第一篇：對我市房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算工作的調(diào)研報告

對我市房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算工作的調(diào)研報告

土地增值稅作為當(dāng)前國家宏觀調(diào)控房地產(chǎn)市場的稅收杠桿之一，對調(diào)節(jié)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)增值收益、抑制過度投機(jī)行為、保障我國房地產(chǎn)業(yè)平穩(wěn)健康發(fā)展起著重要作用。盡管早在1993年國務(wù)院就頒布了《土地增值稅暫行條例》，后續(xù)相關(guān)部門又發(fā)布了《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，但并未針對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅清算作出進(jìn)一步的規(guī)定。直到2006年國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號），以及隨后《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā)[2009]91號）的印發(fā)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算程序、方法等政策才日趨明朗細(xì)致。而土地增值稅清算是一項(xiàng)政策性強(qiáng)、涉及知識面廣、業(yè)務(wù)復(fù)雜、技術(shù)性高的長期工作，為了保障我市房地產(chǎn)業(yè)全面深入開展土地增值稅清算工作的順利進(jìn)行，夯實(shí)管理基礎(chǔ)，提高管理水平，因此有必要在對前一段房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算實(shí)際工作充分調(diào)查研究的基礎(chǔ)上，對其中存在的疑難問題進(jìn)行收集、梳理、分析，總結(jié)歸納當(dāng)前部分房地產(chǎn)企業(yè)在清算過程中的違法違規(guī)行為，并提出對策建議。

一、疑難問題及分析

近年來，隨著房地產(chǎn)市場的日益火爆，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)銷售樓盤形式也日趨復(fù)雜多樣化，已頒布的與房地產(chǎn)業(yè)土地增值稅清算相關(guān)的法規(guī)往往只能對其作出原則性的規(guī)定，況且法規(guī)制定具有一定的滯后性，對一些個性化強(qiáng)、新出現(xiàn)問題的規(guī)范實(shí)難窮盡。實(shí)際工作中發(fā)現(xiàn)一些問題目前政策尚未明確，實(shí)際執(zhí)行尺度不一，容易產(chǎn)生爭議，這給清算工作帶來一定的困難。本文試列舉部分問題，并逐一進(jìn)行分析，以期待對提升我市房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算工作管理水平有所裨益。

1、清算單位確定標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一

土地增值稅清算單位的判定標(biāo)準(zhǔn)盡管在相關(guān)法規(guī)中有所規(guī)定，如《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）第一條“土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算，對于分期開發(fā)的項(xiàng)目，以分期項(xiàng)目為單位清算。”《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā)[2009]91號）第十七條“清算審核時，應(yīng)審核房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算；對于分期開發(fā)的項(xiàng)目，是否以分期項(xiàng)目為單位清算?！?/p>

以上法規(guī)均指出清算單位的判定關(guān)鍵在于“經(jīng)國家有關(guān)部門審批”，而對于一個常規(guī)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目來說，需要多個國家有關(guān)部門的審批、備案，至少要取得“五證”（即《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》、《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》、《建設(shè)工程開業(yè)證》、《國有土地使用證》、《銷售許可證》），由于總局沒有明確，各地在實(shí)際執(zhí)行過程中是五花八門，標(biāo)準(zhǔn)不一。姑且不論“五證”在辦理時即可能存在登記信息不一致現(xiàn)象，隨著房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的進(jìn)展，這“五證”還可能會出現(xiàn)變更情況，均會導(dǎo)致“五證”中所載信息不一致，那應(yīng)以哪一個證件為準(zhǔn)呢？

為了減輕納稅人納稅調(diào)整的工作量，稅法也要求土地增值稅的清算單位應(yīng)盡量與納稅人會計核算保持一致，如《土地增值稅實(shí)施細(xì)則》第八條“土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項(xiàng)目或核算對象為單位計算?！薄渡綎|省土地增值稅征收管理暫行辦法》第十三條“從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人以房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項(xiàng)目或核算對象為單位計算繳納土地增值稅。”

綜上所述，稅法對此只作了原則性規(guī)定，既要照顧納稅人利益，也要保證開發(fā)項(xiàng)目得以及時清算，具體情況具體掌握。為了不致于在實(shí)際工作中尺度過于寬松，維護(hù)稅收的嚴(yán)肅性，建議我市在確定土地增值稅清算單位時以《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》為準(zhǔn)。因?yàn)椤督ㄔO(shè)工程規(guī)劃許可證》是在城市規(guī)劃區(qū)內(nèi)，經(jīng)城市規(guī)劃行政主管部分審定，許可建設(shè)各類工程的法律憑證，具體明確了項(xiàng)目開發(fā)的建設(shè)項(xiàng)目名稱和建設(shè)規(guī)模?！督ㄔO(shè)工程規(guī)劃許可證》如果沒有分期開發(fā)，則是一個，如果分期開發(fā)，企業(yè)取得的則是分期的《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》，能夠較好的與相關(guān)法規(guī)保持一致，易于判定。

2、全部使用自有資金時開發(fā)費(fèi)用扣除方法爭議較大

在《關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]220號）發(fā)布以前，相關(guān)法規(guī)中沒有對房地產(chǎn)企業(yè)全部使用自有資金（即沒有發(fā)生利息支出）作出規(guī)定，220號文第三條規(guī)定“(一)財務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，在按照取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的5%以內(nèi)計算扣除。(二)凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用在按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。全部使用自有資金，沒有利息支出的，按照以上方法扣除。上述具體適用的比例按省級人民政府此前規(guī)定的比例執(zhí)行?！?/p>

220號文的本意在于明確當(dāng)納稅人開發(fā)房地產(chǎn)全部使用自有資金沒有發(fā)生利息支出時房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的扣除比例，但或許由于該法規(guī)行文方式容易讓人產(chǎn)生誤解，或許因多年來習(xí)慣上掌握的稅收扣除原則一般以“真實(shí)發(fā)生、據(jù)實(shí)扣除”為準(zhǔn)，反正自該文發(fā)布后，一時間對沒有利息支出時房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除比例到底適用5%還是10%在網(wǎng)上成了爭論的焦點(diǎn)，各級稅務(wù)機(jī)關(guān)也多次收到類似業(yè)務(wù)問題的咨詢。

認(rèn)真分析理解220文應(yīng)當(dāng)可以看出：當(dāng)納稅人存在利息支出時，適用

（一）的規(guī)定，當(dāng)不存在利息支出或利息支出申報達(dá)不到文件要求的，適用

（二）的規(guī)定。即納稅人全部使用自有資金，沒有利息支出的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用在按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。在土地增值稅扣除項(xiàng)目中，開發(fā)費(fèi)用適用的是“計算”扣除原則，而不是據(jù)實(shí)扣除原則。如果認(rèn)為沒有利息支出開發(fā)費(fèi)用只能按5%的比例扣除的話，只要納稅人采取“沒有利息，創(chuàng)造利息”的辦法，就可輕而易舉地使該“看似嚴(yán)厲”的文件落到空處，淪為笑柄。顯然，法規(guī)制定者不會給制定出如此形成虛設(shè)、存在致命漏洞的法規(guī)。結(jié)合各地稅務(wù)機(jī)關(guān)的答復(fù)來看，這一問題也水落石出，得到了肯定的答案。

3、樣板房裝修費(fèi)用扣除的問題

房地產(chǎn)企業(yè)為了提升樓盤形象，擴(kuò)大銷售業(yè)績，往往會精裝修幾套房子作為樣板，而裝修費(fèi)用往往也會高得驚人。關(guān)于樣板房裝修費(fèi)用的扣除問題，僅在《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）中提及，但規(guī)定的較為籠統(tǒng)：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售已裝修的房屋，其裝修費(fèi)用可以計入房地產(chǎn)開發(fā)成本?！辈贿^，什么支出才可以計入樣板房裝修費(fèi)用？通過認(rèn)真審核幾家房地產(chǎn)企業(yè)的會計賬簿、原始憑證，結(jié)合實(shí)地察看相關(guān)房間設(shè)施，發(fā)現(xiàn)有些房地產(chǎn)企業(yè)甚至將購買的電器、家具、藝術(shù)品等計入在內(nèi)，那么，這些支出也可以扣除么？

答案是否定的。盡管沒有相關(guān)法規(guī)直接給出這個答案，但若是仔細(xì)研讀《土地增值稅暫行條例》及其《實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，土地增值稅的征稅對象是“國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物”，而電器、床、沙發(fā)、櫥柜等家具以及各種藝術(shù)裝飾品均不屬于土地增值稅征收范圍，此部分的銷售價款不應(yīng)計入土地增值稅計稅收入，同時相關(guān)的購買支出也不應(yīng)進(jìn)入扣除項(xiàng)目，也不能作為加計20%扣除的基數(shù)。其他裝修樣板房所發(fā)生的設(shè)計、建造、裝修等費(fèi)用，建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計算收入并準(zhǔn)予扣除。

4、開發(fā)間接費(fèi)用和開發(fā)費(fèi)用混淆不清

應(yīng)該說，這個問題是實(shí)際工作中最困擾土地增值稅清算工作人員的問題之一?！锻恋卦鲋刀悓?shí)施細(xì)則》中對開發(fā)間接費(fèi)用的定義為“是指直接組織、管理開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用，包括工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等?！睂﹂_發(fā)費(fèi)用的定義為“是指與房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用?！边@個定義也與相關(guān)房地產(chǎn)企業(yè)會計制度口徑相同，稅法與會計制定保持了一致性。

一般情況下，根據(jù)費(fèi)用支出的功能、用途兩個方面可以較為容易地區(qū)分出銷售費(fèi)用和財務(wù)費(fèi)用。例如房地產(chǎn)公司經(jīng)常發(fā)生的咨詢費(fèi)，單從發(fā)票上難以進(jìn)行準(zhǔn)確劃分，但如果結(jié)合相關(guān)合同、協(xié)議，了解咨詢的實(shí)質(zhì)內(nèi)容，是用于工程造價方面還是銷售方案的制訂方面，如果為工程造價咨詢，則屬于開發(fā)間接費(fèi)用，如果為了制訂銷售方案，則應(yīng)屬于銷售費(fèi)用核算范圍。財務(wù)費(fèi)用的主要內(nèi)容為利息支出、銀行手續(xù)費(fèi)、顧問咨詢費(fèi)等，也不難識別。最容易與開發(fā)間接費(fèi)用混淆的當(dāng)屬管理費(fèi)用，費(fèi)用支出功能相近，不易判定。實(shí)務(wù)中，房地產(chǎn)企業(yè)會計人員往往習(xí)慣把一個項(xiàng)目部發(fā)生的全部費(fèi)用性支出記入開發(fā)間接費(fèi)用，從會計處理角度和企業(yè)內(nèi)部控制以及績效考核方面講，這樣處理也無可厚非，但在進(jìn)行土地增值稅清算中需要把開發(fā)費(fèi)用剔除，僅能保留與開發(fā)項(xiàng)目“直接”相關(guān)的費(fèi)用。當(dāng)然，由于費(fèi)用名目五花八門，如何判斷一項(xiàng)費(fèi)用是否屬于“直接” 為組織、管理開發(fā)項(xiàng)目而發(fā)生仍然是個難題，尚需進(jìn)一步研討，目前實(shí)際工作中在一些細(xì)節(jié)問題上仍然取決于清算人員的具體把握尺度。

