第一篇：企業(yè)分立的稅務(wù)處理及案例分析

企業(yè)分立的稅務(wù)處理及案例分析

分立，是指一家企業(yè)將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)，被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實現(xiàn)企業(yè)的依法分立。現(xiàn)對分立過程中可能涉及到哪些稅收問題,應(yīng)如何進行稅務(wù)處理？筆者在此進行分析以饗讀者。

（一）企業(yè)分立活動不征收營業(yè)稅

《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實施細(xì)則：營業(yè)稅的征收范圍為在中華人民共和國境內(nèi)有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的行為。企業(yè)分立不屬于該征稅范圍，其實質(zhì)是被分立企業(yè)股東將該企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債轉(zhuǎn)移至另一家企業(yè)，有別于被分立企業(yè)將該公司資產(chǎn)（土地使用權(quán)、房屋建筑物）轉(zhuǎn)讓給另一家企業(yè)的應(yīng)征營業(yè)稅行為，因此，企業(yè)分立不應(yīng)征收營業(yè)稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)不征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函[2002]165號）規(guī)定：“根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實施細(xì)則的規(guī)定，營業(yè)稅的征收范圍為有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的行為。轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動力的行為，其轉(zhuǎn)讓價格不僅僅是由資產(chǎn)價值決定的，與企業(yè)銷售不動產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為完全不同。因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)征收營業(yè)稅?！?/p>

（二）企業(yè)分立活動不征收增值稅

根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其實施細(xì)則的規(guī)定，增值稅的征收范圍為在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物。企業(yè)分立不屬于該征稅范圍，其實質(zhì)是被分立企業(yè)股東將該企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債轉(zhuǎn)移至另一家企業(yè)，有別于被分立企業(yè)將該公司資產(chǎn)（存貨、固定資產(chǎn)）轉(zhuǎn)讓給另一家企業(yè)的應(yīng)征增值稅行為，因此，企業(yè)分立不應(yīng)征收增值稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第13號）規(guī)定：“納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。”

（三）企業(yè)分立活動不征收土地增值稅

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》規(guī)定：土地增值稅的征收范圍為轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入。企業(yè)分立涉及的土地所有權(quán)轉(zhuǎn)移不屬于土地增值稅征稅范圍，并非被分立企業(yè)將土地轉(zhuǎn)讓給新成立企業(yè)，而是被分立企業(yè)的股東將該資產(chǎn)換股，因此，企業(yè)分立涉及的土地轉(zhuǎn)移不征收土地增值稅。

（四）企業(yè)分立活動的企業(yè)所得稅處理：一般性稅務(wù)處理和特性性稅務(wù)處理

1、企業(yè)分立的一般性稅務(wù)處理

財稅[2009]59號規(guī)定：企業(yè)分立，當(dāng)事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理：（1）被分立企業(yè)對分立出去資產(chǎn)應(yīng)按公允價值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；（2）分立企業(yè)應(yīng)按公允價值確認(rèn)接受資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)；（3）被分立企業(yè)繼續(xù)存在時，其股東取得的對價應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進行處理；（4）被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理；（5）企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補。

例如，某企業(yè)a準(zhǔn)備分立為a和b，也就是存續(xù)分立方式（不滿足特殊稅務(wù)處理條件分立），此時，稅務(wù)處理如下：

a企業(yè)分立出去的資產(chǎn)比如土地、固定資產(chǎn)、存貨、投資等，均需要按照公允價值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；

b企業(yè)取得這些資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)也按公允價值確認(rèn)；

a企業(yè)的股東取得b企業(yè)的股權(quán)或其他非股權(quán)支付額，應(yīng)視同被分立企業(yè)分配再投資處理（實際上，在我國企業(yè)分回利潤可以免稅）；

a和b企業(yè)的虧損不得互相結(jié)轉(zhuǎn)彌補。

另外，《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第4號）第十四條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生分立，被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在，應(yīng)按照財稅[2009]60號文件規(guī)定進行清算。被分立企業(yè)在報送《企業(yè)清算所得納稅申報表》時，應(yīng)附送以下資料：

（一）企業(yè)分立的工商部門或其他政府部門的批準(zhǔn)文件；

（二）被分立企業(yè)全部資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)以及評估機構(gòu)出具的資產(chǎn)評估報告；

（三）企業(yè)債務(wù)處理或歸屬情況說明；

（四）主管稅務(wù)機關(guān)要求提供的其他資料證明?！?/p>

第十五條規(guī)定：“企業(yè)分立，分立企業(yè)涉及享受《稅法》第五十七條規(guī)定中就企業(yè)整體（即全部生產(chǎn)經(jīng)營所得）享受的稅收優(yōu)惠過渡政策尚未期滿的，僅就存續(xù)企業(yè)未享受完的稅收優(yōu)惠，按照財稅[2009]59號文件第九條規(guī)定執(zhí)行；注銷的被分立企業(yè)未享受完的稅收優(yōu)惠，不再由存續(xù)企業(yè)承繼；分立而新設(shè)的企業(yè)不得再承繼或重新享受上述優(yōu)惠。分立各方企業(yè)按照《稅法》的稅收優(yōu)惠規(guī)定和稅收優(yōu)惠過渡政策中就企業(yè)有關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營項目的所得享受的稅收優(yōu)惠承繼問題，按照《實施條例》第八十九條規(guī)定執(zhí)行。

2、企業(yè)分立的特性性稅務(wù)處理

根據(jù)財稅[2009]59號的規(guī)定，如果分立滿足以下幾個條件，則可以使用特殊稅務(wù)處理：（1）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；（2）企業(yè)分立后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變分立資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動；（3）取得股權(quán)支付的原主要股東，在分立后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)；（4）被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。

