第一篇：論財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)獨(dú)立性的缺失與補(bǔ)救大全

論文摘要

審計(jì)師缺乏審計(jì)獨(dú)立性不僅會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量，更會(huì)損害公眾的利益。制約審計(jì)獨(dú)立性的因素從內(nèi)部和外部?jī)煞矫嫒胧址治鲋饕凶?cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)素質(zhì)不高、會(huì)計(jì)師事務(wù)所為追求經(jīng)濟(jì)利益而過(guò)多開(kāi)拓非審計(jì)業(yè)務(wù)、相關(guān)法律法規(guī)不健全、會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模小、服務(wù)市場(chǎng)需求不足等。只有積極采取相應(yīng)的措施消除這些因素的影響，讓整個(gè)審計(jì)行業(yè)強(qiáng)大起來(lái)，才能做到真正的獨(dú)立，并以公正的姿態(tài)面對(duì)各種利益沖突，為社會(huì)公眾代言。

關(guān)鍵詞：審計(jì)獨(dú)立性，缺失的原因，措施

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目錄

一、審計(jì)對(duì)立性的相關(guān)概述???????????????????????????4

（一）審計(jì)獨(dú)立性的含義??????????????????????????4

（二）審計(jì)獨(dú)立性的重要意義????????????????????????4

（三）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)獨(dú)立性現(xiàn)狀分析?????????????????????5

二、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)獨(dú)立性缺失的原因???????????????????????5

（一）內(nèi)部原因??????????????????????????????5

（二）外部原因??????????????????????????????6

三、保持審計(jì)獨(dú)立性的措施???????????????????????????7

（一）注重對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的后續(xù)教育和培訓(xùn)??????????????????7

（二）正確處理非審計(jì)業(yè)務(wù)的承接問(wèn)題????????????????????7

（三）擴(kuò)大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模???????????????????????7

（四）健全法制和加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管???????????????????????7

四、總結(jié)???????????????????????????????????8

五、參考文獻(xiàn)?????????????????????????????????9

論財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)獨(dú)立性的缺失與補(bǔ)救

引言

審計(jì)是由具備法定資質(zhì)的專(zhuān)職機(jī)構(gòu)和人員，依照國(guó)家相關(guān)法律法規(guī)、審計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)理論，對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)及相關(guān)資料的真實(shí)性、正確性、合規(guī)性、效益型進(jìn)行審查和監(jiān)督，進(jìn)而評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，以此來(lái)維護(hù)財(cái)經(jīng)法紀(jì)、改善經(jīng)營(yíng)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益的一項(xiàng)獨(dú)立性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)。審計(jì)組織或?qū)徲?jì)人員在審計(jì)活動(dòng)中扮演中間人的角色，是獨(dú)立的第三者，必須客觀公正地評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的責(zé)任和業(yè)績(jī)，其活動(dòng)不應(yīng)受到其他方面的干擾或干涉。然而，近些年來(lái)，國(guó)內(nèi)外頻發(fā)財(cái)務(wù)丑聞，無(wú)論是美國(guó)的“安然事件”還是我國(guó)的“銀廣夏”事件，無(wú)不暴露了審計(jì)師獨(dú)立性的缺失，也讓公眾對(duì)審計(jì)人員產(chǎn)生了質(zhì)疑，更是對(duì)審計(jì)報(bào)告的可信性畫(huà)上了一個(gè)大大的問(wèn)號(hào)。那么究竟是什么原因?qū)е铝水?dāng)下審計(jì)獨(dú)立性的缺失，又能通過(guò)哪些途徑對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的缺失進(jìn)行補(bǔ)救呢。本文將從內(nèi)因外因兩方面探尋當(dāng)下審計(jì)獨(dú)立性缺失的原因，并提出相應(yīng)的宜順論文網(wǎng)004km.cn

補(bǔ)救措施。

一、審計(jì)獨(dú)立性的相關(guān)概述

（一）審計(jì)獨(dú)立性的含義

審計(jì)獨(dú)立性的概念最早出現(xiàn)在1947年頒布的《審計(jì)暫行標(biāo)準(zhǔn)（The Tentative Statement of Auditing Standards）中。它提到：“獨(dú)立性的含義相當(dāng)于完全誠(chéng)實(shí)、公正無(wú)私、無(wú)偏見(jiàn)、客觀認(rèn)識(shí)事實(shí)、不偏袒。”。①美國(guó)職業(yè)道德委員會(huì)主席Thomas.G.Higgings在1962年對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的概念又進(jìn)行了進(jìn)一步的提升與概括，他認(rèn)為：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須擁有的獨(dú)立性，實(shí)際上有兩種，實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性和形式上的獨(dú)立性”。所謂實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性，就是精神上的獨(dú)立，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)或其他鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)不受個(gè)人或外界因素的約束、影響和干擾，保持客觀且無(wú)私的精神態(tài)度。所謂形式上的獨(dú)立性，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須與被審查企業(yè)或個(gè)人沒(méi)有任何特殊的利益關(guān)系，如不得擁有被審查企業(yè)股權(quán)或承擔(dān)其高級(jí)職務(wù)，不能是企業(yè)的主要貸款人，資產(chǎn)受托人或與管理當(dāng)局有親屬關(guān)系等等。②。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性應(yīng)該包括實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性和形式上的獨(dú)立性，而且實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性是無(wú)形的、難以觀察和度量的，而形式上的獨(dú)立性則是有形的和可以觀察的，形式上的獨(dú)立性是實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性的載體和重要前提。

（二）審計(jì)獨(dú)立性的重要意義

毋庸置疑，審計(jì)的獨(dú)立性是審計(jì)的立足之本，是審計(jì)的靈魂。沒(méi)有獨(dú)立性，審計(jì)將失去其權(quán)威性和存在的價(jià)值。這是因?yàn)?，在市?chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，投資者根據(jù)專(zhuān)業(yè)審計(jì)人員對(duì)投資對(duì)象公司的財(cái)務(wù)報(bào)表作出的投資風(fēng)險(xiǎn)與收益分析做出是否投資的決定。審計(jì)人員如果缺乏獨(dú)立性，與審計(jì)委托單位存在經(jīng)濟(jì)利益和社會(huì)關(guān)系，只為委托單位謀求最大利益，或者受到外部信息的干擾和影響，喪失了獨(dú)立的判斷能力，最終出具不真實(shí)的審計(jì)報(bào)告，就會(huì)嚴(yán)重?fù)p害公眾的利益，審計(jì)也將失去其原有的作用。如我國(guó)的“銀廣廈”事件，涉事會(huì)計(jì)師事務(wù)所雖然沒(méi)有違背職業(yè)道德的行為，但是由于其審計(jì)態(tài)度隨意，從主觀上認(rèn)為銀廣廈是高科技公司，就應(yīng)當(dāng)有高額利潤(rùn)；對(duì)于銀廣廈頻繁披露的關(guān)于高科技方面的信息，都認(rèn)為是真的；因?yàn)橛斜姸嗟母骷?jí)領(lǐng)導(dǎo)人的視察并合影留念，就相信銀廣廈真的底氣充足。正是由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)獨(dú)立性準(zhǔn)則的執(zhí)行存在重大疏忽與不力，才沒(méi)有及時(shí)發(fā)現(xiàn)銀廣廈的財(cái)務(wù)舞弊問(wèn)題。

（三）審計(jì)獨(dú)立性的現(xiàn)狀

自1999年底我國(guó)完成了會(huì)計(jì)事務(wù)所的脫鉤改制以來(lái)，審計(jì)獨(dú)立性較之前有了很大的提高。我國(guó)在法律法規(guī)的制定上也做了很多工作，審計(jì)獨(dú)立性問(wèn)題取得了很大的進(jìn)步。但是隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的形成和發(fā)展，資本的逐利本質(zhì)也得到了充分的發(fā)揮和體現(xiàn)。資本的逐利本性使其會(huì)千方百計(jì)拉攏和影響對(duì)其生存發(fā)展擁有話(huà)語(yǔ)權(quán)的會(huì)計(jì)事務(wù)所。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在各方面因素影響之下，獨(dú)立性越來(lái)越難以把持，① 參見(jiàn)《商業(yè)文化（上半月）》，2012年05期，第149頁(yè)，畢宇洪：《淺析財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的獨(dú)立性》

② 參見(jiàn)《中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)》，2012年09期，第135頁(yè)，張娟，《影響審計(jì)獨(dú)立性的因素分析——以安然事件為例》

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審計(jì)獨(dú)立性缺失的現(xiàn)象仍不樂(lè)觀。近年來(lái)，從瓊民源事件，到大慶聯(lián)誼事件，到銀廣廈事件，我國(guó)的證券市場(chǎng)舞弊案頻頻發(fā)生，注冊(cè)會(huì)計(jì)師因?yàn)閷徲?jì)失敗而入獄的消息也不絕于耳，我國(guó)的審計(jì)可信度受到了社會(huì)公眾的質(zhì)疑。

二、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)獨(dú)立性缺失的原因

審計(jì)獨(dú)立性會(huì)對(duì)審計(jì)報(bào)告質(zhì)量產(chǎn)生至關(guān)重要的影響。因此研究分析影響審計(jì)獨(dú)立性的原因是非常有必要的。在我國(guó)目前的審計(jì)環(huán)境下，影響其獨(dú)立性的因素有很多，根據(jù)內(nèi)外部的不同，可以分為內(nèi)部原因和外部原因。

（一）內(nèi)部原因

1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)素質(zhì)影響審計(jì)獨(dú)立性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)素質(zhì)包括審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力和職業(yè)道德。目前，我國(guó)審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力方面最大的缺陷是知識(shí)結(jié)構(gòu)不平衡，具體表現(xiàn)在在專(zhuān)業(yè)知識(shí)如會(huì)計(jì)、審計(jì)方面具備較高的認(rèn)知水平，而在其他方面的知識(shí)水平偏低③。例如，讓一個(gè)不懂外貿(mào)知識(shí)的人去審計(jì)某一進(jìn)出口公司的會(huì)計(jì)資料，他不可能知道該公司整個(gè)賬務(wù)處理過(guò)程的漏洞和薄弱點(diǎn)在哪里。在銀廣廈事件中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所委派非注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人，審計(jì)人員普遍缺乏外貿(mào)業(yè)務(wù)知識(shí)，不具備專(zhuān)業(yè)勝任能力，嚴(yán)重違反《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》和《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第3號(hào)——審計(jì)計(jì)劃》的相關(guān)要求。在職業(yè)道德方面，由于我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)時(shí)間不長(zhǎng)，被審計(jì)單位缺乏法律訴訟意識(shí)，許多審計(jì)人員屈從客戶(hù)和上級(jí)等方面的壓力發(fā)表虛假報(bào)告；注冊(cè)會(huì)計(jì)師為謀求個(gè)人私利而喪失審計(jì)獨(dú)立性也是常有的事情。

