(wǎng)上公示、網(wǎng)上發(fā)照等全程電子化登記管理方式，提高市場主體登記管理的信息化、便利化、規(guī)范化水平。

二、現(xiàn)行與注冊資本相關的主要稅收政策

現(xiàn)行與注冊資本息息相關的稅收政策主要涉及以下幾個稅種：

（一）印花稅。

主要是針對記載資金的賬簿和產權轉移書據(jù)印花稅的相關規(guī)定?！坝涊d資金的帳簿”的印花稅計稅依據(jù)為“實收資本”與“資本公積”兩項的合計金額。企業(yè)執(zhí)行“兩則”啟用新帳簿后，其“實收資本”和“資本公積”兩項的合計金額大于原已貼花資金的，就增加的部分補貼印花。產權轉移書據(jù)包括財產所有權、版權、商標專利權、專利權、專有技術使用權共5項產權的轉移書據(jù)。股權轉讓是財產所有權轉讓的一種形式，轉讓雙方都要按照規(guī)定稅率萬分之五繳納印花稅。

（二）個人所得稅

個人所得稅的主要政策針對股權轉讓的相關規(guī)定，筆者對各個文件內容進行了匯總整理：

1.適用應稅項目問題：

自然人股東轉讓股權按照“財產轉讓所得”項目繳納個人所得稅，適用20%的比例稅率。

法人股東轉讓股權屬轉讓財產所得并入轉讓股權應納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。

2.股權轉讓價款核定問題：

股權轉讓價款是股東就轉讓的股權所收取的包括現(xiàn)金、非貨幣資產或者權益等形式的金額，以其實際成交價為股權轉讓價款，從中不得扣除任何項目。股權轉讓對價為實物的，應當按照取得憑證上所注明的價格計算，但憑證上所注明的價格明顯偏低或者無憑證的，由主管地方稅務機關參照當?shù)氐氖袌鰞r格核定。股權轉讓對價為有價證券或權益的，由主管地方稅務機關根據(jù)票面價格或市場價格核定。

股東申報的股權轉讓價款屬明顯偏低（如平價和低價轉讓等）且無正當理由的，主管地方稅務機關可參照每股凈資產或個人股東享有的股權比例所對應的凈資產份額或類似企業(yè)股權轉讓價格核定，也可聘請有資質的中介機構評估核定。

3.應納稅所得額核定問題：

（1）一般性股權轉讓（完全的股權轉讓，債權債務隨之轉讓）應納稅所得額核定，以股權轉讓價款減除股權計稅成本和轉讓過程中的相關稅費后的余額為應納稅所得額。股權計稅成本是指股東投資入股時向企業(yè)實際交付的出資金額或購買該項股權時向該股權的原轉讓人實際支付的股權轉讓金額。自然人股東部分轉讓所持有股權的，轉讓股權的計稅成本按轉讓比例確定。

（2）承債式股權轉讓（全體股東，通過簽訂股權轉讓協(xié)議，以轉讓公司全部資產方式將股權轉讓給新股東，協(xié)議約定時間以前的債權債務由原股東負責，協(xié)議約定時間以后的債權債務由新股東負責）應納稅所得額核定，以股權轉讓價款和原股東所收回的債權減除股權計稅成本和原股東承擔的債務以及轉讓過程中的相關稅費后的余額為應納稅所得額。其中，原股東承擔的債務不包括應付未付股東的利潤。

債權主要包括應收賬款、其他應收款、長期應收款等長短期債權，債務包括應付賬款、其他應付款、長期應付款、長期借款等長短期債務。

4.自然人投資資產評估增值計稅問題：

自然人以評估增值的非貨幣性資產對外投資取得股權的，對自然人取得相應股權價值高于該出資資產原值的部分，屬于個人所得，按照“財產轉讓所得”項目計征個人所得稅。稅款由被投資企業(yè)在自然人取得股權時代扣代繳。若自然人以評估增值的非貨幣性資產對外投資暫未繳納個人所得稅的，主管稅務機關應在股權轉讓、清算和投資收回時依法追繳個人所得稅。

自然人不能提供完整、準確財產(資產)原值憑證的，主管地方稅務機關可依法核定其財產原值。

5.涉及賬務及憑證扣除問題：

股權變更企業(yè)原股東在計算股東股權轉讓應納稅所得額時，允許扣除的股權計稅成本和承擔的債務必須有真實合法有效憑證，否則，在計征所得稅時不得扣除。

企業(yè)賬務處理應當符合真實性、確定性原則，賬簿記載應與各種實際發(fā)生的經(jīng)濟事項相

對應，符合邏輯，對虛假的事項具有合法票據(jù)也不得扣除。

對股權轉讓協(xié)議（合同）簽訂前，股權變更企業(yè)賬簿已真實記載且有合法有效憑證的股權計稅成本和承擔的債務，允許扣除；未記載的不得扣除。

6.無償轉讓股權計稅問題：

（1）對于繼承、遺產處分、直系親屬之間無償贈予股權的情況，對當事雙方不征收個人所得稅。納稅人需要提供公證機構出具的贈與人和受贈人親屬關系的公證書、撫養(yǎng)關系或贍養(yǎng)關系公證書（或鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府或街道辦事處出具的撫養(yǎng)關系或贍養(yǎng)關系證明）、《繼承公證書》等相關證明，并填寫提交《個人股東變動情況報告表》，主管稅務部門應認真審核并留存復印件。

（2）主管地方稅務機關應深入調查無償轉讓股權的真實性，做好后續(xù)管理工作，發(fā)現(xiàn)有問題的，應核定其轉讓價格，依法補征個人所得稅，并依法進行處罰。

（3）對于無償贈與再轉讓的股權，以股權轉讓收入減除受贈、轉讓股權過程中繳納的稅金及有關合理費用后的余額為應納稅所得額，按20%的適用稅率計算繳納個人所得稅。

（4）對于其他情形的自然人股東將股權無償贈與他人的，受贈人因無償受贈股權取得的受贈所得，按照“財產轉讓所得”項目繳納個人所得稅，稅率為20％。

7.個人終止投資經(jīng)營收回款項征收個人所得稅問題。對個人因各種原因終止投資、聯(lián)營、經(jīng)營合作等行為，從被投資企業(yè)或合作項目、被投資企業(yè)的其他投資者以及合作項目的經(jīng)營合作人取得股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回的款項等，均屬于個人所得稅應稅收入，應按照“財產轉讓所得”項目適用的規(guī)定計算繳納個人所得稅。

8.個人投資者收購企業(yè)股權后將原盈余積累轉增股本個人所得稅問題。1名或多名個人投資者以股權收購方式取得被收購企業(yè)100%股權，股權收購前，被收購企業(yè)原賬面金額中的“資本公積、盈余公積、未分配利潤”等盈余積累未轉增股本，而在股權交易時將其一并計入股權轉讓價格并履行了所得稅納稅義務。股權收購后，企業(yè)將原賬面金額中的盈余積累向個人投資者(新股東,下同)轉增股本，有關個人所得稅問題區(qū)分以下情形處理：

（1）新股東以不低于凈資產價格收購股權的，企業(yè)原盈余積累已全部計入股權交易價格，新股東取得盈余積累轉增股本的部分，不征收個人所得稅。

（2）新股東以低于凈資產價格收購股權的，企業(yè)原盈余積累中，對于股權收購價格減去原股本的差額部分已經(jīng)計入股權交易價格，新股東取得盈余積累轉增股本的部分，不征收個人所得稅;對于股權收購價格低于原所有者權益的差額部分未計入股權交易價格，新股東取得盈余積累轉增股本的部分，應按照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅。新股東以低于凈資產價格收購企業(yè)股權后轉增股本，應按照下列順序進行,即:先轉增應稅的盈余積累部分，然后再轉增免稅的盈余積累部分。

（三）企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅政策主要涉及兩大主要方面，一是股權轉讓。二是為防止資本弱化而規(guī)定的利息稅前列支問題。股權轉讓包括簡單的法人股股權轉讓所得，要并入當年應納稅所得額征

