第一篇：土地增值稅案例分析
土地增值稅清算案例及47個涉稅疑難問題處理技巧
為了進一步指導(dǎo)地方稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部人員掌握土地增值稅的清算審核工作方法，根據(jù)土地增值稅清算審核有關(guān)政策及程序，市局編寫了土地增值稅三道案例題，供對照參考。對于三道案例題中提供的數(shù)據(jù)情況請忽略。案例一
北京市東城區(qū)某房地產(chǎn)開發(fā)有限公司投資建設(shè)的“東園小區(qū)”項目，在2006年7月，向東城地方稅務(wù)局提出辦理土地增值稅清算申請手續(xù)。稅務(wù)部門對該公司所提供的有關(guān)清算項目資料進行了驗收，特別是對《土地增值稅清算鑒證報告》(以下簡稱《鑒證報告》)中內(nèi)容和格式進行了重點查驗后，同意“東園小區(qū)”項目辦理土地增值稅清算手續(xù)。在公司提交的“東園小區(qū)”項目《鑒證報告》中披露的具體情況如下：
—、整體項目情況簡介
1、某房地產(chǎn)開發(fā)有限公司建設(shè)東園小區(qū)項目，是經(jīng)北京市發(fā)展計劃委員會于2001年2月以(2001)231號文件批準投資開發(fā)的項目的，座落于東城區(qū)XX號，規(guī)劃批準總占地面積80,000平方米。該單位在2003年3月曾到東城地方稅務(wù)局為該項目辦理了土地增值稅項目登記手續(xù)。
2、該項目于2002年初開工建設(shè)，于2003年5月開始對商品房進行預(yù)銷售，根據(jù)北京市房地產(chǎn)勘察測繪所提供實測總建筑面積證明為200,000平方米，可售面積證書中批復(fù)商品房銷售面積170,000平方米；其余不可出售的自用辦公、商業(yè)、車庫等面積30，000平方米。另外還有配套設(shè)施面積12,000平方米。
3、截止2006年5月30日，可售面積中已出售面積為160,000平方米，其中出售住宅120,000平方米、出售商業(yè)用房15,000平方米、出售辦公用房25,000平方米。剩余未銷售面積10,000平方米中，已對外出租4000平方米。
4、公共配套設(shè)施用途分別為：變電站和熱力站800平方米、物業(yè)管理用房200平方米、托兒所2000平方米、派出所500平方米、游泳館4000平方米、自行車棚1000平方米，車庫3500平方米。
5、該項目在2006年5月通過全部工程質(zhì)量驗收，并取得了北京市建設(shè)工程質(zhì)量監(jiān)督總站頒發(fā)的“北京市建設(shè)工程質(zhì)量合格證書”。
6、根據(jù)房屋測繪部門對出售商品住宅進行測量后出具的證明為：總商品住宅面積130,000平方米、總商品住宅共7棟為1040套，按單棟計算后，每套平均125平方米，屬于2級土地，根據(jù)2006年北京市公布的每平方米普通住房平均交易價格12710.4元，規(guī)劃批復(fù)的項目容積率為2.5，因此按照普通標準住宅三個條件的標準，已出售的120,000平方米商品住宅，可以享受普通標準住宅的優(yōu)惠政策。
7、該項目已銷售面積占總建筑面積的比例為：160,000/200,000=80﹪。二.取得收入情況說明
該單位于2003年5月開始預(yù)銷售東園小區(qū)的房屋，截止到2006年5月30日，已出售面積為160,000平方米，共取得銷售收人總額1,430,000,000元，總額全部為貨幣收入(人民幣)。其中：出售住宅120,000平方米，取得銷售收入900,000,000元；出售商業(yè)用房15,000平方米，取得銷售收入255,000,000元；出售辦公用房25,000平方米，取得銷售收入總額275,000,000元。另外，取得租金收入200，000元。
對于該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費用，未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，不包含在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入中。
三、扣除項目情況說明
(一)取得土地使用權(quán)所支付的總金額為453,200,000元。單位提供的“x號土地出讓合同”及京房地［低］字X號地價繳款證明，“東園小區(qū)”項目已向北京市國有土地資源和房屋管理局，交納土地出讓金440,000,000元，繳納契稅13,200,000元(不含公共配套設(shè)施政府贈送的占地面積)。該項目本次清稅應(yīng)扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額為362,560,000元? 具體計算可采取以下兩種方法： 1、453,200,000/200,000*160,000=362,560,000元； 2、453,200,000*80﹪=362,560,000元。(二)開發(fā)成本
經(jīng)鑒證該單位提供的工程預(yù)算及結(jié)算明細資料有關(guān)憑證，截止2006年5月該項目工程成本為493,600,000元，該項目本次清稅應(yīng)扣除的房地產(chǎn)開發(fā)成本金額為394,880,000元。其中：
(1)土地拆遷及補償費：39,700,000元。(2)前期工程費：115,070,700元。(3)建筑安裝工程費:290,000,000元。(4)基礎(chǔ)設(shè)施費：1,586,000元。(5)公共配套設(shè)施費：27，942，700元。(6)開發(fā)間接費:19,300,600元。(開發(fā)成本具體內(nèi)容、數(shù)據(jù)來源見《鑒證報告》相關(guān)表格。)分攤扣除金額計算過程為：
1、土地拆遷及補償費39,700,000元+前期工程費115,070，700元+建筑安裝工程290,000,000元+基礎(chǔ)設(shè)施費1,586，000元+開發(fā)間接費19,300,600元=465,657,300元。具體計算可采取以下兩種方法：
465,657,300元/200,000*160,000=372,525,840元；? 465,657,300*80﹪=372,525,840元?
2、公共配套設(shè)施費:27,942,700元，本次清算分攤扣除的公共配套設(shè)施費用22,354,160元。
?27，942,700/200,000*160,000=22,354,160元(三)房地產(chǎn)開發(fā)費用
該公司不能提供金融機構(gòu)貸款證明，利息支出無法確定，因此三項費用扣除的金額為:(362,560,000+394,880,000)*10﹪=75,744,000元。
(四)繳納與銷售環(huán)節(jié)的有關(guān)營業(yè)稅71,500,000元，繳納城市維護建設(shè)稅和教育費附加7,150,000元。(五)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)加計扣除為
(362,560,000+394,880,000)*20﹪=151,488,000元 根據(jù)以上數(shù)據(jù)，本次清算允許扣除項目的總金額為:362,560,000(地價）+394，880，000（開發(fā)成本）+75，744，000（開發(fā)費用）+78，650，000(稅金）+151，488，000（加計扣除）=1,063,322,000元。
四、納稅情況詳細計算過程
該項目屬于既有普通標準住宅，又有其他商品房，應(yīng)分別計算增值額。
(一)普通標準住宅計算過程
1、出售普通標準住宅取得收入900,000,000元
普通標準住宅占清稅項目面積的比例為120,000/160,000=75﹪
扣除項目金額=1,063,322,000*75﹪=797，491，500元 增值額=900,000,000-797,491,500=102,508,500元 增值額與扣除項目金額之比(增值率)為102,508,500/797,491，500=12.85﹪
該項目的普通標準住宅部分，因增值額未超過扣除項目金額20﹪，應(yīng)免征土地增值稅。(二)其他商品房計算過程
出售商業(yè)及辦公用房取得收入530,000,000元
已出售的商業(yè)及辦公用房占清稅項目面積的比例為40,000/160，000=25﹪
扣除項目金額=1，063，322，000*25﹪=265,830,500元 增值額=530,000,000-265,830,500=264,169,500元 增值額與扣除項目金額之比(增值率)為264,169,500/265，830，500=99.38﹪? 適用稅率為40﹪ 應(yīng)納土地增值稅為：
(264,169,500*40﹪)-(265,830,500*5﹪)=92,376,275元
已納土地增值稅為:5,000,000元 應(yīng)補繳土地增值稅為：
92,167,596.53-5,000,000=87,376,275元?
五、稅務(wù)機關(guān)審核情況(一)對清稅資料的審核 稅務(wù)機關(guān)通過對納稅人提供的相關(guān)資料及《鑒證報告》中披露的內(nèi)容情況與相關(guān)數(shù)據(jù)進行核對審核后，根據(jù)土地增值稅現(xiàn)行政策規(guī)定，對該清算項目審核確認情況如下：(二)確定銷售收入1,430,000,000元
根據(jù)納稅人提供的銷售商品房購銷合同統(tǒng)計表中的銷售項目棟號、房間號、銷售面積、銷售收入等，對該項目出售住宅120,000平方米，取得銷售收入900,000,000元；出售商業(yè)用房15,000平方米，取得銷售收入255，000，000元；出售辦公用房25，000平方米,取得銷售收入275,000,000元，進行核對后，未發(fā)現(xiàn)問題。
同時對該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收的有關(guān)費用核算情況進行審核，未發(fā)現(xiàn)代收的費用計入房價中，而是在房價之外“其他應(yīng)付款”帳戶單獨收取的，可以不作為收入。
根據(jù)有關(guān)政策規(guī)定，對于該項目取得租金收入200,000元，不屬于征稅范圍。(三)確認扣除項目金額
土地增值稅扣除項目確定時，應(yīng)按清算面積160,000平方米占整體面積200,000平方米的比例進行分配后，確定本次清算允許扣除項目總金額為1,052,922,000,其中：
1、取得土地使用權(quán)時所支付的金額為362,560,000元 經(jīng)審核納稅人提供的土地出讓合同及付款憑證，該項目取得土地使用權(quán)所支付的金額為453,200,000元，按清稅面積與總建筑面積配比后，未發(fā)現(xiàn)問題。
2、房地產(chǎn)開發(fā)成本的金額為:386,880,000元。
(1)經(jīng)審核納稅人提供的土地拆遷及補償費的支付憑證和拆遷協(xié)議，確認金額為39,700,000元，按清稅面積與總建筑面積配比分攤后本次清算允許扣除金額為31,760,000元，未發(fā)現(xiàn)問題。
(2)?首先通過對《鑒證報告》中扣除“前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、開發(fā)間接費”的相關(guān)附表中列舉的明細項目內(nèi)容進行審核，符合土增稅政策規(guī)定允許扣除的范圍。
其次，根據(jù)納稅人提供的開發(fā)項目成本財務(wù)報表及中介機構(gòu)鑒證的工作底稿等資料，并按清稅面積與總建筑面積配比分攤后，確認的四項費用本次扣除金額為340,765,840元，未發(fā)現(xiàn)問題。公式：
([前期工程費115,070,700元+建筑安裝工程費+290,000,000元+基礎(chǔ)設(shè)施費1,586,000元+開發(fā)間接費19,300,600元=425,957,300元］*80﹪=340,765,840元)另外，通過對四項費用計算后，該項目四項費用每平方米工程造價的金額為2129.79元，不高于《分類房產(chǎn)單位面積建安造價表》中公布的2006年“居住”(高層普通住宅-毛坯房)及“商業(yè)”類每平方米建安造價金額。(3)公共配套設(shè)施費用的審核 經(jīng)對納稅人提供的《鑒證報告》“基礎(chǔ)設(shè)施費鑒證表”中列舉的公共配套設(shè)施費內(nèi)容進行審核后，發(fā)現(xiàn)游泳館是對外開放經(jīng)營性質(zhì)的設(shè)施，根據(jù)土地增值稅現(xiàn)行政策規(guī)定不應(yīng)列入公共配套設(shè)施扣除范圍，應(yīng)將游泳館列支的10,000,000元費用從公共配套設(shè)施扣除總費用中剔除，確認該清算項目公共配套設(shè)施費用的金額為17,942,700元，按清算面積分攤后，本次允許扣除的金額14，354,160元。公式： 17,942,700/200,000*160,000=14,354,160元? 對于公共配套設(shè)施費用中的車庫費用金額，由于納稅人提供了人防工程證明，允許分攤扣除。
3、房地產(chǎn)開發(fā)費用的審核
《鑒證報告》中對該單位房地產(chǎn)開發(fā)費用是按率扣除計算的金額，由于稅務(wù)機關(guān)審核后已對游泳館列支的費用10,000,000元進行調(diào)減，因此，以取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本計算的金額之和的10﹪進行重新計算后應(yīng)扣除金額為74,944,000元。
4、扣除與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金78,650,000元，經(jīng)審核后沒有發(fā)現(xiàn)問題。
5、重新計算房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)加計扣除為
(362,560,000+386,880,000)*20﹪=149,888,000元?。經(jīng)審核后本次清算面積允許扣除項目的總金額為:362,560,000+386,880,000+74,944,000+78,650,000+149,888,000=1,052,922,000元(四)修正后的應(yīng)納稅款計算
1、普通標準住宅計算過程
經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認后，本次清算的120,000平方米商品住宅，全部符合北京市公布的普通標準住宅的標準，可以享受普通標準住宅的優(yōu)惠政策。出售住宅取得收入900,000,000元
普通標準住宅占清稅項目面積的比例為：120,000/160,000=75﹪
扣除項目金額=1,052,922,000,*75﹪=789,691，500元 增值額=900,000,000-789,691，500=110,308,500元 增值額與扣除項目金額之比(增值率)為110,308,500/789，691，500=13.97﹪
通過對出售的普通標準住宅部分的應(yīng)納稅款計算后，增值額未超過扣除項目金額20﹪，應(yīng)兔征土地增值稅。
2、其他商品房計算過程
出售商業(yè)及辦公用房取得收入530,000,000元
其他商品房占清稅項目面積的比例為40，000/160,000=25﹪
扣除項目金額=1,052,922,000*25﹪=263,230,500元 增值額=530,000，000-263，230，500=266,769,500元 增值額與扣除項目金額之比(增值率)為266,769,500/263,230,500=101.34﹪ 適用稅率為50﹪ 應(yīng)納土地增值稅為：(266,769,500*50﹪)=93,900,175元
已納土地增值稅為：5，000,000元 應(yīng)補繳土地增值稅為：88,900,175元
六、對東園小區(qū)項目審核后有關(guān)的附列情況：(一)總建筑面積200,000平方米(二)批準可銷售面積170,000平方米(三)已出售面積160,000平方米(四)取得收入1,430,000,000元
(五)本次清算扣除項目總金額為：1,052,922,000元。
1、本次清算扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額362,560,000元。
2、本次清算扣除房地產(chǎn)開發(fā)成本386,880,000元。
3、本次清算扣除房地產(chǎn)開發(fā)費用74,944,000元。
4、本次清算扣除與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金78,650,000元。
5、本次清算加計扣除金額為149,888,000元。
(六)本次清算每平方米允許分攤扣除的金額6580.76元。
﹪)-(263,?230,500*15
1、雙方均不支付補價的土地置換中的土地增值稅處理 根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字（1995）6號）第二條規(guī)定：條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為?；诖艘?guī)定，在土地置換中，如果換出土地是國有土地，并且國有土地使用權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)讓，是有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，屬于土地增值稅應(yīng)稅行為，應(yīng)該征收土地增值稅，如果國有土地使用權(quán)沒有發(fā)生轉(zhuǎn)讓，根據(jù)《關(guān)于未辦理土地使用權(quán)證轉(zhuǎn)讓土地有關(guān)稅收問題的批復(fù)》（國稅函[2007]第645號）的規(guī)定，只要土地使用者享有占有、使用、收益或處分該土地的權(quán)利，且有合同等證據(jù)表明其實質(zhì)轉(zhuǎn)讓、抵押或置換了土地并取得了相應(yīng)的經(jīng)濟利益，土地使用者及其對方當事人應(yīng)當依照稅法規(guī)定繳納營業(yè)稅、土地增值稅和契稅等相關(guān)稅收。則需要繳納增值稅。總之，雙方均不支付補價的土地置換的行為，無論是否辦理土地使用證的變更手續(xù)，都應(yīng)該繳納土地增值稅處理。
2、將國家無償劃撥的土地進行有償轉(zhuǎn)讓，但未辦理土地使用權(quán)證變更手續(xù)，的土地增值稅處理
根據(jù)《關(guān)于未辦理土地使用權(quán)證轉(zhuǎn)讓土地有關(guān)稅收問題的批復(fù)》（國稅函[2007]第645號）的規(guī)定，土地使用者轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地，無論其是否取得了該土地的使用權(quán)屬證書，無論其在轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地過程中是否與對方當事人辦理了土地使用權(quán)屬證書變更登記手續(xù)，只要土地使用者享有占有、使用、收益或處分該土地的權(quán)利，且有合同等證據(jù)表明其實質(zhì)轉(zhuǎn)讓、抵押或置換了土地并取得了相應(yīng)的經(jīng)濟利益，土地使用者及其對方當事人應(yīng)當依照稅法規(guī)定繳納營業(yè)稅、土地增值稅和契稅等相關(guān)稅收。因此，將國家無償劃撥的土地進行有償轉(zhuǎn)讓，但未辦理土地使用權(quán)證變更手續(xù)，應(yīng)當依法繳納土地增值稅。
3、未取得項目立項也未取得商品房預(yù)售許可證的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，在租賃土地上建造的房產(chǎn)銷售的土地增值稅處理 《土地增值稅宣傳提綱》（國稅函發(fā)（1995）110號）第四第規(guī)定：根據(jù)《條例》的規(guī)定，凡轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的行為都應(yīng)繳納土地增值稅。這樣界定有三層含意：一是土地增值稅僅對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)的征收，對轉(zhuǎn)讓集體土地使用權(quán)的不征稅??。二是只有轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)征收土地增值稅，不轉(zhuǎn)讓的不征稅。如房地產(chǎn)的出租，雖然取得了收入，但沒有發(fā)生房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓，不應(yīng)屬于土地增值稅的征收范圍。??
