第一篇：會計電算化的舞弊與對策

會計電算化的舞弊與對策

摘要

近年來，電子計算機在人們的日常工作生活中的應用越來越廣泛。同樣電子會計作為會計手段的應用，也標志著會計自身水平的快速提高，使會計的作用有了更 強的發(fā)揮。可以說電子計算機的誕生及發(fā)展，引起了會計手段的革命性變革，對會計的發(fā)展起到了前所未有的推動作用。現(xiàn)如今，電子會計在我國已有了較普遍的應用，使我國的會計行業(yè)水平有所提高，隨著會計電算化的飛速發(fā)展，利用電算化系統(tǒng)的弱點進行的貪污、舞弊等違法犯罪活動也有所增加，給企業(yè)和社會造成了嚴重的損失。由于會計電算化系統(tǒng)的特殊性，建立一整套對會計電算化系統(tǒng)舞弊的防范措施和控制制度就顯得尤為重要。

關鍵字會計電算化舞弊 問題及對策

會計電算化是以電子計算機為主的當代電子技術和信息技術應用到會計實務中的簡稱，是一個應用電子計算機實現(xiàn)的會計信息系統(tǒng)。它實現(xiàn)了數(shù)據(jù)處理的自動化，使傳統(tǒng)的手工會計信息系統(tǒng)發(fā)展演變?yōu)殡娝慊瘯嬓畔⑾到y(tǒng)。會計電算化是會計發(fā)展史上的一次重大革命，它不僅是會計發(fā)展的需要，而且是經濟和科技對會計工作提出的要求。

會計電算化就是代替手工記賬的會計工作，會計電算化軟件，只要實現(xiàn)會計手工輸入記賬憑證數(shù)據(jù)，后面的過賬程序，編制報表程序，都由計算機內部處理，把會計賬簿和報表存儲在計算機中，只要輸出某個賬戶，輸出某一時間的報表時，才需要對計算機進行操作。會計電算化能夠這樣，那么，所有會計崗位都是就業(yè)崗位。手工會計因此也就不需要了。

1.目錄

第一章 會計電算化系統(tǒng)舞弊出現(xiàn)的概述……………………2

第一節(jié)會計電算化系統(tǒng)舞弊出現(xiàn)的背景原因

第二節(jié)會計電算化舞弊的手法與特征

第二章會計電算化系統(tǒng)舞弊的防范與控制

（一）加強電算化犯罪法制建設

（二）完善內部控制系統(tǒng)

（三）充分發(fā)揮審計人員的功能作用

第三章

第二篇：會計電算化中的舞弊與對策

會計電算化中的舞弊與對策

[摘要]會計電算化是會計發(fā)展史上的又一次重大革命，它不僅是會計發(fā)展的需要，而且是經濟和科技發(fā)展對會計工作提出的要求，是時代發(fā)展的要求。會計電算化在企業(yè)的應用為管理提供了有力的手段。但是，隨著會計電算化的飛速發(fā)展，利用電算化系統(tǒng)的弱點進行的貪污、舞弊等違法犯罪活動也有所增加，給企業(yè)和社會造成了嚴重的損失，因此如何防范會計電算化舞弊成了企業(yè)普遍關心的問題。由于會計電算化系統(tǒng)的特殊性，建立一整套對會計電算化系統(tǒng)舞弊的防范措施和控制制度就顯得尤為重要。

[關鍵詞]會計電算化；會計舞弊；技術作假；計算機犯罪

目前，我國會計電算化會計領域的計算機犯罪案件呈上升趨勢，給國家與企業(yè)資產造成了巨大的損失。因此，加強會計電算化的安全監(jiān)控，切實防范電算化舞弊，嚴厲打擊計算機犯罪，也就成為大家面臨的一個重大課題。

一、會計電算化舞弊的途徑

根據(jù)不完全統(tǒng)計，目前，我國已發(fā)現(xiàn)的計算機舞弊案件至少逾數(shù)千起，作案領域涉及銀行、證券、保險以及國防、科研等各個部門。有專家預測，“在今后5至10年左右，我國的計算機舞弊將會大量發(fā)生，從而成為社會危害性最大、最危險的一種舞弊。”

（一）軟件設計中存在的舞弊方法

目前在我國，除了商品化的會計軟件外，大多數(shù)單位的計算機會計系統(tǒng)是由高校，科研單位設計的，但也有本單位的計算機人員設計的，單位的計算機人員在設計應用軟件時，若經單位領導授意，加入了一些“特別”程序，就形成了一種預設舞弊。主要有：

木馬程序的舞弊。在計算機程序中，暗地編進指令，使之執(zhí)行未經授權的功能，此過程并不影響電算化會計系統(tǒng)的正常運行，只是在系統(tǒng)運行到某一特定部位時，以極短的時間運行特殊指令后返回原程序，繼續(xù)執(zhí)行后續(xù)命令，以達到舞弊目的。因而具有較強的隱蔽性，不易被審核人員發(fā)現(xiàn)。

截尾術舞弊。這是一種從大量資財中竊取一小部分的舞弊途徑，也就是說只對構成總數(shù)的明細項目進行調整，而保持總數(shù)不變，以達到取走一小部分而不影響在總體上被發(fā)現(xiàn)的目的。某單位電話總機對用戶話費計算到“分”，而“分”后面的數(shù)字采取“四舍五入”的方法處理，從而形成尾數(shù)差，在計算機不斷的“四舍五入”的運算過程中，有些帳戶系統(tǒng)余額就會比正確的近似值多一分或少一分，而所有帳戶的余額保持平衡，該總機就是采用這種方式，為部分積累可觀的錢財。

邏輯炸彈舞弊。由江蘇南京銀山電子有限公司生產，在全國各地電廠、電網(wǎng)廣泛使用的百余臺電力故障錄波器相繼發(fā)生無法注冊、功能癱瘓等故障，造成部分地區(qū)電廠、電網(wǎng)恐慌。據(jù)《法制日報》報道：案發(fā)后，警方迅速查明事故原因，系產品被人為設置時間“邏輯炸彈”所致。警方經過一個多月的偵查、取證，確定數(shù)月前剛剛從銀山公司辭職的原總工程師趙志中為犯罪嫌疑人，并從趙志中的筆記本電腦中找出了“邏輯炸彈”的源程序。另外公安部門趕 1

赴全國各地，對華東、華北、華中電網(wǎng)87個變電站錄波器進行了實地偵查取證，均發(fā)現(xiàn)趙志中安置的“邏輯炸彈”。這種隱藏在電算化會計系統(tǒng)中適時或定期執(zhí)行的一種計算機程序，它能確定計算機中促使未經授權的有害事件的發(fā)生條件。

活動天窗舞弊。美國底特律的幾位汽車工程師發(fā)現(xiàn)了佛羅里達商用分時服務系統(tǒng)中的一個活動天窗，通過該活動天窗查到了公司總裁的口令，進而獲取了具有重要商業(yè)價值的計算機文件。又如Windows98操作系統(tǒng)和英特爾公司的CPU PⅢ都存在“后門”，這種“后門”就是一種活動天窗，通過這個天窗，可以窺探用戶的個人隱私，比如你在網(wǎng)上的活動，傳送的機密材料完全可以被入侵者監(jiān)控到。這是一種由計算機會計系統(tǒng)程序編制人員有意安排的指定語句。開發(fā)大型計算機應用系統(tǒng)，程序員一般要插進一些調試手段，即在密碼中加進空隙，以便日后增加密碼并使之具有中期輸出能力。在正常情況下，終期編輯要取消這些天窗，但常被忽視，或有意留下，以備將來接觸、修改之用。有些不道德的程序員為了以后損害計算機系統(tǒng)，會有意插入天窗。

（二）操作過程中存在的舞弊方法

篡改舞弊是操作過程中最常見的舞弊方法，包括篡改輸入和輸出、篡改程序設置、篡改數(shù)據(jù)庫文件等，是計算機舞弊中最簡單最安全最常用的手法。其主要是利用內部控制薄弱點來達到非法牟利目的。企業(yè)的會計數(shù)據(jù)一般要經過采集、記錄、編碼、檢查、轉換等環(huán)節(jié)進入計算機系統(tǒng)，任何與之有關的人員，或能夠接觸處理過程的人員都有可能篡改。一般有參與業(yè)務處理的人員、數(shù)據(jù)提供人員、系統(tǒng)維護人員以及能夠經常接觸計算機系統(tǒng)的人員等。北京市海淀區(qū)人民檢察院偵破了三起高檔大飯店計算機操作員和收銀員貪污案。在這三起案件中，案犯都是利用計算機技術，將已結帳的住宿客人的帳單偷偷調出并刪改，減少原收的金額，之后將修改后的帳單重新輸入計算機系統(tǒng)入帳，從而達到截留公款據(jù)為已有的目的。從國內外計算機舞弊案件來看，大部分作案人員利用會計軟件本身的功能缺陷或系統(tǒng)管理上的疏忽，直接使用會計軟件導入虛假數(shù)據(jù)或修改、刪除已經存在的正確數(shù)據(jù)。導致以后的輸出處理環(huán)節(jié)上也只能輸出虛假的結果信息。在電算化會計系統(tǒng)中，有許多重要的原始參數(shù)以數(shù)據(jù)的形式保存在計算機文件中，如存貨的零售價、批發(fā)價等，這些參數(shù)是計算機程序計算的依據(jù)之一，缺少或修改了這些參數(shù)，將得不到正確的結果。如：如有些單位的操作員串通倉庫管理人員，從存貸系統(tǒng)中刪除某個存貨數(shù)據(jù)，而后再設法從倉庫取走某存貨。

（三）內部人員利用外部設備與資源的舞弊

舞弊者通過Internet或企業(yè)內部局域網(wǎng)，利用軟件工具對網(wǎng)絡內部的計算機進行非法數(shù)據(jù)盜竊或攻擊。這類計算機舞弊高手，他們對計算機網(wǎng)絡、硬件和軟件都非常熟悉，也即所謂的“黑客”。他們有針對性地竊取計算機系統(tǒng)的數(shù)據(jù)資料和攻擊計算機系統(tǒng)，導致被入侵的計算機系統(tǒng)信息泄漏、操作系統(tǒng)或網(wǎng)絡系統(tǒng)的癱瘓。包括計算機病毒、網(wǎng)絡非法入侵和攻擊、通訊非法攔截。

原河南省中國太平洋保險公司鄭州分公司王某，利用知道公司計算機密碼的便利條件，通過電話撥號以UTL用戶名遠程登錄公司壽險計算機系統(tǒng)，刪除電腦中儲存的一千余條記錄，對保險費記錄、保單的滿期給付額、保單現(xiàn)金價值進行了修改，并修改了該公司的服務電話，非法侵入該公司計算機系統(tǒng)長達28分鐘。致使該公司發(fā)出錯誤保單480份，造成該公司無法正常工作。這就是所謂的黑客通過網(wǎng)絡，破解計算機的登錄密碼，遠程非法登錄計算機系統(tǒng)，對計算機進行攻擊的方法，這種舞弊手段具有極強的隱蔽性，不易被察覺，并且黑客事先進行了偽裝，一旦被發(fā)現(xiàn)，也很難追查到其來源。

二、會計電算化舞弊原因分析

會計電算化系統(tǒng)的舞弊帶來的經濟損失一般都比較大，舞弊者大多通過對程序和數(shù)據(jù)這些無形信息的操作來實現(xiàn)其作案目的，具有很強的隱蔽性。同時會計電算化系統(tǒng)的舞弊現(xiàn)象出現(xiàn)的原因多種多樣。

1．會計軟件的缺陷

會計電算化軟件的開發(fā)包括自行設計、外購調試和外包合作開發(fā)，大多數(shù)企業(yè)在開發(fā)信息系統(tǒng)時，都沒有充分考慮業(yè)務和信息的集成性，優(yōu)化流程，沒有將相應的處理規(guī)則（交易權限）嵌入到系統(tǒng)程序中，以至于預防、檢查、糾正錯誤和舞弊行為沒有得到及時的發(fā)現(xiàn)和制止。并且會計電算化軟件的開發(fā)沒有實行統(tǒng)一的標準,目前市場上會計電算化軟件品種眾多,有些單位還使用自己開發(fā)的軟件，各軟件的水平參差不齊,并且許多軟件還只是保留在單個用戶級的水平。一些企業(yè)使用的軟件安全性與保密性上存在著諸多的問題和不足，使得舞弊者有機可乘。許多軟件缺乏操作日志記錄功能，對操作人、操作時間和操作內容沒有具體記錄，數(shù)據(jù)接觸和程序接觸也沒有一定限制的控制,出現(xiàn)問題不便于追究責任。另外，數(shù)據(jù)庫缺少必要的加密措施，可以很方便的從外部打開修改。還有一些商業(yè)軟件為了占領市場，為用戶提供修改以前帳目等功能。這些都為舞弊提供了便利。

2．企業(yè)內部控制制度的缺陷

實施會計電算化后，會計機構的職能和組成要素都發(fā)生了相應的變化，目前不少單位沒有嚴密的內部控制制度。一方面，會計電算化系統(tǒng)中，操作人員在實際工作中的權責分配和職責分工不夠明確；網(wǎng)絡電子數(shù)據(jù)處理部門與用戶部門職責分離不清晰；信息系統(tǒng)的訪問安全制度，操作權限、信息使用、信息管理沒有明確規(guī)定等等。如果一個操作員身兼數(shù)職,可以用不同的身份進入系統(tǒng)進行不同權限的操作,這樣導致財務分工的控制名存實亡。另一方面，重大信息系統(tǒng)事項未履行審批程序；信息系統(tǒng)開發(fā)、變更和維護流程不清晰，授權審批程序不明確；硬件管理事項和審批程序不夠科學合理；會計電算化流程沒有規(guī)范，會計電算化操作管理、硬件、軟件和數(shù)據(jù)管理、會計電算化檔案管理和會計電算化賬務處理等制度不夠完善。由于內部控制制度建立薄弱，或有些單位雖然建立了內部控制制度，但卻沒有切實執(zhí)行，缺乏有效的遵循，企業(yè)就存在舞弊的風險

3．系統(tǒng)安全性不足

財務上的數(shù)據(jù)往往是企業(yè)的絕對秘密，在很大程度上關系著企業(yè)的生存與發(fā)展。但當前幾乎所有的軟件系統(tǒng)都在為完善會計功能和適應財務制度大傷腦筋，卻沒有幾家軟件公司認真研究過數(shù)據(jù)安全性問題。企業(yè)的許多安全設施并未配置齊全，如軟件質量出現(xiàn)問題，會影響數(shù)據(jù)處理的準確和速度。一旦程序出現(xiàn)嚴重病毒，也將嚴重危害系統(tǒng)的安全，若不能及時排除病毒，則可能擴大損失。另外，硬件自身安全性能低，造成的結果是由于硬件的安全問題直接影響到會計應用系統(tǒng)軟件的正常運用。另外，還有操作和管理人員安全意識薄弱，操作密碼管理不嚴格。等等所以這些現(xiàn)象都給計算機犯罪人員留下了可乘之機。

