第一篇：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)收入會計(jì)與稅務(wù)處理

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)收入會計(jì)與稅務(wù)處理

房地產(chǎn)企業(yè)是以房地產(chǎn)為經(jīng)營對象的企業(yè)，房地產(chǎn)主要指房產(chǎn)、地產(chǎn)，都是不動產(chǎn)。房地產(chǎn)企業(yè)與一般的工業(yè)企業(yè)相比，具有單位價(jià)值大、投資成本高、開發(fā)周期較長等特點(diǎn)。正是由于這些特點(diǎn)，使得房地產(chǎn)企業(yè)與一般的工業(yè)企業(yè)存在一定的區(qū)別，尤其是在銷售方式上。一般的工業(yè)企業(yè)以現(xiàn)銷、賒銷為主要方式，房地產(chǎn)企業(yè)的銷售方式包括現(xiàn)售、預(yù)售、分期收款方式銷售等，其中以預(yù)售方式為主。所謂預(yù)售是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將正在建設(shè)中的商品房預(yù)先出售給購買人，并由購買人支付定金或房款的行為。預(yù)售業(yè)務(wù)一般發(fā)生在房地產(chǎn)企業(yè)取得預(yù)售商品房許可證之后、房屋竣工之前。對于房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)的處理，會計(jì)準(zhǔn)則和稅法的規(guī)定有所不同，致使房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)在會計(jì)處理和稅務(wù)處理上存在著很大的差異。

一、預(yù)售業(yè)務(wù)的會計(jì)處理

根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)的會計(jì)處理為：當(dāng)企業(yè)收到預(yù)售款項(xiàng)時(shí)，由于不符合收入的確認(rèn)原則，所以不確認(rèn)收入，而是作為負(fù)債計(jì)人預(yù)收賬款，待房屋交給購買方時(shí)，再確認(rèn)收入。即：收到預(yù)售款項(xiàng)時(shí)，借記“銀行存款”，貸記“預(yù)收賬款；房屋交給購買方時(shí)，借記“預(yù)收賬款”，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”。

二、預(yù)售業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理

第一，營業(yè)稅的處理。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或銷售不動產(chǎn)，采用預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。所以當(dāng)房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售房屋收到預(yù)收款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)計(jì)算并交納相應(yīng)的營業(yè)稅，根據(jù)收到的款項(xiàng)金額和稅率相乘即為要交的營業(yè)稅，會計(jì)分錄為：借記“營業(yè)稅金及附加”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”，同時(shí)根據(jù)計(jì)算出應(yīng)交的城建稅及教育附加，編制會計(jì)分錄同上。

第二，土地增值稅的處理。土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。房地產(chǎn)企業(yè)符合土地增值稅的交納條件，所以在銷售房地產(chǎn)時(shí)應(yīng)交納土地增值稅。

土地增值稅實(shí)行的是四級超率累進(jìn)稅率，計(jì)算方法是：應(yīng)納稅額=∑（每級距的土地增值額×適用稅率）。在實(shí)際工作中，分部計(jì)算比較繁瑣，一般采用速算扣除法計(jì)算，即：土地增值稅稅額=增值額×適用稅率-扣除項(xiàng)目×適用稅率，其中增值額是銷售房地產(chǎn)所取得的收入減除規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額，扣除項(xiàng)目包括取得土地使用權(quán)支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金、其它扣除項(xiàng)目。為了保護(hù)房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展，房地產(chǎn)企業(yè)還可以加計(jì)扣除。若是銷售的舊房，扣除項(xiàng)目指的是舊房的評估價(jià)格。

由以上土地增值稅的計(jì)算方法來看，房地產(chǎn)企業(yè)要計(jì)算其應(yīng)交的土地增值稅首先要計(jì)算出房地產(chǎn)銷售的增長額，而計(jì)算增值額要先計(jì)算出該房地產(chǎn)可扣除的成本費(fèi)用等扣除項(xiàng)目。對于房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)，在銷售時(shí)，房地產(chǎn)的開發(fā)還沒竣工，其成本還不能核算出來，所以其土地增值稅無法計(jì)算。對于這種情況，土地增值稅暫行條例有規(guī)定：納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計(jì)算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。由此看來，房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)收到預(yù)售款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)按照收到款項(xiàng)和各地規(guī)定的預(yù)征比例計(jì)算應(yīng)預(yù)交的土地增值稅，根據(jù)計(jì)算出的土地增值稅金額借記“營業(yè)稅金及附加”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”。

第三，所得稅的處理。為了加強(qiáng)和規(guī)范房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的企業(yè)所得稅征收管理，國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題也有特別的規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品，在其未完工前采取預(yù)售方式銷售的，其預(yù)售收入先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出當(dāng)期毛利額，扣除相關(guān)的期間費(fèi)用、營業(yè)稅金及附加后再計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，待開發(fā)產(chǎn)品結(jié)算計(jì)稅成本后再行調(diào)整。

非經(jīng)濟(jì)適用房開發(fā)項(xiàng)目預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率按以下規(guī)定確定：開發(fā)項(xiàng)目位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于20%；開發(fā)項(xiàng)目位于地及地級市城區(qū)及郊區(qū)的不得低于15%；開發(fā)項(xiàng)目位于其他地區(qū)的不得低于10%。

房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)預(yù)交所得稅的處理，待房屋竣工后再根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)整。

此外，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對預(yù)售業(yè)務(wù)不確認(rèn)收人，而稅法規(guī)定取得預(yù)收款項(xiàng)時(shí)應(yīng)交所得稅，從而產(chǎn)生可抵扣的暫時(shí)性差異。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，根據(jù)預(yù)收賬款的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異計(jì)算出遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”，貸記“所得稅費(fèi)用”，同時(shí)要調(diào)整該年度的應(yīng)納稅額。