5、稅款調(diào)度戶的營業(yè)稅金及附加如何扣除？

根據(jù)相關(guān)法規(guī)規(guī)定，實(shí)際繳納的與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)相關(guān)的營業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加可以扣除，《土地增值稅清算管理規(guī)程》也強(qiáng)調(diào)任何扣除項(xiàng)目需取得合法憑證方可扣除。

由于一些客觀原因，部分房地產(chǎn)企業(yè)為稅款調(diào)度戶，部分已計提未實(shí)際上繳的稅款無法取得完稅憑證，如果嚴(yán)格遵循規(guī)定，則這部分稅款在土地增值稅清算時就得不到扣除。但是，稅款滯留于企業(yè)并非完全是房地產(chǎn)企業(yè)主觀故意造成的，如果在土地增值稅清算時不讓其扣除這部分營業(yè)稅金及附加，不僅會大大加重企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，而且導(dǎo)致企業(yè)產(chǎn)生不滿情緒，不利于土地增值稅清算工作的平穩(wěn)、順利進(jìn)行。綜合考慮上述情況，我們建議提供兩種方案備選：一是及時清理清算企業(yè)滯留稅款，及時組織稅款入庫，企業(yè)憑完稅憑證于土地增值稅清算時予以扣除；二是在厘清滯留稅款的基礎(chǔ)上，給相關(guān)清算企業(yè)開具證明，各企業(yè)憑證明于土地增值稅清算時予以扣除。

6、普通住宅與非普通住宅的增值額分開計算是否屬于硬性規(guī)定？

關(guān)于普通住宅的判定標(biāo)準(zhǔn)，我市在東地稅發(fā)[2010]43號文件中已經(jīng)予以明確，即同時滿足以下標(biāo)準(zhǔn)：住宅小區(qū)建筑容積率1.0以上、單套建筑面積144平方米以下、實(shí)際成交價格低于同級別土地住房平均交易價格1.44倍以下。普通住房面積標(biāo)準(zhǔn)以房屋產(chǎn)權(quán)證上注明的建筑面積為準(zhǔn)，不包括單獨(dú)注明的車庫、地下室面積。

判定清算項(xiàng)目是否屬于普通住宅的目的在于是否享受《土地增值稅暫行條例》中規(guī)定的“建造普通住宅增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的免征土地增值稅”。但實(shí)際工作中，有的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在清算項(xiàng)目包括普通住宅和非普通住宅時明明能夠單獨(dú)計算出普通住宅和非普通住宅的增值額，卻不愿意進(jìn)行這項(xiàng)工作，希望能夠?qū)㈨?xiàng)目合并計算增值額，不愿意“享受”普通住宅免稅的待遇。這種情況往往出現(xiàn)在普通住宅出現(xiàn)負(fù)增值，而非普通住宅出現(xiàn)較大增值的情況下。這種情況下，普通住宅的免稅條款失去了意義，如果合并計算增值額，還能正負(fù)相抵，整個項(xiàng)目可能是負(fù)增值或較少增值，整體稅負(fù)得以降低。

上述情況下，如何計算土地增值稅目前存在兩種觀點(diǎn)。第一種觀點(diǎn)認(rèn)為必須要分開計算，且相互之間不能抵減增值額，理由是《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)［2006］187號）規(guī)定：開發(fā)項(xiàng)目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計算增值額。第二種觀點(diǎn)認(rèn)為是否分開計算，可以由納稅人根據(jù)自身情況選擇。理由是《土地增值稅條例實(shí)施細(xì)則》第八條規(guī)定，土地增值稅以房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項(xiàng)目或核算對象為單位計算，《關(guān)于土地增值稅—些具體問題規(guī)定的通知》（財稅［1995］48號）的規(guī)定是對納稅人既建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額，未分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能享受相關(guān)免稅優(yōu)惠。也就是說，如果沒有分別核算的，只是不能享受免稅政策，而分與不分，由納稅人自定。

上述兩種觀點(diǎn)都有一定的道理和政策依據(jù)。由于土地增值稅相關(guān)法規(guī)中的“增值額”概念屬于稅法名詞，而房地產(chǎn)企業(yè)在日常會計核算時遵循的是《會計法》及相關(guān)會計準(zhǔn)則、制度，沒有要求企業(yè)在會計處理上進(jìn)行“增值額”的核算，所以土地增值稅增值額只能是“計算”出來的結(jié)果。而且現(xiàn)實(shí)中樓盤開發(fā)業(yè)務(wù)復(fù)雜，例如很多樓盤為商住兩用樓，即一至三層為商業(yè)，四層以上為住宅，事實(shí)上也很做到準(zhǔn)確劃分成本。由此，我們提出的建議為對同期開發(fā)、成本確實(shí)難以準(zhǔn)確劃分的項(xiàng)目允許納稅人選擇清算方法；而對于那些成本劃分較為清晰，納稅人有故意避稅嫌疑的，則要求其必須區(qū)分不同項(xiàng)目進(jìn)行分別計算增值額。

7、清算后再發(fā)生成本費(fèi)用能否扣除？

無論是《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號），還是《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā)[2009]91號），在規(guī)定達(dá)到土地增值稅清算條件的情形時，均沒有提及房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的扣除項(xiàng)目是否已全部歸集完畢，是否已全部取得了合法憑據(jù)。只是著重強(qiáng)調(diào)了只要符合七種情形之一，就達(dá)到了清算條件，納稅人“應(yīng)進(jìn)行清算”或者“被要求清算”。但實(shí)際工作中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)往往在“房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售”時成本（扣除項(xiàng)目）并沒有全部歸集上來，或者部分成本費(fèi)用沒有取得合法憑據(jù)，甚至存在非同步開發(fā)非營利性配套設(shè)施尚未建設(shè)完畢的情況。

那么，這些成本是否可以預(yù)提并在土地增值稅清算時扣除呢？答案是否定的。187號文中規(guī)定“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)提費(fèi)用，除另有規(guī)定外，不得扣除?！?1號文也強(qiáng)調(diào)扣除項(xiàng)目要真實(shí)發(fā)生，取得的憑據(jù)是否合法有效。目前房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)除企業(yè)所得稅方面部分成本可以在不超過一定比例的情況下預(yù)提扣除外，土地增值稅尚沒有187號文中提及的“除另有規(guī)定外”可以預(yù)提的規(guī)定，也就是說，預(yù)提的扣除項(xiàng)目是不可以在土地增值稅清算時扣除的。

如果這部分成本費(fèi)用在清算時得不到扣除，顯然不利于保護(hù)房地產(chǎn)開發(fā)商的利益，不利于房地產(chǎn)業(yè)的長遠(yuǎn)健康發(fā)展。因此，部分地市在這方面作出了進(jìn)一步的規(guī)定。如青島地稅局（青地稅發(fā)[2008]100號）的規(guī)定是“主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具土地增值稅清算稅款結(jié)論后，開發(fā)企業(yè)有下列情形之一的，需按規(guī)定向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行申報，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核屬實(shí)的，補(bǔ)充和完善稅務(wù)機(jī)關(guān)清算結(jié)論，并按規(guī)定辦理稅款繳納或退還手續(xù)：

（一）已清算完畢的開發(fā)項(xiàng)目又發(fā)生成本、費(fèi)用的；

（二）納稅人取得清算時尚未取得的扣除項(xiàng)目相關(guān)憑證的；

（三）主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為應(yīng)調(diào)整清算結(jié)論的其他情況?！北本?、廣西、大連也有相似的規(guī)定（京地稅地[2007]325號、桂地稅發(fā)[2008]44號、大地稅函[2007]200號）。重慶渝地稅發(fā)[2007]145號則對部分可以預(yù)提的項(xiàng)目作出了規(guī)范“對與商品房等非同步建設(shè)的項(xiàng)目內(nèi)非營業(yè)性公共配套設(shè)施支出，能夠提供有權(quán)部門批文、規(guī)劃設(shè)計、預(yù)算并且與施工、供貨單位簽定了建設(shè)(供貨)合同的(四個條件同時具備)，以所簽合同金額作為扣除金額。”

考慮到我市房地產(chǎn)業(yè)現(xiàn)狀，扶持房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)稅源長期平穩(wěn)增長的目標(biāo)，我們建議對達(dá)到清算條件的房地產(chǎn)企業(yè)在下達(dá)清算通知書后，限期歸集、整理相關(guān)會計核算資料，補(bǔ)充、完善扣除憑證，給予一定的緩沖期；對于確實(shí)因客觀原因無法在限期內(nèi)補(bǔ)充、完善扣除憑證，在清算完畢后一段時期內(nèi)（如三年）又取得的，允許其重新提出清算申請，進(jìn)行二次清算。

8、更名費(fèi)、違約金清算時如何處理？

更名費(fèi)是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收取的《商品房預(yù)售合同》變更購房人名稱的收入，通常由預(yù)售房產(chǎn)的“二次購買人”繳納，違約金則是因購房者在履行購房合同時違約而收取的收入，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般憑開具的普通收據(jù)入賬，記入“營業(yè)外收入”科目。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收取購房人更名費(fèi)、違約金是否合法的問題我們不作深入探討，在此著重分析兩者是否應(yīng)當(dāng)計入土地增值稅清算收入的問題。主張不計入清算收入的觀點(diǎn)認(rèn)為根據(jù)《關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]220號）的規(guī)定，清算收入的主要確定依據(jù)為銷售發(fā)票和售房合同，而更名費(fèi)、違約金均不包括在內(nèi)，買賣雙方也均不將其視為房款的一部分，理應(yīng)不作為清算收入。而認(rèn)為更名費(fèi)、違約金應(yīng)當(dāng)作為清算收入的觀點(diǎn)依據(jù)是兩者實(shí)際構(gòu)成了房屋銷售價值，并在房屋轉(zhuǎn)讓時取得了收入，根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定“《暫行條例》第二條所稱的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益?！?20號文也提到“土地增值稅清算時，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認(rèn)收入；未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入?！备M(fèi)、違約金即為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的“其他收益”，因此，該違約金和更名費(fèi)應(yīng)并入其房屋轉(zhuǎn)讓收入計征土地增值稅。經(jīng)過上述分析，我們認(rèn)為后者觀點(diǎn)更符合稅法精神，更名費(fèi)和違約金應(yīng)當(dāng)計入清算收入。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)還可能因延期交房、拖欠工程款等未履約支付給購房者、施工企業(yè)等違約金或補(bǔ)償款，會計處理上一般記入“營業(yè)外支出”，那么，此類非行政處罰性支出可否計入工程成本作為扣除項(xiàng)目呢？盡管相關(guān)法規(guī)對此沒有明確，但在《土地增值稅暫行條例》及《實(shí)施細(xì)則》規(guī)定的扣除項(xiàng)目中均未涉及，而且企業(yè)支付的各種滯納金、罰款和違約金等，其性質(zhì)是企業(yè)正常營業(yè)活動以外發(fā)生的支出，在會計處理上也不應(yīng)計入開發(fā)成本或開發(fā)費(fèi)用中，其根本緣由是因?yàn)槠髽I(yè)自身的經(jīng)營管理水平導(dǎo)致的，理應(yīng)由企業(yè)自行負(fù)擔(dān)，而不應(yīng)由國家承擔(dān)責(zé)任。所以，根據(jù)會計制度對違約金作為營業(yè)處支出處理的辦法和土地增值稅政策規(guī)定，違約金不屬于土地增值稅扣除項(xiàng)目。