根據(jù)上述文件精神，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在租賃土地上開發(fā)的房地產(chǎn)進行“轉(zhuǎn)讓”的，不繳納土地增值稅。
4、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的建設(shè)工程，在工程項目登記備案時，沒有進行分期項目的備案，但是，企業(yè)自行劃分了項目分期建設(shè)，在做土地增值稅清算時，是否可以自行劃分的分期建設(shè)為項目單位進行匯算？
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）的規(guī)定，土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算。因此，在土地增值稅清算時，不能以企業(yè)自行劃分的分期工程建設(shè)項目為單位進行清算。
5、房地產(chǎn)開發(fā)公司在土地拆遷中，拆遷合同約定對被拆遷房屋以新建房補償，在計算土地增值稅如何處里，如果補償面積超過拆遷合同確定的補償面積，如何處理？
房地產(chǎn)開發(fā)公司在土地拆遷中，拆遷合同約定對被拆遷房屋以新建房補償，在拆遷時以合同約定的房屋拆補償款作為土地征用及拆遷補償費，并在新建房補償拆遷房交付時，按合同約定的房屋拆補償款計入轉(zhuǎn)讓收入。如果實際以新建房補償?shù)拿娣e超過拆遷合同約定的補償面積，超過部分的面積按企業(yè)銷售同類房地產(chǎn)的市場價格計算銷售收入。
6、房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同上約定了房價，但不包含轉(zhuǎn)讓稅金，約定轉(zhuǎn)讓稅金由房產(chǎn)受讓方承擔，轉(zhuǎn)讓收入怎樣確定？ 房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同上約定了房價，約定轉(zhuǎn)讓稅金由房產(chǎn)受讓方承擔，先按以下方法計算轉(zhuǎn)讓收入：轉(zhuǎn)讓收入=合同約定轉(zhuǎn)讓價格÷（1-受讓房替轉(zhuǎn)讓方承擔應(yīng)納稅收的稅率之和）。以此方法計算的轉(zhuǎn)讓收入合理的，據(jù)以計算土地增值稅，不合理的，由主管稅務(wù)機關(guān)參照當?shù)禺斈辍⑼惙康禺a(chǎn)的市場價格或評估價值確定。
7、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)用開發(fā)的商品房對外投資，沒有取得貨幣收入，計算土地增值稅時的收入確定
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<土地增值稅清算管理規(guī)程>的通知》（國稅發(fā)[2009]91號）第十九條的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn),其收入按下列方法和順序確認：
1.按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；
2.由主管稅務(wù)機關(guān)參照當?shù)禺斈?、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。
8、一次性獲取土地使用權(quán)，但是分期分批開發(fā)，在計算土地增值稅時，如何確定扣除項目中獲取土地使用權(quán)所支付的金額？
答：《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字[1995]第006號）第六條的規(guī)定，納稅人成片受讓土地使用權(quán)后，分期分批開發(fā)，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，其扣除項目金額的確定可按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計算分攤，或按建筑面積計算分攤，也可按稅務(wù)機關(guān)確認的其他方式計算分攤。
9、土地使用權(quán)評估增值是否可以作為成本扣除？ 納稅人對其擁有的土地使用權(quán)進行評估，評估增值額無論會計上如何處里，在土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓計算土地增值稅時，不應(yīng)作為土地增值稅扣除項目。
10、單位轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時,土地部門收取的土地閑置費、土價評估費的土地增值稅處理
根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的《土地增值稅宣傳提綱》（國稅函發(fā)（1995）110號）第五條第一款規(guī)定：取得土地使用權(quán)所支付的金額，包括納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用。具體為：以出讓方式取得土地使用權(quán)的，為支付的土地出讓金；以行政劃撥方式取得土地使用權(quán)的，為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時按規(guī)定補交的出讓金；以轉(zhuǎn)讓方式取得土地使用權(quán)的，為支付的地價款。土地部門收取的土地閑置費不能作為取得土地使用權(quán)所支付的金額扣除。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]220號）第四條規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費不得扣除?！?。
根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）第十二條規(guī)定：納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物時因計算納稅的需要而對房地產(chǎn)進行評估，其支付的評估費用允許在計算增值額時予以扣除。對條例第九條規(guī)定的納稅人隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格等情形而按房地產(chǎn)評估價格計算征收土地增值稅所發(fā)生的評估費用，不允許在計算土地增值稅時予以扣除。因此土地估價費能否扣除應(yīng)視具體情況而定。
11、納稅人取得土地應(yīng)上交的土地出讓金不直接支付給土地部門，而是作為政府部門對企業(yè)投資，可否作為計算土地增值稅扣除項目？
納稅人取得土地的應(yīng)上交的土地出讓金不直接支付給土地部門，而是作為政府部門對企業(yè)投資，如果其金額與土地出讓合同確定的土地出讓金金額一致，并且取得了土地出讓金合法票據(jù)，在土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓計算土地增值稅時，應(yīng)當作為扣除項目。
12、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按“以地補路”的方式取得土地，但是該單位支付修路款時，取得的是政府部門財政收據(jù)，支付修路款是否可以作為取得土地使用權(quán)支付的金額？
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)項目的立項文件中或政府的其他文件中包含“以地補路”方式取得土地的內(nèi)容，如果道路是由其他單位施工的，并且財政部門或其他部門以代付了修路費用，向代付單位支付的修路費取得的是財政收據(jù)，可經(jīng)審核確認后作為取得土地使用權(quán)支付的金額；如果道路是由該房地產(chǎn)開發(fā)公司直接施工，支付的修路費取得的是財政收據(jù)，則不能作為取得土地使用權(quán)支付的金額。
13、對于以地補路（工程）的項目，其修路成本和承擔工程的成本，能否看作是其取得土地的成本？
土地增值稅暫行條例實施細則（財法字（1995）6號）第七條第一款規(guī)定：取得土地使用權(quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用?？紤]到一些房地產(chǎn)開發(fā)項目盡管看似無償取得了土地，實際上取得的土地是承擔了修建道路和政府工程成本而獲得的補償，房地產(chǎn)開發(fā)公司可以修建道路和政府工程成本作為取得土地所支付的金額，但是應(yīng)當核實所發(fā)生修建道路和政府工程成本的真實性，并有相關(guān)的政府文件或者合同（協(xié)議）為依據(jù)。
14、房地產(chǎn)企業(yè)將一些工程尾款掛在應(yīng)付賬款上以保證工程質(zhì)量，這些應(yīng)付賬款可否計入開發(fā)成本。
根據(jù)《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā)〔2009〕91號）第二十一條第一款規(guī)定：在土地增值稅清算中，計算扣除項目金額時，其實際發(fā)生的支出應(yīng)當取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。如果合同約定以部分工程款作為質(zhì)量保證金，符合合同法規(guī)規(guī)定的比例要求，并且開具了發(fā)票，應(yīng)當作為房地產(chǎn)開發(fā)成本按規(guī)定扣除。《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]220號）第二條規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在工程竣工驗收后，根據(jù)合同約定，扣留建筑安裝施工企業(yè)一定比例的工程款，作為開發(fā)項目的質(zhì)量保證金，在計算土地增值稅時，建筑安裝施工企業(yè)就質(zhì)量保證金對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的，按發(fā)票所載金額予以扣除；未開具發(fā)票的，扣留的質(zhì)保金不得計算扣除?！?/p>
15、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在進行土地增值稅清算時無法完整的提供前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費等開發(fā)成本的憑證或資料，如何進行土地增值稅的清算？
《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）第四條第（二）項規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、開發(fā)間接費用的憑證或資料不符合清算要求或不實的，地方稅務(wù)機關(guān)可參照當?shù)亟ㄔO(shè)工程造價管理部門公布的建安造價定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項開發(fā)成本的單位面積金額標準，并據(jù)以計算扣除。具體核定方法由省稅務(wù)機關(guān)確定。”
如《江蘇省地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)<國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知>的通知》(蘇地稅發(fā)[2007]75號)規(guī)定，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、開發(fā)間接費用的憑證或資料不符合清算要求或不實的，各省轄市地方稅務(wù)局可參照當?shù)亟ㄔO(shè)工程管理造價部門最新公布的建安造價定額資料, 結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項開發(fā)成本的單位面積金額標準，并據(jù)以計算扣除。
所以，如果不能完整的提供前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費等開發(fā)成本的憑證或資料，可參照當?shù)亟ㄔO(shè)工程管理造價部門最新公布的建安造價定額資料, 結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項開發(fā)成本的單位面積金額標準，并據(jù)以計算扣除。
16、房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的編標費、中標費、投標費、招標費、招標監(jiān)督費，是否可以扣除？
編標費、中標費、投標費、招標費、招標監(jiān)督費等費用是與工程招標相關(guān)的費用，按國家財務(wù)會計制度的規(guī)定計入有關(guān)成本，并按土地增值稅政策規(guī)定扣除。
17、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所建商品房裝修后銷售的，裝修成本如何扣除？
《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）第四條第（四）項規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售已裝修的房屋，其裝修費用可以計入房地產(chǎn)開發(fā)成本”。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將所建商品房裝修后銷售的，如果在計算轉(zhuǎn)讓收入時，向購房方收取的裝修費用計入計算土地增值稅的轉(zhuǎn)讓收入的，裝修成本可以計入房地產(chǎn)開發(fā)成本，按規(guī)定扣除，并可作為計算加計扣除金額的基數(shù)。如果向購房方收取的裝修費用不計入房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，則裝修費用不可以作為土地增值稅的扣除項目。
18、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》的通知（國稅發(fā)[2009]31號）規(guī)定，開發(fā)間接費包含項目營銷設(shè)施建造費，在計算土地增值稅時開發(fā)間接費是否包括項目營銷設(shè)施建造費？
根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》的規(guī)定，開發(fā)間接費用，是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉(zhuǎn)房攤銷等。
因此，計算土地增值稅時，項目營銷設(shè)施建造費不能包含在開發(fā)間接費里。
19、納稅人繳納的規(guī)費可不可以作為扣除利息和管理費用的基數(shù)？
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地和房地產(chǎn)開發(fā)過程中發(fā)生的規(guī)費，如果按會計制度應(yīng)當計入取得土地成本、房地產(chǎn)開發(fā)成本的，應(yīng)當作為計算扣除利息和其他房地產(chǎn)開發(fā)費用的基數(shù)。20、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向金融機構(gòu)以外的單位和個人借款利息支出在計算土地增值稅時能否扣除（企業(yè)總機構(gòu)統(tǒng)借統(tǒng)還的利息支出是否可以扣除？項目之間的利息費用劃分不清，如果所發(fā)生的利息和管理費、銷售費用總額低于10%，如何扣除？）？
《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字[1995]第006號）第七條第三款規(guī)定：財務(wù)費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)區(qū)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，按本條
（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的百分之五以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用按本條
（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的百分之十以內(nèi)計算扣除。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向金融機構(gòu)以外的單位和個人借款利息，無法取得金融機構(gòu)證明，利息支出和其他房地產(chǎn)開發(fā)費用按取得土地使用權(quán)支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的百分之十以內(nèi)計算扣除。
21、納稅人購買土地和房產(chǎn)時所繳納的契稅，如何扣除？ 《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號）第二條規(guī)定：納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，對購房時繳納的契稅，凡能提供契稅完稅憑證的，準予作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”予以扣除，但不作為加計5%的基數(shù)。
從事房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)取得土地所繳納的契稅，按財務(wù)制定計入有關(guān)的成本，可以作為計算加計扣除金額的基數(shù)。、22、違約金是否可以作為土地增值稅扣除項目？
企業(yè)支付的各種滯納金、罰款和違約金等，其性質(zhì)是企業(yè)正常營業(yè)活動以外發(fā)生的支出。因此在會計處理上應(yīng)計入營業(yè)外支出，企業(yè)發(fā)生的上述支出時，借記‘營業(yè)外支出’,貸記‘銀行存款’等科目?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細則》規(guī)定：開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費用（即房地產(chǎn)開發(fā)費用），是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費用、管理費用、財務(wù)費用。根據(jù)會計制度對違約金作為營業(yè)處支出處理的辦法和土地增值稅政策規(guī)定，違約金不屬于土地增值稅扣除項目。