收企業(yè)所得稅規(guī)定和企業(yè)重組過程中涉及股權變動的復雜問題；資本弱化主要包括未繳清實收資本借款利息稅前列支問題和關聯(lián)關系借款利息列支比例問題。股權轉讓所得類似于自然人股權轉讓，不贅述，主要歸納一下資本弱化相關政策規(guī)定。

1.企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題。在計算應納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后扣除。金融企業(yè)，為5：1；其他企業(yè)，為2：1。

企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規(guī)定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內關聯(lián)方的，其實際支付給境內關聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。

企業(yè)同時從事金融業(yè)務和非金融業(yè)務，其實際支付給關聯(lián)方的利息支出，應按照合理方法分開計算；沒有按照合理方法分開計算的，一律按本通知第一條有關其他企業(yè)的比例計算準予稅前扣除的利息支出。

企業(yè)自關聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應按照有關規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

2.投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題。凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內未繳足其應繳資本額的，該企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，相當于投資者實繳資本額與在規(guī)定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應由企業(yè)投資者負擔，不得在計算企業(yè)應納稅所得額時扣除。

具體計算不得扣除的利息，應以企業(yè)一個內每一賬面實收資本與借款余額保持不變的期間作為一個計算期，每一計算期內不得扣除的借款利息按該期間借款利息發(fā)生額乘以該期間企業(yè)未繳足的注冊資本占借款總額的比例計算。企業(yè)一個內不得扣除的借款利息總額為該內每一計算期不得扣除的借款利息額之和。

三、新注冊資本登記制度對當前稅收管理及政策產生的影響

（一）印花稅方面。由于實收資本制度改為認繳資本制度，納稅人以認繳資本承擔債務責任，那么記載資金賬簿的印花稅收入規(guī)模會隨著新制度的實施顯現(xiàn)，該稅目印花稅將大幅度下降。同時，由于存在納稅人在認繳資本的基礎上，可能會有不定期實繳資本情形的出現(xiàn)，該稅目印花稅的管理也從一次性管理方式轉為多次連續(xù)性管理，必須加強對該稅目印花稅的日常管理。另外，在納稅人未交實收資本的前提下，股權是否可轉讓？轉讓時的股權成本、轉讓時的價格如何確定？由此而帶來的產權轉移書據(jù)印花稅的計稅依據(jù)如何確定？

（二）個人所得稅方面。在納稅人未交實收資本的前提下，轉讓時的股權成本、轉讓時的價格如何確定？由此而帶來的股權轉讓所得額如何確定？

（三）企業(yè)所得稅方面。和個人所得稅存在一樣的問題：轉讓時的股權成本、轉讓時的價格如何確定？其次，企業(yè)所得稅法規(guī)定的資本弱化相關的政策失去了基本的支持依據(jù)，那意味著企業(yè)從關聯(lián)企業(yè)或個人的資金借貸利息支出基本上不能列支了？這與國家注冊資本制度改革的大方向是否相符？

四、對現(xiàn)行稅收管理及政策進行完善的建議

（一）印花稅方面。

1、記載資金的賬簿印花稅。在現(xiàn)行印花稅政策不作任何改動的前提下，稅務機關應加強對企業(yè)財務報表的自動電子審核分析比對，篩選存在實繳資本的情形，及時通知納稅人補繳印花稅。同時，建議對實行了二十年的記載資金的賬簿印花稅的政策進行調整，能否與國家注冊資本制度改革政策對接，對實行認繳資本制度的納稅人，直接按照認繳資本征收印花稅。

2、產權轉移書據(jù)印花稅?；诂F(xiàn)行《公司法》的調整，既然實收資本制度轉為認繳資本制度，那就有法律支持，其股權當然是可以轉移的。問題的關鍵是其成本、轉讓價格如何確定。舉例說某企業(yè)甲乙兩個股東認繳資本1個億，各占50%比例，無實繳資本。公司經(jīng)營兩年后，甲股東將股權轉讓，此時的賬面凈資產為2000萬元，為簡化起見將賬面凈資產全歸為未分配利潤。此時，其持股成本從賬面來講應該是0，其合理的股權轉讓價格不能低于1000萬元，假如其轉讓時約定的價格就是1000萬元，那么產權轉移書據(jù)印花稅的計稅依據(jù)就應該是1000萬元。與傳統(tǒng)的實收資本意義上的股權轉讓，計稅依據(jù)大幅減少。

（二）個人所得稅方面。

個人股權轉讓所得稅的計稅依據(jù)計算也突破了傳統(tǒng)的實收資本思維，接上例，甲方其持股成本是0，其轉讓時約定的價格是1000萬元，其股權轉讓所得即為1000萬元，應繳所得稅200萬元，這種理解方式應該是符合其賬務處理實際的。這顛覆了過去稅務機關以實收資本制度作為股權轉讓成本的理念，稅務機關必須在管理手段、內容等方面做迅速的調整，如稅務登記時記錄的資本方面內容必須馬上轉為認繳資本金額、比例，股權轉讓時的成本必須按照賬面實收資本的比例計算，而不是傳統(tǒng)意義上大部分企業(yè)的1元1股；其股權轉讓價格是完全可以低于認繳資本的，關鍵是做到根據(jù)賬面凈資產進一步評估判斷其轉讓價格的合理性。

（三）企業(yè)所得稅方面。

法人股權轉讓所得和自然人股東情形類似，不再贅述。重點關注一下資本弱化相關政策規(guī)定在新政策下的執(zhí)行問題。在新的認繳資本制度下，關聯(lián)方借款利息支出的債權與權益投資比例可能失去了分母，再計算已無意義；對未交齊資本期間企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，相當于投資者實繳資本額與在規(guī)定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應由企業(yè)投資者負擔，不得在計算企業(yè)應納稅所得額時扣除的規(guī)定已顯多余。在新資本登記制度改革模式下，固有的慣性思維必須打破，如何才能實現(xiàn)所得稅政策與改革的步伐同步？筆者建議，或直接廢止資本弱化相關規(guī)定，既然是企業(yè)發(fā)生的正常財務費用，允許企業(yè)列支就是，當年的計稅工資制度可以取消，真實的財務費用列支也不應該不可以；或改革現(xiàn)在的政策規(guī)定，以認繳資本作為計算債權投資與權益投資比例的基數(shù)，廢止關于未交齊資本金從而導致對應部分借款利息不允許稅前列支的規(guī)定。

第四篇：淺析非審計服務對審計獨立性的影響與對策

淺析非審計服務對審計獨立性的影響與對策

摘要：非審計服務是會計師事務所重要的服務領域。隨著注冊會計師行業(yè)競爭的日趨激烈，非審計服務收入占會計師事務所總收入的比重日益俱增，并逐步取代審計服務成為注冊會計師業(yè)務體系中的“主角”。然而隨著近年來上市公司丑聞不斷的發(fā)生，引起社會公眾對非審計服務是否影響審計獨立性高度關注，并就是否應對其進行拆分進行探討。本文從審計獨立性的基本層面出發(fā)，對注冊會計師提供非審計服務是否會影響審計獨立性問題進行了探討，立足于注冊會計師行業(yè)非審計服務發(fā)展的現(xiàn)狀，提出了注冊會計師行業(yè)對非審計服務的發(fā)展策略。關鍵詞：非審計服務

審計的獨立性

影響

應對策略

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，審計市場競爭日益激烈且慢慢已達到飽和狀態(tài)。因此，會計師事務所若想富有市場競爭力就必須發(fā)展非審計服務，提供更多的非審計服務類型。再加上企業(yè)國際化趨勢和經(jīng)濟行為的變遷，使得企業(yè)對于注冊會計師提供的服務類型需求大幅增加。但這種發(fā)展引發(fā)了一些人及監(jiān)管機構擔憂，注冊會計師是否應該向審計客戶提供非審計服務一直是爭論的焦點?，F(xiàn)就非審計服務對審計獨立性的影響加以分析：