4．會計人員職業(yè)道德水平差

我國正在進行會計法規(guī)大改革，導致我國的會計職業(yè)道德規(guī)范仍然還不完整，尚未達到會計職業(yè)界的各成員在各自職業(yè)范圍內都有可衡量標準的程度。這種狀況下，會計職業(yè)界各成員在從事與會計有關的工作時肯定會面臨著某種利益沖突，而我國的會計職業(yè)道德沒有涉及會計人員在執(zhí)業(yè)時可能遇到的各種利益沖突，因而不可能給出處理沖突的具體原則，致使其可操作性較差。由于社會環(huán)境的影響，企業(yè)會計人員的道德水平同樣處于較低的階段。屢禁不

止的會計報表造假、數(shù)不勝數(shù)的偷稅漏稅的事實就是佐證。加上我國對會計職業(yè)道德教育機制還存在明顯的不足，以及對經濟犯罪的懲罰太輕、力度不夠，使得部分人不惜以身試法以換取相對于犯罪成本而言大得多的經濟利益。會計人員違反職業(yè)道德，進行逆向道德選擇就是一種可以想象的結果。這也成為導致電算化人員素質不高的主要原因。

5．法規(guī)、制度不完善

會計電算化理論滯后于實踐，我國的會計電算化管理起步較晚，經驗不足,管理水平還較低, 一些電算化會計法規(guī)的建設和電算化的普及推廣不是很融洽，會計電算化安全管理的相關法規(guī)還很不健全，會計行業(yè)內系統(tǒng)的電算化安全規(guī)范尚未形成。加上近期會計法規(guī)大改革，主要精力關注在主體結構的建設上，對會計電算化的相關法規(guī)對接仍然未能理順。由于法規(guī)的不合理，不完善，使電算化犯罪的控制很困難。例如，對未經許可接觸電算化會計信息系統(tǒng)或有關數(shù)據(jù)文件的行為，在許多國家法律、法規(guī)上不認為是偷竊行為，因此就無法對拷貝重要機密數(shù)據(jù)的行為治罪。從而導致會計電算化舞弊行為更加猖獗。

6．經常性審計和監(jiān)督不夠

會計工作開展電算化后，手工記帳方式下的記帳憑證、明細帳、總分類帳及整個帳務處理過程均以肉眼看不到的電磁數(shù)據(jù)形式存放于計算機中?，F(xiàn)階段，我國對會計電算化系統(tǒng)需要保密的數(shù)據(jù)進行經常的審計和監(jiān)督的制度還未建立，電算化審計方法名不副實，審計處于被動局面，審計人員不審查機內程序和文件，只審查輸入的數(shù)據(jù)和打印輸出的資料，因此審查不徹底，具有片面性。計算機審計停留在淺層次運用，審計人員隊伍整體計算機知識缺乏，專業(yè)審計軟件市場不完善。而傳統(tǒng)審計方法由于操作技術上的局限性，效率不高，越來越難以勝任國家提出的各項要求，造成了審計線索缺乏，審計監(jiān)督不夠，審計風險增大。審計環(huán)節(jié)的種種不嚴密創(chuàng)造了舞弊環(huán)境，留下了舞弊的空間。

三、會計電算化舞弊的防范對策

信息系統(tǒng)的開放化給企業(yè)信息的安全造成極大的威脅，我們只有通過不斷的對會計電算化舞弊方法及原因分析和理解后，更加全面的提煉出對信息系統(tǒng)舞弊的防范與控制措施，進而防止利用計算機進行舞弊與犯罪。

1．選擇好的財務軟件

市場上已經有許多財務軟件，企業(yè)在實行電算化時，必須結合企業(yè)自身的特點和國家的有關規(guī)定選擇適合的商業(yè)化財務軟件作為基礎，結合本企業(yè)情況，進行應用性改進。在改進時，要關注目前我國已經頒布的有關國家標準和規(guī)范，以及各地也頒布各種地方標準。在遵守國家法規(guī)的基礎上，企業(yè)還應當注意系統(tǒng)權限設置、安全性和保密性等關鍵因素。其中，包括符合標準和規(guī)范的開發(fā)和審批過程、合格的開發(fā)人員、系統(tǒng)的文件資料和流程圖、系統(tǒng)各功能模塊的設計等等。并且企業(yè)在選購軟件時，還應充分考慮行業(yè)的特點以及適合本單位計算，滿足本單位具體會計核算和管理決策的要求，最大限度的為企業(yè)服務。

2．建立合理的內部控制制度

實施會計電算化后，會計機構的職能和組成要素都發(fā)生了相應的變化。為了避免電算化舞弊問題的發(fā)生,必須依據(jù)會計電算化的特點,制定嚴格的內部控制制度，在電算化條件下內部控制發(fā)生了變化，轉變?yōu)閷θ藛T和系統(tǒng)兩方面的控制。企業(yè)內部控制是由人制定的，也是靠人去執(zhí)行和完善的。因此，企業(yè)應嚴把用人關，應嚴格劃分使用權限，明確使用者、管理者、維護者三者的權利與責任，嚴禁越級和交叉操作，對某些崗位實行定期或不定期的轉換制度，以便相互牽制，相互監(jiān)督。同時加強對會計電算化信息系統(tǒng)控制，建立規(guī)范的計算機及網(wǎng)絡訪問機制，對計算機硬件、軟件及軟件維護等工作環(huán)節(jié)也要制定相應的保密措施,確保會計信息的可靠性和準確性，以減少無紙化會計信息帶來的困擾。

3.加強信息系統(tǒng)的安全性

會計電算化信息資源共享的同時，也將自身暴露于風險之中，為了提高會計信息系統(tǒng)的安全防范能力,應采用一些措施。例如，對進入計算機機房的人員及其隨身攜帶的磁介質載體等事項做出限制和檢查；不要使用來路不明的磁碟和光碟；在使用新軟件之前，要對其進行必要的檢查，以防其中含有病毒；對磁盤加寫保護；不要將數(shù)據(jù)或應用程序存在系統(tǒng)盤上；做到專機專用，一臺計算機只能做授權的上機操作，禁止在計算機上安裝游戲等其他軟件；重要數(shù)據(jù)應及時進行備份，并采取磁盤雙工或磁盤鏡像等補救措施；對于重要的計算機系統(tǒng)應加電磁屏蔽，以防止電磁輻射和干擾；制定計算機機房管理規(guī)定，制定機房防火、防水、防盜、防鼠的措施，以及突發(fā)事件的應急對策等。

4．提高會計人員素質

會計舞弊事件的產生，也有一個過程，從舞弊念頭的產生、執(zhí)行、到假象的出現(xiàn)，中間經歷策劃者、組織者與具體實施者。因此，提高會計人員素質，特別是提高會計人員思想道德素質，保護好會計人員的合法權益，是杜絕會計電算化舞弊的重要條件。同時計算機信息系統(tǒng)建設應當將信息系統(tǒng)技術與信息系統(tǒng)管理理念整合，企業(yè)應當倡導全體員工積極參與信息系統(tǒng)建設，正確理解和使用信息系統(tǒng)，提高信息系統(tǒng)運作效率。因此提高會計人員的電算化水平，培養(yǎng)一批既懂計算機又懂電算化知識的人員成為一種必要，要加大對人員的管理力度，提高人員的整體水平，在我國電算化事業(yè)中吸取國外的一些先進經驗，不斷進步，充分體現(xiàn)電算化人員的貢獻力量。

5．加強電算化法制建設

目前，由于法規(guī)的不健全是我們必須看到，對電算化會計信息系統(tǒng)的開發(fā)和管理，不能僅靠現(xiàn)有的一些法規(guī)，如會計法、企業(yè)會計準則等，因為會計電算化犯罪畢竟是高科技、新技術下的一種新型犯罪，為此制定專門的法規(guī)對此加以有效控制就很有必要。電算化犯罪法制建設，可從兩個方面入手：（l）建立針對利用電算化犯罪活動的法律，明確規(guī)定哪些行為屬于電算化舞弊行為及其懲處方法；（2）建立電算化系統(tǒng)本時的保護法律，明確電算化系統(tǒng)中哪些東西或哪些方面受法律保護（硬件、軟件、數(shù)據(jù)）及受何種保護。建立以上計算機系統(tǒng)的保護法律，從而震懾舞弊行為。

6．充分發(fā)揮審計的作用

電算化審計對揭露并防止利用計算機進行犯罪、舞弊的行為起著重要的作用。健全內部審計機構、加強內部審計監(jiān)督是營造守法、公平、正直的內部環(huán)境的重要保證。企業(yè)應當加強內部審計工作，在企業(yè)內部形成有權必有責、用權受監(jiān)督的良好氛圍查錯防弊一直是審計工作的一項重要職能，審計對付計算機舞弊可以在兩個方面發(fā)揮作用：一是在審計中直接查出計算機舞弊案；二是在審核和評估內部控制系統(tǒng)的弱點，提請被審計單位改善內部控制制度，通過完善內部控制系統(tǒng)來預防、查出和處理計算機舞弊活動。

四、結束語

總之，會計電算化是現(xiàn)代經濟管理活動的一個重要組成部分，是會計發(fā)展的一個歷史性飛躍。因此會計電算化的舞弊是客觀存在，只要我們正視各種舞弊，并認真分析，積極采取正確有

效的防范措施，進行嚴密監(jiān)督與控制，那么會計電算化的舞弊是完全可以減少與控制的，會計電算化工作一定能在合法健康的軌道上有效運行

參考文獻：

[1]謝朝斌.股份公司會計舞弊及其制度防范[J].會計研究,2000.5.[2]葉雪芳.基于財務報表審計的會計舞弊揭示機制研

第三篇：會計電算化舞弊及其防范

會計電算化舞弊及其防范

全球經濟一體化的發(fā)展趨勢使得電子化的信息網(wǎng)絡成為現(xiàn)代企業(yè)實施控制與管理的重要手段，而網(wǎng)絡安全與技術保證是網(wǎng)絡環(huán)境下有效會計控制的基礎和前提。企事業(yè)單位會計電算化系統(tǒng)的建立和應用，加快了會計信息處理的速度，提高了會計信息處理的質量，同時，也大大增加了會計電算化系統(tǒng)內部質量控制的風險。我們必須正視會計電算化的舞弊行為，加強對會計電算化舞弊的防范意識，從而使會計信息系統(tǒng)安全、高效運行，為企業(yè)帶來更大的效益。

會計電算化舞弊的手法與特征

會計電算化系統(tǒng)的舞弊手法主要有以下幾個方面：

1.通過篡改輸入進行舞弊與犯罪活動

這是最簡單也是最常用的計算機舞弊手法，該方法通過在經濟數(shù)據(jù)錄入前或錄入期間對數(shù)據(jù)做手腳來達到個人目的。

2.通過篡改文件進行舞弊與犯罪活動

在計算機信息系統(tǒng)環(huán)境下，會計數(shù)據(jù)存放在數(shù)據(jù)庫文件中，如果數(shù)據(jù)文件沒有加密，就可直接讀寫數(shù)據(jù)，對數(shù)據(jù)庫文件進行非法篡改、刪除或復制。

3.通過設置舞弊程序或篡改程序進行舞弊與犯罪活動

通過這種方法進行計算機舞弊與犯罪，需要有較高的計算機專業(yè)技能，隱蔽性很強。

4.通過非法操作進行舞弊與犯罪活動

非法操作是指未經允許的人員非法操作計算機系統(tǒng)或合法的操作人員越權操作系統(tǒng)。

5.通過篡改輸出進行舞弊與犯罪活動

在計算機信息系統(tǒng)環(huán)境下，通過非法修改、竊取、銷毀輸出數(shù)據(jù)或將輸出信息傳遞給企業(yè)的競爭對手等手段達到舞弊與犯罪的目的。

會計電算化舞弊產生的原因

會計電算化系統(tǒng)的舞弊現(xiàn)象出現(xiàn)的原因多種多樣，其中主要有兩個方面：

1.會計軟件的缺陷

目前市場上有數(shù)百種會計軟件，有些單位還使用自己開發(fā)的軟件，各軟件的水平參差不齊。一些企業(yè)使用的軟件在安全性與保密性上存在諸多問題，對操作人、操作時間和操作內容沒有具體記錄，出現(xiàn)問題不便于追究責任。另外，數(shù)據(jù)庫缺少必要的加密措施，可以輕易地從外部打開修改。還有一些商業(yè)軟件為了占領市場，為用戶提供修改以前賬目等功能，這些都為舞弊提供了便利。

2.單位內部控制制度的缺陷

實施會計電算化，就需要建立與之相配套的一系列內部控制制度加以約束，才能充分發(fā)揮電算化的優(yōu)勢。目前，不少單位沒有嚴密的管理制度或有章不循使得會計電算化不能正常運轉。由于內部控制制度薄弱，操作人員可能超越權限或未經授權的人員可能通過計算機和網(wǎng)絡瀏覽全部數(shù)據(jù)文件，篡改、復制、偽造、銷毀重要的數(shù)據(jù)，以達到個人目的。會計電算化舞弊的防范與控制

1.加強電算化犯罪法制建設

目前，由于法規(guī)的不健全使電算化犯罪的控制很困難。對電算化會計信息系統(tǒng)的開發(fā)和管理，不能僅靠現(xiàn)有的一些法規(guī)，如會計法、企業(yè)會計準則等，因為會計電算化犯罪是高科技、新技術下的一種新型犯罪，為此制定專門的法規(guī)加以有效控制很有必要。

2.崗位設置與加強崗位管理

手工環(huán)境下的崗位牽制原則對電算化會計核算系統(tǒng)仍然有效。具體而言就是要保證出納和會計嚴格分開，經辦人員和審核人員嚴格分開；自行開發(fā)專用軟件的單位，需要將系統(tǒng)開發(fā)人員同操作人員嚴格分開；還應盡量將操作崗位同系統(tǒng)維護崗位隔離。這是因為系統(tǒng)開發(fā)人員和維護人員作為電算化會計軟件的編寫者及修改者，有機會了解軟件系統(tǒng)運行的內部技術信息。在某種情況下，他們有可能利用掌握的這些知識隱蔽地從事會計舞弊活動甚至進行經濟犯罪。