23、房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)一幢綜合樓，1-4層是商業(yè)用房，5-20層是住宅，現(xiàn)在進行土地增值稅清算，經(jīng)計算，住宅為負增值，商業(yè)用房為正增值且數(shù)額很大。住宅的負增值能否抵減商業(yè)用房的正增值？
《土地增值稅暫行條例實施細則》第八條規(guī)定，土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本核算項目或核算對象為單位計算；財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅[1995]48號）十三條規(guī)定，對納稅人既建造普通標準住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額（財稅[2006]21號及[國稅發(fā)[2006]187號文對此也有規(guī)定），不分別核算增值額或不能準確核算增值額的，其建造的普通標準住宅不能適用免稅規(guī)定。
江蘇省地方稅務(wù)局《關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知》（蘇地稅發(fā)〔2009〕72號）第十七條規(guī)定：清算審核時，應(yīng)審核房地產(chǎn)開發(fā)項目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項目為單位進行清算；對于由發(fā)改委或規(guī)劃部門批準的分期開發(fā)的項目，是否以分期項目為單位清算；普通標準住宅是否與其他類型的房屋分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅。
根據(jù)以上規(guī)定，除普通標準住宅外，同一清算單位中的不同類別的商品房不分別計算增值額和增值率。
24、已核定項目如何適用核定征收率？
已核定征收項目如果符合《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā)〔2009〕91號）第十條第一款和第二款清算條件進了核定征收清算的，其未售部分繼續(xù)銷售的，按清算時確定的核定征收率核定征收。
25、房地產(chǎn)開發(fā)項目分期開發(fā)，前期項目已核定征收，后期項目如何進行清算？
《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā)〔2009〕91號）第三十六條規(guī)定：對于分期開發(fā)的房地產(chǎn)項目，各期清算的方式應(yīng)保持一致。因此，前期項目已核定征收，后期項目也應(yīng)該核定征收。
25、房地產(chǎn)企業(yè)進行土地增值稅清算后，銷售剩余房屋收到的預(yù)收款，是否要預(yù)征土地增值稅？
房地產(chǎn)企業(yè)進行土地增值稅清算后，銷售剩余房屋收到的預(yù)收款，應(yīng)根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）的第八條規(guī)定，在土地增值稅清算時未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應(yīng)按規(guī)定進行土地增值稅的納稅申報，扣除項目金額按清算時的單位建筑面積成本費用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計算（單位建筑面積成本費用=清算時的扣除項目總金額÷清算的總建筑面積）。即納稅人已清算項目繼續(xù)銷售的，應(yīng)在銷售的當月進行清算，不再先預(yù)征后清算。
26、項目清算時未售部分的成本、費用、稅金如何扣除？未售部分的將來的成本、費用、稅金、預(yù)征稅款的處理？ 根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）第八條的規(guī)定：在土地增值稅清算時未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應(yīng)按規(guī)定進行土地增值稅的納稅申報，扣除項目金額按清算時的單位建筑面積成本費用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計算。
單位建筑面積成本費用=清算時的扣除項目總金額÷清算的總建筑面積。清算時未售部分預(yù)征的稅款不得扣除。
未售部分在銷售時按上述方法計算其成本、費用。未售部分銷售時已預(yù)征的稅款在計算土地增值稅予以扣除。
27、土地增值稅清算過程中，企業(yè)想享受增值額不超過20%增值額免稅的普通標準住宅，需要提供哪些證明資料？ 1）立項批準機關(guān)對經(jīng)濟適用房立項的批準文件； 2）土地管理部門劃撥土地的批準文件；
3）物價部門核定的有關(guān)經(jīng)濟適用房銷售價格的批件； 4）住房保障主管部門為低收入住房困難家庭出具的購房資格證明；
5）列明該項目的政府經(jīng)濟適用房建設(shè)投資計劃； 6）經(jīng)濟適用房銷售清冊（包括購房人姓名和身份證號碼、準購面積、合同號、訂立合同日期、樓棟號、實際購買面積、單價、銷售金額）；
7）主管地稅機關(guān)要求提供的其他資料。
28、銷售經(jīng)濟適用房的車庫等，是否可享受土地增值稅的優(yōu)惠政策？
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓經(jīng)濟適用房車庫等，其面積并入經(jīng)濟適用房面積，其合計數(shù)未超過經(jīng)濟適用房標準的，享受經(jīng)濟適用房政策，其合計數(shù)超過經(jīng)濟適用房標準的，所轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)與車庫等均不作為經(jīng)濟適用房，不應(yīng)享受經(jīng)濟適用房優(yōu)惠政策。
29、房地產(chǎn)企業(yè)用房地產(chǎn)投資的土地增值稅處理 據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號）第五條規(guī)定：對于以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的，均不適用《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]048號）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。因此，房地產(chǎn)企業(yè)用房地產(chǎn)投資的，需要繳納土地增值稅。
例如，母公司以土地進行投資給子公司進行資本增值，母公司購入土地時價值500萬，按800萬作價投資，在投資時母子公司都不是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，但子公司取得土地后向工商和建委申請房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)，土地用來建造科研大樓，大樓建成后用于自用或出租，是否交土地增值稅？
根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號）的規(guī)定，母公司以土地向子公司投資時，子公司尚未取得房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)，子公司當時不是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，因此母公司以土地向子公司投資可以暫免土地增值稅。子公司取得房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)后，以該土地進行房地產(chǎn)開發(fā)，今后如果轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，應(yīng)按規(guī)定繳納土地增值稅。30、企業(yè)將建好的幼兒園的產(chǎn)權(quán)無償轉(zhuǎn)讓給教育局使用，是否要繳土地增值稅？單位將別墅贈送給某演藝明星的行為，是否需要繳納土地增值稅？個人將其擁有的房產(chǎn)贈與其子女，對其行為是否征收土地增值稅？
根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字[1995]6號）及《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅—些具體問題規(guī)定的通知》（財稅[1995]48號）的規(guī)定，條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為?！敦斦繃叶悇?wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）第四條規(guī)定：細則所稱的“贈與”是指如下情況：
（一）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與直系親屬或承擔直接贍養(yǎng)義務(wù)人的；
（二）房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的。
因此，企業(yè)將建好的幼兒園的產(chǎn)權(quán)無償轉(zhuǎn)讓給教育局使用，不要繳土地增值稅，而單位將別墅贈送給某演藝明星的行為，是需要繳納土地增值稅。同樣，個人將其擁有的房產(chǎn)贈與其子女，對其行為不征收土地增值稅。
31、國有劃撥地對外有償轉(zhuǎn)讓時補交的土地出讓金，在計算土地增值稅時，是否可以將交納的土地出讓金在取得的收入中扣除來計算增值額？ 根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第六條計算增值額的扣除項目：
（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額； 根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第七條條例第六條所列的計算增值額的扣除項目，具體為：
（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一法規(guī)繳納的有關(guān)費用。因此，轉(zhuǎn)讓國有劃撥用地補繳的土地出讓金屬于取得土地使用權(quán)所支付的金額，計算土地增值稅時允許扣除。
32、投資、聯(lián)營企業(yè)將接收投資的房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓時，土地增值稅的納稅義務(wù)人是誰？
《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）第一條：“對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地(房地產(chǎn))作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅”?請問：上述對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述接收投資的房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓時，土地增值稅的納稅義務(wù)人是誰？是投資者還是接受投資的企業(yè)？
基于此規(guī)定，投資、聯(lián)營企業(yè)將接收投資的房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓時，土地增值稅的納稅義務(wù)人為投資聯(lián)營企業(yè)，而投資、聯(lián)營企業(yè)應(yīng)是接受投資企業(yè)，而且相應(yīng)不動產(chǎn)投入時，所有權(quán)已歸屬于接受投資企業(yè)，再轉(zhuǎn)讓的主體只能是接受投資企業(yè)而不是投資者。
33、參加土地競拍時支付的傭金以及工程部門發(fā)生的差旅費可否作為土地增值稅的扣除項目呢？
根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》第七條一款規(guī)定：“取得土地使用權(quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用。”傭金是支付給中介機構(gòu)而不是支付給土地出讓方或轉(zhuǎn)讓方的，因此，傭金不應(yīng)當作為取得土地使用權(quán)所支付的金額，但可以計入管理費用計算比例扣除。
第二款規(guī)定：“開發(fā)間接費用是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉(zhuǎn)房攤銷等。”因此，工程部門發(fā)生的辦公費-——差旅費可以作為土地增值稅的扣除項目。
34、受讓人替轉(zhuǎn)讓人繳納的土地出讓金可否作為轉(zhuǎn)讓人應(yīng)繳納的土地增值稅的抵扣項目？
根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第二條規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人），應(yīng)當依照本條例繳納土地增值稅?！?根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》第七條規(guī)定，條例第六條所列的計算增值額的扣除項目,具體為： ?(一)取得土地使用權(quán)所支付的金額,是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用。
因此，受讓人替轉(zhuǎn)讓人繳納的土地出讓金不能作為轉(zhuǎn)讓人應(yīng)繳納的土地增值稅的扣除項目。?
35、某公司向另一房地產(chǎn)公司購買了一塊位于城市市區(qū)的土地，擬開發(fā)為商業(yè)地產(chǎn)，并對土地上的建筑物進行了拆除及土地的平整，并委托中介機構(gòu)進行了規(guī)劃方案設(shè)計、勘查設(shè)計等，已支付的部份設(shè)計費計入了開發(fā)成本，同時因項目進行招商發(fā)生了部分費用直接計入了管理費用。后因其他原因，該公司將尚未開工的該地塊進行了轉(zhuǎn)讓，請問：該轉(zhuǎn)讓行為的土地增值稅是否可以按開發(fā)成本的20%加計扣除，期間費用及利息可否按比例扣除？若認定為直接轉(zhuǎn)讓土地，根據(jù)相關(guān)規(guī)定只能扣除取得土地支付的地價款及交納轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的稅費。那么該公司已發(fā)生的開發(fā)成本（規(guī)劃方案設(shè)計、勘查設(shè)計、景觀綠化養(yǎng)護支出）及相關(guān)費用如何扣除？ 根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅宣傳提綱〉的通知》（國稅函發(fā)[1995]110號）文件第六條二款規(guī)定：“對取得土地使用權(quán)后投入資金，將生地變?yōu)槭斓剞D(zhuǎn)讓的，計算其增值額時，允許扣除取得土地使用權(quán)時支付的地價款、交納的有關(guān)費用，和開發(fā)土地所需成本再加計開發(fā)成本的20%以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金。這樣規(guī)定，是鼓勵投資者將更多的資金投向房地產(chǎn)開發(fā)?！?/p>
因此該公司將生地變?yōu)槭斓氐拈_發(fā)過程中，對開發(fā)成本可以加計20%扣除，但期間費用及利息不得扣除。
如該公司實質(zhì)上屬于未進行開發(fā)即轉(zhuǎn)讓的，則根據(jù)第六條一款規(guī)定：“對取得土地或房地產(chǎn)使用權(quán)后，未進行開發(fā)即轉(zhuǎn)讓的，計算其增值額時，只允許扣除取得土地使用權(quán)時支付的地價款、交納的有關(guān)費用，以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金。這樣規(guī)定，其目的主要是抑制“炒”買“炒”賣地皮的行為?！?/p>
則相應(yīng)的相關(guān)費用在計算土地增值額時不得作為扣除項目。
36、現(xiàn)有一家房地產(chǎn)公司開發(fā)沿街兩層商鋪14000平方米，每平方米銷售價格6000元，現(xiàn)為提高沿街商鋪的商業(yè)價值，房地產(chǎn)公司與購房客戶達成協(xié)議，由房地產(chǎn)公司代為沿街商鋪統(tǒng)一裝飾，收取購房戶裝飾款5000萬元，實際發(fā)生裝飾成本4300萬元，收入5000萬元應(yīng)計繳土地增值稅，請問，裝飾成本4300萬元可否享受土地增值稅加計扣除？ ? 根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第五條納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第五條條例第二條所稱的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟收益。因此，房地產(chǎn)公司銷售房屋建筑物所收取的有關(guān)經(jīng)濟利益均要繳納土地增值稅。裝飾成本屬于開發(fā)成本一部分，可以按規(guī)定加計扣除，即裝飾成本4300萬元可享受土地增值稅加計扣除。?
37、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù)后，清算土地增值稅時應(yīng)如何確認收入？ ? 根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕91號）第十九條第一項規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)，其收入按下列方法和順序確認：
1、按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定。
2、由主管稅務(wù)機關(guān)參照當?shù)禺斈?、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。?