特殊稅務(wù)處理方法如下：

（1）分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定；

（2）被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項由分立企業(yè)承繼；

（3）被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補；

（4）被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱“新股”），如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱“舊股”），“新股”的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計稅基礎(chǔ)確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的“舊股”的計稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減的計稅基礎(chǔ)平均分配到“新股”上；

（5）暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。

非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失＝（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值－被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)）×（非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值）

另外，《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第4號）第二十七條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生分立，應(yīng)準(zhǔn)備以下資料：

（一）當(dāng)事方企業(yè)分立的總體情況說明。情況說明中應(yīng)包括企業(yè)分立的商業(yè)目的；

（二）企業(yè)分立的政府主管部門的批準(zhǔn)文件；

（三）被分立企業(yè)的凈資產(chǎn)、各單項資產(chǎn)和負(fù)債賬面價值和計稅基礎(chǔ)等相關(guān)資料；

（四）證明重組符合特殊性稅務(wù)處理條件的資料，包括分立后企業(yè)各股東取得股權(quán)支付比例情況、以及12個月內(nèi)不改變資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動、原主要股東不轉(zhuǎn)讓所取得股權(quán)的承諾書等；

（五）工商部門認(rèn)定的分立和被分立企業(yè)股東股權(quán)比例證明材料；分立后，分立和被分立企業(yè)工商營業(yè)執(zhí)照復(fù)印件；分立和被分立企業(yè)分立業(yè)務(wù)賬務(wù)處理復(fù)印件；

（六）稅務(wù)機關(guān)要求提供的其他資料證明?！?/p>

（五）個人所得稅

如果被分立企業(yè)股東為自然人股東，而非法人股東，那么在企業(yè)分立時，是否需要繳納所得稅呢？是否視同分回利潤再投資？如果是這樣，外籍個人則無需繳納個人所得稅，中國個人則需要視同“股息、紅利”繳納個人所得稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發(fā)[1997]198號）和《關(guān)于轉(zhuǎn)增注冊資本征收個人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函[1998]333號）作出規(guī)定：“盈余公積金轉(zhuǎn)增個人資本應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅?！薄秶叶悇?wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發(fā)[1997]198號）規(guī)定：“股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個人所得，不征收個人所得稅?！彪m然該文件明確規(guī)定資本公積金轉(zhuǎn)增股本不征稅，但是，在隨后的《國家稅務(wù)總局關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應(yīng)納個人所得稅的批復(fù)》（國稅函[1998]289號）進行了相應(yīng)的補充說明，國稅發(fā)[1997]198號文件中所說的資本公積金轉(zhuǎn)增個人股本不需征稅，專指股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入形成的資本公積金轉(zhuǎn)增個人股本不作為應(yīng)稅所得，不征收個人所得稅，而與此不相符合的其他資本公積金轉(zhuǎn)增個人股本，應(yīng)當(dāng)依法征收個人所得稅，包括企業(yè)接受捐贈、撥款轉(zhuǎn)入、外幣資本折算差額、資產(chǎn)評估增值等形成資本公積金轉(zhuǎn)增個人股本要征收個人所得稅。

通過上述文件，可以看到國家對于轉(zhuǎn)增資本屬于個人部分，需要交納個人所得稅。那么，分立時呢？暫無明文規(guī)定。筆者認(rèn)為，企業(yè)分立不一定就是將稅后利潤進行投資，如果將原有投資進行分拆呢？另外，能否參照企業(yè)所得稅的特殊處理規(guī)定，滿足一定條件給予延遲納稅的優(yōu)惠政策呢？在具體操作上，很可能取決于地方稅務(wù)機關(guān)的判定了。

（六）契稅

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財稅[2008]175號）第三條規(guī)定：“截止到2011年12月31日，企業(yè)依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個或兩個以上投資主體相同的企業(yè)，對派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，不征收契稅。”

（七）印花稅

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅政策的通知》（財稅[2003]183號）第二條規(guī)定：“以合并或分立方式成立的新企業(yè)，其新啟用的資金賬簿記載的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花。”

第二篇：企業(yè)分立的稅務(wù)處理

企業(yè)分立的稅務(wù)處理

2009-10-21 11:53 陳麗花 【大 中 小】【打印】【我要糾錯】

根據(jù)《關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]119號）（以下簡稱“119號文”），企業(yè)分立包括存續(xù)分立和新設(shè)分立。本文闡述了企業(yè)分立的稅務(wù)處理原則，并與會計處理進行了比較。

一、稅務(wù)處理原則

無論是存續(xù)分立還是新設(shè)分立，119號文按股權(quán)價款支付方式的不同，將其又進一步分為免稅分立和應(yīng)稅分立。

1、免稅分立的稅務(wù)處理。如果分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價款中，除分立企業(yè)股權(quán)以外的非股權(quán)支付額不高于支付的股權(quán)票面價值（或支付的股本的賬面價值）20％的，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認(rèn)，企業(yè)分立當(dāng)事各方可選擇按下列規(guī)定進行分立業(yè)務(wù)的所得稅處理：

（1）被分立企業(yè)可暫不確認(rèn)分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計算所得稅。但如果被分立企業(yè)股東以被分立企業(yè)的股權(quán)交換獲取分立企業(yè)的股權(quán)的同時還獲得了部分非股權(quán)支付額，且企業(yè)分立被核準(zhǔn)為免稅分立的，應(yīng)按國家稅務(wù)總局《關(guān)于執(zhí)行需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2003]45號）的規(guī)定，將換出股權(quán)中包含的與補價或非股權(quán)支付額相對應(yīng)的增值部分，確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

（2）被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對應(yīng)的納稅事項由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配，由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)繼續(xù)彌補。