第二篇：其他業(yè)務(wù)收入會計(jì)處理

案例：某實(shí)業(yè)有限公司于2007年1月1日正式投產(chǎn)運(yùn)營；企業(yè)產(chǎn)品單一，全年領(lǐng)用材料700噸，單價(jià)15000元/噸，生產(chǎn)過程中產(chǎn)生邊角料175噸；2007將邊角料售出取得銀行存款875000元。生產(chǎn)的產(chǎn)品全部入庫，共10000件，除直接材料外，計(jì)入產(chǎn)品成本的其他成本費(fèi)用為7850000元；當(dāng)年產(chǎn)品售出6000件，單價(jià)2500元，稅前可扣除的期間費(fèi)用和其他相關(guān)稅費(fèi)為2100000元，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。

1.一種賬務(wù)處理為：將邊角料回收額沖減生產(chǎn)成本。其思路是邊角料的形成是技術(shù)、工藝、設(shè)備先進(jìn)程度所能控制的，它們的先進(jìn)程度高，材料的利用率就高，生產(chǎn)成本就會降低，邊角料回收額應(yīng)沖減生產(chǎn)成本而不納入其他業(yè)務(wù)收入，否則會影響產(chǎn)品成本的正確核算。

其賬務(wù)處理如下：

①車間領(lǐng)用材料，發(fā)生其他成本費(fèi)用

借：生產(chǎn)成本 18350000

貸：原材料 10500000

銀行存款、制造費(fèi)用7850000

②邊角料回收取得回收額

借：銀行存款 875000

貸：生產(chǎn)成本 875000

③產(chǎn)品入庫

借：產(chǎn)成品 17475000

貸：生產(chǎn)成本 17475000

④產(chǎn)品銷售

借：應(yīng)收賬款 17550000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 15000000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）2550000

借：主營業(yè)務(wù)成本 10485000

貸：產(chǎn)成品 10485000

主營業(yè)務(wù)成本=（17475000/10000）×6000=10485000

以該會計(jì)處理，2007年企業(yè)單位產(chǎn)品成本為1747.5元（17475000/10000），企業(yè)自行計(jì)算申報(bào)的應(yīng)納稅所得額為2415000元（15000000-10485000-2100000），該會計(jì)處理直接以取得的邊角料回收額沖減生產(chǎn)成本，既偷逃了增值稅127136.75元（875000÷1.17×0.17），又偷漏了所得稅（取得的貨物銷售額未計(jì)入收入總額，不符合稅法的要求），錯誤的賬務(wù)處理也影響了產(chǎn)品成本計(jì)算的準(zhǔn)確性。

2.另一種賬務(wù)處理是：將取得的邊角料回收額確認(rèn)為其他業(yè)務(wù)收入，實(shí)務(wù)處理中又分兩種情況。

（1）第一種賬務(wù)處理為：

①車間領(lǐng)用材料，發(fā)生其他成本費(fèi)用

借：生產(chǎn)成本 18350000

貸：原材料 10500000

銀行存款（制造費(fèi)用）7850000

②產(chǎn)品入庫

借：產(chǎn)成品 18350000

貸：生產(chǎn)成本 18350000

③產(chǎn)品銷售

借：應(yīng)收賬款 17550000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 15000000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）2550000

借：主營業(yè)務(wù)成本 11010000

貸：產(chǎn)成品 11010000

主營業(yè)務(wù)成本=（18350000/10000）×6000=11010000

④邊角料銷售

借：銀行存款 875000

貸：其他業(yè)務(wù)收入 747863.25

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）127136.75

以該賬務(wù)處理，企業(yè)計(jì)算的單位產(chǎn)品成本1835元（18350000/10000），比上種方式計(jì)算的單位產(chǎn)品成本1747.5元多87.5元。企業(yè)自行計(jì)算申報(bào)的應(yīng)納稅所得額為（假定不考慮其他稅費(fèi)的影響）2637863.25元（15000000+747863.25-11010000-2100000），比上種方式計(jì)算的數(shù)額多747863.25元（2637863.25-1890000）。

該會計(jì)處理存在的問題在于該邊角料銷售確認(rèn)為其他業(yè)務(wù)收入，但沒有結(jié)轉(zhuǎn)其他業(yè)務(wù)成本，不符合會計(jì)核算的一般配比原則；收入必須與成本相配比，成本不確定就不能確認(rèn)為收入。因邊角料銷售成本已在材料領(lǐng)用時(shí)直接計(jì)入了生產(chǎn)成本，其他業(yè)務(wù)成本是擠入主營成本?通過主營業(yè)務(wù)成本轉(zhuǎn)銷而在稅前扣除。

從會計(jì)核算與稅前扣除的配比原則上說，其他業(yè)務(wù)收入已全部確認(rèn)實(shí)現(xiàn)，由于企業(yè)產(chǎn)品未能全部銷售，其他業(yè)務(wù)成本未能通過主營業(yè)務(wù)成本轉(zhuǎn)出在稅前扣除，直接影響了應(yīng)納稅所得額1050000元{15000×175×[（10000-6000）/10000]}。

這種會計(jì)處理方式將邊角料成本直接計(jì)入生產(chǎn)成本，直接影響了產(chǎn)品成本計(jì)算的準(zhǔn)確性，進(jìn)而影響應(yīng)納稅所得額核算，其他業(yè)務(wù)收入的最終賬務(wù)處理也與會計(jì)核算原理相悖。

（2）第二種賬務(wù)處理方法是上述兩種方法的綜合，賬務(wù)處理為：

①車間領(lǐng)用材料，發(fā)生其他成本費(fèi)用

借：生產(chǎn)成本 18350000

貸：原材料 10500000

銀行存款、制造費(fèi)用 7850000

②產(chǎn)生邊角料

借：原材料 2625000（15000×175）

貸：生產(chǎn)成本 2625000

③產(chǎn)品入庫

借：產(chǎn)成品 15725000（1835000-2625000）

貸：生產(chǎn)成本 15725000

④產(chǎn)品銷售

借：應(yīng)收賬款 17550000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 15000000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）2550000