38、A公司是一家國有房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，股東將一塊部分開發(fā)的土地投資給A公司作為實收資本增加。該地塊取得時繳納的出讓金等為1億元，投資進A公司時按評估值作價5億元，增值部分當時已按規(guī)定繳納土地增值稅。A公司將該開發(fā)后進行了銷售。請問A公司在計算繳納土地增值稅時，該土地是否可按5億元作為土地成本計算扣除額？即股東投入的土地在計算土地增值稅時如何扣除？ ? 根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）文件第五條規(guī)定：“關(guān)于以房地產(chǎn)進行投資或聯(lián)營的征免稅問題，對于以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的，均不適用《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]048號）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定?！?/p>
股東已就投資宗地申報繳納土地增值稅，A公司應(yīng)按評估值5億元作為取得土地使用權(quán)的成本，在計算土地增值稅時作為扣除項目處理。
39、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)清算時補繳的土地增值稅，是否需要加收滯納金？
?根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]220號）規(guī)定，納稅人按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅后，清算補繳的土地增值稅，在主管稅務(wù)機關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)補繳的，不加收滯納金。? 40、個人將土地歸還政府取得的收入，是否需要繳納土地增值稅？
根據(jù)《土地增值稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)屬于土地增值稅的征稅對象，而個人將土地使用權(quán)歸還政府的行為屬于轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)行為，按照規(guī)定應(yīng)繳納土地增值稅。但因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要，而被政府批準征用的房產(chǎn)或收回的土地使用權(quán)，或是由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，則免征土地增值稅。
41、土地增值稅清算時的收入如何確認？
土地增值稅清算時，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認收入；未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認收入。銷售合同所載商品房面積與有關(guān)部門實際測量面積不一致，在清算前已發(fā)生補、退房款的，應(yīng)在計算土地增值稅時予以調(diào)整。《關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]220號）
42、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)未支付的質(zhì)量保證金，在計算土地增值稅時，應(yīng)如何扣除？
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在工程竣工驗收后，根據(jù)合同約定，扣留建筑安裝施工企業(yè)一定比例的工程款，作為開發(fā)項目的質(zhì)量保證金，在計算土地增值稅時，建筑安裝施工企業(yè)就質(zhì)量保證金對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的，按發(fā)票所載金額予以扣除；未開具發(fā)票的，扣留的質(zhì)保金不得計算扣除。
43、房地產(chǎn)開發(fā)費用在計算土地增值稅時，應(yīng)如何扣除？
（一）財務(wù)費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，在按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的5%以內(nèi)計算扣除。
（二）凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用在按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。
全部使用自有資金，沒有利息支出的，按照以上方法扣除。上述具體適用的比例按省級人民政府此前規(guī)定的比例執(zhí)行。
（三）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)既向金融機構(gòu)借款，又有其他借款的，其房地產(chǎn)開發(fā)費用計算扣除時不能同時適用本條
（一）、（二）項所述兩種辦法。
（四）土地增值稅清算時，已經(jīng)計入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，應(yīng)調(diào)整至財務(wù)費用中計算扣除。
44、房地產(chǎn)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費，在計算土地增值稅時，應(yīng)如何扣除？ 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費不得扣除。
45、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)時支付的契稅，在計算土地增值稅時，應(yīng)如何扣除？
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為取得土地使用權(quán)所支付的契稅，應(yīng)視同“按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用”，計入“取得土地使用權(quán)所支付的金額”中扣除。
46、拆遷安置費，在計算土地增值稅時，應(yīng)如何扣除？
（一）房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）第三條第（一）款規(guī)定確認收入，同時將此確認為房地產(chǎn)開發(fā)項目的拆遷補償費。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補差價款，計入拆遷補償費；回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補差價款，應(yīng)抵減本項目拆遷補償費。
（二）開發(fā)企業(yè)采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發(fā)建造的，房屋價值按國稅發(fā)[2006]187號第三條第（一）款的規(guī)定計算，計入本項目的拆遷補償費；異地安置的房屋屬于購入的，以實際支付的購房支出計入拆遷補償費。
（三）貨幣安置拆遷的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)計入拆遷補償費。
47、關(guān)于轉(zhuǎn)讓舊房準予扣除項目的加計問題。
《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）第二條第一款規(guī)定“納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，凡不能取得評估價格，但能提供購房發(fā)票的，經(jīng)當?shù)囟悇?wù)部門確認，《條例》第六條第（一）、（三）項規(guī)定的扣除項目的金額，可按發(fā)票所載金額并從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計5%計算”。計算扣除項目時“每年”按購房發(fā)票所載日期起至售房發(fā)票開具之日止，每滿12個月計一年；超過一年，未滿12個月但超過6個月的，可以視同為一年。0
第二篇：土地增值稅案例籌劃分析
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對土地增值稅進行籌劃是常態(tài)。然而不當稅收籌劃又會帶來稅務(wù)稽查風險。本文從一則房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅清算案例入手，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅稅收籌劃進行分析，指出其稅務(wù)稽查風險點供大家參考。
一、案例
（一）基本案情
A項目由A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)全資開發(fā)。該項目坐落于H區(qū)的新興行政中心，緊鄰國道，2010年7月拿地3.6萬㎡，2013年12月竣工，B集團同時為A 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)控股股東，出資比例70%。
A項目只開發(fā)普通住宅和非住宅兩種清算類型，其中非住宅包括車庫、商鋪和幼兒園三種類型共計2.2萬余㎡，在土地增值稅清算申報時已售罄。A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)提交的稅務(wù)師事務(wù)所出具鑒證報告審定的銷售截止期為2014年12月，已售面積16.4萬㎡，已售比例96.99%，申報收入約6.9億。根據(jù)稅務(wù)師事務(wù)所出具的鑒證報告，A項目轉(zhuǎn)讓普通住宅和非普通住宅兩種房屋類型所取得收入的增值率都是負值，也就是說申報的土地增值稅實際稅負為零。
A項目已預(yù)繳土地增值稅1102萬元，申請退稅1102萬元。
（二）稅務(wù)機關(guān)的質(zhì)疑
1、實際稅負的爭議問題。A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)申報的土地增值稅實際稅負為零，剔除房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和加計扣除20%，計算出A項目開發(fā)經(jīng)營的利潤率僅為13%左右，這與行業(yè)正常利潤率不符。
2、銷售收入的爭議問題。非住宅的銷售單價僅為4170元/㎡，低于普通住宅的4204元/㎡。但仔細核對后發(fā)現(xiàn)，根據(jù)鑒證報告該項目非住宅分為三種類型——商鋪、幼兒園和車庫，其中車庫面積占非住宅總面積70%，單價2381元/㎡，在H區(qū)不算低價，但是車庫拉低了非住宅銷售平均單價。而同時，商鋪均價9000元/㎡，幼兒園均價4500元/㎡，初步看來也是低于市場價的。
3、成本比率的爭議。該項目申報四項費用之和達到4億元，單位面積成本2376元，超出按竣工計算的定額標準。
（三）稅務(wù)機關(guān)的清算審核
地稅局相關(guān)人員從以下幾方面進行了土地增值稅清算審核：
1、清算單位的審核
在基本情況的審核中，稅務(wù)人員發(fā)現(xiàn)該項目擁有兩個《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》，按照當?shù)氐囟惥值墓?，“房地產(chǎn)開發(fā)以規(guī)劃主管部門審批的用地規(guī)劃項目為清算單位”，故A項目應(yīng)當劃分為兩個清算單位，而稅務(wù)師事務(wù)所出具的鑒證報告只劃分了一個清算單位。
通過進一步分析，獨立辦理《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》的小地塊上是九號樓，而九號樓車庫面積1742㎡，僅占其非住宅42%，其余非住宅都是商鋪。通過重新劃分清算單位，九號樓非住宅4100㎡的單價提高到6500元，直接導(dǎo)致審核調(diào)減應(yīng)退土地增值稅約300萬元。
2、銷售收入的審核
經(jīng)稅務(wù)人員審核，A項目銷售收入存在兩個問題： 一是部分住宅收入偏低。鑒證報告根據(jù)第三方資產(chǎn)評估機構(gòu)出具的房屋估價報告對42套住宅的評估價格調(diào)增銷售收入360萬元，評估均價3800元/㎡，平均調(diào)增單價900元/㎡。另有合同單價明顯低于評估均價而未調(diào)增銷售收入的普通住宅59套。且均未說明理由。
二是商鋪、幼兒園收入偏低。商鋪建筑面積占非住宅的25.66%，幼兒園建筑面積占非住宅的4.26%，全部銷售給了A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的控股股東B集團。A房地產(chǎn)企業(yè)提供了第三方資產(chǎn)評估機構(gòu)出具的房屋估價報告，采用收益法評估的不含室內(nèi)裝修價值的市場價值為4900萬元，低于清算申報價格5700萬元。但是根據(jù)稅務(wù)機關(guān)掌握的二手房申報信息，與A項目地段和建設(shè)規(guī)模相近的營業(yè)用房合同均價在18000元/㎡。因此，土地增值稅清算申報價格雖高于評估價，但仍低于市場價比較多。
3、扣除項目的審核
為了進行扣除項目的審核，稅務(wù)人員一方面對A企業(yè)提供的清算資料進行了詳細的書面審核，并對重要事項進行了實地查驗和驗收取證。另一方面向企業(yè)取得了各棟的施工圖、竣工圖電子資料，并向第三方造價咨詢公司尋求幫助。最終稅務(wù)人員確認以下幾方面存在問題：
一是土地成本確認存疑。B集團這幾年的財政資金返還記錄顯示，B集團2010年收到A項目地塊的土地出讓金返還款、配套費、人防費返還約1.2億元，該款項被約定用于A項目基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和拆遷。
二是前期工程費扣除憑據(jù)不足。未提供支付記錄?！捌渌敝?96萬余元未提供發(fā)票明細表。
三是建筑安裝工程費扣除憑據(jù)不足。未提供支付記錄。四是喬木結(jié)算價格與造價信息差額比較大。五是代收費用不應(yīng)加計扣除。
4、成本分攤的審核
車庫未計容，不應(yīng)分攤“取得土地使用權(quán)所支付的金額”。幼兒園未繳配套費，不應(yīng)分攤配套費及配套費契稅。
九號樓系獨立地塊，單獨入戶、未享受小區(qū)環(huán)境、不應(yīng)分攤園林費用。
（四）稅務(wù)機關(guān)處理
最終，稅務(wù)機關(guān)只針對前述提到的幾個明顯違法的問題進行了調(diào)整，調(diào)減應(yīng)退增值稅369萬元。
二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅籌劃稅務(wù)風險及應(yīng)對
（一）A房地產(chǎn)企業(yè)籌劃方案分析 從案情分析可以看出，A房地產(chǎn)企業(yè)至少運用了三種類型的稅收籌劃方法：一是利用公司組織形式，即通過單獨成立法人企業(yè)固化土地成本；二是合理定價，即通過關(guān)聯(lián)交易使項目達到清算條件，并將轉(zhuǎn)讓收入保持在可控范圍內(nèi)；三是選擇項目核算方式，即對兩個地塊的開發(fā)項目實施統(tǒng)一核算。
（二）A房地產(chǎn)企業(yè)籌劃方案的稅務(wù)風險
1、土地成本存疑：由于財政返還資金的存在，結(jié)合B集團是A房地產(chǎn)企業(yè)的實際控制人，因此，A項目取得土地的成本是低于申報的土地出讓金的。但是A房地產(chǎn)企業(yè)與B集團系獨立法人，B集團將財政返還資金用于A項目的情況該如何從稅法上定性，這在稅法領(lǐng)域沒有定論，存在稅務(wù)風險。
2、A項目中部分交易是發(fā)生在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的，并且合同定價低于市場均價，雖然有房屋評估機構(gòu)對被交易的非住宅進行了資產(chǎn)評估，但是評估價是否合理、稅務(wù)機關(guān)會否對評估價進行調(diào)整、如何調(diào)整。
3、對于四項費用稅務(wù)機關(guān)認為與定額標準差異大，結(jié)合《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清理管理有關(guān)問題的通知》，稅務(wù)機關(guān)至少還要證明A房地產(chǎn)企業(yè)提供的“憑證或資料不符合清算要求或不實”。但是關(guān)于不符合清算要求與不實的標準，稅法并沒有很明確的規(guī)定。假設(shè)稅務(wù)機關(guān)認定A房地產(chǎn)企業(yè)提供的憑證不實，那么A房地產(chǎn)企業(yè)還可能面臨稅務(wù)稽查的風險。
（三）A房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)風險應(yīng)對