（3）分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負(fù)債的成本，須以被分立企業(yè)的賬面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，不得按經(jīng)評估確認(rèn)的價值進行調(diào)整。

2、應(yīng)稅分立的稅務(wù)處理。如果企業(yè)分立不符合免稅分立條件，或未履行規(guī)定的審批手續(xù)，按照119號文的規(guī)定：“被分立企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓其被分離出去的部分或全部資產(chǎn)，計算被分立資產(chǎn)的財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅。分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的資產(chǎn)，在計稅時可按經(jīng)評估確認(rèn)的價值確定成本。

3、取得分立企業(yè)股權(quán)的稅務(wù)處理。無論是免稅分立還是應(yīng)稅分立，依據(jù)119號文的相關(guān)規(guī)定，被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱“新股”），如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱“舊股”），新股的成本應(yīng)以放棄的舊股的成本為基礎(chǔ)確定。如不需放棄舊股，則其取得的新股成本可以從以下兩種方法中選擇：

（1）直接將新股總投資成本確定為零；

（2）以被分立企業(yè)分離出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)整減低原持有的舊股的成本，再將調(diào)整減低的投資成本平均分配到新股上。

4、示例說明。下面通過簡例說明免稅分立當(dāng)事各方的所得稅處理。

例：A公司系由甲、乙兩個投資者共同投資設(shè)立的一家有限責(zé)任公司，每位股東均出資500萬元，A公司注冊資本11000萬元。現(xiàn)擬將A公司的一個分部設(shè)立為B公司，A公司存續(xù)經(jīng)營且股東不變。B公司成立后，除向A公司原股東支付股權(quán)外，未向A公司及其股東支付其他任何利益。A公司分立前資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)的賬面價值分別為31800萬元、21500萬元和11300萬元，評估后價值分別為41500萬元、21500萬元和21000萬元；分立后B公司資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)的賬面價值分別為11600萬元、900萬元和700萬元，評估后價值分別為11800萬元、900萬元和900萬元。

由于企業(yè)分立時未發(fā)生非股權(quán)支付額，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核確定為免稅分立。當(dāng)事各方的所得稅處理為：

（1）被分立企業(yè)A公司不計算分立資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，即分立出去的凈資產(chǎn)雖然高于賬面價值200萬元，但不需要交納所得稅。

（2）A公司在分立時如果有未超過法定補虧期限的虧損，可按B公司分立的凈資產(chǎn)占A公司凈資產(chǎn)的比例進行分配，由B公司在分立后的剩余補虧年限內(nèi)彌補。

（3）如果沒有新的投資者加入，B公司建賬時可按原賬面價值或評估價值作為資產(chǎn)的入賬價值。如按原賬面價值入賬，稅法也允許按原賬面價值在稅前扣除，不需要納稅調(diào)整；如B公司建賬時按評估價值作為資產(chǎn)的入賬價值，評估價值高于賬面價值的部分須作納稅調(diào)整。如有新的投資者加入，B公司建賬時要按評估價值作為資產(chǎn)的入賬價值，評估價值高于賬面價值的200萬元在以后各年應(yīng)逐年據(jù)實調(diào)整或進行綜合調(diào)整。假定采用綜合調(diào)整法，期限10年，則每年調(diào)增應(yīng)納稅所得額為20萬元。

（4）假定B公司的注冊資本為700萬元，甲、乙在B公司仍平均持股，每位股東的股權(quán)份額為350萬元。由于在免稅業(yè)務(wù)中對A公司的兩位股東未計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失，為防止有關(guān)各方利用分立業(yè)務(wù)進行避稅，119號文對被分立公司股東的股權(quán)投資計稅成本的變化作了限制規(guī)定。簡單來說，原股東分立后各相關(guān)企業(yè)的股權(quán)投資計稅成本應(yīng)與分立前持平。不管甲、乙兩位股東在其公司賬面如何記錄長期股權(quán)投資，其在A、B公司股權(quán)的計稅成本只能從下列兩種方法中選擇：

①甲、乙兩位股東在B公司股權(quán)投資的計稅成本為零，在A公司股權(quán)投資的計稅成本仍為各500萬元。

②調(diào)整計算，首先計算在B公司股權(quán)投資的計稅成本總額為：股東持有的舊股（A公司）的總成本×B公司分立的凈資產(chǎn)（公允價值）/A公司原總凈資產(chǎn)（公允價值）=11000×900/21000 =450（萬元）；然后計算A公司股權(quán)投資的計稅成本總額為：股東持有的舊股（A公司）的總成本－B公司股權(quán)投資的計稅成本=11000-450=550（萬元）。

需要說明的是：A公司被分立后，應(yīng)相應(yīng)轉(zhuǎn)銷分立出去的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益賬面價值，但在轉(zhuǎn)銷所有者權(quán)益時，如果轉(zhuǎn)銷了“未分配利潤”和“盈余公積”項目，應(yīng)經(jīng)過稅務(wù)機關(guān)核準(zhǔn)，因為轉(zhuǎn)銷的未分配利潤和盈余公積具有應(yīng)稅屬性，其中視為對股東所作的分配額，股東應(yīng)按規(guī)定計繳所得稅。

二、與會計處理的比較

1、新設(shè)分立下與會計處理的比較

新設(shè)分立是指將被分立企業(yè)分立組成兩個或兩個以上的新公司（即分立企業(yè)），被分立企業(yè)不需要經(jīng)過法定的清算程序即可宣告解散。

企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)采取新設(shè)分立方式時，應(yīng)當(dāng)對原企業(yè)各類資產(chǎn)進行全面清查登記，對各類資產(chǎn)及債權(quán)債務(wù)進行全面核對查實，編制分立日的資產(chǎn)負(fù)債表及財產(chǎn)清冊。分立后的兩個或兩個以上的分立企業(yè)，其資產(chǎn)、負(fù)債和股東權(quán)益均以評估價值作為入賬價值，將注冊資本計入“股本”或“實收資本”科目，評估價值高于注冊資本的部分記入“資本公積”科目。

