第一篇：會計(jì)舞弊法律治理探析

【本文刊載于《財(cái)會通訊·綜合》2010年第2期(下),第38-40頁】

會計(jì)舞弊法律治理探析

顏永廷?

（江蘇財(cái)經(jīng)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 江蘇 淮安 223003）

摘 要：在對投資者保護(hù)脆弱的新興市場環(huán)境下，賦予企業(yè)更多自由裁量權(quán)的我國新會計(jì)準(zhǔn)則體系，要反映管理層受托責(zé)任履行情況、提供決策有用信息，實(shí)現(xiàn)投資者保護(hù)目標(biāo)，強(qiáng)有力的司法制度顯得尤為迫切。文章從加重刑事責(zé)任、實(shí)施懲罰性民事賠償、引入辯方舉證以及集團(tuán)訴訟制度等角度，就會計(jì)舞弊治理問題進(jìn)行了分析。

關(guān)鍵詞：會計(jì)舞弊 刑事責(zé)任 辯方舉證 集團(tuán)訴訟

會計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則的革新及國際趨同進(jìn)程，旨在提高會計(jì)信息質(zhì)量和促進(jìn)投資者保護(hù)方面做得更好。而Ball et a.l(2000)研究發(fā)現(xiàn)，不同國家的資本市場制度環(huán)境和公司治理結(jié)構(gòu)顯著影響會計(jì)信息質(zhì)量，普通法系國家的會計(jì)信息質(zhì)量要顯著高于大陸法系國家；Chen et a.l(2002)、劉峰等(2004)對我國資本市場上影響會計(jì)信息質(zhì)量因素的研究也說明，會計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量的改進(jìn)并未有效提高會計(jì)信息的質(zhì)量，并將其解釋為我國資本市場上法律風(fēng)險的缺失和公司治理結(jié)構(gòu)的不完善所致。在對投資者保護(hù)脆弱的新興市場環(huán)境下，賦予企業(yè)更多自由裁量權(quán)的我國新會計(jì)準(zhǔn)則體系，要反映管理層受托責(zé)任履行情況、提供決策有用信息，實(shí)現(xiàn)投資者保護(hù)目標(biāo)，強(qiáng)有力的司法制度顯得尤為迫切。下文從加重舞弊者的刑事責(zé)任、實(shí)施懲罰性民事賠償、適度引入辯方舉證以及集團(tuán)訴訟制度等角度，就會計(jì)舞弊治理問題進(jìn)行剖析。

一、加重會計(jì)舞弊刑責(zé)

（一）會計(jì)舞弊犯罪

會計(jì)舞弊一般是指企業(yè)管理當(dāng)局(包括治理層以及管理層)為了其自身或第三方獲取不當(dāng)或非法利益，違背會計(jì)法律制度相關(guān)規(guī)定，對會計(jì)信息進(jìn)行篡改或虛構(gòu)的故意行為。會計(jì)舞弊行為，若嚴(yán)重違反國家相關(guān)律制度、應(yīng)當(dāng)受到刑法處罰的，便構(gòu)成會計(jì)舞弊犯罪。會計(jì)舞弊犯罪的主體，包括自然人及法人，不只包括會計(jì)人員，還應(yīng)包括企業(yè)控股股東、董事、高級管理人員、關(guān)鍵員工，以及為會計(jì)信息提供鑒證服務(wù)的會計(jì)師事務(wù)所、注冊會計(jì)師(CPA)等相關(guān)責(zé)任人員或單位。就犯罪客體來說，會計(jì)舞弊侵害了社會主義市場經(jīng)濟(jì)秩序以及公私財(cái)產(chǎn)，違反了會計(jì)等相關(guān)經(jīng)濟(jì)法律制度。犯罪主觀方面，表現(xiàn)為故意獲取非法經(jīng)濟(jì)或者其他利益。犯罪的客觀方面，犯罪行為具體表現(xiàn)為違反會計(jì)法律制度，通過對會計(jì)信息篡改或虛構(gòu)等手段實(shí)施犯罪。

（二）會計(jì)舞弊刑事立法 我國《刑法(修正案六)》中，涉及會計(jì)舞弊犯罪約30余個條款，大致可以分為典型會計(jì)舞弊犯罪和非典型會計(jì)舞弊犯罪兩類：前者指直接侵害會計(jì)法律制度以及必需借助會計(jì)手段實(shí)施的會計(jì)舞弊犯罪；后者指借助或者有可能借助會計(jì)手段實(shí)施的會計(jì)舞弊犯罪。除了占少部分非典型會計(jì)舞弊犯罪，如騙稅罪(203?210條)、挪用公款(384條)罪、貪污罪(382、383條)、騙取銀行貸款罪(193條)、金融票據(jù)詐騙罪(194條)、信用證詐騙罪(195條)等，《刑法》規(guī)定最高可對其處以無期徒刑、死刑等重型外；對于典型會計(jì)舞弊犯罪，如提供虛假財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告罪(161條)、違規(guī)披露或不披露重要信息罪(161條)、虛報(bào)注冊資本罪(158條)、虛假出資和抽逃出資罪(159條)、虛假破產(chǎn)罪(162條)、隱匿或者銷毀會計(jì)檔案罪(162條)等，《刑法》大多規(guī)定只對其處以5年以下有期徒刑、單處或并處2?20萬元不等的罰金。

（三）加重會計(jì)舞弊刑事責(zé)任 美國《SOX法案》規(guī)定，如果公司CEO/CFO對財(cái)務(wù)報(bào)告故意作虛假承諾的，最高獲20年監(jiān)禁以及500萬美元的罰款。安然事件中，CEO獲刑24年零4個月、處罰款1800萬美元，其名下6000萬美元的資產(chǎn)被凍結(jié)，美司法部門還將追繳其從公司盜取的高達(dá)1.8億美元的財(cái)富；CFO獲6年徒刑、處罰款3000萬美元；出納被判入獄5年；即使是已過世的前董事長也無法在財(cái)產(chǎn)上逃脫司法追究，其家族必須交出1200萬美元的賠償方可與美國政府和解。安然事件中的涉案 ?顏永廷(1965.12—),男,江蘇漣水人,民建會員,江蘇財(cái)經(jīng)職業(yè)技術(shù)學(xué)院副教授。研究方向:會(審)計(jì)、管理學(xué)。企業(yè)則全部付出代價：曾經(jīng)是世界五大之一的安達(dá)信倒閉，花旗集團(tuán)、摩根大通、美洲銀行等也因涉嫌財(cái)務(wù)欺詐被勒令支付數(shù)十億美元的賠償金。

1998年，瓊民源董事長及財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人因提供虛假財(cái)會報(bào)告罪分別獲刑3年、2年，受牽連的會計(jì)師事務(wù)所、CPA分別被處以撤銷或吊銷資格證書。2003年，銀廣夏總裁以及相關(guān)責(zé)任人等因提供虛假財(cái)會報(bào)告罪分獲3年以下徒刑以及3至10萬元不等的罰金，涉案的會計(jì)師事務(wù)所被摘牌、CPA被判2.5年徒刑并處3萬罰金。2008年初，科龍電器董事長因虛報(bào)注冊資本罪、違規(guī)披露和不披露重要信息罪、挪用資金罪等被判12年徒刑以及680萬元罰金。

上述判例顯示我國對會計(jì)弊案的刑事懲處力度在加大，但現(xiàn)實(shí)中諸多事件被“大事化小”或“小事化了”，效果上則很難形成對會計(jì)舞弊現(xiàn)象的有效遏制。ST金花(600080.SH)于2005年10月因2.85億存款被強(qiáng)行劃走，終才披露一年前股東違規(guī)占用6.02億資金的重大事項(xiàng)。依據(jù)《刑法》第161條以及2008年3月發(fā)布的《最高檢、公安部關(guān)于經(jīng)濟(jì)犯罪案件追訴標(biāo)準(zhǔn)的補(bǔ)充規(guī)定》，對相關(guān)責(zé)任人應(yīng)當(dāng)處3年以下徒刑、并處或者單處2?20萬元罰金，且屬于應(yīng)予追訴的情形，但現(xiàn)實(shí)中逍遙法外的類似事例并不鮮見。要切實(shí)有效懲治會計(jì)舞弊，應(yīng)加大會計(jì)舞弊案件被查處的確定性，加重會計(jì)舞弊的刑事責(zé)任。

二、實(shí)施懲罰性民事賠償

（一）國外的懲罰性賠償

在美國的產(chǎn)品責(zé)任案中，消費(fèi)者只要舉證產(chǎn)品有質(zhì)量缺陷，危及人身安全，造成了人身及財(cái)產(chǎn)損害，往往就可以勝訴。只要被告存在“欺詐的”、“輕率的”、“惡意的”侵權(quán)或責(zé)任行為，即可適用懲罰性賠償法規(guī)。所謂“懲罰性賠償”(Punitive Damages)，是指賠償總額往往駭人聽聞、遠(yuǎn)超過受害人實(shí)際損失的賠償。典型案例如“麥當(dāng)勞咖啡燙傷案”(Liebeck v.McDonald's Corp.,1994:陪審團(tuán)判決麥當(dāng)勞償付286萬美元的賠款,包括補(bǔ)償性賠款16萬美元和懲罰性賠償270萬美元)、“安得森訴通用汽車公司案”(Anderson v.General Motors Corp., 1999:洛杉磯法院判定通用汽車應(yīng)付給6個受害人合計(jì)逾49億美元賠款,包括1.07億補(bǔ)償性賠款和48億懲罰性賠款)等。