一、非審計服務與審計獨立性質及其關系

（一）非審計服務的概念 由于目前對非審計服務尚無明確定義,可以根據(jù)其具體業(yè)務范圍試定義如下：非審計服務是相對于審計服務而言的，是會計師事務所向客戶提供并收取一定費用的審計以外的多種服務。內容主要有：納稅服務（如納稅申報單的編制等）、管理咨詢服務、財務咨詢服務、與會計有關的服務（如系統(tǒng)設計控制、數(shù)據(jù)處理、清算和成本會計方面的咨詢服務、營銷規(guī)劃）、與會計無關的服務（如市場調查、經(jīng)理人員招聘和工廠布局研究等）。CPA之所以愿意提供非審計服務，有以下經(jīng)濟動機：（1）審計行業(yè)內部壓力。審計服務市場的競爭十分激烈，行業(yè)內部的競爭和邊際利潤下降導致其不斷尋求新的服務領域，不斷拓展其審計業(yè)務。（2）審計行業(yè)外部的激烈競爭。對于一些新興的服務市場，如倫理簽證、網(wǎng)站認證、系統(tǒng)認證等），并不是審計師法定的服務范圍，如果審計師不去占領，其他競爭者就有可能去占領這一市場，從而影響整個審計師服務市場的發(fā)展。（3）順應市場需求。信息技術的飛速發(fā)展深刻地影響決策者對新型信息和相關的簽證與認證服務的需求。因此，迫切需要CPA提供一種獨立、客觀、公正的專業(yè)服務能在一定程度上保證其決策所需的信息具有可靠性。

（二）審計獨立性 根據(jù)美國獨立準則委員會的定義，審計獨立性是指“不受那些削弱或有可能削弱審計師作出公正判斷能力的因素的影響”。由此可見，注冊會計師在執(zhí)業(yè)中保持獨立性是注冊會計師職業(yè)道德最重要的要求之一，也是審計報告客觀、公正的基本要求。我國審計獨立性是指注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務、出具審計報告時應當在實質上和形式上獨立于委托單位和其他機構，包括實質上的獨立和形式上的獨立兩種含義。所謂實質上的獨立，是要求注冊會計師與委托單位之間必須實實在在地毫無利害關系。注冊會計師只有與委托單位保持實質上的獨立，才能夠以客觀、公正的心態(tài)發(fā)表意見。所謂形式上的獨立，是對第三者而言的。注冊會計師必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨立于委托單位的身份，即在他人看來注冊會計師是獨立的。由于注冊會計師的審計意見是外界人士進行決策的依據(jù)，因此，只有形式上的獨立，才能得到社會公眾的信任。

（三）非審計服務發(fā)展的現(xiàn)狀隨著信息時代的到來，知識經(jīng)濟的崛起，以及企業(yè)經(jīng)濟活動國際化和多元化發(fā)展趨勢的增強，會計師事務所向客戶提供非審計服務

已成為世界趨勢。在資本市場較為發(fā)達的國家，審計服務所占收入比例和創(chuàng)造利潤的能力不斷下降，非審計服務的收人比例與日俱增，并逐步取代了審計服務成為注冊會計師業(yè)務體系中的“主角”。目前發(fā)達國家非審計服務收入占事務所收入的比重越來越大，非審計服務費用所占比例如此之高，引起了社會各界的強烈關注。而我國的非審計服務尚未普遍開展，我國的管理咨詢、評估等高層次非審計服務的費用所占經(jīng)營收入的比例是非常之少，甚至可忽略不計。其它如驗資等低層次非審計服務所占比例也并不大。近年來，非審計收入呈穩(wěn)步上升的趨勢，但總體所占比重仍不大。

二，非審計服務對審計獨立性的影響

1，非審計服務是否影響審計獨立性中專家所持有的觀點

（一）非審計服務影響審計的獨立性有許多專家學者認為，非審計服務的提供會影響審計的獨立性，其原因主要有以下方面：（1）經(jīng)濟利益關系影響審計實質上的獨立性。當注冊會計師向客戶提供審計服務時，注冊會計師就和審計客戶之間形成了一種生意上的伙伴關系。正因為這種關系的客觀存在，當注冊會計師在實施對同一客戶的其他行為決策時，難免會考慮這一財務利益，當利益出現(xiàn)沖突時，甚至還會為保持這一財務利益而不得不向管理當局屈從?！袄鏇_突的發(fā)生，有兩種情況：一種情況是某人的自我利益與其作為特定角色應盡的義務相沖突；情況二則是某人身兼雙重角色時，相應的兩種義務發(fā)生沖突?！狈菍徲嫹諏徲嫪毩⑿缘挠绊懩芡瑫r用這兩種情況來解釋：因提供非審計服務而取得收入是注冊會計師的一種財務利益，發(fā)現(xiàn)（若有違約行為）并報告管理當局在提供會計信息方面的違約行為是注冊會計師的義務，但在是否報告違約行為時可能注冊會計師會面臨管理當局的壓力，甚至失去客戶，此時自身利益就與應盡義務發(fā)生沖突；在注冊會計師為審計客戶提供非審計服務時，注冊會計師這一主體身兼二職，同伺兩主，一方面為股東、債權人等盡義務，另一方面又為管理當局盡職責，這兩種義務也因為管理當局在“審計收費”方面的重要作用而難免沖突。以安然公司為例，安然公司的破產和它運用高風險的經(jīng)濟和會計政策直接有關，另一方面,也和對安然公司進行審計的安達信會計師事務所有關聯(lián)。2001年，安達信對安然公司的審計收費是2500萬美元，非審計服務收費（管理咨詢等）卻是2700萬美元，也就是說，安達信一手為安然公司提供管理咨詢服務，另一方面又對其進行審計，可見安達信與安然公司之間有著千絲萬縷的利害關系。由于利益一 致的原因，安達信不僅沒有指出安然在會計上的違規(guī)操作，還幫忙造假并在事發(fā)后銷毀了部分有關資料。同時，美國證券交易委員會（SEC）

嚴格禁止審計師擁有客戶公司的股票，以保證其獨立性，但安然公司的審計委員會的6名成員中有一半擁有將近10萬股安然的股票，市價高達730萬美元，審計獨立性受到嚴重的挑戰(zhàn)。因此，非審計服務在不考慮其他因素的情況下，影響審計獨立性是毫無疑問的事。（2）CPA 同時提供兩項服務會損害其形式上的獨立性。公眾對注冊會計師獨立性的評價主要是關注形式上的獨立，即使注冊會計師確實保持了實質上的獨立，但如果公眾認為其偏袒了委托人，則審計結果即使再正確也是徒勞的，因為公眾只能通過觀察注冊會計師形式上是否獨立而決定是否 信任其報告的信息。由于向審計客戶同時提供非審計服務，注冊會計師的審計獨立性受到了社會公眾的不信任，注冊會計師在他們看來是不獨立的。一方面，由于注冊會計師對同一家客戶同時提供審計與非審計服務，對審計的實質獨立性存在潛在的威脅，當發(fā)生審計獨立性受損的情況時，非審計服務對審計形式獨立性的“不信任威脅”產生。另一方面，許多研究通過第三方對審計獨立性的感知來

檢驗同時提供審計和非審計服務是否影響審計獨立性，這實際上就是對形式獨立的檢驗。且不說這些檢驗結果如何，而這種檢驗研究行為本身即從一個側面說明社會公眾已對注冊會計師向審計客戶提供非審計服務是否損害審計獨立性的問題存在了疑慮，非審計服務對審計的形式獨立已經(jīng)產生了“不信任威脅”。（3）關聯(lián)關系影響審計的獨立性。會計師事務所和注冊會計師應當考慮關聯(lián)關系對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括：與鑒證小組成員關系密切的家庭成員是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關鍵管理人員或能夠對鑒證業(yè)務產生直接重大影響的員工；鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關鍵管理人員或能夠對鑒證業(yè)務產生直接重大影響的員工是會計師事務所的前高級管理人員；會計師事務所的高級管理人員或簽字注冊會計師與鑒證客戶長期交往；接受鑒證客戶或其董事、經(jīng)理、其他關鍵管理人員或能夠對鑒證業(yè)務產生直接重大影響的員工的貴重禮品或超出社會禮儀的款待。