2、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的影響。面對(duì)激烈的行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過(guò)拓展業(yè)務(wù)范圍，如增加非鑒證業(yè)務(wù)來(lái)增加收入。非鑒證業(yè)務(wù)即鑒證業(yè)務(wù)之外的服務(wù)，比如對(duì)財(cái)務(wù)信息執(zhí)行商定程序，代編財(cái)務(wù)信息等。許多中小型事務(wù)所提供會(huì)計(jì)服務(wù)，包括編制會(huì)計(jì)報(bào)表、處理工資單等。高額的非審計(jì)服務(wù)收入可能導(dǎo)致事務(wù)所對(duì)客戶(hù)形成財(cái)務(wù)依賴(lài)，進(jìn)而導(dǎo)致注冊(cè)跨及時(shí)在客戶(hù)發(fā)生意見(jiàn)分歧時(shí)放棄原則。同時(shí)，非審計(jì)業(yè)務(wù)的管理顧問(wèn)性質(zhì)可能將注冊(cè)會(huì)計(jì)師置于企業(yè)的管理位置，而處于管理位置的注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能難以客觀地評(píng)價(jià)與判斷企業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)和交易性質(zhì)，從而使其喪失獨(dú)立性。震驚全球的安然公司的轟然倒塌就是由于安達(dá)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行審計(jì)的人員在對(duì)于安然公司的審計(jì)工作中缺乏應(yīng)有的獨(dú)立性。按大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所除了為安然公司提供審計(jì)服務(wù)外，還向安然公司提供相關(guān)的咨詢(xún)服務(wù)，并且服務(wù)費(fèi)用占總費(fèi)用的一般以上。如此高昂的非審計(jì)業(yè)務(wù)收入導(dǎo)致安達(dá)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了繼續(xù)保有這些業(yè)務(wù)而甘愿犧牲自己的公正立場(chǎng)。

（二）外部原因

1、相關(guān)法律法規(guī)不健全。對(duì)于主要是在經(jīng)濟(jì)利益上遭受損害的投資者而言，對(duì)違法者民事責(zé)任的追究最能實(shí)現(xiàn)其渴望獲得補(bǔ)償?shù)男睦?；?duì)于因追逐經(jīng)濟(jì)利益而放棄獨(dú)立性的注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，從經(jīng)濟(jì)利益上對(duì)其懲處才能真正罰到痛處。但是在我國(guó)，對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所因?yàn)槌鼍卟徽鎸?shí)的審計(jì)意見(jiàn)而被起訴的案例非常少 ③ 參見(jiàn)《勝利油田黨校學(xué)報(bào)》，2009年9月第22卷第5期，第90頁(yè)，李中鯤、韓巖：《審計(jì)獨(dú)立性缺失的原因及其預(yù)防措施分析》

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見(jiàn)。這是由于在我國(guó)相關(guān)的法律法規(guī)還不健全，投資者對(duì)事務(wù)所提出民事賠償?shù)脑V訟時(shí)，民事賠償條款可操作性差，法院或以“法律不適用”的理由駁回，或者對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的經(jīng)濟(jì)處罰遠(yuǎn)小于其給社會(huì)公眾造成的損失。審計(jì)師的訴訟風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)較小，在經(jīng)濟(jì)利益誘導(dǎo)下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師最終會(huì)選擇與企業(yè)“合謀”，喪失審計(jì)獨(dú)立性。再加上投資者的維權(quán)意識(shí)淡薄，即使被不實(shí)的審計(jì)報(bào)告誤導(dǎo)，也自認(rèn)倒霉，而不會(huì)想到用法律武器來(lái)替自己討要說(shuō)法，甚至是根本沒(méi)有相應(yīng)的法律武器。而在國(guó)外，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具不真實(shí)的審計(jì)意見(jiàn)，幫助被審計(jì)單位隱瞞真實(shí)的財(cái)務(wù)信息，從而導(dǎo)致投資者蒙受損失，投資者就會(huì)起訴相關(guān)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所并獲得相應(yīng)的賠償。安然事件中的安達(dá)信事務(wù)所就是因?yàn)楸灰筚r償投資者約7.5億美元而最終宣告破產(chǎn)。所以，不健全的法律法規(guī)會(huì)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性產(chǎn)生影響。

2、事務(wù)所的規(guī)模以及激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。目前我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模大小不一。一般來(lái)說(shuō)，規(guī)模較大的事務(wù)所擁有的客戶(hù)資源較多，它們能夠更好地抵制客戶(hù)的不合理要求，而不用擔(dān)心失去這一個(gè)客戶(hù)將對(duì)事務(wù)所的經(jīng)濟(jì)收益造成影響。它們?yōu)榱司S護(hù)自己的良好聲譽(yù)而更樂(lè)于出具客觀、真實(shí)的審計(jì)意見(jiàn)。而規(guī)模偏小的事務(wù)所面對(duì)的同行競(jìng)爭(zhēng)更加激烈，它們?yōu)榱硕嗔糇∫粋€(gè)客戶(hù)，可能會(huì)通過(guò)競(jìng)相壓低收費(fèi)、發(fā)起回扣競(jìng)爭(zhēng)，甚至是出賣(mài)審計(jì)意見(jiàn)，降低審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，減少審計(jì)程序或者迎合被審計(jì)單位的不合法要求，出具不客觀、不真實(shí)的審計(jì)意見(jiàn)，損害公眾的利益。

3、高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)需求不足。市場(chǎng)需求是審計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的源泉和動(dòng)力。社會(huì)對(duì)審計(jì)的需求是多種多樣的。然而，在我國(guó)，從注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)多年發(fā)展的過(guò)程來(lái)看，推動(dòng)其發(fā)展的根本動(dòng)力不是市場(chǎng)中各信息的使用者，而是政府；不是處于因所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離所產(chǎn)生的委托代理關(guān)系，而是處于政府部門(mén)監(jiān)督管理的需要。由于我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)恢復(fù)、發(fā)展的這種特定背景導(dǎo)致在我國(guó)多數(shù)會(huì)計(jì)報(bào)表使用者并不真正關(guān)心審計(jì)行業(yè)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。由于對(duì)高審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)需求不足，絕大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所將會(huì)缺乏提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量的動(dòng)力。絕大多數(shù)企業(yè)聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師不是處于自身改善經(jīng)營(yíng)管理的需要，而是應(yīng)付政府部門(mén)的要求，將注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)看成是“過(guò)關(guān)”的一道程序性工作。

三、保持審計(jì)獨(dú)立性的措施

審計(jì)獨(dú)立性的缺失必然影響審計(jì)行業(yè)的健康發(fā)展。在探討保持審計(jì)獨(dú)立性的措施上，應(yīng)因從內(nèi)外兩個(gè)方面來(lái)尋找有效的途徑。

（一）注重對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的后續(xù)教育和培訓(xùn) 相關(guān)部門(mén)要加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的教育和培訓(xùn)，一方面鞏固自己所掌握的會(huì)計(jì)知識(shí)，另一方面，可以不斷更新自己的知識(shí)，強(qiáng)化對(duì)現(xiàn)代高新技術(shù)的掌握和應(yīng)用。④尤其是在當(dāng)前這個(gè)知識(shí)信息化發(fā)展的今天，一些企業(yè)的造價(jià)行為形式更加多樣化和技術(shù)化。所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須要掌握和了解這些高新技術(shù)，從而查出企業(yè)的違法行為。另外，還應(yīng)強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德教育。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德 ④ 參見(jiàn)《現(xiàn)代商業(yè)》，2012年第11期，第192頁(yè)，姜彥，《提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的探索與思考》

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水平與保持獨(dú)立性是緊密相關(guān)的，所有獨(dú)立性的缺失都與缺少職業(yè)道德有關(guān)。職業(yè)道德是注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持獨(dú)立性的內(nèi)在動(dòng)力，只有具備了較高的職業(yè)道德水平，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過(guò)程中才能自覺(jué)抵制利益關(guān)系人的壓力，保持獨(dú)立，公正、客觀對(duì)待各方利益關(guān)系人。因此，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德教育工作，應(yīng)常抓不懈。

（二）正確處理非審計(jì)業(yè)務(wù)的承接問(wèn)題

當(dāng)前，會(huì)計(jì)師事務(wù)所為求生存發(fā)展，增加了非審計(jì)業(yè)務(wù)。事務(wù)所應(yīng)了解各種非審計(jì)業(yè)務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響程度。對(duì)于那些嚴(yán)重影響審計(jì)獨(dú)立性的非審計(jì)業(yè)務(wù)要堅(jiān)決予以抵制。但是并不是所有的非審計(jì)業(yè)務(wù)都會(huì)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性造成損害。非審計(jì)業(yè)務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響是把“雙刃劍”，在對(duì)審計(jì)獨(dú)立性產(chǎn)生負(fù)面影響的同時(shí)，也會(huì)有助于審計(jì)質(zhì)量的提高。在事務(wù)所提供審計(jì)業(yè)務(wù)的同時(shí)，如果能增加一些不影響審計(jì)獨(dú)立性的非審計(jì)業(yè)務(wù)，會(huì)讓客戶(hù)感到會(huì)計(jì)師事務(wù)區(qū)別與其他事務(wù)所的價(jià)值，從而讓客戶(hù)對(duì)事務(wù)所產(chǎn)生依賴(lài)，這樣不但可以削弱非審計(jì)業(yè)務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響程度,，而且能增加事務(wù)所的談判主動(dòng)性。

（三）擴(kuò)大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模

由于歷史因素，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模普遍偏小、數(shù)量多，競(jìng)爭(zhēng)力差。當(dāng)事務(wù)所的規(guī)模相對(duì)較大時(shí)，可以獲得更多的客戶(hù)資源，一方面可以增強(qiáng)與客戶(hù)談判的主動(dòng)性，抵制來(lái)自于客戶(hù)的壓力，從而維護(hù)審計(jì)師的獨(dú)立性，另一方，可以提高事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)能力，降低經(jīng)營(yíng)成本，提高事務(wù)所的收入。因此一要采取有效的方法和手段,盡可能地?cái)U(kuò)大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模,比如購(gòu)買(mǎi)合并或者是業(yè)務(wù)擴(kuò)充等方法,使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所向大型的規(guī)模發(fā)展；二是將現(xiàn)有的會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展成為有限責(zé)任合作型會(huì)計(jì)師事務(wù)所,改變其原有的組織形式。三要從根本上做好會(huì)計(jì)師事務(wù)所工作的改革和編制,加強(qiáng)其法律承擔(dān)責(zé)任。⑤

（四）健全法制和加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管

確保審計(jì)師在審計(jì)工作中保持應(yīng)有的獨(dú)立性，就需要健全相關(guān)的法律法規(guī)，進(jìn)一步明確審計(jì)師的法律責(zé)任，增加審計(jì)師出具不真實(shí)審計(jì)意見(jiàn)的風(fēng)險(xiǎn)成本。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立和經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深化，追求經(jīng)濟(jì)利益的矛盾將比過(guò)去更加復(fù)雜和激烈，所以，建立并完善與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的法律、法規(guī)體系，用以規(guī)范各種經(jīng)濟(jì)行為，調(diào)整國(guó)家、企業(yè)界、個(gè)人三方利益，是我們面臨的一項(xiàng)緊迫任務(wù)。有了健全的法律法規(guī)，并通過(guò)嚴(yán)格執(zhí)法，就可以防止和處理經(jīng)濟(jì)生活中的不軌行為，做到有法可依，有法必依，執(zhí)法必嚴(yán)，違法必究，將整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序納入法制化的軌道。從而為防止審計(jì)信息失真提供一定的保證。同時(shí)對(duì)廣大投資者也要增強(qiáng)相關(guān)的法律維權(quán)意識(shí)，在遇到由于審計(jì)師沒(méi)有保持應(yīng)有獨(dú)立性而沒(méi)有及時(shí)報(bào)告被審計(jì)單位存在重大問(wèn)題時(shí)，廣大投資者應(yīng)及時(shí)拿起法律武器來(lái)維護(hù)自己的權(quán)益。

四、總結(jié)

獨(dú)立性對(duì)于審計(jì)的重要性不言而喻，違背獨(dú)立性勢(shì)必對(duì)審計(jì)師造成毀滅性的 ⑤ 參見(jiàn)《現(xiàn)代商業(yè)》，2012年第11期，第192頁(yè)，姜彥，《提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的探索與思考》