國外對會計(jì)舞弊、欺詐的經(jīng)濟(jì)處罰亦以“苛嚴(yán)”著稱：2001年，安永為Cendant Co.的會計(jì)丑聞支付了3.35億美元的賠款；在安然事件中，其CEO、CFO等公司高管不僅身陷牢獄而且均被處以逾千萬美元的罰款，主審的安達(dá)信破產(chǎn)、合伙人自殺；2005年5月，美國佛羅里達(dá)州的一陪審團(tuán)裁定，摩根士丹利因存在欺詐行為而必須為億萬富豪佩瑞曼1998年的一樁1410萬美元股份交易損失支付超過100倍、達(dá)14.5億美元的賠償金！其中，包括6.043億補(bǔ)償性賠款和8.5億懲罰性賠款。

（二）國內(nèi)補(bǔ)償性民事責(zé)任 《會計(jì)法》對違法單位以及直接責(zé)任人員，分別處最高不超過10萬元及5萬元的罰款?！蹲詴?jì)師法》對會計(jì)師事務(wù)所違法行為，除明確規(guī)定“沒收違法所得，可以并處違法所得1倍以上5倍以下的罰款”外，其余只籠統(tǒng)規(guī)定了“依法承擔(dān)賠償責(zé)任”?！豆痉ā穼静捎闷墼p手段虛報(bào)注冊資本、違規(guī)另立會計(jì)賬簿等最高處50萬元以下罰款；對虛報(bào)注冊資本或抽逃其出資的，最高處虛報(bào)或抽逃金額15%以下的罰款；對中介機(jī)構(gòu)出具的評估結(jié)果、驗(yàn)資或者驗(yàn)證證明不實(shí)的，只要求“在其評估或者證明不實(shí)的金額范圍內(nèi)承擔(dān)賠償責(zé)任”。《證券法》對發(fā)行人、上市公司或者其他信息披露義務(wù)人未按照規(guī)定披露信息，或者所披露的信息有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏的，對單位以及直接責(zé)任人員分別處最高不超過60萬元及30萬元的罰款。

(三)原告尋求“補(bǔ)償”難 我國對證券發(fā)行與交易、股東對公司的衍生訴訟、基金或信托公司清理、公司之間的關(guān)聯(lián)交易等新型經(jīng)濟(jì)交往關(guān)系中發(fā)生的民事糾紛，起訴條件控制過嚴(yán)(如2002年高院發(fā)布的《關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)民事糾紛案件有關(guān)問題的通知》)，許多尚不能被法院所受理。這與“有權(quán)利即有救濟(jì)”、“法院不得因法無明文規(guī)定而拒絕受理案件”等法治思想相悖，無疑給會計(jì)舞弊案件中的受害人尋求司法救濟(jì)增加了難度。

2007年4月，德勤同意向加拿大Philip Services公司的投資者支付5050萬美元，以了結(jié)投資者對其審計(jì)失職的訴訟。銀廣夏案曝光后深圳中天勤事務(wù)所被摘牌解散，紅光案曝光后四川蜀都事務(wù)所也被肢解。2006年8月，最高法院下發(fā)《關(guān)于延長以科龍電器為被告的民商事案件暫緩受理、暫緩審理、暫緩執(zhí)行期限的通知》。科龍事件中涉嫌“參與造假”的德勤，在國內(nèi)卻“南橘北枳”般地仍逍遙法外。吳溪(會計(jì)研究,2007)選擇1999—2006年間中國證券市場發(fā)生的案例，就“審計(jì)失敗中的審計(jì)責(zé)任認(rèn)定與監(jiān)管傾向”問題的實(shí)證研究結(jié)論表明：遭到處罰的審計(jì)師前四年間達(dá)88.2%，而后四年間僅有23.6%?？梢?，近年來監(jiān)管機(jī)構(gòu)在針對上市公司管理層責(zé)任的認(rèn)定顯著趨嚴(yán)的情況下，對審計(jì)機(jī)構(gòu)或個人的審計(jì)責(zé)任認(rèn)定顯著趨于緩和與穩(wěn)健，即便會計(jì)弊案中的事務(wù)所或CPA大多僅受行政處罰以及象征性的經(jīng)濟(jì)處罰。

（四）對舞弊實(shí)施懲罰性民事賠償

相對國外矯枉過正的“懲罰性賠償”，國內(nèi)這種“退一賠二”式的“象征性”懲罰條款，是會計(jì)舞弊泛濫的另一重要原因。盡管監(jiān)管部門加大了對會計(jì)舞弊的行政以及刑事處罰的力度，但有效遏制違法行為的民事賠償機(jī)制卻遲遲未能建立。況且這些象征性的經(jīng)濟(jì)處罰大都上繳國庫而非直接補(bǔ)償受害人，加之高院對受理此類案件設(shè)置的前置條件、暫緩?fù)ㄖ?，使受害人面對民事維權(quán)望而卻步。建立、健全有效懲治舞弊的民事賠償機(jī)制、逐步實(shí)施懲罰性民事賠償，抬高“作奸犯科”者的成本，切實(shí)維護(hù)舞弊受害人的合法權(quán)益，是治理會計(jì)舞弊不可或缺的重要方面。

三、適度引入辯方舉證

罪刑法定(控方舉證)原則，要求法律對犯罪的界定以及相關(guān)刑事責(zé)任的追究應(yīng)當(dāng)是明確的，從而限制了司法權(quán)，防止罪及無辜，已被奉為保護(hù)人權(quán)、防止刑罰權(quán)濫用的一個基本的司法理念和司法原則?！百Y本來到世間，從頭到腳，每個毛孔都滴著血和骯臟的東西?！辟Y本“放蕩無羈”地逐利，釀成了20世紀(jì)30年代的大危機(jī)，也幾乎印證了馬克思關(guān)于資本主義滅亡的預(yù)言?！坝凶锿贫?、辯方舉證”，是羅斯福應(yīng)對危機(jī)的新政中推出的懲治證券市場內(nèi)幕交易的一項(xiàng)偉大創(chuàng)舉。

(一)美國辯方舉證制度

1933年《證券法》規(guī)定，公開發(fā)行證券的公司向美國證監(jiān)會(SEC)呈送的登記表中有重大的誤述或遺漏事項(xiàng)，則呈送報(bào)表的公司和他的CPA對于證券的原始購買人負(fù)有責(zé)任。1934年《證券交易法》規(guī)定，公開發(fā)行的公司須向SEC呈送經(jīng)過CPA審計(jì)過的年度財(cái)務(wù)報(bào)表，如果這些報(bào)表令人誤解，則呈送公司和CPA對于買賣公司證券的任何人負(fù)有責(zé)任。兩部法律中，“初級取證對象(burden of proof)雖在控方，但次級取證對象(burden of going forward with the evidence)是被告而不是原告?！币话銓⑿钜?knowingly)、魯莽(recklessly)行為或者推理證據(jù)(circumstantial evidence)作為違法的訴因來要求辯方舉證。原告僅需證明他遭受了損失以及登記表或年度財(cái)務(wù)報(bào)表是令人誤解的，而不需證明它依賴了登記表(財(cái)務(wù)報(bào)表)或者公司及CPA具有過失；而被告(作為辯方的公司以及CPA)不但應(yīng)當(dāng)對他的普通過失(1934年《證券交易法》放寬到重大過失和欺詐)行為造成的損害負(fù)責(zé)，而且必須證明他的無辜(即有罪推定)，而非單單反駁原告的非難或指控。

(二)我國《證券法》相關(guān)規(guī)定 《證券法》第69條規(guī)定：發(fā)行人、上市公司公告的招股說明書、財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告以及其他信息披露資料，有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏，致使投資者在證券交易中遭受損失的，發(fā)行人、上市公司應(yīng)當(dāng)承擔(dān)賠償責(zé)任；發(fā)行人、上市公司的董事、監(jiān)事、高級管理人員和其他直接責(zé)任人員以及保薦人、承銷的證券公司，應(yīng)當(dāng)與發(fā)行人、上市公司承擔(dān)連帶賠償責(zé)任，但是能夠證明自己沒有過錯的除外；發(fā)行人、上市公司的控股股東、實(shí)際控制人有過錯的，應(yīng)當(dāng)與發(fā)行人、上市公司承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。

《證券法》所規(guī)定的，發(fā)行人、上市公司因信息披露資料有虛假記載等所承擔(dān)的是“無過錯責(zé)任”，即不管行為人有無過錯而依法律的特別規(guī)定必須承擔(dān)的責(zé)任。借助“市場欺詐”理論以及信賴假定，投資者在證明自己進(jìn)行的交易與遭受的損害與被告的行為之間的因果關(guān)系方面，不必承擔(dān)過于苛嚴(yán)的責(zé)任，而由被告就免責(zé)事由進(jìn)行舉證，從而起到了程序法上的“舉證責(zé)任倒置”的作用?？梢?，我國證券法也傾向于“辯方舉證”制度。

