第一篇：營業(yè)稅稅收籌劃案例

營業(yè)稅稅收籌劃案例

某歌舞廳取得的營業(yè)收入為45萬元，其中有25萬元是出售煙、酒和小食品所取得的收入，即商品銷售收入；另外20萬元屬于娛樂收入。假設(shè)該酒店適用的營業(yè)稅稅率為20%，此時，商品銷售收入也一并按照“娛樂業(yè)”繳納營業(yè)稅，則其應(yīng)繳納營業(yè)稅＝45×20%＝9（萬元）。

籌劃思路：對于適用營業(yè)稅較高稅率的娛樂業(yè)，要達到節(jié)稅的目的，可以把煙、酒和其他食品等銷售業(yè)務(wù)分離出去，注冊成立一家商業(yè)企業(yè)，專門經(jīng)營煙、酒和其他食品等業(yè)務(wù)。由于經(jīng)營商品的進銷差價很大，可以把這個商業(yè)企業(yè)注冊成增值稅小規(guī)模納稅人。這樣歌舞廳的應(yīng)納稅額就分成了兩部分，商品銷售部分按3%的增值稅稅率繳納增值稅，娛樂收入部分按“娛樂業(yè)”20%稅率繳納營業(yè)稅?；I劃方案：該歌舞廳另外注冊成立一家商業(yè)企業(yè)，為增值稅小規(guī)模納稅人，專門經(jīng)營煙、酒和其他食品等業(yè)務(wù)。籌劃后，該歌舞廳應(yīng)繳納營業(yè)稅＝20×20%＝4（萬元）；該商業(yè)企業(yè)應(yīng)繳納增值稅＝25÷（1＋3%）×3%＝0.728（萬元），共可少繳納稅款4.272萬元（9－4－0.728）。

第二篇：營業(yè)稅稅收籌劃案例分析

案例一

一、案例名稱：酒店兼營行為的稅收籌劃

二、案例適用：兼營行為的稅收籌劃

三、案例來源：《企業(yè)稅務(wù)籌劃理論與實務(wù)》 蓋地主編

四、案例內(nèi)容：

某集團下屬的一個酒店是集住宿、飲食、購物和娛樂為一體的服務(wù)企業(yè)，該酒店是小規(guī)模納稅人，征收率為3%，2012年7月份發(fā)生以下業(yè)務(wù)：

（1）客房部收取客房收入80000元；

（2）為某公司提供一間辦公用房（每月作價6000元），條件是該公司為酒店提供價值

相當(dāng)?shù)臒艟吆脱b飾畫，合同期半年；

（3）集團公司召開會議，租用賓館會議室、客房5天，租金作價10000元，酒店將其

沖減應(yīng)上交集團公司的管理費；

（4）餐飲部收取餐飲服務(wù)收入60000元，其中附設(shè)的外賣點銷售煙酒、飲料收入20000

元；

（5）洗衣房為旅客洗衣收費2000元，與客房部內(nèi)部結(jié)算洗床被款10000元；

（6）一樓商品部出售百貨收入90000元；

（7）二樓供外商合資企業(yè)經(jīng)營游樂項目，合同規(guī)定客房按月固定收取收益50000元；

（8）代客預(yù)定飛機票、火車票手續(xù)費收入4000元；

（9）收取桑拿浴門票收入30000元；

（10）收取舞場門票收入20000元。

請問該酒店應(yīng)如何進行核算？

五、籌劃分析：

（1）如果按規(guī)定實行分別核算各項目，則：

第1項收入應(yīng)按服務(wù)業(yè)——旅店業(yè)5%計算營業(yè)稅。

第2項收入應(yīng)視同出租房屋，按服務(wù)業(yè)——租賃業(yè)5%計算營業(yè)稅。

第3項收入不能沖減管理費。其沖減的管理費用應(yīng)作為企業(yè)收入，按租賃業(yè)5%計算營業(yè)稅。

第4項餐飲收入應(yīng)按服務(wù)業(yè)——飲食業(yè)5%計算營業(yè)稅；外賣點銷售的煙酒飲料收入屬兼營行為，應(yīng)繳納增值稅，不征營業(yè)稅。

第5項收入中內(nèi)部結(jié)算價款，應(yīng)作為應(yīng)稅收入，與洗衣費一并按服務(wù)業(yè)5%計算營業(yè)稅。第6項收入，屬于兼營行為，應(yīng)繳納增值稅，不征營業(yè)稅。

第7項收取的固定收益，實質(zhì)上是房屋租賃費，應(yīng)按服務(wù)業(yè)——租賃業(yè)5%計算營業(yè)稅。第8項手續(xù)費收入應(yīng)按服務(wù)業(yè)——代理業(yè)5%計算營業(yè)稅。

第9項桑拿浴門票收入，應(yīng)按服務(wù)業(yè)5%計算營業(yè)稅。

第10項舞場門票收入，應(yīng)按娛樂業(yè)20%計算營業(yè)稅。

該酒店本月應(yīng)納營業(yè)稅為：

80000×5%+6000×6×5%+10000×5%+（60000-20000）×5%+（2000+10000）×5%+50000×5%+4000×5%+30000×5%+20000×20%=17100（元）

應(yīng)納增值稅為：

（20000+90000）÷（1+3%）×3%=3204（元）

本月營業(yè)稅與增值稅共計20304元。

（2）如果該企業(yè)不分別設(shè)帳核算，按規(guī)定要從高適用稅率，則應(yīng)納營業(yè)稅為：

（80000+6000×6+10000+60000+2000+10000+900000+50000+4000+30000+20000）×

20%=78400元

可見，按照分別核算的方法處理，可以少納稅57069元。

六、相關(guān)的稅收法規(guī)：

涉及的稅收法規(guī)：（1）《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第5條規(guī)定：一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅。納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為，由國家稅務(wù)總局所屬征收機關(guān)確定。

（2）《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第5條規(guī)定：一項銷售行為如果既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物，為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，不征收營業(yè)稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)征收營業(yè)稅。納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為，由國家稅務(wù)總局所屬征收機關(guān)確定。

七、籌劃點評

納稅人兼有不同稅目應(yīng)稅行為的，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅目的營業(yè)額；未分別核算營業(yè)稅額的，從高適用稅率。納稅人兼營免稅、減稅項目的，應(yīng)當(dāng)單獨核算免稅、減稅項目的營業(yè)額；未單獨核算營業(yè)額的，不得免稅、減稅。因此，納稅人應(yīng)該分別核算不同稅目的營業(yè)額，單獨核算免稅、減稅項目的營業(yè)額。

案例二

一、案例名稱：建筑業(yè)的稅收籌劃

二、案例適用：建筑業(yè)的稅收籌劃+

三、案例來源： 《中國稅務(wù)報》

四、案例內(nèi)容：

（1）建設(shè)單位A建造一棟商業(yè)大樓，以包工不包料的形式出包給施工企業(yè)B，工程總承包價為3000萬元，另工程所用的主要材料由建設(shè)單位A供應(yīng)，材料價款為2100萬元。價款結(jié)清后施工企業(yè)B應(yīng)納營業(yè)稅額=（3000+2100）×3%=153（萬元）。如何進行稅收籌劃，使得企業(yè)B繳納的營業(yè)稅稅負(fù)減少？

（2）安裝企業(yè)B承包制造企業(yè)A設(shè)備的安裝工程，經(jīng)雙方協(xié)商，設(shè)備由安裝企業(yè)B提供并負(fù)責(zé)安裝，工程總價款為400萬元（其中安裝費60萬元）。價款結(jié)清后，B企業(yè)應(yīng)納營業(yè)稅額=400×3%=12（萬元）。B企業(yè)應(yīng)如何節(jié)稅？

（3）建設(shè)單位A有一工程需找一施工單位承建。在工程承包公司B的組織安排下，施工單位C承建了該項工程。A與C簽訂了承包合同，合同金額為425萬元。此外，C還支付給B公司25萬元的服務(wù)費用。此時工程承包公司B應(yīng)納營業(yè)稅額=25×5%=1.25（萬元）。如何進行稅收籌劃，使得B的稅收負(fù)擔(dān)減輕？

五、籌劃分析：

（1）若B企業(yè)對該工程進行納稅籌劃，采取包工包料的方式，材料由施工企業(yè)B自行購買，B企業(yè)利用其業(yè)務(wù)優(yōu)勢以2000萬元買到所需同樣材料。這樣總承包價為5000萬元，此時B企業(yè)應(yīng)納營業(yè)稅額=5000×3%=150（萬元），從而少納3萬元。安裝企業(yè)在從事安裝工程作業(yè)時，應(yīng)盡量不將設(shè)備價值作為安裝工程產(chǎn)值，而由建設(shè)單位提供機器設(shè)備，安裝企業(yè)只負(fù)責(zé)安裝，取得的收入只是安裝收入，從而達到節(jié)稅目的。

（2）若B企業(yè)對該安裝工程進行納稅籌劃，協(xié)商好設(shè)備由A企業(yè)自行采購提供，B企業(yè)只負(fù)責(zé)安裝業(yè)務(wù)，收取安裝費60萬元，則A企業(yè)應(yīng)納營業(yè)稅額=60×3%=1.8（萬元），與籌劃前相比，可節(jié)稅10.2萬元。

（3）若B與A直接簽訂合同。合同金額為425萬元，然后B再把工程轉(zhuǎn)包給C，簽訂轉(zhuǎn)包合同，合同金額為400萬元。完工后，B向C支付價款400萬元。這樣承包公司B應(yīng)納營業(yè)稅額=（425－400）×3%=0.75（萬元），應(yīng)納印花稅額

=425×0.03%+400×0.03%=0.2475（萬元），通過簽訂合同，B工程承包公司節(jié)稅總額=1.25－0.75－0.2475=0.2525（萬元）。

六、相關(guān)的稅收法規(guī)：

涉及的稅收法規(guī)：（1）《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第十八條規(guī)定：納稅人從事建筑、修繕工程作業(yè)，無論與對方如何結(jié)算，其營業(yè)額均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款在內(nèi)。納稅人從事安裝工程作業(yè)，凡所安裝的設(shè)備的價值作為安裝工程產(chǎn)值的，其營業(yè)額應(yīng)包括設(shè)備的價款在內(nèi)。（2）《營業(yè)稅暫行條例》第四條規(guī)定：建筑業(yè)的總承包人將工程分包或轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或轉(zhuǎn)包人的價款后的余額為營業(yè)額。

七、籌劃點評

建筑施工企業(yè)作為營業(yè)稅納稅主體之一，其應(yīng)納稅額是按營業(yè)額乘以稅率計算繳納的，而營業(yè)稅率比較單純，節(jié)稅余地不大，但營業(yè)額極富彈性，有相當(dāng)大的稅收籌劃空間。

對于從事建筑、修繕工程的企業(yè)，無論是包工包料工程還是包工不包料工程，其營業(yè)額均應(yīng)包括工程所用的原材料及其他物資和動力價款。但包工包料與包工不包料的最大區(qū)別在于是否將材料的供應(yīng)納入施工企業(yè)的施工過程中。一項工程雖然使用同樣的材料，但由于材料的供應(yīng)渠道不同，必然會使施工企業(yè)的計稅依據(jù)不同。建設(shè)單位一般是直接從市場上購買，價格較高，會使施工企業(yè)的計稅依據(jù)過高，而施工企業(yè)一般與材料供應(yīng)商有長期合作關(guān)系，購進材料價格相對便宜，這樣就直接降低了計入營業(yè)稅依據(jù)的原材料價值，達到節(jié)稅目的。

安裝企業(yè)在從事安裝工程作業(yè)時，應(yīng)盡量不將設(shè)備價值作為安裝工程產(chǎn)值，而由建設(shè)單位提供機器設(shè)備，安裝企業(yè)只負(fù)責(zé)安裝，取得的收入只是安裝收入，從而達到節(jié)稅目的。

工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務(wù)，如果工程承包公司與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程承包合同的，無論其是否參與施工，均應(yīng)按建筑業(yè)稅目適用3%的稅率征收營業(yè)稅；如果建筑工程承包公司不與建設(shè)單位簽訂承包建筑安裝工程合同，只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，對工程承包公司的此項業(yè)務(wù)則應(yīng)按服務(wù)業(yè)稅目適用5%的稅率征收營業(yè)稅。稅率的差異為建筑工程公司進行納稅籌劃提供了操作空間。

除此之外，我們還能對納稅義務(wù)發(fā)生時間進行籌劃。稅法規(guī)定：營業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人收訖營業(yè)收入款項或取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天。施工企業(yè)適用的營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間具體規(guī)定如下。

1.實行合同完成一次性結(jié)算價款辦法的工程項目，其營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為施工單位與發(fā)包單位進行工程合同價款結(jié)算的當(dāng)天；

2.實行旬末或月中預(yù)支、月終結(jié)算、竣工后清算辦法的工程項目，其營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為施工單位于月份終了與發(fā)包單位進行已完工程價款結(jié)算的當(dāng)天；

3.實行按工程形象進度劃分不同階段結(jié)算價款辦法的工程項目，其營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為月份終了與發(fā)包單位進行已完工工程價款結(jié)算的當(dāng)天；

4.實行其他結(jié)算方式的工程項目，其營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為與發(fā)包單位結(jié)算工程價款的當(dāng)天。

根據(jù)以上規(guī)定，施工企業(yè)收到預(yù)付備料款和預(yù)收工程價款時不是施工企業(yè)營業(yè)稅納稅義

務(wù)發(fā)生時間，因此，施工企業(yè)在選擇結(jié)算方式時，要在保證款項按期到賬的前提下不將預(yù)收款的時間作為結(jié)算時間，且將結(jié)算時間盡量往后推遲，這就使得營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間也向后延遲。因稅款繳納時限的暫時延緩，增加了施工企業(yè)的運營資金，使企業(yè)獲取了資金的時間價值，從而為施工企業(yè)的經(jīng)營活動提供了便利。

案例三

一、案例名稱：從業(yè)務(wù)模式變換中尋找籌劃空間

二、案例適用：轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)與銷售不動產(chǎn)的稅收籌劃

三、案例來源：《中國稅務(wù)報》

四、案例內(nèi)容：

東方集團是國內(nèi)知名品牌，集團位于中原腹地，不斷整合和優(yōu)化電機研發(fā)、制造、銷售的價值鏈，在國內(nèi)擁有多家生產(chǎn)銷售子公司、分公司及辦事處?，F(xiàn)東方集團（文中稱甲方）與沃馬商貿(mào)公司（文中稱乙方）就甲方擁有的一座商務(wù)大樓的經(jīng)營租賃達成合作協(xié)議草案。為了規(guī)避相關(guān)財稅風(fēng)險，更好地發(fā)揮資產(chǎn)的經(jīng)營效益，集團聘請稅務(wù)專家對該項目進行分析評價。經(jīng)過細(xì)致分析和實地調(diào)研，稅務(wù)專家為東方集團設(shè)計了兩個不同的納稅方案：方案一：資產(chǎn)租賃經(jīng)營方案雙方簽訂資產(chǎn)租賃合同，在資產(chǎn)租賃經(jīng)營合同中應(yīng)嚴(yán)格界定雙方的權(quán)利義務(wù)，具體條款安排如下：

（1）主體資產(chǎn)所涉及的合同價款為租賃收入，甲方按照租賃業(yè)務(wù)開具發(fā)票給乙方。

（2）為了保證經(jīng)營過程中資產(chǎn)的完整性，甲方向乙方收取資產(chǎn)經(jīng)營押金，并約定所委托資產(chǎn)的維修費用（包括對房屋、電梯、供電設(shè)施定期安全檢查，電梯、房屋主體結(jié)構(gòu)、給排水設(shè)施等維修費用）由乙方負(fù)擔(dān)。為了便利操作，甲乙雙方就維修費設(shè)立定額制。

（3）為了保證資產(chǎn)的合理使用，所委托經(jīng)營資產(chǎn)的物業(yè)費應(yīng)由乙方負(fù)擔(dān)。乙方還須承擔(dān)經(jīng)營期內(nèi)的水、電、空調(diào)、通訊及而產(chǎn)生的費用，并按單如期繳納。

（4）出于管理的需要，甲方派駐管理人員協(xié)助乙方對委托經(jīng)營資產(chǎn)進行管理，由乙方負(fù)擔(dān)該派駐管理人員的辦公費用及相關(guān)費用。

（5）甲方擁有大樓頂部部分廣告位所有權(quán)，但甲方對外出租大樓頂部部分廣告位時，須征求乙方意見。乙方有權(quán)提出有償使用該部分廣告位，并享有優(yōu)先權(quán)，所需費用雙方協(xié)商確定。凡涉及該廣告位有償使用的，須另行簽訂獨立協(xié)議約定。

（6）甲方人員對乙方在經(jīng)營、銷售、管理等方面為乙方提供勞務(wù)或其他幫助的，乙方應(yīng)以勞務(wù)費或傭金的形式支付相關(guān)報酬。反之，乙方人員對甲方在經(jīng)營、銷售、管理等方面為甲方提供勞務(wù)或其他幫助的，甲方也應(yīng)以勞務(wù)費或傭金的形式支付相關(guān)報酬。

（7）甲乙雙方在資產(chǎn)委托經(jīng)營中出現(xiàn)爭議的，可以友好協(xié)商解決，并可通過調(diào)整交易價款和交易條件的辦法予以解決。若確實無法協(xié)商解決的，可以訴諸法律。