因此，應(yīng)稅新設(shè)分立情形下，由于分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)會計上按評估價值入賬，稅收上也允許按評估價值在稅前扣除，會計與稅法規(guī)定一致。然而，在免稅新設(shè)分立下，分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)會計上按評估價值入賬，稅收上只允許按原賬面價值在稅前扣除。當(dāng)資產(chǎn)的評估價值（入賬價值）大于原賬面價值（計稅基礎(chǔ)）時，形成遞延所得稅負(fù)債，即借記“所得稅費用”科目，貸記“遞延所得稅負(fù)債”科目；當(dāng)資產(chǎn)的入賬價值小于計稅基礎(chǔ)時，形成遞延所得稅資產(chǎn)，即借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用”科目。在資產(chǎn)耗用或處置時遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債轉(zhuǎn)銷。

2、存續(xù)分立下與會計處理的比較

存續(xù)分立是指將被分立企業(yè)的一個或多個沒有法人資格的營業(yè)分支機構(gòu)分離出去成立新的公司，將新公司的股份部分或全部分配給被分立公司的股東，且被分立公司依然存續(xù)經(jīng)營。

無論分立企業(yè)有沒有增加新的投資者，被分立企業(yè)只需將進入分立企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債以原賬面價值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，借記負(fù)債類科目，貸記資產(chǎn)類科目，差額借記權(quán)益類科目。如為免稅分立，被分立企業(yè)無需就分離資產(chǎn)的所得交稅；如為應(yīng)稅分立，被分立企業(yè)需就分離資產(chǎn)的所得交納所得稅。

對于分立企業(yè)，當(dāng)無新的投資者加入時，會計上可以按分離資產(chǎn)的原賬面價值或評估價值作為入賬價值；有新的投資者加入時，分立企業(yè)則以評估價值或各出資人商議的價值為基礎(chǔ)確定接受被分立企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債的成本。計稅基礎(chǔ)則因應(yīng)稅分立或免稅分立而不同，具體情況如下：

在應(yīng)稅存續(xù)分立情形下，當(dāng)有新投資者加入時，分立企業(yè)接受資產(chǎn)的入賬價值與稅法允許稅前扣除的計稅基礎(chǔ)一致，均是評估價值。無新投資者加入時，分立企業(yè)接受資產(chǎn)的入賬價值如為分離資產(chǎn)的原賬面價值，則會計與稅法存在差異，因為稅收上允許按評估的價值在稅前扣除；如為分離資產(chǎn)的評估價值，則會計與稅法規(guī)定一致。

在免稅存續(xù)分立情形下，當(dāng)有新投資者加入時，分立企業(yè)接受資產(chǎn)的入賬價值為評估價值，而稅法允許扣除的只能是原賬面價值，二者存在暫時性差異。無新投資者加入時，分立企業(yè)接受資產(chǎn)的入賬價值如為分離資產(chǎn)的原賬面價值，由于稅收上也只允許按原賬面價值在稅前扣除，會計與稅法規(guī)定一致；如為分離資產(chǎn)的評估價值，則會計與稅法存在差異，因為稅收上只允許按原賬面價值在稅前扣除。

當(dāng)資產(chǎn)的入賬價值大于計稅基礎(chǔ)時，形成遞延所得稅負(fù)債，即借記“所得稅費用”科目，貸記“遞延所得稅負(fù)債”科目；當(dāng)資產(chǎn)的入賬價值小于計稅基礎(chǔ)時，形成遞延所得稅資產(chǎn)，即借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用”科目。在資產(chǎn)耗用或處置時遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債轉(zhuǎn)銷。

第三篇：分立的特殊性稅務(wù)處理

分立的特殊性稅務(wù)處理

分立可以采取存續(xù)分立和新設(shè)分立兩種形式。存續(xù)分立是指被分立企業(yè)存續(xù)，而其一部分分出設(shè)立為一個或數(shù)個新的企業(yè)。新設(shè)分立是指被分立企業(yè)解散，分立出的各方分別設(shè)立為新的企業(yè)。

企業(yè)分立適用特殊性稅務(wù)處理的特殊情況是：被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，而且該分立同時符合下列條件，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：（1）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。（2）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。（3）企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

分立的特殊性稅務(wù)處理內(nèi)容如下：（1）分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定；（2）被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項由分立企業(yè)承繼；（3）被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補；（4）被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（“新股”），如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)（“舊股”），“新股”的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計稅基礎(chǔ)確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的“舊股”的計稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減的計稅基礎(chǔ)平均分配到“新股”上。59號文對免稅分立重組的稅務(wù)處理規(guī)定同《關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]119號）大致相同，區(qū)別在于根據(jù)119號，分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負(fù)債的成本，以被分立企業(yè)的賬面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，而59號文則規(guī)定，分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定。企業(yè)發(fā)生符合59號通知規(guī)定的特殊性重組條件并選擇特殊性稅務(wù)處理的，當(dāng)事各方應(yīng)在該重組業(yè)務(wù)完成當(dāng)年企業(yè)所得稅申報時，向主管稅務(wù)機關(guān)提交書面?zhèn)浒纲Y料，證明其符合各類特殊性重組規(guī)定的條件。企業(yè)應(yīng)準(zhǔn)備以下資料：（1）當(dāng)事方企業(yè)分立的總體情況說明。情況說明中應(yīng)包括企業(yè)分立的商業(yè)目的；（2）企業(yè)分立的政府主管部門的批準(zhǔn)文件；（3）被分立企業(yè)的凈資產(chǎn)、各單項資產(chǎn)和負(fù)債賬面價值和計稅基礎(chǔ)等相關(guān)資料；（4）證明重組符合特殊性稅務(wù)處理條件的資料，包括分立后企業(yè)各股東取得股權(quán)支付比例情況、以及12個月內(nèi)不改變資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動、原主要股東不轉(zhuǎn)讓所取得股權(quán)的承諾書等；（5）工商部門認(rèn)定的分立和被分立企業(yè)股東股權(quán)比例證明材料；分立后，分立和被分立企業(yè)工商營業(yè)執(zhí)照復(fù)印件；分立和被分立企業(yè)分立業(yè)務(wù)賬務(wù)處理復(fù)印件；（6）稅務(wù)機關(guān)要求提供的其他資料證明。企業(yè)未按規(guī)定書面?zhèn)浒傅模宦刹坏冒刺厥庵亟M業(yè)務(wù)進行稅務(wù)處理。