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影響。但是在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期，審計(jì)獨(dú)立性必然會(huì)受到來(lái)自各方面的利益和壓力的影響。歸納起來(lái)，審計(jì)獨(dú)立性缺失主要受來(lái)自?xún)?nèi)部和來(lái)自外部?jī)煞矫娴碾p重影響。來(lái)自?xún)?nèi)部的影響主要是注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)素質(zhì)不高和會(huì)計(jì)師事務(wù)所為追求經(jīng)濟(jì)利益而過(guò)多開(kāi)拓非審計(jì)業(yè)務(wù)的影響；來(lái)自外部的影響主要有三個(gè)：一是由于我國(guó)相關(guān)的法律法規(guī)不健全，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)行為缺乏有效的約束；二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模小，內(nèi)部管理混亂，在審計(jì)市場(chǎng)中缺乏主動(dòng)性。三是市場(chǎng)對(duì)高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)需求不足。積極主動(dòng)地采取相應(yīng)的措施消除這些因素的影響，如加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的后續(xù)教育和培訓(xùn)、正確處理非審計(jì)業(yè)務(wù)的承接問(wèn)題、相應(yīng)擴(kuò)大事務(wù)所的規(guī)模、健全法制和加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管等可以有效地提高審計(jì)的獨(dú)立性，保證審計(jì)工作的高品質(zhì)。

五、參考文獻(xiàn)

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化》，2013年01期 [5]姜彥：《提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的探索與思考》，《現(xiàn)代商業(yè)》，2012年11期

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第二篇：財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度──解決審計(jì)獨(dú)立性的新思路

[編者按]國(guó)內(nèi)外證券市場(chǎng)出現(xiàn)的公司造假和審計(jì)失敗案揭示出，審計(jì)師的獨(dú)立性受損是導(dǎo)致審計(jì)失敗的一個(gè)重要根源。也就是說(shuō)，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的委托代理關(guān)系中，理論上是公司的財(cái)產(chǎn)所有者委托審計(jì)師審計(jì)，但實(shí)際上是公司的經(jīng)理人在控制審計(jì)師的選擇，是經(jīng)理人在委托審計(jì)師審計(jì)，從而影響了注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立客觀地發(fā)表意見(jiàn)。為從制度安排上解決審計(jì)師獨(dú)立性受損的問(wèn)題，美國(guó)紐約大學(xué)的羅恩教授率先提出了財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度，即由上市公司向保險(xiǎn)公司投保，保險(xiǎn)公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)上市公司進(jìn)行審計(jì)，割斷會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)上市公司管理層的依賴(lài)，以提高審計(jì)的獨(dú)立性。本文對(duì)這一思路及實(shí)現(xiàn)途徑進(jìn)行了探討。

一、引言如果從1990年上海證券交易所正式營(yíng)業(yè)算起，中國(guó)證券市場(chǎng)已經(jīng)走過(guò)了14年的風(fēng)雨歷程。在這14年間，證券市場(chǎng)取得了有目共睹的巨大成就。但與此同時(shí)，假賬和審計(jì)失職也困擾著我國(guó)證券市場(chǎng)，為此，人們一直在努力，比如完善法制、加強(qiáng)監(jiān)管力度、健全公司治理、提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德水平和執(zhí)業(yè)能力等等。這些措施產(chǎn)生了一定的作用，但假帳問(wèn)題并沒(méi)有根本解決。2001年的冬天，美國(guó)能源巨頭安然公司申請(qǐng)破產(chǎn)保護(hù)，一宗涉及20多億美元虛假利潤(rùn)的財(cái)務(wù)丑聞案曝光，證券市場(chǎng)乃至美國(guó)經(jīng)濟(jì)都遭受重創(chuàng)。隨后，享譽(yù)全球的“五大”會(huì)計(jì)公司之一──安達(dá)信會(huì)計(jì)公司因?qū)徲?jì)過(guò)失和妨礙司法之責(zé)被迫解體，走完了89年的生命歷程。作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)最發(fā)達(dá)、最成熟的美國(guó)，號(hào)稱(chēng)擁有世界上最先進(jìn)的公司制度和證券市場(chǎng)制度，接連出現(xiàn)了安然、世通、施樂(lè)等重大財(cái)務(wù)丑聞案，不能不引發(fā)人們對(duì)現(xiàn)行制度的廣泛討論和深刻反思。2002年，美國(guó)紐約大學(xué)的會(huì)計(jì)學(xué)教授喬斯華？羅恩（Joshua Ronen）先生提出，現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)制度中存在的固有缺陷，在公司假賬和注冊(cè)會(huì)計(jì)師瀆職中扮演了極其重要的角色。羅恩教授提出建立財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度（Financial Statement Insurance，簡(jiǎn)稱(chēng)FSI），從源頭上增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，消除可能導(dǎo)致審計(jì)失職的制度基礎(chǔ)，從而有效遏制公司的造假行為。這一新的制度設(shè)計(jì)一經(jīng)問(wèn)世，即引起強(qiáng)烈反響。一些議員要求美國(guó)國(guó)會(huì)通過(guò)法令來(lái)推行這一制度。本文將詳細(xì)探討在我國(guó)建立財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度的意義和具體操作步驟。要理解財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度對(duì)防止審計(jì)失職、遏制財(cái)務(wù)造假行為的作用，必須從現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有關(guān)制度安排的基本原理及其存在的內(nèi)在缺陷說(shuō)起。

二、現(xiàn)行審計(jì)制度設(shè)計(jì)的基本原理及其內(nèi)在缺陷從理論上講，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)起源于財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離。在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離的情況下，財(cái)產(chǎn)所有者將財(cái)產(chǎn)托付給經(jīng)理人管理，后者對(duì)前者承擔(dān)管理責(zé)任；為了解和考核經(jīng)營(yíng)者的管理責(zé)任，財(cái)產(chǎn)所有者委托獨(dú)立的專(zhuān)業(yè)人員（即注冊(cè)會(huì)計(jì)師）對(duì)經(jīng)理人的經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行審查，受托的注冊(cè)會(huì)計(jì)師將審查結(jié)果報(bào)告給委托人，這就是教科書(shū)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)基本委托代理關(guān)系的解釋。在這種委托代理關(guān)系的制度安排中，最核心的問(wèn)題是注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須獨(dú)立于被審計(jì)對(duì)象（經(jīng)理人），注冊(cè)會(huì)計(jì)師與經(jīng)理人之間不能夠存在利益上的依賴(lài)或關(guān)聯(lián)關(guān)系。一百多年以來(lái)，獨(dú)立性一直是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的本質(zhì)特征和靈魂所在。[!--empirenews.page--]問(wèn)題的癥結(jié)就在于教科書(shū)中的審計(jì)委托代理關(guān)系和現(xiàn)實(shí)中的實(shí)際委托代理關(guān)系并不完全相同。從理論上講，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是由公司的財(cái)產(chǎn)所有者即股東（組織形式上是股東大會(huì)）委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)經(jīng)理人的經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該是全體股東的代理人；而在實(shí)際操作上，具體化為公司的經(jīng)理人即管理層在委托、雇傭注冊(cè)會(huì)計(jì)師，盡管形式上是股東（主要是大股東）投票決定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聘請(qǐng)，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師是由管理層事先推薦，故而決策權(quán)實(shí)際上被管理層掌握著。管理層不僅最終決定著注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聘請(qǐng)、聘請(qǐng)費(fèi)用的多少以及審計(jì)費(fèi)用的支付，而且決定著注冊(cè)會(huì)計(jì)師為公司提供的審計(jì)、咨詢(xún)等服務(wù)費(fèi)用的結(jié)構(gòu)，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師與公司的管理層之間具有相關(guān)性而非獨(dú)立性。這就是普遍存在于公司管理層與注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的“固有利益關(guān)聯(lián)”（在一股獨(dú)大的情況下，也有可能管理層就是大股東的代理人，于是大股東與注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間也可能出現(xiàn)這種“固有利益關(guān)聯(lián)”）。面對(duì)自己“衣食父母”合法或非法的會(huì)計(jì)操縱行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往被置于兩難的境地，從而影響到獨(dú)立客觀地發(fā)表意見(jiàn)。反觀獨(dú)立審計(jì)走過(guò)的歷程，其實(shí)是在不獨(dú)立中、在注冊(cè)會(huì)計(jì)師的固有利益的關(guān)聯(lián)和沖突中走過(guò)的，這就使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師每隔一段時(shí)間，總會(huì)重犯同一性質(zhì)的錯(cuò)誤，而且每況愈劣，時(shí)間間隔也越來(lái)越短。盡管人們也在不停地尋找對(duì)癥的藥方，但已有的方案基本上都是在現(xiàn)有審計(jì)制度安排不變的前提下做出的一些改良措施，過(guò)兩年又可能舊病復(fù)發(fā)。我們已經(jīng)知道了審計(jì)市場(chǎng)現(xiàn)有的病因所在是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性受損，而且這種受損的獨(dú)立性源于獨(dú)立審計(jì)的制度安排，那么我們要想醫(yī)好這種病痛的有效方法，就是尋找新的制度安排，建立真正的獨(dú)立審計(jì)。這種新的制度就是羅恩教授提出的財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度。在財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度下，上市公司不再直接聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，而是向保險(xiǎn)公司投保財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)，保險(xiǎn)公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)投保的上市公司進(jìn)行審計(jì)，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果決定承保金額和保險(xiǎn)費(fèi)率。對(duì)因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表的不實(shí)陳述或漏報(bào)給投資者造成的損失，由保險(xiǎn)公司負(fù)責(zé)向投資者進(jìn)行賠償（設(shè)定一定的免賠額）。