1、針對土地成本問題：雖然涉案地塊有財政返還資金，但是按照合同約定該資金是返還至B集團而非A房地產(chǎn)企業(yè)，且A企業(yè)與B集團是獨立法人主體，因此從A房地產(chǎn)企業(yè)角度看，在計算土地增值稅時，該筆財政返還資金不能沖減獲地成本。
2、針對關(guān)聯(lián)交易估價問題：由于涉案關(guān)聯(lián)交易的房產(chǎn)均為商業(yè)性房產(chǎn)，而商業(yè)性房產(chǎn)的價值通常體現(xiàn)在它獲取收益的能力上，因此用收益法評估是符合其產(chǎn)品性質(zhì)的。雖然稅務(wù)機關(guān)指出該評估價低于市場價，但是在商業(yè)性房地產(chǎn)價值評估方面并不是市場價法一定比收益法評估價更合法。
3、針對四項費用的問題：A房地產(chǎn)企業(yè)四項費用算下來比定額標準高不少，但是由于稅法相關(guān)規(guī)定中對土地增值稅清算要求并沒有詳細明確的標準，經(jīng)過A房地產(chǎn)企業(yè)的據(jù)理力爭，稅務(wù)機關(guān)只對缺少發(fā)票的部分費用予以調(diào)整不許扣除。
三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅稽查風險點
（一）稅收優(yōu)惠政策適用是否合法
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)適用的土地增值稅免稅情形有：（1）納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%；（2）因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)。（3）因城市規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核，免征土地增值稅。（4）對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。（有例外：另根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）規(guī)定，對于以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的，均不適用財稅字[1995]48號文暫免征收土地增值稅的規(guī)定。）（5）對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征土地增值稅。（6）委托代建免稅：對開發(fā)商而言，雖然取得了收入的，但是沒有發(fā)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，其收入不屬于土地增值稅的征稅范圍。而對于是否符合稅收優(yōu)惠政策的規(guī)定又常常存在爭議，例如對“因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)”中“因國家建設(shè)需要”該如何理解、是否一定有政府規(guī)劃部門的公告、如果政府采取與企業(yè)簽訂回購協(xié)議的方式收回土地是否可以適用該優(yōu)惠政策，都存在爭議。
（二）銷售收入是否有少計的情況
銷售收入是計算土地增值稅應(yīng)納稅增值額的基礎(chǔ)，也是在土地增值稅預(yù)繳階段的預(yù)征率適用的基礎(chǔ)，因此無論在土地增值稅預(yù)繳階段還是清算階段，稅務(wù)機關(guān)都會判斷是否存在隱瞞銷售收入的行為，比如是否有隱瞞銷售價格的行為、附屬辦公設(shè)備的購銷合同價格是否合理、裝修合同價格是否合理、土地增值稅的清算單位是否合理合法等。
（三）扣除項目是否真實、扣除金額是否準確
計算土地增值稅時可扣除項目主要包括：土地出讓金及稅費、房地產(chǎn)開發(fā)成本、房地產(chǎn)開發(fā)費用、舊房及建筑物的評估價格、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅費。同時，納稅人可按土地成本與開發(fā)成本之和的20%加計可扣除項目。稅務(wù)稽查時稅務(wù)機關(guān)主要看是否存在多結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)成本以增加土地增值稅扣除額的情形、應(yīng)計入管理費用的土地使用稅、印花稅、房地產(chǎn)稅是不是錯誤地計入了開發(fā)間接費用、代收費用有沒有錯誤地加計扣除、各種成本是否都有對應(yīng)的合法憑據(jù)、成本分攤是否合法等。
第三篇：土地增值稅清算案例分析
土地增值稅清算案例分析
三、土地增值稅清算案例分析
（一）北京市東城區(qū)某房地產(chǎn)開發(fā)公司土地增值稅清算案例分析
北京市東城區(qū)某房地產(chǎn)開發(fā)有限公司投資建設(shè)的“東園小區(qū)”項目，在2006年7月，向東城地方稅務(wù)局提出辦理土地增值稅清算申請手續(xù)。稅務(wù)部門對該公司所提供的有關(guān)清算項目資料進行了驗收，特別是對《土地增值稅清算鑒證報告》（以下簡稱《鑒證報告》）中內(nèi)容和格式進行了重點查驗后，同意“東園小區(qū)”項目辦理土地增值稅清算手續(xù)。
在公司提交的“東園小區(qū)”項目《鑒證報告》中披露的具體情況如下：
第一，整體項目情況簡介
1.某房地產(chǎn)開發(fā)有限公司建設(shè)東園小區(qū)項目，是經(jīng)北京市發(fā)展計劃委員會于2001年2月以（2001）231號文件批準投資開發(fā)的項目的，座落于東城區(qū)XX號，規(guī)劃批準總占地面積80,000平方米。該單位在2003年3月曾到東城地方稅務(wù)局為該項目辦理了土地增值稅項目登記手續(xù)。
2.該項目于2002年初開工建設(shè)，于2003年5月開始對商品房進行預(yù)銷售，根據(jù)北京市房地產(chǎn)勘察測繪所提供實測總建筑面積證明為200,000平方米，可售面積證書中批復(fù)商品房銷售面積170,000平方米；其余不可出售的自用辦公、商業(yè)、車庫等面積30，000平方米。另外還有配套設(shè)施面積12,000平方米。
3.截止2006年5月30日，可售面積中已出售面積為160,000平方米，其中出售住宅120,000平方米、出售商業(yè)用房15,000平方米、出售辦公用房25,000平方米。剩余未銷售面積10,000平方米中，已對外出租4000平方米。
4.公共配套設(shè)施用途分別為：變電站和熱力站800平方米、物業(yè)管理用房200平方米、托兒所2000平方米、派出所500平方米、游泳館4000平方米、自行車棚1000平方米，車庫3500平方米。
5.該項目在2006年5月通過全部工程質(zhì)量驗收，并取得了北京市建設(shè)工程質(zhì)量監(jiān)督總站頒發(fā)的“北京市建設(shè)工程質(zhì)量合格證書”。
6.根據(jù)房屋測繪部門對出售商品住宅進行測量后出具的證明為：總商品住宅面積130,000平方米、總商品住宅共7棟為1040套，按單棟計算后，每套平均125平方米，屬于2級土地，根據(jù)2006年北京市公布的每平方米普通住房平均交易價格12710.4元，規(guī)劃批復(fù)的項目容積率為2.5，因此按照普通標準住宅三個條件的標準，已出售的120,000平方米商品住宅，可以享受普通標準住宅的優(yōu)惠政策。
7.該項目已銷售面積占總建筑面積的比例為：160,000/200,000=80﹪。
第二，取得收入情況說明
該單位于2003年5月開始預(yù)銷售東園小區(qū)的房屋，截止到2006年5月30日，已出售面積為160,000平方米，共取得銷售收入總額1,430,000,000元，總額全部為貨幣收入（人民幣）。其中：出售住宅120,000平方米，取得銷售收入900,000,000元；出售商業(yè)用房15,000平方米，取得銷售收入255,000,000元；出售辦公用房25,000平方米，取得銷售收入總額275,000,000元。另外，取得租金收入200，000元。
對于該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費用，未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，不包含在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入中。
第三，扣除項目情況說明
1.取得土地使用權(quán)所支付的總金額為453,200,000元。
單位提供的“x號土地出讓合同”及京房地［地］字X號地價繳款證明，“東園小區(qū)”
項目已向北京市國有土地資源和房屋管理局，交納土地出讓金440,000,000元，繳納契稅13,200,000元（不含公共配套設(shè)施政府贈送的占地面積）。
該項目本次清稅應(yīng)扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額為362,560,000元
具體計算可采取以下兩種方法：
（1）453,200,000/200,000×160,000=362,560,000元；
（2）453,200,000×80﹪=362,560,000元。
2.開發(fā)成本
經(jīng)鑒證該單位提供的工程預(yù)算及結(jié)算明細資料有關(guān)憑證，截止2006年5月該項目工程成本為493,600,000元，該項目本次清稅應(yīng)扣除的房地產(chǎn)開發(fā)成本金額為394,880,000元。其中：
（1）土地拆遷及補償費：39,700,000元。（2）前期工程費：115,070,700元。（3）建筑安裝工程費:290,000,000元。（4）基礎(chǔ)設(shè)施費：1,586,000元。（5）公共配套設(shè)施費：27，942，700元。（6）開發(fā)間接費:19,300,600元。（開發(fā)成本具體內(nèi)容、數(shù)據(jù)來源見《鑒證報告》相關(guān)表格）
分攤扣除金額計算過程為：
①土地拆遷及補償費39,700,000元+前期工程費115,070，700元+建筑安裝工程290,000,000元+基礎(chǔ)設(shè)施費1,586，000元+開發(fā)間接費19,300,600元=465,657,300元。具體計算可采取以下兩種方法：
465,657,300元/200,000×160,000=372,525,840元；
465,657,300×80﹪=372,525,840元
②公共配套設(shè)施費：27,942,700元，本次清算分攤扣除的公共配套設(shè)施費用22,354,160元。27，942,700/200,000×160,000=22,354,160元
3.房地產(chǎn)開發(fā)費用
該公司不能提供金融機構(gòu)貸款證明，利息支出無法確定，因此三項費用扣除的金額為:（362,560,000+394,880,000）×10﹪=75,744,000元。
4.繳納與銷售環(huán)節(jié)的有關(guān)營業(yè)稅71,500,000元，繳納城市維護建設(shè)稅和教育費附加7,150,000元。
5.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)加計扣除為（362,560,000+394,880,000）×20﹪=151,488,000元
根據(jù)以上數(shù)據(jù)，本次清算允許扣除項目的總金額為:362,560,000+394,880,000+75，744,000+78,650,000+151,488,000=1,063,322,000元。
第四，納稅情況詳細計算過程
該項目屬于既有普通標準住宅，又有其他商品房，應(yīng)分別計算增值額。
1.普通標準住宅計算過程
（1）出售普通標準住宅取得收入900,000,000元
普通標準住宅占清稅項目面積的比例為120,000/160,000=75﹪
扣除項目金額=1,063,322,000×75﹪=797，491，500元
增值額=900,000,000-797,491,500=102,508,500元
增值額與扣除項目金額之比（增值率）為102,508,500/797,491，500=12.85﹪
該項目的普通標準住宅部分，因增值額未超過扣除項目金額20﹪，應(yīng)免征土地增值稅。
2.其他商品房計算過程
出售商業(yè)及辦公用房取得收入530,000,000元
已出售的商業(yè)及辦公用房占清稅項目面積的比例為40,000/160，000=25﹪
扣除項目金額=1，063，322，000×25﹪=265,830,500元
增值額=530,000,000-265,830,500=264,169,500元
增值額與扣除項目金額之比（增值率）為264,169,500/265，830，500=99.38﹪
適用稅率為40﹪
應(yīng)納土地增值稅為：
（264,169,500×40﹪）-（265,830,500×5﹪）=92,376,275元
已納土地增值稅為:5,000,000元
應(yīng)補繳土地增值稅為：92,167,596.53-5,000,000=87,376,275元
第五，稅務(wù)機關(guān)審核情況
1.對清稅資料的審核
稅務(wù)機關(guān)通過對納稅人提供的相關(guān)資料及《鑒證報告》中披露的內(nèi)容情況與相關(guān)數(shù)據(jù)進行核對審核后，根據(jù)土地增值稅現(xiàn)行政策規(guī)定，對該清算項目審核確認情況如下：
2.確定銷售收入1,430,000,000元
根據(jù)納稅人提供的銷售商品房購銷合同統(tǒng)計表中的銷售項目棟號、房間號、銷售面積、銷售收入等，對該項目出售住宅120,000平方米，取得銷售收入900,000,000元；出售商業(yè)用房15,000平方米，取得銷售收入255，000，000元；出售辦公用房25，000平方米,取得銷售收入275,000,000元，進行核對后，未發(fā)現(xiàn)問題。
同時對該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收的有關(guān)費用核算情況進行審核,未發(fā)現(xiàn)代收的費用計入房價中，而是在房價之外“其他應(yīng)付款”帳戶單獨收取的，可以不作為收入。根據(jù)有關(guān)政策規(guī)定，對于該項目取得租金收入200,000元，不屬于征稅范圍。
3.確認扣除項目金額
土地增值稅扣除項目確定時，應(yīng)按清算面積160,000平方米占整體面積200,000平方米的比例進行分配后，確定本次清算允許扣除項目總金額為1,052,922,000,其中：
（1）取得土地使用權(quán)時所支付的金額為362,560,000元
經(jīng)審核納稅人提供的土地出讓合同及付款憑證,該項目取得土地使用權(quán)所支付的金額為453,200,000元，按清稅面積與總建筑面積配比后，未發(fā)現(xiàn)問題。
（2）房地產(chǎn)開發(fā)成本的金額為：386,880,000元。
①經(jīng)審核納稅人提供的土地拆遷及補償費的支付憑證和拆遷協(xié)議，確認金額為39,700,000元，按清稅面積與總建筑面積配比分攤后本次清算允許扣除金額為31,760,000元，未發(fā)現(xiàn)問題。
②首先通過對《鑒證報告》中扣除“前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、開發(fā)間接費”的相關(guān)附表中列舉的明細項目內(nèi)容進行審核，符合土增稅政策規(guī)定允許扣除的范圍。
其次，根據(jù)納稅人提供的開發(fā)項目成本財務(wù)報表及中介機構(gòu)鑒證的工作底稿等資料，并按清稅面積與總建筑面積配比分攤后，確認的四項費用本次扣除金額為340,765,840元,未發(fā)現(xiàn)問題。公式：
（[前期工程費115,070,700元+建筑安裝工程費290,000,000元+基礎(chǔ)設(shè)施費1,586,000元+開發(fā)間接費19,300,600元=425,957,300元］×80﹪=340,765,840元）
另外，通過對四項費用計算后，該項目四項費用每平方米工程造價的金額為2129.79元，不高于《分類房產(chǎn)單位面積建安造價表》中公布的2006年“居住”（高層普通住宅-毛坯房）及“商業(yè)”類每平方米建安造價金額。
③公共配套設(shè)施費用的審核
經(jīng)對納稅人提供的《鑒證報告》“基礎(chǔ)設(shè)施費鑒證表”中列舉的公共配套設(shè)施費內(nèi)容進行審核后，發(fā)現(xiàn)游泳館是對外開放經(jīng)營性質(zhì)的設(shè)施,根據(jù)土地增值稅現(xiàn)行政策規(guī)定不應(yīng)列入公共配套設(shè)施扣除范圍，應(yīng)將游泳館列支的10,000,000元費用從公共配套設(shè)施扣除
總費用中剔除，確認該清算項目公共配套設(shè)施費用的金額為17,942,700元，按清算面積分攤后，本次允許扣除的金額14,354,160元。公式：17,942,700/200,000×160,000=14,354,160元
對于公共配套設(shè)施費用中的車庫費用金額,由于納稅人提供了人防工程證明，允許分攤扣除。
（3）房地產(chǎn)開發(fā)費用的審核
《鑒證報告》中對該單位房地產(chǎn)開發(fā)費用是按率扣除計算的金額，由于稅務(wù)機關(guān)審核后已對游泳館列支的費用10,000,000元進行調(diào)減，因此，以取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本計算的金額之和的10﹪進行重新計算后應(yīng)扣除金額為74,944,000元。