3.嚴格權限管理

權限管理包括權限分配和用戶名/密碼管理兩方面，前者決定相應用戶對會計數(shù)據(jù)具有哪些操作權，后者則保證了用戶和權限的一一對應關系。權限分配能起到互相牽制的作用，用戶名/密碼管理核心是為用戶生成密碼以及利用密碼來確認不同用戶，以保證不會有越權行為。

4.加強審計監(jiān)督

查錯防弊一直是審計工作的一項重要職能。審計人員對付計算機舞弊可以在兩個方面發(fā)揮作用：一是在審計中直接查出計算機舞弊案。二是審核和評估內部控制系統(tǒng)的弱點，提請被審計單位改善內部控制制度，通過完善內部控制系統(tǒng)來預防、查出和處理計算機舞弊活動。由于現(xiàn)代審計是以內部控制系統(tǒng)為基礎的，在評價內部控制基礎上進行抽樣審計，加之計算機審計水平的限制，計算機舞弊有可能從審計人員手中漏掉，因而預防作用更為重要。

第四篇：會計電算化企業(yè)舞弊稽查案例

會計電算化企業(yè)稽查案例

10-1 某銀行會計電算化檢查涉稅案

本案特點：本案稅務稽查部門查前認真研究了解大型金融企業(yè)管理和核算的特點，制定了有針對性的檢查方案，同時借助電子查賬軟件，對該企業(yè)運用會計電算化核算實施檢查，有效的提高了工作效率，為案件在短期內查結提供了保障。本案的查處對大型金融企業(yè)檢查具有借鑒意義。

一、案件背景情況

（一）案件來源

某銀行股份有限公司是由國家稅務總局2007年5月確定的專項檢查單位。該檢查由國家稅務總局稽查局統(tǒng)一部署，在全國范圍內對某銀行股份有限公司的全部經營機構進行稅務檢查。根據(jù)國家稅務總局以及某市地方稅務局的工作安排，市地方稅務局第二稽查局（以下簡稱稽查局）負責對某銀行股份有限公司即某銀行總行（以下簡稱“總行”）實施稅務檢查。

（二）納稅人基本情況

某銀行股份有限公司成立于1983年10月，注冊資本25.38億元。2006年公司改制為股份公司，并于當年在香港和內地上市，成為上市公司。截至2006年底，總行下設37個部門，總行員工2600余人，其中包括境內中方人員2400多人，外派人員200多人以及外籍員工7人。向地稅部門申報繳納的稅種包括個人所得稅、房產稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船使用稅、印花稅、契稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等。

二、檢查過程與檢查方法

（一）檢查預案

根據(jù)企業(yè)注冊信息，以及網(wǎng)絡搜尋資料，專案組對“總行”總結了以下特點：第一，“總行”為上市公司；第二，“總行”人員較多、賬務資料數(shù)據(jù)量大；第三，“總行”在地稅機關繳納的稅種不多，其中以個人所得稅和房產稅為主。

依據(jù)以上三個特點，專案組制定以下工作方案：第一，“總行”具有比較完善的內部管理機制和財務管理機制，各項數(shù)據(jù)資料保存較完整和準確，確定從了解和掌握銀行各項規(guī)章制度入手的檢查思路；第二，“總行”人員多、賬務資料數(shù)據(jù)量大，個人所得稅在檢查中應作為重點檢查對象?？紤]到個人所得稅檢查涉及數(shù)據(jù)相對較多，專案組制定了視必要情況向稽查局申請使用自主開發(fā)的稽查軟件協(xié)助檢查的方案；第三，個人所得稅檢查作為第一重點，房產稅檢查作為第二重點。

（二）檢查具體方法

在此次檢查中，專案組重點通過電子查賬的方法進行工作。在整個檢查工作過程中，充分利用網(wǎng)絡、會計電算化、電子查帳軟件以及Excel軟件等工具，大大提高了檢查效率，降低了數(shù)據(jù)統(tǒng)計的錯誤率，為能夠按時保質保量的完成檢查工作創(chuàng)造了條件。

1．基本情況的收集和整理

初入被查單位，根據(jù)查前預案，專案組要求“總行”開放登陸其內部辦公平臺的權限，檢查人員通過登陸總行內部辦公管理網(wǎng)頁，瀏覽各項管理辦法和各類通知，對銀行業(yè)的個人所得項目有了初步的了解和認識。之后，專案組分別對各部門負責人進行了詢問，了解了該單位以人力資源部為核心的薪酬管理模式。根據(jù)這一線索，專案組將檢查工作的重點放到了對人力資源部的檢查上。通過檢查確認了該單位在檢查期內（2004-2006年）由于進行股份制改革，共采取了三種不同形式的薪酬管理辦法，2006年正式執(zhí)行目標年薪的薪酬管理辦法。

對薪酬管理辦法有了初步了解后，專案組要求該單位提供所有與薪酬福利有關的內部文件及簽報等文件資料，供專案組審核。該單位在很短的時間內將《目標年薪管理辦法》等資料提交給了專案組審核。通過對這些資料的審核，專案組基本掌握了該單位的各種工資薪金和非現(xiàn)金福利的項目和發(fā)放標準。

2．審核賬簿

前期工作結束后，專案組開始對該單位薪酬發(fā)放的帳務流程進行審核。在對人力資源和財務部有關人員進行了多次的談話和詢問后，專案組發(fā)現(xiàn)薪酬和各種福利的發(fā)放涉及了多個部門，包括人力資源部、總務部、工會、本級財務、行政財務等。專案組將各部門負責人的詢問筆錄進行整理后，很快梳理出了該單位的賬務流程。其中人力資源部負責制定計劃、標準，具體的發(fā)放由行政財務負責實施，并且行政財務使用用友財務軟件作為子系統(tǒng)，對行政財務涉及的業(yè)務進行賬簿管理。查清行政財務的子系統(tǒng)賬簿，被專案組確認為賬簿審核的關鍵。

（1）利用電子查帳軟件審核賬簿。專案組在調閱行政財務賬簿時發(fā)現(xiàn)，賬簿數(shù)量較多，記錄內容更是數(shù)量巨大，通過翻閱紙質賬簿效率低，嚴重影響檢查進度，另外該單位行政財務使用單機版軟件，不能同時滿足專案組同時審核。專案組將這一情況及時向局領導進行了匯報，局領導決定立刻為專案組配臵稽查局已開發(fā)完成但尚未正式上線的電子查賬軟件協(xié)助專案組工作。由于該軟件尚處于研發(fā)階段，因此專案組人員尚不能獨立操作，稽查局特別派出專門的技術人員到專案組，對軟件進行系統(tǒng)的調試和培訓?？紤]到該單位的電子賬數(shù)據(jù)量大，對計算機硬件和軟件系統(tǒng)的要求很高，稽查局還為專案組專門配備了最高配臵的筆記本電腦，方便專案組使用。以下是具體的使用情況：

①數(shù)據(jù)采集。某局開發(fā)的電子查帳軟件是依托于用友軟件平臺建立的，專案組在軟件技術人員的協(xié)助下，利用移動存儲設備——移動硬盤，將被查單位行政財務使用的記帳電腦中存儲的2004年、2005年以及2006年的賬簿備份數(shù)據(jù)，全部拷貝到專案組的筆記本電腦中，通過數(shù)據(jù)采集軟件轉換成可以直接讀取的數(shù)據(jù)，在電子查賬軟件中建立與總行行政財務相同的賬套供專案組核查。

②數(shù)據(jù)審核。專案組根據(jù)賬簿年份進行分工，利用已經建立好的賬套資料對該單位行政財務的賬簿數(shù)據(jù)進行核實。在核實過程中，檢查人員充分利用電子查賬軟件的查詢和統(tǒng)計功能。在軟件中，設計了各種查詢條件，包括按照金額查詢、按照科目查詢、按照借貸方查詢、按照摘要內容查詢等等；同時還提供了精確查詢和模糊查詢。在對賬簿的審核中，檢查人員還可以對某一筆業(yè)務進行深入的審核，通過點擊該筆記錄，系統(tǒng)就能夠反映出相應的記賬憑證，幫助檢查人員了解每筆業(yè)務的內容和來龍去脈。系統(tǒng)隨時隨地提供“稽查筆記”記錄功能，方便檢查人員隨時記錄檢查的疑點和問題。此外，系統(tǒng)還提供了數(shù)據(jù)導出功能，對于通過查詢取得查詢結果或者稽查筆記，檢查人員可以將認為有必要的內容從軟件中導出，在Excel或者word軟件中進行打印或者另外保存。

③數(shù)據(jù)的收集和整理。通過一段時間的查詢和整理，專案組利用電子查帳軟件查詢、導出；利用Excel進行匯總和排序，對被查單位個人薪酬的發(fā)放時間，發(fā)放的種類和發(fā)放的金額有了初步的了解。在對個人所得稅應納稅款的計算過程中，專案組以Excel為主要工具，自己建立了個人所得稅的計算模型，由軟件自動確定稅率和速算扣除數(shù)并計算稅款。由于該單位個人薪酬項目較多且分項目發(fā)放，因此，需要將大量地分設的表格匯總到同一張表格中計算。在這個過程中，專案組使用了vlookup函數(shù)和countif函數(shù)，利用Excel將不同表格中的數(shù)據(jù)匯總。

（2）采取手工查詢錄入方式歸納。在對有電子明細的數(shù)據(jù)進行了歸納整理后，專案組面臨更多的是對無電子明細但是有紙質明細的數(shù)據(jù)進行歸納。由于這部分數(shù)據(jù)非常的多，當時專案組只有4個人，工作進度受到了影響，專案組立刻向稽查局匯報，局領導又臨時抽調了4名干部到專案組協(xié)助工作。專案組在8月份用了整整一個月的時間，包括所有的周六、日在內，把所有紙質明晰的數(shù)據(jù)歸集匯總到了工資表中。

（三）檢查中遇到的困難和阻力

在對“總行”的檢查中，專案組遇到了前所未有的困難，其中以下幾個方面最為突出：

1．個人所得稅涉及人員多

“總行”在職職工共計2300余人，其中包括了外籍個人和被“總行”派遣到世界各地分行工作的中國籍員工。另外，為了工作方便，從全國各地分行抽調了數(shù)百人。在此之外，“總行”與兩家勞務服務公司簽訂勞務服務協(xié)議，由其向“總行”提供員工1000余人。匯總上述的情況，“總行”的工作人員在5000人左右。要在短時間內全面的掌握所有員工的勞動關系，清楚地劃分每名員工的收入性質和納稅義務，以及“總行”是否對其負有扣繳義務是非常困難的。

2．資料保存不完整

“總行”在支付個人薪酬福利的過程中，首先要有人力資源部制作發(fā)放計劃和發(fā)放明細，出于員工之間工資待遇保密的需要，財務部門只掌握發(fā)放的總數(shù)，所以，專案組要求人力資源部將其保存的發(fā)放明細全部移交專案組，作為計算調整納稅的重要證據(jù)。但是，由于“總行”在日常管理中沒有對這部分資料進行整理和保存，特別是在2004年由于人員的變更，造成2004年4月以前的發(fā)放明細基本全部丟失，給專案組核算造成了困難。

3．只保存紙質檔案，缺少電子版文件

專案組為了能夠按時保質保量的完成檢查任務，在檢查中大量的使用了信息化的手段對數(shù)據(jù)進行核算?？紤]到“總行”的個人薪酬福利項目比較多，專案組進行了試算。試算結果顯示，每個月的個人所得稅計算表會出現(xiàn)3000行50列的情況，也就是說每個月的個人所得稅計算表共涉及15萬個信息點。在這種情況下，專案組找到并使用Excel軟件中的vlookup函數(shù)和countif函數(shù)，根據(jù)某一指定的列于被調取數(shù)據(jù)的表格中的第一列在內容一致的情況下，將指定位臵的數(shù)值代入計算表中。但是Excel的使用必須要求全部的資料都要提供電子Excel文檔，“總行”人力資源部由于沒有在日常工作中要求員工保存電子文檔，因此提供給專案組的資料中仍有部分是只有紙質檔案。專案組為了保證計算數(shù)據(jù)的準確和方法的一致，用了大量的人力和時間，將其中的紙質檔案重新建立電子文檔，為最后由電腦完成計算做事前準備。

三、違法事實及定性處理 略。

四、案件分析

（一）充分利用電算化手段，提高檢查效率

1．隨著會計電算化的普及，越來越多的企業(yè)開始使用電算化軟件管理日常賬簿，由于電腦軟件的易修改性造成電算化數(shù)據(jù)存在隨時被破壞和修改的可能。此次檢查，專案組在第一時間將被檢查單位電腦中的備份數(shù)據(jù)全部調取，避免了被檢查單位修改數(shù)據(jù)可能。

2．專案組利用電子查帳軟件避免了在原始記賬系統(tǒng)下操作，可能對原始數(shù)據(jù)造成破壞的危險。同時打破了時間和空間的限制，是專案組可以在任何時間、任何地點對賬簿信息進行審核，也可以允許多人在不同的地點同時審核同一本賬簿。

3．在調取賬簿和憑證的過程中，專案組只是使用了移動硬盤，而沒有像以往那樣，將全部的紙質檔案調閱到專案組，避免了繁重的體力勞動，提高了賬簿憑證的安全性。

4．電算化手段為專案組提供了強大的查詢和統(tǒng)計功能，從繁重的手工勞動中解脫了出來，特別是對某一類問題的匯總，只需要設臵條件就能夠完成，與手工匯總相比較，效率提高了數(shù)十倍。

（二）日常征收管理不到位，積累問題多 對于類似某銀行股份有限公司的企業(yè)，由于其經營規(guī)模大、社會地位高，自成立之日起，幾乎沒有接受過稅務檢查。企業(yè)經營中對稅法完全按照自己的理解執(zhí)行，沒有主動的和稅務機關溝通。稅務機關由于對這類大企業(yè)缺乏管理力度，很難發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題，年復一年，小問題積累成大問題，對企業(yè)和國家都是損失。在本案中，突出表現(xiàn)在個人福利待遇方面，因企業(yè)效益好，為員工設立了多種福利，但是由于對稅法理解的偏差，造成這部分沒有能夠按照規(guī)定代扣代繳個人所得稅。因此，加強日常的征收管理，才是保證稅款不流失的重要工作。