三、財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度的基本程序羅恩教授把財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度的具體實(shí)施分為七個(gè)步驟：第一步：保險(xiǎn)公司對(duì)投保公司的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（review），即由代表承保人的專(zhuān)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估人（包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師）對(duì)投保公司的財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，其內(nèi)容至少包括以下三方面：（1）投保公司所在行業(yè)的性質(zhì)、穩(wěn)定性、競(jìng)爭(zhēng)度以及總體上是否存在財(cái)務(wù)問(wèn)題；（2）投保公司管理層的信譽(yù)、品行、經(jīng)營(yíng)理念、財(cái)務(wù)基礎(chǔ)以及以前的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)；（3）投保公司的性質(zhì)、經(jīng)營(yíng)時(shí)間的長(zhǎng)短、規(guī)模和經(jīng)營(yíng)結(jié)構(gòu)，以及投保公司的控制環(huán)境、重大的管理和會(huì)計(jì)政策、實(shí)務(wù)和方法。第二步：保險(xiǎn)公司根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果向投保的上市公司提交投保建議書(shū)，建議書(shū)中應(yīng)包括保額與保險(xiǎn)費(fèi)率的對(duì)照表，即針對(duì)不同風(fēng)險(xiǎn)的公司，不同等級(jí)的保險(xiǎn)金額所對(duì)應(yīng)的不同保險(xiǎn)費(fèi)率。投保公司可以在最高保險(xiǎn)金額下選擇任何一檔的保險(xiǎn)金額及其相應(yīng)的費(fèi)率。建議書(shū)中還應(yīng)規(guī)定相應(yīng)的免賠額以控制投保人的道德風(fēng)險(xiǎn)。[!--empirenews.page--]第三步：上市公司的管理層向股東大會(huì)（或其代表機(jī)構(gòu)）呈報(bào)自己的保險(xiǎn)計(jì)劃，由股東大會(huì)決定投保的保險(xiǎn)金額，也可以決定不向保險(xiǎn)公司投保。股東大會(huì)的決定必須對(duì)外公布。第四步：如果股東大會(huì)同意向保險(xiǎn)公司投保某一金額的財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)，則由保險(xiǎn)公司聘請(qǐng)審核人員和會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)投保公司進(jìn)行審計(jì)。第五步：如果投保公司的財(cái)務(wù)報(bào)表獲得的是標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，則保險(xiǎn)公司同意承保并向上市公司簽發(fā)保單；如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的是非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)，則由保險(xiǎn)公司和投保公司重新商議保單條款（比如縮小保險(xiǎn)范圍或提高保險(xiǎn)費(fèi)率或增大免賠額等），或者拒絕承保。第六步：投保公司向社會(huì)公眾披露保險(xiǎn)合同的主要內(nèi)容。第七步：如果保險(xiǎn)事故發(fā)生，保險(xiǎn)公司根據(jù)保險(xiǎn)合同的約定對(duì)投資人進(jìn)行賠償。實(shí)際上，財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度的基本理念并非新生事物。在古典的審計(jì)起源理論中就有“保險(xiǎn)論”一說(shuō)。保險(xiǎn)論認(rèn)為，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，審計(jì)費(fèi)用的發(fā)生貫徹了風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)的原則。財(cái)產(chǎn)所有者為防止因經(jīng)理人欺詐舞弊而引起的損失，愿意從自己可得的收入中支付一部分費(fèi)用來(lái)聘請(qǐng)外部審計(jì)人員，對(duì)經(jīng)理人的經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行審查，由此保證投資的安全。一旦審計(jì)人員因自己的[1][2][3]下一頁(yè) 過(guò)失而未查出存在的欺詐舞弊行為并導(dǎo)致所有者損失時(shí)，所有者有權(quán)起訴審計(jì)人員并索取賠償。因此，在所有者眼里，審計(jì)行為視同保險(xiǎn)行為，所支付的審計(jì)費(fèi)用等同于支付的保險(xiǎn)費(fèi)用，從而達(dá)到風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)的目的。因此，保險(xiǎn)論認(rèn)為，從風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁學(xué)說(shuō)出發(fā)，審計(jì)就是一種保險(xiǎn)行為，可減少投資者的風(fēng)險(xiǎn)壓力。從這個(gè)意義上講，現(xiàn)在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所就是一個(gè)專(zhuān)營(yíng)財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)的保險(xiǎn)公司，顯然，這種業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)單一的保險(xiǎn)公司（即會(huì)計(jì)師事務(wù)所）與真正的商業(yè)保險(xiǎn)公司相比，其分散和管理風(fēng)險(xiǎn)的能力要差很多。經(jīng)營(yíng)多險(xiǎn)種的商業(yè)保險(xiǎn)公司，比會(huì)計(jì)師事務(wù)所更能擔(dān)負(fù)其管理上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)的責(zé)任。

四、財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度的基本特征用保險(xiǎn)論來(lái)演繹的現(xiàn)行審計(jì)制度與我們提出的財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度顯然不可同日而語(yǔ)。這是因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度具有兩個(gè)明顯不同于現(xiàn)行審計(jì)制度的基本特征：第一，財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度改變現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的委托代理關(guān)系，改寫(xiě)目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師利益與投資者和社會(huì)公眾利益相矛盾的現(xiàn)狀，消除注冊(cè)會(huì)計(jì)師與公司管理層的利益關(guān)聯(lián)，切實(shí)增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性。在財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度下，聘用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的決策權(quán)從被審計(jì)單位的管理層轉(zhuǎn)移到承保人手中，切斷了公司管理層與注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的委托代理關(guān)系；保險(xiǎn)公司出于自身利益的考慮，力求充分發(fā)現(xiàn)和揭示上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的風(fēng)險(xiǎn)，杜絕上市公司會(huì)計(jì)舞弊事件的發(fā)生。保險(xiǎn)公司的利益與上市公司投資者和社會(huì)公眾的利益趨于一致。由利益相容的保險(xiǎn)公司來(lái)代表上市公司股東行使對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的監(jiān)督職責(zé)，有利于解決我國(guó)上市公司公眾流通股權(quán)分散所帶來(lái)的監(jiān)督缺位問(wèn)題。在這種新的四元委托代理關(guān)系中（股東、管理層、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、保險(xiǎn)公司），會(huì)不會(huì)產(chǎn)生新的問(wèn)題？比如，保險(xiǎn)公司是否會(huì)出于擴(kuò)大市場(chǎng)份額和利潤(rùn)的動(dòng)機(jī)而放寬對(duì)上市公司的承保條件？保險(xiǎn)市場(chǎng)的激烈競(jìng)爭(zhēng)會(huì)使財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)的費(fèi)率不可能是壟斷價(jià)格，經(jīng)營(yíng)管理水平較高的保險(xiǎn)公司有可能獲得更高的利潤(rùn)或報(bào)出更低的保險(xiǎn)費(fèi)率。當(dāng)然，我們并不能保證不會(huì)出現(xiàn)一些短視的保險(xiǎn)公司采用低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)的手法來(lái)擴(kuò)大市場(chǎng)份額。如果有這種問(wèn)題，也不是因?yàn)橥菩辛素?cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)這一制度才出現(xiàn)的，在其他的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)、人壽保險(xiǎn)市場(chǎng)中，同樣可能發(fā)生無(wú)秩序的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。好在國(guó)家有關(guān)部門(mén)也在不斷加強(qiáng)對(duì)保險(xiǎn)行業(yè)的監(jiān)管?？紤]到財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)這一險(xiǎn)種的特殊性，監(jiān)管部門(mén)還可以針對(duì)這一市場(chǎng)制定更加嚴(yán)格和完善的監(jiān)管制度，確保財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)市場(chǎng)的正常秩序。[!--empirenews.page--]另外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否有可能為被保險(xiǎn)人（上市公司）高價(jià)收買(mǎi)？這種情況幾乎是不可能發(fā)生的。因?yàn)樵诒ｋU(xiǎn)公司與被保險(xiǎn)人之間，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的利益更依賴(lài)于保險(xiǎn)公司。在財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度中，保險(xiǎn)公司充當(dāng)?shù)氖菚?huì)計(jì)師事務(wù)所的“客戶(hù)批發(fā)商”，會(huì)計(jì)師事務(wù)所失信于一家保險(xiǎn)公司，就會(huì)失去一大批投保該保險(xiǎn)公司的上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)。在這種情況下，單個(gè)上市公司很難出到如此高的價(jià)格來(lái)收買(mǎi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見(jiàn)。第二，財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度是一種以市場(chǎng)機(jī)制為基礎(chǔ)的、針對(duì)審計(jì)失職和財(cái)務(wù)舞弊的綜合解決方案。安然公司的財(cái)務(wù)欺詐和審計(jì)失敗事件對(duì)美國(guó)乃至世界的震動(dòng)都是非常巨大的。要防止類(lèi)似的悲劇重演，必須找出那些導(dǎo)致安然高級(jí)管理人員蓄意造假和安達(dá)信會(huì)計(jì)公司審計(jì)失職的各種誘因。首先是資本市場(chǎng)的“非理性繁榮”、高級(jí)管理人員的“過(guò)度貪婪”和注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏“大公無(wú)私”的思想境界、高管人員的薪酬計(jì)劃存在缺陷、獨(dú)立董事不獨(dú)立、會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)過(guò)分強(qiáng)調(diào)具體的規(guī)則而不是原則，以及對(duì)會(huì)計(jì)行業(yè)的監(jiān)督不力等。相應(yīng)的解決方案主要包括：（1）頒布新的法律來(lái)加強(qiáng)對(duì)上市公司會(huì)計(jì)和審計(jì)的監(jiān)管；（2）對(duì)會(huì)計(jì)師行業(yè)實(shí)施更加嚴(yán)格和全面的監(jiān)管；（3）倡導(dǎo)誠(chéng)信和社會(huì)責(zé)任意識(shí)。這些解決方案不外乎是兩個(gè)思路：一是嚴(yán)格法制，加強(qiáng)監(jiān)管的效力和處罰的力度；二是依靠道德的力量感化那些可能作奸犯科之徒。對(duì)于第一條，須知立法和行政監(jiān)管的成本是非常巨大的，它會(huì)在現(xiàn)有的市場(chǎng)交易成本之上進(jìn)一步增加新的司法和行政成本；更何況我們并不能保證監(jiān)管的方向和力度正是市場(chǎng)真正需要的。至于誠(chéng)信和道德的建立，即使職業(yè)良心足以抵御經(jīng)濟(jì)利益的誘惑，社會(huì)道德的建設(shè)也不是一朝一夕所能完成的。與這些應(yīng)對(duì)措施不同的是，財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度完全以市場(chǎng)機(jī)制為基礎(chǔ)。投保與否、保險(xiǎn)費(fèi)率的決定、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的選擇和費(fèi)用、損失的賠付等均為市場(chǎng)行為，可以完全按照市場(chǎng)規(guī)律來(lái)運(yùn)作；更有利的是，財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)的均衡方向與資源優(yōu)化配置的方向是一致的。市場(chǎng)機(jī)制意味著社會(huì)幾乎不需要為此制度付出額外的社會(huì)成本。這只是市場(chǎng)機(jī)制方案明顯優(yōu)于立法、司法和行政手段的一個(gè)方面（加大對(duì)保險(xiǎn)公司市場(chǎng)行為的監(jiān)管，也不需要增加太大的監(jiān)管成本），更重要的是市場(chǎng)機(jī)制可以更好地促進(jìn)資源的合理配置。這是因?yàn)?，?cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)的保險(xiǎn)責(zé)任和費(fèi)率形成是由市場(chǎng)決定的。保險(xiǎn)公司依據(jù)對(duì)投保公司的財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，在相同的保額下，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)小的公司，收取較低的保險(xiǎn)費(fèi)；對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)大的公司，收取較高的保險(xiǎn)費(fèi)；對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)很大的公司，可以拒絕承保。在要求上市公司披露其財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)金額和保險(xiǎn)費(fèi)率的情況下，這些信息完全可以成為上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)的一個(gè)衡量指標(biāo)。保險(xiǎn)公司公開(kāi)對(duì)不同公司收取不同保費(fèi)，可以產(chǎn)生很大的股價(jià)效應(yīng)和資源配置效應(yīng)。因?yàn)樵谕顿Y人看來(lái)，低保費(fèi)高保額公司的會(huì)計(jì)報(bào)表可信度較高，這一信息將反映在公司股價(jià)的“溢價(jià)”中；相反，高保費(fèi)低保額公司的會(huì)計(jì)報(bào)表可信度較低，投資者將對(duì)其股價(jià)給予一個(gè)“折價(jià)”。對(duì)上市公司來(lái)說(shuō)，都希望支付更少的保險(xiǎn)費(fèi)而獲取更高的保額以免被認(rèn)為是后者，從而有動(dòng)力自愿改善其財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量。[!--empirenews.page--]綜上所述，財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度是一種完全基于市場(chǎng)機(jī)制的救治方案，而且與設(shè)立新的法律、增加新的監(jiān)管機(jī)構(gòu)、加大檢查力度、要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得從事咨詢(xún)業(yè)務(wù)、簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師定期輪換等措施相比，在提高財(cái)務(wù)信息質(zhì)量和優(yōu)化資源配置等方面，都具有明顯的優(yōu)勢(shì)，堪為一個(gè)較綜合的解決方案。