二、常見的偷漏稅及避稅手段揭示

土地增值稅與企業(yè)所得稅、營業(yè)稅并稱房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的三大稅種，是影響其利潤的重要因素。尤其是近年來加強(qiáng)土地增值稅征收管理工作加大清算力度以來，許多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為逃避稅收，想盡各種辦法來達(dá)到偷漏土地增值稅的目的，甚至還美其名曰為“稅收籌劃”、“合理避稅”?，F(xiàn)對部分常見的偷漏土地增值稅的避稅手段予以歸納，并簡要提出相應(yīng)的對策。

1、甲供材核算方式貓膩多

甲供材是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目時自行提供原材料，施工企業(yè)僅提供建筑勞務(wù)的形式，即包工不包料。按照相關(guān)會計準(zhǔn)則、制度規(guī)定，甲供材應(yīng)作為房地產(chǎn)企業(yè)撥付的工程預(yù)付款記入預(yù)付賬款科目，施工企業(yè)收到材料后作為預(yù)收工程款處理，本不應(yīng)涉及到開發(fā)成本的核算。但有的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)卻將甲供材直接計入開發(fā)成本，工程竣工結(jié)算收到施工方開來的發(fā)票后也直接計入開發(fā)成本，也未將原計入開發(fā)成本的甲供材沖銷，導(dǎo)致材料費(fèi)重復(fù)計算，開發(fā)成本虛增極大，企圖在土地增值稅清算時蒙混過關(guān)，偷逃稅款。這種方式在財務(wù)核算基礎(chǔ)薄弱的地產(chǎn)公司出現(xiàn)較多，除日常檢查時及時指出要求其予以糾正外，清算時應(yīng)要求其調(diào)整賬務(wù)，并從扣除項(xiàng)目中剔除甲供材金額，否則對其材料費(fèi)一律不予認(rèn)可，打消其僥幸心理。

2、真發(fā)票假成本

在計算土地增值稅時，房地產(chǎn)銷售收入相對容易確定，而扣除項(xiàng)目繁多，內(nèi)容復(fù)雜，所以，有的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為了偷逃稅款，絞盡腦汁，重點(diǎn)在扣除項(xiàng)目上大做文章，甚至不惜花費(fèi)一定的代價到稅務(wù)機(jī)關(guān)或開票公司開具發(fā)票用來虛增成本。盡管發(fā)票是“真”的，但發(fā)票內(nèi)容是假的，是不存在的虛構(gòu)的交易。虛構(gòu)對象一般為零星工程和配套工程以及一些可以計入開發(fā)間接費(fèi)用里的項(xiàng)目，為了顯得更加“真實(shí)”，還可能一起隨同編造虛假的工程合同和決算書。由于大部分稅務(wù)檢查人員非工程專業(yè)出身，對工程施工圖紙、概算了解程度不夠，而且相對主體工程來說，零星配套工程也相對零亂，很難調(diào)查取證。針對上述情況，建議在對單位成本異常的開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行清算時，聘請工程專業(yè)人員加入工作組，對單位成本明顯超出同地區(qū)同類別開發(fā)項(xiàng)目的，根據(jù)稅法規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)工程造價管理部門公布的建安造價定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項(xiàng)開發(fā)成本的單位面積金額標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)以計算扣除。

3、配套工程申報扣除時不“配套”

例如有的房地產(chǎn)公司在拿地時即與政府相關(guān)部門達(dá)成協(xié)議，先期開發(fā)建設(shè)非營利性的大型公園、健身場所、水系等作為配套設(shè)施，政府則給予其較優(yōu)惠的地價建設(shè)開發(fā)項(xiàng)目。由于項(xiàng)目大，占用資金多，樓盤往往會分期開發(fā)，土地增值稅也分期清算。但在前幾期清算時，為了使增值額為負(fù)值或達(dá)到免稅條件（所開發(fā)樓盤為普通住宅情況下），不繳土地增值稅，故意在前期清算時就將先期開發(fā)建設(shè)的配套設(shè)施不按標(biāo)準(zhǔn)分?jǐn)偦蚋纱嘁淮涡杂嬋肟鄢?xiàng)目。稅法規(guī)定，對于成片開發(fā)分期清算項(xiàng)目的公共配套設(shè)施費(fèi)用，在先期清算時應(yīng)按實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)?。所以，檢查時應(yīng)了解開發(fā)項(xiàng)目整體情況，現(xiàn)場查勘相關(guān)配套工程功能、用途等，合理確定其扣除標(biāo)準(zhǔn)。

4、滾動開發(fā)謹(jǐn)防“滾動扣除”

滾動開發(fā)是現(xiàn)行房地產(chǎn)開發(fā)的主流模式之一，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)依靠銀行貸款和預(yù)售收入來支撐項(xiàng)目開發(fā)，以達(dá)到降低資金成本、提高開發(fā)效率的目的，其外在表現(xiàn)形式表現(xiàn)為分期開發(fā)、分期銷售。此類開發(fā)模式下，土地增值稅清算的風(fēng)險點(diǎn)在于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)很可能會將項(xiàng)目各期的扣除項(xiàng)目混淆，調(diào)節(jié)增值額，甚至可能出現(xiàn)一票多用、重復(fù)扣除現(xiàn)象。這時應(yīng)關(guān)注其是否按相關(guān)會計準(zhǔn)則、制度的要求核算、歸集各類成本費(fèi)用，項(xiàng)目各期的成本費(fèi)用是否劃分合理，截止時點(diǎn)是否準(zhǔn)確，并比較各期樓盤的單位建造成本是否存在較大的變化，對變化較大且不能提供合理說明，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行核定。

5、謹(jǐn)防發(fā)票項(xiàng)目填寫模糊混水摸魚

有的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在取得發(fā)票時，故意要求開具單位將“商品名稱”或“項(xiàng)目名稱”以及“摘要”欄粗略填寫，目的也是在土地增值稅清算時增加一個“籌劃點(diǎn)”，盡管可能金額不是很大，但積少成多，而且相對隱蔽性較強(qiáng)，如果檢查不細(xì)致，很難檢查得出來。舉一個小例子，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)常見房子模型制作費(fèi)應(yīng)作為開發(fā)成本還是開發(fā)費(fèi)用呢？要看企業(yè)使用它的目的：如果是為了銷售展示，那么就應(yīng)當(dāng)計入“銷售費(fèi)用--展覽費(fèi)”，在土地增值稅清算時作為計算扣除項(xiàng)目；如果是為了設(shè)計研究戶型、效果等使用的，就應(yīng)當(dāng)計入“開發(fā)成本--前期費(fèi)用--其他”，在土地增值稅清算時不僅可以據(jù)實(shí)扣除，而且還可以作為加計20%的扣除基數(shù)。由此可見，盡管都是模型制作費(fèi)，但不同時點(diǎn)、不同用途時在土地增值稅清算時扣除政策差距還是較大的，如果發(fā)票本身填寫粗略，很難予以區(qū)分。審查時應(yīng)當(dāng)取得相關(guān)的合同，關(guān)注費(fèi)用發(fā)生的時間、用途，以準(zhǔn)確把握其扣除政策。

6、會所自用，瞞報扣除項(xiàng)目 通常所說的會所是區(qū)別于小區(qū)配套設(shè)施的，專為小區(qū)業(yè)主設(shè)立的體育、文化、健身、餐飲、娛樂等服務(wù)設(shè)施，具有一定的獨(dú)立性。小區(qū)配套設(shè)施提供給居民最基本的生活保障服務(wù)，而會所則是提高業(yè)主生活品質(zhì)的服務(wù)設(shè)施。《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）對會所扣除方面的規(guī)定：建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費(fèi)用可以扣除；建成后無償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，其成本、費(fèi)用可以扣除；建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計算收入，并準(zhǔn)予扣除成本、費(fèi)用。有的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在會所建成后，利用業(yè)主們對會所類設(shè)施權(quán)屬歸屬上缺乏認(rèn)識、相關(guān)法規(guī)建設(shè)滯后的漏洞，并沒有移交業(yè)主或政府部門管理，而是自己用來作為辦公、經(jīng)營的場所，或是獲取出租收益，但在土地增值稅清算時卻作為扣除項(xiàng)目進(jìn)行申報。對會所審查時應(yīng)著重現(xiàn)場查勘，與業(yè)主交流了解，查驗(yàn)交接手續(xù)是否完備，以獲取相關(guān)信息，判定會所是否實(shí)質(zhì)上仍由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)控制、占有，以確定其能否扣除。

7、關(guān)聯(lián)交易是非多

對一些規(guī)模較大、成立時間長、開發(fā)項(xiàng)目較多的房地產(chǎn)企業(yè)來說，直接或間接地?fù)碛腥舾蓚€經(jīng)營內(nèi)容不同的公司是很常見的事，如建筑設(shè)計公司、審計咨詢公司、商貿(mào)公司、建筑施工公司等等，通過與這些關(guān)聯(lián)公司之間的交易，將開發(fā)房地產(chǎn)利潤轉(zhuǎn)移，造成房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目低利潤或微利，從而達(dá)到不繳或少繳土地增值稅的目的。利用關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移利潤時間跨度長、隱蔽性高，審查時應(yīng)著重關(guān)注交易的合規(guī)性，定價是否公允合理，必要時可以稅法規(guī)定方式核定其扣除項(xiàng)目。

8、拖延清算時間遞延納稅

部分房地產(chǎn)企業(yè)利用種種手段鉆《土地增值稅暫行條例》的空子，遲遲不進(jìn)行決算，以未辦理竣工決算成本費(fèi)用未能全部歸集為由推遲土地增值稅清算，已經(jīng)成為普遍現(xiàn)象。房地產(chǎn)開發(fā)屬于資金密集型企業(yè)，資金壓力大是常態(tài)，而拖延清算時間會導(dǎo)致稅款入庫時點(diǎn)滯后，相當(dāng)于政府為其提供了無息貸款資金。為了維護(hù)稅收環(huán)境的公平性，必須對這種行為予以堅決制止。根據(jù)《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）規(guī)定，取得銷售(預(yù)售)許可證滿三年仍未銷售完畢的，以及已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上等情況下主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行清算。對拖延清算的行為有所抑制，實(shí)踐中可從嚴(yán)掌握竣工驗(yàn)收標(biāo)準(zhǔn)，具體可參照《關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工標(biāo)準(zhǔn)稅務(wù)確認(rèn)條件的批復(fù)》（國稅函[2009]342號）的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造、開發(fā)的開發(fā)產(chǎn)品無論工程質(zhì)量是否通過驗(yàn)收合格，或是否辦理完工(竣工)備案手續(xù)以及會計決算手續(xù)，當(dāng)其開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用時均應(yīng)視為已經(jīng)完工。開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開始辦理開發(fā)產(chǎn)品交付手續(xù)(包括入住手續(xù))或已開始實(shí)際投入使用。