借：主營業(yè)務(wù)成本 9435000

貸：產(chǎn)成本 9435000

主營業(yè)務(wù)成本=（15725000/10000）×6000=9435000

⑤邊角料銷售

借：銀行存款 875000

貸：其他業(yè)務(wù)收入 747863.25

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）127136.75

借：其他業(yè)務(wù)成本 2625000

貸：原材料 2625000

以這種會計(jì)賬務(wù)處理，企業(yè)計(jì)算的單位產(chǎn)品成本1572.5元（15725000/10000），比上述兩種方法計(jì)算額分別少175元、262.5元；企業(yè)自行計(jì)算申報(bào)的應(yīng)納稅所得額（假定不考慮其他稅費(fèi)的影響）為1587863.25元（15000000+747863.25-9435000-2625000-2100000），比上述兩種方法計(jì)算額分別少302136.15元、1050000元。但是假設(shè)2007產(chǎn)生的邊角廢料在當(dāng)未銷售時(shí)，其計(jì)算結(jié)果會差異甚遠(yuǎn)，第一種方法秀財(cái)網(wǎng)企業(yè)自行計(jì)算申報(bào)應(yīng)納稅所得額依然為1890000元，第二種方法為1890000(2637863.25-747863.25)?第三種方法3465000元（15000000-9435000-2100000），比另外兩種會計(jì)處理多1575000元。

通過上述分析，第三種會計(jì)處理方法顯然既符合會計(jì)核算的一般原則，有利于企業(yè)準(zhǔn)確地計(jì)算產(chǎn)品成本，提高經(jīng)濟(jì)核算及工藝水平與材料消耗定額的制定，又滿足稅法的要求，保證了應(yīng)納稅所得額的正確核算，減少了企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。值得注意的一點(diǎn)就是，企業(yè)如果在當(dāng)不能將邊角料全部銷售，邊角料成本不能隨之對應(yīng)轉(zhuǎn)出，會對企業(yè)的應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生極大的影響，進(jìn)而會加重當(dāng)年的所得稅負(fù)擔(dān)。

第三篇：房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)會計(jì)與稅務(wù)處理

房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)會計(jì)與稅務(wù)處理 房地產(chǎn)企業(yè)是以房地產(chǎn)為經(jīng)營對象的企業(yè)，房地產(chǎn)主要指房產(chǎn)、地產(chǎn)，都是不動產(chǎn)。房地產(chǎn)企業(yè)與一般的工業(yè)企業(yè)相比，具有單位價(jià)值大、投資成本高、開發(fā)周期較長等特點(diǎn)。正是由于這些特點(diǎn)，使得房地產(chǎn)企業(yè)與一般的工業(yè)企業(yè)存在一定的區(qū)別，尤其是在銷售方式上。一般的工業(yè)企業(yè)以現(xiàn)銷、賒銷為主要方式，房地產(chǎn)企業(yè)的銷售方式包括現(xiàn)售、預(yù)售、分期收款方式銷售等，其中以預(yù)售方式為主。所謂預(yù)售是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將正在建設(shè)中的商品房預(yù)先出售給購買人，并由購買人支付定金或房款的行為。預(yù)售業(yè)務(wù)一般發(fā)生在房地產(chǎn)企業(yè)取得預(yù)售商品房許可證之后、房屋竣工之前。對于房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)的處理，會計(jì)準(zhǔn)則和稅法的規(guī)定有所不同，致使房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)在會計(jì)處理和稅務(wù)處理上存在著很大的差異。

一、預(yù)售業(yè)務(wù)的會計(jì)處理

根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)的會計(jì)處理為：當(dāng)企業(yè)收到預(yù)售款項(xiàng)時(shí)，由于不符合收入的確認(rèn)原則，所以不確認(rèn)收入，而是作為負(fù)債計(jì)人預(yù)收賬款，待房屋交給購買方時(shí)，再確認(rèn)收入。即：收到預(yù)售款項(xiàng)時(shí)，借記“銀行存款”，貸記“預(yù)收賬款”；房屋交給購買方時(shí)，借記“預(yù)收賬款”，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”。

二、預(yù)售業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理

第一，營業(yè)稅的處理。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或銷售不動產(chǎn)，采用預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。所以當(dāng)房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售房屋收到預(yù)收款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)計(jì)算并交納相應(yīng)的營業(yè)稅，根據(jù)收到的款項(xiàng)金額和稅率相乘即為要交的營業(yè)稅，會計(jì)分錄為：借記“營業(yè)稅金及附加”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”，同時(shí)根據(jù)計(jì)算出應(yīng)交的城建稅及教育附加，編制會計(jì)分錄同上。

第二，土地增值稅的處理。土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。房地產(chǎn)企業(yè)符合土地增值稅的交納條件，所以在銷售房地產(chǎn)時(shí)應(yīng)交納土地增值稅。

土地增值稅實(shí)行的是四級超率累進(jìn)稅率，計(jì)算方法是：應(yīng)納稅額=∑（每級距的土地增值額×適用稅率）。在實(shí)際工作中，分部計(jì)算比較繁瑣，一般采用速算扣除法計(jì)算，即：土地增值稅稅額=增值額×適用稅率-扣除項(xiàng)目×適用稅率，其中增值額是銷售房地產(chǎn)所取得的收入減除規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額，扣除項(xiàng)目包括取得土地使用權(quán)支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金、其它扣除項(xiàng)目。為了保護(hù)房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展，房地產(chǎn)企業(yè)還可以加計(jì)扣除。若是銷售的舊房，扣除項(xiàng)目指的是舊房的評估價(jià)格。

由以上土地增值稅的計(jì)算方法來看，房地產(chǎn)企業(yè)要計(jì)算其應(yīng)交的土地增值稅首先要計(jì)算出房地產(chǎn)銷售的增長額，而計(jì)算增值額要先計(jì)算出該房地產(chǎn)可扣除的成本費(fèi)用等扣除項(xiàng)

目。對于房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)，在銷售時(shí)，房地產(chǎn)的開發(fā)還沒竣工，其成本還不能核算出來，所以其土地增值稅無法計(jì)算。對于這種情況，土地增值稅暫行條例有規(guī)定：納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計(jì)算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。由此看來，房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)收到預(yù)售款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)按照收到款項(xiàng)和各地規(guī)定的預(yù)征比例計(jì)算應(yīng)預(yù)交的土地增值稅，根據(jù)計(jì)算出的土地增值稅金額借記“營業(yè)稅金及附加”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”。