（三）除會計憑證賬簿外，其他涉稅資料也應要求保管

在檢查中，由于企業(yè)人力資源部資料沒有保管好，造成部分涉及個人所得稅的資料丟失，給計算稅款和案件處理造成了困難。在《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關規(guī)定中，對企業(yè)的會計憑證和賬簿的管理時限都提出了明確的要求，但是對其他的與稅收有關的資料沒有明確要求保管。綜合這個案件，企業(yè)的一切與稅收有關的資料都應該與賬簿資料一同保存，只有這樣做，才能保證企業(yè)納稅資料的完整，才能滿足稅務機關稅務檢查的需要。

思考題

1．運用電算化手段查賬過程中，在證據(jù)保全和固定方面應注意哪些問題？ 2．在目前常用的辦公軟件中，哪些軟件的哪些功能可以輔助稅務檢查人員進行電算化查賬？

考試練習題

1．稅務機關有哪些稅收檢查權？

2．對于使用計算機記賬的納稅人，稅務管理上有哪些要求？

10-2 某醫(yī)藥公司會計電算化少列收入偷稅案

本案特點:檢查人員根據(jù)醫(yī)藥行業(yè)特點，做好檢查預案。并在調查了解微機收銀企業(yè)的管理方式以后，在工作中有的放矢，以迅速掌控企業(yè)的收銀終端和中心機房，成功恢復部分已遭破壞的電子數(shù)據(jù)為案件突破口,最終查實企業(yè)銷售收入不入賬的偷稅事實，對電算化企業(yè)稅務稽查有一定借鑒意義。

一、案件背景情況

（一）案件來源

2007年3月7日，某市國家稅務局稽查局接到了對該市Y醫(yī)藥有限公司（以下簡稱Y公司）的舉報。舉報反映Y公司銷售藥品、開展積分送禮活動不開發(fā)票的問題。這是2003年以來Y公司第三次被舉報。前兩次舉報都查無問題。

（二）納稅人基本情況

Y公司成立于1997年。企業(yè)性質為有限責任公司。注冊資本為100萬元。主營中成藥、化學藥制劑、生化制品等的銷售。2003年2月被認定為增值稅一般納稅人。

二、檢查過程與檢查方法

（一）檢查預案

了解醫(yī)藥行業(yè)特征，做好檢查預案。醫(yī)藥行業(yè)有鮮明的經營特征。一是醫(yī)藥行業(yè)市場準入“門檻高”，從事醫(yī)藥經營必須有藥品監(jiān)管部門核發(fā)的醫(yī)藥許可證。二是經營行為涉及到進、銷、存三大環(huán)節(jié)，抓住其中任何一個環(huán)節(jié)，根據(jù)進銷存的關系，就可以掌握企業(yè)的經營狀況，從而對其納稅情況進行監(jiān)管。三是藥品銷售渠道比較固定，有相對固定的客戶群，一般為醫(yī)院及診所，銷售覆蓋面較低。

經過初步調查發(fā)現(xiàn)，Y公司2006年申報應稅銷售收入6908萬元，繳納增值稅41萬元，稅負僅為0.6%。Y公司以藥品批發(fā)為主兼營零售，其經營場所位于城東南路一個偏僻的倉庫內，面積大約有4萬平方米，前半部分屬于醫(yī)藥超市，后半部分為藥品倉儲。Y公司主要采取直接收款方式銷售商品。其經營的對象為省內各醫(yī)院、市郊診所，以藥價便宜著稱，在鄭州市的醫(yī)藥經營行業(yè)中有一定的知名度。Y公司企業(yè)所得稅在地稅部門繳納。

鑒于Y公司4年內3次被舉報，檢查組認為對于這樣一個屢被舉報、已有不少應對稽查經驗的企業(yè)來說，任何疏忽大意都可能讓Y公司毀滅證據(jù)逃避檢查。經過仔細研究，稽查人員確定了以賬外檢查為主、賬內檢查為輔的工作思路。首先從賬外入手，針對Y公司采取收銀機直接收款方式銷售藥品的情況，重點掌握Y公司醫(yī)藥超市收銀機內記錄的銷售數(shù)據(jù)，然后與賬簿資料檢查的結果比對，查實問題、固定證據(jù)。在檢查中，要重點核實舉報信中反映的新情況。這次舉報，除了反映有銷售商品不開發(fā)票偷逃稅款的問題以外，還反映了2006年該公司以顧客不索要發(fā)票為前提開展積分送禮活動，顧客購買藥品達到一定積分贈送電飯煲等商品，沒有開具發(fā)票，沒有繳納稅款。這些情況就是重要線索。

（二）檢查具體方法

1.突擊檢查，獲取重要財務數(shù)據(jù)

按照檢查方案，稽查人員分成三組，第一組2人負責檢查醫(yī)藥超市收銀臺，第二組2人負責檢查醫(yī)藥超市財務室，第三組2人負責檢查醫(yī)藥超市中心機房。

檢查組在接到“人員全部到達指定位臵”的信號后，第一組稽查人員迅速向醫(yī)藥超市財務負責人亮出稅務檢查證件，表明身份，并當即對其下達了《稅務稽查通知書》。該醫(yī)藥超市的財務經理顯得有些吃驚，對于稅務稽查人員的到來顯然毫無防備。在醫(yī)藥超市的財務室，第二組稽查人員進入時，剛上班的財務人員正好打開保險柜準備開始工作，全部賬目當場被稽查人員查用。經核對，其賬載記錄與檢查組掌握的稅務申報信息一致，且收入賬上沒有反映出有關促銷活動的記載，只有銷售藥品收入一項，而且增值稅銷項、進項一一對應，從賬面上看不出任何問題。但在財務室的工作臺上，細心的稽查人員發(fā)現(xiàn)了一摞Y公司的《銷貨結算單》。經詢問得知，這是每日營業(yè)結束后，由各收銀臺向財務室上交營業(yè)額所填制的單據(jù)。不過僅有2007年4月超市銷貨結算的部分單據(jù)，其他單據(jù)已經被銷毀了。

得知這一情況后，負責監(jiān)控超市收銀臺的第一組稽查人員暫時離開收銀臺,來到超市庫房，稽查人員在一個角落里突然發(fā)現(xiàn)幾張散落在地的紅色紙張，原來是該醫(yī)藥超市的宣傳資料，上面寫著“震撼超低價，積分送禮品”等醒目的促銷廣告語，小字還詳細注明“滿10元積1分；積10000分，送格蘭仕微波爐一臺；積8000分，送海爾電飯煲一臺”等等。贈品從微波爐到食用油不等，價值在幾百元到幾十元之間。倉庫發(fā)貨員告知，宣傳資料上的積分送禮活動好像是2006年8、9月的事?？磥恚撫t(yī)藥超市確實存在舉報信所反映的“購藥積分送禮”活動。檢查組帶著這個問題再次查閱了Y公司的費用賬。結果發(fā)現(xiàn)，醫(yī)藥超市2006年9月的銷售費用中，的確記有“微波爐”等贈品支出，并在計算企業(yè)所得稅時進行了稅前列支，這進一步證明醫(yī)藥超市實施過積分送禮活動。

根據(jù)這一線索檢查組立即對財務人員進行詢問，財務人員解釋說，這是因為積分送禮活動增加了成本，而而因為沒有個具體的商品掛鉤所以辦得不成功，顧客來得不多，所以銷售收入沒有增加，不過顧客來買藥，發(fā)票肯定是都開了。找不到證據(jù)，Y公司肯定不會說實話，必須尋找新的突破口。接下來，檢查組開始將重點放在獲取該醫(yī)藥超市的電子數(shù)據(jù)上。

2、收集、固定收銀機、服務器中的電子證據(jù)

負責尋找醫(yī)藥超市中心機房的第三組稽查人員發(fā)現(xiàn)該超市的收銀系統(tǒng)是個典型的無盤工作站，上面沒有插盤口，不能插入移動硬盤及U盤，前臺收銀機產生的數(shù)據(jù)都存儲在服務器中。從前臺收銀機上只能看到最近一兩天的銷售情況。這種設臵一方面是為防止收銀員等其他人員在收款系統(tǒng)上做手腳，另一方面也給檢查設臵了障礙。檢查組對此早有準備，開始順著收銀機的網(wǎng)線開始查找，很快找到超市的中心機房。

在機房門口，超市負責人告知稽查人員，機房主任不在超市，其他操作人員都沒有登陸服務器的權限，檢查被迫中斷。為了防止數(shù)據(jù)被人為破壞，檢查人員在機房內一邊堅守一邊向企業(yè)宣傳稅收政策，促使關鍵人物出現(xiàn)。機房主任在無奈的情況下只得現(xiàn)身。檢查組登陸服務器以后發(fā)現(xiàn)，無論怎么查找，微機只能顯示一個月的銷售額。超市的微機操作員向稽查人員解釋，微機系統(tǒng)在一個月以前崩潰過一次，所有數(shù)據(jù)已全部丟失。是人為破壞還是其它原因，檢查組無從考證。

經過信息技術人員對計算機進行檢測，該超市服務器數(shù)據(jù)已經遭到破壞，前期的銷售數(shù)據(jù)確實無法找到。為抓住服務器這個關鍵線索，稽查局決定以最快的速度抽調技術人員對其系統(tǒng)進行恢復，通過信息技術人員運用 S（structure）Q（query）L（language）結構化查詢語句數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)對該企業(yè)已破壞的現(xiàn)有的數(shù)據(jù)庫進行了技術上的恢復。雖然只恢復了部分銷售數(shù)據(jù)，但這對檢查而言，無疑也是一個重大突破。

3.恢復電子數(shù)據(jù)，核實超市的銷售情況

檢查組重點對這些不完整的電子數(shù)據(jù)進行整理、分析。經過恢復的數(shù)據(jù)只有2006年2月和10月的完整銷售記錄，其他數(shù)據(jù)因為只有某個月份中的某些天的銷售記錄，無法用于判斷企業(yè)是否存在少計收入的行為。經過稽查人員在近萬份資料中對取得的《出庫復核清單》與電子數(shù)據(jù)相對比，結果印證這部分電子數(shù)據(jù)與《出庫復核清單》完全一致，反映了該醫(yī)藥超市的真實銷售情況。

（三）檢查中遇到的困難和阻力及相關證據(jù)的認定

1.舉報資料不詳實，提供的線索非常有限。檢查組多次與舉報人聯(lián)系，該舉報人態(tài)度并不積極，可能出于舉報人自我保護的心理或其他原因，舉報人的配合并不到位，為檢查工作的深入開展帶來不便。2.檢查初期，Y公司基礎數(shù)據(jù)庫被人為毀損，又不能提供備份資料，稽查人員就要克服技術上的難關，因稽查人員對計算機技術掌握有限，無法自行恢復被損毀的電子數(shù)據(jù)，需要專業(yè)信息技術人員的幫助，同時數(shù)據(jù)恢復技術還相對滯后，影響了案件突破。

三、違法事實及定性處理

（一）違法事實和作案手段

1.Y公司在2006年2月、10月以直接收款方式銷售藥品，發(fā)出貨物開具《出庫復核清單》作為收取貨款憑據(jù)，金額達25萬元（含稅）不列收入，少繳納增值稅4萬元。

2.Y公司在2006年9月經營期間開展積分送禮活動，將外購的貨物作為獎品無償贈送他人未做銷售并在營業(yè)費用中列支，送出的贈品金額共計19萬元（含稅），少繳增值稅3萬元。

（二）處理結果

1.根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條、第二條第（一）項、第五條、第六條第一款、《增值稅暫行條例實施細則》第四條第（八）項、第三十三條第一款第（一）項等規(guī)定，補繳增值稅7萬元。

2.根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《征管法》）第六十三條第一款規(guī)定，對該公司在賬上少列收入，少繳稅款的行為定性為偷稅，追繳其少繳增值稅4萬元，并處以少繳稅款1倍的罰款4萬元。

3.根據(jù)《征管法》第三十二條的規(guī)定，加收滯納金1萬元。

4.對該公司少繳企業(yè)所得稅的問題，稽查局已向當?shù)氐囟悪C關通報。

四、案件分析

（一）查處本案的認識及體會

1.消費者對督促企業(yè)依法納稅缺乏足夠認識。消費者普遍存在著“醫(yī)藥經營不受稅務管理”、“買賣藥品不納稅”等認識誤區(qū),因此在買藥時收到超市開出的機制購物小票后往往因為嫌麻煩而不再索要發(fā)票。從客觀上為醫(yī)藥銷售行業(yè)鉆稅收管理空子，采取非法手段偷逃稅款提供了便利。

2.個別醫(yī)藥企業(yè)不按規(guī)定使用發(fā)票。不僅該案Y公司存在著以《出庫復核清單》代替發(fā)票的情況，在其他個別醫(yī)藥企業(yè)也同樣存在嚴重違規(guī)使用發(fā)票的問題，如有的醫(yī)藥公司多年來使用發(fā)票以自印票據(jù)為主，公司及所屬機構使用票據(jù)均由總公司統(tǒng)一印制，以“提貨單”或“調撥單”等自制內部結算單代替發(fā)票使用。

3.個別醫(yī)藥企業(yè)財務制度不健全。一些醫(yī)藥企業(yè)存在隱瞞銷售收入現(xiàn)象，如現(xiàn)金收取貨款不申報納稅，購進貨物用于對消費者的贈送和獎勵應視同銷售也不申報納稅，以及賬外經營等現(xiàn)象仍普遍存在。醫(yī)藥企業(yè)經常還出現(xiàn)利用銷售結算方式的不同，遲記收入、隱瞞收入的問題。另外，一些醫(yī)藥企業(yè)會計核算不健全、不規(guī)范，不能全面、完整、準確地反映企業(yè)實際生產經營狀況。

4.醫(yī)藥行業(yè)稅收管理不夠嚴格。醫(yī)藥行業(yè)經營形式多樣化，經營渠道復雜化，一些基層稅務人員對醫(yī)藥行業(yè)的稅收管理認識偏差，認為醫(yī)藥經營是公益事業(yè)，從而對其放松了管理。

（二）工作建議

1.對多次被舉報的案件，檢查中要注重使用多種稽查方法。在作好案頭準備、了解行業(yè)特征、做好保密工作的同時，注重各部門的協(xié)調配合和執(zhí)法程序的準確到位，避免陷入“就賬論賬”的誤區(qū)。應根據(jù)已掌握的線索，賬里賬外相印證，細心發(fā)現(xiàn)有價值的線索。另外，要充分考慮稽查實施過程中可能出現(xiàn)的問題，做好周密部署。在這次檢查中，檢查組確立了一個思想主線，即周密部署，以“快”制勝，掌握了第一手資料。2.要注重信息技術在稅務稽查工作中的應用。計算機在企業(yè)管理及會計信息處理中的迅速普及和廣泛應用，給人們帶來極大的方便和效益，但也給稅務稽查工作帶來了嚴峻的挑戰(zhàn)。目前熟悉納稅人會計電算化軟件以及數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)的稽查人員較少，以至于對實行電算化管理的納稅人的檢查，還要依靠納稅人打印出的財務資料，對企業(yè)電子數(shù)據(jù)庫進行分析還要依靠專業(yè)計算機人員?；槿藛T應該適應信息化時代的需求，加強對信息技術的掌握和應用。