五、在我國(guó)推行財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度的具體方案設(shè)計(jì)如果說(shuō)財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度確實(shí)是根治注冊(cè)會(huì)計(jì)師固有利益關(guān)聯(lián)的一劑良藥，那么，在中國(guó)應(yīng)如何推行這一制度呢？筆者認(rèn)為，可以采用市場(chǎng)力量為主、政府推動(dòng)為輔的漸進(jìn)式實(shí)施方案。這是因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度本質(zhì)上是一種以市場(chǎng)機(jī)制為基礎(chǔ)的制度安排，新制度戰(zhàn)勝舊制度也應(yīng)該主要依靠市場(chǎng)選擇而不是政府法令。更何況現(xiàn)行現(xiàn)代企業(yè)制度下的審計(jì)委托代理關(guān)系已經(jīng)百余年的歷史，只有依靠市場(chǎng)的比較和鑒別才可能完全退出歷史舞臺(tái)。具體分兩步走：第一個(gè)階段是雙軌制階段，即在《公司法》和《證券法》有關(guān)股票發(fā)行制度、上市公司信息披露等法規(guī)不變的情況下，保險(xiǎn)公司設(shè)計(jì)出新的財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)險(xiǎn)種，由上市公司自愿購(gòu)買(mǎi)。在這個(gè)階段，現(xiàn)有的審計(jì)制度安排與財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度是并存的。這時(shí)，有兩類(lèi)上市公司最有動(dòng)機(jī)投保：一是那些財(cái)務(wù)報(bào)表完全沒(méi)有問(wèn)題的最誠(chéng)實(shí)的公司，它們?cè)敢鈳ь^購(gòu)買(mǎi)保險(xiǎn)，接受保險(xiǎn)公司聘請(qǐng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)來(lái)表明自己的清白以獲得其股票在市場(chǎng)上的“溢價(jià)”；另一類(lèi)是那些問(wèn)題很多的最不誠(chéng)實(shí)的公司，他們購(gòu)買(mǎi)財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)的目的是為了混水摸魚(yú)并將風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁給保險(xiǎn)公司。在正常的情況下，第二類(lèi)上市公司的投保會(huì)被保險(xiǎn)公司拒絕或者必須支付高額的保險(xiǎn)費(fèi)。雙軌制的成功必須注意解決兩個(gè)問(wèn)題，一是如何有效地解決雙重審計(jì)成本的問(wèn)題。如果在新制度引入的初期，僅僅把財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)作為現(xiàn)行審計(jì)體系的一個(gè)額外補(bǔ)充，那么按照新制度的要求，每個(gè)投保的上市公司會(huì)接上一頁(yè)[1][2][3]下一頁(yè) 受兩個(gè)不同的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)。一次是上市公司自己聘請(qǐng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)，另一次是由保險(xiǎn)公司委托的另一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)。雖然后一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)費(fèi)用由保險(xiǎn)公司支付，但實(shí)際上仍然是從投保企業(yè)的保險(xiǎn)費(fèi)中支付的。這就形成了雙重審計(jì)成本問(wèn)題。目前我國(guó)上市公司年報(bào)審計(jì)的審計(jì)費(fèi)平均為60萬(wàn)元左右（其中國(guó)內(nèi)所的審計(jì)收費(fèi)較低），這個(gè)成本會(huì)使一部分想投保的誠(chéng)實(shí)公司出于經(jīng)濟(jì)上的考慮而放棄投保。一個(gè)較好的解決辦法是在雙軌制期間實(shí)施審計(jì)報(bào)告的“雙主送人制度”。即投保的上市公司不再自己聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，由保險(xiǎn)公司委托的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)投保公司進(jìn)行審計(jì)后出具審計(jì)報(bào)告，保險(xiǎn)公司和上市公司的董事會(huì)（或股東大會(huì)）同時(shí)作為該審計(jì)報(bào)告的收件人。由于《公司法》、《證券法》等只規(guī)定上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表須經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，并沒(méi)有規(guī)定委托人必須是上市公司，因此，審計(jì)報(bào)告的雙主送人制度在現(xiàn)行法律框架中是可行的。第二是如何平穩(wěn)度過(guò)市場(chǎng)初期。在新險(xiǎn)種進(jìn)入市場(chǎng)的初期，由于法律和行政沒(méi)有強(qiáng)制要求上市公司向保險(xiǎn)公司購(gòu)買(mǎi)財(cái)務(wù)報(bào)表險(xiǎn)，保險(xiǎn)公司在該險(xiǎn)種的市場(chǎng)中處于相對(duì)弱勢(shì)的地位，可能會(huì)引起保險(xiǎn)公司為進(jìn)入該市場(chǎng)而低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)或放寬承保條件，導(dǎo)致不誠(chéng)實(shí)的那部分上市公司踴躍投保；其次是投保[!--empirenews.page--] 的上市公司不多，難以形成規(guī)模效應(yīng)，保險(xiǎn)公司可能會(huì)面臨無(wú)法在大數(shù)法則基礎(chǔ)上管理風(fēng)險(xiǎn)的困難。雙軌制運(yùn)行一段時(shí)間后，財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)市場(chǎng)的規(guī)模達(dá)到一定程度，游戲規(guī)則逐漸成熟并得到市場(chǎng)認(rèn)同，新制度的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益明顯顯現(xiàn)，即可進(jìn)入第二個(gè)階段，即并軌階段。通過(guò)修改《公司法》、《證券法》、股票發(fā)行制度、上市公司信息披露等法規(guī)中有關(guān)審計(jì)制度安排的規(guī)定，改變傳統(tǒng)的審計(jì)制度安排，全面實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度。筆者認(rèn)為，財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度將恢復(fù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師真實(shí)的獨(dú)立地位，激發(fā)他們專(zhuān)業(yè)和正直的本性，并借助市場(chǎng)機(jī)制的力量賦予公司管理層自覺(jué)改善財(cái)務(wù)報(bào)表質(zhì)量的內(nèi)在動(dòng)機(jī)，其不僅有益于證券市場(chǎng)的運(yùn)行質(zhì)量和投資者的信心恢復(fù)，更會(huì)成為我國(guó)金融市場(chǎng)、審計(jì)市場(chǎng)健康運(yùn)行和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制建設(shè)的重要制度創(chuàng)新。

第三篇：審計(jì)獨(dú)立性

一、獨(dú)立性原則——靈魂（CPA核心特征）

1．獨(dú)立原則的含義

獨(dú)立原則，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)、出具審計(jì)報(bào)告時(shí)應(yīng)當(dāng)在實(shí)質(zhì)上和形式上獨(dú)立于委托單位和其他機(jī)構(gòu)。這包括三層含義：第一層，所謂實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師與委托單位之間必須實(shí)實(shí)在在地毫無(wú)利害關(guān)系。第二層，所謂形式上的獨(dú)立，是對(duì)第三者而言的，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須在第三者面前呈現(xiàn)一種獨(dú)立于委托單位的身份，即在他人看來(lái)是獨(dú)立的。第三層，獨(dú)立原則在強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于委托單位保持獨(dú)立性的同時(shí)，也要求他獨(dú)立于外部其他機(jī)構(gòu)和組織。具體來(lái)說(shuō)包括：注冊(cè)會(huì)計(jì)師“對(duì)所發(fā)表的意見(jiàn)負(fù)責(zé)”；注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)依法辦事，獨(dú)立自主，不依附于其他機(jī)構(gòu)和組織，也不受其干擾和影響；注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告無(wú)須經(jīng)任何部門(mén)審定和批準(zhǔn)。

2．獨(dú)立原則的要點(diǎn)

（1）實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立和形式上的獨(dú)立。所謂實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中保持的公正無(wú)偏的態(tài)度，這是一種精神狀態(tài)、一種職業(yè)精神，這是注冊(cè)會(huì)計(jì)師本身應(yīng)具備的。所謂形式上的獨(dú)立性，又稱(chēng)為“形體獨(dú)立性”、“外在獨(dú)立性”或“表面獨(dú)立性”，是從非注冊(cè)會(huì)計(jì)師的外界人士來(lái)看的，具體表現(xiàn)形式就是教材中列舉的注冊(cè)會(huì)計(jì)師與委托單位之間必須實(shí)實(shí)在在地毫無(wú)

利害關(guān)系的情形。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，不僅要保持實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，而且要保持形式上的獨(dú)立。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立是形式上獨(dú)立的根基，形式上的獨(dú)立是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)外傳遞的“信號(hào)”，使得公眾能夠評(píng)判注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。形式上的獨(dú)立是實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立的重要保證。

（2）獨(dú)立性是客觀、公正的基礎(chǔ)，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的靈魂。正因如此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師又被稱(chēng)為獨(dú)立會(huì)計(jì)師，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)又被稱(chēng)為獨(dú)立審計(jì)。

（3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)表現(xiàn)出雙向獨(dú)立性的特征，既獨(dú)立于委托人，又獨(dú)立于被審計(jì)單位。

3．為保持獨(dú)立性而應(yīng)回避的事項(xiàng)

為了保持應(yīng)有的獨(dú)立性，會(huì)計(jì)師事務(wù)所如與客戶(hù)存在可能損害獨(dú)立性的利害關(guān)系，不得承接其委托的審計(jì)或其他簽證業(yè)務(wù)；執(zhí)行審計(jì)或其他簽證業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師如與客戶(hù)存在可能損害獨(dú)立性的下列利害關(guān)系，應(yīng)當(dāng)向所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所主動(dòng)聲明，并實(shí)行回避：

（1）曾在委托單位任職，離職后未滿(mǎn)兩年的；

（2）持有委托單位股票、債券或在委托單位有其他經(jīng)濟(jì)利益的；

（3）與委托單位的負(fù)責(zé)人和主管人員、董事或委托事項(xiàng)的當(dāng)事人有近親關(guān)系的（直系三代以?xún)?nèi)的）；

（4）擔(dān)任委托單位常年會(huì)計(jì)顧問(wèn)或代為辦理會(huì)計(jì)事項(xiàng)的；

(5）其他為保持獨(dú)立性而應(yīng)回避的事項(xiàng)。

另外，事務(wù)所與委托單位存在除業(yè)務(wù)收費(fèi)之外的其他經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系時(shí)，也應(yīng)實(shí)行回避。

可能損害獨(dú)立性的因素包括經(jīng)濟(jì)利益、自我評(píng)價(jià)、關(guān)聯(lián)關(guān)系和

二、可能損害獨(dú)立性的因素外界壓力等。

1．會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮經(jīng)濟(jì)利益對(duì)獨(dú)立性的損害，可能損害獨(dú)立性的情形主要包括：

①與鑒證客戶(hù)存在專(zhuān)業(yè)服務(wù)收費(fèi)以外的直接經(jīng)濟(jì)利益或重大的間接經(jīng)濟(jì)利益；

②收費(fèi)主要來(lái)源于某一鑒證客戶(hù)；

③過(guò)分擔(dān)心失去某項(xiàng)業(yè)務(wù)；

④與鑒證客戶(hù)存在密切的經(jīng)營(yíng)關(guān)系；

⑤對(duì)鑒證業(yè)務(wù)采取或有收費(fèi)的方式；

⑥可能與鑒證客戶(hù)發(fā)生雇傭關(guān)系。

2．會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮自我評(píng)價(jià)對(duì)獨(dú)立性的損害，可能損害獨(dú)立性的情形主要包括：

①鑒證小組成員曾是鑒證客戶(hù)的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員

或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；

②為鑒證客戶(hù)提供直接影響鑒證業(yè)務(wù)對(duì)象的其他服務(wù)；

③為鑒證客戶(hù)編制屬于鑒證業(yè)務(wù)對(duì)象的數(shù)據(jù)或其他記錄。

3．會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮關(guān)聯(lián)關(guān)系對(duì)獨(dú)立性的損害，可能損害獨(dú)立性的情形主要包括：

①與鑒證小組成員關(guān)系密切的家庭成員是鑒證客戶(hù)的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；

②鑒證客戶(hù)的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的前高級(jí)管理人員；③會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級(jí)管理人員或簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師與鑒證客戶(hù)長(zhǎng)期交往；

④接受鑒證客戶(hù)或其董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工的貴重禮品或超出社會(huì)禮儀的款待。