第三，所得稅的處理。為了加強(qiáng)和規(guī)范房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的企業(yè)所得稅征收管理，國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題也有特別的規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品，在其未完工前采取預(yù)售方式銷售的，其預(yù)售收入先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出當(dāng)期毛利額，扣除相關(guān)的期間費(fèi)用、營業(yè)稅金及附加后再計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，待開發(fā)產(chǎn)品結(jié)算計(jì)稅成本后再行調(diào)整。

非經(jīng)濟(jì)適用房開發(fā)項(xiàng)目預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率按以下規(guī)定確定：開發(fā)項(xiàng)目位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于20%；開發(fā)項(xiàng)目位于地及地級市城區(qū)及郊區(qū)的不得低于15%；開發(fā)項(xiàng)目位于其他地區(qū)的不得低于10%。

【例】某市某房地產(chǎn)企業(yè)2008年取得預(yù)售房屋款項(xiàng)100萬元，該市規(guī)定房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)所得稅的預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率為15%，土地增值稅的預(yù)征比例為 2%。則該房地產(chǎn)企業(yè)在預(yù)交預(yù)售業(yè)務(wù)所得稅時(shí)應(yīng)作如下處理：預(yù)收款項(xiàng)的毛利是15萬元（100×15%），應(yīng)交的營業(yè)稅是5萬元（100×5%），應(yīng)交的城建稅及教育附加是0.5萬元（5×7%+5×3%），預(yù)交的土地增值稅是2萬元（100×2%），預(yù)售業(yè)務(wù)應(yīng)調(diào)整的應(yīng)納稅額是7.5萬元（15-5-0.5-2），房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)應(yīng)預(yù)交的所得稅是1.875萬元（7.5×25%）。

借：所得稅費(fèi)用18750

貸：應(yīng)交稅費(fèi)18750

以上是房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)預(yù)交所得稅的處理，待房屋竣工后再根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)整。

此外，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對預(yù)售業(yè)務(wù)不確認(rèn)收人，而稅法規(guī)定取得預(yù)收款項(xiàng)時(shí)應(yīng)交所得稅，從而產(chǎn)生可抵扣的暫時(shí)性差異。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，根據(jù)預(yù)收賬款的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異計(jì)算出遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”，貸記“所得稅費(fèi)用”，同時(shí)要調(diào)整該的應(yīng)納稅額。

第四篇：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)涉稅會計(jì)處理

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)涉稅會計(jì)處理

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是以營利為目的，從事房地產(chǎn)開發(fā)和經(jīng)營的企業(yè)，房地產(chǎn)通常以土地、建筑物及房地合一等三種形態(tài)存在。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)具有高投入、高風(fēng)險(xiǎn)、回報(bào)周期長、綜合性強(qiáng)、關(guān)聯(lián)效應(yīng)大等特征，銷售方式一般包括現(xiàn)房銷售、期房銷售，當(dāng)前房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)普遍采用期房銷售方式。所謂期房銷售是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從取得商品房預(yù)售許可證開始至取得房地產(chǎn)權(quán)證大產(chǎn)證為止，將正在建設(shè)中的商品房預(yù)先出售給購買人，并向購買人收取定金或房款的行為。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)現(xiàn)房銷售業(yè)務(wù)的處理方法，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與稅法的規(guī)定是一致的；而期房銷售業(yè)務(wù)的處理方法，會計(jì)準(zhǔn)則和稅法的規(guī)定有所不同，致使房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)在會計(jì)處理和稅務(wù)處理上存在著很大的差異。由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主要采用預(yù)售制度，故本文只討論期房銷售業(yè)務(wù)涉稅會計(jì)處理。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售房屋時(shí)涉及的稅種主要有營業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、土地增值稅、企業(yè)所得稅等。

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)期房銷售業(yè)務(wù)的會計(jì)處理

根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)期房銷售業(yè)務(wù)的會計(jì)處理為：由于企業(yè)銷售商品不滿足收入確認(rèn)條件，當(dāng)收到預(yù)售款時(shí)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，等預(yù)售房屋竣工并交付給購買方時(shí)，再確認(rèn)收入。即收到期房房款時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“預(yù)收賬款”科目；房屋竣工并交付給購買方時(shí)，借記“預(yù)收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)產(chǎn)品成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”科目。

例：C市M房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，具有二級開發(fā)資質(zhì)，2007年2月新開工建設(shè)S樓盤，該項(xiàng)目占地面積90畝（約60000平米），規(guī)劃許可建筑面積為200000平米，共13棟高層普通住宅，分三期建設(shè)（其中第1期建設(shè)10—13號樓共60000平米、第二期建設(shè)6－9號樓共60000平米、第三期建設(shè)1－5號樓共80000平米）。2007年5月10日取得第1期建設(shè)的預(yù)售許可證，M公司根據(jù)前期客戶儲備情況決定于5月16日開盤銷售，開盤當(dāng)日即熱銷70％，取得收入20000萬元，截至10月30日一期房源全部銷售完畢共取得預(yù)售收入30000萬元。M公司根據(jù)市場需求情況，決定于2007年12月開始進(jìn)行二期建設(shè)，并于2008年4月5日取得第2期的預(yù)售許可證，同時(shí)開始進(jìn)行二期的預(yù)售，截至2008年8月二期房源銷售完畢并取得預(yù)售收入33000萬元。鑒于第1、2期的銷售情況，M公司決定于2008年10月開始建設(shè)第3期，并于2009年2月取得第3期預(yù)售許可證，截至6月30日第3期房源全部銷售完畢，并取得48000萬元收入。S項(xiàng)目第1期于2008年12月30日竣工交房，第2期于2009年5月31日竣工交房，第3期于2010年6月30日竣工交房，該項(xiàng)目共發(fā)生開發(fā)成本70000萬元（其中1期成本20000萬元、2期成本21000萬元、3期成本29000萬元）。2010年10月30日取得稅務(wù)部門土地增值稅清算報(bào)告，該項(xiàng)目清算土地增值稅款為1500萬元。土地增值稅預(yù)征比率為1％，所得稅稅率為25％。