3.應盡快加強對大型超市、市場及其它使用微機收銀的企業(yè)的管理。加快推行防偽稅控裝臵，加強對計算機收銀系統(tǒng)的監(jiān)管，出臺更為明細的計算機核算管理辦法，要求企業(yè)定期備份銷售數(shù)據(jù)。嚴禁醫(yī)藥銷售行業(yè)以自印發(fā)票或內部“提貨單”或“調撥單”代替普通發(fā)票的使用。

思考題

1．本案企業(yè)的日常銷售數(shù)據(jù)遭到破壞，給稽查工作帶來阻力。我們該如何加強對企業(yè)計算機收銀系統(tǒng)、會計電算化軟件，以及數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)軟件的監(jiān)管？

2.如果出現(xiàn)數(shù)據(jù)遭到破壞的情況，你認為還有什么手段與方法來恢復？ 考試練習題

1.在稅務稽查中,確定增值稅納稅人納稅義務發(fā)生的依據(jù)是什么？ 2.某稽查局對某增值稅小規(guī)模納稅人涉稅案件進行調查時，發(fā)現(xiàn)納稅人以現(xiàn)金方式已收取購貨方貨款定金30000元，經與購貨方核實，雙方已經達到購銷協(xié)議，貨款已付，按協(xié)議尚未收到貨物。檢查人員確定該稅人納稅義務成立，該納稅人以收取定金，貨物并未銷售，定金可隨時退還，且以定金不是取得的銷售收入，不能作為計稅的法定依據(jù)為由，與稽查局發(fā)生爭議。請問，檢查人員的認定正確嗎？理由是什么？ 10-3 某購物中心會計電算化偷稅案

本案特點:本案揭示了跨地區(qū)經營的大型連鎖超市利用商業(yè)軟件分流銷售收入的手段，通過賬外賬偷稅的事實。檢查人員熟練運用計算機技術和稽查辦案手段，查清企業(yè)的計算機財務核算網(wǎng)絡,并通過破譯密碼調取了電子賬簿資料，其辦案方法有一定的借鑒意義。

一、案件背景情況

（一）案件來源

根據(jù)群眾舉報，2006年1月18日，某市國稅局稽查局（以下簡稱稽查局）對J購物中心有限公司(以下簡稱J公司)的經營及納稅情況進行了檢查。

（二）納稅人基本情況

J公司系私營有限責任公司，2002年1月登記注冊，注冊資金為500萬元人民幣，為增值稅一般納稅人，主要從事五金、交電、棉紡、日用百貨等商品的零售，是某市A百貨公司的連銷店。

二、檢查過程與檢查方法

（一）檢查預案

1.確定檢查重點。針對超市有固定經營地點、經營商品種類繁多、電算化程度較高、貨物進銷存采用商業(yè)軟件進行管理的特點，通過查前案頭分析、實地調查確定檢查重點。2.明確人員分工，避免重復工作。主查員對參加檢查的7名人員進行了分工，根據(jù)實地摸底的結果，主查人員將檢查組分成信息技術組、資料調賬組、財務核查組。信息技術組負責查清收銀系統(tǒng)及財務系統(tǒng)的服務器IP，調取電腦資料；資料調賬組負責2004至2005年底的賬簿資料調取；財務核查組負責對財務部、業(yè)務部特別是出納現(xiàn)金與銀行賬的盤點核查。

3.分析靜態(tài)資料，確定檢查重點。在嚴格保密的情況下，檢查人員通過綜合征管軟件和金稅工程稽核系統(tǒng)的查詢功能，查詢了該公司2004年至2005的經營情況和稅收繳納情況及增值稅專用發(fā)票認證與申報抵扣數(shù)據(jù)。該公司2004年至2005累計申報銷售收入6173.03萬元，僅繳納增值稅70.48萬元，稅負僅為1.14%，低于2%的L市超市平均稅負水平。2004年與2005年賬面虧損分別為27.14萬元、16.07萬元。通過分析判斷,該公司具有偷稅疑點。而超市行業(yè)偷稅的一般規(guī)律是利用商業(yè)軟件分流銷售收入，因此檢查重點放在如何獲取該公司銷售收入的真實電子數(shù)據(jù)上。

（二）檢查具體方法

1.實地調查，摸清財務軟件流程

進駐檢查前,檢查人員對該公司經營場地及辦公場所進行了秘密摸底調查，通過在超市購買商品所取得的購物小票,了解到該公司所使用的前臺收銀軟件為“富基旋風商業(yè)供應鏈系統(tǒng)”，后臺為遠征管理系統(tǒng)。檢查人員從互聯(lián)網(wǎng)上下載了上述商業(yè)管理軟件的使用說明，了解了該商業(yè)軟件的基本操作流程、系統(tǒng)安裝與管理、ORACLE數(shù)據(jù)庫、winpos的輔助配臵程序以及數(shù)據(jù)庫的IP地址和數(shù)據(jù)傳輸FTP的IP地址的查詢方法，摸清了該公司電算化軟件的基本流程。

2.突擊檢查，查獲賬外賬套

1月18日，檢查組按事先的工作安排和分配的任務同時展開突擊檢查。（1）財務核查組通過實地盤存現(xiàn)金出納賬，發(fā)現(xiàn)了十多本現(xiàn)金日記賬與銀行日記賬（手工賬），以及部分月份的貨幣資金狀況變動表，經查詢（005）賬套（納稅人主動提供給信息技術組進行檢查的用友財務軟件賬套）的相關銀行現(xiàn)金科目，核對相應的憑證號，發(fā)現(xiàn)手工記載的現(xiàn)金、銀行賬與電子賬套所載金額、內容均不一致，說明企業(yè)存在有兩套賬的可能，財務核查組及時將這些資料交由資料調賬組在調賬清單中進行登記，辦理調取手續(xù)。

（2）資料調賬組在調取該公司2004至2005的賬簿資料時，發(fā)現(xiàn)了該公司2005的一些未裝訂的記賬憑證，記賬憑證所載核算賬套為[500]，進入該公司提供的財務軟件賬套（005賬套），未能查詢到相應的記賬憑證號，由此判定該公司除005賬套外，肯定還有一個500電子賬套，資料調賬組隨即調取并復印了上述全部憑證資料。

（3）信息技術組按工作安排突擊檢查，查獲賬外賬套。

①進入該公司前臺收銀POS系統(tǒng)，運行桌面“WINPOS配臵程序”圖標，點擊“輔助設臵”菜單，顯示出FTP地址為192.168.0.4、Oracle數(shù)據(jù)庫的IP為192.168.0.4，服務器在其公司總部，主查員通過電話及時向H市國家稅務局稽查局進行了通報，請求協(xié)助查詢上述IP的服務器，但反饋的結果并不理想，協(xié)查單位未能找到收銀系統(tǒng)所使用的數(shù)據(jù)服務器，查獲收銀系統(tǒng)電子數(shù)據(jù)的目標落空。

②信息技術組寄希望于收銀系統(tǒng)取得第一手電子數(shù)據(jù)資料的打算落空,只能另辟蹊徑，通過財務部門使用的電腦來找突破口。

打開財務部門的電腦，運行用友財務軟件的“管理服務工具”，逐臺使用財務辦公室的電腦，發(fā)現(xiàn)客戶端所連接的用友財務軟件服務器的服務器名并不一致，該公司主動提供給信息技術組使用的電腦（計算機名CW10）所連接的數(shù)據(jù)庫服務器名稱為CW3，IP地址為192.168.29.4，所進入的用友財務軟件賬套名為005，查詢出來的銷售數(shù)據(jù)與申報數(shù)一致，而出納人員正在使用的電腦（計算機名CW4）所連接的數(shù)據(jù)庫服務器名為CW1。

③檢查人員隨即通過點擊 “我的電腦-屬性-計算機名”,逐臺查找計算機名為CW1的電腦，終于在財務經理的辦公室里找到了計算機名為CW1，IP地址為192.168.29.3的計算機，發(fā)現(xiàn)該臺計算機上裝有SQL2000及用友財務軟件的服務器端，點擊“程序-SQLSERVER-企業(yè)管理器”,發(fā)現(xiàn)SQL2000控制臺根目錄下有數(shù)據(jù)庫名為ufdata_005_2004、ufdata_005_2005、ufdata_500_2004、ufdata_500_2005的四個用友軟件賬套，說明該公司至少設臵有兩個賬套（005，500）進行核算（注：用友軟件數(shù)據(jù)庫命名規(guī)則為“ufdata_賬套名_”）。

④檢查人員隨即要求企業(yè)財務人員提供進入500賬套的用戶名和口令，但企業(yè)會計人員以公司經理不在、操作人員外出為由拒絕提供用戶名和口令，隨后借機離開了財務經理辦公室，只留下財務經理陪同；財務經理亦以不知用戶名和口令為由不予配合。在此情形下，主查員自己上機操作，點擊“所有程序-U8管理軟件-財務系統(tǒng)-總賬”,輸入服務器名“CW1”,操作員“demo”,默認密碼“demo”,選擇“[500]賬套婁底佳惠有限責任公司”,順利進入了500賬套。

⑤使用財務軟件的憑證查詢功能,查詢相關銀行收款憑證，發(fā)現(xiàn)該公司收銀員每天收取的營業(yè)款基本上都由營業(yè)員當天匯入中國銀行的個人賬戶。

3．多方取證查實稅收違法事實

（1）查詢005賬套與500賬套的銀行存款明細數(shù)據(jù)，500賬套的銀行存款借方發(fā)生額比005賬套多2466萬元（含代收聯(lián)營單位“店中店”貨款）, 而005賬套的銷售收入與增值稅申報表的數(shù)據(jù)完全一致，檢查人員隨即點擊“U8管理軟件-系統(tǒng)服務-系統(tǒng)管理工具”，輸入系統(tǒng)用戶名“admin”，口令為空,利用軟件的賬套備份功能,對500賬套和005賬套進行了數(shù)據(jù)備份，生成兩份電子文檔，其中一份當面進行封存，由財務經理簽字押印。

（2）將005與500賬套所記載的2004-2005的銷售收入賬打印出來，交由財務經理簽字蓋章，將證據(jù)固定下來。

（3）檢查人員通過查詢500賬套的銀行明細賬，獲取了其與總部（H總公司）的資金往來賬號（個人開戶賬號），經L市國稅局局長批準后到銀行查詢該賬號資金往來數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)銀行對賬單數(shù)據(jù)與500賬套的銀行明細賬數(shù)據(jù)完全一致，匯總收入金額與財務核查組查獲的相同月份的貨幣資金狀況變動表的收入完全一致。

（4）經詢問出納及部分收銀員，查明收銀員所收現(xiàn)金款項均通過H總公司指定的賬戶逐日存入，不得坐支，并憑繳款單在500賬套中記賬，500賬套是公司真實的核算賬套，提供給信息技術組查詢的005賬套是辦稅員專門用于應付稅務機關檢查的。上述內部證據(jù)（005與500賬套電子數(shù)據(jù)）、外部證據(jù)（銀行對賬單）及詢問調查筆錄相互印證，充分證明了該公司通過設臵兩套電子賬，少申報應稅收入的偷稅事實。

（三）檢查中遇到的困難和阻力及相關證據(jù)的認定

1.企業(yè)不配合檢查的情況下，難以獲得第一手證據(jù)資料

由于超市使用的商業(yè)軟件能夠人為調整經營數(shù)據(jù)，致使財務核算不真實，銷售收入記賬不準確,特別是跨地區(qū)經營的大型連鎖超市，電算化程度更高，采用服務器/客戶端模式，以遠程互聯(lián)互通的方式傳輸數(shù)據(jù)，租用電信提供的數(shù)據(jù)服務器，通過任意分支機構的任一客戶端，均可實現(xiàn)對服務器數(shù)據(jù)的修改。其租用的服務器的地址一般不存放于辦公場所，所使用的商業(yè)收銀軟件及財務軟件也不報送給稅務機關備案，因此稅務機關難以掌握其財務軟件使用情況。突擊檢查一旦不能在第一時間全面控制數(shù)據(jù)服務器，被查對象就會很輕易的刪除原始電子數(shù)據(jù)，稅務稽查部門很難從賬薄上查證實際經營情況，查實其收入總額更是難上加難。

2．核實電子數(shù)據(jù)資料的真實性是難點

電子數(shù)據(jù)以技術為依托，很少受主觀因素的影響，相對來說比較準確；但由于計算機信息是用二進制數(shù)據(jù)表示的，以數(shù)字信號的方式存在，而數(shù)字信號是非連續(xù)性的，如果有人故意或因為差錯對電子證據(jù)進行截收、監(jiān)聽、竊聽、刪節(jié)、剪接，從技術上講難以查清。而且計算機操作人員的差錯或供電系統(tǒng)、通信網(wǎng)絡的故障等環(huán)境和技術方面的原因都會使電子數(shù)據(jù)無法反映真實的情況。此外，電子數(shù)據(jù)均以電磁濃縮的形式儲存，使得變更、毀滅電子數(shù)據(jù)極為方便，且不易察覺。在日益普及的網(wǎng)絡環(huán)境下，數(shù)據(jù)的通信傳輸又為遠程操縱計算機，破壞、修改電子數(shù)據(jù)提供了更便利的條件，電子數(shù)據(jù)與特定主體之間的關聯(lián)關系按照常規(guī)手段難以確定。

三、違法事實及定性處理

（一）違法事實和作案手段

1.該公司通過設臵真假兩套電子會計賬,采取少列收入的手段,少申報增值稅銷項稅額79.3萬元。其中，2004少申報增值稅銷項稅額14.73萬 元； 2005少申報增值稅銷項稅額64.61萬元。

2.該公司通過設臵兩套電子會計賬,進行虛假的納稅申報，造成少繳企業(yè)所得稅54.62萬元。其中，2004申報應納稅所得額為-25.67萬元,經檢查調整2004應納稅所得額為77.01萬元，應補繳企業(yè)所得稅25.42萬元。2005申報應納稅所得額為-16.13萬元, 經檢查調整 2005應納稅所得額為88.5萬元，應補繳企業(yè)所得稅29.2萬元。