（三）適度引入辯方舉證治理舞弊

辯方舉證雖然與一般的刑事或民事訴訟原則相悖、看似很不公平，實(shí)則為了整個資本市場在更大范圍內(nèi)的公平。資本市場以及虛擬經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的特點(diǎn)，決定了別說是中小投資者，即便是監(jiān)管或者警察部門也很難拿到莊家、公司高管等的舞弊證據(jù)。會計(jì)舞弊案件一般都具有較強(qiáng)的專業(yè)性、復(fù)雜性和隱秘性，加之舞弊者通常掌握著上市公司的內(nèi)幕信息，更容易利用其信息強(qiáng)勢地位謀取非法利益。因此面對其他投資者或監(jiān)管機(jī)構(gòu)的質(zhì)詢，作為辯方有責(zé)任充分舉證以表明清白。適度地引入讓被告自己清刷自己的“辯方舉證”監(jiān)管制度，既可以對作奸犯科者形成巨大的震懾，又能夠讓處于信息弱勢的普通投資者以及監(jiān)管機(jī)構(gòu)可以更有效率地監(jiān)督會計(jì)舞弊相關(guān)主體，減少會計(jì)舞弊以及內(nèi)幕交易等可能對信息弱勢群體的損害，讓更多人更加公平地參與市場。

四、完善集團(tuán)訴訟

傳統(tǒng)的訴訟機(jī)制對于小額多數(shù)侵權(quán)糾紛幾乎無能為力：一是單一訴訟因其標(biāo)的“渺小”，使得私人尋求救濟(jì)的激勵機(jī)制不足；二是單獨(dú)訴訟成本巨大且效果不佳，既不足以懲戒和矯正違法行為，也不足以補(bǔ)償所有權(quán)利人的損失。為了彌補(bǔ)傳統(tǒng)訴訟機(jī)制的不足，讓違法者付出足夠的代價，體現(xiàn)民事訴訟法對公民權(quán)利的救濟(jì)和保障，集團(tuán)訴訟順應(yīng)社會需求應(yīng)運(yùn)而生。集團(tuán)訴訟可追溯至英美的衡平法，二十世紀(jì)50~60年代美國的民權(quán)運(yùn)動和保護(hù)消費(fèi)者運(yùn)動，大大推進(jìn)了集團(tuán)訴訟制度的發(fā)展。

（一）美國集團(tuán)訴訟 作為“美國的法律天才們最具特色的成就”，現(xiàn)代法律意義上的集團(tuán)訴訟程序，則以美國1966年修正的《聯(lián)邦民事訴訟法》第23條為藍(lán)本?！堵?lián)邦民事訴訟法》第23條(a)規(guī)定了啟動集團(tuán)訴訟應(yīng)具備的四項(xiàng)前提條件：(1)一方當(dāng)事人人數(shù)之多使得集合所有當(dāng)事人不能成為現(xiàn)實(shí)；(2)集團(tuán)成員之間具有共同的法律問題或者事實(shí)問題；(3)集團(tuán)代表提出的請求具有代表性；(4)集團(tuán)代表能夠公正而充分地保護(hù)集團(tuán)利益。集團(tuán)訴訟在滿足前述條件的同時，還應(yīng)當(dāng)能夠證明(第23條[b])：(1)如果分別審理個案有可能產(chǎn)生判決之間沖突或不一致的風(fēng)險，以及個案判決有可能產(chǎn)生嚴(yán)重侵害未參訴權(quán)利人切身利益的風(fēng)險；(2)對方行為的性質(zhì)能夠使法院作出適用于集團(tuán)全體成員的判決；(3)法院能夠認(rèn)定，集團(tuán)成員所共同面臨的事實(shí)或法律問題較之個別成員面對的問題更為重要。此外，第23條還對集團(tuán)訴訟所特有的法院裁定、通知、判決、撤訴或和解、上訴等程序作了較詳細(xì)的規(guī)范。

（二）集團(tuán)訴訟比較 我國民事訴訟法第55條對集團(tuán)訴訟制度作了框架式的規(guī)定：訴訟標(biāo)的為同一種類，在起訴時尚未確定人數(shù)的眾多當(dāng)事人中由其中一人或數(shù)人作為代表參加訴訟，法院所作出的判決和裁定對已登記的權(quán)利人和未登記的權(quán)利人都發(fā)生法律效力的訴訟形式。業(yè)界多稱之為“代表人訴訟”，以與“集團(tuán)訴訟”相區(qū)別。

我國代表人訴訟與集團(tuán)訴訟的關(guān)鍵差別體現(xiàn)在：(1)訴權(quán)讓與方式不同。前者須“明示授權(quán)”，后者則采用“默示認(rèn)可”。(2)既判力擴(kuò)張不同。我國代表人訴訟對未作登記的權(quán)利人間接有擴(kuò)張力，即權(quán)利人在訴訟時效期間獨(dú)立提起訴訟的，才適用該判決或裁定；而美國集團(tuán)訴訟的判決具有直接擴(kuò)張力，凡未明示把自己排除于集團(tuán)之外的所有成員都將分到應(yīng)得的賠償份額。(3)律師報(bào)酬制度不同。集團(tuán)訴訟的被告方往往是大公司、財(cái)團(tuán)，而原告則是眾多分散的小額權(quán)利人。律師在調(diào)查取證等活動中會發(fā)生巨額的費(fèi)用，而在勝訴之前卻很難向這些小額權(quán)利人收取費(fèi)用，因而費(fèi)用問題一直是困擾集團(tuán)訴訟的難題。美國允許律師收取勝訴酬金(contingency fee,約占被告賠償總額的三成)，成功地解決了這一難題。

擬制原告集團(tuán)和勝訴取酬，是美國引以為豪的集團(tuán)訴訟制度中最為核心的兩個程序裝置。前者通過訴權(quán)的默示讓與、既判力直接擴(kuò)張等制度創(chuàng)新，將弱勢的小額群體受害人(“羊”)凝聚成足以與侵權(quán)者相抗衡的強(qiáng)大的“擬制原告集團(tuán)”(“獅子”)，迫使被告最大程度的吐出違法所得；后者通過激勵機(jī)制，賦予代理律師及原告代表等個別人無窮的動力以提起集團(tuán)訴訟。

盡管美國集團(tuán)訴訟存在律師占有了大部分訴訟收益而權(quán)利人的利益得不到救濟(jì)，以及訴訟時間過長、社會資源耗費(fèi)過多等顯著缺陷，但是集團(tuán)訴訟首要目標(biāo)是讓違法者承擔(dān)成本(小額權(quán)利救濟(jì)則為次要目標(biāo))，更注重的是通過懲治、矯正大眾侵權(quán)行為以實(shí)現(xiàn)公平正義觀念的維護(hù)。集團(tuán)訴訟已成為懸在大公司、大財(cái)團(tuán)頭上的達(dá)摩克利斯之劍，巨額的侵權(quán)成本迫使其不敢恣意侵害公眾利益。

（三）完善集團(tuán)訴訟懲治舞弊 國內(nèi)的代表人訴訟制度圄于訴權(quán)授予理論，代表人的訴訟行為受到牽制，既判力的擴(kuò)張也受到影響，制度可操作性差。借鑒美國集團(tuán)訴訟中的訴權(quán)默示讓與、勝訴酬金等方面的成功經(jīng)驗(yàn)，完善我國代表人訴訟制度，是懲治會計(jì)舞弊的有效舉措。

美國在80年代對集團(tuán)訴訟所作的調(diào)查顯示，在1938年采用申報(bào)加入的制度下，只有15％的被害人加入這類訴訟；而1966年采用申報(bào)退出才不受拘束的制度后，申請“退出”的也差不多是15％?？梢姡煌脑V權(quán)讓與方式，其實(shí)際效果卻存在很大差異。有了訴權(quán)默示讓與，既判力才能直接擴(kuò)張，才能將 眾多小額權(quán)利受害人結(jié)聚成讓侵權(quán)者不敢小看的、足夠強(qiáng)大的“擬制原告集團(tuán)”。此外，若沒有勝訴酬金這樣的激勵制度，集團(tuán)訴訟也難以成為制約大公司侵害公眾利益的利器。

五、結(jié) 語

一個國家的制度環(huán)境因素(尤其是司法體系)對其會計(jì)準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)的發(fā)展起到了重要的作用(Frank, 1979)，當(dāng)司法環(huán)境對投資者保護(hù)較弱的情況下，會計(jì)準(zhǔn)則表象上的國際化協(xié)調(diào)可能并不意味著會計(jì)實(shí)務(wù)的協(xié)調(diào)，甚至?xí)档蜁?jì)盈余的信息含量、增大盈余管理程度等(曲曉輝、高芳, 2006)。在現(xiàn)代證券市場，會計(jì)信息作為傳遞經(jīng)濟(jì)訊號的媒介，是投資者決策的依據(jù)。原則導(dǎo)向會計(jì)準(zhǔn)則的自我執(zhí)行機(jī)制較弱，完善司法制度是保障其執(zhí)行的最根本途徑。近三百年來，世界強(qiáng)國的崛起莫不以法制化建設(shè)為先導(dǎo)。英、美的強(qiáng)大離不開其所創(chuàng)建的普通法系的法律制度，法、德的興盛則基于他們創(chuàng)建了大陸法系的法典。當(dāng)下泛濫全球的金融以及經(jīng)濟(jì)危機(jī)，莫不與新自由主義主導(dǎo)的肇始于上世紀(jì)末的對金融領(lǐng)域放松監(jiān)管有關(guān)。自由市場經(jīng)濟(jì)，離不開健全的法律制度的約束。