4．會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮外在壓力對(duì)獨(dú)立性的損害，可能損害獨(dú)立性的情形主要包括：

①在重大會(huì)計(jì)、審計(jì)等問(wèn)題上與鑒證客戶(hù)存在意見(jiàn)分歧會(huì)受到解聘威脅；

②受到有關(guān)單位或個(gè)人不恰當(dāng)?shù)母深A(yù)；

③受到鑒證客戶(hù)降低收費(fèi)的壓力而不恰當(dāng)?shù)乜s小工作范圍。

三、特定情況下對(duì)獨(dú)立性的運(yùn)用

貸款和擔(dān)保

1．事務(wù)所從銀行或類(lèi)似機(jī)構(gòu)等鑒證客戶(hù)取得貸款，或由鑒證客戶(hù)作為事務(wù)所的貸款擔(dān)保人

（1）不會(huì)對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生威脅。前提是：按照正常貸款程序、條件和要求進(jìn)行，而且貸款對(duì)于事務(wù)所和鑒證客戶(hù)都不夠重大

（2）會(huì)對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益威脅。前提是：貸款對(duì)于事務(wù)所和鑒證客戶(hù)都是重大的防范措施：采取防范措施將所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益威脅降至可接受水平；請(qǐng)事務(wù)所以外的其他CPA復(fù)核已做的工作

2．鑒證小組成員或其直系親屬?gòu)你y行或類(lèi)似機(jī)構(gòu)等鑒證客戶(hù)取得貸款，或由鑒證客戶(hù)作為他們的貸款擔(dān)保人

不會(huì)對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生威脅。前提是：按照正常貸款程序、條件和要求進(jìn)行，如房屋抵押貸款、銀行透支、汽車(chē)貸款和信用卡余額等

上市公司特別規(guī)定

事務(wù)所不得為上市公司同時(shí)提供編制會(huì)計(jì)報(bào)表和審計(jì)服務(wù)。事務(wù)

所的高級(jí)管理人員或員工不得擔(dān)任鑒證客戶(hù)的董事（包括獨(dú)立董事）、經(jīng)理以及其他關(guān)鍵管理職務(wù)。

目前，我國(guó)不允許事務(wù)所為同一家上市公司提供資產(chǎn)評(píng)估和審計(jì)服務(wù)，提供其他服務(wù)尚未受到限制。但事務(wù)所為上市公司代編會(huì)計(jì)報(bào)表，或事務(wù)所的高級(jí)管理人員或員工成為鑒證客戶(hù)的高級(jí)管理人員，所產(chǎn)生的自我評(píng)價(jià)威脅、經(jīng)濟(jì)利益威脅就會(huì)非常重大，以至于沒(méi)有任何防范措施能夠?qū)⑵浣抵量山邮芩?，所以?shí)質(zhì)上是受到限制的。

第四篇：審計(jì)論文——論注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)獨(dú)立性

審計(jì)論文

姓名： 專(zhuān)業(yè)班級(jí)：學(xué)號(hào)： 題目： 時(shí)間：

論注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)獨(dú)立性

【摘要】注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序穩(wěn)定及商業(yè)正義的一道有力防線(xiàn),而審計(jì)的獨(dú)立性是該防線(xiàn)的基石。在審計(jì)工作的開(kāi)展過(guò)程中，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師喪失獨(dú)立性,審計(jì)意見(jiàn)價(jià)值甚微,審計(jì)職業(yè)的社會(huì)功效就不復(fù)存在。從“安然”事件到“銀廣夏”事件, 都折射出注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性缺陷所帶來(lái)的弊端。透過(guò)對(duì)這些審計(jì)失案例的立體反思,我們應(yīng)該認(rèn)識(shí)到,獨(dú)立性作為設(shè)計(jì)的本質(zhì)特征，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的安身立命之本, 注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)能否恰當(dāng)?shù)膱?jiān)持獨(dú)立性，不僅僅關(guān)系到該行業(yè)本身，更關(guān)系到整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展大環(huán)境。所以，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)只有嚴(yán)以律己,提高對(duì)獨(dú)立性的認(rèn)識(shí)與要求,行業(yè)的誠(chéng)信才能得以恢復(fù)和發(fā)揚(yáng)。【關(guān)鍵字】注冊(cè)會(huì)計(jì)師 審計(jì)獨(dú)立 職業(yè)道德 【引言】

注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為經(jīng)濟(jì)活動(dòng)領(lǐng)域中的一個(gè)中介者，他的作用是保護(hù)投資者和經(jīng)營(yíng)者雙方的利益。為此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須以獨(dú)立于所有者與經(jīng)營(yíng)者的身份出現(xiàn)，這種獨(dú)立既是形式上的，也是實(shí)質(zhì)上的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)做到不偏不倚、客觀公正。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師和某一方有利益關(guān)系，為了自身利益，注冊(cè)會(huì)計(jì)師很可能在出具審計(jì)報(bào)告時(shí)偏向這方，從而導(dǎo)致另一方的利益受到損害?？梢哉f(shuō)獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的基礎(chǔ)和靈魂?！菊摹?/p>

近年來(lái)，國(guó)內(nèi)外資本市場(chǎng)不斷有“問(wèn)題”公司被曝光和查處，從國(guó)內(nèi)的“銀廣夏”事件到國(guó)際上的“安然”事件，最后都與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)相聯(lián)系，而這些審計(jì)的失敗都與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性缺失有關(guān)。因此，要加強(qiáng)對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的關(guān)注，以提高審計(jì)的公正性，增強(qiáng)公眾的信心。

一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性概述

審計(jì)的獨(dú)立性，從字面的理解，就是要求審計(jì)機(jī)構(gòu)與審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)的工作過(guò)程中要保持獨(dú)立。審計(jì)必須表現(xiàn)這種明顯的獨(dú)立性，要求審計(jì)人員與審計(jì)機(jī)構(gòu)在相關(guān)利害的關(guān)系者中保持一種中立的狀態(tài)，表現(xiàn)這種重要的經(jīng)濟(jì)手段，以利于審計(jì)工作順利和正常的進(jìn)行，從而保證審計(jì)結(jié)論的公正客觀。無(wú)論業(yè)務(wù)的技能多么的高超，如喪失了審計(jì)獨(dú)立性，那么對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的意見(jiàn)，對(duì)使用與依賴(lài)這種意見(jiàn)的債權(quán)人、客戶(hù)、投資者和政府機(jī)構(gòu)將毫無(wú)用處。獨(dú)立性是審計(jì)根本之所在，審計(jì)沒(méi)了獨(dú)立性，就如一個(gè)人沒(méi)有了靈魂?！蔼?dú)立性從根本上說(shuō)其實(shí)是一種精神狀態(tài)，即不允許自己的觀點(diǎn)和結(jié)論依附屈從于利害沖突關(guān)系壓力的影響”。

對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，職業(yè)道德準(zhǔn)則中最基本的準(zhǔn)則就是審計(jì)獨(dú)立性。獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德核心，喪失其準(zhǔn)則與核心，其審計(jì)結(jié)果的客觀性和公正性就必然受到懷疑，過(guò)度的競(jìng)爭(zhēng)會(huì)危害注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，進(jìn)而影響審計(jì)的質(zhì)量。獨(dú)立性是審計(jì)的靈魂，審計(jì)唯有獨(dú)立，才能得到社會(huì)的信任與尊重，才能保證審計(jì)人員的依法進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督客觀與公正，審計(jì)報(bào)告才能更加可信。獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的本質(zhì)屬性，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)靈魂，也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師這一職業(yè)賴(lài)以生存與全面發(fā)展的基本條件。

獨(dú)立性主要包括實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性和形式上的獨(dú)立性：

1.獨(dú)立性在實(shí)質(zhì)上是一種內(nèi)心的狀態(tài)，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在提出結(jié)論的過(guò)程中不受影響職業(yè)判斷的因素影響，誠(chéng)信的行事，遵循客觀的、公正的原則，保持職業(yè)的懷疑態(tài)度。2.獨(dú)立性在形式上可以使得一個(gè)理性掌握充分的信息的第三方，在權(quán)衡相關(guān)事實(shí)和情況后，使得審計(jì)項(xiàng)目組成員或會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒(méi)有損害客觀、公正原則的職業(yè)懷疑態(tài)度，是一種外在表現(xiàn)。

二、審計(jì)獨(dú)立性的基本體現(xiàn) 審計(jì)的獨(dú)立性體現(xiàn)在結(jié)果之上，但其結(jié)果的獨(dú)立性是審計(jì)人員和審計(jì)過(guò)程的獨(dú)立性的必然體現(xiàn)。所以審計(jì)獨(dú)立性以審計(jì)人員獨(dú)立和審計(jì)過(guò)程獨(dú)立為基本要件。1.審計(jì)人的獨(dú)立體現(xiàn)

審計(jì)的獨(dú)立性要求審計(jì)人對(duì)審計(jì)授權(quán)人與被審計(jì)人之間，不存在經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，他對(duì)審計(jì)授權(quán)和被審計(jì)人員都具有主動(dòng)性和自由性而處于超脫地位。這樣，審計(jì)決定的做出不得涉及審計(jì)人員個(gè)人的利益，審計(jì)人員不應(yīng)對(duì)受審計(jì)直接影響的人存有偏見(jiàn)或有所偏袒，而應(yīng)一視同仁，不偏不倚。具體則體現(xiàn)在以下幾點(diǎn)：

（1）、審計(jì)人員不得受與所要做出的決定有利害關(guān)系的當(dāng)事者或組織的控制；（2）、不得擔(dān)任與其審計(jì)角色不相容的職能。（3）、不得擔(dān)任自己的審計(jì)事件的審計(jì)人。2．審計(jì)獨(dú)立性在審計(jì)過(guò)程中的體現(xiàn)

審計(jì)獨(dú)立性貫穿于審計(jì)活動(dòng)的整個(gè)過(guò)程，審計(jì)活動(dòng)的不同階段有不同的體現(xiàn)。

在審計(jì)計(jì)劃階段，獨(dú)立性體現(xiàn)于“審計(jì)人員在運(yùn)用審計(jì)技術(shù)、審計(jì)程序和確定其應(yīng)用范圍時(shí)，不受任何控制和干擾。在審計(jì)約定的整個(gè)范圍內(nèi)，無(wú)論對(duì)應(yīng)采用的審計(jì)方法，還是應(yīng)達(dá)到的審計(jì)工作量，均有制定審計(jì)計(jì)劃的自主權(quán)?！贝送鈱徲?jì)計(jì)劃還要保證審計(jì)程序的公平性，即審計(jì)程序應(yīng)平等的對(duì)待每一方當(dāng)事人，同時(shí)，審計(jì)程序還應(yīng)該具有民主性、公開(kāi)性等原則。

在審計(jì)實(shí)施階段，獨(dú)立性只要體現(xiàn)為“審計(jì)人員在選擇應(yīng)檢查的范圍、活動(dòng)、人際關(guān)系和管理政策方面，不受控制和干擾。不因個(gè)人利益和私人關(guān)系而放棄或限制對(duì)某些場(chǎng)合應(yīng)檢查的活動(dòng)、記錄和人員的檢查。”此外還要保證管理當(dāng)局的參與，即與審計(jì)有利害關(guān)系或者可能因該結(jié)果而遭受有利影響的人都有權(quán)參與審計(jì)過(guò)程，并得到提出有利于自己的主張和證據(jù)以及反駁對(duì)方提出的主張和證據(jù)的機(jī)會(huì)。