9、虛假的代建房、合作建房 代建行為是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)，完工后向客戶收取代建勞務(wù)費(fèi)的行為。由于代建房屋的產(chǎn)權(quán)自始至終屬于客戶，沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移，因而不具備土地增值稅的納稅條件，不用繳納土地增值稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的收入屬于建筑勞務(wù)性質(zhì)的收入，應(yīng)繳納3％營業(yè)稅，與土地增值稅30％～60％的超率累進(jìn)稅率和轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)5％的營業(yè)稅相比，負(fù)擔(dān)很輕。這種情況一般發(fā)生在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)之初就能找到最終用戶且取得的收益相同的前提下，與客戶協(xié)商采用代建方式進(jìn)行開發(fā)，并以客戶的名義受讓土地、購買各種材料設(shè)備。此外，稅法對一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后分房自用的，暫免征收土地增值稅。

真正的代建行為值得肯定，但若房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)弄虛作假，就會給國家?guī)砗艽蟮膿p失。而合作建房也不乏此輩，有的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)伙同購房單位，簽訂虛假協(xié)議，約定由開發(fā)企業(yè)提供土地，由購房者出資共同開發(fā)，開發(fā)完成后按約定比例分房。這樣，購房者分得的自用部分房產(chǎn)不用繳納土地曾值稅，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只有在轉(zhuǎn)讓屬于自己的部分房產(chǎn)時繳納土地增值稅，從而達(dá)到偷逃稅款目的。審查時應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注相關(guān)批文、手續(xù)是否符合代建、合作建房的條件，就不難從中發(fā)現(xiàn)蛛絲馬跡。

10、銷售與裝修分開，分散經(jīng)營收入

隨著裝修費(fèi)在房款中所占比重逐年遞增，有的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)也在這方面作起了文章。例如，房地產(chǎn)公司事先設(shè)立一家裝修公司，與購房者同時簽定兩份合同：一份房屋銷售合同，一份房屋裝修合同，則只需就第一份銷售合同上注明的金額作為土地增值稅清算收入，第二份裝修合同則可以不作為清算收入，大大降低土地增值稅稅負(fù)。關(guān)于這個問題，稅法尚沒有明確的規(guī)定予以規(guī)范，審查時應(yīng)查驗(yàn)該裝修公司是否具備房屋裝修資質(zhì)，裝修費(fèi)用是否真實(shí)合理，查地查勘裝修情況是否個性化明顯，以判斷是否存在惡意避稅行為，如果存在，則稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行納稅調(diào)整。

三、對今后加強(qiáng)清算管理工作的建議

通過對以上土地增值稅清算過程中發(fā)現(xiàn)的疑難問題進(jìn)行剖析，以及對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)常見的偷漏稅手段的揭示，可以看出土地增值稅清算管理工作任重而道遠(yuǎn)，為了進(jìn)一步提高土地增值稅清算管理工作水平，特提出以下三條建議：

1、加強(qiáng)稅收政策的宣傳、培訓(xùn)工作

要充分認(rèn)識清算對實(shí)現(xiàn)土地增值稅調(diào)控功能的關(guān)鍵作用，高度重視清算工作，進(jìn)一步加強(qiáng)對土地增值稅相關(guān)稅收法規(guī)的宣傳培訓(xùn)工作?？梢酝ㄟ^召開輔導(dǎo)會議、發(fā)送宣傳資料、舉辦專題培訓(xùn)班等形式，對房地產(chǎn)納稅人進(jìn)行政策輔導(dǎo)培訓(xùn)，使之及時了解清算政策、熟悉清算程序、掌握清算要求，對疑難問題要統(tǒng)一政策掌握尺度標(biāo)準(zhǔn)，定期總結(jié)清算工作中的經(jīng)驗(yàn)，解決清算工作中出現(xiàn)的新情況和新問題，提高基層稅務(wù)人員和企業(yè)財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，為提高清算申報的準(zhǔn)確性打下良好的基礎(chǔ)。

2、發(fā)揮中介機(jī)構(gòu)優(yōu)勢，實(shí)行清算專業(yè)化 《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)土地增值稅征管工作的通知》（國稅發(fā)[2010]53號）文件中指出：有條件的地區(qū)，要充分發(fā)揮中介機(jī)構(gòu)作用，提高清算效率。我市于2010年首次引入中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行土地增值稅清算鑒證工作，通過取得的實(shí)際效果來看，清算工作效率和質(zhì)量均得到了提高。大力引入中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行清算可以充分發(fā)揮其技術(shù)力量強(qiáng)、人員配備合理、項(xiàng)目流程化管理程度高的優(yōu)勢，實(shí)行清算專業(yè)化，能夠確保清算工作在高質(zhì)高效的前提下進(jìn)行。

3、強(qiáng)化稽查，加大懲處偷逃稅行為力度

為從根本上堵塞房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅流失的漏洞，還應(yīng)加大對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅偷逃稅款行為的查處力度，發(fā)揮威懾作用。通過納稅評估選擇納稅異常的房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行重點(diǎn)稽查，除了對查處的偷稅及罰款堅決催繳入庫外，還要按照法律程序移送司法機(jī)關(guān)并對偷稅者予以重罰，對法定代表人和相關(guān)財務(wù)人員追究法律責(zé)任，使房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)高度重視土地增值稅清算工作，不再存有僥幸心理。

第二篇：對土地增值稅清算工作的調(diào)研報告

土地增值稅作為當(dāng)前國家宏觀調(diào)控房地產(chǎn)市場的稅收杠桿之一，對調(diào)節(jié)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)增值收益、抑制投資沖動起著重要作用。自1993年國務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（以下簡稱老政策），到2006年3月份財政部 國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（以下簡稱新政策），再到同年12月份國家稅務(wù)總局《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土穿越小說網(wǎng) http://004km.cn地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號），土地增值稅歷經(jīng)十余載，幾經(jīng)變化，“清算”終于浮出水面，并且日趨明朗，成為各級稅務(wù)部門今后加強(qiáng)該稅種征管的一個重要抓手。盡管有[2006]187號文及一年之后國家稅總印發(fā)的《土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》保駕護(hù)航，以及各級地稅部門實(shí)時出臺的清算管理辦法（如青島市地方稅務(wù)局下發(fā)的[2008]100號文《房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目土地增值稅稅款清算管理暫行辦法》），但是在實(shí)際工作中我們還是發(fā)現(xiàn)一些問題目前政策尚未明確，實(shí)際執(zhí)行尺度不一，這給清算工作帶來一定困難。本文試從土地增值稅政策的變化入手，探討目前土地增值稅清算中存在的問題，并提出對策建議。

一、關(guān)于土地增值稅幾個具體新政策與老政策的比較

（一）對納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目的計算問題

新政策規(guī)定只是在原政策規(guī)定繼續(xù)有效的執(zhí)行下，又增加了對納稅人能夠提供購房發(fā)票證明的，以納稅人所持的購房發(fā)票所記載的金額為依據(jù)，從購買起至轉(zhuǎn)讓止，每年加計5%計算確定扣除項(xiàng)目金額，同時還增加了對納稅人購房時繳納的契稅，也準(zhǔn)予作為扣除項(xiàng)目金額。新出臺的政策規(guī)定，既有效簡化了土地增值稅的征管程序的，又減輕了納稅人的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，充分體現(xiàn)稅收政策的公正、合理性。但是新政策未明確扣除如何計算，是否按照周年計算。

（二）關(guān)于因城市實(shí)施規(guī)劃、國家建設(shè)需要而搬遷，納稅人自行轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的征免稅問題

新政策與老政策沒有發(fā)生變化。新規(guī)定是對老規(guī)定的進(jìn)一步解釋和明確，即：僅限于經(jīng)因?qū)嵤﹪鴦?wù)院、省級人民政府，國務(wù)院有關(guān)部委批準(zhǔn)的建設(shè)項(xiàng)目而進(jìn)行搬遷的范圍，方可享受免征土地增值稅的政策。

（三）關(guān)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營的征免稅問題老政策與新政策的變化主要是，新政策取消了對以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的，享受免征土地增值稅的政策。

二、土地增值稅清算中存在的問題

（一）關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項(xiàng)目配套的非可售配套設(shè)施的稅務(wù)處理

1、非可售面積的成本問題。不可售面積的成本因?yàn)閷儆谌w業(yè)主所有，成本應(yīng)該可以扣除。目前，土地增值稅清算工作中人為將項(xiàng)目分為普通住宅和非普通住宅兩部分清算。成本一般也用普通住宅和非普通住宅的比例來進(jìn)行分?jǐn)偂]有單獨(dú)計算成本的部分，例如人防工程、不能確權(quán)的車庫、地下儲藏室等直接計入建房成本，按比例在普通住宅和非普通住宅間分配。對單獨(dú)計量的非可售面積，例如非營利性的社會公共設(shè)施（包括變電站、熱力站、水廠、派出所、托兒所、幼兒園、醫(yī)院、公共廁所等）這部分設(shè)施的成本單獨(dú)計量，根據(jù)國稅發(fā)「2006」187號文件第四條第三款的要求，他們的成本、費(fèi)用可以扣除，具體如何扣除，文件沒有明確。我們認(rèn)為，如果清算項(xiàng)目中，既有非普通住宅也有普通住宅，對這部分公共設(shè)施的成本應(yīng)在普通住宅和非普通住宅之間進(jìn)行劃分，對于劃分方式，我們認(rèn)為應(yīng)該用普通住宅和非普通住宅的面積占總可售面積的比例來劃分這部分公共設(shè)施的成本，應(yīng)為共享了這部分設(shè)施，比較合理。

2、非可售面積的收入問題?，F(xiàn)實(shí)情況中大量存在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)建造的與清算項(xiàng)目配套的非可售配套設(shè)施銷售的情況。例如：小區(qū)內(nèi)的平戰(zhàn)結(jié)合地下人防工程停車位，部分開發(fā)商將停車位的使用權(quán)單獨(dú)進(jìn)行了銷售，雖然理論上這些公共配套屬于全體業(yè)主所有，但就開發(fā)商取得的使用權(quán)銷售收入，我們認(rèn)為也應(yīng)計入整個清算項(xiàng)目收入中。因?yàn)檎麄€清算項(xiàng)目被人為的劃分為普通住宅和非普通住宅兩部分。且這部分收入相應(yīng)的成本已經(jīng)用普通住宅和非普通住宅的面積占總可售面積的比例來劃分，所以這部分的收入應(yīng)該按相應(yīng)的比例非別計入普通住宅和非普通住宅的銷售收入。部分觀點(diǎn)認(rèn)為，應(yīng)該按照購買者是普通住宅業(yè)戶還是非普通住宅業(yè)戶劃分，我們認(rèn)為，不合理，因?yàn)榇嬖诓糠仲彿空咄瑫r購買了同一清算項(xiàng)目中的多套住房，或是非小區(qū)業(yè)主購買了清算項(xiàng)目中的配套附屬設(shè)施的使用權(quán)，這時這部分收入就無法進(jìn)行劃分，同時，因?yàn)槌杀疽呀?jīng)用普通住宅和非普通住宅的面積占總可售面積的比例來劃分，根據(jù)配比原則，收入也應(yīng)按此比例劃分。

（二）關(guān)于利息支出扣除問題的稅務(wù)處理。

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條第四款指出“開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費(fèi)用（以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用），是指與房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目有

關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用。財務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，按本條