方案二：內(nèi)部承包經(jīng)營模式

甲方在項目前期運作的基礎(chǔ)上，對于不動產(chǎn)物業(yè)部分進行剝離，注冊成立一家獨立運作的商業(yè)公司，然后對該商業(yè)公司采取內(nèi)部承包經(jīng)營方式，即簽訂內(nèi)部承包經(jīng)營合同，并使出包方收取的承包費同時符合以下3個條件：（1）承包方以出包方名義對外經(jīng)營，由出包方承擔(dān)相關(guān)的法律責(zé)任；（2）承包方的經(jīng)營收支全部納入出包方的財務(wù)會計核算；（3）出包方與承包方的利益分配是以出包方的利潤為基礎(chǔ)。最后經(jīng)過運作，乙方經(jīng)過一定程序后成為承包方。

五、籌劃分析

根據(jù)方案一第（1）、（6）條，甲方商務(wù)大樓的部分運營和維護支出則沒有體現(xiàn)在乙方支付的租金部分，從而用租金分解的方式節(jié)約了部分營業(yè)稅。但是須注意方案一第（1）條中，租賃方式為經(jīng)營租賃，不要與融資租賃混淆，一定界定為經(jīng)營租賃方式。

按照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》(財稅〔2003〕16號)的規(guī)定，承包方支付承包費屬于企業(yè)內(nèi)部分配行為，不征收營業(yè)稅。根據(jù)方案二，如果乙方以內(nèi)部承包經(jīng)營模式經(jīng)營甲方擁有的商務(wù)大樓，乙方向甲方交納的承包費不繳納營業(yè)稅。

六、籌劃點評（點評人：中國稅網(wǎng)企業(yè)涉稅風(fēng)險研究室于蕾）

操作方案一須注意兩點。一是所分解的費用存在被界定為“價外費用”的風(fēng)險，因此一定要與當(dāng)?shù)刂鞴艿囟惥诌M行良好的政策溝通。二是應(yīng)按照房產(chǎn)余值合理計算繳納房產(chǎn)稅?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于進一步明確房屋附屬設(shè)備和配套設(shè)施計征房產(chǎn)稅有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2005〕173號）規(guī)定：（1）為了維持和增加房屋的使用功能或使房屋滿足設(shè)計要求，凡以房屋為載體，不可隨意移動的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，如給排水、采暖、消防、中央空調(diào)、電氣及智能化樓宇設(shè)備等，無論在會計核算中是否單獨記賬與核算，都應(yīng)計入房產(chǎn)原值，計征房產(chǎn)稅。（2）對于更換房屋附屬設(shè)備和配套設(shè)施的，在將其價值計入房產(chǎn)原值時，可扣減原來相應(yīng)設(shè)備和設(shè)施的價值；對附屬設(shè)備和配套設(shè)施中易損壞、需要經(jīng)常更換的零配件，更新后不再計入房產(chǎn)原值。本文中，甲方應(yīng)注意房產(chǎn)稅計稅依據(jù)的確定，而不僅僅依據(jù)賬面固定資產(chǎn)的記載。

在方案二操作時要注意以下問題：一是按照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于明確〈中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則〉第十一條有關(guān)問題的通知》（財稅〔2001〕160號）、《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》(財稅〔2003〕16號)文件的規(guī)定，符合條件的承包費可以不征收營業(yè)稅。但在滿足文件所列條件的基礎(chǔ)上，沃馬商貿(mào)公司如何取得應(yīng)得利益，帶有一定的困難，值得商榷。二是按此設(shè)計，由于乙方以甲方名義對外經(jīng)營，乙方的經(jīng)營收支全部納入甲方的財務(wù)會計核算，甲方就需要對乙方開展租賃活動產(chǎn)生的租賃收入承擔(dān)營業(yè)稅、房產(chǎn)稅、印花稅的納稅義務(wù)，同時按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)租賃經(jīng)營有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔1997〕008號）文件規(guī)定：“企業(yè)全部或部分被個人、其他企業(yè)、單位承租經(jīng)營，但未改變承租企業(yè)的名稱，未變更工商登記，并仍以被承租企業(yè)的名義對外從事生產(chǎn)經(jīng)營活動，不論被承租企業(yè)與承租方如何分配經(jīng)營成果，均以被承租企業(yè)為企業(yè)所得稅納稅義務(wù)人，就其全部所得征收企業(yè)所得稅?！币虼?，甲方在方案設(shè)計、執(zhí)行中，既要注意履行各種涉稅義務(wù)，又要在核算中能夠合法、合理區(qū)分實際應(yīng)由乙方負(fù)擔(dān)的各項稅款，以避免自身利益遭受損失。

案例四

一、案例名稱：捆綁式銷售 巧納稅多獲利

二、案例適用：銷售方式的稅收籌劃”

三、案例來源：《私人理財》 吳昕

四、案例內(nèi)容：

每一個流通領(lǐng)域的小老板都想盡可能多的提高自己的銷售業(yè)績，同時還希望盡可能多的減少納稅負(fù)擔(dān)。

趙源是廣州的一家服裝品牌店的小老板，閑時總愛到廣州各大商場“游逛”，以調(diào)查各個商場服裝的銷售情況和促銷手段。2005年11月，趙源在中華廣場手機專賣區(qū)又見到某大型移動電信公司“1元購機”活動，該電信公司打出了“

1元手機＋1年話費＝話費同等價值手機”的廣告語，只要是該公司的銀卡以上用戶在預(yù)存話費后，可以最低1元的價格購機。

趙源使用的手機通信網(wǎng)絡(luò)正是該運營商的，頻頻使用手機聯(lián)絡(luò)業(yè)務(wù)的他早已經(jīng)是該移動電信公司的“金卡”用戶，預(yù)繳話費又能獲得低價手機這么超值的活動吸引了趙源的眼光。當(dāng)時趙源看中了一部索尼愛立信S700c，其市場價格為3967元，金卡用戶預(yù)存3720元話費后可以1元購買，購機預(yù)存的話費分12個月平均返還，每月必須消費310元，如果當(dāng)月消費不足，仍按規(guī)定金額收取。以市場價九折的價格買下該手機，又可以獲得與手機價格相當(dāng)?shù)脑捹M，可謂是手機、話費兩兼得，而趙源一個月的手機費遠(yuǎn)遠(yuǎn)要超于該規(guī)定數(shù)額，這便十分劃算。在調(diào)查市場的同時，趙源又買下一部超值手機，他心里十分愉悅。

但是，趙源在買下該手機后又想了這么一個問題：為何該電信移動公司要采用捆綁式的銷售方式來促進銷售？精明的商家肯定會計算好促銷時的得失，但商家的算盤是怎么打的呢？

五、案例評析：

（1）稅法規(guī)定：電信單位銷售無線電尋呼機、移動電話，并為客戶提供電信服務(wù)的，繳納營業(yè)稅。

（2）假若廣告上只是單純打出廣告語“預(yù)繳話費，送手機”，那么在企業(yè)繳納稅款的時候便包括了：該公司收取的3720元電話費要按3%征收營業(yè)稅3720元×3%=111.6元；對于贈送的手機要視同銷售，也要交納3%的營業(yè)稅，手機價值3967元，那么公司應(yīng)負(fù)擔(dān)的營業(yè)稅為3967元×3%=119.01元這樣，企業(yè)一筆業(yè)務(wù)要負(fù)擔(dān)111.6元+119.01元=230.61元的稅。同時，企業(yè)還要為得到手機的個人代扣代繳20%的個人所得稅3967元/（1-20%）×20%=991.75元。

雖然在實際工作中企業(yè)財務(wù)并不一定是按照“預(yù)交話費，送手機”的這種方式進行處理的，但是由于企業(yè)在促銷時是這樣宣傳的，這就給企業(yè)造成很大的納稅風(fēng)險，一旦稅務(wù)機關(guān)按照宣傳材料到公司收稅，公司就只有按照實際銷售方式補繳稅款，這就會給企業(yè)造成很大損失?？墒侨绻麑㈦娫捹M和手機捆綁銷售，即：“1元手機+1年的電話費=3720元”，這樣該公司就可以按3720元來交納3%的營業(yè)稅111.6元。每部手機可節(jié)約營業(yè)稅119.01元，為個人節(jié)約個人所得稅991.75元。如果該公司一年銷售20萬部，一年可為企業(yè)節(jié)省營業(yè)稅119.01元×20萬=2380.2萬元，因為代扣代繳的個人所得稅個人不可能負(fù)擔(dān)，只能由企業(yè)負(fù)擔(dān)，所以還可以為企業(yè)每年節(jié)省代扣代繳個人所得稅991.75元×20萬=19835萬元。合計可為企業(yè)節(jié)約2380.2萬元+19835萬元=22215.2萬元。

思考案例：

1.甲企業(yè)欠乙企業(yè)貸款2500萬元，由于甲企業(yè)發(fā)生財務(wù)困難，無力償還這部分貸款。雙方商定甲企業(yè)以一棟原購置成本為1000萬元、賬面價值為800萬元的房產(chǎn)作價2500萬元抵償這部分欠款，甲企業(yè)如何籌劃最節(jié)稅？

2.A房地產(chǎn)開發(fā)公司于2009年1月份開發(fā)一棟寫字樓。公司售樓部與該市環(huán)保局簽訂了購房合同，合同規(guī)定，A公司將寫字樓的二至五層共6000平方米辦公用房，按照環(huán)保局的要求裝修后銷售給環(huán)保局，每平方米售價4000元，合計2400萬元。A公司將裝修工程承包給B裝修公司，承包總額1000萬元。A公司應(yīng)如何籌劃？

第三篇：營業(yè)稅的稅收籌劃和案例分析

營業(yè)稅的稅收籌劃和案例分析

營業(yè)稅是指對在中華人民共和國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人征收的一種稅。下面介紹幾個營業(yè)稅稅收籌劃案例。

1、建筑工程承包公司的稅務(wù)籌劃

營業(yè)稅暫行條例按工程承包公司與建設(shè)單位是否簽訂承包合同，將工程承包劃歸營業(yè)稅兩個不同的稅目。營業(yè)稅暫行條例第五條第三款規(guī)定：“建筑業(yè)的總承包人將工程分包或轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉(zhuǎn)包人的價款后的余額為營業(yè)額”。工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務(wù)，如果工程承包公司與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程承包合同的，無論其是否參與施工，均應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。如果工程承包公司不與建設(shè)單位簽訂承包建筑安裝工程合同，只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，對工程承包公司的此項業(yè)務(wù)則按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。由于建筑業(yè)適用的稅率是3％，服務(wù)業(yè)適用的稅率是5％，因此，這就使得工程承包公司可以進行營業(yè)稅的稅務(wù)籌劃。

例如，建設(shè)單位B有一工程需找一施工單位承建。在工程承包公司A的組織安排下，施工單位C最后中標(biāo)，于是，B與C簽訂了承包合同，合同金額為400萬元。另外，B還支付給A企業(yè)20萬元的服務(wù)費用。

1、若作為中介，組織安排B公司與C公司簽合同，收

取中介費20萬元，則

A公司應(yīng)納營業(yè)稅為：20萬元×5％＝10000元； C公司應(yīng)納營業(yè)稅為：400萬元×3％＝120000元

2、若A進行籌劃，讓B直接和自己簽訂合同，合同金額為420萬元。然后，A再把該工程轉(zhuǎn)包給C完工后，A向C支付價款400萬元。則：

A應(yīng)繳納營業(yè)稅為：（420－400）×3％＝6000元。通過籌劃，A可少納營業(yè)稅4000元。

當(dāng)然，在考慮印花稅時，收益會有所不同，因為按照印花稅條例規(guī)定：A公司與C公司簽訂400萬元的建筑安裝工程公司，雙方都要按建筑安裝工程承包合同規(guī)定的印花稅稅率為0.3‰，計算交納印花稅，印花稅(A)=(420+400)*0.03% =0.246 印花稅(B)=420*0.03% =0.126 印花稅(C)=400*0.03% =0.12

2、利用營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間進行籌劃

案例：四川省成都市某甲單位采用預(yù)收款方式轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)給乙單位，合計轉(zhuǎn)讓收入100萬元。2009年7月12日，甲單位收到乙單位支付的預(yù)收款40萬元。2009年10月18日，甲單位又收到乙單位支付的預(yù)收款20萬元。2009年11月21日，甲單位與乙單位結(jié)算，甲單位開具銷售發(fā)票，共計價款100萬元，但乙單位由于特殊情況尚有40萬元尚未支付給甲單位。但由于甲單位是采用預(yù)收款方式轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。因此，第一筆收入的納稅義務(wù)發(fā)生時間為第一次收到預(yù)收款的當(dāng)天，即為2009年7月12日；第二筆收入的納稅義務(wù)發(fā)生時間為2009年10月18日。

由于稅法中還規(guī)定了營業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款憑據(jù)的當(dāng)天，因此第三筆收入的納稅義務(wù)發(fā)生時間為2009年11月21日。

7月份應(yīng)納營業(yè)稅為40×5％＝2萬元

10月份應(yīng)納營業(yè)稅為20×5％＝1萬元

11月份應(yīng)納營業(yè)稅為（100-40-20）×5％＝2萬元

2009年11月份甲乙雙方結(jié)算后，盡管甲單位尚有20萬元價款未收到，但由于此項收入已經(jīng)結(jié)算，取得了索取營業(yè)收入的憑證，因此計稅時并未將此40萬元從甲方營業(yè)額中扣除。甲方不得不在尚未收到價款時，就先行繳納2萬元的營業(yè)稅，增加了甲方的稅收負(fù)擔(dān)。

從納稅籌劃角度來講，甲方在尚未收到全部價款時，不應(yīng)與乙單位進行結(jié)算。這樣只有在乙單位支付40萬預(yù)收款后，甲方在收到預(yù)收款的當(dāng)天，才發(fā)生納稅義務(wù)，避免了提前負(fù)擔(dān)稅賦的不利情況。

分析：

《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》中規(guī)定。營業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天。對一些具體項目有明確的規(guī)定，其中包括規(guī)定轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)時采用的預(yù)收款方式，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。

這樣規(guī)定是因為納稅人采用預(yù)收款（含定金）方式轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)。在我國，這些年來房地產(chǎn)熱、房地產(chǎn)買賣活躍的情況下，是經(jīng)常采用的一種經(jīng)營方式。為了保證稅收及時足額人庫，加強稅收征管，在1994年稅改中，把轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的納稅義務(wù)發(fā)生時間作了特殊規(guī)定，從目前的實踐來看，的確堵塞了房地產(chǎn)業(yè)中的稅收漏洞，保證了國家財政收入。

對于采用預(yù)收款方式轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的單位，當(dāng)納稅人發(fā)生納稅義務(wù)后，是以納稅人收到的與轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)有關(guān)的款項（如預(yù)收款、結(jié)算時收到的價款等）作為營業(yè)稅計算繳納營業(yè)稅，而不一定是只要納稅義務(wù)一發(fā)生，就要全額計稅。但對轉(zhuǎn)讓方結(jié)算時應(yīng)收的，而受托方拖欠的價款，根據(jù)營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間確定的基本規(guī)定，應(yīng)在轉(zhuǎn)讓方結(jié)算時納稅。因此，當(dāng)甲乙企業(yè)結(jié)算后，在甲單位尚未收到乙單位支付的價款時，甲單位就必須承擔(dān)納稅義務(wù)，只要甲單位采取籌劃措施，在收到乙單位支付的價款之前，不進行結(jié)算，就可避免過早承擔(dān)納稅義務(wù)。

點評：

納稅義務(wù)發(fā)生時間，是指納稅人發(fā)生納稅行為、應(yīng)履行納稅義務(wù)的時間。它不同于納稅期限，后者是指稅收法律、法規(guī)稅收征收機關(guān)依照法律、法規(guī)的規(guī)定所確定的納稅人發(fā)生納稅義務(wù)后計算應(yīng)納稅款的期限。

營業(yè)稅暫行條例明確規(guī)定了納稅人應(yīng)在何時發(fā)生納稅義務(wù)，即只要具備了下面兩個條件中的一個，納稅義務(wù)即告發(fā)生：

一是納稅人收訖營業(yè)收入款項的當(dāng)天；

二是納稅人取得索取營業(yè)收入款項的憑據(jù)的當(dāng)天。

根據(jù)實際工作的需要，營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則還制定了一些特殊規(guī)定，如上述案例中所涉及到的對轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的納稅義務(wù)發(fā)生時間的特殊規(guī)定。因此納稅人在對營業(yè)稅進行籌劃時，不僅可以從營業(yè)額方面進行考慮，也可以從納稅義務(wù)發(fā)生時間方面進行考慮，在稅法允許的范圍之內(nèi)，盡量推遲納稅義務(wù)的發(fā)生時間，通過時間上的延遲，獲得資金的時間價值，從而降低了稅收負(fù)擔(dān)。

3、對外投資的營業(yè)稅籌劃

案例：

某內(nèi)資企業(yè)準(zhǔn)備與某外國企業(yè)聯(lián)合投資設(shè)立中外合資企業(yè)，投資總額為6000萬元，注冊資本為3000萬元，中方1200萬元，占40%，外方1800萬元，占60%.中方準(zhǔn)備以自已使用過08年4月購進的機器設(shè)備1200萬元和房屋建筑物1200萬元投入。