在審計(jì)報(bào)告階段，獨(dú)立性體現(xiàn)在“審計(jì)人員在陳述經(jīng)檢查明確的事實(shí)，對(duì)檢查結(jié)果提出建議或意見(jiàn)時(shí)，不受任何控制和干擾。沒(méi)有責(zé)任和義務(wù)改變報(bào)告事實(shí)對(duì)當(dāng)事人的影響，不得以在非正式報(bào)告中已包括為理由而在正式報(bào)告中不予以反映；在說(shuō)明和表述事實(shí)、意見(jiàn)和建議時(shí)，避免有意或無(wú)意使用意義含糊的詞句”。

三、影響審計(jì)獨(dú)立性的主要因素

隨著審計(jì)領(lǐng)域國(guó)際交流的不斷深入和審計(jì)人員自我意識(shí)的不斷加強(qiáng)，審計(jì)的獨(dú)立性也越來(lái)越受到人們的關(guān)注，但同時(shí)我們也應(yīng)看到，審計(jì)獨(dú)立性是一個(gè)復(fù)雜的問(wèn)題，雖然國(guó)家和社會(huì)都迫切需要一個(gè)具有充分獨(dú)立性的審計(jì)監(jiān)督機(jī)制，但充分獨(dú)立性不可能一蹴而就，在現(xiàn)實(shí)環(huán)境下，還存在著制約審計(jì)獨(dú)立性的影響因素，主要體現(xiàn)在以下方面：

1、審計(jì)收費(fèi)。審計(jì)人員要對(duì)客戶(hù)的審計(jì)收取費(fèi)用，以維系自身的生存和發(fā)展，對(duì)客戶(hù)具有經(jīng)濟(jì)依賴(lài)性。這同時(shí)也造成了被審計(jì)者經(jīng)濟(jì)上的力量?jī)?yōu)勢(shì)。

2、價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)。目前，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)行的是政府指導(dǎo)價(jià)格，由于《中介服務(wù)收費(fèi)管理辦法》未對(duì)收費(fèi)做出具體、統(tǒng)一的規(guī)定，導(dǎo)致各地區(qū)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不一樣，而收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的差異在注冊(cè)會(huì)計(jì)師跨域執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)會(huì)帶來(lái)混亂。

3、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，目前還很大程度上處于買(mǎi)方市場(chǎng)這樣一個(gè)局面，因此一方面，事務(wù)所為爭(zhēng)客戶(hù)會(huì)采取一些不合理的手段，比如：降低審計(jì)費(fèi)用、給予回扣等。這些措施的采用將直接壓縮了事務(wù)所的利潤(rùn)空間，會(huì)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)減少審計(jì)時(shí)間或者某些必要的審計(jì)程序等來(lái)降低其審計(jì)成本。這樣審計(jì)質(zhì)量必然難以保證。

4、審計(jì)人員的審計(jì)成功離不開(kāi)被審計(jì)者的配合。因此審計(jì)人員很有必要與客戶(hù)保持良好的合作關(guān)系。

5、委托人掌握著審計(jì)人員的選擇。特別是當(dāng)這項(xiàng)服務(wù)是大多數(shù)審計(jì)人員和事務(wù)所能勝任的時(shí)候，這種經(jīng)濟(jì)力量的優(yōu)勢(shì)往往造成對(duì)獨(dú)立性的不良影響。

6、管理咨詢(xún)服務(wù)使審計(jì)人員與被審計(jì)者的關(guān)系變得更加親密，這種密切的關(guān)系也會(huì)對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生不良影響。

7、無(wú)保留意見(jiàn)的重要性和公司狀況。當(dāng)一份無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告對(duì)公司或委托人很重要的時(shí)候（比如公司要發(fā)行新股），委托人和被審計(jì)者在審計(jì)人員面前往往很難讓步，財(cái)務(wù)困難的公司往往要做出提高收益的會(huì)計(jì)變更，將會(huì)計(jì)報(bào)告方法的選擇作為粉飾公司財(cái)務(wù)狀況的一個(gè)重要手段。

8、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的誠(chéng)信水平。由于會(huì)計(jì)的工作是向企業(yè)、社會(huì)和國(guó)家的各個(gè)層面提供相應(yīng)的信息工作，因此誠(chéng)信水平就顯得更加重要?！傲⑿牛藭?huì)計(jì)之本。沒(méi)有信用，也就沒(méi)有會(huì)計(jì)”。如果一個(gè)人失去信用，就會(huì)徇私舞弊，弄虛作假，甚至身敗名裂，更為嚴(yán)重的是，給國(guó)家和社會(huì)造成不可估量的損失。

四、提高審計(jì)獨(dú)立性

審計(jì)的獨(dú)立性雖然受到很多不良因素的干擾或影響，但我們不能因此畏縮不前。獨(dú)立性是審計(jì)職業(yè)的基石，是實(shí)現(xiàn)審計(jì)效力的有效手段，當(dāng)審計(jì)獨(dú)立性的不充分時(shí)，會(huì)導(dǎo)致審計(jì)效力低下，我們應(yīng)該認(rèn)識(shí)到問(wèn)題的嚴(yán)重性并努力提高審計(jì)的獨(dú)立性。

1.擴(kuò)大事務(wù)所的規(guī)模，強(qiáng)化獨(dú)立審計(jì)的意識(shí)。

對(duì)于能否保持注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，抵御注冊(cè)會(huì)計(jì)師在企業(yè)管理當(dāng)局中的誘惑和壓力，在大多數(shù)情況下取決于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模和組織形式。當(dāng)前，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在我國(guó)規(guī)?；潭炔桓撸姸嗟闹?、小型的會(huì)計(jì)師事務(wù)所難以滿(mǎn)足大型客戶(hù)的審計(jì)提出的需求，保持獨(dú)立性的能力很薄弱，因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所在我國(guó)必須走規(guī)?；陌l(fā)展道路。

2.保證審計(jì)經(jīng)費(fèi)來(lái)源。由于目前審計(jì)經(jīng)費(fèi)由被審計(jì)者提供，而會(huì)計(jì)師事務(wù)所又需要此經(jīng)費(fèi)來(lái)維持自身的生存和發(fā)展，因此應(yīng)保證審計(jì)經(jīng)費(fèi)來(lái)源，避免注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)依賴(lài)性而不得不喪失其獨(dú)立性。比如建立內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)，使得審計(jì)委員會(huì)獨(dú)立行使聘用會(huì)計(jì)師事務(wù)所及支付審計(jì)經(jīng)費(fèi)的權(quán)力，從而保證審計(jì)經(jīng)費(fèi)來(lái)源。

3.提高審計(jì)人員服務(wù)水平。一方面是提高審計(jì)人員的職業(yè)道德水準(zhǔn)；另一方面是提高審計(jì)人員在審計(jì)職業(yè)行業(yè)中的地位。4.避免“低價(jià)攬客行為”。由于中介行業(yè)不規(guī)范從而導(dǎo)致不公平競(jìng)爭(zhēng)的結(jié)果，往往易導(dǎo)致委托人和被審計(jì)者輕視審計(jì)人員以及低估審計(jì)工作的獨(dú)立性水平，從而會(huì)使委托人和被審計(jì)者對(duì)審計(jì)人員提出不合情理的要求。

5.創(chuàng)建注冊(cè)會(huì)計(jì)師聲譽(yù)機(jī)制。從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，我國(guó)應(yīng)制定決策，培育公眾依據(jù)會(huì)計(jì)信息、引導(dǎo)公司對(duì)高質(zhì)量的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)服務(wù)的需求。通過(guò)政策傾斜，促進(jìn)全社會(huì)形成一種追求高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)的良性循環(huán)氣氛，6.加快有關(guān)審計(jì)獨(dú)立性的法規(guī)建設(shè)。我國(guó)有關(guān)法律對(duì)審計(jì)的獨(dú)立性和審計(jì)的條例規(guī)定不夠具體和詳細(xì)，守法程度不高和執(zhí)法力度不強(qiáng)都對(duì)審計(jì)的獨(dú)立性造成了不良的影響。因此，需要大力完善獨(dú)立審計(jì)的準(zhǔn)則體系，規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為執(zhí)業(yè)，促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師嚴(yán)格遵守客觀、獨(dú)立、公正的最基本原則，充分發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師的服務(wù)和堅(jiān)定作用，加大對(duì)企業(yè)間聯(lián)合注冊(cè)會(huì)計(jì)師造假行為的處罰，制裁造假違規(guī)行為，為保證創(chuàng)造出一個(gè)公正健康的審計(jì)獨(dú)立性的法律環(huán)境。

【結(jié)論】獨(dú)立性是審計(jì)的靈魂，離開(kāi)了獨(dú)立性，公平、客觀的審計(jì)質(zhì)量也就無(wú)從談起了?？傊?，獨(dú)立性是一個(gè)動(dòng)態(tài)的，多樣化的概念，會(huì)隨著審計(jì)的發(fā)展而變化，會(huì)視社會(huì)群體的不同而有所區(qū)別。我們必須從實(shí)際情況出發(fā)，用發(fā)展的、辯證的觀點(diǎn)去認(rèn)識(shí)它、理解它、貫徹它，只有這樣才能更好的推動(dòng)我國(guó)審計(jì)行業(yè)的大發(fā)展。

【參考文獻(xiàn)】

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第五篇：政府審計(jì)獨(dú)立性

政府審計(jì)獨(dú)立性

摘要：隨著我國(guó)加入WTO和社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展，社會(huì)對(duì)具有經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能的審計(jì)工作提出了越來(lái)越高的希望和要求。政府審計(jì)、注冊(cè)師審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)構(gòu)成了我國(guó)審計(jì)監(jiān)視體系的三大主體，三者相互聯(lián)系，又各自獨(dú)立、各有特點(diǎn)、各司其職，相互不可替換。由于政府審計(jì)機(jī)關(guān)是最早的審計(jì)組織形式，也是現(xiàn)代各國(guó)審計(jì)機(jī)構(gòu)體系中最重要的組成部分，作為國(guó)家行政機(jī)關(guān)，其對(duì)審計(jì)的獨(dú)立性有特殊的要求。目前，我國(guó)政府審計(jì)獨(dú)立性問(wèn)題日益突出，影響政府審計(jì)職能的發(fā)揮，制約了政府審計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展。應(yīng)致力于改變現(xiàn)行的審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)體制，排除不當(dāng)?shù)男姓深A(yù)，借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，建立具有中國(guó)特色的政府審計(jì)模式，以確保政府審計(jì)的獨(dú)立地位。關(guān)鍵詞：政府審計(jì)獨(dú)立性對(duì)策

一、政府審計(jì)概述

政府審計(jì)是指政府審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)會(huì)計(jì)賬目，監(jiān)督財(cái)政、財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法效益的行為進(jìn)行獨(dú)立檢查，其實(shí)質(zhì)是對(duì)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行結(jié)果進(jìn)行獨(dú)立的監(jiān)督。我國(guó)政府審計(jì)包括中央、地方以及行政單位預(yù)決算審計(jì)。政府審計(jì)的目的，一方面是監(jiān)督國(guó)家財(cái)政預(yù)算資金合理、有效地使用；另一方面是對(duì)財(cái)政決算情況作出客觀 的鑒定與公證，為財(cái)政管理提供改進(jìn)措施，并揭露違法行為。

目前各國(guó)根據(jù)其審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置的不同，可將審計(jì)分為不同類(lèi)型，不同類(lèi)型政府審計(jì)的獨(dú)立性也有差異，如下表所示。審計(jì)類(lèi)型 主要國(guó)家代表 主要特點(diǎn)