第四篇：企業(yè)分立案例總結(jié)

分立，是指一家企業(yè)將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)，被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實現(xiàn)企業(yè)的依法分立?，F(xiàn)對分立過程中可能涉及到哪些稅收問題,應(yīng)如何進行稅務(wù)處理？筆者在此進行分析以饗讀者。

（一）企業(yè)分立活動不征收營業(yè)稅

《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實施細(xì)則：營業(yè)稅的征收范圍為在中華人民共和國境內(nèi)有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的行為。企業(yè)分立不屬于該征稅范圍，其實質(zhì)是被分立企業(yè)股東將該企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債轉(zhuǎn)移至另一家企業(yè)，有別于被分立企業(yè)將該公司資產(chǎn)（土地使用權(quán)、房屋建筑物）轉(zhuǎn)讓給另一家企業(yè)的應(yīng)征營業(yè)稅行為，因此，企業(yè)分立不應(yīng)征收營業(yè)稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)不征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函[2002]165號）規(guī)定：“根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實施細(xì)則的規(guī)定，營業(yè)稅的征收范圍為有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的行為。轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動力的行為，其轉(zhuǎn)讓價格不僅僅是由資產(chǎn)價值決定的，與企業(yè)銷售不動產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為完全不同。因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)征收營業(yè)稅。”

（二）企業(yè)分立活動不征收增值稅

根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其實施細(xì)則的規(guī)定，增值稅的征收范圍為在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物。企業(yè)分立不屬于該征稅范圍，其實質(zhì)是被分立企業(yè)股東將該企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債轉(zhuǎn)移至另一家企業(yè)，有別于被分立企業(yè)將該公司資產(chǎn)（存貨、固定資產(chǎn)）轉(zhuǎn)讓給另一家企業(yè)的應(yīng)征增值稅行為，因此，企業(yè)分立不應(yīng)征收增值稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第13號）規(guī)定：“納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。”

（三）企業(yè)分立活動不征收土地增值稅

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》規(guī)定：土地增值稅的征收范圍為轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入。企業(yè)分立涉及的土地所有權(quán)轉(zhuǎn)移不屬于土地增值稅征稅范圍，并非被分立企業(yè)將土地轉(zhuǎn)讓給新成立企業(yè)，而是被分立企業(yè)的股東將該資產(chǎn)換股，因此，企業(yè)分立涉及的土地轉(zhuǎn)移不征收土地增值稅。

（四）企業(yè)分立活動的企業(yè)所得稅處理：一般性稅務(wù)處理和特性性稅務(wù)處理

1、企業(yè)分立的一般性稅務(wù)處理

財稅[2009]59號規(guī)定：企業(yè)分立，當(dāng)事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理：（1）被分立企業(yè)對分立出去資產(chǎn)應(yīng)按公允價值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；（2）分立企業(yè)應(yīng)按公允價值確認(rèn)接受資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)；（3）被分立企業(yè)繼續(xù)存在時，其股東取得的對價應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進行處理；（4）被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理；（5）企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補。

例如，某企業(yè)a準(zhǔn)備分立為a和b，也就是存續(xù)分立方式（不滿足特殊稅務(wù)處理條件分立），此時，稅務(wù)處理如下：

a企業(yè)分立出去的資產(chǎn)比如土地、固定資產(chǎn)、存貨、投資等，均需要按照公允價值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；

b企業(yè)取得這些資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)也按公允價值確認(rèn)；

a企業(yè)的股東取得b企業(yè)的股權(quán)或其他非股權(quán)支付額，應(yīng)視同被分立企業(yè)分配再投資處理（實際上，在我國企業(yè)分回利潤可以免稅）；

a和b企業(yè)的虧損不得互相結(jié)轉(zhuǎn)彌補。

另外，《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第4號）第十四條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生分立，被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在，應(yīng)按照財稅[2009]60號文件規(guī)定進行清算。被分立企業(yè)在報送《企業(yè)清算所得納稅申報表》時，應(yīng)附送以下資料：

（一）企業(yè)分立的工商部門或其他政府部門的批準(zhǔn)文件；

（二）被分立企業(yè)全部資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)以及評估機構(gòu)出具的資產(chǎn)評估報告；

（三）企業(yè)債務(wù)處理或歸屬情況說明；

（四）主管稅務(wù)機關(guān)要求提供的其他資料證明?！?/p>

第十五條規(guī)定：“企業(yè)分立，分立企業(yè)涉及享受《稅法》第五十七條規(guī)定中就企業(yè)整體（即全部生產(chǎn)經(jīng)營所得）享受的稅收優(yōu)惠過渡政策尚未期滿的，僅就存續(xù)企業(yè)未享受完的稅收優(yōu)惠，按照財稅[2009]59號文件第九條規(guī)定執(zhí)行；注銷的被分立企業(yè)未享受完的稅收優(yōu)惠，不再由存續(xù)企業(yè)承繼；分立而新設(shè)的企業(yè)不得再承繼或重新享受上述優(yōu)惠。分立各方企業(yè)按照《稅法》的稅收優(yōu)惠規(guī)定和稅收優(yōu)惠過渡政策中就企業(yè)有關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營項目的所得享受的稅收優(yōu)惠承繼問題，按照《實施條例》第八十九條規(guī)定執(zhí)行。