（一）、（二）項(xiàng)規(guī)定計算的金額之和的百分之五以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)穿越小說網(wǎng) http://004km.cn費(fèi)用按本條

（一）、（二）項(xiàng)規(guī)定計算的金額之和的百分之十以內(nèi)計算扣除。”土地增值稅出臺的時機(jī)市場通脹壓力很大，銀行利率在高位運(yùn)行，企業(yè)融資費(fèi)用非常之高，隨著國家整體經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，銀行利率一降再降，許多企業(yè)實(shí)際發(fā)生的財務(wù)費(fèi)用已經(jīng)低于取得土地使用權(quán)價格和開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施成本之和的5%.這時，部分開發(fā)企業(yè)以不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明為借口，以不能完整提供資料為借口，要求執(zhí)行“房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按本條

（一）、（二）項(xiàng)規(guī)定計算的金額之和的百分之十以內(nèi)計算扣除”。我們認(rèn)為，對沒有發(fā)生融資費(fèi)用的企業(yè)，因不存在利息支出，也就不存在扣除的問題。

目前新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號—投資性房地產(chǎn)》指出“自行建造的投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成”。許多企業(yè)依據(jù)此將建造房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目向金融機(jī)構(gòu)借款發(fā)生的利息支出，將屬于房地產(chǎn)項(xiàng)目完工前發(fā)生的，按規(guī)定計入了房地產(chǎn)開發(fā)成本并予以扣除，將屬于房地產(chǎn)項(xiàng)目完工后發(fā)生的，計入房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用中的財務(wù)費(fèi)用并按規(guī)定予以扣除。企業(yè)如此處理在土地增值稅清算過程中，不但加大了建設(shè)成本，而且因?yàn)榧佑嬁鄢囊?guī)定，計入成本的利息最多可再加計30%.我們認(rèn)為，這樣做是不符合《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的要求，同時我們認(rèn)為這是稅法和會計的差異，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》的規(guī)定，當(dāng)稅法和會計存在差異時，應(yīng)該按照稅法的規(guī)定計算納稅。所以，我們不允許企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅清算過程中將利息支出列入房地產(chǎn)開發(fā)成本。

（三）清算時間對土地增值稅的影響。土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算，對于分期開發(fā)的項(xiàng)目，以分期項(xiàng)目為單位清算。具體的時間條件有：一是房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的；二是整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的；三是直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的；四是已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；五是取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；六是納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的。

在實(shí)際工作中，清算的時間直接影響稅款入庫時間，具體有以下兩種情況：

1、企業(yè)對項(xiàng)目的工程結(jié)算具有滯后性，而且項(xiàng)目開發(fā)多分期進(jìn)行，建筑安裝成本結(jié)轉(zhuǎn)不及時，竣工決算遲遲不做，造成房地產(chǎn)開發(fā)成本不真實(shí)。

2、房地產(chǎn)企業(yè)普遍存在開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目大部分已銷售，有的剩余一些普通住房，有的剩余一些商鋪，因預(yù)售許可證未滿三年，當(dāng)前的清算原則就是把未售部分的成本剔除，不進(jìn)行清算，這就存在二次清算的需要。二次清算就可能存在適用稅率不一樣，對稅款造成影響。如果對項(xiàng)目全部重新清算，將再次耗費(fèi)人力和時間，無疑會加大稅收成本。

（四）關(guān)于清算過程中其他相關(guān)稅種的管理問題

在土地增值稅清算過程中我們應(yīng)同時加強(qiáng)對相關(guān)稅種的管理。例如，我們在日常清算中發(fā)現(xiàn)某企業(yè)開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目為鋼結(jié)構(gòu)和整體墻面，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行購進(jìn)了鋼結(jié)構(gòu)和整體墻面并取得了銷售發(fā)票，再由施工方進(jìn)行了安裝，施工方僅就安裝工程費(fèi)和輔料進(jìn)行了營業(yè)稅申報，我們認(rèn)為鋼結(jié)構(gòu)和整體墻面也應(yīng)該作為計征建筑業(yè)營業(yè)稅料、工、費(fèi)中的料。企業(yè)對此提出了異議，認(rèn)為鋼結(jié)構(gòu)和整體墻面不應(yīng)該作為計稅依據(jù)，我們認(rèn)為根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅勞務(wù)并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅發(fā)[2002]117號）文件的要求，“納稅人以簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同（包括建筑、安裝、裝飾、修繕等工程總包和分包合同，下同）方式開展經(jīng)營活動時，銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)（包括建筑、安裝、修繕、裝飾、其他工程作業(yè)，下同），同時符合以下條件的，對銷售自產(chǎn)貨物和提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的收入征收增值稅，提供建筑業(yè)勞務(wù)收入（不包括按規(guī)定應(yīng)征收增值稅的自產(chǎn)貨物和增值稅應(yīng)稅勞務(wù)收入）征收營業(yè)稅：

（一）必須具備建設(shè)行政部門批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工（安裝）資質(zhì)；

（二）簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同中單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)價款。凡不同時符合以上條件的，對納稅人取得的全部收入征收增值稅，不征收營業(yè)稅。以上所稱建筑業(yè)勞務(wù)收入，以簽訂的建設(shè)工程施工總包或分包合同上注明的建筑業(yè)勞務(wù)價款為準(zhǔn)”。只有銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)，且有建安資質(zhì)和標(biāo)明建安勞務(wù)價款，自產(chǎn)貨物才可以只繳納增值稅，對房地產(chǎn)企業(yè)購買，交由建安企業(yè)安裝的，都應(yīng)該按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》“第十八條納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無論與對方如何結(jié)算，其營業(yè)額均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款在內(nèi)”的要求，作為材料計征營業(yè)稅。

（五）關(guān)于通知清算的納稅人的后續(xù)管理問題。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）文件“符合下列情形之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算：1.已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；2.取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；3.納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；4.省稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況?！睂νㄖ逅愕募{稅人，根據(jù)187號文件的有關(guān)規(guī)定“在土地增值稅清算時未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行土地增值稅的納稅申報，扣除項(xiàng)目金額按清算時的單位建筑面積成本費(fèi)用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計算。單位建筑面積成本費(fèi)用=清算時的扣除項(xiàng)目總金額÷清算的總建筑面積”。我們認(rèn)為這只能是工作的第一步，當(dāng)剩余房產(chǎn)全部銷售結(jié)束后，納稅人應(yīng)對全部房產(chǎn)進(jìn)行一次統(tǒng)算。因?yàn)閷ζ胀ㄗ≌嬖谠鲋殿~未超過20%的免稅，當(dāng)房價持續(xù)上漲時，因?yàn)槌杀疽呀?jīng)確定，如果先期清算時增值額未超過20%，后期因銷售價格上漲，有可能統(tǒng)算中超過20%這個臨界點(diǎn)，同理，當(dāng)房價持續(xù)下跌時，有可能出現(xiàn)前期增值額超過20%的項(xiàng)目，統(tǒng)算后不足20%.所以我們認(rèn)為對于通知清算的納稅人，在全部項(xiàng)目結(jié)束后，應(yīng)在進(jìn)行一次統(tǒng)算。

三、對土地增值稅清算工作的建議

（一）開展調(diào)查摸底，建立清算檔案。詳細(xì)摸清各地房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)項(xiàng)目、工程竣工驗(yàn)收、開發(fā)成本費(fèi)用、銷售情況、稅款繳納等情況，梳理歷年來房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的基本信息，分類建立土地增值稅數(shù)據(jù)庫。同時，建議統(tǒng)一由市地稅局出臺清算實(shí)施細(xì)則，對一些清算模糊問題作出具體規(guī)定，明確清算口徑、時間、方法。在《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》允許的范圍內(nèi)，簡化清算程序，提高土地增值稅清算工作的可操作性。

（二）對銷售收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行把關(guān)。當(dāng)前房地產(chǎn)銷售的方式一般有：首付款加按揭、一次性付清款項(xiàng)以及分期付款，其中，最主要的方式是首付款加銀行按揭。在對銷售方式確認(rèn)時，要注意區(qū)別于預(yù)售款，防止納稅人以預(yù)售的名義延遲計算納稅。在確認(rèn)銷售收入時要注意收入的完整性，將外部了解調(diào)查的情況與納稅人不同房源類型的單位銷售價格進(jìn)行比較，找出其中可能存在的收入轉(zhuǎn)移。在對收入確認(rèn)的審核中，要分清不同銷售方式下的收入確認(rèn)日期：付款日或取得索取價款憑據(jù)日、銀行按揭貸款轉(zhuǎn)賬日、合同約定付款日等日期，確定銷售收入是否及時確認(rèn)，以繼而確定其完整性。

（三）嚴(yán)格按照房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算的要求，對房地產(chǎn)開發(fā)成本按照規(guī)定的六個明細(xì)科目進(jìn)行成本歸集或調(diào)整。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計制度中對開發(fā)成本按照六個明細(xì)科目進(jìn)行成本核算的要求，是順應(yīng)房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)中開發(fā)流程多、時間跨度長、資金耗用大這一自身規(guī)律的一種核算總結(jié)，因此，嚴(yán)格按照這樣的明細(xì)科目進(jìn)行成本歸集并適當(dāng)調(diào)整，非常有利于清算工作中對各扣除項(xiàng)目的甄別和對加計扣除項(xiàng)目的準(zhǔn)確計算，同時也有利于提煉單項(xiàng)數(shù)據(jù)信息，供同一地區(qū)不同清算對象間進(jìn)行橫向比較，以及為其他需要實(shí)行核定征收的項(xiàng)目提供核定依據(jù)。同時，注意區(qū)分開發(fā)間接成本和開發(fā)費(fèi)用。在區(qū)分納稅人開發(fā)間接成本與開發(fā)費(fèi)用時，要注意兩種可能的傾向：一種是納稅人故意混淆這兩種成本費(fèi)用，另一種是由于核算水平限制，納稅人對部分比較容易模糊的成本費(fèi)用區(qū)分不清，主要可能發(fā)生在納稅人僅僅開發(fā)一處房地產(chǎn)項(xiàng)目，而導(dǎo)致對部分成本費(fèi)用區(qū)分不清。而比較容易混淆的是開發(fā)間接成本與開發(fā)費(fèi)用中的管理費(fèi)用容易被模糊理解。在實(shí)際審核中，可以要求其列出各自的明細(xì)項(xiàng)目及金額，將對應(yīng)或相近的項(xiàng)目進(jìn)行比較后，就可以區(qū)分出其合理歸屬。