（4）扣除與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金78,650,000元，經(jīng)審核后沒有發(fā)現(xiàn)問題。
（5）重新計算房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)加計扣除為
（362,560,000+386,880,000）×20﹪=149,888,000元
經(jīng)審核后本次清算面積允許扣除項目的總金額為:
362,560,000+386,880,000+74,944,000+78,650,000+149,888,000=1,052,922,000元
4.修正后的應(yīng)納稅款計算
（1）普通標準住宅計算過程
經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認后，本次清算的120,000平方米商品住宅，全部符合北京市公布的普通標準住宅的標準，可以享受普通標準住宅的優(yōu)惠政策。
出售住宅取得收入900,000,000元
普通標準住宅占清稅項目面積的比例為：120,000/160,000=75﹪
扣除項目金額=1,052,922,000×75﹪=789,691,500元
增值額=900,000,000-789,691,500=110,308,500元
增值額與扣除項目金額之比（增值率）為110,308,500/789,691,500=13.97﹪
通過對出售的普通標準住宅部分的應(yīng)納稅款計算后，增值額未超過扣除項目金額20﹪，應(yīng)免征土地增值稅。
（2）其他商品房計算過程
出售商業(yè)及辦公用房取得收入530,000,000元
其他商品房占清稅項目面積的比例為40,000/160,000=25﹪
扣除項目金額=1,052,922,000×25﹪=263,230,500元
增值額=530,000,000-263,230,500=266,769,500元
增值額與扣除項目金額之比（增值率）為266,769,500/263,230,500=101.34﹪
適用稅率為50﹪
應(yīng)納土地增值稅為：
（266,769,500×50﹪）-（263,230,500×15﹪）=93,900,175元
已納土地增值稅為：5,000,000元
應(yīng)補繳土地增值稅為：88,900,175元
第六，對東園小區(qū)項目審核后有關(guān)的附列情況：
1.總建筑面積200,000平方米
2.批準可銷售面積170,000平方米
3.已出售面積160,000平方米
4.取得收入1,430,000,000元
5.本次清算扣除項目總金額為：1,052,922,000元。
（1）本次清算扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額362,560,000元。
（2）本次清算扣除房地產(chǎn)開發(fā)成本386,880,000元。（3）本次清算扣除房地產(chǎn)開發(fā)費用74,944,000元。
（4）本次清算扣除與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金78,650,000元。（5）本次清算加計扣除金額為149,888,000元。
6.本次清算每平方米允許分攤扣除的金額6580.76元。
第四篇：增值稅案例分析
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增值稅案例分析
稅收籌劃與財務(wù)會計
------------------
納稅人擁有合理避稅的權(quán)利
稅務(wù)征收管理規(guī)定
稅務(wù)核算的依據(jù)
企業(yè)中各稅種的會計處理方法
合理避稅的基本要件
合理避稅籌劃的基本方法
主要稅種的避稅方法和案例分析
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增值稅的避稅方法和案例分析
一、代銷行為納稅籌劃
代銷行為有收取手續(xù)費和視同買斷兩種方式。收取手續(xù)費即受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費，作為其勞務(wù)收入，按規(guī)定征收營業(yè)稅。視同買斷即由委托方和受托方簽定協(xié)議，委托方按照議價收取所代銷的貨款，實際售價可由受托方自定，實際售價與協(xié)議價之間的差額歸受托方所有。
在代銷行為中，有兩種稅負。
1．增值稅：貨物實現(xiàn)了有償轉(zhuǎn)讓，應(yīng)屬于增值稅征收范圍。
2．營業(yè)稅：對代理者為委托方提供的代銷貨物的勞務(wù)行為，就要
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取得一定的報酬，因而要收取一定的手續(xù)費，那么對 受托方提供代銷貨物的勞務(wù)所取得的手續(xù)費就要繳營業(yè)稅。
需要說明以下兩點：
一是代銷行為的關(guān)鍵，是受托方以委托方的名義，從事銷售委托方貨物的活動，對代銷貨物發(fā)生的質(zhì)量問題以及法律責任，都由委托方負責。
二是代銷與平銷返利不同。平銷返利是自銷行為中銷售者從供貨方取得的差價收入，代銷是受托銷售行為，兩者的區(qū)別見上所述。
【案例分析】
北京藍天企業(yè)是全國知名的電腦生產(chǎn)企業(yè)，2003年生產(chǎn)甲品牌的電腦是全部委托分布在全國30多個大中企業(yè)的代理商銷售的。該企業(yè)采取薄利多銷的策略，在與各代理商簽定銷售合同時就明確規(guī)定甲品牌的電腦每臺不含稅價格為5000元，代理手續(xù)費為每臺100元
從題目可知，目前該企業(yè)采用的是收取手續(xù)費代銷方法。假設(shè)2002年該企業(yè)發(fā)出甲品牌的電腦12000臺，至12月底結(jié)帳時，受到代銷單位的代銷清單合計銷售10000臺，則該企業(yè)應(yīng)按銷售清單確認收入
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并計算增值稅的銷項稅額為850萬元。其財務(wù)處理方法為：
借：應(yīng)收帳款
58500000
貸：主營業(yè)務(wù)收入
50000000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅
8500000
支付手續(xù)費1000000元時，企業(yè)做會計分錄如下
借：銷售費用
1000000
貸：銀行存款
1000000
而對于受委托代銷企業(yè)來說，則要就這筆100萬元的代銷手續(xù)費繳納5%的營業(yè)稅50000元，應(yīng)繳納城市維護建設(shè)稅及教育費附加5000元。
若企業(yè)采用另一種方法，視同買斷，則該企業(yè)與代理商簽定代銷協(xié)議時，企業(yè)以銷售加工每臺5000元扣減代銷手續(xù)費100元，即以每臺4900元的價格作為合同代銷價，代理商仍以每臺5000元的價格銷售。假設(shè)銷售數(shù)量仍為10000臺，那么，該企業(yè)發(fā)出電腦時：
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借：發(fā)出產(chǎn)品
49000000
貸：庫存商品
49000000
收到代理商轉(zhuǎn)來的代銷清單時，確認銷售收入并計算增值稅銷項稅額：
借：應(yīng)收帳款
57330000
貸：主營業(yè)務(wù)收入
49000000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅
8330000
對受托企業(yè)而言，在該方式下，應(yīng)該就銷售電腦的差額100萬元繳納17%的增值稅17萬元，應(yīng)繳納城市維護建設(shè)稅及教育費用附加17000元
通過分析可見，采用買斷方式代銷這批電腦，對委托方來說，由于將手續(xù)費在銷售額中扣除，增值稅的計稅依據(jù)減少，從而節(jié)約增值稅支出170000元（8500000-8330000），同時也節(jié)約支出城市維護建設(shè)稅及教育費附加17000元。對受委托代銷企業(yè)來說，由于該方式使代理服務(wù)變?yōu)樨浳镤N售，使應(yīng)納的稅種發(fā)生了變化，從而水手負擔明顯
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增加，但是，如果將委托企業(yè)與受托企業(yè)作為一個整體來籌劃，那么，視同買斷銷售的代銷比收取手續(xù)費的代銷稅收負擔是下降的。
二、運輸費用的避稅籌劃
《運輸發(fā)票增值抵扣管理試行辦法》等文件出來前，不少一般納稅人企業(yè)在運輸貨物時存在一個“老大難”問題：取得聯(lián)營企業(yè)、個體運輸專業(yè)戶所提供或中介機構(gòu)代開的運輸服務(wù)發(fā)票不能抵扣增值稅進項稅額。無形中增加了企業(yè)的稅收成本，影響了企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營效益?！簇浳镞\輸業(yè)營業(yè)納稅人認定和年審試行辦法〉等文件的發(fā)布，既強化了對運輸發(fā)票開具、抵扣的管理，也放寬了合法發(fā)票的抵扣范圍，有利于一般納稅人降低稅收成本。同時，新法規(guī)的發(fā)布，也為運輸費用的避稅籌劃提供了新的空間
【案例分析】
A企業(yè)是增值稅的一般納稅人，2002年銷售收入3000萬元，運費收入175、5萬元（運輸收入按含稅收入的5%計算），其產(chǎn)品適用增值稅稅率為17%，汽車零件、汽油等進項稅額為5萬元。怎樣進行避稅籌劃？
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分析
1、不成立運輸公司。銷貨放實行送貨上門，運費收入通過提高貨價的辦法解決，開具增值稅專用發(fā)票，則應(yīng)按混合銷售行為對運輸收入與貨款一道征收增值稅，不納營業(yè)稅。這部分增值稅款如下：
應(yīng)納增值稅=銷項稅額-進項稅額=1755000÷（1+17%）×17%-50000=20500
2、成立獨立核算的運輸公司，運輸公司將運輸發(fā)票直接開給購買方。銷貨方采取代墊運費，或者由運輸企業(yè)直接向購買方收取運費，則運輸收入不納增值稅，只納營業(yè)稅。
應(yīng)納營業(yè)稅=1755000×3%=52650
3、成立獨立核算的運輸公司，運輸公司將運費發(fā)票開給銷貨方。銷貨方實行送貨上門，將孕婦收入通過提高貨價的辦法解決，則運輸公司應(yīng)納營業(yè)稅，銷貨方的運費收入與貨款一道交納增值稅，其運輸支出可以抵扣7%的進項稅額。
銷貨方企業(yè)的運輸收入應(yīng)納增值稅=銷項稅額-進項稅額=1755000÷
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（1+17%）-1755000×7%=132150元
運輸公司應(yīng)納營業(yè)稅=175500×3%=52650元
運輸收入應(yīng)納增值稅、營業(yè)稅合計=132150+52650=184800元
通過比較計算結(jié)果，我們可以看出，上述三種方案，方案二稅負最低為最優(yōu)方案，方案三次之，方案一稅負最高。
三、已用固定資產(chǎn)銷售的稅收籌劃
工作中經(jīng)常會遇到企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，銷售自己使用過的固定資產(chǎn)行為。是否固定資產(chǎn)的價格賣得越高，企業(yè)收益就越大呢？其實不然。
稅法規(guī)定：單位和個體經(jīng)營者銷售自己使用過的摩托車、游艇、應(yīng)征消費稅的汽車以外的屬于貨物的固定資產(chǎn)暫免征收增值稅。但“使用過的其他屬于貨物的固定資產(chǎn)”應(yīng)同時具備以下條件：
1.屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所列貨物；
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2.企業(yè)按固定資產(chǎn)管理，并確已使用過的貨物；
3.銷售價格不超過其原值的貨物。
若不具備以上條件，應(yīng)依照6％（工業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人）或4％（商業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人）的征收率計征增值稅，在此項規(guī)定的前提下，由于我們有確定固定資產(chǎn)價格的自主權(quán)，因此也具備了“稅收籌劃”的可能。
【案例分析】
某工業(yè)企業(yè)銷售自己使用過的固定資產(chǎn)某機床一臺，原值20萬元，已提折舊5萬元。
我們從以下幾種情況來進行分析比較：
清理固定資產(chǎn)及支付有關(guān)清理費用的賬務(wù)處理如下：
清理固定資產(chǎn)時，以現(xiàn)金支付有關(guān)清理費用1萬元
借：固定資產(chǎn)清理
150000
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累計折舊
50000
貸：固定資產(chǎn)
200000
借：固定資產(chǎn)清理
10000
貸：現(xiàn)金
10000
(1)假設(shè)按原值出售該項固定資產(chǎn)。
根據(jù)規(guī)定不需繳納增值稅，則出售該項固定資產(chǎn)的凈收益為：
20-15-l＝4(萬元)
(2)銷售價格高于其原值。假設(shè)以20.5萬元(含稅價)出售該項固定資產(chǎn)。
根據(jù)規(guī)定需征4%的增值稅，則應(yīng)繳納增值稅：
20.5÷(1十4%)×4%＝0.7885(萬元)
則以高于原值5000元出售該項固定資產(chǎn)，凈收益為：
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20.5-15-l-0.7885＝3.7115(萬元)(此處不考慮城建稅和教育費附加)
(3)假設(shè)以低于原值的價格19.5萬元出售。
按規(guī)定不需繳納增值稅，凈收益為：
19.5-15-l＝3.5(萬元)
(4)假設(shè)以21.5萬元的價格出售。
按規(guī)定應(yīng)繳納4%的增值稅，應(yīng)繳納增值稅：
21.5÷(1十4%)×4%＝0.8269(萬元)
則以高于原值1.5萬元的價格出售該項固定資產(chǎn)，凈收益為：
21.5-15-1-0.8269＝4.6731(萬元)
比較上述四種情況，可以看出：
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A、銷售舊固定資產(chǎn)的價格，當以等于或低于原值價格出售時，以等于原值的價格出售，凈收益最大；
B、當以高于原值的價格出售時，凈收益未必比以等于或低于原值的價格出售要高，這時需考慮增值稅稅負的影響。
我們可以從以下方程式中計算出平衡點：
X-15-1-4%×X÷1.04＝20-15-l
求出X＝20.79(萬元)
即，當以高于原值的價格出售時，價格必須大于20.79萬元，凈收益才會比以原值價格出售多(此處不考慮城建稅和教育費附加費)。
2.銷售使用過固定資產(chǎn)的增值率節(jié)稅點X通過上面的分析，我們知道當以高于固定資產(chǎn)原值的價格出售時，凈收益未必比以等于或低于原值的價格出售要高。也就是說存在著某一個平衡點，使得以高價出售的凈收益等于以原值出售的凈效益。我們假定使用過固定資產(chǎn)的原值為P，使用過固定資產(chǎn)的銷售價格為S，使用過固定資產(chǎn)銷售價格高于原值時的增值稅適用征收率為4%，使用過固定資產(chǎn)的增值率為D，那么：
由于當S/104%＞P時：
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企業(yè)最大實際銷售收入為＝S-S/104%×4%，而當S/104%≤P時： 企業(yè)最大實際銷售收入＝P
二式綜合，得出：
P＝S-S/104%x 4%
(S-P)/P＝3.85%＝E
銷售使用過的固定資產(chǎn)，如果價格超過原值但沒超過原值3.85%的增值率免稅節(jié)稅點，那應(yīng)盡量使銷售價格不超過原始價格，這時免稅的節(jié)稅效應(yīng)會帶來更大的收入；如果價格可以超過原始價 格3.85%的增值率免稅節(jié)稅點，那表明放棄免稅，繳納增值稅可以帶來更大的收入。
【案例分析2】
某公司是一機器制造企業(yè)，打算出售一套使用了2年的進口生產(chǎn)線設(shè)備，該生產(chǎn)線的原始成本為600萬元，有企業(yè)愿意以630萬元購買，該公司應(yīng)如何決策？
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(S-P)/P＝(630-600)/600＝5%〉3.85%
該公司的這套600萬元買來的設(shè)備可以以630萬元出售，盡管要繳納4%的增值稅，但它的增值率超過了3.85%的增值率免稅節(jié)稅點，所以應(yīng)該放棄免稅，接受對方提出的價格：
企業(yè)實際銷售收入＝630-630/104%×4%＝630-24.23＝6050.77(萬元)如果該公司要免稅，那該設(shè)備的銷售價格最高只能為600萬元：
企業(yè)實際銷售收入＝S＝P＝600(萬元)