（二）非審計服務不影響審計的獨立性有專家學者認為，非審計服務并不必然損害審計獨立性，不必拆分限制，其原因主要有以下方面：（1）兩種服務之間存在一種協(xié)同效應。注冊會計師向同一客戶同時提供審計服務和非審計服務，不會對審計獨立性產生任何實質影響，其理由是注冊會計師同時提供兩種服務可以通過知識共享提高審計效率。首先，根據(jù)“知識溢出效應”理論，提供非審計服務所獲得的知識，可能向審計服務產品“溢出”，從而降低審計服務的成本，提高審計服務產品的效率，使審計成本得以降低。也就是說，當注冊會計師通過提供非審計服務，能夠更深入地接觸和了解客戶的經(jīng)營情況、商業(yè)計劃和管理運作，實質上會大大加強審計的有效性，這種正面的效應遠遠高于形式上獨立性的影響；其次，廣泛的服務范圍和領域，能使會計師事務所擁有更堅實和更廣闊的財務基礎。隨著會計師事務所業(yè)務更加多元化，其財務上更加安全，就更有能力承受失去某個客戶造成的損失，因此能夠加強注冊會計師獨立判斷；其三，非審計服務有助于事務所在審計市場形成競爭優(yōu)勢。審計市場同其他市場一樣存在著競爭，而審計服務模式的特殊性質又使得事務所在同行競爭面前顯得特別脆弱。事務所接受公司所有者的聘請，對公司財務報告進行審計并提供審計報告，公司所有者根據(jù)事務所審計的財務報告判斷公司經(jīng)營者受托責任的履行情況并采取相應的措施。在這種模式下，支付審計費的客戶只關注審計結果，而不在乎事務所發(fā)表適當審計意見的能力，因此其更換事務所的成本非常之低。面對客戶的這種“威脅”，事務所經(jīng)常要在失去審計費收入與違背職業(yè)道德甚至冒遭到訴訟風險之間進行艱難的抉擇。同時提供審計服務與非審計服務的事務所，一方面拓展了收入的來源，增強了對失去客戶的抵抗力，更重要的是，非審計服務具有更大的附加值，客戶對事務所的依賴性較強，事務所在沖突中就具有更強的競爭優(yōu)勢。（2）實證研究證實非審計服務未對審計獨立性有較大影響。2000年，美國公共監(jiān)督委員會（POB）下屬的審計有效性小組首次對提供非審計服務的大型會計師事務所進行的詳細調查表明：未發(fā)現(xiàn)非審計服務損害審計獨立性和審計質量的證據(jù)，并且認為“會計師事務所同時對上市公司客戶提供審計和非審計服務，能夠保持獨立、客觀和公正。注冊會計師提供非審計服務已有一百多年的歷史，未發(fā)現(xiàn)審計失敗與此相關?！?000年，美國獨立準則委員會（ISB）委托研究調查機構專門對非審計服務問題進行了調查，調查也發(fā)現(xiàn)：會計師事務所在審計之外開拓了其他服務領域雖是事實，“多數(shù)人認為，但這并沒有給審計的客觀性和獨立性帶來任何挑戰(zhàn)”。歐洲會計師聯(lián)合會“FEE 2000年，（FEE）專門就美國SEC 的獨立性修訂草案發(fā)表評論：不認為注冊會計師為審計客戶提供非審計服務必然損害

審計獨立性。如果注冊會計師不參與審計客戶或其管理層的決策活動，提供非審計服務就不會損害審計獨立性”。安達信盡管審計安然時獨立性喪失是事實，但這并不說明暴露的獨立性問題與非審計服務存在必然聯(lián)系。安然公司的雇員中有100多位來自安達信，包括首席會計師和財務總監(jiān)等高級職員。這種高層的密切關系才是問題的真正癥結所在。據(jù)報道，曾是安達信員工的安然公司財務總監(jiān)在安然事件中直接控制和操辦了很多的違規(guī)操作。另外，安達信是安然公司成立16年以來的審計師，16年的緊密合作不能說不會對獨立性產生一定影響。因此，如果將安達信的獨立性問題歸咎于非審計服務，無疑是一種簡單的思維方式，最終不利于問題的解決。（3）我國非審計業(yè)務產生的經(jīng)濟利益并未壓倒社會目標。只有當非審計業(yè)務產生的巨大經(jīng)濟利益壓倒社會目標時，才會出現(xiàn)非審計業(yè)務干擾審計業(yè)務的獨立性問題。我國會計師事務所業(yè)務收入構成中仍以會計審計、驗資等傳統(tǒng)會計服務為主，而且這些業(yè)務收入呈現(xiàn)出穩(wěn)中有升的跡象。可以看出，我國的會計師事務所服務還處于單一化、低層次的發(fā)展階段，我國非審計業(yè)務所產生的收入遠遠達不到國際上被認為剝離的界限，即占事務所收入的50%，不會影響審計的獨立性，還沒達到需要拆分的程度。2，非審計服務對審計獨立性的正面影響

（1）廣泛的服務范圍和領域能使會計師事務所擁有更堅實和廣闊的財務基礎。審計業(yè)務發(fā)展至今，傳統(tǒng)的服務已經(jīng)很難通過職業(yè)競爭擴大收入，簽證、認證等非審計服務具有較高的附加值，已經(jīng)成為會計師事務所收入的新增長點。事務所財務實力的壯大提高了其財務安全保障系數(shù)，使事務所更有能力承受失去客戶造成的損失，徹底割除對客戶經(jīng)濟利益的依賴性，增強注冊會計師獨立判斷能力，使其發(fā)表的審計意見保持獨立、客觀、公正。

（2）事務所更好地運用人力資源，增強其自身的競爭實力。由于客戶經(jīng)營和財務結構的復雜性，審計工作越來越復雜，有效的審計有賴于多方面專家的集體工作。事務所盡可能利用自身的人力資源，有利于降低對外部專家工作的依賴性，也有利于事務所合理制定和運用質量控制政策和程序。非審計服務的開展，有利于事務所吸引并留住各類專家，同時也會豐富事務所專家的知識和技能。

（3）為客戶提供非審計服務，如管理咨詢等，能使會計師對客戶的經(jīng)營及財務情況更深入地了解，提高審計工作的效率和效果，縮短收集審計證據(jù)的時間，節(jié)約審計費用。20多年前Cohen委員會的報告指出：管理咨詢能夠幫助會計師對客戶經(jīng)營運作和交易情況進行更加深入的了解，能夠更有效地確認風險，選擇更有效的審計程序，也能更有效主動地抵制來自客戶的壓力和被動的審計合謀。（4）使事務所增強了獨立性。CPA向同一客戶同時提供審計服務和非審計服務時，可以通過知識共享提高審計效率，根據(jù)“知識溢出效應”理論，提供非審計服務所獲得的知識，可以向審計服務產品“溢出”，從而降低審計服務成本，提高審計服務產品的效率。由于CPA在審計過稱中能夠比較全面地了解企業(yè)的財務狀況，經(jīng)營狀況及內部控制的設置狀況，因此聘請?zhí)峁徲嫷臅嫀熓聞账鶑氖孪嚓P的CPA非審計服務，對企業(yè)來說可以節(jié)約一定的溝通成本，對CPA來說能夠提高其服務的附加價值，是一個雙贏的結果，從這一點來看，CPA向審計客戶提供CPA非審計服務應該是提高而不是損害審計獨立性。