[籌劃分析]投入方式有兩種：

方案

1、以機器設(shè)備作價1200萬元作為注冊資本投入，房屋、建筑物作價1200萬元作為其他投入。

方案

2、以房屋、建筑物作價1200萬元作為注冊資本投

入，機器設(shè)備作價1200萬元作為其他投入。

方案1，按照稅法規(guī)定，企業(yè)以機器設(shè)備作為注冊資本投入，參與合資企業(yè)利潤分配，同時承擔(dān)投資風(fēng)險，不征增值稅和相關(guān)稅金及附加。但把房屋、建筑物直接作價給另一企業(yè)，作為新企業(yè)的負(fù)債，不共享利潤、共擔(dān)風(fēng)險，應(yīng)視同房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，需要繳納營業(yè)稅、城建稅、教育費附加及契稅，具體數(shù)據(jù) 營業(yè)稅＝1200×5%＝60（萬元）

城建稅、教育費附加＝60×（7%＋3%）＝6（萬元）契稅＝1200×3%＝36（萬元）（由受讓方繳納）方案2，房屋、建筑物作為注冊資本投資入股，參與利潤分配，承擔(dān)投資風(fēng)險，按國家稅收政策規(guī)定，可以不征營業(yè)稅、城建稅及教育費附加，但需征契稅（由受讓方繳納）。同時，稅法又規(guī)定，企業(yè)出售自己使用過的08年12月31日之前購進的固定資產(chǎn)，按照4％的征收率減半征收增值稅。其最終的稅收負(fù)擔(dān)：

轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)契稅 ＝1200×3% ＝36（萬元）（由受讓方繳納）銷售固定資產(chǎn)增值稅

＝1200×4％/2 ＝24萬元

城建稅、教育費附加 ＝24×（7%＋3%）＝2.4（萬元）

[籌劃結(jié)果]從上述兩個方案的對比中可以看到，中方企業(yè)在投資過程中，雖然只改變了幾個字，但由于改變了出資方式，最終使稅收負(fù)擔(dān)相差36萬元。這只是投資籌劃鏈條中的小小一環(huán)，對企業(yè)來說，投資是一項有計劃、有目的的行動，納稅又是投資過程中必盡的義務(wù)，企業(yè)越早把投資與納稅結(jié)合起來規(guī)劃，就越容易綜合考慮稅收負(fù)擔(dān)，達到創(chuàng)造最佳經(jīng)濟效益的目的。因此，建議企業(yè)從投資開始，把納稅籌劃納入企業(yè)總體規(guī)劃范疇

4、利用關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)移定價進行稅務(wù)籌劃（1）兼營銷售的稅務(wù)籌劃 兼營是指納稅人從事兩個或兩個以上稅目的應(yīng)稅項目。對兼有不同稅目的應(yīng)稅行為，應(yīng)分別核算不同稅目營業(yè)額。因為不同稅目營業(yè)額確定的標(biāo)準(zhǔn)不同，有些稅目適用的稅率也不同。對未按不同稅目分別核算營業(yè)額的，從高適用稅率。這就是說，哪個稅目的稅率高，混合在一起的營業(yè)額就按哪個高稅率計稅。例如，餐廳既經(jīng)營飲食業(yè)又經(jīng)營娛樂業(yè)，而娛樂業(yè)的稅率最高可達20％，對未分別核算的營業(yè)額，就應(yīng)按娛樂業(yè)適用的稅率征稅。

納稅人兼營應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的，其應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)一并征收增值稅，不征收營業(yè)稅。

兼營是指納稅人既銷售增值稅的應(yīng)稅貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，同時還從事營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，并且這兩項經(jīng)營活動間并無直接的聯(lián)系和從屬關(guān)系。兼營業(yè)務(wù)的納稅原則是，分別核算、分別征收，即銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額征收增值稅，對提供非應(yīng)稅勞務(wù)獲得的收入征收營業(yè)稅。案例1

某商場為增值稅一般納稅人，2009年3月份，共實現(xiàn)銷售收入100萬元（含稅），同時又經(jīng)營風(fēng)味小吃實現(xiàn)營業(yè)收入10萬元，相應(yīng)的貨物購貨成本為70萬元（含稅）。假設(shè)除購貨可以抵扣增值稅外，無其他可以抵扣的項目，不考慮城建及教育費費附加。

分析：案例中某商場的行為屬于兼營非應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)分別核算貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額。[籌劃分析] 未分別核算時：

當(dāng)期應(yīng)納增值稅＝(100-70)/（1+17%）+10]*17%

＝6.06

分別核算：

當(dāng)期應(yīng)納增值稅＝(100-70)/(1+17%)*17%

＝4.36

當(dāng)期應(yīng)納營業(yè)稅＝10×5%=0.5 當(dāng)期合計應(yīng)納稅＝4.36+0.5=4.86 [籌劃結(jié)果] 分別核算的情況下可以節(jié)稅6.06－4.86＝1.2萬

案例2

宏光物資公司為增值稅一般納稅人，2009年6月份，銷售煤炭80萬元、銷售焦米100萬元，購進煤炭50萬元、焦米70萬元，煤炭稅率為13%、焦米稅率為17%，上述金額均為含稅額。假設(shè)除購貨可以抵扣增值稅外，無其他可以抵扣的項目，不考慮城建及教育費附加。

分析：此案例的情況屬于兼營不同稅率的貨物。[籌劃分析1]未分別核算：

當(dāng)期應(yīng)納增值稅=（80+100-50-70）/（1+17%）*17%

=8.72（萬元）

[籌劃分析2]分別核算時：

當(dāng)期應(yīng)納增值稅=(80-50)/（1+13%）*13%

+(100-70)/（1+17%）*17% =7.81（萬元）

[籌劃結(jié)果]分別核算的情況下可以節(jié)稅0.91萬元 稅法規(guī)定兼營行為的征稅辦法，納稅人若能分開核算的，則分別征收增值稅和營業(yè)稅；不能分開核算的，一并征收增值稅，不征營業(yè)稅。這一征稅規(guī)定說明，在兼營行為中，屬于增值稅的應(yīng)稅貨物或勞務(wù)不論是否分開核算，都要征增值稅，沒有籌劃余地；而對營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，納稅人可以選樣是否分開核算，來選擇是繳納增值稅還是營業(yè)稅。兼營行為的產(chǎn)生有兩種可能：（1）增值稅的納稅人為加強售后服務(wù)或擴大自己的經(jīng)營范圍，涉足營業(yè)稅的征稅范圍，提供營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)；（2）營業(yè)稅的納稅人為增強獲利能力轉(zhuǎn)而也銷售增值稅的應(yīng)稅商品或提供增值稅的應(yīng)稅勞務(wù)。很明顯，上述兩個案例都是在分開核算時很好地達到節(jié)稅的效果。因為在這種情況（第一種情況）下，若該企業(yè)是增值稅的一般納稅人在提供應(yīng)稅勞務(wù)時，可以得到的允許抵扣進項稅額也就少，所以選擇分開核算分別納稅有利；若該企業(yè)是增值稅小規(guī)模納稅人，則要比較一下增值稅的含稅征收率和該企業(yè)所適用的營業(yè)稅稅率，如果企業(yè)所適用的營業(yè)稅稅率高于增值稅的含稅征收率，選擇不分開核算有利。

案例3 某計算機公司是增值稅小規(guī)模納稅人。該公司既銷售計算機硬件，也從事軟件的開發(fā)與轉(zhuǎn)讓，2009年8月硬件銷售額為18萬元，另接受委托開發(fā)并轉(zhuǎn)讓軟件取得收入2萬元，硬件銷售的增值稅稅率為4％，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的營業(yè)稅稅率為5％。[籌劃分析1] 不分開核算： 應(yīng)納增值稅＝200000÷（1＋4％）×4％＝7692 [籌劃分析2] 分開核算：

應(yīng)納增值稅＝180000÷（1＋4％）×4％＝6923 應(yīng)納營業(yè)稅＝20000×5％＝1000（元）[籌劃結(jié)果]所以不分開核算可以節(jié)稅231元。在第二種情況下，由于企業(yè)原來是營業(yè)稅納稅人，轉(zhuǎn)而從事增值稅的貨物銷售或勞務(wù)提供時，一般是按增值稅小規(guī)模納稅人方式來征稅，這和小規(guī)模納稅人提供營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)的籌劃方法一樣。

（2）混合銷售的稅務(wù)籌劃

混合銷售行為是指既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售行為，其界定標(biāo)準(zhǔn)有兩點：一是有銷售行為；二是該行為必須是既涉及貨物，又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)?；旌箱N售行為的納稅原則是，按“經(jīng)營主業(yè)”劃分，只征收一種稅，要么征收增值稅、要么征收營業(yè)稅。是征收增值稅還是征收營業(yè)稅，要看銷售貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)各方的銷售額，在總的營業(yè)收入中所占的比例。在日常應(yīng)用中，應(yīng)利用混合銷售納稅平衡點的增值率，進行納稅籌劃。讓我們從下面的例子看看如何找到平衡點。案例1 某公司為銷售建材并負(fù)責(zé)安裝，增值率為R、收入為M（不含稅）、成本為N（不含稅）、稅率為17%、建筑安裝營業(yè)稅率為3%、不考慮城建及附加。[籌劃分析]

當(dāng)期應(yīng)納增值稅=銷項稅金-進項稅金； M×R×17%=M×17%-進項稅金 進項稅金=M×17%-M×R×17%

當(dāng)期應(yīng)納增值稅=M×17%-M×17%+M×R×17%=M×R×17%—（1）

當(dāng)期應(yīng)納營業(yè)稅=M×3%—（2）

令上述（1）、（2）兩式相等；則M×R×17%=M×3% 則R=17.65%；

所以（1）增值率R>17.65%時,交納營業(yè)稅稅負(fù)較輕。

（2）增值率R=17.65%時,交納增值稅和交納營業(yè)稅稅負(fù)相等；

（3）增值率R<17.65%時,交納增值稅稅負(fù)較輕

承上例，該公司2005年4月承包一項工程總收入為1300萬元，購進材料為1000萬元，建材適用稅率為17%建筑安裝營業(yè)稅率為3%，不考慮城建及附加、購銷材料均為含稅價。R＝（1300-1000）/1300=23.08%>17.65% 若交納增值稅=(1300/1.17-1000/1.17)*17% =43.59萬元； 若交納營業(yè)稅=1300×3%=39萬元；

[籌劃結(jié)果]交納營業(yè)稅可以節(jié)省稅款3.59-39 =4.59萬元；

如果上述案例中，工程總收入為1150萬元，則 R=（1150-1000）/1150=13.04%<17.65%； 應(yīng)交納增值稅=（1150/1.17-1000/1.17）*17%

=21.79萬元；

應(yīng)交納營業(yè)稅=1150×3%=34.5萬元；

[籌劃結(jié)果]交納增值稅可以節(jié)省稅款34.5-21.79 =12.71萬元 案例2 某超市銷售空調(diào)器1000臺，不含稅銷售額250萬元，當(dāng)月可抵扣進項稅額40萬元；同時為客戶提供上門安裝業(yè)務(wù)，收取安裝費23.4萬元。[籌劃分析]按稅法規(guī)定，銷售空調(diào)器屬于增值稅的范圍，取得的安裝費屬于營業(yè)稅中建筑業(yè)稅目的納稅范圍，即該項銷售行為涉及增值稅和營業(yè)稅兩個稅種。但該項銷售行為所銷售的空調(diào)器和收取的安裝費又是因同一項銷售業(yè)務(wù)而發(fā)生的。因此該連鎖超市商業(yè)公司的這種銷售行為實際上是一種混合銷售行為。由于該連鎖超市商業(yè)公司是從事貨物的批發(fā)、零售企業(yè)，故該連鎖超市商業(yè)公司取得的安裝費收入20萬元，應(yīng)并入空調(diào)器的價款一并繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅。其應(yīng)納稅額＝［250+23.4÷（1＋17%）］×17%－40＝5.9萬元；

納稅籌劃做法：該連鎖超市商業(yè)公司把安裝空調(diào)器的部門獨立出來，并實行獨立核算，這樣，空調(diào)器的安裝費就不再交納增值稅，改為交納營業(yè)稅。其應(yīng)納稅款計算如下：應(yīng)納稅額＝250×17%－40＋23.4×3%＝2.5＋0.7＝3.2（萬元）[籌劃結(jié)果]與不進行納稅籌劃相比可少交稅款2.7萬元

5、利用定價進行稅務(wù)籌劃

也就是利用計稅依據(jù)來進行稅收籌劃。對從價計稅的應(yīng)繳營業(yè)稅的項目來說，其應(yīng)繳營業(yè)稅是營業(yè)額和相應(yīng)稅率的乘積，而納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用，如果納稅人采取較低的定價，就可降低應(yīng)納稅款。而且在此同時，還可以向購買方提出提前付款、簽訂長期合同等優(yōu)惠條件，從而使納稅人得到總體的、長遠(yuǎn)的和穩(wěn)定的利益。在實際經(jīng)濟生活中，從事營業(yè)稅規(guī)定的應(yīng)稅項月，與從事增值強、消費稅規(guī)定的應(yīng)稅項目，在價格的確定上是有所不同的。前者多是經(jīng)營雙方面議價格，后者多是明碼標(biāo)價。這樣，就為營業(yè)稅納稅人以較低的價格申報營業(yè)稅、少繳營業(yè)稅提供了可能。營業(yè)稅額的計算公式：應(yīng)納稅額＝營業(yè)額×稅率

【具體案例】某歌舞廳二月份取得門票收入為50000元，出售飲料、煙、酒收入為100000元，收取獻花費為10000元，收取卡拉OK點歌費為150000元。

該月應(yīng)納營業(yè)稅為：(50000十100000十10000十150000)×20％＝62000(元)[籌劃分析]假設(shè)該歌廳將門票取消，改為全面提高內(nèi)部服務(wù)收費，這樣就使50000元門票消失在營業(yè)額之中，由此一項避稅10000元。

第四篇：案例分析 -- 營業(yè)稅稅收籌劃――代購代銷如何繳納營業(yè)稅

案例分析--營業(yè)稅稅收籌劃――代購代銷如何繳納營業(yè)稅

作者：佚名文章來源：中國稅收在線點擊數(shù)：365更新時間：2009-07-07

案例：

河北省石家莊市某建筑公司委托金屬材料公司購進鋼材，事先預(yù)付一筆周轉(zhuǎn)金130萬元，該金屬材料公司代購鋼材后按實際購進價格向建筑公司結(jié)算，并將銷貨方開具給委托方的增值稅專用發(fā)票轉(zhuǎn)交，共計支付價稅合計金額120萬元，另扣5％的手續(xù)費6萬元，并單獨開具發(fā)票收取。同時又有一家冶金企業(yè)委托該金屬材料公司出售1000噸有色金屬，單價由冶金企業(yè)決定，金屬材料公司每代銷一噸，收取手續(xù)費20萬元。若干天后，該金屬材料公司按指定單價3600元將貨物銷售完畢，將銷售額全部支付給冶金企業(yè)，按增值稅的有關(guān)規(guī)定計算的銷項稅額與進項稅額相等，該業(yè)務(wù)按規(guī)定收取手續(xù)費2萬元。

但金屬材料公司對這兩筆業(yè)務(wù)都沒有交納營業(yè)稅，稅務(wù)機關(guān)令其補繳營業(yè)稅共0.4萬元。分析：

本案例涉及代購代銷的征稅問題。代購代銷貨物本身經(jīng)營活動屬于購銷貨物，在某經(jīng)營過程中，貨物實現(xiàn)了有償轉(zhuǎn)讓應(yīng)屬增值稅的征收范圍。營業(yè)稅對代購代銷貨物的征稅，不是針對貨物有償轉(zhuǎn)讓這個過程的經(jīng)營業(yè)務(wù)，而是對代理者為委托方提供的代購或代銷貨物的勞務(wù)行為征稅。

所謂代購貨物，是指受托方按照協(xié)議或委托方的要求，從事商品的購買，并按發(fā)票購進價格與委托方結(jié)算（原票轉(zhuǎn)交）。如果受托方在代購貨物后以原價與委托方結(jié)算，到此為止，則只需就貨物銷售征收增值稅，而不征收營業(yè)稅。但受托方在這個過程中提供了勞務(wù)，就需要取得經(jīng)濟利益，受托方要按購進額收取一定的手續(xù)費。這也就是營業(yè)稅規(guī)定要征稅的范圍。所以，該金屬材料公司與建筑公司的代購業(yè)務(wù)應(yīng)繳納營業(yè)稅，應(yīng)納稅額為0.3萬元。

所謂代銷，是指受托方按委托方的要求銷售委托方的貨物，并收取手續(xù)費的經(jīng)營活動。僅就銷售貨物環(huán)節(jié)而言，它與代購一樣，也屬于增值稅的征收范圍。但受托方提供了勞務(wù)，就要取得一定的報酬，因而要收取一定的手續(xù)費。營業(yè)稅是對受托方提供代銷貨物的勞務(wù)所取得的手續(xù)費征稅。因此，該金屬材料公司與冶金企業(yè)的代銷業(yè)務(wù)也應(yīng)繳納營業(yè)稅，應(yīng)納稅額為0.1萬元。