2、企業(yè)分立的特性性稅務(wù)處理

根據(jù)財稅[2009]59號的規(guī)定，如果分立滿足以下幾個條件，則可以使用特殊稅務(wù)處理：（1）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；（2）企業(yè)分立后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變分立資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動；（3）取得股權(quán)支付的原主要股東，在分立后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)；（4）被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。

特殊稅務(wù)處理方法如下：

（1）分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定；

（2）被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項由分立企業(yè)承繼；

（3）被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補；

（4）被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱“新股”），如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱“舊股”），“新股”的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計稅基礎(chǔ)確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的“舊股”的計稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減的計稅基礎(chǔ)平均分配到“新股”上；

（5）暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。

非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失＝（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值－被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)）×（非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值）

另外，《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第4號）第二十七條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生分立，應(yīng)準(zhǔn)備以下資料：

（一）當(dāng)事方企業(yè)分立的總體情況說明情況說明中應(yīng)包括企業(yè)分立的商業(yè)目的；

（二）企業(yè)分立的政府主管部門的批準(zhǔn)文件；

（三）被分立企業(yè)的凈資產(chǎn)、各單項資產(chǎn)和負(fù)債賬面價值和計稅基礎(chǔ)等相關(guān)資料；

（四）證明重組符合特殊性稅務(wù)處理條件的資料，包括分立后企業(yè)各股東取得股權(quán)支付比例情況、以及12個月內(nèi)不改變資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動、原主要股東不轉(zhuǎn)讓所取得股權(quán)的承諾書等；

（五）工商部門認(rèn)定的分立和被分立企業(yè)股東股權(quán)比例證明材料；分立后，分立和被分立企業(yè)工商營業(yè)執(zhí)照復(fù)印件；分立和被分立企業(yè)分立業(yè)務(wù)賬務(wù)處理復(fù)印件；

（六）契稅

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財稅[2008]175號）第三條規(guī)定：“截止到2011年12月31日，企業(yè)依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個或兩個以上投資主體相同的企業(yè)，對派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，不征收契稅?！?/p>

（七）印花稅

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅政策的通知》（財稅[2003]183號）第二條規(guī)定：“以合并或分立方式成立的新企業(yè)，其新啟用的資金賬簿記載的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花?！?/p>

[案例]

[1] 喜客來酒店股份有限公司地處江蘇，由樂登酒店和悅君酒店共同投資成立，公司的投資總額為1000萬元，樂登酒店和悅君酒店分別占70%和30%的股份。為滿足擴大經(jīng)營的需要，2009年11月喜客來公司剝離部分凈資產(chǎn)成立美滋餐飲有限公司。分立基準(zhǔn)日，喜客來公司的資產(chǎn)負(fù)債表顯示公司的資產(chǎn)總額為3000萬元(公允價值為3800萬元)，負(fù)債2000萬元(公允價值為2000萬元)，凈資產(chǎn)1000萬元(公允價值為1800萬元)，此外公司尚有未超過法定彌補期限的虧損360萬元。喜客來公司剝離的凈資產(chǎn)中，資產(chǎn)的賬面價值800萬元(公允價值為1000萬元)、剝離負(fù)債的賬面價值200萬元(公允價值為200萬元)，剝離凈資產(chǎn)的賬面價值600萬元(公允價值為800萬元)，并在工商管理部門辦理了300萬元的減資手續(xù)。美滋公司的注冊資本為800萬元，并確認(rèn)樂登酒店和悅君酒店的投資額分別為504萬元和216萬元，同時美滋公司分別向樂登酒店和悅君酒店支付銀行存款56萬元和24萬元。

[分析]

適用條件的判斷：關(guān)于本案例是否適用所得稅處理的特殊性規(guī)定的條件，依據(jù)財稅〔2009〕59號文件的規(guī)定，企業(yè)分立在符合重組業(yè)務(wù)特殊性處理基本條件的基礎(chǔ)上，適用所得稅處理的特殊性規(guī)定需要同時符合下列三個條件：一是被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán);二是分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動;三是被分立企業(yè)股東取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。由于案例中美滋公司股權(quán)支付金額占交易支付總額的比例為(504+216)÷(504+216+56+24)×100%=90%，高于85%的比例，現(xiàn)假定該分立業(yè)務(wù)符合特殊處理的其他條件，則本案例可以適用所得稅處理的特殊性規(guī)定。

喜客來公司的所得稅處理：依據(jù)財稅〔2009〕59號文件的規(guī)定，由于本案例中企業(yè)分立業(yè)務(wù)符合所得稅的特殊性處理條件，因此被分立企業(yè)喜客來公司可暫不確認(rèn)分立資產(chǎn)中股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，但應(yīng)確認(rèn)非股權(quán)支付(銀行存款)對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，即喜客來公司應(yīng)確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得=(被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值1000-被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)800)×[非股權(quán)支付金額(56+24)÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值1000]=16(萬元)。

對于喜客來公司未超過法定彌補期限的虧損360萬元，依據(jù)財稅〔2009〕59號文件的規(guī)定，可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配，但是文件未明確具體分配時是按照資產(chǎn)的公允價值還是賬面價值計算分配比例。我認(rèn)為按照資產(chǎn)的公允價值確認(rèn)分配比例較為合理，則可以繼續(xù)由喜客來公司彌補的虧損金額為360×[(3800-1000)÷3800]=265.26(萬元)。