（5）有助于事務所在審計市場形成競爭優(yōu)勢，增強事務所獨立性。審計市場同其他市場一樣存在著競爭，而審計服務模式的特殊性質又使得事務所在同行競爭面前顯得特別脆弱。事務所接受公司所有者的聘請，對公司財務報告進行審計并提供審計報告。公司所有者根據(jù)事務所審計的財務報告判斷公司經(jīng)營者受托責任 的履行情況并采取相應的措施。在這種模式下，支付審計費的客戶只關注審計結果，而不在乎事務所發(fā)表適當審計意見的能力，因此其更換事務所的成本非常之低。面對客戶的這種“威脅”，事務所經(jīng)常要在市區(qū)審計收入與違背職業(yè)道德甚至冒遭到訴訟風險之間進行艱難的抉擇，而多元化的非審計服務能逐漸提高會計師事務所的獲利能力，使其在競爭中逐漸發(fā)展壯大，增強其經(jīng)濟獨立性，事務所實力的壯大提高了財務安全保障系數(shù)，徹底割舍對客戶經(jīng)濟利益的依賴性，加強注冊會計師獨立判斷能力，以獨立，客觀，公正的心態(tài)發(fā)表審計意見。3，非審計服務對審計獨立性的負面影響

(1)非審計服務的提供模糊了基于受托責任而形成的審計關系

基于受托責任而形成的審計關系，在委托人、被委托人與審計人員之間形成了特定的關系。委托人是財產的所有者，被委托人是受托管理財產的代理人，二者與審計人員共同構成審計關系的三個主體。審計獨立性的保障是以審計人員獨立于委托人和被委托人為前提的，其中審計人員獨立于被委托人(即客戶)是關鍵點。注冊會計師在執(zhí)行審計鑒證業(yè)務時，是受托于委托人以獨立的第三者身份對被委托人進行審計，而注冊會計師對同一客戶提供管理咨詢等非審計服務時，則直接受托于被委托人。在這種情況下，“三位一體”的審計關系即被打破，尤其是在同一事務所的會計師在兩種業(yè)務之間發(fā)生“角色互換”的情況下，審計人與被委托人之間的關系已變得模糊不清，審計獨立性的基礎被動搖。非審計服務業(yè)務量的增加，加劇了利益沖突，影響了審計獨立性。其結果是，事務所受第三者委托的審計鑒證角色日益弱化，而將其經(jīng)濟命運緊緊維系在非審計服務領域。這樣，面對客戶的重大會計問題，注冊會計師在發(fā)表審計鑒證意見時，不可能不考慮因充分披露而遭解聘，同時喪失巨額咨詢收入的風險，其獨立性必然會受到嚴重影響。

(2)非審計服務的高額收費影響了審計的獨立性

一方面，事務所提供非審計服務的收入比較可觀，而審計服務的收入相對較低。事務所害怕失去非審計服務這塊“誘人蛋糕”，只好在審計方面做出妥協(xié)，這就使事務所與客戶之間存在一定的“交易”成分。這樣在事務所收取高額非審計服務費用的情況下，事務所是很難獨立、客觀、公正地發(fā)表審計意見的。另一方面，當非審計服務的收入超過審計服務的收入時，會使非審計服務與審計服務之間形成競爭關系，而收入較低的審計服務競爭者趨弱，注冊會計師會將更多的精力集中于非審計服務，對審計服務的質量造成一定影響。

(3)提供非審計服務的注冊會計師對客戶經(jīng)營成功的期望影響了審計的獨立性

注冊會計師受約提供非審計服務，其工作質量可通過考察客戶的經(jīng)營成果加以衡量；同時，管理當局也是根據(jù)評估管理者的標準來評估提供非審計服務的注冊會計師。也就是說，注冊會計師的聲望取決于其成果，并且經(jīng)營成功的客戶卷入訴訟的可能性也較小。那么注冊會計師在非審計服務的結果中就不可避免地與客戶存在著財務利益關系，從而削弱注冊會計師的獨立性。(4)提供非審計服務可能會降低注冊會計師在公眾心目中的地位

社會公眾相信注冊會計師行業(yè)可以提供高質量的審計服務，原因在于這么多年事務所建立的一系列職業(yè)準則，尤其是良好的職業(yè)行為準則、公認審計準則以及質量控制準則。而隨著非審計服務的拓展，注冊會計師行業(yè)已形成的的職業(yè)準則和法律責任體系正受到財務報表使用者的質疑。由于非審計服務的多樣性和不成熟性，使得該領域內的職業(yè)準則和責任體系的建立幾乎不可能，從而使注冊會計師獨立、客觀、公正的聲譽受到損害。

"知識溢出效應”(Simunic，1984)認為，“管理咨詢服務和審計服務的成本函數(shù)具有顯著的相互依賴性?！痹撚^點表明，會計師事務所可能為非審計服務的需求者提供更為有效的審計服務，從而獲取經(jīng)濟收益。由于非審計服務的“知識溢出效應”會降低審計鑒證服務成本，會計師事務所在提供審計服務時有可能向客戶提供費用方面的折扣，這樣在競爭市場上，客戶就傾向于向同一家會計師務所購買非審計服務，會計師事務所的費用折扣顯然是受到利益因素驅動。由此 “低價策略”的實施影響了審計獨立性，進而影響了審計質量。其后果是：一方面會計師事務所為了鞏固競爭地位，有可能按照客戶的意愿解決某些重大會計問題，從而損害了審計的獨立性；另一方面,審計行為的失范，同時加強對財會人員舞弊行為的監(jiān)督與處罰力度，確保提供財務報告的真實性、可靠性；另一方面，加快完善企業(yè)內部的會計規(guī)章制度的建設，并注重制定實施細則，從源頭上避免制度落實不到位，建立起規(guī)范有效的內部會計信息披露監(jiān)督體制。根據(jù)財政部 門及證監(jiān)部門頒發(fā)的規(guī)范意見，整改內部財務報告披露不全面、不完善等問題，不斷加強修改與補充，提高會計信息的真實性與相關性。

（5）非審計服務使形式上的獨立受到損害。注冊會計師從事的代理會計記賬、設計會計制度、進行管理咨詢和稅務規(guī)劃與咨詢等業(yè)務，已使注冊會計師的執(zhí)業(yè)范圍完全深入到客戶公司的內部經(jīng)營與管理，直接或間接地參與了客戶公司的經(jīng)營決策，并且為事務所與客戶之間的“近親繁殖”提供了土囊。如安然公司的許多高層管理人員都是安達信的前雇員，安然公司的首席財務主管、首席會計主管等高層管理人員都是從安達信招聘而來，至于從安達信辭職，到安然公司擔任較低級別管理人員的更是不勝枚舉。與此同時，盡管制度要求同一事務所的會計師分別擔任同一客戶的不相容業(yè)務，但不容置疑的是同一組織內部的相同利益關系勢必會影響獨立性。

三，正確處理非審計服務和審計獨立性關系的對策及建議

（一)非審計服務乃是一把雙刃劍，一方面非審計服務的提供削弱了審計的獨立性。另一方面非審計服務對事務所的發(fā)展的益處又使事務所增強了獨立性。因此，在現(xiàn)階段，我國仍需大力發(fā)展非審計服務。但為了減少非審計服務對獨立性的負面影響，我國需采取相應的措施以保證會計師事務所的健康發(fā)展。1,事務所要有一定限制地提供非審計服務

限制會計師事務所為同一委托人既提供審計服務又提供非審計服務，只能二者擇一，這一舉措不僅可以解決獨立性問題，而且還會產生一種內在牽制機制，使事務所之間得以相互監(jiān)督，最終會使信息使用者受益。同時，對同一客戶進行業(yè)務轉換時，要有適當?shù)臅r間間隔。當注冊會計師為某一客戶終止提供非審計業(yè)務后，不得立即提供審計業(yè)務，必須要有一定的時間間隔；同樣終止提供審計業(yè)務后，也不得立即提供非審計業(yè)務，這樣，既防止了審計人與被審計人之間形成緊密的利益共同體，影響審計的獨立、客觀和公正，保證審計的質量，又有利于會計、管理服務市場（非審計服務市場）健康順利地發(fā)展。2,充分披露非審計服務