點評：

《中華人發(fā)共和國營業(yè)稅暫行條例》中規(guī)定了服務(wù)業(yè)營業(yè)稅稅目，其中就包括代理業(yè)，所謂代理業(yè)就是指代委托人辦理受托事項的業(yè)務(wù)。確定是否屬于代理業(yè)務(wù)，有兩個基本條件，一是代委托人辦理，二是受托事項。代委托人辦理是指受托人與委托人之間確實存在代理關(guān)系，雙方訂有合同、協(xié)議等。受托事項是指委托人所委托的事宜屬于受托人的營業(yè)范圍，如委托進出口必須是委托具有進出口經(jīng)營權(quán)的企業(yè)，而不能委托一般的商業(yè)企業(yè)。因為，只有這樣，雙方的委托代理關(guān)系才能夠成立。營業(yè)稅中代理業(yè)征稅范圍包括了代購代銷貨物、代辦進出口、介紹服務(wù)和其他代理業(yè)務(wù)。

在金屬公司與建筑公司代購業(yè)務(wù)中，如果該金屬公司將增值稅專用發(fā)票不轉(zhuǎn)交給建筑公

司，而是先購進鋼材，增值稅專用發(fā)票自留，并按照原購進發(fā)票的原價，另用本公司的增值稅專用發(fā)票填開給建筑公司，同時再按原協(xié)議收取手續(xù)費。在這種情況下，金屬材料公司的所謂代購鋼材行為就變成了自營鋼材的行為，所收取的手續(xù)費屬于銷售貨物時所收取的價外費用，應(yīng)當(dāng)并入貨物的銷售額中，征收增值稅。

通過以上兩種代購處理方式的比較可知，凡同時具備以下條件的代購貨物行為，不論企業(yè)的財務(wù)和會計賬務(wù)如何處理。均應(yīng)征收營業(yè)稅：一，受托方不墊付資金；二，銷貨方將增值稅專用發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方；三，受托方按代購實際發(fā)生的銷售額的增值稅額與委托方結(jié)算貨款，并另收取手續(xù)費。

在上述金屬公司與冶金企業(yè)的業(yè)務(wù)中，如要該金屬公司將代銷物加價出售，仍與冶金企業(yè)按原價結(jié)算，以商品差價作為經(jīng)營報酬，則此差價構(gòu)成了代銷貨物的手續(xù)費，對此差價仍應(yīng)征收營業(yè)稅。或者該金屬公司將代銷貨物加價出售，仍與委托方原價結(jié)算，另外收取手續(xù)費，那么金屬公司收取的手續(xù)費收入包括兩部分，一是銷售貨物的差價；二是另外收取的手續(xù)費。同樣，對此收入仍應(yīng)征收營業(yè)稅。

由此可見，對于代銷行為只要同時具備以下條件：

一、代銷的貨物所有權(quán)屬于委托方；

二、受托方按委托方規(guī)定的條件（如價格等）出售；

三、貨物的銷售收入為委托方所有，受托方只收取手續(xù)費，不論其如何結(jié)算，也不論是否作為銷售貨物的價格或價補收費征了增值稅，它仍屬于營業(yè)稅的征收范圍。

第五篇：稅收籌劃案例

納稅籌劃案例

1代購貨物免稅,小規(guī)模納稅人受益

代購貨物是指符合下列條件的經(jīng)營行為：受托方不墊付資金，銷貨方將增值稅專用發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方；受托方按代購實際發(fā)生的銷售額和增值稅額與委托方結(jié)算貨款，并另收取手續(xù)費。國家稅務(wù)總局規(guī)定，“代購貨物免征增值稅。”這一規(guī)定為小規(guī)模納稅人提供了籌劃空間，小規(guī)模納稅人據(jù)此籌劃，可降低稅負(fù)，擴大銷售。

如：A公司欲向B公司購進一批貨物，A公司購進貨物價款合計90萬元（適用增值稅率17%），B公司銷售貨物價款合計110萬元，A公司是小規(guī)模納稅人，B公司是一般納稅人，適用增值稅率17%，雙方繳納的城建稅、教育費附加均為7%和3%，本文中除注明外，貨物價款均為不含稅價。

A公司設(shè)計兩種方案：方案一：購進后銷售，含稅售價為104萬元。A公司應(yīng)納增值稅：104÷（1+4%）×4%=4（萬元），城建稅、教育費附加0.4萬元，稅負(fù)總額4.4萬元，稅前收益104÷（1+4%）－90×（1+17%）－0.4=－5.7（萬元）；B公司應(yīng)納增值稅110×17%－4=14.7（萬元），城建稅、教育費附加1.47萬元，總額16.17萬元，稅前收益：110－104÷（1+4%）－1.47=8.53（萬元）。

方案二：代購貨物，B公司支付手續(xù)費10萬元。A公司應(yīng)納營業(yè)稅10×5%=0.5（萬元），城建稅、教育費附加0.05萬元，稅負(fù)總額0.55萬元，稅前收益10－0.55=9.45（萬元）；B公司應(yīng)納增值稅110×17%－90×17%=3.4（萬元），城建稅、教育費附加0.34萬元，稅負(fù)總額3.74萬元，稅前收益110－90－10－0.34=9.66（萬元）。

從A公司的籌劃方案看，采用方案二時，A、B公司稅負(fù)總額較方案一降低，A公司可實現(xiàn)盈利，B公司稅前收益較方案一增加，因此方案二是比較理想的方案。但是B公司能否同意方案二呢？

企業(yè)的經(jīng)濟行為應(yīng)充分考慮對方的經(jīng)濟利益，在本例中，A公司設(shè)計的方案應(yīng)充分考慮B公司的利益，即不能使B公司比從一般納稅人企業(yè)購進貨物減少收益。

下面分析假如B公司從一般納稅人企業(yè)購進貨物的情況。

如：B公司從C公司購進一批貨物，C公司購進貨物價款90萬元，B公司銷售110萬元，C公司、B公司均是一般納稅人，適用的增值稅率均為17%，雙方繳納的城建稅、教育費附加均為7%和3%.B公司有兩種購進方案：方案甲：直接購進，購進貨物價款100萬元。C公司應(yīng)納增值稅100×17%－90×17%=1.7（萬元），城建稅、教育費附加0.17萬元，稅負(fù)總額1.87萬元，稅前收益100－90－0.17=9.83（萬元）；B公司應(yīng)納增值稅110×17%－100×17%=1.7（萬元），城建稅、教育費附加0.17萬元，稅負(fù)總額1.87萬元，稅前收益110－100－0.17=9.83（萬元）。

方案乙：委托C公司代購貨物，B公司支付手續(xù)費10萬元。C公司應(yīng)納營業(yè)稅10×5%=0.5（萬元），城建稅、教育費附加0.05萬元，稅負(fù)總額0.55萬元，稅前收益10－0.55=9.45（萬元）；B公司應(yīng)納增值稅110×17%－90×17%=3.4（萬元），城建稅、教育費附加0.34萬元，稅負(fù)總額3.74萬元，稅前收益110－90－10－0.34=9.66（萬元）。

可以看出，B公司采用方案甲時，較采用方案乙稅負(fù)總額降低、稅前收益增加，C公司采用方案乙較采用方案甲稅負(fù)總額雖有所降低，但即使與B公司協(xié)商，仍不足以彌補B公司的損失。因此，方案甲是比較理想的方案。

可見，A公司要想與B公司達成代購協(xié)議，A公司應(yīng)在手續(xù)費上讓利B公司，以彌補B公司較采用方案甲多負(fù)擔(dān)的增值稅1.7萬元，A公司收取的手續(xù)費至多應(yīng)為10－1.7÷（1－33%）=7.46（萬元）。

這時方案二變?yōu)椋捍徹浳铮碇Ц妒掷m(xù)費7.46萬元。A公司應(yīng)納營業(yè)稅7.46×5%=0.37（萬元），城建稅、教育費附加0.04萬元，稅負(fù)總額0.41萬元，稅前收益7.46－0.41=7.05（萬元）；B公司應(yīng)納增值稅110×17%－90×17%=3.4（萬元），城建稅、教育費附加0.34萬元，稅負(fù)總額3.74萬元，稅前收益110－90－7.46－0.34=12.2（萬元）。

由此看出，小規(guī)模納稅人代購方案的制訂，要關(guān)注購銷雙方的利益。只有這樣，才能使稅收籌劃順利實施，為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，促進企業(yè)發(fā)展。

2企業(yè)分立中增值稅的稅收籌劃及案例分析

我國《增值稅暫行條例》中規(guī)定增值稅的免稅項目包括：

（1）農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)的屬于稅法規(guī)定范圍的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品；

（2）避孕藥品和用具；

（3）古舊圖書；

（4）直接用于科學(xué)研究、科學(xué)試驗和教學(xué)的進口儀器、設(shè)備；

（5）外國政府、國際組織無償援助的進口物資和設(shè)備；

（6）對符合國家產(chǎn)業(yè)政策要求的國內(nèi)投資項目，在投資總額內(nèi)進口的自用設(shè)備（特殊規(guī)定不予免稅的少數(shù)商品除外）；

（7）由殘疾人組織直接進口供殘疾人專用的物品；

（8）個人（不包括個體經(jīng)營者）銷售自己使用過的除游船、摩托車、汽車以外的貨物。

這也就是說，增值稅納稅人除經(jīng)營免稅產(chǎn)品外，還可能兼營非免稅項目的產(chǎn)品。如果企業(yè)將生產(chǎn)免稅與非免稅的項目分立開來，那么就可以降低總體稅負(fù)，否則，免稅項目與非免稅項目要合起來按非免稅項目的稅率征稅，不得抵扣的進項稅額計算公式為：

不得抵扣的增值稅進項稅額=（當(dāng)月免稅項目銷售額+非應(yīng)稅項目營業(yè)額）÷（當(dāng)月全部銷售額+營業(yè)額）×當(dāng)月全部增值稅進項稅額

案例

某制藥廠主要生產(chǎn)抗菌類藥物，也生產(chǎn)避孕藥品，2000年該廠抗菌類藥物的銷售收入為400萬元，避孕藥品銷售收入為100萬元。全年購進貨物的增值稅進項稅額為40萬元。該廠是否應(yīng)把避孕藥品車間分離出來，單獨設(shè)立一個制藥廠？

為了更清楚地說明題意，現(xiàn)將案例中組合資料列示下表：

類別品名銷售收入（萬元）

可抵扣比例不可抵扣比例進項稅額（萬元）

免稅產(chǎn)品避孕藥品100—20%—

非免稅產(chǎn)品抗菌類藥物400 80%—

合計

500 80% 20% 40

分析

（1）合并經(jīng)營時

可以抵扣的進項稅額=40﹣40×（100÷500）=32（萬元）

（2）另設(shè)一個制藥廠

①如果避孕藥品的增值稅進項稅額為5萬元，則該制藥廠可抵扣的增值稅進項稅額為35%萬元（40﹣5），大于合并經(jīng)營時可抵扣的32萬元，可多抵扣3萬元。此時另設(shè)一個制藥廠有利。

②如果避孕藥品的增值稅進項稅額為10萬元，則該制藥廠可抵扣的增值稅進項稅額為30萬元（40﹣10），小于合并經(jīng)營時可抵扣的32萬元，則采用合并經(jīng)營較為有利。

由此，可以假設(shè)免稅產(chǎn)品的進項稅額為X，可以計算出平衡為：

40﹣X=32解得，X=8（萬元）

即當(dāng)避孕藥品的進項稅額為8萬元時，分立經(jīng)營與合并經(jīng)營在納稅上并無區(qū)別。

此時，免稅產(chǎn)品的增值稅進項稅額的比例為：8÷40×100%=20%

免稅產(chǎn)品銷售收入占全部銷售收入的比例為：10÷50×100%=20%

因此，當(dāng)免稅產(chǎn)品的增值稅進項稅額占全部產(chǎn)品增值稅進項稅額的比例與免稅產(chǎn)品銷售收入占全部產(chǎn)品銷售收入比例相等時，分立經(jīng)營與合并經(jīng)營在稅收上無差別。

根據(jù)上面的計算過程，可以推出平衡點的計算公式如下：

全部進項稅額×[（1﹣免稅產(chǎn)品進項稅額÷全部進項稅額）×100%]

即：免稅產(chǎn)品進項稅額÷全部進項稅額=免稅產(chǎn)品銷售額÷全部銷售額

因此，當(dāng)免稅產(chǎn)品進項稅額÷全部進項稅額＞免稅產(chǎn)品銷售額÷全部銷售額時，采用合并經(jīng)營較為有利；

當(dāng)免稅產(chǎn)品進項稅額÷全部進項稅額＜免稅產(chǎn)品銷售額÷全部銷售額時，采用分立經(jīng)營較為有利.3企業(yè)發(fā)生資產(chǎn)減值時的稅收籌劃實例

資產(chǎn)發(fā)生減值，意味著企業(yè)發(fā)生了潛在虧損。企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，對減值資產(chǎn)合理提取減值準(zhǔn)備，因此，資產(chǎn)減值會減少本年利潤。稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅稅前允許扣除的項目，原則上必須遵循據(jù)實扣除原則，企業(yè)根據(jù)財務(wù)會計制度等規(guī)定提取的任何形式的準(zhǔn)備金不得在企業(yè)所得稅前扣除?？梢?，提取減值準(zhǔn)備不能減少企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額。筆者認(rèn)為，在一定條件下，企業(yè)可以采取一些合法的手段，將資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)化為應(yīng)納稅所得額的減少，從而減少本期應(yīng)繳企業(yè)所得稅。

處置出售

例一：A公司2003年實現(xiàn)利潤750萬元。該公司一套生產(chǎn)設(shè)備帳面原值500萬元，已提折舊150萬元，因技術(shù)進步等原因，公司對該設(shè)備已累計提取減值準(zhǔn)備200萬元，其中2003年增提50萬元。假設(shè)無其他納稅調(diào)整項目。

根據(jù)稅法規(guī)定，本年增提的減值準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，該公司2003應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：

（750＋50）×33％＝264（萬元）

籌劃方案：在2003年12月底前，A公司可以將發(fā)生減值的設(shè)備按市價出售給有關(guān)聯(lián)關(guān)系的B公司。如果設(shè)備尚需使用，可以采取回租或者回購的方法繼續(xù)使用。A公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

借：固定資產(chǎn)清理 150萬元

累計折舊 150萬元

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 200萬元

貸：固定資產(chǎn) 500萬元

借：應(yīng)收賬款 150萬元

貸：固定資產(chǎn)清理 150萬元

從以上賬務(wù)處理可以看出：出售設(shè)備未影響利潤，但減提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200萬元。國稅發(fā)[2003]45號文件規(guī)定，企業(yè)已提取減值、跌價或壞賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)，如果申報納稅時已調(diào)增應(yīng)納稅所得，因價值恢復(fù)或轉(zhuǎn)讓處置有關(guān)資產(chǎn)而沖銷的準(zhǔn)備應(yīng)允許企業(yè)做相反的納稅調(diào)整。出售減值資產(chǎn)后應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為：

（750＋50－200）×33％＝198（萬元）

可見，2003可少繳企業(yè)所得稅66萬元。

債務(wù)重組

例二：C公司2003實現(xiàn)利潤500萬元，假設(shè)無納稅調(diào)整項目。該公司2001年10月賒銷給D公司一批產(chǎn)品，應(yīng)收貨款70萬元，因D公司財務(wù)狀況惡化，預(yù)計貨款難以全部收回。

因為應(yīng)收賬款逾期未超過3年，而且D公司未發(fā)生破產(chǎn)、撤銷等稅法規(guī)定的情形，因此該應(yīng)收賬款尚不能確認(rèn)為壞賬損失而在稅前扣除。C公司2003應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：

500×33％＝165（萬元）

籌劃方案：在2003年12月底前，C公司可以與D公司進行債務(wù)重組。假設(shè)C公司同意D公司在2004年底前以50萬元償還貨款，C公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

借：營業(yè)外支出 20萬元

貸：應(yīng)收賬款 20萬元

國家稅務(wù)總局2003年6號令規(guī)定，債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對債務(wù)人的讓步，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得。按籌劃方案實施后，C公司2003應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：

（500－20）×33％＝158.4（萬元）

可見，2003年C公司可少繳企業(yè)所得稅6.6萬元。

視同銷售

例三：E公司2003實現(xiàn)利潤400萬元，假設(shè)無納稅調(diào)整項目。企業(yè)的一項專利權(quán)賬面價值400萬元，因?qū)＠麢?quán)逐步被其他技術(shù)取代，其公允價值（市價）降為100萬元，E公司尚未提取無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

E公司2003應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：400×33％＝132（萬元）

籌劃方案：在2003年12月底前，E公司可以將該專利權(quán)投資于有關(guān)聯(lián)關(guān)系的F公司，E公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理（成本法）：

借：長期股權(quán)投資 400萬元

貸：無形資產(chǎn)

400萬元

國稅發(fā)[2000]118號文件規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。因此，E公司應(yīng)當(dāng)按無形資產(chǎn)的公允價值確認(rèn)視同銷售收入100萬元，視同銷售成本400萬元，即應(yīng)當(dāng)調(diào)減2003應(yīng)納稅所得額300萬元。E公司對外投資后應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為：

（400－300）×33％＝33（萬元）

可見，2003年可少繳納企業(yè)所得稅99萬元。

需要注意的是，如果企業(yè)以后都屬于贏利，以上企業(yè)所得稅納稅差異都屬于時間性差異，即在以后會多繳企業(yè)所得稅。但實施以上方案至少推遲了企業(yè)所得稅的納稅時間，讓企業(yè)贏得了資金的時間價值。