實(shí)際上，公共執(zhí)法應(yīng)是制約會計(jì)違法行為的主要方式，行政監(jiān)管機(jī)構(gòu)積極監(jiān)督和主動執(zhí)法不可替代。但毋庸諱言，懲治會計(jì)違法行為的民事救濟(jì)不足、會計(jì)舞弊的民事責(zé)任過輕，是當(dāng)前我國治理會計(jì)舞弊的軟肋。與國外相比，我國類似虛假陳述的證券民事責(zé)任才剛剛起步，還遠(yuǎn)談不上矯枉過正或者濫訴給社會帶來的負(fù)面影響。在私人執(zhí)法方面，適度引入懲罰性賠償、辯方舉證、集團(tuán)訴訟等舉措治理會計(jì)舞弊，在當(dāng)事人適格、因果關(guān)系認(rèn)定、舉證責(zé)任等方面降低當(dāng)事人維權(quán)訴訟的門檻以及成本的同時，增加其司法維權(quán)的激勵，對于治理會計(jì)舞弊應(yīng)能夠起到事半功倍的效果。

參考文獻(xiàn)：

[1]賀建剛,劉峰.司法體系、會計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)向與投資者保護(hù):一項(xiàng)案例研究[J].會計(jì)研究,2006(11):8-14.[2]吳衛(wèi)軍,任永芳.司法程序改革論析[OL].http://.Analysis on Legal Governance of Accounting Fraud

Yan Yongting

(Jiangsu Vocational and Technical College of Finance & Economics, Huai'an, 223003, China)Abstract: In the emerging environment of protecting vulnerable investors, it is more urgent for China's new accounting standards system which focus more discretionary power on enterprises to reflect the implementation of the management of fiduciary duties, provide decision-useful information, Achieve goals of investor protection and A strong judicial system.The article analysis the governance issues on the accounting fraud from the view of aggravating criminal responsibility, using punitive damages, and the introduction of the defense burden, as well as group litigation system.Key words: Accounting fraud, Criminal responsibility, Defense burden, Group Litigation 5

第二篇：淺談如何防范會計(jì)錯誤和會計(jì)舞弊

淺談如何防范會計(jì)錯誤和會計(jì)舞弊

我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第十二條規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或者事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，如實(shí)反映符合確認(rèn)和計(jì)量要求的各項(xiàng)會計(jì)要素及其他相關(guān)信息，保證會計(jì)信息真實(shí)可靠、內(nèi)容完整?！边@說明會計(jì)事項(xiàng)是會計(jì)信息處理的基礎(chǔ)，會計(jì)信息的真實(shí)性是對一個單位或部門財(cái)務(wù)狀況的真實(shí)反映。而會計(jì)錯誤與會計(jì)舞弊都是與會計(jì)信息真實(shí)性相違背，造成會計(jì)信息與其反映的經(jīng)濟(jì)活動的事實(shí)不相符合，必然使領(lǐng)導(dǎo)決策者對會計(jì)信息產(chǎn)生偏差，甚至產(chǎn)生錯誤的認(rèn)識，導(dǎo)致作出錯誤的決策，造成社會經(jīng)濟(jì)秩序的混亂，因此，我們必須防范會計(jì)錯誤和會計(jì)舞弊。

一、會計(jì)錯誤與會計(jì)舞弊的含義和表現(xiàn)形式

（一）、會計(jì)錯誤與會計(jì)舞弊含義

所謂會計(jì)錯誤，也稱之為會計(jì)過失、會計(jì)失誤，是指在會計(jì)核算中由于某種原因造成的非故意的過失。財(cái)會人員在會計(jì)核算中有時難免發(fā)生各類失誤和偏差，這種失誤和偏差當(dāng)然免不了與自身專業(yè)素質(zhì)，業(yè)務(wù)基本技能以及處理業(yè)務(wù)的熟練程度有關(guān)，但經(jīng)驗(yàn)再豐富的財(cái)會人員也不會不發(fā)生任何失誤和偏差。

會計(jì)舞弊是指故意的、有目的的、有針對性的財(cái)務(wù)造假和欺詐行為。它與會計(jì)錯誤有相近或相同的形式，但本質(zhì)卻完全不一樣。會計(jì)舞弊是有意的、人為因素造成的、是不可告人的，不敢公之于眾，往往伴有一定形式的掩飾，通過虛構(gòu)事實(shí)隱蔽真相或技術(shù)處理等手法將非法會計(jì)事項(xiàng)加以合法化，并進(jìn)行會計(jì)業(yè)務(wù)處理，一般難以發(fā)現(xiàn)，這種行為是違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律法規(guī)，甚至是違法犯罪的行為。

（二）、會計(jì)錯誤與會計(jì)舞弊的主要表現(xiàn)形式 會計(jì)錯誤形式主要包括： 1.原始數(shù)據(jù)和會計(jì)數(shù)據(jù)的計(jì)算、抄寫錯誤：有技術(shù)性的錯誤：如憑證填錯、借貸方向記反、小數(shù)點(diǎn)錯位、紅筆運(yùn)用不當(dāng)；有習(xí)慣性的錯誤：如在手工記帳時，對數(shù)碼字寫得不規(guī)范：2寫作或當(dāng)作7，5寫作或當(dāng)作6；在操作性的錯誤：如計(jì)算器按錯鍵、發(fā)生筆誤、眼誤等。2.由于對事實(shí)的疏忽和誤解而造成的錯誤：如在編制資產(chǎn)負(fù)債表時，將“應(yīng)付賬款”賬戶所屬明細(xì)賬有借方余額的情況，由于理解偏差未放入報(bào)表中“預(yù)付賬款”中項(xiàng)目，而放入“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目。3.對會計(jì)政策的誤用而導(dǎo)致的錯誤：如在物價下跌情況下，為確保會計(jì)信息的合理性，依據(jù)謹(jǐn)慎性原則，對存貨可采用先進(jìn)先出法，而由于理解偏差用了后進(jìn)先出法。對于計(jì)提各種存貨跌價準(zhǔn)備、短期投資跌價準(zhǔn)備等只能在股份公司使用，而非股份制企業(yè)都采用之。

會計(jì)舞弊形式主要包括：

1、偽造、變造記錄或憑證。

2、隱瞞有關(guān)交易或事項(xiàng)。

3、記錄虛假的交易或事項(xiàng)。

4、蓄意使用不當(dāng)?shù)臅?jì)政策。

二、會計(jì)錯誤和會計(jì)舞弊的特點(diǎn)

會計(jì)錯誤一般具有以下特點(diǎn)：

1、會計(jì)錯誤是一種無意的行為，會計(jì)人員不存在不良動機(jī)。且是行為人主觀想盡力避免而產(chǎn)生的。

2、會計(jì)錯誤從客觀結(jié)果上看，行為人未從中受益。

3、會計(jì)錯誤一般是公開的，行為人沒有進(jìn)行掩飾和假裝，過失無需“包裝”，會計(jì)錯誤往往易于查找和糾正，一般不具有隱蔽性。可以通過復(fù)核、試算平衡、科目匯總、科目對應(yīng)關(guān)系、表表對應(yīng)關(guān)系等環(huán)節(jié)加以糾正。

4、會計(jì)錯誤往往是個人行為，而非團(tuán)伙行為。

會計(jì)舞弊的特點(diǎn)主要有：

1、舞弊行為人主觀上是故意的、有目的的。例如，為逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅而少列收，多計(jì)成本，為滿足企業(yè)的利益，而掩蓋或謊報(bào)重大財(cái)務(wù)事項(xiàng)的不誠實(shí)行為。

2、會計(jì)舞弊一般會導(dǎo)致企業(yè)最終會計(jì)信息被歪曲或掩蓋，與客觀事實(shí)不符。結(jié)果造成舞弊人受益、舞弊企業(yè)受益或領(lǐng)導(dǎo)受益，而嚴(yán)重侵害了企業(yè)自身、企業(yè)職工利益，債權(quán)人利益和股東權(quán)利。

3、會計(jì)舞弊一般是“私下”的，行為人以種種手段掩飾，使經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)嚴(yán)重失去了本質(zhì)現(xiàn)象，使一般行外人難以發(fā)現(xiàn)。

4、會計(jì)舞弊一般為團(tuán)伙行為，但有些是個人行為，如出納貪污、挪用公款。

三、防范會計(jì)錯誤和會計(jì)舞弊的措施

（一）加強(qiáng)財(cái)會人員隊(duì)伍建設(shè)，強(qiáng)化職責(zé)，從源頭上防范會計(jì)錯誤

財(cái)會人員是財(cái)務(wù)管理的直接者，擔(dān)負(fù)著對各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的會計(jì)處理方法，只有財(cái)會人員隊(duì)伍建設(shè)得到增強(qiáng)，財(cái)務(wù)職責(zé)才能充分發(fā)揮，才能從源頭上減少會計(jì)錯誤，省局建立人才庫，也是從源頭上減少會計(jì)錯誤的體現(xiàn)。