（二）處理結果

1.根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條、第二條第（一）項、第五條、第六條第一款、《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》第一條、第三條、第四條和《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《征管法》）第六十三條第一款規(guī)定，對該公司在賬本上少列收入和進行虛假納稅申報造成少繳稅款的行為，認定為偷稅，追繳其少繳的增值稅79.34萬元、企業(yè)所得稅54.62萬元外，并處以少繳稅款百分之五十的罰款66.98萬元。

2.根據(jù)《征管法》第三十二條的規(guī)定依法加收滯納金。

3.該公司涉嫌觸犯《中華人民共和國刑法》第二百零一條的規(guī)定，根據(jù)《征管法》第七十七條、國務院《行政執(zhí)法機關移送涉嫌犯罪案件的規(guī)定》第三條及相關規(guī)定，依法移送公安機關處理。

四、案件分析

（一）查處本案的認識和體會

本案的成功查處，得益于查前的周密布臵，大量前期的基礎工作極大地提升了稽查效果，更為重要的是專業(yè)的電算化知識在案件查處中起到了事半功倍的效果，檢查人員在納稅人不配合的情況下，能夠運用電算會計和計算機知識，順利進入財務軟件系統(tǒng)，在短時間內查出問題。

（二）工作建議

1．關注超市中的“店中店”。超市因其經營方式的多樣性，內設“店中店”，也就是在超市內設聯(lián)營柜臺或租賃部分場地給其他經營者經營，雖不由超市統(tǒng)一核算但由超市統(tǒng)一收款，超市從中抽取傭金或按一定比例收取租金，雙方均不申報繳納稅款。此次檢查中就發(fā)現(xiàn)了100多戶經營者共2000多萬元的收入未申報繳納增值稅（已移交國稅局征管部門處理）。因此，建議征收管理部門關注超市內聯(lián)營、出租柜臺的情況，及時發(fā)現(xiàn)超市經營中存在的稅收問題。

2.對于電算化程度比較高的企業(yè)，稅源管理部門應督促其將電算化軟件報送稅務機關備案。

思考題

1.對于會計電算化企業(yè)，對電子數(shù)據(jù)如何取證是最合法和最有效的？ 2．對于跨地區(qū)或全國范圍內經營的超級連鎖企業(yè)，如何第一時間查獲其真實的數(shù)據(jù)服務器？

考試練習題

1.納稅人在稅務檢查中拒絕提供用于財務核算的電腦密碼，屬于現(xiàn)行稅收法律法規(guī)中所指的何種行為？對這種違法行為的處理依據(jù)是什么？ 2.稅務稽查局有證據(jù)證明，當檢查人員在向納稅人送達《稅務檢查通知書》并出示《稅務檢查證》的同時，納稅人指使其員工刪除電腦中的信息，被檢查人員當場制止。請問，納稅人的行為屬于何種違法行為？

10-4

某科技公司利用網(wǎng)絡異地存儲財務數(shù)據(jù)偷稅案

本案特點:本案通過網(wǎng)絡追蹤技術定位企業(yè)電子數(shù)據(jù)的存儲位臵，利用特定軟件獲取原始會計核算資料，采用抽樣信息進行各種數(shù)量關系的比對分析，成功查處了企業(yè)隱匿收入的偷稅行為，對會計電算化企業(yè)的稅務稽查具有一定借鑒意義。

一、案件背景情況

（一）案件來源

2005年10月，某市國稅局南區(qū)稽查局（以下簡稱稽查局）接到市國稅局違法案件舉報中心轉來的對某科技有限公司（以下簡稱該公司）涉嫌偷稅的舉報信，反映該公司利用網(wǎng)絡異地存儲財務數(shù)據(jù)，隱瞞真實銷售收入，偷逃國家稅款。

稽查局獲悉公安局經偵大隊（以下簡稱“經偵大隊”）也接到舉報人對該企業(yè)的舉報，并已按司法程序進行立案和展開前期的偵查工作，于是在2006年2月與經偵大隊接洽，將有關舉報資料和前期調查掌握的情況作了介紹，并決定與經偵大隊聯(lián)合對該企業(yè)進行立案檢查。

（二）納稅人基本情況

某科技有限公司于2001年1月成立，公司法定代表人侯某，企業(yè)類型為私營有限責任公司，注冊資本300萬元。經營范圍：監(jiān)控器材通信產品。公司屬增值稅一般納稅人。

二、檢查過程與檢查方法

（一）檢查預案

稽查局對該企業(yè)的舉報材料和納稅資料進行分析和整理，發(fā)現(xiàn)該公司工作人員將每天經營的財務資料送往私人住宅（出租屋）錄入電腦并定期銷毀原始會計資料，利用某軟件開發(fā)公司設計的網(wǎng)絡版財務軟件將該公司本部和全國各地分支機構的真實（業(yè)務）財務情況進行匯總、統(tǒng)計并將電子數(shù)據(jù)資料直接上傳、存儲于異地托管的服務器。根據(jù)此情況，稽查局確定檢查主要方向是設法查找、固定企業(yè)存儲真實財務資料的電子數(shù)據(jù)，并搜集其他書證、物證以及資金流證據(jù)。為了突破稅務行政機關不能偵查取證的局限，稽查局決定與市公安局公共信息網(wǎng)絡安全監(jiān)察分局（以下簡稱“市網(wǎng)監(jiān)局”）、經偵大隊等部門聯(lián)合查辦該案。

(二)檢查具體方法

1.多部門合作，固定電子證據(jù)

思路明確后，稽查局進入前期的準備工作。經偵大隊動用大量的警力對該公司的主要人員、經營、資金和財產等情況進行了全方位的偵查。通過市網(wǎng)監(jiān)局網(wǎng)絡追蹤定位該公司服務器的托管地在東莞市，偵查證實該公司在向某軟件開發(fā)公司購買網(wǎng)絡版財務管理軟件的同時，簽訂主機托管協(xié)議，約定由某軟件開發(fā)公司委托東莞市某電腦公司在電信局對服務器進行托管。經偵大隊在掌握上述情況后，決定由當?shù)毓簿?、市網(wǎng)監(jiān)局和經偵大隊三方協(xié)同依法對服務器內的涉稅電子數(shù)據(jù)進行復制固定，并做好整個服務器托管現(xiàn)場的勘驗和拍照取證工作。在5月中旬，經偵大隊向稽查局提供復制的電子數(shù)據(jù)資料，并來函要求稽查局對有關電子數(shù)據(jù)情況進行審核鑒定，確認該公司是否存在偷稅行為。經省、市局信息技術人員對電子數(shù)據(jù)資料中幾百萬條信息資料進行破解、分析、篩選和歸納，初步發(fā)現(xiàn)該公司在全國各地的銷售客戶有二千多家，涉及往來金額 2億多元。通過對獲取的信息資料中抽取三個相關企業(yè)進行調查取證，發(fā)現(xiàn)該公司與這三間企業(yè)有真實的交易往來，銀行往來的金額與獲取的信息資料的數(shù)據(jù)基本相符。

前期的調查工作，已一定程度印證了獲取電子數(shù)據(jù)資料中經營信息的準確性和真實性，有充分理由懷疑該公司存在偷稅行為。

2.稅警聯(lián)合行動，查處偷稅行為，形成證據(jù)鏈

2006年6月2日，稽查局聯(lián)同經偵大隊展開聯(lián)合行動，組成四個行動小組，共計50多人，分別對該公司的本部、東莞市服務器藏匿地、個人私宅和三間倉庫進行了檢查，但現(xiàn)場已難以提取到偷稅的書證和物證?；榫种徽{回賬簿、相關資料和已刪除重要資料的電腦。經偵大隊當日帶回十多個相關的人員回公安局進行訊問，并刑事拘留了該公司主要人員左某和董某二人。東圃私宅內三名財務人員和財務負責人及該公司的重要人物外逃。

由于未能按原計劃在東莞市服務器藏匿地和東圃私宅獲取及固定偷稅企業(yè)的涉嫌犯罪證據(jù)，稽查局立即聯(lián)同經偵大隊人員要求某軟件開發(fā)公司的技術人員予以配合和協(xié)助，將電子數(shù)據(jù)資料進行有效的恢復，用該軟件公司開發(fā)的財務軟件，將調取的數(shù)據(jù)庫文件變成直觀的、可視的財務會計資料。

為達到完善證據(jù)鏈條的目的，稽查局決定對第三方（購貨方）進行調查取證。根據(jù)已掌握的會計信息資料，在購貨客戶中抽取某區(qū)內的幾十戶企業(yè)（交易金額在10萬以上的）進行協(xié)查?；榫謩佑昧怂膫€檢查科的檢查人員，經過實地協(xié)查和取證，取得了該公司的涉嫌偷稅犯罪的直接證據(jù)。

三、違法事實及定性處理

（一）違法事實和作案手段 經稽查局對協(xié)查取證的幾十戶企業(yè)資料進行篩選，發(fā)現(xiàn)該公司在2004年1月至2005年12月期間銷售監(jiān)控、廣播設備和電子產品，收取貨款合計341.47萬元，未按稅法規(guī)定向稅務機關申報繳納增值稅和企業(yè)所得稅。

（二）處理結果

1.根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條、第二條、第五條和第十九條，《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》第一條、第二條、第三條、第四條和《關于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》，《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款規(guī)定，對該企業(yè)少列收入的行為定性為偷稅，追繳其少繳的增值稅49.61萬元、企業(yè)所得稅54.88萬元，并處少繳稅款百分之五十的罰款52.25萬元。

2.根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條規(guī)定，從滯納稅款之日起，對少繳稅款按日加收萬分之五的滯納金。

3.該公司2005年偷稅額占當年應納稅額的43.29%，已涉嫌觸犯《中華人民共和國刑法》第二百零一條的規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法征管法》七十七條以及國務院《行政執(zhí)法機關移送涉嫌犯罪案件的規(guī)定》第三條的規(guī)定，依法將該案移送公安機關處理。

(三)刑事訴訟

2007年4月3日某市人民法院一審查明，該公司實際經營者即被告人左某2004年5月通過財務管理軟件和簽訂主機托管協(xié)議，將真實財務數(shù)據(jù)存儲于異地托管的服務器。2004年至2005年間，向部分客戶銷售貨物沒有開具銷售發(fā)票，隱匿銷售收入，向稅務機關進行虛假納稅申報，觸犯了《中華人民共和國刑法》第二百零一條的規(guī)定，犯偷稅罪。

審判機關認為，公訴機關對被告人左某的指控事實清楚，證據(jù)確實充分，指控罪名成立。鑒于被告人左某認罪態(tài)度較好，而且該公司已經全部繳納稅款、滯納金和罰款，挽回國家損失，對被告人左某酌情從輕處罰。根據(jù)被告人左某的犯罪情節(jié)和悔罪表現(xiàn)，適用緩刑確實不致再危害社會，可以宣告緩刑。審判機關做出刑事判決：判處被告人左某有期徒刑三年，緩刑五年，并處罰金人民幣105萬元。被告人左某對公訴機關指控其利用網(wǎng)絡偷稅的犯罪事實無異議，沒有提出上訴，一審終結。

四、案件分析

（一）查處本案的認識及體會

1.創(chuàng)新稽查方法，應對網(wǎng)絡涉稅違法行為帶來的新挑戰(zhàn)

本案檢查人員改變以往只通過紙質會計賬簿和報表就賬查賬的思維模式，面對高科技的網(wǎng)絡涉稅犯罪活動，積極與公安等部門合作，運用計算機及網(wǎng)絡技術等新方法跟蹤稽查線索，從而使稅務稽查技術方法取得新的突破。本案的稽查實踐，窺視到網(wǎng)絡世界里面的陰暗面和違法行為，為稽查局積累電算化稽查經驗，為今后進一步創(chuàng)新查獲電子證據(jù)的技術手段及機制準備了條件，為進一步探討如何在技術上解決對電子數(shù)據(jù)資料證據(jù)進行固定和恢復，探索如何克服客觀事實與法律事實的沖突提供了思路，也為以后稽查工作中遇到相同或類似的案件，提供有益的借鑒。

2.提高稽查人員素質，適應稽查工作的新形勢

通過本案的查處，檢查人員的綜合素質得到較大的提高。稅務檢查人員必須成為具備一定的現(xiàn)代信息技術、計算機網(wǎng)絡知識和現(xiàn)代商貿知識，并能掌握一定的計算機硬件、軟件的操作技術，具備不斷創(chuàng)新能力的復合型人才，才能適應新形勢下的社會發(fā)展新需要。

（二）加強征管提出的問題和建議

該案的查處，也暴露出日常征收管理工作中存在的一些問題，應引起征收管理部門的注意，建議在以下方面強化稅收管理，堵塞征管漏洞：

1.加強對納稅人財務會計軟件的監(jiān)管 在稅收實踐中，基層征管部門對該項報備管理工作在思想上不夠重視，存在隨意性。會計核算軟件的報備資料，是一條重要的稽查線索，對檢查納稅人是否存在偷稅行為，具有舉足輕重的作用。這些基礎的征管工作都做好了，會為日后稽查工作提供有力的幫助。

2.加強對納稅人現(xiàn)金、銀行賬號和私人銀行賬號的監(jiān)管

按照中國人民銀行的有關規(guī)定，存款人只能在銀行或其他金融機構開立一個基本存款賬戶。但在實際中，由于金融業(yè)競爭激烈，特別是從事生產經營的納稅人出于各種目的，在銀行或者其他金融機構多頭開戶的情況十分嚴重，有的開戶達幾十個，為資金的轉移帶來了方便，成為逃避稅收的一個重要手段，稅務機關即使掌握了部分賬戶賬號，也難以控制其全部資金往來情況。不僅交易相對人、稅務機關不了解這種賬戶情況，即使開戶銀行也難以全部掌握納稅人開立賬戶的情況。在對該案的查處過程中，檢查人員也體會到目前的金融管理現(xiàn)狀給稅務機關工作帶來的被動局面。思考題

1.簡述該案中工作思路的選擇與把握。

2.如何運用計算機及網(wǎng)絡技術創(chuàng)新獲取電子數(shù)據(jù)資料證據(jù)的技術手段？ 考試練習題

1.稅務檢查人員調取電子證據(jù)有哪些注意事項？

10-5 某醫(yī)院會計電算化設置兩套賬偷稅案

本案特點：本案揭示了納稅人通過設臵真假兩套財務軟件進行偷稅的新的違法動向，稅務檢查人員運用嫻熟的辦案技巧和有效的心理攻勢，并充分運用《征管法》賦予的權力，查獲納稅人真實的財務資料，并實施以視聽資料方式固定證據(jù)，對稅務檢查具有較好的借鑒意義。