如果該公司要免增值稅，那該公司該資產(chǎn)的銷售價格最高只能定為600萬元，該公司的實際銷售收入要減少5.77萬元(605.77-600)。
四、利用不同的促銷方式進行稅收籌劃
在買方市場的條件下，企業(yè)之間的競爭日趨激烈，因此企業(yè)越來越注重營銷方式和促銷手段的選擇，好的營銷方式和促銷手段能夠給企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動帶拉直接的推動作用。
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常見的讓利促銷活動主要有打折、贈送，其中贈送又可分為贈送實物（或購物券）和返還現(xiàn)金，下面通過一案例具體分析以上三種方式所涉及的稅種及承擔的稅負。
某商場商品銷售利潤率為40％，銷售100元商品，其成本為60元，商場是增值稅一般納稅人，購貨均能取得增值稅專用發(fā)票，為促銷欲采用三種方式：一是，商品7折銷售； 二是，購物滿100元者贈送價值30元的商品（成本18元，均為含稅價）； 三是，購物滿100元者返還30元現(xiàn)金。
假定消費者同樣是購買一件價值100元的商品，對于商家來說以上三種方式的應(yīng)納稅情況及利潤情況如下（暫不考慮城建稅和教育費附加）：
1.7折銷售，價值100元的商品售價70元
應(yīng)繳增值稅額＝70÷（1＋17％）×17％－60／（1＋17％）×17％＝1.45（元）
利潤額＝70÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）＝8.55（元）
應(yīng)繳所得稅額＝8.55×33％＝2.82（元）稅后凈利潤＝8.55－2.82＝5.73（元）。
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2.購物滿100元，贈送價值30元的商品
銷售100元商品應(yīng)繳增值稅＝100÷（1＋17％）×17％－60÷（1＋17％）×17％＝5.81（元）。
贈送30元商品視同銷售：應(yīng)繳增值稅＝30÷（1＋17％）×17％－18 ÷（1＋17％）×17％＝1.74（元）。合計應(yīng)繳增值稅＝5.81＋1.74＝7.55（元）
稅法規(guī)定，為其他單位和部門的有關(guān)人員發(fā)放現(xiàn)金、實物等應(yīng)按規(guī)定代扣代繳個人所得稅；稅款由支付單位代扣代繳。為保證讓利顧客30元，商場贈送的價值30元的商品應(yīng)不含個人所得稅額，該稅應(yīng)由商場承擔，因此贈送該商品時商場需代顧客偶然所得繳納的個人所得稅額為：30÷（1＋20％）×20％＝7.5（元）。利潤額＝100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）－18÷（1＋17％）－7.5＝11.3（元）
由于贈送的商品成本及代顧客繳納的個人所得稅款不允許稅前扣除，因此應(yīng)納企業(yè)所得稅額＝[100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）]×33％＝11.28（元）。稅后利潤＝11.30－11.28＝0.02（元）。
3.購物滿100元返還現(xiàn)金30元 應(yīng)繳增值稅稅額＝[100÷（1＋
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17％）－60÷（1＋17％）]×17％ ＝5.81（元）。應(yīng)代顧客繳納個人所得稅7.5（同上）。利潤額＝100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）－30－7.5 ＝－3.31（元）。應(yīng)納所得稅額11.28元（同上）。稅后利潤＝－3.31－11.28＝－14.59（元）。
上述三方案中，方案一最優(yōu)，方案二次之，方案三最差但如果前提條件發(fā)生變化，則方案的優(yōu)劣會隨之改變。
從以上分析可以看出，顧客購買價值100元的商品，商家同樣是讓利30元，但對于商家來說稅負和利潤卻大不相同。因此，在制訂每一項經(jīng)營決策時，先要進行相關(guān)的稅務(wù)問題籌劃，以便降低稅收成本，獲取最大的經(jīng)濟效益。
五、利用供貨單位進行籌劃
根據(jù)我國增值稅稅法規(guī)定，納稅人在什么情況下向什么企業(yè)進貨更有利，可以從以下分兩種情況進行分析：
第一種情況：假設(shè)S公司為增值稅一般納稅人，欲購進一批應(yīng)稅貨物，現(xiàn)有A、B、C三家公司同時向其推薦同樣的貨物。A公司是增值稅一般納稅人，能夠提供符合規(guī)定的增值稅專用發(fā)票；B、C兩家公司均為小規(guī)模納稅人，但B公司承諾能提供由其主管稅務(wù)機關(guān)代開
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演講稿 工作總結(jié) 調(diào)研報告 講話稿 事跡材料 心得體會 策劃方案 的注明征收率的增值稅專用發(fā)票；C公司只能提供普通發(fā)票，若A、B、C三家公司的貨物售價一樣（均為含稅價15000元），則A公司無疑成為S公司首選的購貨對象，因為S公司向A公司購貨時能獲用A公司開具的增值稅專用發(fā)票，S公司在該批貨物銷售后（假定含稅售價為18000元），已支付的進項稅金將能獲得全額抵扣。若選擇B公司為進貨對象，則S公司也能取得扣稅憑證。但扣稅率為6％，將有可能導(dǎo)致S公司購貨時已支付的進項稅額得不到足額抵扣，本環(huán)節(jié)必須多繳增值稅金，若選擇C公司為購貨對象，則S公司由于得不到任何扣稅憑證，必須按貨物銷售收入依法定用增值稅稅率全額計算繳納增值稅，由此造成的損失是顯而易見的。S公司從A公司進貨，應(yīng)交增值稅436元；S公司從B公司進貨，應(yīng)交增值稅1766元；S公司從C公司進貨，應(yīng)交增值稅2615元（計算過程略）。可見，由于進貨單位不同，稅負相差很大。
第二種情況：假設(shè)A公司貨物售價為15000元、B公司貨物售價為14000元、C公司貨物售價為13000元，S公司的銷售價仍然為18000元，以上均為含稅價，不考慮其他費用因素，并假設(shè)S公司始終為盈利企業(yè)，那么我們試對S公司向A、B、C三家公司分別購貨取得的相對收益作定量分析。向A公司進貨的稅負仍為43 6元，向B公司購貨為1823元，向C公司購貨為2615元。
值得注意的是：S公司向B公司購貨時只取得注明6％稅率的專
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用發(fā)票，向C公司購貨只能取得不能抵扣進項稅金的普通發(fā)票，從B公司進貨比之向A公司購貨少抵扣了1387元（1823－436）的進項稅額，從C公司進貨比從A公司進貨少抵扣了2179元（2615－436）稅款，而且還必須代征7％的城建稅、3％的教育費附加，33％的企業(yè)所得稅。這樣，S公司向B公司進貨時，實際需要上交的稅費合計為1823＋1823×（7％＋3％＋33％）＝1823＋784＝2607元。S公司向C公司進貨時，實際要上交的稅費合計為2615＋2615×（7％＋3％＋33％）＝2615＋1124＝3739元。
從表面看，S公司從A、B、C三家公司進貨的毛利（含稅售價減去含稅進價）分別為3000元、4000元、5000元，但稅后收益（毛利減去上交稅費）卻是：
S公司向A、B、C三家公司購貨的收益分別為2376元、1393元和1260元。
比較上述兩種情況可知，雖然進貨價格有較大差別，但是公司的稅后收益仍然A＞B＞C.一般說來，能索取17％、6％、4％專用發(fā)票和不能索取專用發(fā)票時的稅費總額是依次遞增的。因此，即使小規(guī)模納稅人在售價上有一定的價格優(yōu)勢，但對一般納稅人來說，向能提供增值稅合法憑證的供貨企業(yè)購進貨物仍然能獲得相對大的收益。至于小規(guī)模納稅人比一般納稅人同類貨物的價格折讓多少才能使向其購
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貨的一般納稅人不受損失要通過比較，即價格折讓臨界點的計算。
設(shè)任意一個增值稅一般納稅人，當某貨物的含稅銷售額為Q（適用17％稅率）時，該貨物的采購情況分別為索取17％、6％、4％專用發(fā)票和不索取專用發(fā)票，含稅購進額分別為A、B、C和D，城建稅和教育費附加兩項按8％計算，企業(yè)所得稅率33％（我們暫不考慮采購費用對所得稅的影響）。運用計算現(xiàn)金凈流量的公式可得：
（1）索取17％專用發(fā)票情況下的現(xiàn)金凈流量為：Q－｛A＋（Q÷1.17×0.17－A÷1.17×0.17）＋（Q÷1.17×0.17－A÷1.17×0.17）×0.08＋[Q÷1.17－A÷1.17－（Q÷1.17×0.17－A÷1.17×0.17）×0.08]×0.33｝＝0.5648Q－0.5648A
（2）索取6％專用發(fā)票情況下的現(xiàn)金凈流量為：
0.5648Q－0.62904B
（3）索取4％專用發(fā)票情況下的現(xiàn)金凈流量為：
0.5648Q－0.64217C
（4）不能索取專用發(fā)票情況下的現(xiàn)金凈流量為：
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0.5648Q－0.67D
現(xiàn)在，采購企業(yè)以（1）式購銷雙方互不吃虧狀態(tài)下的現(xiàn)金凈流量為標準，若令（2）式等于（1）式，即索取6％專用發(fā)票情況下的現(xiàn)金凈流量跟（1）式這個標準現(xiàn)金凈流量相等時，可求出（2）式中的B與（1）式中的A之比為89.8％，也就是說，當采購企業(yè)索取6％的專用發(fā)票購貨時，只要供貨方給予含稅價10.2％的價格折讓，采購企業(yè)就不會吃虧。同樣的方法，能夠計算出采購企業(yè)索取4％專用發(fā)票和不能索取專用發(fā)票情況下，售貨方的價格折讓臨界點分別為12.04％和1 5.7％。
對于增值稅一般納稅人來說，在購貨時運用價格折讓臨界點原理，就可以放心大膽地跟小規(guī)模納稅人打交道，只要所購貨物的質(zhì)量符合要求，價格折讓能夠達到相應(yīng)的臨界點指數(shù)，增值稅一般納稅人完全應(yīng)當棄遠求近，從身邊周圍的小規(guī)模納稅人那里購貨，以節(jié)省采購時間和采購費用，增加企業(yè)效益。
例如，某服裝生產(chǎn)企業(yè)（增值稅一般納稅人），每年要外購棉布500噸。每年從外省市棉紡廠購入（一般納稅人），假定每噸價格需3萬元（含稅價）。當?shù)赜袔准乙?guī)模較小的棉紡企業(yè)（小規(guī)模納稅人），所生產(chǎn)棉布的質(zhì)量可與該外省市棉紡廠生產(chǎn)的棉布相媲美。假定當?shù)?/p>
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棉紡企業(yè)能從稅務(wù)局開出4％的增值稅專用發(fā)票，那么，該服裝生產(chǎn)企業(yè)以什么價格從小規(guī)模納稅人那里購進才不會吃虧呢？按上面的公式，企業(yè)能索取4％專用發(fā)票時的價格折讓點為12.04％，即該服裝生產(chǎn)企業(yè)只要以每噸26388元[30000（1－12.04％）]的價格購入，就不會吃虧。如果考慮到運費的支出，以這個價格購入還會節(jié)省不少費用。
對于小規(guī)模納稅人來說，運用價格折讓臨界點原理，在銷售產(chǎn)品時可以保護自己的既得利益。例如，可用折價臨界點來反駁或說服購貨方（增值稅一般納稅人）無理的折價要求，促使購銷雙方達成共識，互惠互利，平等合作。
六、兼營與混合銷售的避稅籌劃
（一）兼營與混合銷售的選擇。
一般人認為，由于增值稅大大高于營業(yè)稅，所以對于兼營項目，一定要分開核算，以免所有營業(yè)額都按增值稅稅率計稅，但實際上未必盡然，須知增值稅僅對增值額征稅，二營業(yè)稅確對營業(yè)全額征稅，如果增值稅比例比較大，則分開核算是劃算的；如果增值比例比較小，則分開核算未必劃算。為比較兩者的高低，設(shè)經(jīng)營收入總額為R增值率為M，增值稅稅率為T1，營業(yè)稅稅率為T2，則：
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按增值稅稅率計算，應(yīng)納的增值稅稅額=R×M×T1
按營業(yè)稅稅率計算，應(yīng)納的營業(yè)稅稅額=R×T2
當兩者稅負相等時，R×M×T1=R×T2，則M=T2/T1
由此可知當實際的增值稅稅率大于M時，納稅人籌劃繳納營業(yè)稅比較劃算；但實際的增值率小于M時，納稅人繳納增值稅比較劃算。
對于混合銷售行為，納稅人可以通過控制應(yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)所占比例賴達到選擇繳納低稅負稅種的目的。在實際生活種，納稅人應(yīng)該知道是作為增值稅納稅人好還是作為營業(yè)稅納稅人好，則應(yīng)該使應(yīng)納稅貨物 占到總銷售額的一半以上；反之則應(yīng)使應(yīng)稅貨物占到總銷售額的一半以下。
【案例分析】
A建筑材料商店，在主營建筑材料批發(fā)和零售的同時，還兼營對外承接安裝、裝飾工程作業(yè)。該商店是增值稅的一般納稅人。增值稅稅率為17%。某越對外銷售建筑材料并代客戶安裝，這批建筑材料的成本為200萬，該商店以230萬元的價格銷售并代為安裝。
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如果該商店選擇營業(yè)稅納稅人應(yīng)該交納的營業(yè)稅為：
230×3%=6.9萬
如果該商店選擇增值稅納稅人應(yīng)該交納的增值稅為:
[（230-200）÷（1+17%）]×17%=4.36萬
由此可知該商店選擇增值稅納稅人比較劃算。但這只是一筆業(yè)務(wù)，如果該商店長期經(jīng)營的話，一定要對營業(yè)狀況做詳細的記錄，并算出每年的混合銷售中銷售建筑材料的增值率。如果增值率小于17.6%(M=3%/17%=17.6%)時,應(yīng)該選擇增值稅納稅人;反之,若增值率大于17.6%時,則應(yīng)該選擇營業(yè)稅納稅人,也就是說使貨物的銷售額占到全部營業(yè)額的50%以下。
（二）兩種兼營行為的選擇
一種是繳納營業(yè)稅的納稅人兼營繳納增值稅的業(yè)務(wù)，即銷售繳納增值稅的應(yīng)稅商品。另一種是繳納增值稅的納稅人兼營繳納營業(yè)稅的業(yè)務(wù)，即涉足營業(yè)稅的征稅范圍，提供營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)。
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對于第一種情況，如果是小規(guī)模納稅人的話，則只要考慮企業(yè)所適用的營業(yè)稅稅率于增值稅稅率的高低。如果營業(yè)稅稅率高于增值稅稅率，則最好是不分開核算，并到一起按增值稅納稅人核算；如果營業(yè)稅稅率低于增值稅含稅稅率,則分開核算是有利的。
對于第二種情況，如果企業(yè)是增值稅一般納稅人，是否分開核算要看勞務(wù)中允許扣除的進項稅額是多少，如果允許抵扣的進項稅額少，則分開核算是合算的。如果該企業(yè)是小規(guī)模納稅人，則要比較以下增值稅含稅征收率與該企業(yè)的營業(yè)稅稅率的高低。如果企業(yè)的營業(yè)稅稅率要高于增值稅含稅稅率，則選擇不分開。
【案例分析】
A軟件開發(fā)公司是增值稅的小規(guī)模納稅人，該公司在銷售硬件的同時開發(fā)轉(zhuǎn)讓軟件，2001年5月銷售開發(fā)轉(zhuǎn)讓軟件10萬元，銷售硬件為30萬元，已知轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的營業(yè)稅稅率為5%，銷售硬件的稅率為4%
如果企業(yè)分開核算，則：
應(yīng)繳納增值稅=[30÷（1+4%）]×4%=1.15萬
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應(yīng)繳納營業(yè)稅=10×5%=0.5萬
總共繳納的稅款為1.65萬元
如果未分開核算,則:
應(yīng)繳納增值稅=[40÷(1+4%0]×4%=1.54萬
由此可知,選擇未分開核算少繳納稅收0.11萬元,如果考慮所繳納的城建稅和教育費附加.則省得更多。
七、納稅人身份的避稅籌劃
由于我國增值稅實行的是憑增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的制度，因而對增值稅納稅人會計核算是否健全，是否能夠準確核算進項稅額、銷項稅額以及應(yīng)納稅額有較高的要求?！对鲋刀悤盒袟l例》參照國際慣例，將納稅人按照其生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模和會計核算健全與否劃分為一般納稅人與小規(guī)模納稅人。
這兩類納稅人在稅款計算方法、使用水綠以及管理辦法上都有所不同：
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對一般納稅人實行憑發(fā)票扣稅的辦法；對小規(guī)模納稅人規(guī)定簡便易行的計算和征收管理辦法。這兩種征收方法在不同的情況下。稅負水平變化比較大，因而具有籌劃的必要性。