當會計師事務所同時提供審計服務和非審計服務時，被審計企業(yè)應該在其財務報告中被披露提供非審計服務的類型、程度，以及上市公司應公開披露支付給非審計服務費用的數(shù)據(jù)，注冊會計師事務所也應披露因提供非審計服務而增加的收入及審計師輪換的要求，只有這樣，投資者才能判斷提供的審計、非審計服務是否恰當;是否保持了其應有的職業(yè)謹慎和獨立性；才能確保不提供會引起社會公眾懷疑其獨立性的非審計服務項目。

3,鼓勵和引導會計師事務所發(fā)展非審計服務，非審計業(yè)務有利于我國事務所業(yè)務的拓展和規(guī)模的壯大。積極拓展費審計業(yè)務有利于事務所防范審計風險、保持審計獨立性。審計市場競爭會日益激勵，若禁止注冊會計師提供非審計服務就會使眾多的事務所擠入一個極為有限的市場。在對市場份額的爭奪中，CPA是否會保持其應有的客觀、公正和獨立還值得商権。與國際“會計師事務所”相比，國內事務所在咨詢等方面的非審計業(yè)務差距很大，因此，國內會計師事務所必須擴大業(yè)務范圍，以進一步壯大實力，增強競爭能力。只有擁有競爭實力，獨立性才有可能提高。

4,加快法規(guī)建設，強化注冊會計師、會計師事務所的民事責任。專門監(jiān)督機構在進行監(jiān)督時，一旦發(fā)現(xiàn)注冊會計師在同時提供審計服務和非審計服務時出現(xiàn)某些為了自身利益而喪失獨立、客觀和公正的立場時應嚴厲進行處罰，其處罰麗力度要遠遠大于其得到的好處，使注冊會計師不愿因小失大而得不償失，這樣才能促使其嚴格保持其獨立性。我國《會計師事務所審批和監(jiān)督暫行辦法》第六十四條、六十五條與六十六條規(guī)定，會計師事務所與注冊會計師違反了相關規(guī)定，視情節(jié)輕重給予罰款、吊銷執(zhí)業(yè)資格與刑事處罰等。值得注意的是，在我國現(xiàn)階段的注冊會計師的訴訟案件中，對注冊會計師的處罰，多以行政處罰為主，在上市公司信息披露的違規(guī)案例當中，還沒有正式出現(xiàn)過對不特定主體（如債權人、股民)的民事賠償。在美國，注冊會計師對不特定主體的有關損失承擔連帶責任，隨著我國證券市場的進一步發(fā)展和監(jiān)督力度的加強，注冊會計師因其喪失獨立性而出現(xiàn)的過錯或舞弊行為，向公司債權人或股東等利害相關人承擔民事賠償責任指日可待。

5,加強對非審計服務的監(jiān)督。成立專門的監(jiān)督機構，負責監(jiān)督事務所的審計業(yè)務和非審計業(yè)務，監(jiān)督審計的獨立性，對違反獨立性原則的事務所和注冊會計師有權進行處罰，目前，美國擬成立的公眾公司會計監(jiān)督管委員會就是一個擁有調查權和處罰權的監(jiān)督機構，它負責監(jiān)管公眾會計公司的業(yè)務，檢查、調查和處罰執(zhí)行審計的會計師事務所及相應的注冊會計師，然而我國的現(xiàn)狀是證監(jiān)會、審計署、財政部、國資委等部門都來管理會計師事務所。所以建議明確管理注冊會計師行業(yè)的政府主管部門，由其負責監(jiān)督管理事務所的審計服務和非審計服務，監(jiān)督審計的獨立性，并有權對違反獨立性原則的事務所和注冊會計師進行處罰。

（二）建議與啟示

1，對某些非審計服務作出禁止。在各類非審計服務中，有些審計獨立性的負面影響較大，有些對獨立性影響不大，甚至可能有助于審計獨立性。因此，應禁止可能導致注冊會計師獨立性下降的、特定的非審計服務。美國《2002薩賓納斯——奧克斯萊法案》對一些影響審計獨立性的非審計服務作出了禁止提供的規(guī)定，這些非審計服務包括：1，薄記服務以及為審計客戶提供的與會計記錄或財務報表相關的其他服務，2，財務信息系統(tǒng)設計與實施；3，評估與估價服務；4，精算服務；5，內部審計外包服務；6，管理職能或人力資源服務；7，經(jīng)紀人、投資顧問或投資銀行服務；8，法律服務以及與審計無關的專家服務；9，公共公司會計監(jiān)管委員會根據(jù)有關規(guī)定則認為不可提供的其他服務。

2,加強行業(yè)自律。獨立性是注冊會計師職業(yè)的核心。只有充分認識到獨立性對于注冊會計師個人和整個行業(yè)在經(jīng)濟生活中的重要價值，才能從積極、主動的角度去看待它、遵守它。

我國民間審計起步較晚，事務所提供的服務還比較單一，主要是審計服務。

非審計服務業(yè)務大多是管理咨詢業(yè)務，其對審計獨立性的影響較小。而審計服務所承擔的風險較大，發(fā)展較慢，急需借助審計和非審計服務的互動關系來推進事務所的持續(xù)發(fā)展，利用事務所的人力資源優(yōu)勢，創(chuàng)造與客戶良好的關系，打破業(yè)務領域過于集中的狀態(tài)。因此，應積極鼓勵事務所提供各項非審計服務，等到非審計服務發(fā)展到一定程度時，再考慮采取措施來減少其對審計獨立性的負面影響。

五，我國發(fā)展非審計服務的策略選擇

（一）我國發(fā)展非審計服務的動因。我國會計師事務所規(guī)模小，盡管全國現(xiàn)有執(zhí)業(yè)注冊會計師7萬余人,但全國4000多家事務所中, 注冊會計師人數(shù)在20人以上的事務所只有405家，其中40人以上的不到70家，60人以上的不到20家。從具有證券資格事務所的情況看，全國78 家會計師事務所擁有證券許可證注冊會計師1000多名，超過20名的只有5家，合并后的會計師事務所的規(guī)模雖有提高，但這些會計師事務所中的執(zhí)業(yè)注冊會計師人數(shù)平均也只有90余人，且70% 的會計師事務所的執(zhí)業(yè)注冊會計師人數(shù)在100人以下。面對現(xiàn)在激烈殘酷的競爭，整個行業(yè)都在尋求聯(lián)合，通過行業(yè)整合的形式，達到擴大會計師事務所規(guī)模與協(xié)同能力的目的。然而低層面的相對過剩與高層次的相對不足給會計師事務所帶來了極大的風險。如果現(xiàn)在還不顧行業(yè)的現(xiàn)狀，盲目地實行分拆，只會使得大的更弱，小的愈小，使其在與國外同行競爭中生存更加艱難?，F(xiàn)階段我國審計業(yè)務與非審計業(yè)務的沖突并不明。就我國而言，會計師事務所目前的服務結構比較單一，審計服務占絕對優(yōu)勢，咨詢等非審計業(yè)務所占比重非常小，發(fā)展相對緩慢。我國會計師事務所為上市公司同時提供兩項服務所占比例為7% 左右,且非審計服務收費占審計服務收費的比例很小，此時極少出現(xiàn)事務所從同一家企業(yè)獲得的非審計服務收入成為其主要經(jīng)濟來源的現(xiàn)象，而利用較低的審計收費(我國會計師事務所對上市公司的審計收費平均為45萬元，最低的不足10萬元，而中國石化2001年支付給畢馬威的審計費用是6000萬港幣)吸引非審計業(yè)務的現(xiàn)象也不明顯，對獨立性的影響相對較小。同時，現(xiàn)階段國內非審計業(yè)務范圍主要是資產評估、財務咨詢、業(yè)務培訓及出具內部控制評價書和獨立財務顧問報告，與審計業(yè)務的沖突未呈現(xiàn)激烈的狀況，而社會公眾目前很少對企業(yè)聘請會計師事務所同時進行兩種服務提出質疑和不滿。由此可見，非審計業(yè)務對會計師事務所形式上的獨立性影響不大。拆分不利于我國注冊會計師行業(yè)的長遠發(fā)展。眾所周知，審計業(yè)務發(fā)展到今天，審計服務市場已經(jīng)處于一定的飽和狀態(tài)。而非審計業(yè)務以其潛在的高額收入的可能性和廣泛的市場需求，以及相對審計業(yè)務而言幾乎不承擔風險的特征成為吸引會計師事務所誘人的項目。國際四大事務所提供非審計服務的收入占全部收入的50% 以上。而我國的非審計業(yè)務才剛剛起步，業(yè)務類型狹窄,收入規(guī)模偏小，僅占事務所收入的15% 左右，可見這一領域的發(fā)展空間很大。但由于我國會計師事務所發(fā)展較晚，執(zhí)業(yè)質量不高，企業(yè)對非審計業(yè)務的認識還存在問題，如企業(yè)管理者的素質不高，缺乏咨詢需求的意識，對非審計業(yè)務理解不夠并對非審計業(yè)務的方案缺乏信心等，導致了我國會計師事務所拓展非審計業(yè)務的市場潛力巨大但真正做好還有困難。如果審計與非審計業(yè)務分拆，在面對殘酷的市場競爭時，將大為降低事務所的抗沖擊能力，不利于我國注冊會計師行業(yè)的長遠發(fā)展。