4盯?。保埃ミ@個臨界點做文章

2003年11月，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合頒布了《關(guān)于擴大企業(yè)技術(shù)開發(fā)費加計扣除政策適用范圍的通知》（財稅[2003]244號），規(guī)定了從2003年1月1日起，各種所有制的工業(yè)企業(yè)均能享受技術(shù)開發(fā)費加計扣除的優(yōu)惠政策。2004年5月，國務(wù)院發(fā)布了《關(guān)于第三批取消和調(diào)整行政審批項目的決定》（國發(fā)[2004]16號），取消了稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)技術(shù)開發(fā)費加計扣除的審批。這些政策的出臺無疑增加了企業(yè)稅收的籌劃余地，可使納稅人在增加科技投入，提高經(jīng)濟效益的同時，有效地減少稅收支出。

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進企業(yè)技術(shù)進步有關(guān)財務(wù)稅收問題的通知》（財工字[1996]041號，以下簡稱《通知》）第一條規(guī)定：研究設(shè)備計提的折舊屬于企業(yè)開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的費用（統(tǒng)稱為“技術(shù)開發(fā)費”）；工業(yè)企業(yè)的技術(shù)開發(fā)費用年增長幅度在10％以上的，可再按實際發(fā)生額的50％抵扣當(dāng)?shù)膽?yīng)納稅所得額?！锻ㄖ返谒臈l還規(guī)定：為推進企業(yè)機器設(shè)備的更新，對一些在國民經(jīng)濟中具有重要地位、技術(shù)進步快的納稅人，其機器設(shè)備可以采用加速折舊方法?？梢?，對研究設(shè)備采取不同的折舊方法，直接關(guān)系到不同技術(shù)開發(fā)費用金額的大小，從而將影響到企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。下面舉例分析。

甲企業(yè)適用33％的所得稅稅率，2000年12月為開發(fā)新技術(shù)、研制新產(chǎn)品購入一套價值150萬元、使用期限為5年的機器設(shè)備。企業(yè)采取年數(shù)總和法計提折舊（為簡化分析，未考慮該項設(shè)備的凈殘值）。2001年，企業(yè)實際發(fā)生技術(shù)開發(fā)費200萬元，加上折舊額后的費用總額為200＋150×5÷15＝250萬元。2002年，企業(yè)實際發(fā)生了開發(fā)費用225萬元，則本費用總額為225＋150×4÷15＝265萬元，年增長率為（265－250）÷250×100％＝6％，可以據(jù)實列支。那么，企業(yè)兩年的開發(fā)費用總額為515萬元，累計可抵減所得稅支出169.95萬元。

可以計算出，當(dāng)企業(yè)2002的技術(shù)開發(fā)費用增至250×（1＋10％）＝275萬元時，技術(shù)開發(fā)費就被允許在稅前加計扣除。那么，擴大科技費用投入是企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的唯一途徑嗎？下面進行分析。

假定甲企業(yè)按直線法計提折舊，則年均折舊額為30萬元，2001的技術(shù)開發(fā)費用總額為200＋30＝230萬元。經(jīng)測算，第二的數(shù)額達到230×（1＋10％）＝253萬元時就可以加計扣除。事實上，企業(yè)2002的技術(shù)開發(fā)費用總額為225＋30＝255萬元，增長率為10.87％。因此，按規(guī)定允許再按實際發(fā)生額的50％抵扣當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額，則兩年的技術(shù)開發(fā)費用總額為485萬元，累計可減少所得稅支出（485＋255×50％）×33％＝202.125萬元。

經(jīng)過分析可知，企業(yè)根本無須加大科技投入，只需改變折舊方法，就可以享受到加計扣除稅收優(yōu)惠，從而節(jié)約稅款32.175萬元。由于加速折舊下前期少繳納的稅款將在后期轉(zhuǎn)回，企業(yè)實際上能夠節(jié)約稅收支出32.175＋（515－485）×33％＝42.075萬元（也就是255×50％×33％＝42.075萬元）。所以，選擇直線法計提折舊是非常有利的。

以上推斷是否絕對呢？應(yīng)該結(jié)合企業(yè)2002發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費來分析。假設(shè)該發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費數(shù)額（不含折舊額）為X，就可以得出以下結(jié)論：

當(dāng)X小于223萬元（253－30）時，無論哪種折舊方法都無法使增長率達到10％，而采用年數(shù)總和法可將部分應(yīng)稅所得延遲到后期納稅，更為劃算。

當(dāng)X位于223萬元～235萬元（不含本數(shù)）之間，年數(shù)總和法下的開發(fā)費年增長率低于10％，而直線法下的增長率超過10％。因此，選擇后者可少納稅款（X＋30）×50％×33％＝16.5％X＋4.95萬元。

當(dāng)X大于等于235萬元時，兩種折舊方法下的年增長率都能超過10％，但選擇年數(shù)總和法可使本多提的折舊額作為計算加計扣除時的基數(shù)，從而少納稅款10×50％×33％＝1.65萬元。

如果企業(yè)購入的資產(chǎn)單價低于10萬元，則有另外的籌劃思路。根據(jù)《通知》規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、研制新產(chǎn)品所購置的試制用關(guān)鍵設(shè)備、測試儀器，單臺價值在10萬元以下的，可一次或分次攤?cè)牍芾碣M用，其中達到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)單獨管理，不再提取折舊。

假設(shè)上述所有條件不變，甲企業(yè)當(dāng)時購入的是3臺單價為8萬元的測試儀器，并獲準(zhǔn)在稅前一次性扣除。企業(yè)2001的技術(shù)開發(fā)費用總額為200＋3×8＝224萬元，2002為225萬元，小于224×（1＋10％）＝246.4萬元，顯然該企業(yè)無法享受稅收優(yōu)惠。如果企業(yè)將其分兩年攤銷，則2001的技術(shù)開發(fā)費用總額為200＋3×8÷2＝212萬元，2002為225＋12＝237萬元，增長率為11.79％，允許加計扣除。那么，分兩年攤銷固定資產(chǎn)可使企業(yè)少納所得稅237×50％×33％＝39.105萬元。

同樣，我們假定企業(yè)2002年的技術(shù)開發(fā)費用（不含儀器攤銷額）為X，就可以得出以下結(jié)論：

當(dāng)X小于221.2萬元時，無論是否延長攤銷期限都無法使增長率達到10％，企業(yè)只能據(jù)實列支技術(shù)開發(fā)費。此時，應(yīng)選擇將設(shè)備一次性攤?cè)牍芾碣M用的方法。

當(dāng)X位于221.2～246.4萬元（不含本數(shù)）之間時，分期攤銷不僅使增長率超過了10％，還將遞延的攤銷費12萬元作為計算加計扣除的基數(shù)，從而少納稅款（X＋12）×50％×33％＝16.5％X＋1.98萬元。

當(dāng)X大于等于246.4萬元時，兩種攤銷方法下的增長率都能超過10％，但是，分期攤銷可以多沖減應(yīng)納稅所得額12萬元，導(dǎo)致少納稅款12×50％×33％＝1.98萬元。

需要說明的是，以上分析只是圍繞著兩個展開的。在實際操作中，企業(yè)可能會在一定年限內(nèi)持續(xù)加大科技投入。此時，納稅人可以參照上述思路早做規(guī)劃，以充分獲取稅收利益

5巧選記賬匯率 減少所得稅額

匯率總是在不斷地變化，這就導(dǎo)致同一外幣數(shù)額在不同時點會對應(yīng)不同的記賬本位幣數(shù)額，兩者間相互折算時就會形成匯兌損益。企業(yè)日常外幣業(yè)務(wù)所發(fā)生的匯兌損益原則上都是直接計入當(dāng)期損益，其所得稅籌劃的關(guān)鍵是通過選取適當(dāng)?shù)挠涃~匯率，使得核算出的凈匯兌損失最大化或凈匯兌收益最小化，從而盡量使企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額最小化。

記賬匯率是指企業(yè)在外幣業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)日記賬時，將外幣金額折算為記賬本位幣金額時所采用的匯率。按照會計制度規(guī)定，企業(yè)可以選取外幣業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)日的市場匯率作為記賬匯率，也可以選取外幣業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)期期初的市場匯率作為記賬匯率，一般是當(dāng)月1日的市場匯率。在月份（或季度、）終了時，將各外幣賬戶的期末余額按期末時市場匯率將其折算為記賬本位幣金額，其與相對應(yīng)的記賬本位幣賬戶期末余額之間差額，確認(rèn)為匯兌損益。這就給我們留下了很大的稅收籌劃空間，下面舉例說明外幣兌換業(yè)務(wù)的稅收籌劃方法。

例1：某企業(yè)用人民幣為記賬本位幣，有美元外幣賬戶。企業(yè)用5萬美元到銀行兌換為人民幣。銀行當(dāng)日美元買入價為1美元＝8.25元人民幣，當(dāng)月1日市場匯率為1美元＝8.20元人民幣，當(dāng)日市場匯率為1美元＝8.35元人民幣。

若該企業(yè)選取當(dāng)日市場匯率為記賬匯率，則有匯兌損失50000×（8.35－8.25）＝5000元；若該企業(yè)選取當(dāng)月1日匯率為記賬匯率，則有匯兌收益50000×（8.25－8.2）＝2500元。所以在匯率上升時，此筆業(yè)務(wù)選取當(dāng)日匯率為記賬匯率較為有利，而匯率下降時則選取當(dāng)月1日匯率較為有利。

例2：某企業(yè)用人民幣為記賬本位幣，有美元外幣賬戶。企業(yè)用人民幣到銀行兌換5萬美元。銀行當(dāng)日美元賣出價為1美元＝8.45元人民幣，當(dāng)月1日市場匯率為1美元＝8.20元人民幣，當(dāng)日市場匯率為1美元＝8.35元人民幣。

企業(yè)若選取當(dāng)日匯率為記賬匯率，則有匯兌損失50000×（8.45－8.35）＝5000元；若選取當(dāng)月1日匯率為記賬匯率，則有匯兌損失50000×（8.45－8.2）12500萬元。所以這筆業(yè)務(wù)在匯率上升時，選取當(dāng)月1日匯率為記賬匯率有利；而在匯率下降時，則選取當(dāng)日匯率較為有利

6.關(guān)聯(lián)企業(yè)借款利息扣除的籌劃

在企業(yè)經(jīng)營過程中，關(guān)聯(lián)交易經(jīng)常發(fā)生。

有時候，企業(yè)為了融資方便，就會選擇關(guān)聯(lián)方借款或貸款。由于關(guān)聯(lián)交易的特殊性，稅法對關(guān)聯(lián)方借款有專門的規(guī)定。《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定，納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊資本50％的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。

這一規(guī)定能不能為企業(yè)提供稅收籌劃空間呢？

全資母子公司例一：A公司（母公司）和B公司（全資子公司）是關(guān)聯(lián)公司，B公司于2003年3月1日向A公司借款300萬元，雙方協(xié)議規(guī)定，借款期限半年，年利率10％。2003年8月31日，B公司到期一次性還本付息315萬元。B公司實收資本總額500萬元。同期同類銀行貸款利率7％，金融保險業(yè)營業(yè)稅稅率8％，A、B兩企業(yè)適用的企業(yè)所得稅率均為33％。

B公司2003年“財務(wù)費用”賬戶列支付給A公司利息15萬元，根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》的規(guī)定，允許稅前扣除的利息為：500×50％×7％／2＝8.75（萬元），在調(diào)整會計利潤計算繳納企業(yè)所得稅時應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額6.25萬元（15－8.75）。雖然從整個企業(yè)利益集團來說，A、B公司之間發(fā)生借款業(yè)務(wù)由于是內(nèi)部交易，公司既無收益又無損失，但是，A、B公司又是獨立的企業(yè)法人，稅法對關(guān)聯(lián)交易的特別規(guī)定，使得B企業(yè)為此多支付了企業(yè)所得稅款2.06萬元（6.25×33％）。同時，A公司收取的15萬元利息還要按照“金融保險業(yè)”的稅率規(guī)定交納8％的營業(yè)稅和相應(yīng)的城市維護建設(shè)稅和教育費附加。

假定A公司適用的城市維護建設(shè)稅率7％，教育費附加征收率3％，A公司的利息收入應(yīng)交納稅款＝15×8％×（1＋7％＋3％）＝1.32（萬元）

A公司多交納稅款＝1.32×（1－33％）＝0.88（萬元）

這樣，對于集團企業(yè)來說，因為該筆關(guān)聯(lián)交易共計多交稅款＝2.06＋0.88＝2.94（萬元）

那么，我們可不可以對A、B公司的關(guān)聯(lián)交易略加改變，以達到節(jié)省稅款的目的呢？答案是肯定的。

方案一：變B公司借款為B公司取得預(yù)付貨款。

如果在B公司需要借款時，A公司以預(yù)付B公司賬款的形式支付給B公司300萬元“預(yù)付賬款”，這樣，B公司等于是獲得了一筆“無息”貸款，從而解除了稅法對于關(guān)聯(lián)借款費用利息扣稅的限制。

不過，這種方案僅適用于A、B公司存在購銷關(guān)系的前提下，比如A公司經(jīng)常從B公司采購進貨，或者B公司生產(chǎn)的產(chǎn)品正好是A公司的原材料等情況。

方案二：變A公司貸款為A公司賒銷銷售如果A、B公司常年存在購銷關(guān)系，比如A公司生產(chǎn)的產(chǎn)品正好是B公司的原材料，這種情況下，A公司可以以賒銷銷售的方式向B公司銷售產(chǎn)品，B公司需要支付的應(yīng)付款項由A公司作為“應(yīng)收賬款”掛賬，這樣，B公司同樣是等于獲得了一筆“無息”貸款。

采取這種方案，在具體情況下，需要資金的一方最好能在需要資金前一段時間，例如需要資金前1個月就向資金提供一方提出需要資金數(shù)，這樣雙方才好按照雙方的購銷業(yè)務(wù)金額提前做好籌劃，比如在需要資金前就開始賒銷，以免出現(xiàn)到用資的這一時間點正好是購銷業(yè)務(wù)的空白期，沒法采用這種方法的情況。

這兩種方案均屬于商業(yè)信用籌資，對于這種籌資方式，只要關(guān)聯(lián)企業(yè)雙方是按照正常市場售價銷售產(chǎn)品，對“應(yīng)收賬款”和“預(yù)付賬款”是否支付利息，完全由購銷雙方自行決定，稅法對此并無強制性規(guī)定。由于B公司系A(chǔ)公司的全資子公司，因此，A公司收不收取B公司的利息，對于投資者來說是沒有影響的。

其他關(guān)聯(lián)企業(yè)可是，如果兩個公司不是全資母子公司的關(guān)系，情況又會怎樣呢？

如果兩關(guān)聯(lián)公司間不存在全資母子公司的關(guān)系，就會涉及到其他投資者的利益。

在這種時候，想用上述兩種方案時就要多做權(quán)衡，謹(jǐn)慎選用。如果仍選用上述兩種方案之一，資金供給方很可能不會愿意提供這種“免費”貸款，它很可能會提高售價或要求資金需求方降低售價以平衡本方利益，而資金需求方就要根據(jù)不同的情況計算對凈利潤的影響，判斷哪種方式對自己更為有利，然后作出正確的決策。

例二：B公司在2003年3月1日需要籌資300萬元，期限為半年。為了融資方便，B公司擬向其關(guān)聯(lián)企業(yè)A公司（占有B公司股份20％）進行籌資，B公司注冊資本500萬元。財務(wù)部經(jīng)過討論和與A公司協(xié)商，確定了兩種籌資方案：（1）向A公司借款。年利率為10％，期限為半年。

（2）由于B公司是A公司原材料的長期固定供應(yīng)商，可以考慮A公司以“預(yù)付賬款”的形式預(yù)付300萬元貨款給B公司，用于半年后的采購業(yè)務(wù)。B公司供應(yīng)給A公司的原材料市場售價為4萬元／噸，成本為3萬元／噸。由于預(yù)先墊付了資金，因此，A公司提出B公司必須免費贈送5噸的貨物。

假定同期同類銀行貸款利率7％，A、B兩企業(yè)適用的企業(yè)所得稅率均為33％。

對于方案一：會計上計算的財務(wù)費用＝300×10％／2＝15（萬元）

按稅法要求財務(wù)費用可抵稅款額＝（500×50％×7％／2）×33％＝2.89（萬元）

B公司采用方案一對當(dāng)期凈利潤的影響＝2.89－15＝－12.11（萬元）

對于方案二：B公司免費贈送1噸貨物成本＝3×5＝15（萬元）

B公司免費贈送的3噸貨物視同銷售，應(yīng)交納增值稅＝4×5×17％＝3.4（萬元）

B公司為此多增加的成本＝15＋3.4＝18.4（萬元）

多增加的成本可抵減所得稅款＝18.4×33％＝6.07（萬元）

B公司采用方案二對當(dāng)期凈利潤的影響額＝6.07－18.4＝－12.33（萬元）

因為12.33＞12.11，所以方案一比方案二更優(yōu)，B公司還是應(yīng)該采取向A公司借款的形式融資。

7利用金融中介貸款的稅收籌劃實例

金融中介貸款，又稱聯(lián)結(jié)貸款，指在母公司投資于國外子公司時，先將足夠的資金存入國際金融機構(gòu)，再由金融機構(gòu)向國外子公司貸款。在還本付息時，先由子公司將本息償還給中介機構(gòu)，再由中介機構(gòu)償還給母公司。這其實就是在公司內(nèi)部的直接貸款業(yè)務(wù)中插入了一個金融機構(gòu)。從銀行角度看，這筆貸款毫無風(fēng)險，因為母公司的存款可以為其進行100％的擔(dān)保，而且借款子公司支付給銀行的貸款利率一般要高于銀行支付給母公司的存款利率，銀行可以從中獲得收益。由于金融中介貸款風(fēng)險較小，銀行可以要求較低的報酬。