一、案件背景情況

（一）案件來源

2007年4月，某市地方稅務局稽查局（以下簡稱稽查局）經過科學選案、周密部署和精心準備，展開了一場針對醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收專項檢查，選案人員通過對轄區(qū)內的營利性民營醫(yī)院的納稅情況進行橫向分析對比，發(fā)現(xiàn)某醫(yī)院在同行業(yè)中，自行申報的營業(yè)額與其經營規(guī)模不相匹配，存在重大偷稅嫌疑，確定將這家醫(yī)院列為重點稽查對象。

（二）納稅人的基本情況

某醫(yī)院由王某個人籌資興辦，在市衛(wèi)生主管部門及稅務機關的初始登記時間為1998年8月9日，原注冊登記名稱為某門診部，注冊類型為個體工商戶。2000年12月，區(qū)衛(wèi)生局審核認定為營利性醫(yī)療機構。

某醫(yī)院自成立以來，主管稅務機關對其采用“定期定額”征收方式，先后核定其每月營業(yè)額10萬元、30萬元和40萬元，個體工商戶生產、經營所得的個人所得稅核定征收率為3.7％。2005年9月起實行查賬征收。2004年至2006年，某醫(yī)院自行申報繳納營業(yè)稅金及附加、個體工商戶生產經營所得的個人所得稅、代扣代繳職工工資薪金所得的個人所得稅共計約235萬元。

二、檢查過程與檢查方法

（一）檢查預案 根據(jù)選案分析情況，辦案人員決定實行調賬檢查與實地檢查相結合的方式實施稅務稽查。調賬時注意控制主要部門及主要人員，力爭查獲賬外資料；實施檢查時，選擇重點人員進行詢問，打開突破口，獲取有用資料。

（二）檢查具體方法

1．調賬檢查

2007年4月23日，稽查局對某醫(yī)院下達了《稅務檢查通知書》，辦案人員第一次調取的賬冊、憑證和銀行對賬單,除了銀行對賬單能反映該院確實有較大的現(xiàn)金流量外,報表、賬簿和憑證反映的營業(yè)收入和醫(yī)院的自報數(shù)完全相符。醫(yī)院的相關人員都矢口否認醫(yī)院做假賬。

然而，辦案人員通過細心的檢查，在調取的資料中，發(fā)現(xiàn)了《某醫(yī)院集團財務工作規(guī)范意見》及《某醫(yī)院外賬建設工作安排》兩份重要文件，也正是這兩份文件，暴露了該醫(yī)院利用專業(yè)策劃，軟件運用、網(wǎng)絡技術，有組織、有預謀制作“兩套賬”的偷稅事實，成為了案件最初的突破口。

5月16日，在及時總結了第一次行動的經驗和教訓后，稽查局對該醫(yī)院實施第二次檢查。行動時，專案組兵分幾路，嚴格按照事前分工，分別進駐不同的部門，調查不同的人員。案件主辦人員分別與案件當事人展開多次單獨談話，并一一指出各人談話內容的矛盾之處，指出哪些人在哪些方面說了謊，經過長時間的心理攻堅，運用各種辦案技巧進行政策攻心，對當事人曉之以理，動之以情，終于使得醫(yī)院當事人認識到了問題的嚴重性，主動配合執(zhí)法行動。在當事人的配合下，經辦人員順藤摸瓜,最終在該醫(yī)院租用的另外一棟物業(yè)的某房間里，找到了該院真實的賬冊資料和財務數(shù)據(jù)，成功完成了對該醫(yī)院的調賬。

2．調查取證

為把案件辦成“鐵案”，最大限度地降低日后的訴訟風險，稽查局決定對該醫(yī)院2004至2006的所有原始憑證進行全面取證。原計劃采用傳統(tǒng)的復印方式，但該醫(yī)院的原始憑證數(shù)量極其龐大，若進行全部復印，估計將耗時約一個月，這必將大大拖延結案時間；若采用部分復印的方式，則會影響取證的質量，削弱證據(jù)的完整性。經請示市地方稅務局及討論研究后，稽查局決定采用視聽資料方式，對某醫(yī)院的原始憑證進行攝像取證。經統(tǒng)計，稽查局利用一周時間，先后調用攝像機6臺，對該醫(yī)院3個240本，共計約10萬頁的原始憑證進行了取證，共拍攝錄像帶153盒，刻錄DVD光盤22盤。

三、違法事實及定性處理

（一）違法事實及作案手段

某醫(yī)院是采用高科技偷逃稅的典型，該醫(yī)院的偷稅行為屬于有組織有預謀的專業(yè)策劃，且采用計算機軟件制作兩套賬的新型偷稅行為。

經過檢查，有證據(jù)材料顯示，該醫(yī)院聘請社會中介機構的會計專業(yè)人員，為其制定《某醫(yī)院集團財務工作規(guī)范意見》及《某醫(yī)院外賬建設工作安排》，進行所謂的財務策劃。同時使用“金蝶”和“用友”兩套電子計算機財務核算軟件，分別承擔真、假兩套賬的制作與管理，并輔以“瑞雪”收費管理軟件（現(xiàn)已升級稱為捷信達醫(yī)院管理系統(tǒng)）進行日常經營收費的管理。該收費軟件由軟件供應商設臵了大額收費隱藏功能，使用者可依需要設定隱藏數(shù)值，不但能夠真實、準確地記錄實際經營收入，而且可以隱藏、加工數(shù)據(jù)，以規(guī)避稅務機關的監(jiān)督管理。醫(yī)院還依托網(wǎng)絡技術，對原始收費數(shù)據(jù)進行了遠程備份，所有財務核算數(shù)據(jù)都定期轉移到職工宿舍內的備份電腦上。在整棟醫(yī)院大樓內，任何一臺計算機里都沒有存放真實的財務核算賬簿和原始憑證。另外，該醫(yī)院建立了相互配合、相互制約的賬目管理制度，使“外人”難以獲得真實的賬冊資料。

（二）聽證

根據(jù)當事人的書面申請，稽查局于2007年10月22日召開了某醫(yī)院稅務行政處罰聽證會。聽證會上，經辦人員陳述了案情，該醫(yī)院試圖就稅務機關引用的法律條文和檢查結論進行了全面質疑和反駁，提出以下幾點意見： 一是對該院是否繳納營業(yè)稅的問題提出質疑。根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第六條的規(guī)定，醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機構提供的醫(yī)療服務應免征營業(yè)稅。因此，該院提出應免征營業(yè)稅。

二是該院不是個體工商戶，不應繳納個體工商戶生產、經營個人所得稅。根據(jù)《城鄉(xiāng)個體工商戶管理暫行條例》相關條款規(guī)定，個體工商戶應在工商登記部門登記并取得營業(yè)執(zhí)照。個體工商戶的設立人員一般是城鎮(zhèn)待業(yè)人員、農村村民等，經營方式多為個體經營或家庭經營，并可根據(jù)經營情況請一到二個幫手或三至五個學徒。而該醫(yī)院并未進行個體工商戶登記，其規(guī)模與管理模式也與個體工商戶不同。從其承擔責任的形式來看，根據(jù)《醫(yī)療機構管理條例》第十六條的規(guī)定，醫(yī)療機構應能夠獨立承擔民事責任，但依據(jù)《民法通則》第二十九條的規(guī)定，個體工商戶以個人財產或者家庭財產承擔責任。因此，該醫(yī)院不是個體工商戶，不應繳納個人所得稅。

三是該院不構成偷稅。醫(yī)院不是繳納個人所得稅的主體，依法不應繳納營業(yè)稅，因此不構成偷稅，主觀上也無偷稅的故意。

針對該醫(yī)院的質證，稅務人員以調查事實與適用的法律法規(guī)駁回了該醫(yī)院的觀點。

1．2000年國務院有關部門下發(fā)42號文《關于醫(yī)療衛(wèi)生機構有關稅收政策的通知》，對營利性醫(yī)療機構的征稅問題做出了明確的規(guī)定。

2．該醫(yī)院是經市衛(wèi)生局認定其所有制形式為個人，屬于營利性醫(yī)院。同時該醫(yī)院是王某個人籌資興辦的。根據(jù)財政部、國家稅務總局《關于醫(yī)療機構有關個人所得稅政策問題的通知》財稅（2003）109號文件第四條的規(guī)定，明確了對該院征稅的依據(jù)。

3．經查實，該醫(yī)院存違法事實如下：

（1）設臵內外兩套賬，2004至2006年在賬簿上少列醫(yī)療服務收入244662178.21元，造成少繳營業(yè)稅12233108.91元，城建稅122331.09元，教育費附加366993.27元；（2）在賬簿上少列收入，進行虛假的納稅申報，2004至2006年少申報繳納個體工商戶生產、經營所得個人所得稅23892645.35元；

（3）2004至2006年未按規(guī)定代扣代繳工資、薪金所得和勞務報酬所得個人所得稅2577671.01元。

（4）2006年未按規(guī)定取得發(fā)票，以不合法憑證入賬404269元

（三）處理結果

經聽證后，稽查局依法對該醫(yī)院違法行為作出處理結果如下：

１．根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第一條、第二條、第九條、第十三條和《中華人民共和國城市維護建設稅暫行條例》第二條、第三條以及《國務院關于教育費附加征收問題的緊急通知》第一條的規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》第一條、第二條、第八條和第九條的規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《征管法》）第三十二條、第六十三條第一款、第六十九條的規(guī)定，追繳該醫(yī)院少繳的營業(yè)稅12233108.91元，城建稅122331.09元，教育費附加366993.27元；個體工商戶生產、經營所得個人所得稅23892645.35元；對該醫(yī)院處以罰款22000549.21元，并從稅款滯納之日起按日加收滯納金。

2．根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》第一條、第二條、第八條和第九條和《國家稅務總局關于貫徹<中華人民共和國稅收征收管理法>及其實施細則若干具體問題的通知》（國稅發(fā)[2003]47號）第二條規(guī)定，責成該醫(yī)院補扣2004至2006年未按規(guī)定代扣代繳工資、薪金所得和勞務報酬所得個人所得稅2577671.01元。

3．根據(jù)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第三十六條第一款第四項、第二款的規(guī)定，對該醫(yī)院2006年未按規(guī)定取得發(fā)票的行為處以10000元的罰款。

4.該醫(yī)院偷稅行為涉嫌觸犯《中華人民共和國刑法》第二百零一條第一款規(guī)定，根據(jù)《征管法》第七十七條第一款和國務院《行政執(zhí)法機關移送涉嫌犯罪案件的規(guī)定》第三條及有關規(guī)定，將該醫(yī)院偷稅案依法移送司法機關追究刑事責任。

四、查處本案的認識與體會

某醫(yī)院偷稅案是由專業(yè)人員制定周密計劃、有嚴密的組織分工，并借助先進的網(wǎng)絡技術隱藏、轉移數(shù)據(jù)、訂立攻守同盟，以此實現(xiàn)大規(guī)模偷稅的典型案例，該案例的查處，對稅務稽查工作有一定指導意義。

1.增強全社會依法納稅意識勢在必行

在中國經濟體制轉型過程中，一些民營企業(yè)主為了追逐利益，通過偷稅手段進行資本的原始積累，實現(xiàn)資本的快速增值，并以此作為企業(yè)進一步發(fā)展壯大的途徑。本案中的該醫(yī)院法人代表王某不能正確擺正依法納稅與自身經濟利益的關系，隨著醫(yī)院規(guī)模的迅速擴張，采取了偷逃國家稅收的不正當手段獲取財富，以至于到了后來一發(fā)而不可收拾，越偷越多，積重難返。這從側面反映出整個社會對偷稅是違法犯罪的認知度還不夠高，公民的依法納稅意識仍然非常薄弱。可見，稅務機關僅僅靠稅法宣傳來加強征管的力度還是不夠，必須加大對偷稅行為的處罰力度，通過懲治一批，警醒全部，以產生強大的社會震懾力。稅務機關增強公民依法納稅意識依然任重道遠。

2.更新知識結構、革新稽查手段迫在眉睫

本案中，該醫(yī)院為達偷稅目的，真假兩套賬制定得異?？b密。做假的計算機設備、財務軟件、電子數(shù)據(jù)、加密狗、機房鑰匙、賬簿憑證等分別由不同的人員負責管理，形成了一套互相關聯(lián)而又互相制約的環(huán)環(huán)相扣的管理機制，確保任何一個人都無法獨自取得備份電腦上的真實財務數(shù)據(jù)。可見，隨著現(xiàn)代企業(yè)的電子信息化程度不斷提高，高科技的財務軟件已廣泛應用于企業(yè)。面對越來越智能化、科技化的反稽查和涉稅違法犯罪手段，如果稅務稽查人員仍局限于“就賬查賬”的陳舊稽查思路和簡單的稽查技巧，將大大落后于信息化時代的步伐，嚴重制約稽查案件查處的廣度和深度。因此，稅務人員除了強化稅務人員財會、法律和稅收知識外，還應加強各種新型財務軟件的操作應用和犯罪心理學的學習研究，不斷總結分析偷稅的新形式、新問題，拓展工作思路，以適應新形勢下的稽查要求。

3.找準突破口是取得稽查成果的關鍵

找準案件突破口，是揭開案件內情，提高案件查辦的工作效率，取得稽查成果的關鍵所在。本案選擇了攻破當事人心理防線為突破口，由于當事人在面對稅務機關的檢查中，心理上始終處于劣勢，僥幸心理是其對抗執(zhí)法檢查的支撐點，只要適時打擊這一支撐點，就能攻破當事人的心理防線。因此，在專案稽查人員悉心的政策引導下，最終使得醫(yī)院從負責人到相關管理人員均能夠積極配合，主動提供了全部的、真實的財務資料，主動將已經隱匿或刪改了的計算機電子數(shù)據(jù)予以恢復,使得案件查處工作及取證工作都得以順利完成。

4.靈活變通，用好《征管法》所賦予的權力

稅務稽查中，稽查人員不但要心思縝密，而且要解放思想，靈活變通，通過用好《征管法》所賦予的權力來推進案件的查處。

在本案的查處過程中，稽查局為把案件辦成“鐵案”，決定采用視聽資料方式，對該醫(yī)院的原始憑證進行攝像取證。以視聽方式對原始憑證進行取證，這在地稅系統(tǒng)尚屬首次。根據(jù)《征管法》第五十八條規(guī)定：“稅務機關調查稅務違法案件時，對與案件有關的情況和資料，可以記錄、錄音、錄像、照相和復制?！蓖瑫r，《中華人民共和國行政訴訟法》第三十一條也指出：“證據(jù)有以下幾種：(1)書證；(2)物證；(3)視聽資料；(4)證人證言；(5)當事人的陳述；(6)鑒定結論；(7)勘驗筆錄、現(xiàn)場筆錄”。經辦人員根據(jù)相關法律法規(guī)的規(guī)定，靈活運用，大膽的采用以往較為少用的取證方法，不但收集了充足的證據(jù)，而且爭取了寶貴的時間，還最大限度地降低日后的訴訟風險。