（二）規(guī)范會計師事務所的非審計服務內部協(xié)調措施。謹慎選擇客戶和業(yè)務范圍，由于會計師事務所同時提供審計業(yè)務和非審計業(yè)務可能會影響其形式上的獨立性，因此可以考慮限定從事的業(yè)務范圍，即由不同部門負責兩種業(yè)務，但這種做

法還是無法從實質上排除人們的疑慮。另外，客戶為了尋求最低的交易成本，往往要求事務所提供一攬子服務，從而造成實務操作上的困難。因此，事務所在承接兩種業(yè)務時，需要謹慎選擇客戶，了解客戶的情況，對影響其獨立的業(yè)務實行回避制度。因非上市公司受影響的范圍相對較小，故可考慮同時為其提供兩種服務。但應注意做好以下方面的工作：首先進行質量控制和風險控制。由于注冊會計師向審計客戶提供非審計服務可能會增大審計風險，甚至導致審計失敗。因此，事務所應進行適當?shù)娘L險評估，選派可以勝任兩種業(yè)務的審計人員，執(zhí)行嚴格的三級復核制度，相應地提取更多的風險基金或投保責任險，避免出現(xiàn)重大的審計失誤；其次應努力提高注冊會計師專業(yè)水平。注冊會計師應具有較高的專業(yè)水平才能保證在提供非審計業(yè)務的同時，又能保持其精神上的獨立性。注冊會計師專業(yè)能力的培養(yǎng)和職業(yè)判斷能力的提升可以在一定程度上確保高質量的審計的實現(xiàn)。此外，對注冊會計師的職業(yè)內部進行專業(yè)化管理也是一種可行的辦法，即嚴格區(qū)分兩類從業(yè)人員，一類專門從事審計工作，具有審計方面的專長，另一類發(fā)展成為管理咨詢等非審計業(yè)務專家，他們分別從事不相容的服務項目，從而在一項程度上保證審計的超然獨立；再者，應完善實施行業(yè)內互查制度。即通過對相關的審計工作底稿和相關的非審計服務的工作情況的檢查，對注冊會計師的審計質量以及非審計服務質量進行監(jiān)督；最后，應加強對注冊會計師進行誠信教育。作為一個誠信行業(yè)，只有不斷地提高誠信水平，使公眾建立起牢固的信任，行業(yè)才能保持自己的優(yōu)勢地位。誠信對于每一個從業(yè)人員和執(zhí)業(yè)機構來講，不僅僅是為他人、為社會，更是其自身利益所在。（2）外部協(xié)調措施。加強證監(jiān)會對非審計業(yè)務的管制。此外，證監(jiān)會可通過加大對事務所因提供非審計服務而導致審計失敗的懲罰力度，以促使事務所謹慎執(zhí)業(yè)。（3）完善注冊會計師執(zhí)業(yè)準則規(guī)范。當前我國的審計準則仍處于不斷建設和完善的階段，應通過執(zhí)業(yè)準則的規(guī)范化，從以下兩個方面協(xié)調并有效解決審計業(yè)務與非審計業(yè)務的沖突: 第一，加強獨立審計準則建設。我國的獨立審計準 則目前尚未對審計人員的獨立性進行準則規(guī)范，而職業(yè)道德規(guī)范中對誠信方面的規(guī)定尚存不足，這將不利于指導審計實務。為此，加強獨立審計準則對獨立性和誠信方面的規(guī)定可以為注冊會計師更好地開展非審計業(yè)務創(chuàng)造有利條件。第二，建立“非審計業(yè)務準則委員會”，限定非審計業(yè)務執(zhí)業(yè)資格。我國目前尚無非審計業(yè)務執(zhí)業(yè)準則以規(guī)范和指導非審計業(yè)務，這將不利于非審計業(yè)務的健康發(fā)展，可以在注冊會計師協(xié)會下專設“非審計業(yè)務準則委員會”負責準則的制定和改進工作。（4）強化法律約束。我國現(xiàn)有法律對注冊會計師的審計失敗所承擔 的責任并不清晰，投資者采用集體訴訟的方式尋求利益保護亦不多見，而舉證責任仍采用“誰主張，誰舉證”的制度，法律制度環(huán)境的低風險難以約束審計人員，為此，應加強法律約束及法律懲罰力度，從整體上提高事務所的法律風險可在一定程度上促進注冊會計師執(zhí)業(yè)時，特別是在同時從事非審計業(yè)務時更為謹慎，以避免注冊會計師及會計師事務所承擔各種行政、民事及刑事責任。

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第五篇：商事登記制度改革對稅收征管的影響及對策

商事登記制度改革對稅收征管的影響及對策

——以廣州商事登記制度改革為例

經(jīng)濟與管理學院 2013級國貿2013092036

[摘要]

廣州市工商局在2013年8月23日發(fā)布了《關于啟動商事登記制度改革試點的通告》，明確廣州市將于2013年9月1日起，啟動商事登記制度改革試點工作。新的商事登記制度改革打破了原有的工商登記制度，將商事主體資格與經(jīng)營資格相分離，在營業(yè)執(zhí)照上不再注明該企業(yè)的經(jīng)營范圍，在工商營業(yè)執(zhí)照的版式和記載內容方面發(fā)生了重大變革。這對嚴重依賴工商登記前置的稅務登記產生了巨大沖擊，也必將對稅收征管如稅源監(jiān)管、信息管稅、稅種核定、發(fā)票核定等產生影響。本文筆者根據(jù)廣州市商事登記制度改革相關的內容以及小組討論，闡述了廣州市商事登記制度改革對稅收征管的一些影響，并在此基礎上提出了一些相關對策，希望能對廣州市以及其他推行商事登記制度的城市未來的稅收征管工作具有一定的參考借鑒作用。[關鍵詞] 商事登記制度 稅收征 廣州市 改革

商事登記制度改革工作的不斷深入，在為城市經(jīng)濟發(fā)展增添了新的活力、推動試點區(qū)域經(jīng)濟轉型升級進一步加快的同時，“先照后證”等制度的改革不僅使商事登記在先后順序上作出調整，在營業(yè)執(zhí)照上也不再注明該企業(yè)的經(jīng)營范圍，這給稅收征管工作帶來了新的機遇和挑戰(zhàn)，包括稅源監(jiān)管、信息管稅、稅種核定、發(fā)票核定等方面帶來的深刻影響。作為一個改革試點城市，廣州現(xiàn)在在稅收征管上遇到的問題，將來全國其他地區(qū)也可能會在改革過程中出現(xiàn)這樣的問題，無論是深圳還是廣州，都應當積極主動研究問題和總結經(jīng)驗，盡快找出更加完善的應對商事登記制度改革的稅收征管問題的應對措施，這不但對廣州市經(jīng)濟的進一步發(fā)展有著極為重要的意義，而且對全國各地即將展開的公司注冊資本登記制度改革、各地稅務部門同樣將面臨的稅收征管新問題，也具有很大的參考借鑒意義[1]。