美滋公司的所得稅處理：根據(jù)財稅〔2009〕59號文件的規(guī)定，分立企業(yè)喜客來公司僅僅確認(rèn)了非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，而未確認(rèn)被分立資產(chǎn)的全部轉(zhuǎn)讓所得，因此按照所得稅的對等理論，不能按照公允價值1000萬元確定被分立資產(chǎn)在美滋公司的計稅基礎(chǔ)。由于美滋公司支付的對價中包含非股權(quán)支付銀行存款80萬元，且喜客來公司確認(rèn)了非股權(quán)支付對應(yīng)的被分立資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得16萬元，所以美滋公司在確定被分立資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)時應(yīng)考慮喜客來公司已確認(rèn)的該部分資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，即美滋公司取得被分立資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=被分立資產(chǎn)的原計稅基礎(chǔ)800-非股權(quán)支付額80+喜客來公司已確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得16=736(萬元)。需要說明的是，如果未來美滋公司轉(zhuǎn)讓此部分資產(chǎn)，在計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時允許扣除的金額是736萬元，而不是按公允價值入賬的1000萬元，因此需要調(diào)增應(yīng)納稅所得額264萬元。此外，對于喜客來公司未超過法定彌補期限的虧損360萬元，依據(jù)財稅〔2009〕59號文件的規(guī)定，可以由美滋公司繼續(xù)彌補的虧損為360×(1000÷3800)=94.74(萬元)。

樂登酒店和悅君酒店的所得稅處理：在本案例中，一方面被分立企業(yè)喜客來公司辦理了300萬元的減資手續(xù);另一方面，分立企業(yè)美滋公司支付的對價中包括80萬元銀行存款的非股權(quán)支付形式，按照財稅〔2009〕59號文件的規(guī)定，作為喜客來公司的股東，樂登酒店和悅君酒店應(yīng)當(dāng)確認(rèn)非股權(quán)支付對應(yīng)的放棄舊股的轉(zhuǎn)讓所得。其中，樂登酒店應(yīng)確認(rèn)舊股轉(zhuǎn)讓所得：[(504+56)-300×70%]×[56÷(504+56)]=35(萬元);悅君酒店應(yīng)確認(rèn)舊股轉(zhuǎn)讓所得：[(216+24)-300×30%]×[24÷(216+24)]=15(萬元)。與此同時，由于喜客來公司辦理了300萬元的減資手續(xù)，屬于被分立企業(yè)的股東放棄部分舊股的行為，依據(jù)財稅〔2009〕59號文件的規(guī)定，此時樂登酒店和悅君酒店取得美滋公司新股的計稅基礎(chǔ)應(yīng)按照放棄舊股的原計稅基礎(chǔ)調(diào)整確定。由于本案例還涉及非股權(quán)支付，樂登酒店和悅君酒店取得新股的計稅基礎(chǔ)時可以按照如下方法來計算確定。以樂登酒店為例，如前所述，作為喜客來公司的股東，樂登酒店確認(rèn)了非股權(quán)支付56萬元銀行存款對應(yīng)的放棄舊股的轉(zhuǎn)讓所得35萬元。按照所得稅的對等理論，對于樂登酒店而言，其取得新股的計稅基礎(chǔ)+取得的非股權(quán)支付的計稅基礎(chǔ)=放棄舊股的原計稅基礎(chǔ)+已確認(rèn)的舊股轉(zhuǎn)讓所得，由于取得的非股權(quán)支付的計稅基礎(chǔ)按公允價值確定，即可得到：樂登酒店取得新股的計稅基礎(chǔ)=放棄舊股的原計稅基礎(chǔ)300×70%+已確認(rèn)的舊股轉(zhuǎn)讓所得35-取得的非股權(quán)支付的計稅基礎(chǔ)56=189(萬元)。同理可以求出悅君酒店取得的新股的計稅基礎(chǔ)為300×30%+15-24=81(萬元)。需要說明的是，如果未來樂登酒店和悅君酒店轉(zhuǎn)讓取得的美滋公司的股權(quán)，在計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時允許扣除的金額分別為189萬元和81萬元，而不是美滋公司確認(rèn)的樂登酒店和悅君酒店的股權(quán)投資額504萬元和216萬元，因此需要作納稅調(diào)增處理。

綜上，如果企業(yè)分立適用特殊性稅務(wù)處理，分立當(dāng)時無須繳納所得稅，但是，在新成立分立企業(yè)股權(quán)再行轉(zhuǎn)讓時，由于計稅基礎(chǔ)相對低，轉(zhuǎn)讓收入會提高，因此，只是遞延納稅。

(五)個人所得稅

如果被分立企業(yè)股東為自然人股東，而非法人股東，那么在企業(yè)分立時，是否需要繳納所得稅呢?是否視同分回利潤再投資?如果是這樣，外籍個人則無需繳納個人所得稅，中國個人則需要視同“股息、紅利”繳納個人所得稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》(國稅發(fā)[1997]198號)和《關(guān)于轉(zhuǎn)增注冊資本征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函[1998]333號)作出規(guī)定：“盈余公積金轉(zhuǎn)增個人資本應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅。”《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》(國稅發(fā)[1997]198號)規(guī)定：“股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個人所得，不征收個人所得稅?！彪m然該文件明確規(guī)定資本公積金轉(zhuǎn)增股本不征稅，但是，在隨后的《國家稅務(wù)總局關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應(yīng)納個人所得稅的批復(fù)》(國稅函[1998]289號)進行了相應(yīng)的補充說?，國稅發(fā)[1997]198號文件中所說的資本公積金轉(zhuǎn)增個人股本不需征稅，專指股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入形成的資本公積金轉(zhuǎn)增個人股本不作為應(yīng)稅所得，不征收個人所得稅，而與此不相符合的其他資本公積金轉(zhuǎn)增個人股本，應(yīng)當(dāng)依法征收個人所得稅，包括企業(yè)接受捐贈、撥款轉(zhuǎn)入、外幣資本折算差額、資產(chǎn)評估增值等形成資本公積金轉(zhuǎn)增個人股本要征收個人所得稅。