（二）加強(qiáng)會計(jì)業(yè)務(wù)技能培養(yǎng)，有效避免和減少會計(jì)錯誤

為有效避免和減少會計(jì)錯誤，適應(yīng)會計(jì)改革的深入和解決在實(shí)際工作中出現(xiàn)的新問題，會計(jì)人員單純依靠事后學(xué)習(xí)、學(xué)校教育是難以適應(yīng)新形勢發(fā)展需要的，必須要加強(qiáng)會計(jì)人員的職業(yè)教育，包括基本技能和新技術(shù)工具的運(yùn)用技能，突出工作能力和創(chuàng)新能力的培養(yǎng)。要充分利用好全國會計(jì)領(lǐng)軍人才培養(yǎng)、會計(jì)專業(yè)技術(shù)資格考試、注冊會計(jì)師考試等平臺，打造高素質(zhì)的會計(jì)人才。同時，會計(jì)人員要主動學(xué)習(xí)，不斷探索、研究新問題、新情況，才能使會計(jì)工作適應(yīng)新形勢發(fā)展的需要。

（三）強(qiáng)化會計(jì)職業(yè)道德培養(yǎng)，提高會計(jì)人員主觀意識，讓他們遠(yuǎn)離會計(jì)錯誤。

要遠(yuǎn)離會計(jì)錯誤，會計(jì)人員道德已不單純是會計(jì)人員自身修養(yǎng)高低的問題，而是關(guān)系到會計(jì)工作質(zhì)量高低、會計(jì)信息真假的問題，要使會計(jì)人員不僅具備一流的專業(yè)知識，更要有一流的職業(yè)道德水準(zhǔn)，寓道德教育于學(xué)習(xí)、工作生活之中，使會計(jì)人員按職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)去做，提高會計(jì)人員抵制會計(jì)錯誤的能力，讓會計(jì)錯誤遠(yuǎn)離會計(jì)人員。

（四）強(qiáng)化會計(jì)人員的繼續(xù)教育培訓(xùn)，使會計(jì)人員適應(yīng)新形勢的需要，減少會計(jì)錯誤。

要減少會計(jì)錯誤和會計(jì)舞弊，必須提高會計(jì)人員對參加繼續(xù)教育培訓(xùn)目的和意義的認(rèn)識，積極、主動參加培訓(xùn)。各級、各部門、各單位要積極支持會計(jì)人員參加繼續(xù)教育培訓(xùn)和各類學(xué)習(xí)，在學(xué)習(xí)時間、資金等方面予以保障。會計(jì)管理部門要不斷完善會計(jì)人員繼續(xù)教育培訓(xùn)機(jī)制，要不斷探索培訓(xùn)方式，分行業(yè)、分級次培訓(xùn)，在類別上分行政事業(yè)與企業(yè)，在培訓(xùn)層次上分高級會計(jì)人員與中初級會計(jì)人員，在內(nèi)容上把握的側(cè)重點(diǎn)不一樣，注重實(shí)用性，突出可操作性，只有這樣，才能不斷提高會計(jì)人員的素質(zhì)，讓會計(jì)知識學(xué)以致用，有效地減少會計(jì)錯誤和會計(jì)舞弊。

（五）建立經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)牽制制度，防止會計(jì)舞弊的發(fā)生

在對某一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)中，要嚴(yán)格按照《中華人民共和國會計(jì)法》和《內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范—基本規(guī)范》等法律法規(guī)，加強(qiáng)會計(jì)人員崗位分工及授權(quán)批準(zhǔn)制度，嚴(yán)格按票據(jù)及有關(guān)印章的管理，以及實(shí)物出入庫、資產(chǎn)管理等有關(guān)制度，加強(qiáng)同一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)之間內(nèi)部人員的牽制作用，（六）加強(qiáng)會計(jì)監(jiān)督和社會審計(jì)監(jiān)督，及時糾正會計(jì)錯誤和會計(jì)舞弊

《新會計(jì)制度》明確規(guī)定依法辦理會計(jì)事務(wù),加大了對會計(jì)工作中弄虛作假的懲治力度,較舊法有重大突破的是,新法中對法律責(zé)任規(guī)定得具體明確,便于操作,加大了治理力度,顯示了國家對“制止會計(jì)造假,提高會計(jì)質(zhì)量”下了大決心。這樣做有利于加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和財(cái)務(wù)管理,有利于提高經(jīng)濟(jì)效益,有利于維護(hù)社會主義市場經(jīng)濟(jì)秩序。要及時糾正會計(jì)錯誤和會計(jì)舞弊, 必須加強(qiáng)會計(jì)監(jiān)督和審計(jì)監(jiān)督。

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通訊地址：廣東省樂昌市人民北路268號樂昌監(jiān)獄規(guī)財(cái)科林革聯(lián)收 郵政編碼：512208

第三篇：會計(jì)舞弊動因?qū)Σ遊結(jié)尾]

3.1.2 利用收入確認(rèn)的舞弊手段

(l)變更銷售收入確定方式

一些上市公司并非銷售單一產(chǎn)品，而是銷售整個系統(tǒng)，需要實(shí)施安裝與服務(wù)，銷售過程持續(xù)時間長，因而收入并非一次實(shí)現(xiàn)，特別是對于跨實(shí)現(xiàn)的銷售，需要在間分配利潤。一般企業(yè)根據(jù)銷售的不同階段劃分收入實(shí)現(xiàn)比率，而該類比率的變化，無疑會影響到當(dāng)期盈利。

(2)虛構(gòu)收入

這是最嚴(yán)重的財(cái)務(wù)造假行為，有幾種做法:一是白條出庫，作銷售入賬。二是對開增值稅銷售發(fā)票，虛增收入和利潤。即通過與關(guān)聯(lián)企業(yè)或非關(guān)聯(lián)企業(yè)對開增值稅發(fā)票的形式，虛擬購銷業(yè)務(wù)，在回避增值稅的情況下，虛增收入和利潤。比如，大慶股份所屬的大慶毛紡織廠通過與n戶企業(yè)對開增值稅發(fā)票，虛增主營業(yè)務(wù)收入 1.07億元，虛轉(zhuǎn)成本7812萬元，虛增利潤2902萬元，虛增存貨2961萬元，既達(dá)到了虛增收入利潤的目的，又不增加稅負(fù)。三是虛開發(fā)票，確認(rèn)收入。如上市公司A利用子公司B按市場價銷售給第三方C公司，確認(rèn)B銷售收入，再由另一子E公司從C手中購回，這種做法避免了集團(tuán)內(nèi)部交易必須抵消的約束，確保了在合并報(bào)表中確認(rèn)收入和利潤，達(dá)到操縱收入的目的。四是虛構(gòu)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，增加收入。上市公司創(chuàng)造兩筆交易以一項(xiàng)資產(chǎn)抵償一項(xiàng)高于資產(chǎn)的負(fù)債，再以相同負(fù)債金額購回先前抵債的資產(chǎn)，資產(chǎn)增值，公司獲利。

(3)提前或者延后確認(rèn)收入

使用提前確認(rèn)收入手法的，主要是那些當(dāng)期收入較低而費(fèi)用較高的企業(yè)，尤其是在房地產(chǎn)和高新技術(shù)行業(yè)。如：陽光股份將下屬子公司與其他公司合作開發(fā)的住宅樓在住戶入住手續(xù)尚未辦理完畢和售房款沒有全部結(jié)清的情況下，在年底將該樓盤預(yù)計(jì)收入160193359.00元全部記為本年收入。提前確認(rèn)收入的情況有:一是將一些不確定性的收入確定為收入；二是完工百分比法的不適當(dāng)運(yùn)用，在服務(wù)未完全提供完畢之前，即在賬上確認(rèn)了該服務(wù)帶來的所有收益，而且還不轉(zhuǎn)銷預(yù)提費(fèi)用，并將需抵償?shù)谋ＷC金計(jì)入利潤；三是收入和費(fèi)用不配比。四是提前開具銷售發(fā)票，以美化業(yè)績。

延后確認(rèn)收入，是將應(yīng)由本期確認(rèn)的收入遞延到未來期間確認(rèn)。與提前確認(rèn)收入一樣，延后確認(rèn)收入也是企業(yè)盈余管理的一種手法。這種手法一般在企業(yè)當(dāng)前收益較為充裕，而未來收益預(yù)計(jì)可能減少的情況下運(yùn)用。

3.1.3 利用成本費(fèi)用確認(rèn)、計(jì)量的舞弊手法

(l)不同成本費(fèi)用項(xiàng)目之間的分類變化

雖然企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)制度對成本以及各項(xiàng)費(fèi)用有較為明確的劃分，但有些項(xiàng)目的歸類仍有一定的彈性。此外，在銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用之間，也有一些歸類上的隨意性。

(2)相互間或在不同時間和項(xiàng)目間轉(zhuǎn)移費(fèi)用

有的上市公司為了虛增利潤，不少費(fèi)用經(jīng)常不當(dāng)期入賬，或交由母公司承擔(dān)，更多的是通過折舊的計(jì)提方式或存貨的計(jì)價方式和其他的一些跨期攤派項(xiàng)目來調(diào)節(jié)利潤。

(3)隨意改變廣告費(fèi)用與商標(biāo)使用費(fèi)的性質(zhì)

對于擁有自有品牌的上市公司而言，其廣告費(fèi)用的政策變化主要是:將廣告費(fèi)用視為收益性支出計(jì)入當(dāng)期銷售費(fèi)用，或者是將廣告費(fèi)用支出視為資本性支出分期攤銷，這一政策的變化對于廣告費(fèi)用支出較大的消費(fèi)品類公司影響很大。而對于使用控股公司品牌的上市公司而言，一種情況是由控股公司支付當(dāng)期廣告費(fèi)用，而上市公司則按該品牌產(chǎn)品的銷售額提取一定比率支付給控股公司作為商標(biāo)使用費(fèi)。如波導(dǎo)股份，在2000將企業(yè)發(fā)生的10427萬元的廣告費(fèi)轉(zhuǎn)由其大股東承擔(dān)，實(shí)現(xiàn)了4401萬元的利潤。另一種情況是上市公司除支付商標(biāo)使用費(fèi)外，還支付當(dāng)期廣告費(fèi)用。前一種情況高估了上市公司的當(dāng)期利潤，后一種情況則是低估了上市公司的當(dāng)期利潤。