金融中介貸款是國際跨國公司之間在資金凍結(jié)條件下轉(zhuǎn)移資金的一種技巧。從一國政府角度看，當(dāng)外匯短缺而又無法有效地吸引外資時，必然要限制外匯流出。而從跨國企業(yè)的角度看，為了追求其資源的最佳配置，實現(xiàn)全球利益的最大化，必須充分調(diào)動和利用資金，盡量避免資金被凍結(jié)，所以更要想方設(shè)法在資金被凍結(jié)時還能有效的利用資金。對于資金凍結(jié)的風(fēng)險，跨國公司可以采用金融中介貸款等多種手段了消除其帶來的利益損失，增加公司的總體利益。金融中介貸款不但可以在資金凍結(jié)的條件下為公司轉(zhuǎn)移資金，而且還可以獲得節(jié)稅收益。

籌劃實例

假定深圳甲公司（適用企業(yè)所得稅稅率為15％）在石家莊設(shè)立一子公司乙公司（適用企業(yè)所得稅稅率為33％），注冊資本為人民幣1000萬元。乙公司由于擴展經(jīng)營業(yè)務(wù)的需要，向深圳甲公司借入人民幣1000萬元。

方案一：深圳甲公司直接將資金貸給乙公司使用，利率按金融機構(gòu)同類同期貸款利率8％計算。

由此，甲公司可獲得利息收入＝1000×8％＝80（萬元），此部分收入應(yīng)納企業(yè)所得稅＝80×15％＝12（萬元）

乙公司支付利息＝1000×8％＝80（萬元），但在所得稅前只能扣除1000×50％×8％＝40（萬元），從而此筆業(yè)務(wù)節(jié)省應(yīng)納企業(yè)所得稅＝40×33％＝13.2（萬元）

則該公司集團共需繳納企業(yè)所得稅為25.2（12＋13.2）萬元。

方案二：甲公司先將資金1000萬元存入中介銀行，利率為7％，中介銀行再將等額資金貸于乙公司，利率為8％。

由此，甲公司獲得利息收入＝1000×7％＝70（萬元），此部分收入應(yīng)納企業(yè)所得稅＝70×15％＝10.5（萬元）

乙公司支付利息1000×8％＝80（萬元），此時利息費用可以全額在所得稅前扣除，從而少納企業(yè)所得稅＝80×33％＝26.4（萬元）

則公司集團共需繳納企業(yè)所得稅10.5萬元。

可見，利用方案二可獲得更多的收益。

由于納稅人向關(guān)聯(lián)方借入的資金超過其注冊資本50％的，超過部分的利息支出不得在所得稅前扣除，所以方案一中乙公司所支付的利息80萬元不得全額在所得稅前扣除，只能扣除50％。其余部分只能在所得稅后列支，因此增加了企業(yè)的稅負(fù)。

籌劃思路

企業(yè)運用金融中介貸款進行稅收籌劃，可以避開國家對關(guān)聯(lián)方之間交易的限制，從中獲得以下幾個方面的稅收收益：

1.可以避開對關(guān)聯(lián)企業(yè)之間借款利息的限制。根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)［2000］84號）的規(guī)定：“納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊資本50％的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。”所以在母公司與子公司之間安排了一個中介機構(gòu)，使得母子公司之間的直接貸款，變?yōu)榱私鹑跈C構(gòu)貸款，從而避開了一國政府對關(guān)聯(lián)企業(yè)之間借款利息的限制，使得其借款公司的利息支出得以全額扣除，獲得利息扣除的節(jié)稅收益。

2.可以避開對非金融機構(gòu)貸款損失扣除的限制。根據(jù)《國家稅務(wù)總局〈關(guān)于企業(yè)財產(chǎn)損失稅前扣除問題的批復(fù)〉》（國稅函［2000］579）第一條規(guī)定：“除金融保險企業(yè)等國家規(guī)定允許從事信貸業(yè)務(wù)的企業(yè)外，其他企業(yè)之間借出的款項，由于債務(wù)人破產(chǎn)、關(guān)閉、死亡等原因無法收回或逾期無法收回的，一律不得作為財產(chǎn)損失在稅前進行扣除；其他企業(yè)委托金融保險企業(yè)等國家規(guī)定允許從事信貸業(yè)務(wù)的企業(yè)借出的款項，由于債務(wù)人破產(chǎn)、關(guān)閉、死亡等原因無法收回或逾期無法收回的，準(zhǔn)予作為財產(chǎn)損失在稅前進行扣除?！痹谑袌鼋?jīng)濟條件下，企業(yè)發(fā)生虧損甚至破產(chǎn)、倒閉的情況是客觀存在的，一旦借款子公司發(fā)生破產(chǎn)、關(guān)閉等情形，利用金融中介貸款，貸款母公司可以獲得財產(chǎn)損失稅前扣除的收益。

3.利用母子公司之間的稅率差獲得節(jié)稅收益。當(dāng)貸款母公司適用的稅率高于借款子公司的適用稅率時，母子公司之間可以利用稅率差，轉(zhuǎn)移利潤，從而獲得節(jié)稅收益

8企業(yè)添置設(shè)備的稅收籌劃實例

普利司通機器制造公司最近接到一筆大訂單，這筆訂單的生產(chǎn)期限為三年。生產(chǎn)這些產(chǎn)品除了使用本企業(yè)原有的設(shè)備外，還需要使用全自動高精確度的數(shù)控機床一臺，該機床設(shè)備價值200萬元。初步估計，該設(shè)備投入生產(chǎn)后，每年能給企業(yè)帶來利潤100萬元。從公司的角度講，應(yīng)該怎樣取得這臺設(shè)備，才能獲得最大的經(jīng)濟收益呢？

企業(yè)決策層有兩種意見。一種意見認(rèn)為：由于生產(chǎn)訂單是臨時性業(yè)務(wù)，專門為生產(chǎn)這批產(chǎn)品而購置一臺專用設(shè)備不劃算，應(yīng)該采取租賃的方式取得。另一種意見認(rèn)為：應(yīng)該購買一臺新設(shè)備，因為在這次生產(chǎn)過程中可以將該設(shè)備的成本全部攤銷，另外公司擁有技術(shù)含量高的生產(chǎn)設(shè)備對將來的生產(chǎn)更有利。此外，還有人提出資金來源等問題。

根據(jù)公司的要求，財務(wù)部從資金來源、租賃和購買三個環(huán)節(jié)，分別就兩種情況下的涉稅問題進行了具體的探討。

A.從資金來源的角度分析：

就公司的具體環(huán)境而言，公司可以利用自有資金和銀行借款來完成設(shè)備的添置任務(wù)。但是，從不同的渠道籌措資金，其最后的經(jīng)營效果是不同的：

其一，用企業(yè)的自有資金支付設(shè)備款。

其二，企業(yè)購買，用銀行貸款支付價款，銀行年利率為10％，每年計提利息，到期一次還本付息（所得稅稅率為33％），現(xiàn)對以上兩種操作方式進行計算和分析：

如果公司利用自有資金支付設(shè)備款，則企業(yè)取得的現(xiàn)金流入量的現(xiàn)值為：

1000000×P／A（3，10％）－2000000×（1＋10％×3）×P／F（3，10％）＝985000（元）

如果公司利用銀行借款支付設(shè)備款，企業(yè)取得的現(xiàn)金流入量凈現(xiàn)值為：

1000000×P／A（3，10％）＋（2000000×10％＋2000000／3）×33％×P／A（3，10％）－2000000×（1＋10％×3）×P／F（3，10％）＝1244873.4（元）

通過計算發(fā)現(xiàn)，利用企業(yè)自有資金支付設(shè)備款所取得的收入現(xiàn)值小于利用銀行借款支付方式，說明購買設(shè)備款的來源對企業(yè)的經(jīng)營收益有影響。用借款來購置設(shè)備款，支付給銀行的借款利息有抵稅作用，在其他條件相同的情況下，對企業(yè)納稅有利。

B.從租賃的角度分析：

在取得使用權(quán)的條件下，公司可以在租金的支付方式上進行籌劃，在現(xiàn)實經(jīng)濟活動中，承租人支付租金的方式很多，這里列舉兩個支付方案來作具體分析：

其一，與租賃公司商定，租期3年，每年支付現(xiàn)金500000元。

其二，與租賃公司商定，租期3年，預(yù)付300000元，第一年年末支付租金300000元，第二年年末支付租金400000元，第三年年末支付租金500000元。

下面我們對兩種支付方式條件下的企業(yè)效益進行計算和分析：

對于方案一，企業(yè)取得的現(xiàn)金流入量凈現(xiàn)值為（年金現(xiàn)值系數(shù)：P／A（3，10％）＝2.487）：

1000000×P／A（3，10％）－500000×P／A（3，10％）＋500000×33％×P／A（3，10％）＝1653855（元）

對于方案二，企業(yè)取得的現(xiàn)金流入量凈現(xiàn)值為（復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)：P／F（1，10％）＝0.909；P／F（2，10％）＝0.826；P／F（3，10％）＝0.751）：

1000000×P／A（3，10％）－300000－（300000－500000×33％）×P／F（1，10％）－（400000－500000×33％）×P／F（2，10％）－（500000－500000×33％）×P／F（3，10％）＝1618382（元）

通過計算發(fā)現(xiàn)，方案一比方案二的現(xiàn)值要大35473元（1653855－1618382），即公司在方案一條件下能夠取得較多的現(xiàn)金流入（或者說現(xiàn)金流入的現(xiàn)值較大），說明租金支付時間越晚，公司可以占用資金的時間越長，從而取得較大的貨幣時間價值。也就是說公司如果采用方案一租賃該設(shè)備可以獲得更多的稅后凈收益。

C.從取得所有權(quán)的角度分析：

企業(yè)購買該專用設(shè)備，在不考慮資金來源的情況下，對稅金有影響的主要是折舊方法的選擇。公司可以采用以下兩種處理方案：

其一，企業(yè)以自有資金一次性支付價款2000000元，使用年限為3年，假設(shè)不考慮殘值，按直線法計提折舊。

其二，企業(yè)以自有資金一次性支付價款2000000元，使用年限為3年，假設(shè)不考慮殘值，按年限總和法計提折舊。

現(xiàn)對有關(guān)操作方案作如下計算和分析：

對于方案一，企業(yè)取得的現(xiàn)金流入量凈現(xiàn)值為：

1000000×P／A（3，10％）－2000000＋2000000／3×33％×P／A（3，10％）＝1034140（元）

對于方案二，企業(yè)取得的現(xiàn)金流入量凈現(xiàn)值為：

1000000×P／A（3，10％）－2000000＋2000000×3／6×33％×P／F（1，10％）＋2000000×2／6×33％×P／F（2，10％）＋2000000×1／6×33％×P／F（3，10％）＝1051454（元）

通過計算發(fā)現(xiàn)，公司在方案一條件下所取得的現(xiàn)值小于方案二，說明設(shè)備的折舊方法對企業(yè)的經(jīng)營效益產(chǎn)生影響。在不考慮其他政策因素的前提下，采用加速折舊法，企業(yè)的納稅期限向后推延，企業(yè)取得了資金的時間價值。

籌劃點評

按照稅法規(guī)定，納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間所形成的負(fù)債利息支出可以在稅前扣除，享有所得稅利益。而相比之下，股息是不能作為費用列支的，只能在企業(yè)的稅后利潤中進行分配。一般說來，為獲取較低的融資成本和發(fā)揮利息費用抵稅效果，企業(yè)內(nèi)部集資和企業(yè)之間拆借資金方式籌資最好；金融機構(gòu)貸款次之；自我積累方法效果最差。因為通過企業(yè)內(nèi)部融資和企業(yè)之間拆借資金，這兩種融資行為涉及的人員和機構(gòu)較多，容易尋求到較低的融資成本和發(fā)揮利息費用抵稅效果。另外，企業(yè)應(yīng)縮短籌建期和資產(chǎn)購建期，盡可能加大籌資利息支出計入財務(wù)費用的份額，以便直接沖減當(dāng)期損益，實現(xiàn)稅收籌劃，從而達到節(jié)稅目的。

一般而言，企業(yè)息稅前的投資收益率（即支付利息和納稅前的收益率）是要高于債務(wù)利息率的，負(fù)債的增加可以提高權(quán)益資本的收益水平。但是，負(fù)債的過度增加也會導(dǎo)致負(fù)效應(yīng)的出現(xiàn)，因為債務(wù)利息是要定期支付的。如果負(fù)債的利息率高于息稅前的投資收益率，權(quán)益資本的收益會隨著債務(wù)的增加而呈現(xiàn)下降的趨勢。所以，在企業(yè)進行財務(wù)決策的時候，就需要認(rèn)真地考慮債務(wù)資本和股權(quán)資本之間的合理搭配，進行稅收和整體利益的比較，作出合理的選擇，以實現(xiàn)權(quán)益資本收益的高水平。

本案例主要涉及財務(wù)杠桿的操作原理以及“稅盾”對稅收的“屏蔽”作用。上述六個操作方案主要考慮了以下幾方面的因素：（1）租金的大小、確認(rèn)的時間以及付現(xiàn)的時間；（2）固定資產(chǎn)折舊方法及折舊額的大??；（3）購置資金的來源；（4）各種費用的抵稅作用、抵稅的時間等。

設(shè)備取得的稅收籌劃是通過有效地安排租賃的相關(guān)活動來實現(xiàn)節(jié)稅，減少或推遲企業(yè)納稅，增加企業(yè)的價值，在同樣的盈利水平下，提高租賃設(shè)備的運營水平和企業(yè)租賃的管理水平，并最終實現(xiàn)資金、成本和利潤的最優(yōu)效果。

9算準(zhǔn)兩類租賃收益的臨界點

我國現(xiàn)有的租賃公司主要從事經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)———租賃業(yè)”繳營業(yè)稅；如果涉及融資租賃業(yè)務(wù)，則要根據(jù)不同情況確定應(yīng)繳納的流轉(zhuǎn)稅稅種。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅函[2000]514號）規(guī)定：除經(jīng)批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的單位外，其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃的貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營業(yè)稅，不征收增值稅。所以，未經(jīng)批準(zhǔn)的企業(yè)在從事融資租賃業(yè)務(wù)時，可以根據(jù)是否轉(zhuǎn)讓所有權(quán)來制定方案，選擇綜合收益最大的方案。

比如，宏源公司為商品流通企業(yè)，兼營融資租賃業(yè)務(wù)（未經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)），按金星公司的要求購入一條生產(chǎn)線，價格為819萬元（含增值稅l19萬元），支付境內(nèi)運輸費和安裝調(diào)試費20萬元、國內(nèi)借款利息15萬元，有兩種方案可供選擇：方案一：雙方簽訂融資租賃合同，明確融資租賃價款為1200萬元，租賃期為8年，金星公司每年年初支付租金150萬元，合同期滿付清租金后，該生產(chǎn)線自動轉(zhuǎn)讓給金星公司，轉(zhuǎn)讓價款為10萬元（殘值）。

方案二：雙方簽訂經(jīng)營租賃合同，約定租期為8年，租金總額1020萬元，金星公司每年年初支付租金127.5萬元，租賃期滿，宏源公司收回設(shè)備。收回設(shè)備的可變現(xiàn)凈值為200萬元。

方案一

根據(jù)方案一，租賃期滿后，設(shè)備的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓，應(yīng)繳納增值稅，不繳營業(yè)稅，如果宏源公司為增值稅一般納稅人，那么該設(shè)備的進項稅額可以抵扣。

宏源公司應(yīng)納增值稅＝1210÷（1＋17％）×17％－119＝56.8l（萬元）

應(yīng)納城建稅及教育費附加＝56.8l×（7％＋3％）＝5.68（萬元）

征收增值稅的融資租賃業(yè)務(wù)實質(zhì)上只是一種購銷業(yè)務(wù)，應(yīng)按購銷合同征收萬分之三的印花稅。

應(yīng)納印花稅＝1200×3÷10000＝0.36（萬元）

宏源公司獲利＝1210÷（1＋173）－700－20－15－5.68－0.36＝293.15（萬元）

若宏源公司非增值稅一般納稅人（即小規(guī)模納稅人或非增值稅企業(yè)），則：應(yīng)納增值稅＝1210÷（1＋4％）×43＝46.54（萬元）

應(yīng)納城建稅及教育費附加＝46.54×（7％＋3％）＝4.65（萬元）

應(yīng)納印花稅＝1200×3÷10000＝0.36（萬元）

宏源公司獲利＝1210÷（1＋43）－819－20－15－4.65－0.36＝304.45（萬元）

方案二

根據(jù)方案二，宏源公司應(yīng)納營業(yè)稅，不繳增值稅。

應(yīng)納營業(yè)稅＝1020×5％＝51（萬元）

應(yīng)納城建稅及教育費附加＝51×（7％＋3％）＝5.1（萬元）

稅法規(guī)定，對銀行及其它金融組織從事融資租賃業(yè)務(wù)簽訂的融資租賃合同應(yīng)按借款合同征收印花稅，對其它企業(yè)的融資租賃業(yè)務(wù)不征印花稅。