一、商事登記制度改革的基本原則以及主要內容

（一）商事登記制度改革的基本原則

推行注冊資本登記制度改革，遵循的原則是便捷高效、規(guī)范統(tǒng)一、寬進嚴管、創(chuàng)新公司登記制度、降低準入門檻、強化市場主體責任，促進形成誠信、公平、有序的市場秩序[2]。

（二）商事登記制度改革的主要內容

（5）網(wǎng)絡辦理 省錢省力

新的商事登記制度，可通過市場監(jiān)督管理局的網(wǎng)上注冊系統(tǒng)預先核準公司名稱，并提交網(wǎng)上設立的申請。開辦企業(yè)之初不但可以“一分錢不拿”，還可以“一個局不跑”，動動拇指上網(wǎng)就能申請營業(yè)執(zhí)照。廣州將推行網(wǎng)上申報、網(wǎng)上受理、網(wǎng)上審批、網(wǎng)上發(fā)照、網(wǎng)上查檔的電子化登記管理。

廣州商事登記制度改革的一大亮點是全國首創(chuàng)多種信息化手段和方式。試點期間就將二維碼技術應用于營業(yè)執(zhí)照和商事主體信息公示平臺企業(yè)信息欄，社會公眾通過手機等移動設備掃描二維碼，便可輕松獲取并儲存所關注企業(yè)的信息。工商部門又推出了“商登易”APP應用軟件。通過這個軟件，公眾可以在手機、平板電腦等移動終端，快捷便利地進行商事主體登記注冊、報告，在線移動辦理商事登記業(yè)務。

二、廣州商事登記制度改革對稅收征管的影響

廣州商事登記制度改革對稅收征管的影響有好有壞。2014年1月1日以來，全市范圍內正式實施的商事登記制度改革取得良好成效，社會投資創(chuàng)業(yè)熱情得到釋放。截至2014年3月31日，廣州地稅稅務登記戶共86.9 萬戶，同比增長9.7%。2014年一季度全市地稅稅務登記新開30341戶，同比增38.4% ；注銷 11970戶，同比增長4.4%。1—3月全市稅務登記總戶數(shù)和新開戶數(shù)同比均呈加速增長態(tài)勢[3]。

現(xiàn)行稅務登記制度將工商登記作為稅務登記的前置條件，商事登記制度改革打破了原有的工然而問題同時也存在，商登記制度將商事主體資格與經(jīng)營資格相分離，并在工商營業(yè)執(zhí)照的方式和記載內容方面發(fā)生了重大變革，這對嚴重依賴工商登記前置的稅務登記產生巨大沖擊，在廣州商事制度改革的不斷發(fā)展中，逐漸暴露出以下一些問題：

(一)稅務信息方面的問題

（1）“寬進”、“簡化”的商事登記制度，大幅度降低了登記門檻。導致商事主體劇增，素質良莠不齊，導致稅務信息采集難度增加?！跋日蘸笞C”又導致很多商事主體為了省事不辦或者遲辦稅務登記證，大大增加了稅務機關信息采集的難度。廣州市實施商事制度改革以來，雖然新增稅務登記的戶數(shù)顯著增加，但是與市場監(jiān)督管理局登記的商事主體數(shù)據(jù)相比卻存在較大差距。稅務信息的不足將

難，尤其是根據(jù)《國家稅務總局關于調整新增企業(yè)所得稅征管范圍問題的通知》(國稅發(fā)(2008}120 號)對企業(yè)所得稅管戶的界定很困難。(三)后續(xù)監(jiān)管方面的問題

“寬進”導致新辦企業(yè)的增多，激發(fā)了市場活力的同時，使得“寬進嚴管”難度有所增加例如監(jiān)管廣度、深度以及難度。并且保障“寬進嚴管”制度的執(zhí)法力與其他職能部門的協(xié)調配合不到位，在“ 納稅服務”和“規(guī)范秩序”之間的平衡不到位，與成倍增長的企業(yè)數(shù)量相稱的稅務執(zhí)法人員數(shù)量的不到位，大大增加了稅務部門監(jiān)管難度。如： 實行“一照多址”、“一址多照”，納稅人容易以一個地址注冊多個企業(yè)。一個企業(yè)掛多個牌子分散經(jīng)營所得額，從而達到不認定為一般納稅人少交稅款的目的，給稅務部門一般納稅人的認定造成比較大的困難。

此外，登記機關在檢討行政審批問題時，經(jīng)常會強調審批部門之間在行政審批中職責與權益、權力與責任、任務與工作的對等性，認為“誰審批、誰監(jiān)管”的行政原則，由于登記機關承擔了“進口把關”的責任，在許多時候被異化為“少審批、少監(jiān)管”、“不審批、不監(jiān)管”以及“隨意提高營業(yè)準入門檻”等不良現(xiàn)象。商事登記制度改革后，登記機關無須對商事登記申報材料進行實質審核，不再協(xié)助審批部門共把 “審批關”，在責任、壓力此消彼長的狀態(tài)下，改革有可能加劇單位之間的互不信任、踢皮球等問題。

三、完善稅收征管的對策建議

（一）加強稅法遵從理念

適應商事登記制度改革，轉變稅收征管理念。強化稅法遵從理念，倡 導納稅人積極主動去遵從納稅相關法律條例。而與此同時，稅務部門就應當在稅收征管過程中主動還權、還責于納稅人，在征納雙方及稅收管理的相關方之間建立起權利與義務合理分配的稅收法律關系。

（二）加大信息化管稅征稅力度

電子稅收業(yè)務是指納稅人可以通過網(wǎng)上實現(xiàn)從稅務登記、申報、征收、繳納和納稅證明開具等所有業(yè)務，便易納稅人全天候、全方位獲取快捷服務。商事登記建立全程電子化網(wǎng)上登記年檢平臺，推行網(wǎng)上申報、受理，審查、發(fā)照、存檔全程電子化和年檢報告模式，實現(xiàn)申請人足不出戶就可以完成相關事項。在深化稅收征管改革中，稅務機關也必須強化將現(xiàn)代信息技術運用到稅收業(yè)務的能力，（五）建立健全信息信用公示制度。

公示制度是商事登記制度的關鍵，是將公權力與私權利連接起來的橋梁。改革傳統(tǒng)的監(jiān)督檢查、行政處罰的監(jiān)管方式為信用監(jiān)管模式，實行經(jīng)營異常名錄制度，對沒有履行法定義務的商事主體，中止正常商事登記公示，再入商事主體經(jīng)營異常名錄，改變信用監(jiān)管模式。綜合治稅是在法律許可的范圍內，充分利用社會資源，運用各種手段和形式調動社會各界的力量來實現(xiàn)依法征稅全過程的治稅理念。與其說經(jīng)濟決定稅收，不如說稅源決定稅收。對稅源的有效控管程度決定了稅收的實現(xiàn)程度，稅收的實現(xiàn)程度也決定了稅收職能的實現(xiàn)程度。面對納稅人“經(jīng)營多元化、收支隱蔽化、分配多樣化、核算利益化、偷稅騙稅智能化”等新情況、新特點以及納稅人數(shù)量的大幅增長，僅靠稅務機關的力量顯然不夠，需要以政府為領導的社會綜合治稅。

四、結語

簡而言之，雖然廣州市在商事登記制度改革的不斷實踐過程中有出現(xiàn)例如稅收征管、報告真實性等一些管理問題，但商事登記制度改革對市場發(fā)展帶來的積極作用仍舊值得大力支持以及肯定，隨著改革的不斷深化，全國市場主體穩(wěn)步發(fā)展，新登記注冊企業(yè)保持快速增長態(tài)勢。商事制度改革一年多來，總體上取得了重大突破，不僅提高了工商行政效率，還加強了對企業(yè)的社會監(jiān)督，完善了市場經(jīng)濟體制。商事登記制度改革給稅收征管帶來的一些管理問題應該得到相關部門的高度重視并不斷深化該制度的改革和完善。

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