3.2 利用會計(jì)政策的舞弊

上市公司一般任意選用，變更會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)以實(shí)行利潤操縱。按照會計(jì)制度規(guī)定，由于企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性和多樣性，某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)可以有多種會計(jì)處理方法。所以企業(yè)在選用會計(jì)制度政策時具有一定的自主性，同時由于一貫性原則又要求企業(yè)在已經(jīng)選擇會計(jì)政策后，應(yīng)在各期保持一致，不能隨便變更。只有法規(guī)要求變更和企業(yè)變更會計(jì)政策后更符合企業(yè)業(yè)務(wù)發(fā)生的實(shí)際情況，變更后提供的會計(jì)信息更為可靠時才可變更，但必須采取追溯調(diào)整法(除了會計(jì)政策變更累計(jì)影響數(shù)不能合理確定的，采用未來適用法)和在報(bào)表上予以披露。但會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度具有一定的靈活性，同一交易和事項(xiàng)的會計(jì)處理可能給出多種可供選擇的會計(jì)處理方法，因此出現(xiàn)上市公司任意選用，變更會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)對會計(jì)利潤進(jìn)行操縱。企業(yè)在會計(jì)核算中所采納的會計(jì)政策，通常應(yīng)在會計(jì)報(bào)表附注中加以披露，需要披露的項(xiàng)目主要有以下八項(xiàng):編制合并報(bào)表所采納的原

則，所采用的外幣折算方法以及匯兌損益處理，收入確認(rèn)的原則和方法，企業(yè)所得的會計(jì)處理方法，企業(yè)存貨的計(jì)價方法，長期投資的核算方法，壞帳損失的核算方法，借款費(fèi)用的處理方法。其中常用的會計(jì)舞弊方法有:1改變折舊政策變更折舊方法、2變更股權(quán)投資核算方法、3變更存貨計(jì)價方法、4變更壞賬損失核算方法、5變更合并政策、6濫用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。對策與建議

4.1 完善獨(dú)立董事制度和審計(jì)制度

1.改革監(jiān)事會與獨(dú)立董事制度，完善上市公司治理結(jié)構(gòu)引進(jìn)利益相關(guān)者監(jiān)事如公司的主要債權(quán)人改進(jìn)監(jiān)事會的地位,使其不受經(jīng)營者的制約，敢于履行監(jiān)督職責(zé)，增強(qiáng)監(jiān)事的監(jiān)督動力和監(jiān)督能力；改進(jìn)監(jiān)事會成員知識結(jié)構(gòu)，提高監(jiān)督水平和效率，監(jiān)管部門應(yīng)定期舉辦上市公司監(jiān)事培訓(xùn)班對監(jiān)事進(jìn)行系統(tǒng)培訓(xùn)；建立和完善監(jiān)事的問責(zé)和激勵機(jī)制。建立獨(dú)立董事職業(yè)準(zhǔn)則體系，建立獨(dú)立董事問責(zé)制度；完善獨(dú)立董事薪酬制度，建議由中國證監(jiān)會設(shè)立獨(dú)立董事基金，統(tǒng)一考核獨(dú)立董事的業(yè)績，發(fā)放獨(dú)立董事薪金；并每年評選最佳獨(dú)立董事并給予物質(zhì)和精神獎勵；同時公布最差獨(dú)立董事并給予處罰，免除其獨(dú)立董事資格；該基金由中國證監(jiān)會根據(jù)不同上市公司的股本規(guī)模、股本結(jié)構(gòu)、法人治理結(jié)構(gòu)等因素確定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，各上市公司必須每年在規(guī)定時間內(nèi)繳納；明確獨(dú)立董事與監(jiān)事會的職責(zé)劃分,建議在上市公司中加強(qiáng)獨(dú)立董事在審計(jì)委員會的權(quán)力，主要集中在提議聘請或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)、監(jiān)督公司內(nèi)部審計(jì)制度、負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的溝通、審核公司的定期財(cái)務(wù)信息及其披露、審查公司的內(nèi)部審計(jì)制度以及高管人員的聘請或更換等事項(xiàng)上。而監(jiān)事則應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注公司的內(nèi)部審計(jì)工作、公司內(nèi)部的財(cái)務(wù)狀況、高管人員的離任審計(jì)以及高管人員的違法亂紀(jì)行為。

2.改革上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)制度，上市公司會計(jì)機(jī)構(gòu)僅承擔(dān)成本會計(jì)、管理會計(jì)、稅務(wù)會計(jì)和財(cái)務(wù)分析等職能，其對外財(cái)務(wù)報(bào)告職能，即對外財(cái)務(wù)報(bào)表的編制由會計(jì)師事務(wù)所完成，注冊會計(jì)師一方面具有獨(dú)立、客觀、公正的優(yōu)勢地位，另一方面，注冊會計(jì)師在會計(jì)群體中的專業(yè)素質(zhì)與長期從事審計(jì)業(yè)務(wù)的經(jīng)驗(yàn)，使得他們承擔(dān)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的編制工作更為有利；同時也能解決審計(jì)委托人和被審計(jì)人合二為一問題。上市公司根據(jù)股本規(guī)模、銷售收入等因素按一定比例向證券監(jiān)管部門財(cái)務(wù)報(bào)表編制費(fèi)用；證券監(jiān)管部門再根據(jù)市場機(jī)制，向會計(jì)師事務(wù)所拍賣財(cái)務(wù)報(bào)表的編制權(quán)，并支付財(cái)務(wù)報(bào)表編制費(fèi)用給中標(biāo)的會計(jì)師事務(wù)所；這樣一方面可充分保證注冊會計(jì)師的獨(dú)立性、客觀性、公正性，另一方面可基本

消除信息不對稱的影響，可減少社會成本。為防止注冊會計(jì)師可能因個人效用最大化，而與上市公司合謀、尋租、損害廣大會計(jì)信息消費(fèi)者利益，由證券監(jiān)管部門牽頭，整合監(jiān)管資源，從工商、稅務(wù)、財(cái)政、審計(jì)等部門抽調(diào)精兵強(qiáng)將組成注冊會計(jì)師監(jiān)督委員會，變多方監(jiān)管為一方監(jiān)管，形成一股合力，提高監(jiān)管效力。

3.改革會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師管理體制合理配置政府主管部門與注冊會計(jì)師協(xié)會之間的事務(wù)管理權(quán)，由注冊會計(jì)師協(xié)會對事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行日常檢查，政府主管部門對已經(jīng)協(xié)會檢查過的事務(wù)所進(jìn)行抽查，并做出處罰決定。建立政府的行政管理部門之間的協(xié)調(diào)與配合機(jī)制，取消審計(jì)署的業(yè)務(wù)主管部門地位，取消工商行政管理局的業(yè)務(wù)行政管理主體資格。界定直接監(jiān)管部門與派生監(jiān)管部門之間的權(quán)限，派生監(jiān)管部門在業(yè)務(wù)上處于輔助地位，防止與直接監(jiān)管部門的檢查權(quán)重復(fù)。改進(jìn)事務(wù)所組織形式（如增加有限責(zé)任合伙、個人獨(dú)資的事務(wù)所組織形式），規(guī)定注冊會計(jì)師與合伙人的最高年齡，改革考試制度和提高進(jìn)入門檻，抓好繼續(xù)教育，適當(dāng)強(qiáng)化違規(guī)責(zé)任處罰。

4.2 完善相關(guān)法律法規(guī)

1.完善監(jiān)事會制度和獨(dú)立董事制度，相關(guān)法律、法規(guī)應(yīng)在相關(guān)條例中規(guī)定監(jiān)事會有相應(yīng)的監(jiān)督經(jīng)費(fèi)，并有一定的對違反公司章程、侵犯公司利益的董事、經(jīng)理的處罰權(quán)；對違法的董事、經(jīng)理有提起訴訟權(quán)?！豆痉ā窇?yīng)對監(jiān)事的“檢查公司財(cái)務(wù)”職權(quán)做出具體的可操作的規(guī)定：一方面，規(guī)定董事會應(yīng)定期向監(jiān)事會報(bào)告經(jīng)營和財(cái)務(wù)情況，確保監(jiān)事的知情權(quán)；另一方面，授予監(jiān)事隨時審核公司各種財(cái)務(wù)報(bào)表和賬冊，并可要求董事會提出報(bào)告的權(quán)力。有關(guān)部門應(yīng)在總結(jié)我國獨(dú)立董事運(yùn)作情況的基礎(chǔ)上，對相關(guān)法律、法規(guī)（如《公司法》、《證券法》等）做出修訂，對《意見》、《準(zhǔn)則》及各證券交易所制定的章程、規(guī)則（如《上海證券交易所上市公司治理指引》）中涉及到獨(dú)立董事的內(nèi)容，進(jìn)行協(xié)調(diào)和修改，做到統(tǒng)一口徑，相互配套等。有關(guān)部門還應(yīng)通過制定《獨(dú)立董事法》，明確獨(dú)立董事的任職資格、任期、選聘程序、作用、責(zé)任、義務(wù)等，給予獨(dú)立董事制度相應(yīng)的法律地位，依法保障獨(dú)立董事正常履行職能并約束獨(dú)立董事的行為，從而維護(hù)社會公共利益和投資者的合法利益，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。