所以，T公司獲利＝1020＋200－819－201－5－5l－5.1＝309.9（萬元）

通過比較可知，宏源公司選擇第二種方案（經(jīng)營租賃）可減輕稅負(fù)。

事實上，由于科技的進步，設(shè)備的無形損耗會大幅增加，使得收回設(shè)備的變現(xiàn)價值會遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于理論上的“剩余價值”，因此，企業(yè)應(yīng)通過計算在獲利相同情況下設(shè)備殘值的可變現(xiàn)凈值臨界點來確定租賃方式。

假定收回殘值的可變現(xiàn)凈值為x，當(dāng)宏源公司為增值稅一般納稅人時，令：1020＋x－819－15－20－5l－5.1＝293.15解得x＝183.25（萬元）

因此，當(dāng)收回殘值的可變現(xiàn)凈值超過183.25萬元時，宏源公司應(yīng)選擇方案二；反之，應(yīng)選擇方案一。用同樣的方法，可求得宏源公司為非增值稅一般納稅人時的x值為l94.55萬元，即當(dāng)收回殘值的可變現(xiàn)凈值超過194.55萬元時，選擇方案二更好，否則應(yīng)選擇方案一。

在實際操作中，企業(yè)應(yīng)事先準(zhǔn)備好兩套租賃方案分別與承租方洽談，按照對方的實際條件，結(jié)合預(yù)計可收回設(shè)備殘值的可變現(xiàn)凈值，計算稅負(fù)和綜合收益情況，從中選擇較好的方案。此外，由于經(jīng)營租賃租金是分期支付的，企業(yè)各期所得較為平均，而融資租賃收入是一次獲得的，企業(yè)前期承擔(dān)的所得稅負(fù)也較高。所以，采用出租方式（不轉(zhuǎn)讓設(shè)備所有權(quán)）還可以起到延遲納稅的作用

10聯(lián)營企業(yè)利潤分配的所得稅籌劃實例

金沙時裝集團公司（以下簡稱金沙公司）經(jīng)過多年的苦心經(jīng)營，取得了驕人的業(yè)績。公司董事會決定擴大經(jīng)營，出資1400萬元與美國某公司合資，在國家級高新技術(shù)開發(fā)區(qū)組建了金龍服飾實業(yè)公司（以下簡稱金龍公司）。美方公司出資72.29萬美元（按當(dāng)時的匯率計算折合人民幣600萬元），經(jīng)營期限為10年。金龍公司于2000建成投產(chǎn)，主要生產(chǎn)高檔西服，并于當(dāng)年獲利。金沙公司適用33％的企業(yè)所得稅稅率，金龍公司適用15％的企業(yè)所得稅稅率。金龍公司的外方資本比例超過25％，按規(guī)定可以享受“兩免三減半”的企業(yè)所得優(yōu)惠。

由于金龍公司的產(chǎn)品能夠適應(yīng)服裝的流行節(jié)拍，生產(chǎn)能力都能夠得以正常利用，公司的經(jīng)營業(yè)績比較平穩(wěn)，預(yù)計在經(jīng)營期以內(nèi)，每年的銷售收入都在12000萬元左右，會計利潤額和應(yīng)納稅所得額均為1000萬元。公司董事會研究決定：每年將當(dāng)年實現(xiàn)稅后凈利潤額的40％用于分配。該方案已經(jīng)實施了四年。

2004年4月，普利安達稅務(wù)師事務(wù)所的注冊稅務(wù)師在對金龍公司開業(yè)4年來的稅收核算情況進行診斷審計時發(fā)現(xiàn)，金龍公司在利潤分配上存在合法但不經(jīng)濟的問題。注冊稅務(wù)師王強云認(rèn)為該公司董事會在確定分配方案時應(yīng)進行稅收籌劃。

王強云指出：金龍公司是金沙公司的關(guān)聯(lián)公司，公司的具體運行應(yīng)該從企業(yè)集團整體利益的角度來考慮。金龍公司的稅后利潤分配操作的思路不同，企業(yè)集團的利益就會有差別。這里至少有兩個操作方案。下面我們作一個具體分析：

方案一：在經(jīng)營期限內(nèi)，金龍公司的稅后利潤都以40％的比例進行分配。

由于金龍公司前兩年處于稅收優(yōu)惠的免稅期內(nèi)，金沙公司在此期間分回的稅后利潤560萬元（1000×40％×70％×2），按規(guī)定無須補繳企業(yè)所得稅。而在后兩年，由于金龍公司適用的所得稅稅率為15％，金沙公司累計可分回利潤476萬元[1000×（1－15％）×40％×70％×2]，需補繳企業(yè)所得稅100.8萬元[476÷（1－15％）×（33％－15％）].在這4年里，金沙公司從金龍公司一共獲得了投資收益1036萬元，補繳所得稅后的實際收益為935.2萬元。

方案二：金龍公司在不同的稅收政策條件下實施不同的分配方案。

如果金龍公司改變股利分配政策，前兩年和后兩年分別將稅后凈利額的57％和20％用于分配，則金沙公司補繳企業(yè)所得稅的情況會發(fā)生變化。

金沙公司頭兩年累計可分回利潤798萬元（1000×57％×70％×2），按規(guī)定無須補繳企業(yè)所得稅；后兩年，累計可分回利潤238萬元[1000×（1－15％）×20％×70％×2]，應(yīng)補繳企業(yè)所得稅50.4萬元[238÷（1－15％）×（33％－15％）].那么，在這四年里，金沙公司合計取得投資收益額仍為1036萬元，補繳所得稅后的凈收入為985.6萬元。與前一分配方案相比，金沙公司多獲得了50.4萬元（985.6－935.2）的稅后凈收益。

金龍公司改變股利分配比例后，累計支付的股利額并沒有任何增加，但卻為金沙公司帶來了更多的稅后凈收益。這是因為金龍公司提高了免稅的股利分配比例，使得金沙公司將部分要補繳所得稅的投資收益額轉(zhuǎn)移到無須補稅的（其數(shù)額是476－238＝238萬元），從而減少了金沙公司的企業(yè)所得稅支出。

在投資方從被投資方累計分回的稅后利潤總額相等的前提下，被投資方企業(yè)增加免稅的股利分配比例和稅后凈利潤額都可以降低投資方所得稅負(fù)。

在實際操作中，情況往往比較復(fù)雜，比如金龍公司前兩年資金不夠充裕，支付過多的股利額會影響自身正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動，或者有更好的投資機會，這種籌劃方案是否可行呢？回答顯然是肯定的。按照現(xiàn)行規(guī)定，只要被投資企業(yè)事實上實現(xiàn)了分配，即被投資企業(yè)會計賬務(wù)上實際做利潤分配處理時，投資方企業(yè)就可確認(rèn)投資者所得的實現(xiàn)。所以，如果金龍公司資金周轉(zhuǎn)困難或有更好的投資機會時，并不一定要實際支付股利，通過形式上的分配，同樣也能夠幫助金沙公司獲得節(jié)稅利益。

點評：

許多企業(yè)在進行擴張經(jīng)營時往往到開發(fā)區(qū)、經(jīng)濟特區(qū)等地投資組建新企業(yè)，或參股其他企業(yè)經(jīng)營，這樣既能擴大經(jīng)營規(guī)模，又能享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。但是，投資企業(yè)分回利潤時面臨補稅的問題。國家稅務(wù)總局國稅發(fā)（1994）第029號通知規(guī)定，如果投資方企業(yè)的適用稅率高于聯(lián)營企業(yè)的適用稅率，為了計算簡便，投資方企業(yè)從聯(lián)營企業(yè)分回的利潤及股息、紅利可以不并入投資方企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，而按財政部、國家稅務(wù)總局財稅字（1994）第009號通知規(guī)定的公式計算補繳企業(yè)所得稅。如果聯(lián)營企業(yè)的適用稅率與投資方企業(yè)的適用稅率一致，但由于聯(lián)營企業(yè)享受稅收優(yōu)惠而實際執(zhí)行稅率低于投資方企業(yè)的，則投資方從聯(lián)營企業(yè)分回的利潤及股息、紅利不再補稅。

國家稅務(wù)總局國稅發(fā)[2000]118號文件規(guī)定，凡投資方企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的，除國家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其取得的投資所得應(yīng)按規(guī)定還原為稅前收益后，并入投資方企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，依法補繳企業(yè)所得稅。被投資企業(yè)可以利用這一規(guī)定，在股利分配時進行籌劃，合法地減少投資方的所得稅支出。

但在具體籌劃時，應(yīng)該注意的是：部分財務(wù)人員將低稅率企業(yè)享受減半征收企業(yè)所得稅時分回的利潤，不以投資方企業(yè)的適用稅率與被投資方企業(yè)適用稅率的差額計算繳納企業(yè)所得稅，這是錯誤的。根據(jù)稅收的饒讓原則，本例中金龍公司在減半征收企業(yè)所得稅期間，企業(yè)按7.5％申報納稅，但是金沙公司在還原利潤計算補稅時，應(yīng)該按15％的適用稅率具體計算補繳企業(yè)所得稅

11轉(zhuǎn)讓股權(quán)避免重復(fù)繳稅

按照企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)可以計提與資產(chǎn)有關(guān)的一些減值準(zhǔn)備，而這些準(zhǔn)備稅法上并不是全部都允許稅前扣除的，計稅時需要按稅務(wù)標(biāo)準(zhǔn)進行調(diào)整，這就造成了企業(yè)計提的部分準(zhǔn)備需要調(diào)增為應(yīng)稅所得額并計稅。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補充通知》（國稅函[2004]390號）規(guī)定，企業(yè)已提取減值、跌價或壞賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)，如果有關(guān)準(zhǔn)備在申報納稅時已調(diào)增應(yīng)納稅所得，轉(zhuǎn)讓處置有關(guān)資產(chǎn)而沖銷的相關(guān)準(zhǔn)備應(yīng)允許作相反的納稅調(diào)整。

因此，企業(yè)清算或轉(zhuǎn)讓子公司（或獨立核算的分公司）的全部股權(quán)時，被清算或被轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)按過去已沖銷并調(diào)增應(yīng)納稅所得的壞賬準(zhǔn)備等各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額，相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得，增加未分配利潤，轉(zhuǎn)讓人（或投資方）按享有的權(quán)益份額確認(rèn)為股息性質(zhì)的所得。

在投資企業(yè)清算或轉(zhuǎn)讓子公司（或獨立核算的分公司）的全部股權(quán)時，被清算或被轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)按過去已沖銷并調(diào)增應(yīng)納稅所得的壞賬準(zhǔn)備等各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額作相反的納稅調(diào)整，實質(zhì)上是被清算或被轉(zhuǎn)讓企業(yè)把尚未調(diào)整的時間性差異都調(diào)整回來，也就解決了以前已調(diào)增計稅的準(zhǔn)備還原成稅后利潤部分重復(fù)征稅的問題。

被清算或被轉(zhuǎn)讓企業(yè)的這部分稅后利潤在理論上是可以作為稅后利潤進行分配的，只不過企業(yè)因為在會計上不作為稅后利潤而沒有進行分配。從國稅函[2004]390號文的規(guī)定來看，把轉(zhuǎn)讓企業(yè)或投資企業(yè)應(yīng)享有的這部分權(quán)益也界定為從被清算或者被轉(zhuǎn)讓企業(yè)分配的股息性所得來處理，而不是作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得對待，避免了對投資企業(yè)的重復(fù)征稅。

舉例：A公司有下屬全資子公司B，B公司注冊股本為500萬元，至2003年底，注冊資本仍為500萬元，各項資產(chǎn)賬面價值1000萬元（其中計提不符合稅法規(guī)定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備100萬元），累積未分配利潤和盈余公積金200萬元，當(dāng)年實現(xiàn)利潤200萬元，資產(chǎn)與所有者權(quán)益均為900萬元。2004年1月1日，A公司欲轉(zhuǎn)讓B公司全部股權(quán)，轉(zhuǎn)讓價按資產(chǎn)評估價為1200萬元。

由于100萬元資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不符合稅法規(guī)定，稅務(wù)部門原來已經(jīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額并征稅，按照國稅函[2004]390號文規(guī)定，被轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)按過去已沖銷并調(diào)增應(yīng)納稅所得的壞賬準(zhǔn)備等各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額，相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得，增加未分配利潤，轉(zhuǎn)讓人（投資方）按享有的權(quán)益份額（全資為100％）確認(rèn)為股息性質(zhì)的所得。因此，2003年B公司可以在當(dāng)年實現(xiàn)利潤200萬元的基礎(chǔ)上調(diào)減應(yīng)納稅所得100萬元。2003年B公司應(yīng)納所得稅33萬元（100×33％），當(dāng)年新增加稅后利潤167萬元（200－33），累積未分配利潤和盈余公積為367萬元（200＋167）。

A公司轉(zhuǎn)讓全部股權(quán)收入1200萬元，其中投資成本500萬元，股息性質(zhì)的所得367萬元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得＝1200－500－367＝333萬元。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得333萬元并入A公司當(dāng)年應(yīng)納稅所得額征稅。同時，如果A、B兩公司所得稅稅率相同，則股息性質(zhì)的所得367萬元屬于投資收益不補稅，只就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得333萬元并入A公司當(dāng)年應(yīng)納稅所得額征稅。如果A、B兩公司所得稅稅率不相同，則股息性質(zhì)的所得367萬元還要按投資收益通過還原計算補稅。

如果B公司不按照稅法規(guī)定對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額作相反的納稅調(diào)整，則2003年B公司應(yīng)納所得稅66萬元（200×33％），當(dāng)年新增加稅后利潤134萬元（200－33），累積未分配利潤和盈余公積為334萬元（200＋134）。A公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得＝1200－500－334＝366萬元。A公司必須就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得366萬元全額并入當(dāng)年應(yīng)納稅所得額征稅，也就是對應(yīng)該作為稅后利潤的33萬元轉(zhuǎn)化成了股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，形成了重復(fù)征稅

12巧用存貨損失 降低付現(xiàn)成本

現(xiàn)在國有企業(yè)改制力度越來越大，難度也越來越大，大部分國有企業(yè)在改制前經(jīng)濟效益不太好，長期虧損、現(xiàn)金流不足，企業(yè)的不良資產(chǎn)、債務(wù)、辦社會職能等歷史包袱沉重，因此改制成本的高低（特別是付現(xiàn)成本）直接影響到企業(yè)改制是否能順利完成。那么在企業(yè)改制過程中是否存在稅收籌劃，減少改制企業(yè)的付現(xiàn)成本呢？答案是肯定的。

齊魯瑞華公司是一國有獨資企業(yè)（增值稅一般納稅人），成立于1958年，因企業(yè)改革滯后、投資主體單

一、法人治理結(jié)構(gòu)不完善等原因一直長期虧損，職工工資欠發(fā)數(shù)月，效益較差，主管部門擬對該企業(yè)進行改制，實現(xiàn)投資主體多元化，增加企業(yè)活力。齊魯瑞華公司有一批存貨由于市場發(fā)生變化，長期閑置，以后能否再利用、市場能否回升，無法估計。為了摸清家底、核實資產(chǎn)，為企業(yè)改制做準(zhǔn)備，擬作報廢處理。企業(yè)財會人員算了一筆賬：存貨賬面價值1200萬元，變價收入預(yù)計200萬元，報廢損失預(yù)計1000萬元。經(jīng)咨詢主管稅務(wù)機關(guān)，若做報廢處理，需作進項稅額轉(zhuǎn)出170萬元，當(dāng)期多納增值稅170萬元，多繳納城建稅和教育費附加17萬元，共計多繳納稅款及附加187萬元，當(dāng)期付現(xiàn)成本增加187萬元（因該廠長期虧損，應(yīng)納稅所得額為巨額負(fù)數(shù)，在此不考慮所得稅及其他因素的影響）。

“案情”分析《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：“非正常損失的購進貨物的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣?！薄对鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》第二十一條規(guī)定：“條例第十條所稱非正常損失，是指生產(chǎn)、經(jīng)營過程中正常損耗外的損失，包括：

（一）自然災(zāi)害損失；

（二）因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失；

（三）其他非正常損失。

齊魯瑞華公司若籌集這么多的資金納稅，將對生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生嚴(yán)重影響，便向A會計師事務(wù)所咨詢有沒有好的解決辦法？

筆者對此項業(yè)務(wù)調(diào)查了解后，作政策分析如下：因為在制定稅法時，無論如何嚴(yán)密，都不可能將每一個納稅行為的每一個細(xì)節(jié)都予以規(guī)定?，F(xiàn)代經(jīng)濟社會在發(fā)生急劇變化，而稅法具有相對穩(wěn)定性，不能朝立夕改。因此，在制定稅收法規(guī)時，就必須給稅務(wù)機關(guān)一個可以自由裁量的余地，以便能靈活的處理新的納稅事項。否則，稅務(wù)機關(guān)將無法有效的實施稅務(wù)管理。