M公司2007年取得第1期預(yù)售房款時(shí)的會計(jì)分錄為：

借：銀行存款 300000000

貸：預(yù)收賬款——S項(xiàng)目——第1期 300000000

2008年、2009年取得預(yù)售房款時(shí)的會計(jì)分錄同上。

2008年12月第1期竣工交房結(jié)轉(zhuǎn)第1期收入及成本：

借：預(yù)收賬款——S項(xiàng)目——第1期 300000000

貸：主營業(yè)務(wù)收入——S項(xiàng)目——第1期 300000000

借：主營業(yè)務(wù)成本——S項(xiàng)目——第1期 200000000

貸：開發(fā)產(chǎn)品——S項(xiàng)目——第1期 200000000

2009年、2010年第2期、第3期竣工交房結(jié)轉(zhuǎn)收入及成本的會計(jì)分錄同上。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)期房銷售業(yè)務(wù)的涉稅會計(jì)處理

（一）營業(yè)稅的處理

根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第五條規(guī)定：開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價(jià)款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物及其他經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費(fèi)用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全

部確認(rèn)為銷售收入；未納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項(xiàng)進(jìn)行管理。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或銷售不動產(chǎn)，采用預(yù)收款方式的，其他納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。因此當(dāng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售房屋收到預(yù)收款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)計(jì)算并繳納營業(yè)稅，應(yīng)納營業(yè)稅＝收到的預(yù)收款項(xiàng)×5％，會計(jì)分錄為：借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅”科目，同時(shí)計(jì)算城建稅及教育費(fèi)附加，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城建稅”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交教育費(fèi)附加”科目。承上例，2007年取得第1期預(yù)售房款時(shí)應(yīng)納營業(yè)稅金及附加的會計(jì)分錄為：

借：營業(yè)稅金及附加 16500000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅 15000000

——應(yīng)交城建稅 1050000

——應(yīng)交教育費(fèi)附加 450000

2008年、2009年取得第2期、第3期預(yù)售房款時(shí)應(yīng)納營業(yè)稅會計(jì)分錄同上。

（二）土地增值稅的處理

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。土地增值稅實(shí)行的是四級超率累進(jìn)稅率，計(jì)算方法是：應(yīng)納稅額＝∑（每級距的土地增值額×適用稅率）。在實(shí)際工作中，分步計(jì)算比較繁瑣，一般采用速算扣除法計(jì)算，即：土地增值稅稅額＝增值額×適用稅率－扣除項(xiàng)目金額×速算扣除系數(shù)，其中增值額是銷售房地產(chǎn)所取得的收入減除規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額，扣除項(xiàng)目包括取得土地使用權(quán)支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金、其他扣除項(xiàng)目。為了鼓勵房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的發(fā)展，房地產(chǎn)企業(yè)還可以按照取得土地使用權(quán)支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和加計(jì)20％扣除。

由以上土地增值稅的計(jì)算方法來看，房地產(chǎn)企業(yè)要計(jì)算其應(yīng)交的土地增值稅首先要計(jì)算出房地產(chǎn)銷售的增值額，而計(jì)算增值額要先計(jì)算出該房地產(chǎn)可扣除的成本費(fèi)用等扣除項(xiàng)目。對于房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)，在銷售時(shí)，房地產(chǎn)的開發(fā)還沒有竣工，成本還不能核算出來，所以其土地增值稅無法計(jì)算。對于這種情況，《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計(jì)算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)收到預(yù)售款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)按照收到款項(xiàng)和各地規(guī)定的預(yù)征比例計(jì)算應(yīng)預(yù)交的土地增值稅。根據(jù)計(jì)算出的預(yù)征土地增值稅金額借記“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目；實(shí)際繳納時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。項(xiàng)目竣工后符合收入確認(rèn)條件時(shí)，按照當(dāng)期的結(jié)算收入、成本自行以土地增值稅清算方式計(jì)算的當(dāng)期結(jié)算收入應(yīng)承擔(dān)的土地增值稅費(fèi)用：借記“營業(yè)稅金及附加——土地增值稅”科目（按照當(dāng)期結(jié)算收入、結(jié)算成本以清算口徑計(jì)算），貸記“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”科目。項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后進(jìn)行土地增值稅清算，對前期預(yù)征的土地增值稅款和計(jì)提的土地增值稅費(fèi)用進(jìn)行調(diào)整，在取得稅務(wù)機(jī)關(guān)土地增值稅清算報(bào)告、土地增值稅清算金額確定后，借記“營業(yè)稅金及附加——土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計(jì)計(jì)提的土地增值稅費(fèi)用）、“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”科目（差額），貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計(jì)已繳納的土地增值稅）；實(shí)際補(bǔ)交時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目（清算稅款總金額－前期累計(jì)已預(yù)繳的土地增值稅款）。若為退稅，則做相反的賬務(wù)處理。

由于會計(jì)和稅法的規(guī)定不同，企業(yè)實(shí)際繳納土地增值稅時(shí)在企業(yè)所得稅前扣除，而會計(jì)上確認(rèn)的費(fèi)用滯后，故房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅成本在企業(yè)所得稅前扣除是可抵扣的暫時(shí)性差異，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)最終的企業(yè)所得稅沒有影響，但考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，還是應(yīng)該注意到會計(jì)和稅法上的差異。在填報(bào)企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)也應(yīng)注意到這一點(diǎn)，在該項(xiàng)目生命周期所分布的幾年中將土地增值稅費(fèi)用進(jìn)行連續(xù)跟蹤調(diào)整。

承上例，2007年M公司取得第1期預(yù)售房款時(shí)，預(yù)交土地增值稅的會計(jì)分錄為：

借：待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅 3000000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 3000000