2.加強(qiáng)對債權(quán)人和中小投資者的法律保護(hù)完善相關(guān)法律,如《破產(chǎn)法》、《合同法》、《公司法》等，加強(qiáng)對債權(quán)人權(quán)利的保護(hù)。特別要維護(hù)法律的尊嚴(yán)，加強(qiáng)法律執(zhí)行的力度，做到有法必依。同時，應(yīng)當(dāng)規(guī)定：當(dāng)上市公司做出有損于債權(quán)人利益的行為時，債權(quán)人有權(quán)通過法律訴訟接管上市公司的控制權(quán)，而不是非要

等到上市公司破產(chǎn)時才接管上市公司，從而最大限度保護(hù)債權(quán)人的利益。引入辯方舉證制度，所謂辯方舉證，就是自己證明自己無罪；即中小股民在控告上市公司會計(jì)舞弊時，應(yīng)由上市公司自己證明其沒有進(jìn)行會計(jì)舞弊。賦予中小股民集體訴訟權(quán)利，并應(yīng)遵循三個原則：①中小股民和上市公司打官司時，雙方各自負(fù)擔(dān)自己的成本；②中小股民訴訟可以不付錢，打勝了之后再付錢，打敗則不付；③中小股民控告上市公司，只要有一名股民控告就行，這個股民控告的結(jié)果，如果成功，則利益歸于全體股民。

結(jié)束語

會計(jì)舞弊所制造的錯誤信息嚴(yán)重誤導(dǎo)各類決策者，從而導(dǎo)致各個市場行為主體乃至國家相關(guān)決策機(jī)構(gòu)制定出錯誤決策，嚴(yán)重破壞社會經(jīng)濟(jì)資源的合理配置，破壞市場運(yùn)行機(jī)制。因此，建立一套完善的會計(jì)舞弊治理措施也就成了證券市場規(guī)范化的重要保證。

我國一直相當(dāng)重視會計(jì)舞弊的治理問題，在借鑒國外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，現(xiàn)已初步形成了上市公司會計(jì)信息披露制度的基本規(guī)范。然而，由于我國證券市場尚處于發(fā)展初期，難免會存在許多問題，上市公司會計(jì)舞弊的治理仍然需要一個不斷深入的過程。

致謝

本文是在張李老師指導(dǎo)下完成的。論文從選題、確定主旨、選材到完成，均傾注了老師的心血。我要衷心地感謝繼續(xù)教育學(xué)院各位老師的辛勤培育，特別要感謝喬金玉同學(xué)與李丹桂同學(xué)在論文開題至完成過程中的指導(dǎo)與幫忙。

在此，亦要感謝我的父母和家人，是你們始終如一的關(guān)愛和支持，給了我無窮的力量和信心，并鼓勵我不斷探求新的知識。

謹(jǐn)以此文獻(xiàn)給關(guān)愛、支持我的人。

最后，深深感謝論文評閱和答辯委員會的各位專家教授，是您們的辛勤勞動給我的自考生活畫上了圓滿的句號。

參考文獻(xiàn)

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第四篇：會計(jì)舞弊的原因及防范措施

會計(jì)舞弊的原因及防范措施

【摘要】隨著改革開放的深化和市場經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定發(fā)展，為了適應(yīng)建設(shè)社會主義市場，加強(qiáng)社會主義的法制化建設(shè)和黨風(fēng)廉政建設(shè)的需要，以及近年來會計(jì)舞弊行為的頻頻發(fā)生，會計(jì)從業(yè)人員對會計(jì)舞弊的認(rèn)識成為了另一個應(yīng)當(dāng)重視并熟知的方面，如何預(yù)防和檢查懲治舞弊也越來越具有其特殊意義。本文主要分析了會計(jì)舞弊的涵義、表現(xiàn)形式及其產(chǎn)生的原因和舞弊的基本手段，并簡要的說明了如何防范會計(jì)舞弊行為的基本措施。

【關(guān)鍵詞】會計(jì)舞弊；原因；舞弊手段；防范措施

【引言】近年來，國內(nèi)外會計(jì)舞弊及審計(jì)失敗案件頻頻出現(xiàn)，使得企業(yè)會計(jì)舞弊問題成為社會關(guān)注的焦點(diǎn)，舞弊是指組織內(nèi)、外人員采用欺騙等違法違規(guī)手段，損害或謀取組織經(jīng)濟(jì)利益，同時可能為個人帶來不正當(dāng)利益的行為。舞弊是人為達(dá)到不良目的，經(jīng)過事先預(yù)謀，精心策劃，運(yùn)用非法手段作弊的一種故意行為。

一、會計(jì)舞弊的涵義和主要表現(xiàn)

（一）會計(jì)舞弊的涵義

會計(jì)舞弊是一種以獲取不正當(dāng)?shù)睦鏋槟康模诰幹曝?cái)務(wù)報(bào)告時，違背會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度以及其他相關(guān)法律法規(guī)，使用會計(jì)技巧，采取欺騙性手段故意謊報(bào)財(cái)務(wù)事實(shí)和財(cái)務(wù)信息，導(dǎo)致會計(jì)報(bào)表產(chǎn)生不實(shí)反映的故意行為。會計(jì)舞弊有很多類型：有利潤表和利潤分配表舞弊、財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊、虛構(gòu)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)舞弊、稅務(wù)舞弊、成本合算舞弊。會計(jì)舞弊分為員工舞弊和管理層舞弊。無論是何種舞弊，都有可能涉及被審計(jì)單位內(nèi)部或與外部第三方的串謀，而舞弊行為的目的則是為特定個人或利益集團(tuán)獲取不當(dāng)或非法利益。從會計(jì)舞弊的事實(shí)來看，2000年以前，我國企業(yè)尤其是上市公司的報(bào)表粉飾手法集中在虛構(gòu)銷售收入，低估期間費(fèi)用，虛增資產(chǎn)以及利用應(yīng)收、應(yīng)付款項(xiàng)調(diào)節(jié)利潤等方面，而步入新世紀(jì)后，上市公司的報(bào)表粉飾手段也逐步升級。

（二）會計(jì)舞弊的主要表現(xiàn)

根據(jù)我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，會計(jì)信息的特征主要有客觀性、相關(guān)性、可比性、一致性、及時性、明晰性。最為關(guān)鍵的莫過于客觀性，就是要求

會計(jì)信息真實(shí)、可靠、確鑿可以驗(yàn)證。但是會計(jì)信息失真現(xiàn)象卻嚴(yán)重背離了客觀性特征，主要表現(xiàn)在五個方面：

1．虛構(gòu)業(yè)務(wù)。例如，有的企業(yè)為套取現(xiàn)金而虛構(gòu)出差業(yè)務(wù)，以差旅費(fèi)的名義從銀行多提現(xiàn)金；出納人員為侵吞現(xiàn)金而虛構(gòu)支出等。

2．隱匿或篡改原始憑證。例如，有的企業(yè)會計(jì)人員為了多報(bào)出差費(fèi)用，篡改住宿費(fèi)等原始單據(jù),或者在其他有關(guān)系的旅店開住宿發(fā)票，多報(bào)費(fèi)用侵吞公款；有的企業(yè)為隱瞞收入而隱匿銷貨發(fā)票或開具“大頭小尾”的發(fā)票等。

3．與他人串通進(jìn)行舞弊。例如，材料采購人員與材料核算人員、倉庫保管人員串通，在材料的采購、定價、核算方面做文章，利用出入庫方便，侵吞單位材料。

4．真賬假算。就是會計(jì)核算反映的內(nèi)容是真實(shí)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，但不按有關(guān)會計(jì)法規(guī)、制度、準(zhǔn)則正確核算，這是會計(jì)造假的常見和多發(fā)現(xiàn)象。它主要是以調(diào)節(jié)企業(yè)盈虧為目的，人為增減當(dāng)期不應(yīng)增減的成本費(fèi)用，如把庫存商品、待攤費(fèi)用、遞延資產(chǎn)和其他應(yīng)付款等作為調(diào)節(jié)盈虧的蓄水池。

5．設(shè)內(nèi)外兩套賬。就是指針對不同的信息使用者提供不同的財(cái)務(wù)信息。主要指一些企業(yè)設(shè)內(nèi)外兩套賬，一套是內(nèi)部用的財(cái)務(wù)賬冊；一套是供外部用的賬冊。對外提供的會計(jì)報(bào)表，為達(dá)到不同的目的，又有區(qū)別。報(bào)稅務(wù)部門的是微利或虧損，以少交稅收；報(bào)銀行部門則虛增資產(chǎn)和利潤，打腫臉充胖子，為貸款創(chuàng)造方便。