（四）要區(qū)別于企業(yè)所得稅的計稅核算。在企業(yè)所得稅核算中，要求計算各項(xiàng)應(yīng)稅收入的總額及與收入相關(guān)的成本費(fèi)用，要把握收入與成本費(fèi)用之間的相關(guān)性、配比性及合理性等原則，對所發(fā)生的不相關(guān)、不配比、不合理的成本費(fèi)用不得在稅前扣除。而在土地增值稅清算中，計算收入時僅指房地產(chǎn)銷售收入或視同銷售的房地產(chǎn)銷售收入，而對其他如利息收入、租賃收入等收入，都不是清算的對象。因此，在計算扣除項(xiàng)目時，除不予清算收入的相關(guān)成本費(fèi)用不得計入扣除項(xiàng)目外，對其他實(shí)際已發(fā)生的成本費(fèi)用，基本上是可以計入扣除項(xiàng)目的，只是在會計核算時，要嚴(yán)格按照規(guī)定的會計要素和明細(xì)科目進(jìn)行確認(rèn)。如果說，不同企業(yè)間的成本費(fèi)用特別是期間費(fèi)用，其金額存在著不相同，那也只是企業(yè)管理中的成本控制問題，而在其清算中需要尊重實(shí)際發(fā)生這一基本原則，當(dāng)然也要核實(shí)其真實(shí)性。在對利息支出的處理中，在會計實(shí)務(wù)上要求對完工前的利息支出計入產(chǎn)品成本，而對完工后的利息支出卻計入期間損益。會計處理即便不同，一般也不會影響企業(yè)所得稅的計算，而在進(jìn)行土地增值稅清算時，就需要單獨(dú)調(diào)整成利息支出專項(xiàng)扣除，如有已計入開發(fā)成本項(xiàng)目的部分則應(yīng)調(diào)整出來。

（五）發(fā)揮稅務(wù)中介作用，建立完善稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)參與土地增值稅清算審核與稅務(wù)管理部門日常檢查、稽查部門稽查三位一體的土地增值稅納稅清算模式。在土地增值稅清算工作中，稅務(wù)部門要注意定好位，做到“有所為”與“有所不為”。所謂“有所為”就是稅務(wù)部門要創(chuàng)造一個完整、合理、便捷的清算環(huán)境，努力避免出現(xiàn)操作性差、存在政策制度銜接“真空”的弊端，督促納稅人盡量利用中介機(jī)構(gòu)按照規(guī)定的要求清算到位，做好最終對各成本費(fèi)用項(xiàng)目的審定調(diào)整把關(guān)；所謂“有所不為”，就是盡量不要“越俎代庖”地取代納稅人而直接進(jìn)行清算，避免既清算不清、又不便于對法律責(zé)任歸屬的界定。

（六）由當(dāng)?shù)卣畢f(xié)調(diào)，加強(qiáng)房地產(chǎn)稅收一體化管理，強(qiáng)化政府相關(guān)部門對土地增值稅征管工作的配合。盡快建立完善的房地產(chǎn)平均交易價格定期公布機(jī)制，嚴(yán)格普通住宅的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。及時公布房地產(chǎn)建筑安裝成本平均價格，對建安成本明顯偏高的采取按照公允價值核定。

第三篇：房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算政策盤點(diǎn)及分析

房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算政策盤點(diǎn)及分析

2006年底，國家稅務(wù)總局下發(fā)了國稅發(fā)[2006]187號文件，明確規(guī)定了國家稅務(wù)總局將于2007年2月1日起，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅的清算，此文件的出臺引起了各界的關(guān)注。隨后，北京市地方稅務(wù)局也先后下發(fā)了京地稅地[2007]134號及京地稅地[2007]138號文件，明確了北京市土地增值稅清算的具體管理辦法。為幫助企業(yè)正確地理解和掌握土地增值稅的新政策，做好房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的清算工作，中國稅網(wǎng)于2007年6月27日舉辦了“房地產(chǎn)嘉賓訪談—土地增增值稅清算政策”，主要內(nèi)容有：土地增值稅的政策盤點(diǎn)、土地增值稅清算政策詳解及土地增值稅優(yōu)惠政策。

主持人：大家下午好，歡迎光臨中國稅網(wǎng)在線直播室，本次論壇的主題是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)如何應(yīng)對和統(tǒng)籌安排土地增值稅的清算事項(xiàng)。

于蕾：本次主題是針對北京市土地增值稅配套文件的研討。主要內(nèi)容有土地增值稅的政策盤點(diǎn)、近兩年來土地增值稅的主要政策變化和北京市土地增值稅配套文件的探討。

一、土地增值稅的重要文件：

綜觀土地增值稅的政策變化，重要文件有：土地增值稅暫行條例、土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則、財稅[1995]48號文件（雖然個別條款已經(jīng)失效或者廢止，但仍具有指導(dǎo)性意義）與最近發(fā)布的財稅[2006]21號文件和國稅發(fā)[2006]187號文件。

二、土地增值稅清算政策詳解

1、對清算單位、計稅單位的稅收政策規(guī)定

清算單位：土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算，對于分期開發(fā)的項(xiàng)目，以分期項(xiàng)目為單位清算。

計稅單位：開發(fā)項(xiàng)目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計算增值額。

北京市相應(yīng)政策規(guī)定——

土地增值稅清算以納稅人初始填報的《土地增值稅項(xiàng)目登記表》中房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目為對象，對一個清算項(xiàng)目中既有普通標(biāo)準(zhǔn)住宅工程又有其他商品房工程的，應(yīng)分別核算增值額。

2、土地增值稅的清算條件

符合下列情形之一的，納稅人應(yīng)進(jìn)行土地增值稅的清算：（1）房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的；（2）整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的；（3）直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。

符合下列情形之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算：（1）已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；（2）取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；（3）納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；（4）省稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。

北京市相應(yīng)政策規(guī)定——

符合下列情況之一的，納稅人應(yīng)到主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理土地增值稅清算手續(xù)：（1）全部竣工并銷售完畢的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目；（2）整體轉(zhuǎn)讓未竣工的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目；（3）直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的項(xiàng)目；（4）納稅人申請注銷稅務(wù)登記的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目。

符合下列情況之一的，主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算：（1）納稅人開發(fā)的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目已通過竣工驗(yàn)收，在整個預(yù)（銷）售的房地產(chǎn)開發(fā)建筑面積達(dá)到可銷售總建筑面積的比例85％（含）以上的；（2）取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；（3）經(jīng)主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅評估發(fā)現(xiàn)問題后，認(rèn)為需要辦理土地增值稅清算的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅人建造商品房，已自用或出租使用年限在一年以上再出售的，應(yīng)按照轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物的政策規(guī)定繳納土地增值稅，不再列入土地增值稅清算的范圍。

3、土地增值稅的清算時間

屬于主動性清算對象的納稅人，須在滿足清算條件之日起90日內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理清算手續(xù)；屬于被動性清算對象的納稅人，須在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)限定的期限內(nèi)辦理清算手續(xù)。

北京市相關(guān)規(guī)定：凡符合應(yīng)辦理土地增值稅清算條件的納稅人，應(yīng)在90日內(nèi)向主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提出清算稅款申請，并據(jù)實(shí)填寫《土地增值稅清算申請表》，經(jīng)主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)后，即可辦理竣工清算稅款手續(xù)。對納稅人清算土地增值稅申請不符合受理?xiàng)l件的，應(yīng)將不予核準(zhǔn)的理由在《土地增值稅清算申請表》中注明并退回納稅人。

凡主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)要求納稅人辦理土地增值稅清算手續(xù)的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)出具《土地增值稅清算通知書》并送達(dá)納稅人。納稅人應(yīng)在接到《土地增值稅清算通知書》之日起30日內(nèi)，填寫《土地增值稅清算申請表》報送主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)。經(jīng)主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)后，在90日內(nèi)辦理清算稅款手續(xù)。

4、計稅收入的確定

（1）相關(guān)收入的確定

納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入。包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益；清算收入只包括清算單位的物業(yè)銷售收入；清算時未取得銷售收入的，如分期收款，實(shí)際操作中多以合同記載金額確認(rèn)，需與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通；租金收入不計入。

（2）納稅人應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注特殊收入事項(xiàng)，如代收費(fèi)用、非直接銷售和自用房地產(chǎn)的收入等。

對于代收費(fèi)用，要按照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅[1995]48號）的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行計算收入與加計扣除的處理。對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項(xiàng)費(fèi)用，如果代收費(fèi)用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅；如果代收費(fèi)用未計入房價中，而是在房價之外單獨(dú)收取的，可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。對于代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓收入計稅的，在計算扣除項(xiàng)目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數(shù)；對于代收費(fèi)用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計稅的，在計算增值額時不允許扣除代收費(fèi)用。

非直接銷售和自用房地產(chǎn)的收入確定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)，其收入按下列方法和順序確認(rèn)：

①按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；

②由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用途時，如果產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時不列收入，不扣除相應(yīng)的成本和費(fèi)用。

5、扣除項(xiàng)目涉稅風(fēng)險要點(diǎn)

（1）扣除憑證：須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。

（2）前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)的稅務(wù)認(rèn)定。

（3）配套設(shè)施的扣除、裝修費(fèi)用、預(yù)提費(fèi)用、公共成本的分?jǐn)偂?/p>

（4）借款利息

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用的憑證或資料不符合清算要求或不實(shí)的，地方稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)工程造價管理部門公布的建安造價定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項(xiàng)開發(fā)成本的單位面積金額標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)以計算扣除。具體核定方法由省稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項(xiàng)目配套的居委會和派出所用房、會所、停車場（庫）、物業(yè)管理場所、變電站、熱力站、水廠、文體場館、學(xué)校、幼兒園、托兒所、醫(yī)院、郵電通訊等公共設(shè)施，按以下原則處理：

建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費(fèi)用可以扣除；建成后無償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，其成本、費(fèi)用可以扣除；建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計算收入，并準(zhǔn)予扣除成本、費(fèi)用。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售已裝修的房屋，其裝修費(fèi)用可以計入房地產(chǎn)開發(fā)成本。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)提費(fèi)用，除另有規(guī)定外，不得扣除。

屬于多個房地產(chǎn)項(xiàng)目共同的成本費(fèi)用，應(yīng)按清算項(xiàng)目可售建筑面積占多個項(xiàng)目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法，計算確定清算項(xiàng)目的扣除金額。

北京市相應(yīng)政策規(guī)定——扣除項(xiàng)目

各項(xiàng)成本和費(fèi)用應(yīng)按實(shí)際發(fā)生額確認(rèn)扣除；對納稅人無法提供合法有效憑證的，不予扣除；各項(xiàng)預(yù)提（或應(yīng)付）費(fèi)用不得包括在扣除項(xiàng)目金額中。

納稅人應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供合法有效憑證，方可據(jù)實(shí)扣除項(xiàng)目金額的范圍如下：納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用；納稅人在房地產(chǎn)開發(fā)過程中實(shí)際發(fā)生的土地征用費(fèi)用、耕地占用稅、拆遷地上地下建筑物和附著物的拆遷費(fèi)用、解決拆遷戶住房和安置被拆遷者工作的安置及補(bǔ)償費(fèi)用等支出；納稅人在銷售房地產(chǎn)過程中繳納的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。

北京市相應(yīng)政策規(guī)定——公共配套設(shè)施扣除

公共配套設(shè)施費(fèi)的扣除范圍確認(rèn)，以房地產(chǎn)開發(fā)中必須建造、但不能有償轉(zhuǎn)讓的非營利性的社會公共事業(yè)設(shè)施所發(fā)生的支出確定。非營利性的社會公共事業(yè)設(shè)施主要是指：物業(yè)辦公場所、變電站、熱力站、水廠、居委會、派出所、托兒所、幼兒園、學(xué)校、醫(yī)院、郵電通訊、自行車棚、公共廁所等。由于各開發(fā)項(xiàng)目配套設(shè)施情況不同，必須先確定允許扣除的配套設(shè)施面積后再計算分?jǐn)偂?/p>

對于成片開發(fā)分期清算項(xiàng)目的公共配套設(shè)施費(fèi)用，在先期清算時應(yīng)按實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