審計(jì)范圍廣，獨(dú)立性強(qiáng)，權(quán)威性高。但需要

立法型 英國(guó)、美國(guó) 強(qiáng)有力的立法機(jī)構(gòu)體系和完善的立法程序，才能發(fā)揮作用。

權(quán)威性和獨(dú)立性較大，但其作用的發(fā)揮往往

司法型 法國(guó)、西班牙 受到業(yè)務(wù)量等多方面的限制，較適用于中小

國(guó)家。

匈牙利、羅馬尼審計(jì)機(jī)關(guān)往往兼負(fù)其他行政監(jiān)督職能，審計(jì)行政型

亞、芬蘭、俄羅監(jiān)督具有廣泛性和直接性，但其獨(dú)立性受到

斯、中國(guó) 一定的限制。

國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)自稱(chēng)體系，地位獨(dú)立，雖然同

獨(dú)立性

日本、德國(guó)

立法部門(mén)，具有較強(qiáng)的宏觀服務(wù)職能。

我國(guó)政府審計(jì)機(jī)關(guān)是代表政府依法行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)的行政機(jī)關(guān)，它具有憲法賦予的獨(dú)立性和權(quán)威性。在經(jīng)濟(jì)發(fā)展和體制完善過(guò)程中，政府審計(jì)做出了巨大的貢獻(xiàn)，但不可否認(rèn)，長(zhǎng)期以來(lái)我國(guó)政府機(jī)構(gòu)設(shè)置復(fù)雜，企事業(yè)單位數(shù)量眾多，審計(jì)中也出現(xiàn)很多問(wèn)題。審計(jì)獨(dú)立性是審計(jì)最根本的特征之一，也是審計(jì)結(jié)果客觀公正的前提條件。在我國(guó)，政府審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬于國(guó)務(wù)院和各級(jí)人民政府領(lǐng)導(dǎo)，屬于單向獨(dú)立，時(shí)向立法和行政部門(mén)提供服務(wù)，但更側(cè)重于

僅獨(dú)立于被審計(jì)單位，區(qū)別于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的雙向獨(dú)立。獨(dú)立性實(shí)質(zhì)上要求審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)過(guò)程中與被審計(jì)人之間不存在任何利益關(guān)系，并且在依法履行審計(jì)職責(zé)時(shí)，不受其他組織和個(gè)人的干涉。審計(jì)工作的獨(dú)立性決定了審計(jì)監(jiān)督是較高層次的監(jiān)督，具有權(quán)威性、科學(xué)性和嚴(yán)肅性。

二、我國(guó)政府審計(jì)的獨(dú)立性

目前，我國(guó)政府審計(jì)實(shí)行行政型管理體制，行政型政府審計(jì)的獨(dú)立性在所有政府審計(jì)管理體制中是最弱的。我國(guó)政府審計(jì)在這種體制的管理下，獨(dú)立性自然經(jīng)常受到社會(huì)各界人士的懷疑。我國(guó)《憲法》規(guī)定，政府審計(jì)部受任何其他行政機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體和個(gè)人的干涉。從此規(guī)定來(lái)看，我國(guó)政府審計(jì)的獨(dú)立性是很高的，也有很高的權(quán)威性。但是，《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》規(guī)定：審計(jì)署隸屬于國(guó)務(wù)院，在國(guó)務(wù)院總理的領(lǐng)導(dǎo)下，開(kāi)展審計(jì)工作。因此，審計(jì)署僅是國(guó)務(wù)院的組成部門(mén)之一，為加強(qiáng)政府管理服務(wù)，其獨(dú)立性開(kāi)始遭到削弱。《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》第九條、十一條又明確規(guī)定：地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)本級(jí)人民政府和上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作，審計(jì)業(yè)務(wù)以上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)為主，人員調(diào)配、辦案經(jīng)費(fèi)受本級(jí)政府管轄。這樣看來(lái)，審計(jì)機(jī)關(guān)雖然獨(dú)立于財(cái)政部門(mén)和國(guó)有企事業(yè)單位，但是并不獨(dú)立于各級(jí)政府。審計(jì)有三種重要的關(guān)系人：審計(jì)主體、被審計(jì)單位和授權(quán)委托者。審計(jì)的主體只有獨(dú)立于被審計(jì)單位和授權(quán)委托者才能獨(dú)立的進(jìn)行監(jiān)督活動(dòng)，我國(guó)政府審計(jì)體制中，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)接受本級(jí)政府的領(lǐng)導(dǎo)，又接受本級(jí)政府委托對(duì)本級(jí)政府的財(cái)政預(yù)算以及其他經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)

行監(jiān)督，整個(gè)過(guò)程就是一個(gè)自我反省的機(jī)制，完全喪失了審計(jì)的獨(dú)立性。這與《憲法》要求審計(jì)機(jī)關(guān)不受任何其他行政機(jī)關(guān)干涉的規(guī)定相違背，也直接導(dǎo)致了其他一系列損害其獨(dú)立性的問(wèn)題。

其次，地方審計(jì)機(jī)關(guān)雖然在具體審計(jì)業(yè)務(wù)上以上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)為主，但是審計(jì)人員調(diào)配和審計(jì)經(jīng)費(fèi)來(lái)源都受本級(jí)政府節(jié)制，這對(duì)政府審計(jì)的獨(dú)立性又是一項(xiàng)致命傷。審計(jì)人員也需要在這個(gè)社會(huì)生存，審計(jì)機(jī)關(guān)給審計(jì)人員勞動(dòng)報(bào)酬，同級(jí)政府和財(cái)政部門(mén)負(fù)責(zé)政府審計(jì)機(jī)關(guān)的經(jīng)費(fèi)來(lái)源，這樣的關(guān)系，如何能保證審計(jì)人員的獨(dú)立性呢？同時(shí)，審計(jì)機(jī)關(guān)的主要負(fù)責(zé)人的任免也必然受著本級(jí)政府的影響。顯然，從我國(guó)地方政府審計(jì)機(jī)關(guān)的經(jīng)費(fèi)來(lái)源和人員調(diào)配上來(lái)看，政府審計(jì)是缺乏獨(dú)立性的。

此外，審計(jì)是委托代理關(guān)系的衍生物，產(chǎn)生于財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離。我國(guó)實(shí)行以公有制為主體的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度，人民委托政府對(duì)國(guó)家進(jìn)行管理。人民政府代表著全體人民的利益，我們有理由相信人民政府不會(huì)出現(xiàn)道德風(fēng)險(xiǎn)。但是中央政府將具體的社會(huì)資源經(jīng)營(yíng)管理權(quán)委托給具體的各級(jí)部門(mén)時(shí)，委托代理風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)出現(xiàn)。中央政策立足于全體人民，兒各個(gè)地方部門(mén)在實(shí)際行動(dòng)時(shí)，就會(huì)立足于自身甚至假公濟(jì)私。政府審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)范圍是受到限制，無(wú)權(quán)以完全中立者的身份對(duì)審計(jì)范圍做出獨(dú)立判斷。即使審計(jì)機(jī)關(guān)合理推斷某個(gè)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)可能存在侵吞國(guó)家財(cái)產(chǎn)的行為，本級(jí)政府也不一定會(huì)將這個(gè)部門(mén)納入審計(jì)范圍。因此，審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性是受到了限制的。

最后，我國(guó)現(xiàn)行法律制度不完善，這也制約著政府審計(jì)的獨(dú)立性。從審計(jì)的發(fā)展過(guò)程可以看出，國(guó)家的法制和社會(huì)的民主水平，是決定審計(jì)能否發(fā)揮作用的主要因素。國(guó)家法制越健全，民主水平越高，政府審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性就越強(qiáng)，其監(jiān)督職能就能更好的發(fā)揮。我們目前法律法規(guī)還有待發(fā)展完善。

總之，我國(guó)審計(jì)署隸屬于國(guó)務(wù)院，個(gè)地方政府審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬于各級(jí)政府部門(mén)，是一種典型的行政型體制，這種憑借政府的行政權(quán)力，在開(kāi)展審計(jì)工作和執(zhí)行審計(jì)建議方面雖具有較有利的條件，但卻嚴(yán)重削弱政府審計(jì)的獨(dú)立性，這不利于深入開(kāi)展廉政勤政工作，不利于政府在審計(jì)體制中的地位，因此強(qiáng)化政府審計(jì)的獨(dú)立性勢(shì)在必行。

三、強(qiáng)化政府審計(jì)獨(dú)立性的對(duì)策

首先，改革現(xiàn)有的政府審計(jì)組織機(jī)構(gòu)和審計(jì)經(jīng)費(fèi)來(lái)源安排。在中央和地方政府審計(jì)機(jī)關(guān)的關(guān)系上，改變雙重領(lǐng)導(dǎo)體制，消除地方政府的行政干預(yù)，保證中央政府的調(diào)控力度。即各級(jí)政府審計(jì)機(jī)關(guān)均由國(guó)家審計(jì)署集中領(lǐng)導(dǎo)，統(tǒng)一管理，在機(jī)構(gòu)、人員編制、經(jīng)費(fèi)來(lái)源、領(lǐng)導(dǎo)干部職務(wù)的任免等方面，一律實(shí)行垂直領(lǐng)導(dǎo)，避免當(dāng)?shù)卣男姓深A(yù)、避免經(jīng)費(fèi)上的財(cái)政牽制，對(duì)當(dāng)?shù)卣呢?cái)政預(yù)算執(zhí)行情況和收支情況能夠獨(dú)立、客觀的進(jìn)行審計(jì)并做出意見(jiàn)。

其次，借鑒“立法型”審計(jì)模式，強(qiáng)化人大預(yù)算監(jiān)督職能。立法型審計(jì)體制是一種被英國(guó)、美國(guó)、加拿大、澳大利亞、奧地利等50 多個(gè)國(guó)家采用的政府審計(jì)模式。在這一模式下，最高審計(jì)機(jī)關(guān)隸屬于立法機(jī)關(guān)，審計(jì)機(jī)關(guān)依據(jù)法律授予的權(quán)力獨(dú)立行使審計(jì)權(quán)，直接對(duì)議會(huì)

負(fù)責(zé)并報(bào)告工作；審計(jì)總署與地方審計(jì)機(jī)關(guān)相互獨(dú)立，無(wú)業(yè)務(wù)及行政上的領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系，最高國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)僅對(duì)聯(lián)邦政府資金或牽涉到使用聯(lián)邦政府資金的項(xiàng)目及活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)，州政府資金的審計(jì)由各州審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)實(shí)施。立法型審計(jì)體制的制度安排在提升政府審計(jì)獨(dú)立性，增強(qiáng)審計(jì)報(bào)告的全面性、客觀性和公正性上發(fā)揮了明顯的制度優(yōu)勢(shì)。但由于我國(guó)的政治體制與西方的三權(quán)分立制度有著本質(zhì)區(qū)別，推行立法型審計(jì)模式需要一系列與之相適應(yīng)的立法改革，而改革的牽涉面廣、難度大，不可能一蹴而就。因此，根據(jù)我國(guó)的具體國(guó)情，借鑒立法型審計(jì)體制的設(shè)計(jì)理念，對(duì)人大在預(yù)算監(jiān)督的機(jī)構(gòu)、技術(shù)和人員等方面進(jìn)行調(diào)整，增加審計(jì)方面的力量，逐步向?qū)I(yè)化職能化的審計(jì)機(jī)構(gòu)過(guò)渡。

再次，完善相應(yīng)的法律法規(guī)。從法律法規(guī)上明確規(guī)定對(duì)政府審計(jì)人員違規(guī)現(xiàn)象處理程度，根據(jù)違法行為的輕重給予相應(yīng)的懲處，而不僅僅停留在行政處罰的層面上。并對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)的機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員選拔、審計(jì)范圍、審計(jì)職權(quán)、經(jīng)費(fèi)來(lái)源等內(nèi)容做出明確規(guī)定，使審計(jì)人員實(shí)際操作時(shí)有法可依，并可以受到法律的保護(hù)。

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