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，新業(yè)務(wù)、新事項出現(xiàn)后，稅法無法及時修訂明確，對稅法未明確列舉又模棱兩可的事項是否要納稅，認(rèn)定主動權(quán)一般在稅務(wù)機關(guān)。比如上述齊魯瑞華公司因市場變化、長期閑置、價值量減少擬作報廢的存貨損失，是否屬于非正常損失，稅法規(guī)定得不明確?！对鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》對非正常損失僅列舉了兩項，即1.自然災(zāi)害損失；2.因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失。對其他非正常損失未作詳細(xì)的解釋和列舉。因此正常損失和非正常損失如何定性，標(biāo)準(zhǔn)如何掌握是有效實施稅務(wù)管理的一個難點。在實際工作中各個地方的稅務(wù)機關(guān)對非正常損失執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，因為在現(xiàn)實中確實存在企業(yè)將非正常損失“演變”為正常損失而少納稅款的現(xiàn)象?；谏鲜鲈?，為了便于稅款的征收，目前通行的做法是只要企業(yè)存貨作報廢處理，財務(wù)賬面上有報廢損失，就必須作進項稅額轉(zhuǎn)出。

另外，《關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評估減值發(fā)生的流動資產(chǎn)損失進項稅額抵扣問題的批復(fù)》（國稅函[2002]1103號）和《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二十一條規(guī)定，“非正常損失是指生產(chǎn)、經(jīng)營過程中正常損耗外的損失?！睂τ谄髽I(yè)由于資產(chǎn)評估減值而發(fā)生流動資產(chǎn)損失，如果流動資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場發(fā)生變化，價格降低、價值量減少，則不屬于《增值稅暫行條例實施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失，不作進項稅額轉(zhuǎn)出處理。

實務(wù)操作綜上，齊魯瑞華公司上述存貨報廢進項稅轉(zhuǎn)出170萬元，是不違背稅法的。通過以上分析，筆者對該業(yè)務(wù)作了如下籌劃：齊魯瑞華公司在改制前對存貨不做報廢處理，在企業(yè)改制資產(chǎn)評估階段，將上述存貨按實事求是的原則評估減值1000萬元，按國稅函[2002]1103號規(guī)定評估減值1000萬元不作進項稅額轉(zhuǎn)出處理。待企業(yè)改制完成、新公司登記成立后，若市場沒有變化，存貨確實無法利用時，再以200萬元價值出售。通過以上籌劃可節(jié)約增值稅及附加187萬元，使齊魯瑞華公司當(dāng)期付現(xiàn)成本減少187萬元。

現(xiàn)在國有企業(yè)改制舉步維艱，主要是體制的原因，再一個就是改制成本的因素，因此改制成本的高低（特別是對欠發(fā)工資的企業(yè)付現(xiàn)成本的高低）在很大程度上影響企業(yè)改制的效率，現(xiàn)在企業(yè)改制或多或少都會涉及到流動資產(chǎn)損失問題。如何運用以上稅收籌劃，如何降低改制企業(yè)的付現(xiàn)成本，是值得業(yè)內(nèi)人士深入探討的課題

13債務(wù)重組：“債轉(zhuǎn)股”優(yōu)于實物抵債

乙公司欠甲公司貨款2.5億元，為了收回欠款，甲公司同意乙公司用一批舊設(shè)備償還該項債務(wù)，設(shè)備原價2.8億元，賬面價值2.1億元。甲公司打算利用這些設(shè)備與丙公司合資組建一家股份有限公司。甲公司財務(wù)部負(fù)責(zé)人于近日到當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)進行咨詢，得到的答復(fù)是：乙公司用舊設(shè)備抵償，因為舊設(shè)備的作價低于原價，根據(jù)財稅［2002］29號文件的規(guī)定，乙公司免征增值稅，不能出具增值稅專用發(fā)票，甲公司也就不能獲得進項稅額抵扣。而甲公司用抵債的舊設(shè)備再投資，不能享受免稅優(yōu)惠。按照《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第四條的規(guī)定，應(yīng)視同銷售繳納17％的增值稅。假設(shè)投資作價2.6億元，甲公司應(yīng)納增值稅26000×17％＝4420（萬元）。

如何才能節(jié)省這4420萬元的增值稅呢？筆者給該公司出了如下方案：

首先由乙公司直接用舊設(shè)備與丙公司合資組建丁公司，然后再由甲公司與乙公司簽訂債務(wù)重組協(xié)議，乙公司用擁有的丁公司的股權(quán)抵償甲公司債務(wù)2.5億元，問題便迎刃而解。

乙公司以舊設(shè)備對外投資，設(shè)備的所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)讓，應(yīng)視同銷售處理，但由于設(shè)備作價低于原價，故可以免征增值稅。乙公司用丁公司的股權(quán)償還甲公司債務(wù)，甲、乙公司均不繳納流轉(zhuǎn)稅，涉及的所得稅問題，與原方案相同?，F(xiàn)比較如下：

籌劃前

乙公司以2.1億元固定資產(chǎn)凈值抵償甲公司2.5億元債務(wù)，會計與稅務(wù)處理如下：

借：累計折舊7000萬元

應(yīng)付賬款25000萬元

貸：固定資產(chǎn)28000萬元

資本公積—其他資產(chǎn)公積4000萬元

乙公司免征增值稅。若固定資產(chǎn)公允價23100萬元，則乙公司資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得＝23100－21000＝2100（萬元）；債務(wù)重組所得＝25000－23100＝1900（萬元）；乙公司合計調(diào)增應(yīng)納稅所得額＝2100＋1900＝4000（萬元），按33％的所得稅率計算，應(yīng)納所得稅＝4000×33％＝1320（萬元）。

甲公司會計與稅務(wù)處理如下：

借：庫存商品25000萬元

貸：應(yīng)收賬款25000萬元

根據(jù)《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》規(guī)定，債務(wù)人（企業(yè)）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，債權(quán)人（企業(yè)）取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該有關(guān)資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費）確定其計稅成本，據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷費用或者結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本等。債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對債務(wù)人的讓步，包括以低于債務(wù)計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得。

庫存商品的計稅成本應(yīng)按公允價值確定，即23100萬元。甲公司應(yīng)按重組債權(quán)的計稅成本25000萬元與庫存商品公允價值23100萬元確認(rèn)為債務(wù)重組損失，調(diào)減當(dāng)期應(yīng)納稅所得額1900萬元。

甲公司用舊設(shè)備與丙公司合資組建丁公司，投資作價26000萬元。則：

借：長期股權(quán)投資29420萬元

貸：庫存商品25000萬元

應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅4420萬元

根據(jù)國稅發(fā)［2000］118號文件第三條第一款規(guī)定，以非現(xiàn)金資產(chǎn)對外投資應(yīng)視同銷售繳納企業(yè)得稅。應(yīng)調(diào)增所得額＝投資作價－計稅成本＝26000－23100＝2900（萬元）。

按33％的所得稅率計算，甲公司應(yīng)納所得稅＝（2900－1900）×33％＝330（萬元）

長期股權(quán)投資成本＝26000＋4420＝30420（萬元）。

籌劃后

乙公司先以設(shè)備投資再以丁公司股權(quán)抵償甲公司2.5億元債務(wù)。

乙公司以舊設(shè)備作價2.6億元投資于丁公司：

借：長期股權(quán)投資21000

累計折舊7000 貸：固定資產(chǎn)28000

由于作價2.6億元低于原價2.8萬元，根據(jù)財稅［2002］29號文件規(guī)定，乙公司免征增值稅。根據(jù)國稅發(fā)［2000］118號文件第三條第一款，應(yīng)調(diào)增所得額＝26000－21000＝5000（萬元）。

乙公司以該項股權(quán)抵債甲公司債務(wù)：

借：應(yīng)付賬款25000萬元

貸：長期股權(quán)投資21000萬元

資本公積—資本溢價4000萬元

乙公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)不屬于流轉(zhuǎn)稅征稅范圍，既不繳納營業(yè)稅，也不繳納增值稅。

甲公司賬務(wù)處理如下：

借：長期股權(quán)投資25000 貸：應(yīng)收賬款25000

根據(jù)《企業(yè)債務(wù)重組所得稅處理辦法》規(guī)定，在以債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本方式進行的債務(wù)重組中，債務(wù)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組所得，計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得；債權(quán)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)將享有的股權(quán)的公允價值確認(rèn)為該項投資的計稅成本。

丁公司是由乙公司直接投資新建，其股權(quán)的公允價應(yīng)當(dāng)?shù)扔谫Y產(chǎn)投資時的評估確認(rèn)價26000萬元。乙公司債務(wù)重組所得＝25000－26000＝－1000（萬元），應(yīng)調(diào)減所得額1000萬元。

乙公司資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得5000萬元及債務(wù)重組所得－1000萬元，合計調(diào)增所得額4000萬元，以33％的所得稅率計算，應(yīng)納所得稅＝4000×33％＝1320（萬元）。

甲公司長期股權(quán)投資的計稅成本為26000萬元，計稅成本26000與會計成本25000之間的差額1000萬元，應(yīng)在將來清算或者轉(zhuǎn)讓該項股權(quán)時調(diào)減所得額。

現(xiàn)將兩種方案計算結(jié)算列表如下：單位：萬元

方案項目 增 值 稅 企業(yè)所得稅

甲公司 乙公司 甲公司 乙公司 甲公司取得長期股權(quán)投資計稅成本 原方案 4420 0 330 1320 30420 新方案 0 0 0 1320 26000

通過比較可以看出，采用新方案，乙公司應(yīng)繳增值稅額、企業(yè)所得稅額不變，甲公司少繳增值稅4420萬元，少繳所得稅330萬元。雖然在新方案下，甲公司取得的投資計稅成本比原方案少4420萬元，但這部分多繳的所得稅僅有1458.6萬元（4420×33％），而且一直遞延到清算或轉(zhuǎn)讓該項股權(quán)時，即使不考慮貨幣時間價值，新方案下甲公司節(jié)稅額仍為4420＋330－1458.6＝3291.40（萬元）。如果考慮城市維護建設(shè)稅和教育費附加，則節(jié)稅額更多

15運用加計扣除優(yōu)惠巧預(yù)算

為了鼓勵和促進企業(yè)技術(shù)進步，國家先后出臺了一系列稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)在進行技術(shù)開發(fā)時，有必要根據(jù)企業(yè)實際情況事先進行籌劃，合理地利用這些稅收優(yōu)惠政策，以節(jié)約研發(fā)成本。

政策依據(jù)這些稅收優(yōu)惠政策分別是：《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于促進企業(yè)技術(shù)進步有關(guān)財務(wù)稅收問題的通知》（財工字[1996]41號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于促進企業(yè)技術(shù)進步有關(guān)稅收問題的補充通知》（國稅發(fā)[1996]152號）、《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于擴大企業(yè)技術(shù)開發(fā)費加計扣除政策適用范圍的通知》（財稅[2003]244號）以及《企業(yè)技術(shù)開發(fā)費稅前扣除管理辦法》（國稅發(fā)[1999]49號）。

根據(jù)上述文件的規(guī)定，所有財務(wù)核算制度健全、實行查賬征收企業(yè)所得稅的各種所有制的工業(yè)企業(yè)，都可以享受技術(shù)開發(fā)費加計扣除的優(yōu)惠政策，即：盈利工業(yè)企業(yè)研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的各項費用，比上年實際發(fā)生額增長達到10％以上（含10％），其當(dāng)年實際發(fā)生的費用除按規(guī)定據(jù)實列支外，可再按當(dāng)年實際發(fā)生額的50％，抵扣企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。企業(yè)進行技術(shù)開發(fā)時，必須先立項，編制技術(shù)項目開發(fā)計劃和技術(shù)開發(fā)費預(yù)算，并按規(guī)定向稅務(wù)機關(guān)申請報批，取得省級稅務(wù)機關(guān)審核確認(rèn)書，終了后也要在規(guī)定期限報經(jīng)所在地稅務(wù)機關(guān)審查核準(zhǔn)。

企業(yè)在編制技術(shù)項目開發(fā)計劃和技術(shù)開發(fā)費預(yù)算時，可根據(jù)企業(yè)的實際情況，在不影響企業(yè)技術(shù)開發(fā)效果的前提下，進行必要的籌劃，以節(jié)約技術(shù)開發(fā)投入成本。

實例分析甲企業(yè)按規(guī)定可享受技術(shù)開發(fā)費加計扣除的優(yōu)惠政策。2004年，甲企業(yè)根據(jù)產(chǎn)品的市場需求，擬開發(fā)出一系列新產(chǎn)品，技術(shù)項目開發(fā)計劃兩年，科研部門提出技術(shù)開發(fā)費預(yù)算需660萬元，第一年預(yù)算為300萬元，第二年預(yù)算為360萬元。據(jù)預(yù)測，在不考慮技術(shù)開發(fā)費的前提下，企業(yè)第一年可實現(xiàn)利潤300萬元，企業(yè)第二年可實現(xiàn)利潤900萬元。假定企業(yè)所得稅率為33％且無其他納稅調(diào)整事項。

根據(jù)上述科研部門提出的技術(shù)開發(fā)費預(yù)算，企業(yè)財務(wù)負(fù)責(zé)人分析計算如下：

企業(yè)因技術(shù)開發(fā)費可抵扣的應(yīng)納稅所得額為：第一年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費300萬元（因當(dāng)年技術(shù)開發(fā)費的50％超過應(yīng)納稅所得額，企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額為0萬元），可稅前扣除額為300萬元；第二年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費360萬元，加上可以加計扣除的50％即180萬元，則可稅前扣除額為540萬元。兩年累計可稅前扣除額為840萬元，可抵稅840×33％＝277.2萬元。

企業(yè)財務(wù)負(fù)責(zé)人在與企業(yè)科研人員深入探討后，在不影響企業(yè)技術(shù)開發(fā)效果的前提下，共同對技術(shù)開發(fā)費預(yù)算進行了修改，即第一年預(yù)算為180萬元，第二年預(yù)算為480萬元。

對新技術(shù)開發(fā)費預(yù)算分析計算如下：第一年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費180萬元，加上可加計扣除的50％即90萬元，則可稅前扣除額為270萬元；第二年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費480萬元，加上可加計扣除的50％即240萬元，則可稅前扣除額720萬元。兩年累計可稅前扣除額為990萬元，可抵稅990×33％＝326.7萬元。

經(jīng)比較可知，新方案比原方案多抵稅326.7－227.2＝49.5萬元，即企業(yè)多獲凈利潤49.5萬元（此分析未考慮資金的時間價值，如考慮資金的時間價值，分析原理相同）。

根據(jù)上述實例可以得出，在不影響企業(yè)技術(shù)開發(fā)效果的前提下，技術(shù)開發(fā)費預(yù)算可籌劃。如果企業(yè)預(yù)計實現(xiàn)利潤較大時，技術(shù)開發(fā)費前期可適當(dāng)多一些，以充分利用加計扣除的優(yōu)惠政策；如企業(yè)前期預(yù)計實現(xiàn)利潤不多，致使不能充分享受加計扣除的優(yōu)惠政策時，企業(yè)應(yīng)對技術(shù)開發(fā)費預(yù)算進行調(diào)整。企業(yè)可根據(jù)技術(shù)開發(fā)費的內(nèi)容分析，充分利用扣除這一界限，在不同的年末與年初之間調(diào)整，如委托其他單位進行科研試制的費用，在總量及開發(fā)計劃基本不變的前提下，前期可少支付。這樣一來，企業(yè)將盡量多地享受加計扣除的優(yōu)惠政策

16企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的營業(yè)稅籌劃實例

營業(yè)稅是對在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人取得的營業(yè)額所征收的一種流轉(zhuǎn)稅。其最大的特點是在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)就其營業(yè)額的全額征收。因此，企業(yè)經(jīng)營對象流轉(zhuǎn)的環(huán)節(jié)越多，營業(yè)稅的征收次數(shù)也就越多，納稅人的稅收負(fù)擔(dān)也就越大。

案例一黃河服裝實業(yè)公司（以下簡稱“黃河公司”）在上海成功集團公司（以下簡稱“成功公司”）有一筆應(yīng)收賬款500萬元，由于成功公司資金運作困難，該筆款項已有兩年賬齡而至今未能收回。2002年10月黃河公司領(lǐng)導(dǎo)班子作了調(diào)整，新任經(jīng)理十分重視應(yīng)收賬款的回收。經(jīng)過反復(fù)協(xié)商，雙方同意債務(wù)重組。成功公司將自己的一個著名服裝商標(biāo)以450元的價值轉(zhuǎn)給黃河公司，另外的50萬元賬款以現(xiàn)金支付給黃河公司。該方案于2002年12月6日達成協(xié)議，并準(zhǔn)備于5日內(nèi)辦理商標(biāo)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)。

但是黃河公司的董事會對該重組方案提出了質(zhì)疑，認(rèn)為本公司已經(jīng)擁有全國著名商標(biāo)，不需要再增加新的商標(biāo)。當(dāng)月8日，董事會決定將該商標(biāo)出讓。這消息一傳出，長江服裝有限公司馬上就找上了門，有意以500萬元的價格購買這個商標(biāo)。

于是，黃河公司請來普利安達稅務(wù)師事務(wù)所的注冊稅務(wù)師幫忙籌劃。注冊稅務(wù)師了解以上情況后，提出兩個方案供董事會決策：

方案一：首先將成功公司的商標(biāo)過戶到黃河公司名下，然后再轉(zhuǎn)讓。在這種情況下，黃河公司應(yīng)繳納營業(yè)稅為：

500×5％＝25（萬元）；

城建稅及教育費附加（城建稅為7％，教育費附加3％）為：

25×（7％＋3％）＝2.5（萬元）。

方案二：黃河公司作為中介人，將成功公司的商標(biāo)以450萬元的價格