對于后期清算時實(shí)際支付的公共配套設(shè)施費(fèi)用分?jǐn)偙壤笥谇捌诘慕痤~時，允許在整體項(xiàng)目全部清算時，按照整體項(xiàng)目重新進(jìn)行調(diào)整分?jǐn)偂?/p>

北京市相應(yīng)政策規(guī)定——利息扣除

對開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費(fèi)用（銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用）扣除的確定，對財務(wù)費(fèi)用中的利息支出凡能夠按清算項(xiàng)目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本計算的金額之和的5％計算扣除。

對財務(wù)費(fèi)用中的利息支出凡不能按清算項(xiàng)目計算分?jǐn)偦蛱峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)利息證明的，利息不能單獨(dú)扣除，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用采用按率扣除的方法，以取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本計算的金額之和的10％進(jìn)行計算扣除。

6、核定征收

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有下列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以參照與其開發(fā)規(guī)模和收入水平相近的當(dāng)?shù)仄髽I(yè)的土地增值稅稅負(fù)情況，按不低于預(yù)征率的征收率核定征收土地增值稅：

依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置但未設(shè)置賬簿的；

擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；

雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以確定轉(zhuǎn)讓收入或扣除項(xiàng)目金額的；

符合土地增值稅清算條件，未按照規(guī)定的期限辦理清算手續(xù)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期清算，逾期仍不清算的；

申報的計稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的。

北京市相應(yīng)策規(guī)定——核定征收

地方稅務(wù)機(jī)關(guān)在清算審核、納稅評估、稽查檢查工作中，發(fā)現(xiàn)納稅人有下列情況之一的，可以按確定的銷售收入進(jìn)行核定征收土地增值稅（征收率另行制定）：依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置財務(wù)帳簿未設(shè)置的；或雖設(shè)置財務(wù)帳簿，但帳目混亂，銷售收入、成本材料憑證殘缺不齊，難以確定銷售收入或扣除項(xiàng)目金額的；擅自銷毀帳簿的或者拒不提供納稅資料的；符合土地增值稅清算條件，未按照規(guī)定期限辦理清算手續(xù)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正，逾期仍不清算的；

納稅人未如實(shí)進(jìn)行土地增值稅清算申報，計稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的。

北京市相應(yīng)政策規(guī)定—建安成本扣除的核定

土地增值稅清算項(xiàng)目的前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用應(yīng)按實(shí)際發(fā)生額據(jù)實(shí)扣除，但發(fā)現(xiàn)有下列情況之一的，應(yīng)按本通知規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)核定扣除：無法按清算要求提供開發(fā)成本核算資料的；提供的開發(fā)成本資料不實(shí)的；發(fā)現(xiàn)《鑒證報告》內(nèi)容有問題的；虛報房地產(chǎn)開發(fā)成本的；清算項(xiàng)目的四項(xiàng)成本扣除額明顯高于北京市地方稅務(wù)局制定的商品住宅單位面積建安造價扣除金額標(biāo)準(zhǔn)，又無正當(dāng)理由的。

高層商品住宅（7層以上）單位面積建安造價允許扣除金額標(biāo)準(zhǔn)為每平方米2263元；多層商品住宅（7層及以下）單位面積建安造價允許扣除金額標(biāo)準(zhǔn)為每平方米1560元。對于不同竣工年代的商品住宅項(xiàng)目，可以按照《分類房產(chǎn)單位面積建安造價修正系數(shù)表》進(jìn)行相應(yīng)系數(shù)修正。

7、如何做好土地增值稅清算工作

清算前的準(zhǔn)備工作、清算期的安排、清算資料的準(zhǔn)備、中介機(jī)構(gòu)的選擇。

8、納稅人土地增值稅自查要點(diǎn)

收入自查、扣除項(xiàng)目自查、特殊事項(xiàng)自查。

第四篇：房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算的流程是什么(精)

土地增值稅的清算條件

(一符合下列情形之一的,納稅人應(yīng)進(jìn)行土地增值稅的清算: 1.房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的;2.整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的;3.直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。

(二符合下列情形之一的,主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算: 1.已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目,已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上,或該比例雖未超過85%,但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的;2.取得銷售(預(yù)售許可證滿三年仍未銷售完畢的;3.納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的;4.省稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。

房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算的流程是什么,哪些問題比較突出呢,企業(yè)應(yīng)該注意什么? 清算申請與受理

第八條凡符合應(yīng)辦理土地增值稅清算條件的納稅人,應(yīng)在90 日內(nèi)向主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提出清算稅款申請,并據(jù)實(shí)填寫《土地增值稅清算申請表》(附件2,經(jīng)主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)后,即可辦理竣工清算稅款手續(xù)。對納稅人清算土地增值稅申請不符合受理?xiàng)l件的,應(yīng)將不予核準(zhǔn)的理由在《土地增值稅清算申請表》中注明并退回納稅人。

第九條凡主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)要求納稅人辦理土地增值稅清算手續(xù)的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目,主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)出具《土地增值稅清算通知書》(附件3并送達(dá)納稅人。納稅人應(yīng)在接到《土地增值稅清算通知書》之日起30日內(nèi),填寫《土地增值稅清算申請表》報送主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)。經(jīng)主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)后,在90日內(nèi)辦理清算稅款手續(xù)。

第十條納稅人在辦理土地增值稅清算申報手續(xù)時,應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交有關(guān)清稅項(xiàng)目資料,并填寫《土地增值稅清算材料清單》(附件4。須提交的有關(guān)資料如下:(一項(xiàng)目竣工清算報表,當(dāng)期財務(wù)會計報表(包括:損益表、主要開發(fā)產(chǎn)品(工程銷售明細(xì)表、已完工開發(fā)項(xiàng)目成本表等。

(二國有土地使用權(quán)證書。

(三取得土地使用權(quán)時所支付的地價款有關(guān)證明憑證及國有土地使用權(quán)出讓或轉(zhuǎn)讓合同。

(四清算項(xiàng)目的預(yù)算、概算書、項(xiàng)目工程合同結(jié)算單。(五能夠按清算項(xiàng)目支付貸款利息的有關(guān)證明及借款合同。

(六銷售商品房有關(guān)證明資料,以商品房購銷合同統(tǒng)計表并加蓋公章的形式,包含:銷售項(xiàng)目棟號、房間號、銷售面積、銷售收入、用途等。

(七清算項(xiàng)目的工程竣工驗(yàn)收報告。(八清算項(xiàng)目的銷售許可證。

(九與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的完稅憑證,包括:已繳納的營業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加等。

(十《土地增值稅清算鑒證報告》。

(十一《土地增值稅納稅申報表(一》。

(十二稅務(wù)機(jī)關(guān)要求報送的其他與土地增值稅清算有關(guān)的證明資料等。第十一條納稅人應(yīng)準(zhǔn)確、據(jù)實(shí)填寫各類清算申報表和相關(guān)表格;納稅人委托中介機(jī)構(gòu)代理進(jìn)行清算鑒證的,在《鑒證報告》中應(yīng)詳細(xì)列舉清算項(xiàng)目的收入、扣除項(xiàng)目和進(jìn)行土地增值稅清算的相關(guān)鑒證信息。

第十二條主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)在收取納稅人提交的申請材料和《鑒證報告》時,應(yīng)認(rèn)真核對納稅人提供的資料,并嚴(yán)格按照《鑒證報告》標(biāo)準(zhǔn)格式進(jìn)行驗(yàn)收,對納稅人提交的申請材料齊全的,主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)予以受理,并向納稅人開具《土地增值稅清算受理通知書》(附件5交納稅人轉(zhuǎn)入審核程序。對納稅人提交的清稅資料不完整、《鑒證報告》內(nèi)容不規(guī)范、審計事項(xiàng)情況不清楚的,應(yīng)退回納稅人重新修改《鑒證報告》或補(bǔ)充資料,并向納稅人開具《土地增值稅清算

補(bǔ)充材料通知書》(附件6交納稅人,待清算資料補(bǔ)充完整后,重新辦理稅款清算手續(xù)。

房地產(chǎn)企業(yè)在土地增值稅清算中存在的問題

按照現(xiàn)行《土地增值稅暫行條例》,土地增值稅是以土地和地上建筑物為征稅對象,以增值額為稅基,并按照30%-60%的四級超率累進(jìn)稅率進(jìn)行征收。但由于房地產(chǎn)開發(fā)的成本項(xiàng)目繁多,核算起來難度很大,因此土地增值稅的征收方式一直是每年按照房地產(chǎn)項(xiàng)目的預(yù)計銷售收入預(yù)征,然后在項(xiàng)目竣工驗(yàn)收后進(jìn)行清算。但由于預(yù)征率較低,預(yù)征的稅款只占清算稅款很小的比例,大部分的土地增值稅都是在清算階段繳納的。而按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》(國稅發(fā)〔2006〕187號的要求,符合以下條件之一,才進(jìn)行土地增值稅清算:房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的;整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的;直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。針對上述規(guī)定,一些房產(chǎn)項(xiàng)目常采取消極的手段來達(dá)到不繳或遲繳稅款的目的,比如在進(jìn)行預(yù)售后,拖延項(xiàng)目工期,不實(shí)現(xiàn)竣工?；蛘咴诳⒐ず箐N售的,保留一定比例的開發(fā)產(chǎn)品,故意不實(shí)現(xiàn)土地增值稅清算的條件。這些手段可

能確實(shí)能夠?qū)崿F(xiàn)延緩清算的目的,但是由此可能會影響企業(yè)的經(jīng)營,甚至可能產(chǎn)生法律和稅務(wù)上的風(fēng)險。

編輯本段拖延清算時間給企業(yè)帶來各種風(fēng)險

1、稅務(wù)風(fēng)險

一方面,回款速度受到增值稅清算時間的影響。滾動開發(fā)是現(xiàn)行

房地產(chǎn)開發(fā)的主流模式,這種開發(fā)模式特別依賴銀行貸款和預(yù)售收入來支撐項(xiàng)目開發(fā),因此,其銷售的回款速度將直接影響到房地產(chǎn)項(xiàng)目的開發(fā)成本,回款的速度越快,開發(fā)的資金成本也就越低,利潤空間就會加大。如果企業(yè)保留著相當(dāng)部分的開發(fā)產(chǎn)品不進(jìn)行銷售,首先影響的就是企業(yè)的資金回收。資金回收的速度越慢,開發(fā)的成本就越高。另一方面,捂盤惜售的結(jié)果可能導(dǎo)致增值額越來越高,繳納的稅款越來越多?，F(xiàn)今,除了房地產(chǎn)企業(yè)主動清算外,大部分樓盤只要符合條件還可能由稅務(wù)機(jī)關(guān)主動進(jìn)行清算。《土地增值稅清算管理規(guī)程》(國稅發(fā)(200991號中列舉了稅務(wù)機(jī)關(guān)主動清算的條件,包括已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目;已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上,或該比例雖未超過85%,但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的;取得銷售(預(yù)售許可證滿三年仍未銷售完畢的等。但不排除將來稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)一步提高主動清算的條件。屆時樓盤的增值額可能會比現(xiàn)在更高,有些企業(yè)早年開發(fā)的樓盤增值額占比現(xiàn)今已會達(dá)到200%以上,土地增值稅將達(dá)到利潤的60%,因此導(dǎo)致整個項(xiàng)目的適用比例提高。所以,延緩?fù)恋卦鲋刀惽逅愕臅r間不能過長,需要綜合考慮市場的發(fā)展和政策變化的風(fēng)險。