思考題：

１．目前隨著高科技的發(fā)展，稅務違法手段越來越隱蔽及高科技化，應當如何進一步加強稽查手段來適應當前形勢，并對電子化的資料進行合法、有效的取證？ ２．由于利益的驅使，目前一些中介、代理機構為納稅人如何偷稅出謀劃策，應如何加大對這部分中介機構的打擊力度，同時如何規(guī)范、明確中介、代理機構的違法的法律責任。

考試練習題

1．什么是雙定征收？所得稅核定征收方式有哪幾種？

2．根據(jù)《中華人民共和國行政訴訟法》規(guī)定，證據(jù)分為哪幾類？

第五篇：會計舞弊動因對策[結尾]

3.1.2 利用收入確認的舞弊手段

(l)變更銷售收入確定方式

一些上市公司并非銷售單一產品，而是銷售整個系統(tǒng)，需要實施安裝與服務，銷售過程持續(xù)時間長，因而收入并非一次實現(xiàn)，特別是對于跨實現(xiàn)的銷售，需要在間分配利潤。一般企業(yè)根據(jù)銷售的不同階段劃分收入實現(xiàn)比率，而該類比率的變化，無疑會影響到當期盈利。

(2)虛構收入

這是最嚴重的財務造假行為，有幾種做法:一是白條出庫，作銷售入賬。二是對開增值稅銷售發(fā)票，虛增收入和利潤。即通過與關聯(lián)企業(yè)或非關聯(lián)企業(yè)對開增值稅發(fā)票的形式，虛擬購銷業(yè)務，在回避增值稅的情況下，虛增收入和利潤。比如，大慶股份所屬的大慶毛紡織廠通過與n戶企業(yè)對開增值稅發(fā)票，虛增主營業(yè)務收入 1.07億元，虛轉成本7812萬元，虛增利潤2902萬元，虛增存貨2961萬元，既達到了虛增收入利潤的目的，又不增加稅負。三是虛開發(fā)票，確認收入。如上市公司A利用子公司B按市場價銷售給第三方C公司，確認B銷售收入，再由另一子E公司從C手中購回，這種做法避免了集團內部交易必須抵消的約束，確保了在合并報表中確認收入和利潤，達到操縱收入的目的。四是虛構經濟業(yè)務，增加收入。上市公司創(chuàng)造兩筆交易以一項資產抵償一項高于資產的負債，再以相同負債金額購回先前抵債的資產，資產增值，公司獲利。

(3)提前或者延后確認收入

使用提前確認收入手法的，主要是那些當期收入較低而費用較高的企業(yè)，尤其是在房地產和高新技術行業(yè)。如：陽光股份將下屬子公司與其他公司合作開發(fā)的住宅樓在住戶入住手續(xù)尚未辦理完畢和售房款沒有全部結清的情況下，在年底將該樓盤預計收入160193359.00元全部記為本年收入。提前確認收入的情況有:一是將一些不確定性的收入確定為收入；二是完工百分比法的不適當運用，在服務未完全提供完畢之前，即在賬上確認了該服務帶來的所有收益，而且還不轉銷預提費用，并將需抵償?shù)谋ＷC金計入利潤；三是收入和費用不配比。四是提前開具銷售發(fā)票，以美化業(yè)績。

延后確認收入，是將應由本期確認的收入遞延到未來期間確認。與提前確認收入一樣，延后確認收入也是企業(yè)盈余管理的一種手法。這種手法一般在企業(yè)當前收益較為充裕，而未來收益預計可能減少的情況下運用。

3.1.3 利用成本費用確認、計量的舞弊手法

(l)不同成本費用項目之間的分類變化

雖然企業(yè)財務會計制度對成本以及各項費用有較為明確的劃分，但有些項目的歸類仍有一定的彈性。此外，在銷售費用和管理費用之間，也有一些歸類上的隨意性。

(2)相互間或在不同時間和項目間轉移費用

有的上市公司為了虛增利潤，不少費用經常不當期入賬，或交由母公司承擔，更多的是通過折舊的計提方式或存貨的計價方式和其他的一些跨期攤派項目來調節(jié)利潤。

(3)隨意改變廣告費用與商標使用費的性質

對于擁有自有品牌的上市公司而言，其廣告費用的政策變化主要是:將廣告費用視為收益性支出計入當期銷售費用，或者是將廣告費用支出視為資本性支出分期攤銷，這一政策的變化對于廣告費用支出較大的消費品類公司影響很大。而對于使用控股公司品牌的上市公司而言，一種情況是由控股公司支付當期廣告費用，而上市公司則按該品牌產品的銷售額提取一定比率支付給控股公司作為商標使用費。如波導股份，在2000將企業(yè)發(fā)生的10427萬元的廣告費轉由其大股東承擔，實現(xiàn)了4401萬元的利潤。另一種情況是上市公司除支付商標使用費外，還支付當期廣告費用。前一種情況高估了上市公司的當期利潤，后一種情況則是低估了上市公司的當期利潤。

3.2 利用會計政策的舞弊

上市公司一般任意選用，變更會計政策和會計估計以實行利潤操縱。按照會計制度規(guī)定，由于企業(yè)經濟業(yè)務的復雜性和多樣性，某些經濟業(yè)務可以有多種會計處理方法。所以企業(yè)在選用會計制度政策時具有一定的自主性，同時由于一貫性原則又要求企業(yè)在已經選擇會計政策后，應在各期保持一致，不能隨便變更。只有法規(guī)要求變更和企業(yè)變更會計政策后更符合企業(yè)業(yè)務發(fā)生的實際情況，變更后提供的會計信息更為可靠時才可變更，但必須采取追溯調整法(除了會計政策變更累計影響數(shù)不能合理確定的，采用未來適用法)和在報表上予以披露。但會計準則和會計制度具有一定的靈活性，同一交易和事項的會計處理可能給出多種可供選擇的會計處理方法，因此出現(xiàn)上市公司任意選用，變更會計政策和會計估計對會計利潤進行操縱。企業(yè)在會計核算中所采納的會計政策，通常應在會計報表附注中加以披露，需要披露的項目主要有以下八項:編制合并報表所采納的原

則，所采用的外幣折算方法以及匯兌損益處理，收入確認的原則和方法，企業(yè)所得的會計處理方法，企業(yè)存貨的計價方法，長期投資的核算方法，壞帳損失的核算方法，借款費用的處理方法。其中常用的會計舞弊方法有:1改變折舊政策變更折舊方法、2變更股權投資核算方法、3變更存貨計價方法、4變更壞賬損失核算方法、5變更合并政策、6濫用資產減值準備。對策與建議

4.1 完善獨立董事制度和審計制度

1.改革監(jiān)事會與獨立董事制度，完善上市公司治理結構引進利益相關者監(jiān)事如公司的主要債權人改進監(jiān)事會的地位,使其不受經營者的制約，敢于履行監(jiān)督職責，增強監(jiān)事的監(jiān)督動力和監(jiān)督能力；改進監(jiān)事會成員知識結構，提高監(jiān)督水平和效率，監(jiān)管部門應定期舉辦上市公司監(jiān)事培訓班對監(jiān)事進行系統(tǒng)培訓；建立和完善監(jiān)事的問責和激勵機制。建立獨立董事職業(yè)準則體系，建立獨立董事問責制度；完善獨立董事薪酬制度，建議由中國證監(jiān)會設立獨立董事基金，統(tǒng)一考核獨立董事的業(yè)績，發(fā)放獨立董事薪金；并每年評選最佳獨立董事并給予物質和精神獎勵；同時公布最差獨立董事并給予處罰，免除其獨立董事資格；該基金由中國證監(jiān)會根據(jù)不同上市公司的股本規(guī)模、股本結構、法人治理結構等因素確定收費標準，各上市公司必須每年在規(guī)定時間內繳納；明確獨立董事與監(jiān)事會的職責劃分,建議在上市公司中加強獨立董事在審計委員會的權力，主要集中在提議聘請或更換外部審計機構、監(jiān)督公司內部審計制度、負責內部審計與外部審計的溝通、審核公司的定期財務信息及其披露、審查公司的內部審計制度以及高管人員的聘請或更換等事項上。而監(jiān)事則應重點關注公司的內部審計工作、公司內部的財務狀況、高管人員的離任審計以及高管人員的違法亂紀行為。

2.改革上市公司財務報表的審計制度，上市公司會計機構僅承擔成本會計、管理會計、稅務會計和財務分析等職能，其對外財務報告職能，即對外財務報表的編制由會計師事務所完成，注冊會計師一方面具有獨立、客觀、公正的優(yōu)勢地位，另一方面，注冊會計師在會計群體中的專業(yè)素質與長期從事審計業(yè)務的經驗，使得他們承擔上市公司財務報表的編制工作更為有利；同時也能解決審計委托人和被審計人合二為一問題。上市公司根據(jù)股本規(guī)模、銷售收入等因素按一定比例向證券監(jiān)管部門財務報表編制費用；證券監(jiān)管部門再根據(jù)市場機制，向會計師事務所拍賣財務報表的編制權，并支付財務報表編制費用給中標的會計師事務所；這樣一方面可充分保證注冊會計師的獨立性、客觀性、公正性，另一方面可基本

消除信息不對稱的影響，可減少社會成本。為防止注冊會計師可能因個人效用最大化，而與上市公司合謀、尋租、損害廣大會計信息消費者利益，由證券監(jiān)管部門牽頭，整合監(jiān)管資源，從工商、稅務、財政、審計等部門抽調精兵強將組成注冊會計師監(jiān)督委員會，變多方監(jiān)管為一方監(jiān)管，形成一股合力，提高監(jiān)管效力。

3.改革會計師事務所和注冊會計師管理體制合理配置政府主管部門與注冊會計師協(xié)會之間的事務管理權，由注冊會計師協(xié)會對事務所執(zhí)業(yè)質量進行日常檢查，政府主管部門對已經協(xié)會檢查過的事務所進行抽查，并做出處罰決定。建立政府的行政管理部門之間的協(xié)調與配合機制，取消審計署的業(yè)務主管部門地位，取消工商行政管理局的業(yè)務行政管理主體資格。界定直接監(jiān)管部門與派生監(jiān)管部門之間的權限，派生監(jiān)管部門在業(yè)務上處于輔助地位，防止與直接監(jiān)管部門的檢查權重復。改進事務所組織形式（如增加有限責任合伙、個人獨資的事務所組織形式），規(guī)定注冊會計師與合伙人的最高年齡，改革考試制度和提高進入門檻，抓好繼續(xù)教育，適當強化違規(guī)責任處罰。

4.2 完善相關法律法規(guī)

1.完善監(jiān)事會制度和獨立董事制度，相關法律、法規(guī)應在相關條例中規(guī)定監(jiān)事會有相應的監(jiān)督經費，并有一定的對違反公司章程、侵犯公司利益的董事、經理的處罰權；對違法的董事、經理有提起訴訟權?！豆痉ā窇獙ΡO(jiān)事的“檢查公司財務”職權做出具體的可操作的規(guī)定：一方面，規(guī)定董事會應定期向監(jiān)事會報告經營和財務情況，確保監(jiān)事的知情權；另一方面，授予監(jiān)事隨時審核公司各種財務報表和賬冊，并可要求董事會提出報告的權力。有關部門應在總結我國獨立董事運作情況的基礎上，對相關法律、法規(guī)（如《公司法》、《證券法》等）做出修訂，對《意見》、《準則》及各證券交易所制定的章程、規(guī)則（如《上海證券交易所上市公司治理指引》）中涉及到獨立董事的內容，進行協(xié)調和修改，做到統(tǒng)一口徑，相互配套等。有關部門還應通過制定《獨立董事法》，明確獨立董事的任職資格、任期、選聘程序、作用、責任、義務等，給予獨立董事制度相應的法律地位，依法保障獨立董事正常履行職能并約束獨立董事的行為，從而維護社會公共利益和投資者的合法利益，促進我國經濟的健康發(fā)展。

2.加強對債權人和中小投資者的法律保護完善相關法律,如《破產法》、《合同法》、《公司法》等，加強對債權人權利的保護。特別要維護法律的尊嚴，加強法律執(zhí)行的力度，做到有法必依。同時，應當規(guī)定：當上市公司做出有損于債權人利益的行為時，債權人有權通過法律訴訟接管上市公司的控制權，而不是非要

等到上市公司破產時才接管上市公司，從而最大限度保護債權人的利益。引入辯方舉證制度，所謂辯方舉證，就是自己證明自己無罪；即中小股民在控告上市公司會計舞弊時，應由上市公司自己證明其沒有進行會計舞弊。賦予中小股民集體訴訟權利，并應遵循三個原則：①中小股民和上市公司打官司時，雙方各自負擔自己的成本；②中小股民訴訟可以不付錢，打勝了之后再付錢，打敗則不付；③中小股民控告上市公司，只要有一名股民控告就行，這個股民控告的結果，如果成功，則利益歸于全體股民。

結束語

會計舞弊所制造的錯誤信息嚴重誤導各類決策者，從而導致各個市場行為主體乃至國家相關決策機構制定出錯誤決策，嚴重破壞社會經濟資源的合理配置，破壞市場運行機制。因此，建立一套完善的會計舞弊治理措施也就成了證券市場規(guī)范化的重要保證。

我國一直相當重視會計舞弊的治理問題，在借鑒國外先進經驗的基礎上，現(xiàn)已初步形成了上市公司會計信息披露制度的基本規(guī)范。然而，由于我國證券市場尚處于發(fā)展初期，難免會存在許多問題，上市公司會計舞弊的治理仍然需要一個不斷深入的過程。

致謝

本文是在張李老師指導下完成的。論文從選題、確定主旨、選材到完成，均傾注了老師的心血。我要衷心地感謝繼續(xù)教育學院各位老師的辛勤培育，特別要感謝喬金玉同學與李丹桂同學在論文開題至完成過程中的指導與幫忙。

在此，亦要感謝我的父母和家人，是你們始終如一的關愛和支持，給了我無窮的力量和信心，并鼓勵我不斷探求新的知識。

謹以此文獻給關愛、支持我的人。

最后，深深感謝論文評閱和答辯委員會的各位專家教授，是您們的辛勤勞動給我的自考生活畫上了圓滿的句號。

參考文獻

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