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 3000000

貸：銀行存款 3000000

2008年、2009年第2期、第3期預(yù)售房款，預(yù)交土地增值稅的會計(jì)分錄同上。

2008年12月S項(xiàng)目第1期竣工，自行計(jì)算土地增值稅會計(jì)分錄為：

借：營業(yè)稅金及附加——土地增值稅 3000000

貸：待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅 3000000

2009年5月、2010年6月第2期、第3期竣工，自行計(jì)算土地增值稅會計(jì)分錄同上。

2010年10月30日，清算土地增值稅款為1500萬元，而預(yù)繳土地增值稅為1100萬元，應(yīng)補(bǔ)交土地增值稅款400萬元，會計(jì)分錄為：

借：營業(yè)稅金及附加——土地增值稅 4000000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 4000000

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 4000000

貸：銀行存款 4000000

（三）企業(yè)所得稅的處理

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅預(yù)繳問題的通知》（國稅函[2008]299號）規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按當(dāng)年實(shí)際利潤據(jù)實(shí)分季（或月）預(yù)繳企業(yè)所得稅的，對開發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品，在未完工前采取預(yù)售方式銷售取得的預(yù)售收入，按照規(guī)定的預(yù)計(jì)利潤率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)利潤額，計(jì)入利潤總額預(yù)繳，開發(fā)產(chǎn)品完工、結(jié)算計(jì)稅成本后按照實(shí)際利潤再行調(diào)整。非經(jīng)濟(jì)適用房開發(fā)項(xiàng)目預(yù)計(jì)利潤率暫按以下規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)確定：位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于20％；位于地級市、地區(qū)、盟、州城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于15％；位于其他地區(qū)的，不得低于10％。根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第九條規(guī)定：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。

承上例，2007年M公司預(yù)售業(yè)務(wù)毛利為6000萬元（30000×20％），預(yù)交營業(yè)稅及附加1650萬元，預(yù)交土地增值稅300萬元，預(yù)售業(yè)務(wù)應(yīng)調(diào)整的應(yīng)納稅額為4050萬元（6000－1650－300），預(yù)售業(yè)務(wù)應(yīng)預(yù)交的企業(yè)所得稅為1012.50萬元（4050×25％），會計(jì)分錄為：

借：所得稅費(fèi)用 10125000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 10125000

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》對預(yù)售業(yè)務(wù)不確認(rèn)收入，而稅法規(guī)定取得預(yù)收款項(xiàng)時(shí)應(yīng)交所得稅，從而產(chǎn)生可抵扣的暫時(shí)性差異。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，根據(jù)預(yù)收賬款的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異計(jì)算出遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費(fèi)用”科目，同時(shí)調(diào)整該的應(yīng)納稅額。

承上例，假設(shè)2008年實(shí)現(xiàn)利潤總額8000萬元，其中：資產(chǎn)減值損失100萬元，業(yè)務(wù)招待費(fèi)開支400萬元（允許稅前扣除金額為280萬元），公益性捐贈支出300萬元，贊助支出100萬元，該預(yù)收賬款凈增加33000萬元（預(yù)計(jì)毛利率為20％）。則2008年的企業(yè)所得稅的會計(jì)處理如下：

應(yīng)交所得稅＝應(yīng)稅所得額×所得稅稅率＝（利潤總額±納稅調(diào)整項(xiàng)目）×所得稅稅率＝（8000＋100＋120＋100＋33000×20％）×25％＝3730（萬元）

遞延所得稅資產(chǎn)＝100×25％＋33000×20％×25％＝1675（萬元）

所得稅費(fèi)用＝3730－1675＝2055（萬元）

會計(jì)分錄為：

借：所得稅費(fèi)用 20550000

遞延所得稅資產(chǎn) 16750000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 37300000

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)做好企業(yè)所得稅的會計(jì)核算工作，并設(shè)置“遞延稅款備查登記簿”，詳細(xì)記錄每項(xiàng)暫時(shí)性差異發(fā)生的原因、金額、預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回期限、已轉(zhuǎn)回金額等。做到原預(yù)計(jì)多少利潤，銷售結(jié)算時(shí)抵減多少，遞延所得稅資產(chǎn)增加多少，銷售結(jié)算轉(zhuǎn)回多少，哪個(gè)項(xiàng)目結(jié)算，就抵減哪個(gè)項(xiàng)目的預(yù)計(jì)利潤。

第五篇：1105-房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)涉稅會計(jì)處理

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)涉稅會計(jì)處理

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是以營利為目的，從事房地產(chǎn)開發(fā)和經(jīng)營的企業(yè)，房地產(chǎn)通常以土地、建筑物及房地合一等三種形態(tài)存在。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)具有高投入、高風(fēng)險(xiǎn)、回報(bào)周期長、綜合性強(qiáng)、關(guān)聯(lián)效應(yīng)大等特征，銷售方式一般包括現(xiàn)房銷售、期房銷售，當(dāng)前房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)普遍采用期房銷售方式。所謂期房銷售是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從取得商品房預(yù)售許可證開始至取得房地產(chǎn)權(quán)證大產(chǎn)證為止，將正在建設(shè)中的商品房預(yù)先出售給購買人，并向購買人收取定金或房款的行為。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)現(xiàn)房銷售業(yè)務(wù)的處理方法，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與稅法的規(guī)定是一致的；而期房銷售業(yè)務(wù)的處理方法，會計(jì)準(zhǔn)則和稅法的規(guī)定有所不同，致使房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)在會計(jì)處理和稅務(wù)處理上存在著很大的差異。由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主要采用預(yù)售制度，故本文只討論期房銷售業(yè)務(wù)涉稅會計(jì)處理。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售房屋時(shí)涉及的稅種主要有營業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、土地增值稅、企業(yè)所得稅等。

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)期房銷售業(yè)務(wù)的會計(jì)處理

根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)期房銷售業(yè)務(wù)的會計(jì)處理為：由于企業(yè)銷售商品不滿足收入確認(rèn)條件，當(dāng)收到預(yù)售款時(shí)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，等預(yù)售房屋竣工并交付給購買方時(shí)，再確認(rèn)收入。即收到期房房款時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“預(yù)收賬款”科目；房屋竣工并交付給購買方時(shí)，借記“預(yù)收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)產(chǎn)品成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”科目。