2、法律風(fēng)險

首先,沒有進(jìn)行土地增值稅清算的項(xiàng)目公司不能進(jìn)行注銷?！抖愂照鞴芊ā返谑鶙l規(guī)定,且在向工商局辦理注銷前,需要進(jìn)行稅務(wù)注銷。而且《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》也要求納稅人在辦理注銷稅務(wù)登記前,應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)結(jié)清應(yīng)納稅款、滯納金、罰款,繳銷發(fā)票、稅務(wù)登記證件和其他稅務(wù)證件。因?yàn)榉康禺a(chǎn)項(xiàng)目公司有大量土地增值 稅款沒有清算，所以不可能獲得注銷。實(shí)際上，房地產(chǎn)行業(yè)中進(jìn)行注 銷的項(xiàng)目公司不足三分之一。據(jù)了解，房地產(chǎn)行業(yè)一般采取一 個開發(fā)項(xiàng)目一個項(xiàng)目公司的經(jīng)營模式。一段時間之后，房地產(chǎn)企業(yè)可 能積攢了數(shù)量可觀的項(xiàng)目公司，在管理上十分混亂和不便。雖然這些 項(xiàng)目公司都具有開發(fā)資質(zhì)，具有一定的殼價值，但由于在稅務(wù)上存在 很大的不確定性，很難進(jìn)行整體出售。其次，拖延工期可能產(chǎn) 生合同上的風(fēng)險。房地產(chǎn)企業(yè)在項(xiàng)目沒有竣工之前進(jìn)行預(yù)售，在預(yù)售 合同中一般和買方約定交房日期和辦理房產(chǎn)證書的時間。如果房地產(chǎn) 企業(yè)只考慮了避免土地增值稅清算，而把工期延長，遲遲不完成竣工。那么可能會影響與買方的合同履行，產(chǎn)生不必要的糾紛，甚至可能面 臨集體訴訟。

第五篇：解讀房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算新政需關(guān)注[模版]

2009 91 : 時間:2009-06-15 22:06 來源:中國稅務(wù)報 5 月12 日，國家稅務(wù)總局下發(fā)了《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國 稅發(fā)〔2009〕91 號），這是國家稅務(wù)總局在原來下發(fā)的《關(guān)于房地產(chǎn) 開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187 號）和《土地增值稅清算業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》（國稅發(fā)〔2007〕132 號）基礎(chǔ) 上，總結(jié)完善的最新的清算政策，新政策從2009 年6 月1 日起施行。筆者認(rèn)為，納稅人應(yīng)該關(guān)注以下幾個方面。清算前管理力度加大 一是實(shí)施項(xiàng)目管理。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)將從納稅人取得土地使用權(quán)開 始，按項(xiàng)目分別建立檔案、設(shè)置臺賬，對納稅人項(xiàng)目立項(xiàng)、規(guī)劃設(shè)計、施工、預(yù)售、竣工驗(yàn)收、工程結(jié)算、項(xiàng)目清盤等房地產(chǎn)開發(fā)全過程情 況實(shí)行跟蹤監(jiān)控，做到稅務(wù)管理與納稅人項(xiàng)目開發(fā)同步。二是關(guān)注會 計核算。納稅人分期開發(fā)項(xiàng)目或者同時開發(fā)多個項(xiàng)目的，稅務(wù)機(jī)關(guān)將 督促納稅人根據(jù)清算要求按不同期間和不同項(xiàng)目合理歸集有關(guān)收入、成本、費(fèi)用。三是實(shí)施專用票據(jù)。納稅人分期開發(fā)項(xiàng)目或者同時開發(fā) 多個項(xiàng)目的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可結(jié)合發(fā)票管理規(guī)定，對納稅人實(shí)施項(xiàng)目 專用票據(jù)管理措施。也就是說，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)不同的開發(fā)項(xiàng)目，實(shí)行專用預(yù)售票據(jù)和專用銷售票據(jù)。清算分為“自行清算”和“要求清算”兩種 對于自行清算的，納稅人必須按照規(guī)定的時間和要求主動清算； 對于要求清算的，納稅人應(yīng)在收到稅務(wù)機(jī)關(guān)書面通知的情況下，再按 規(guī)定清算，也可以理解為不通知不清算。納稅人符合下列條件之一的，要自行進(jìn)行土地增值稅的清算：（1）房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成 銷售的；（2）整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的；（3）直接轉(zhuǎn)讓 土地使用權(quán)的。對符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增 值稅清算：（1）已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑 面積占整個項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過 85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；（2）取得銷售（預(yù) 售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；（3）納稅人申請注銷稅務(wù)登記但 未辦理土地增值稅清算手續(xù)的（應(yīng)在辦理注銷登記前進(jìn)行土地增值稅 清算）；（4）?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市、計劃單列市）稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其 他情況。無論是自行清算還是要求清算，納稅人應(yīng)當(dāng)在滿足條件之日起 90 日內(nèi)或在收到清算通知之日起90 日內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理清算手 續(xù)。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)受理納稅人清算資料后，應(yīng)在一定期限內(nèi)及時組織 清算審核。清算審核結(jié)束，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)將審核結(jié)果書面通知納稅人，并確定辦理補(bǔ)、退稅期限。明確規(guī)定項(xiàng)目清算單位 以什么為清算單位是涉及稅收負(fù)擔(dān)大小的關(guān)鍵。如果將增值額較 大的清算單位和較小的合并清算，則可以降低稅負(fù)；如果分開清算，則增值額較大的開發(fā)項(xiàng)目納稅多，總的納稅負(fù)擔(dān)會增加。稅法還規(guī)定，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值額不超過20%的，可以享受免稅優(yōu)惠，但要求分開 核算，否則不能免稅。舉例：某房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)商住混合樓項(xiàng)目，商業(yè)項(xiàng)目面積 1000平方米，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅面積為5000平方米，合計6000平方米。該混合樓項(xiàng)目土地成本為120 萬元，房屋開發(fā)成本600 萬元，其他費(fèi) 用按比例扣除。假如該商業(yè)項(xiàng)目收入為500 萬元，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅收入 為500 萬元，合計1000 萬元。營業(yè)稅金及附加55 萬元。（1）商鋪和住宅合并一個單位計算土地增值稅：扣除項(xiàng)目＝土 地成本＋房屋開發(fā)成本＋費(fèi)用扣除10%＋加計扣除20%＋稅金＝120 ＋600＋（120＋600）×10%＋（120＋600）×20%＋55＝991（萬元）。增值額＝收入－扣除項(xiàng)目＝（500＋500）－991＝9（萬元）。增值 率＝增值額÷扣除項(xiàng)目×100%＝9÷991×100%＝0.9%。低于50%，適用30%的稅率。應(yīng)納的土地增值稅：9×30%＝2.7（萬元）。（2）將普通住宅和商鋪分為兩個清算單位計算土地增值稅（按 面積分?jǐn)偝杀举M(fèi)用）：普通標(biāo)準(zhǔn)住宅扣除項(xiàng)目為＝120×5000÷6000 ＋600×5000÷6000＋（100＋500）×30%＋27.5＝807.5（萬元）。增 值額＝500－807.5＝－307.5（萬元），無增值額不納稅。商業(yè)扣除項(xiàng)目＝120×1000÷6000＋600×1000÷6000＋（20＋ 100）×30%＋27.5＝183.5（萬元）；增值額＝500－183.5＝316.5（萬 元）；增值率＝316.5÷183.5×100%＝172%，適用50%的稅率；商業(yè) 項(xiàng)目應(yīng)納土地增值稅＝316.5×50%－183.5×15%＝130.725（萬元）。計算結(jié)果可知，將商鋪和住宅合并計算土地增值稅為2.7 萬元，分開計算則應(yīng)納稅130 多萬元。在實(shí)踐中，對于同一個開發(fā)項(xiàng)目中有 不同類型房地產(chǎn)的，有的稅務(wù)機(jī)關(guān)允許納稅人自行選擇是否分開核算 分別清算繳納增值稅。但新文件第十七條規(guī)定，清算審核時，應(yīng)審核 房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項(xiàng)目為單位進(jìn)行清 算；對于分期開發(fā)的項(xiàng)目，是否以分期項(xiàng)目為單位清算；對不同類型 房地產(chǎn)是否分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅。也就是說，納稅人不能將不同類型房地產(chǎn)、分期開發(fā)的項(xiàng)目和不 同審批備案的項(xiàng)目合在一起清算，避免平均不同清算單位增值額的現(xiàn) 象。解決了扣除項(xiàng)目的五個模糊點(diǎn)（1）計算扣除項(xiàng)目金額時，其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取 得合法憑據(jù)的不得扣除，且扣除項(xiàng)目金額中所歸集的各項(xiàng)成本和費(fèi) 用，必須是實(shí)際發(fā)生的。這一點(diǎn)與房地產(chǎn)企業(yè)所得稅中對有些成本費(fèi) 用可以預(yù)提扣除的規(guī)定不同。（2）拆遷補(bǔ)償費(fèi)不一定需要取得稅務(wù)發(fā)票，但強(qiáng)調(diào)是否實(shí)際發(fā) 生，尤其是支付給個人的拆遷補(bǔ)償款、拆遷（回遷）合同和簽收花名 冊或簽收憑證是否一一對應(yīng)。（3）要求正確區(qū)分開發(fā)成本和開發(fā)費(fèi)用。由于計算土地增值稅 扣除項(xiàng)目時，開發(fā)成本可以加計20%扣除，所以，有的納稅人希望加 大開發(fā)成本，可能將在期間費(fèi)用中列支的開發(fā)費(fèi)用也計入前期工程 費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)或開發(fā)間接費(fèi)用，以擴(kuò)大扣除金額，少計算增值額從 而少納稅。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)不允許將開發(fā)費(fèi)用計入開發(fā)成本中的前期 工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)和開發(fā)間接費(fèi)用等。（4）采取以建筑發(fā)票控制建筑安裝成本。根據(jù)營業(yè)稅法規(guī)定建 筑業(yè)勞務(wù)在施工地納稅原則，要求開發(fā)企業(yè)取得的建筑安裝發(fā)票在項(xiàng) 目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)開具，便于控制虛假的支出。同時審核建筑安裝工 程費(fèi)發(fā)生的費(fèi)用是否與決算報告、審計報告、工程結(jié)算報告、工程施 工合同記載的內(nèi)容相符；開發(fā)企業(yè)采用自營方式自行施工建設(shè)的，關(guān) 注有無虛列、多列施工人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械使用費(fèi)等情況。（5）將利息支出從房地產(chǎn)開發(fā)成本中調(diào)整至開發(fā)費(fèi)用。按照會 計制度規(guī)定和企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)借款利息支出，在開發(fā)產(chǎn)品完 工之前，應(yīng)該實(shí)行資本化處理計入開發(fā)產(chǎn)品成本。但土地增值稅法規(guī) 定，利息費(fèi)用要單獨(dú)計算，不計入開發(fā)成本，更不得計入加計扣除基 數(shù)。