人們通常認為，小規(guī)模納稅人的稅負重于一般納稅人。但實際并非盡然。我們知道，納稅人進行稅務(wù)籌劃的目的，在于通過減少稅負支出，以降低現(xiàn)金流出量。企業(yè)為了減輕稅負，在暫時無法擴大經(jīng)營規(guī)模的前提下實現(xiàn)由小規(guī)模納稅人向一般納稅人的轉(zhuǎn)換必然要增加會計成本。例如，增設(shè)會計賬薄，培養(yǎng)或聘請有能力的會計人員等。如果小規(guī)模納稅人由于稅負減輕而帶來的收益尚不足以抵扣這些成本的支出，則寧可保持小規(guī)模納稅人身份。
案例分析
產(chǎn)品批發(fā)與零售企業(yè)A，由于其涉獵領(lǐng)域比較新，其產(chǎn)品在市面上較少，因而利潤極高，僅有10%的進項抵扣。而該企業(yè)由于年銷售額為300萬元，被確認為一般納稅人，則該企業(yè)應(yīng)該繳納的增值稅為：
300×17%-300×90%×17%=5.1萬
企業(yè)究竟應(yīng)該如何選擇自己的納稅人身份,一般而言,可以采用計算增值率的方法進行。
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1、當銷售額不含稅時的避稅點增值率
對于一般納稅人而言，其應(yīng)納稅額的公式為：
進項稅額=銷售收入×（1-增值率）×17%
式中，增值率=[（不含稅銷售收入-不含稅購進項目價款）÷不含稅銷售收入]×100%
應(yīng)納稅額=銷售收入×17%-銷售收入×（1-增值率）×17%=銷售收入×增值率×17%
小規(guī)模納稅人的應(yīng)納稅額=銷售收入×6%（或4%）
應(yīng)納稅額無差別平衡點的計算為：
銷售收入×增值率×17%=銷售收入×6%（或4%）
經(jīng)求解，增值率=35.3%(或23.5%)
當增值率為35.3%(或23.5%)時,兩者稅負相同;當增值率較35.3%(或23.5%)為低時,小規(guī)模納稅人稅負較重;當增值稅較35.3%(或23.5%)為
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高時.一般納稅人稅負較重。當然，企業(yè)在選擇納稅人身份時還應(yīng)該考慮其他方面的問題，如人們認為一般納稅人的信用較小規(guī)模納稅人好，產(chǎn)品質(zhì)量相對過硬等。
2、當小時額含稅時的避稅點增值率
應(yīng)納稅無差別平衡點的計算為：
銷售收入÷（1+17%）×增值率×17%=銷售收入÷[1+6%（或4%）]×6%（或4%）
經(jīng)求解，增值率=38.96%(或28.63%)
注意,在選擇納稅人類別時,除了要比較稅負負擔外,下面幾方面也要注意比較:
1、一般納稅人的經(jīng)營規(guī)模往往要避小規(guī)模納稅人大；
2、一般納稅人的信譽往往避小規(guī)模納稅人的信譽好；
3、從一般納稅人那里購貨可以獲得進項稅額的抵扣，而從小規(guī)模納稅人那里購貨卻不能抵扣進項稅額，因此會使一般納稅人有更多顧客。
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但是，一般納稅人要有健全的會計核算制度，要建立健全的帳簿，培養(yǎng)或聘用會計人員，兼增加會計成本；一般納稅人的增值稅征收管理制度比較復(fù)雜，需要投入的人力、財力和物力也多，會增加納稅人的納稅成本等。這些都是想要轉(zhuǎn)為一般納稅人的小規(guī)模納稅人必須考慮的。
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第五篇：某房地產(chǎn)開發(fā)公司土地增值稅籌劃案例分析
肖太壽 某房地產(chǎn)開發(fā)公司土地增值稅籌劃案例分析
2012-07-17 18:00:39| 分類： 默認分類 | 標簽：土地增值稅籌劃案例 肖太壽 |字號 訂閱
某房地產(chǎn)開發(fā)有限責任公司土地增值稅籌劃案例分析
作者：財政部財政科學研究所博士后 肖太壽
（1）項目情況介紹
某房地產(chǎn)開發(fā)有限責任公司開發(fā)的第一期聯(lián)體住宅樓項目，底層為商鋪，面積6399.91平方米,商鋪以上為普通標準住宅，面積為36736.45平方米，已售收入:39063216.90,其中：商鋪6930391.00；住宅32132825.90，已售面積：商鋪945.03平方;住宅:16172.2平方。該住宅樓項目土地成本為6538470.76元，房屋開發(fā)成本(包括建安成本35566134.86元，公共基礎(chǔ)設(shè)施8627272.00元，前期工程費用149086.51元和開發(fā)間接費用738，262.08元)45080755.45元，其他費用按比例扣除。營業(yè)稅金及附加2148476.93元。請問應(yīng)如何土地增值稅籌劃,使土地增值稅最低？
（2）土地增值稅計算分析
《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（國務(wù)院令第138號）第八條規(guī)定：“納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。”但在房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營中，多數(shù)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為了獲得盡量大的經(jīng)濟效益，將一些普通標準住宅商品樓的底層部分作為商鋪開發(fā)銷售。對開發(fā)這種商鋪與住宅聯(lián)體的商住樓的納稅問題，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]048號）明確規(guī)定：對納稅人既建普通標準住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準確核算增值額的，其建造的普通標準住宅不能適用條例第八條的免稅規(guī)定。由于稅法只明確要求分開核算增值額，而對如何計算土地增值稅沒有具體規(guī)定，在實際征收計算中，就會形成兩種土地增值稅計算方法：一種是按核算項目先整體計算增值額和增值率，確定相應(yīng)稅率后，再按面積分別核算增值額，計算土地增值稅；另一種是先按面積分開項目計算增值額與增值率，再分別確定適用稅率計算增值稅?，F(xiàn)將兩種計算方法分別闡述如下。
方法一：按核算項目先整體計算增值額和增值率，確定相應(yīng)稅率后，再按面積分別核算增值額，計算土地增值稅。
已售商鋪和住宅分配的土地成本和開發(fā)成本：按照已售面積與可售面積的比例進行分配。已售面積與可售面積的比例為：
（945.03+16172.2）÷（6399.91+36736.45）=17117.23÷43136.36=39.68% 已售商鋪和住宅分配的土地成本： 6538470.76×39.68%=2594465.2(元)。
已售商鋪和住宅分配的開發(fā)成本： 45080755.45×39.68%=17888043.76(元)。
扣除項目＝土地成本＋房屋開發(fā)成本＋費用扣除10％＋加計扣除20％＋稅金＝2594465.2＋17888043.76＋（2594465.2＋17888043.76）×10％＋（2594465.2＋17888043.76）×20％＋2148476.93＝28775738.58（元）。
增值額＝收入－扣除項目＝39063216.90－28775738.58＝10287478.32（元）。
增值率＝增值額÷扣除項目×100％＝10287478.32÷28775738.58×100%＝35.8％。低于50%，適用30%的稅率。
由于增值率超過20％，不能享受普通住宅免土地增值稅的待遇，需要增加扣除成本，由于土地成本、建安成本、公共配套設(shè)施費用是剛性，增加可能性小或根本不可能增加，建議增加綠化費用和開發(fā)間接費用，使成本增加。假設(shè)增加綠化費用為A元，則一期項目的開發(fā)成本為45080755.45+A，分析如下： 已售商鋪和住宅分配的開發(fā)成本為：
（45080755.45+A）×39.68%=17888043.76+0.3968A(元)=(17888043.76+0.4A)元。
扣除項目＝土地成本＋房屋開發(fā)成本＋費用扣除10％＋加計扣除20％＋稅金＝2594465.2＋17888043.76+0.4A＋（2594465.2＋17888043.76+0.4A）×10％＋（2594465.2＋17888043.76+0.4A）×20％＋2148476.93＝(28775738.58+0.52A)（元）。
增值額＝收入－扣除項目＝39063216.90－28775738.58-0.52A＝(10287478.32-0.52A)（元）。
增值率＝增值額÷扣除項目×100％＝(10287478.32-0.52A)÷(28775738.58+0.52A)×100%≤20％時，即A≥7263350.33元，低于50%，適用30%的稅率。本項目的普通住宅可以享受免土地增值稅的待遇。
假設(shè)本一期項目再增加綠化費用7263350.33元，則由于增值率未超過20％，因此16172.2平方米普通標準住宅免土地增值稅。
商鋪應(yīng)納的土地增值稅＝(10287478.32-0.52A)×945.03÷（945.03+16172.2）×30％＝(10287478.32-0.52A)×0.06×30％=170389.3-0.00468 A=170389.3-0.00468×7263350.33(把A=7263350.33代入計算)=136397（元）。
方法二：先按面積分開項目計算增值額與增值率，再分別確定適用稅率計算增值稅。
普通標準住宅扣除項目: 2594465.2×16172.2÷（945.03+16172.2）＋(17888043.76+0.4A)×16172.2÷（945.03+16172.2）＋[2594465.2×16172.2÷（945.03+16172.2）＋(17888043.76+0.4A)×16172.2÷（945.03+16172.2）]×30%＋32132825.90×5.5% ＝2594465.2×0.945+(17888043.76+0.4A)×0.945+[2594465.2×0.945+(17888043.76+0.4A)×0.945]×30%＋32132825.90×5.5% =2451769.614+16904201.35+0.378A+(2451769.614+16904201.35+0.378A)×30%+1767305.42 =19355970.964+0.378A+5806791.29+0.1134A+1767305.42 =26930067.674+0.4914A(把A=7263350.33代入計算)=30499278.03（元）（除稅金及附加外其他按面積分攤）。
普通標準住宅增值額＝32132825.90－30499278.03＝1633547.87（元）。
普通標準住宅增值率=1633547.87÷30499278.03=5.4%＜20%,不繳納土地增值稅。
商鋪扣除項目＝2594465.2×945.03÷（945.03+16172.2）＋(17888043.76+0.4A)×945.03÷（945.03+16172.2）＋[2594465.2×945.03÷（945.03+16172.2）＋(17888043.76+0.4A)×945.03÷（945.03+16172.2）]×30%＋6930391.00×5.5% =2594465.2×0.055+(17888043.76+0.4A)×0.055+[2594465.2×0.055+(17888043.76+0.4A)×0.055]×30%＋6930391.00×5.5% =142695.586+983842.41+0.022 A+(142695.586+983842.41+0.022 A)×30%＋6930391.00×5.5% =1126537.996+0.022 A+337961.4+0.0066 A+381171.505 =1845670.901+0.0286 A(把A=7263350.33代入計算)=2053402.72(元)。
商鋪增值額＝6930391.00－2053402.72＝4876988.28（元）；
商鋪增值率＝4876988.28÷2053402.72×100%＝237%，適用60%的稅率。
商鋪應(yīng)納土地增值稅＝4876988.28×60%－2053402.72×35% ＝2926192.968-718690.952=2207502.02（元）。
由此可見，兩種方法計算相差懸殊，按第一種方法應(yīng)納的土地增值稅為136397元，按第二種方法應(yīng)納土地增值稅為2207502.02元。
到底應(yīng)該選擇方法一還是選擇方法二呢？對于企業(yè)來講，應(yīng)該選擇方法一可以使企業(yè)節(jié)省2071105.02元土地增值稅（2207502.02元-136397元），對于需要及時完成稅收任務(wù)的稅務(wù)機關(guān)來講，更傾向與按照方法二進行計算土地增值稅。從現(xiàn)有的稅法來看，方法一是正確的稅務(wù)處理方式?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（財法字[1995]6號）第八條規(guī)定：“土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算?！钡谝环N土地增值稅計算方法符合按“最基本的核算項目或核算對象為單位計算”的規(guī)定，而且計算出整體項目增值額后，按面積進行了增值額分攤，也符合財稅字[1995]48號“分別核算增值額”的規(guī)定。第二種計算方法雖然符合稅法“分別核算增值額”的規(guī)定，但是顯然不符合“納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算”的規(guī)定。（3）基本判斷
通過以上計算分析,可以作出如下基本判斷：
第一，本案例第一期項目要享受普通住宅的土地增值稅優(yōu)惠政策，還得增加開發(fā)成本7263350.33元。而開發(fā)成本中包括五項：土地征用與拆遷補償費用、前期工程費用、建安成本、基礎(chǔ)設(shè)施費和公共配套設(shè)施費以及開發(fā)間接費用。在這五項成本中，只能在建安成本和開發(fā)間接費用這兩項成本中增加成本，當然，貴公司提供的有關(guān)費用，特別是在“前期工程費用，基礎(chǔ)設(shè)施費和公共配套設(shè)施費”的數(shù)據(jù)上可能存在不準確性，有增加的可能，但無論如何，當務(wù)之急是需要對一期項目要增加7263350.33元，如何增加呢？
第二，關(guān)于如何增加7263350.33元費用的問題，我建議以下方法供參考：
首先，可以考慮增加本期項目中的綠化費用7263350.33，由于本一期項目的土地面積是15516.68平方米（容積率為2.78），總建筑面積為43136.36平方米，如果要增加開發(fā)成本，可以每平方建筑面積增加開發(fā)成本7263350.33元÷43136.36平方米=168.4元。
其次，增加綠化費用400萬元，在此基礎(chǔ)上考慮今后未售出部分的上鋪和住宅的價格進行調(diào)低，調(diào)到多少合適呢？測試如下：
假設(shè)未售的上鋪和住宅的總收入為B元，由于該住宅樓項目總成本如下：土地成本為6538470.76元，房屋開發(fā)成本(包括建安成本35，566，134.86元，公共基礎(chǔ)設(shè)施8627272.00元，前期工程費用149086.51元和開發(fā)間接費用738262.08元和新增加綠化費用4000000元)49080755.45元，49080755.45其他費用按比例扣除，營業(yè)稅金及附加（2148476.93元+0.055B）元。已經(jīng)實現(xiàn)的商鋪和住宅的銷售收入:39063216.90,其中：商鋪6930391.00元；住宅32132825.90元，已售面積：商鋪945.03平方;住宅:16172.2平方。則計算如下：
扣除項目＝土地成本＋房屋開發(fā)成本＋費用扣除10％＋加計扣除20％＋稅金＝6538470.76＋49080755.45＋（6538470.76＋49080755.45）×10％＋（6538470.76＋49080755.45）×20％＋2148476.93+0.055B＝74453471.003＋0.055B（元）。
增值額＝收入－扣除項目＝39063216.90+B－74453471.003-0.055B＝0.945 B-35390254.103（元）。增值率＝增值額÷扣除項目×100％＝(0.945B-35390254.103)÷(74453471.003＋0.055B)×100%≤20%。為了計算方便，假設(shè)(0.945B-35390254.103)÷(74453471.003＋0.055B)×100%=20%。計算可得：
0.945B-35390254.103=14890694.2006+0.011 B,則 0.934B=50280948.3036 B=53833991.8(元)。
即20564.25平方×C+5454.88平方×D= B=53833991.8（假設(shè)未來對未售的住宅和商鋪的單價分別為C元，D元）。
可以考慮商鋪的單價定為4800元/平方，則20564.25平方×C+5454.88平方×4800= B=53833991.8.則C=1346元/平方。
第三，在計算聯(lián)體住宅的土地增值稅時，務(wù)必選擇方案一的計算方法，可以使房地產(chǎn)企業(yè)節(jié)約一筆巨大的土地增值稅。
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