例：C市M房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，具有二級開發(fā)資質(zhì)，2007年2月新開工建設(shè)S樓盤，該項(xiàng)目占地面積90畝（約60000平米），規(guī)劃許可建筑面積為200000平米，共13棟高層普通住宅，分三期建設(shè)（其中第1期建設(shè)10—13號樓共60000平米、第二期建設(shè)6-9號樓共60000平米、第三期建設(shè)1－5號樓共80000平米）。

2007年5月10日取得第1期建設(shè)的預(yù)售許可證，M公司根據(jù)前期客戶儲備情況決定于5月16日開盤銷售，開盤當(dāng)日即熱銷70％，取得收入20,000萬元，截至10月30日一期房源全部銷售完畢共取得預(yù)售收入30,000萬元。

M公司根據(jù)市場需求情況，決定于2007年12月開始進(jìn)行二期建設(shè)，并于2008年4月5日取得第2期的預(yù)售許可證，同時(shí)開始進(jìn)行二期的預(yù)售，截至2008年8月二期房源銷售完畢并取得預(yù)售收入33000萬元。

鑒于第1、2期的銷售情況，M公司決定于2008年10月開始建設(shè)第3期，并于2009年2月取得第3期預(yù)售許可證，截至6月30日第3期房源全部銷售完畢，并取得48000萬元收入。

S項(xiàng)目第1期于2008年12月30日竣工交房，第2期于2009年5月31日竣工交房，第3期于2010年6月30日竣工交房，該項(xiàng)目共發(fā)生開發(fā)成本70,000萬元（其中1期成本20,000萬元、2期成本21,000萬元、3期成本29,000萬元）。

2010年10月30日取得稅務(wù)部門土地增值稅清算報(bào)告，該項(xiàng)目清算土地增值稅款為1,500萬元。土地增值稅預(yù)征比率為1％，所得稅稅率為25％。

M公司2007年取得第1期預(yù)售房款時(shí)的會計(jì)分錄為：

借：銀行存款 300,000,000

貸：預(yù)收賬款——S項(xiàng)目——第1期 300,000,000

2008年、2009年取得預(yù)售房款時(shí)的會計(jì)分錄同上。

2008年12月第1期竣工交房結(jié)轉(zhuǎn)第1期收入及成本：

借：預(yù)收賬款——S項(xiàng)目——第1期 300,000,000

貸：主營業(yè)務(wù)收入——S項(xiàng)目——第1期 300,000,000

借：主營業(yè)務(wù)成本——S項(xiàng)目——第1期 200,000,000

貸：開發(fā)產(chǎn)品——S項(xiàng)目——第1期200,000,000

2009年、2010年第2期、第3期竣工交房結(jié)轉(zhuǎn)收入及成本的會計(jì)分錄同上。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)期房銷售業(yè)務(wù)的涉稅會計(jì)處理

（一）營業(yè)稅的處理

根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或銷售不動產(chǎn)，采用預(yù)收款方式的，其他納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。因此當(dāng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售房屋收到預(yù)收款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)計(jì)算并繳納營業(yè)稅，應(yīng)納營業(yè)稅＝收到的預(yù)收款項(xiàng)×5％。根據(jù)財(cái)會字[1993]第83號規(guī)定，會計(jì)分錄為：借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅”科目，同時(shí)計(jì)算城建稅及教育費(fèi)附加，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城建稅”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交教育費(fèi)附加”科目。承上例，2007年取得第1期預(yù)售房款時(shí)應(yīng)納營業(yè)稅金及附加的會計(jì)分錄為：

借：營業(yè)稅金及附加 16,500,000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅 15,000,000

——應(yīng)交城建稅 1,050,000

——應(yīng)交教育費(fèi)附加 450,000

繳納營業(yè)稅及附加時(shí)：

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅 15,000,000

——應(yīng)交城建稅 1,050,000

——應(yīng)交教育費(fèi)附加 450,000

貸：銀行存款16,500,000

2008年、2009年取得第2期、第3期預(yù)售房款時(shí)應(yīng)納營業(yè)稅會計(jì)分錄同上。

（二）土地增值稅的處理

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。土地增值稅實(shí)行的是四級超率累進(jìn)稅率，計(jì)算方法是：應(yīng)納稅額＝∑（每級距的土地增值額×適用稅率）。在實(shí)際工作中，分步計(jì)算比較繁瑣，一般采用速算扣除法計(jì)算，即：土地增值稅稅額＝增值額×適用稅率－扣除項(xiàng)目金額×速算扣除系數(shù)，其中增值額是銷售房地產(chǎn)所取得的收入減除規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額，扣除項(xiàng)目包括取得土地使用權(quán)支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金、其他扣除項(xiàng)目。為了鼓勵房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的發(fā)展，房地產(chǎn)企業(yè)還可以按照取得土地使用權(quán)支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和加計(jì)20％扣除。

由以上土地增值稅的計(jì)算方法來看，房地產(chǎn)企業(yè)要計(jì)算其應(yīng)交的土地增值稅首先要計(jì)算出房地產(chǎn)銷售的增值額，而計(jì)算增值額要先計(jì)算出該房地產(chǎn)可扣除的成本費(fèi)用等扣除項(xiàng)目。對于房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)，在銷售時(shí)，房地產(chǎn)的開發(fā)還沒有竣工，成本還不能核算出來，所以其土地增值稅無法計(jì)算。對于這種情況，《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計(jì)算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。

房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)收到預(yù)售款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)按照收到款項(xiàng)和各地規(guī)定的預(yù)征比例計(jì)算應(yīng)預(yù)交的土地增值稅。根據(jù)計(jì)算出的預(yù)征土地增值稅金額借記“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目；實(shí)際繳納時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。項(xiàng)目竣工后符合收入確認(rèn)條件時(shí)，按照當(dāng)期的結(jié)算收入、成本自行以土地增值稅清算方式計(jì)算的當(dāng)期結(jié)算收入應(yīng)承擔(dān)的土地增值稅費(fèi)用：借記“營業(yè)稅金及附加——土地增值稅”科目（按照當(dāng)期結(jié)算收入、結(jié)算成本以清算口徑計(jì)算），貸記“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”科目。