通過上述文件，可以看到國家對于轉(zhuǎn)增資本屬于個人部分，需要交納個人所得稅。那么，分立時呢?暫無明文規(guī)定。筆者認(rèn)為，企業(yè)分立不一定就是將稅后利潤進行投資，如果將原有投資進行分拆呢?另外，能否參照企業(yè)所得稅的特殊處理規(guī)定，滿足一定條件給予延遲納稅的優(yōu)惠政策呢?在具體操作上，很可能取決于地方稅務(wù)機關(guān)的判定了。

第五篇：企業(yè)合并分立案例

企業(yè)合并案例

甲公司注冊資本3000萬元，企業(yè)股東持股情況為：股東A持股900萬元，持股比例30%；股東B持股2100萬元，持股比例70%。乙公司注冊資本1700萬元，企業(yè)股東持股情況為：股東A持股510萬元，持股比例30%；股東B持股1190萬元，持股比例70%。

根據(jù)甲公司及乙有限公司股東會決議，經(jīng)全體股東同意：甲公司吸收合并乙公司，吸收后甲公司存續(xù)，乙公司解散。合并后甲公司企業(yè)實收資本4700萬元，其中：股東A持股1410萬元，持股比例30%；股東B持股3290萬元，持股比例70%。企業(yè)刊登合并公告，截止公告期滿，債權(quán)人未提出清查債務(wù)或者提供相應(yīng)擔(dān)保的要求。甲公司辦理工商變更登記，未辦理稅務(wù)變更登記；乙公司辦理工商注銷，尚未辦理稅務(wù)注銷。

雙方簽訂《有限責(zé)任公司吸收合并協(xié)議》，合并基準(zhǔn)日為20XX年X月XX日，雙方約定甲公司承擔(dān)乙公司全部債權(quán)債務(wù)及安置全體職工，乙公司名下房產(chǎn)及土地過戶至甲公司。經(jīng)對照《財政部國家說無總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）判定甲公司與乙公司的合并符合特殊性稅務(wù)重組條件。

企業(yè)合并房產(chǎn)土地過戶稅法依據(jù)：

根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2011年第51號《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告》規(guī)定“納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人的行為，不屬于營業(yè)稅征收范圍，其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，不征收營業(yè)稅?！北緲I(yè)務(wù)不征收營業(yè)稅。

根據(jù)財稅字（1995）48號《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》第三條之規(guī)定“在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅?！?本業(yè)務(wù)暫免征收土地增值稅。

根據(jù)財稅［2012］4號《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》第三條之規(guī)定“兩個或兩個以上的公司，依據(jù)法律規(guī)定、合同約定，合并為一個公司，且原投資主體存續(xù)的，對其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。”本業(yè)務(wù)屬企業(yè)合并免征契稅。

企業(yè)分立案例

甲公司原實收資本150萬元，其中股東A出資105萬元（出資比例70%），股東B出資45萬元（出資比例30%）。根據(jù)企業(yè)股東會決議，確認(rèn)通過公司分立方案：甲公司采取存續(xù)方式進行分立，分立后甲公司存續(xù)，實收資本100萬元，其中股東A出資70萬元（出資比例70%），股東B出資30萬元（出資比例30%）；新設(shè)乙公司，實收資本50萬元，其中股東A出資35萬元（出資比例70%），股東B出資15萬元（出資比例30%）。分立后兩個公司的實收資本情況經(jīng)會計師事務(wù)所審驗并出具驗資報告。

企業(yè)分立方案為： 以20XX年X月X日為分立基準(zhǔn)日，原甲公司的債權(quán)由存續(xù)的甲公司享有；原甲公司的債務(wù)由存續(xù)的甲公司及新設(shè)的乙公司承擔(dān)連帶責(zé)任；原甲公司職工由存續(xù)的甲公司全員接收安排。企業(yè)股東出具承諾保證書，保證在12個月內(nèi)不改變資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動，股東A與B不轉(zhuǎn)讓其所持有股權(quán)。經(jīng)對照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅［2009］59號）文件相關(guān)規(guī)定，判斷甲公司本次企業(yè)分立業(yè)務(wù)符合特殊性稅務(wù)重組條件。

企業(yè)刊登分立公告，并通過分立方案。存續(xù)的甲公司已辦理工商變更登記及稅務(wù)變更登記。新設(shè)立的乙公司已辦理工商設(shè)立登記及稅務(wù)設(shè)立登記?，F(xiàn)甲公司要求將房產(chǎn)及土地過戶給新成立的乙公司。

企業(yè)分立房產(chǎn)土地過戶稅法依據(jù)：

根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2011年第51號《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告》規(guī)定“納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人的行為，不屬于營業(yè)稅征收范圍，其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，不征收營業(yè)稅?！北緲I(yè)務(wù)不需征收營業(yè)稅

依據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》相關(guān)規(guī)定，本業(yè)務(wù)不屬于土地增值稅征收范圍，不征收土地增值稅。

根據(jù)財稅[2012]4號《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》第四條之規(guī)定“公司依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個或兩個以上與原公司投資主體相同的公司，對派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅?！?本業(yè)務(wù)屬企業(yè)分立免征契稅。