項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后進(jìn)行土地增值稅清算，對前期預(yù)征的土地增值稅款和計(jì)提的土地增值稅費(fèi)用進(jìn)行調(diào)整，在取得稅務(wù)機(jī)關(guān)土地增值稅清算報(bào)告、土地增值稅清算金額確定后，借記“營業(yè)稅金及附加——土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計(jì)計(jì)提的土地增值稅費(fèi)用）、“待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅”科目（差額），貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計(jì)已繳納的土地增值稅）；實(shí)際補(bǔ)交時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目（清算稅款總金額－前期累計(jì)已預(yù)繳的土地增值稅款）。若為退稅，則做相反的賬務(wù)處理。

由于會計(jì)和稅法的規(guī)定不同，企業(yè)實(shí)際繳納土地增值稅時(shí)在企業(yè)所得稅前扣除，而會計(jì)上確認(rèn)的費(fèi)用滯后，故房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅成本在企業(yè)所得稅前扣除是可抵扣的暫時(shí)性差異，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)最終的企業(yè)所得稅沒有影響，但考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，還是應(yīng)該注意到會計(jì)和稅法上的差異。在填報(bào)企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)也應(yīng)注意到這一點(diǎn)，在該項(xiàng)目生命周期所分布的幾年中將土地增值稅費(fèi)用進(jìn)行連續(xù)跟蹤調(diào)整。

承上例，2007年M公司取得第1期預(yù)售房款時(shí)，預(yù)交土地增值稅的會計(jì)分錄為：

借：待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅 3,000,000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅3,000,000

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 3,000,000

貸：銀行存款3,000,000

2008年、2009年第2期、第3期預(yù)售房款，預(yù)交土地增值稅的會計(jì)分錄同上。

2008年12月S項(xiàng)目第1期竣工，自行計(jì)算土地增值稅會計(jì)分錄為：

借：營業(yè)稅金及附加——土地增值稅 3,000,000

貸：待攤費(fèi)用——預(yù)繳土地增值稅3,000,000

2009年5月、2010年6月第2期、第3期竣工，自行計(jì)算土地增值稅會計(jì)分錄同上。

2010年10月30日，清算土地增值稅款為1,500萬元，而預(yù)繳土地增值稅為1,100萬元，應(yīng)補(bǔ)交土地增值稅款400萬元，會計(jì)分錄為：

借：營業(yè)稅金及附加——土地增值稅 4,000,000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅4,000,000

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交土地增值稅 4,000,000

貸：銀行存款4,000,000

（三）企業(yè)所得稅的處理

《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅預(yù)繳問題的通知》（國稅函

[2008]299號）規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按當(dāng)年實(shí)際利潤據(jù)實(shí)分季（或月）預(yù)繳企業(yè)所得稅的，對開發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品，在未完工前采取預(yù)售方式銷售取得的預(yù)售收入，按照規(guī)定的預(yù)計(jì)利潤率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)利潤額，計(jì)入利潤總額預(yù)繳，開發(fā)產(chǎn)品完工、結(jié)算計(jì)稅成本后按照實(shí)際利潤再行調(diào)整。非經(jīng)濟(jì)適用房開發(fā)項(xiàng)目預(yù)計(jì)利潤率暫按以下規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)確定：位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于20％；位于地級市、地區(qū)、盟、州城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于15％；位于其他地區(qū)的，不得低于10％。

《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第九條規(guī)定：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。

承上例，2007年M公司預(yù)售業(yè)務(wù)毛利為6,000萬元（30,000×20％），預(yù)交營業(yè)稅及附加1,650萬元，預(yù)交土地增值稅300萬元，預(yù)售業(yè)務(wù)應(yīng)調(diào)整的應(yīng)納稅額為4,050萬元（6,000－1650－300），預(yù)售業(yè)務(wù)應(yīng)預(yù)交的企業(yè)所得稅為1,012.50萬元（4,050×25％），會計(jì)分錄為：

借：所得稅費(fèi)用 10,125,000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 10,125,000

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》對預(yù)售業(yè)務(wù)不確認(rèn)收入，而稅法規(guī)定取得預(yù)收款項(xiàng)時(shí)應(yīng)交所得稅，從而產(chǎn)生可抵扣的暫時(shí)性差異。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，根據(jù)預(yù)收賬款的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異計(jì)算出遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費(fèi)用”科目，同時(shí)調(diào)整該的應(yīng)納稅額。

承上例，假設(shè)2008年實(shí)現(xiàn)利潤總額8,000萬元，其中：資產(chǎn)減值損失100萬元，業(yè)務(wù)招待費(fèi)開支400萬元（允許稅前扣除金額為280萬元），公益性捐贈支出300萬元，贊助支出100萬元，該預(yù)收賬款凈增加33,000萬元（預(yù)計(jì)毛利率為20％）。則2008年的企業(yè)所得稅的會計(jì)處理如下：

應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅稅所得額×所得稅稅率＝（利潤總額±納稅調(diào)整項(xiàng)目）×所得稅稅率＝（8,000＋100＋120＋100＋33,000×20％）×25％＝3730（萬元）

遞延所得稅資產(chǎn)＝100×25％＋33,000×20％×25％＝16,75（萬元）

所得稅費(fèi)用＝3,730－1,675＝2,055（萬元）

會計(jì)分錄為：

借：所得稅費(fèi)用 20,550,000

遞延所得稅資產(chǎn) 16,750,000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 37,300,000

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)做好企業(yè)所得稅的會計(jì)核算工作，并設(shè)置“遞延稅款備查登記簿”，詳細(xì)記錄每項(xiàng)暫時(shí)性差異發(fā)生的原因、金額、預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回期限、已轉(zhuǎn)回金額等。做到原預(yù)計(jì)多少利潤，銷售結(jié)算時(shí)抵減多少，遞延所得稅資產(chǎn)增加多少，銷售結(jié)算轉(zhuǎn)回多少，哪個(gè)項(xiàng)目結(jié)算，就抵減哪個(gè)項(xiàng)目的預(yù)計(jì)利潤。