二、會計(jì)舞弊原因及手段

會計(jì)舞弊主要是在賬簿上進(jìn)行舞弊，而其舞弊主要是逃避會計(jì)賬簿的審計(jì)，針對會計(jì)賬簿審計(jì)的主要是看會計(jì)賬簿的設(shè)置、登記和管理是否符合《會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》及有關(guān)財(cái)務(wù)會計(jì)制度的規(guī)定。一般會計(jì)舞弊特征是：（1）虛構(gòu)業(yè)務(wù)內(nèi)容，虛列憑證，制造虛假余額；（2）商業(yè)企業(yè)用往來賬戶偷逃稅款；（3）隱瞞收入，虛報(bào)損失；（4）調(diào)節(jié)費(fèi)用和利潤，以達(dá)到不同的目的。例如：會計(jì)賬簿舞弊中的無證記賬，就是個別商業(yè)企業(yè)在沒有記賬憑證的情況下，憑空進(jìn)行賬務(wù)處理，從中進(jìn)行舞弊；或者有證不記賬，在編制記賬憑證后故意不進(jìn)行會計(jì)處理，從中進(jìn)行舞弊的行為均是會計(jì)舞弊。

（一）會計(jì)舞弊的原因

雖然從會計(jì)舞弊的行為特征上看，其具有較強(qiáng)的主觀因素，但是從成因來看，根源還在于制度方面的問題。具體有下面幾個原因：

1.產(chǎn)權(quán)模糊、責(zé)任虛置，是會計(jì)舞弊行為產(chǎn)生的根源。產(chǎn)權(quán)制度是經(jīng)濟(jì)制度的核心。有效的產(chǎn)權(quán)制度能夠降低交易成本，提高資源的配置效率，減少交易中的機(jī)會主義行為；在產(chǎn)權(quán)清晰的情況下，每個經(jīng)濟(jì)交易人都將得到其應(yīng)得的利益，同時也都應(yīng)支付其應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本，這樣的制度安排是公平的、合理的、有效率的。但我國現(xiàn)階段國有企業(yè)的產(chǎn)權(quán)制度是模糊、不清晰的。法律上國有資產(chǎn)屬于全體人民，概念是明確的，但缺乏一個人格化的代表來行使其所有權(quán)，人人都擁有卻人人都不擁有。由產(chǎn)權(quán)模糊帶來的國有資產(chǎn)保值增值責(zé)任和管理責(zé)任的虛置，是國有企業(yè)效率低下的原因，也是會計(jì)舞弊行為的土壤，為會計(jì)舞弊打開了方便之門。

2.現(xiàn)行的制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論存在缺陷。制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論采用的是簡化主義，假設(shè)建立完善的內(nèi)部控制可以減少舞弊機(jī)會，即如果一個單位有完善的內(nèi)部控制，并能夠在實(shí)務(wù)中得到有效的運(yùn)行，則該單位財(cái)務(wù)報(bào)表編制中進(jìn)行舞弊的機(jī)會減少；反之，則舞弊機(jī)會增多，財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性也會降低。然而管理層會計(jì)舞弊的舞弊主體通常為管理當(dāng)局，其地位的特殊性使其極易凌駕于內(nèi)部控制之上而不受內(nèi)部控制的制約，從而使健全的內(nèi)部控制對防范管理層舞弊失效。在很多舞弊案例中，被審計(jì)單位都有健全的內(nèi)部會計(jì)控制制度，但都被高層管理者藐視或逾越，以致未能發(fā)揮應(yīng)有的功能。

3.實(shí)質(zhì)性程序失靈，分析程序不夠。般的舞弊都是采取虛構(gòu)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的方式，實(shí)行一條龍作假，針對目前的監(jiān)管政策或?qū)徲?jì)手段進(jìn)行精心設(shè)計(jì)，具有很強(qiáng)的隱蔽性和欺騙性。實(shí)務(wù)中，不少被審計(jì)單位聘用了原會計(jì)師事務(wù)所的從業(yè)人員，由于他們對事務(wù)所的審計(jì)流程、的了解，如果未能充分、合理地運(yùn)用分析程序，沒有站在戰(zhàn)略和經(jīng)營角度對被審計(jì)單位所處的行業(yè)發(fā)展前景及公司前景進(jìn)行分析，沒有對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)情況從行業(yè)、會計(jì)、財(cái)務(wù)和市場前景等多個角度進(jìn)行分析，對可疑的線索視為當(dāng)然，就不能深入探求真相，查錯防弊。但是，審計(jì)人員如果能夠秉持專業(yè)懷疑態(tài)度，3

保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，并熟悉各種可能的舞弊跡象，則必然能夠增加揭示財(cái)務(wù)報(bào)表虛飾的可能性。

4.對經(jīng)營管理者的外在監(jiān)督作用有限。經(jīng)營管理者為了隱藏、轉(zhuǎn)移一部分利潤，或者為了粉飾自己本來極差的經(jīng)營業(yè)績，甚至掩蓋經(jīng)營過程中的嚴(yán)重失誤或失職，完全可能通過自己的“權(quán)威”，強(qiáng)迫會計(jì)人員或與會計(jì)人員合謀，通過會計(jì)舞弊達(dá)到自己的目的。

5.信息不對稱為經(jīng)營管理者實(shí)施并掩飾會計(jì)舞弊提供了便利條件。管理者的會計(jì)舞弊在信息不對稱條件下表現(xiàn)為對股東的“欺騙”與直接撒謊。由于股東和經(jīng)營管理者在行動信息上處于非對稱狀態(tài)，即便股東有可能對經(jīng)營管理者提出盡可能確切的經(jīng)營目標(biāo)，管理者也可以憑借自己對公司的管理權(quán)威，擁有對公司經(jīng)營管理的專門知識，從而在有關(guān)信息的不對稱公布上處于有利地位。在這種情況下，如果管理者具有某種損人利己、損公肥私的意圖時，會計(jì)舞弊就會發(fā)生。

6.社會審計(jì)組織參與造假。在國外，全球五大會計(jì)師事務(wù)所之一的安達(dá)信會計(jì)師事務(wù)所與全美國最大的能源公司安然公司互相勾結(jié)欺騙投資者，在我國,此前也相繼爆出的銀廣夏、麥科特、ST黎明與中天勤、華鵬、華倫等幾家會計(jì)師事務(wù)所串通做假。為什么會出現(xiàn)這樣的情況呢？除了經(jīng)濟(jì)利益外，主要還是事務(wù)所業(yè)務(wù)范圍問題。當(dāng)前各國的法律規(guī)定事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍大體包括兩部分，一部分是審計(jì)業(yè)務(wù)，另一部分是業(yè)務(wù)咨詢服務(wù)。咨詢服務(wù)不僅包括代理會計(jì)業(yè)務(wù)，而且包括信息技術(shù)、法律援助、納稅計(jì)劃、人力資源招聘方案等。由于目前咨詢服務(wù)超過了審計(jì)業(yè)務(wù)，成為事務(wù)所主要的業(yè)務(wù)、使得事務(wù)所在進(jìn)行審計(jì)時不得不考慮另一方面的收益。

7.法律監(jiān)督機(jī)制不健全，執(zhí)法不嚴(yán)。隨著我國《企業(yè)法》等有關(guān)法規(guī)的頒布實(shí)施，國家將許多權(quán)力下放給企業(yè)，經(jīng)營者的經(jīng)營自主權(quán)得到落實(shí)，如何有效而合理地監(jiān)督制約經(jīng)營者的權(quán)力和行為，卻一直沒有很好地得到解決，常常出現(xiàn)有法不依或執(zhí)法不嚴(yán)的現(xiàn)象。這一現(xiàn)象需要健全《會計(jì)法》等相關(guān)法規(guī)，使財(cái)務(wù)會計(jì)法規(guī)盡可能全面、配套、及時，并具有可操作性，以堵住會計(jì)舞弊的法律漏洞。

另外行政監(jiān)督管理體制不合理、監(jiān)督不到位、社會監(jiān)督缺乏有效性、法人治理結(jié)構(gòu)不完善也是會計(jì)舞弊產(chǎn)生的原因。

（二）會計(jì)舞弊的手段

1.存貨舞弊手段。存貨舞弊主要有兩種情況，即虛增存貨和虛減存貨，其主要手段有：（1）操縱流通環(huán)節(jié)，虛增成本。包括在采購環(huán)節(jié)虛構(gòu)入庫存貨、偽造各種單據(jù)增加入庫成本等；在生產(chǎn)領(lǐng)用和費(fèi)用歸集環(huán)節(jié)，人為調(diào)高存貨成本等；在銷售和發(fā)出環(huán)節(jié)，隨意變更存貨計(jì)價方法、人為調(diào)減發(fā)出存貨的數(shù)量、期末不按照規(guī)定進(jìn)行銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)等。（2）操縱存貨盤點(diǎn)，虛構(gòu)存貨。主要有：人為操縱對進(jìn)行重復(fù)盤點(diǎn)、隱瞞毀損存貨和盤虧損失、虛構(gòu)存貨盤盈等。（3）故意錯誤的存貨資本化。即將原本應(yīng)該在當(dāng)期費(fèi)用化的一些費(fèi)用沒有按照規(guī)定計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，而是人為的將其資本化，以達(dá)到虛增存貨資產(chǎn)，減少當(dāng)期費(fèi)用，最終達(dá)到虛增當(dāng)期利潤的目的。（4）利用存貨的特殊業(yè)務(wù)進(jìn)行舞弊。企業(yè)通過債務(wù)重組非貨幣性交易、關(guān)聯(lián)方交易、濫用會計(jì)政策及會計(jì)估計(jì)變更虛假的時間性差異、虛假披露等手段操縱利潤等。

2.費(fèi)用舞弊手段。費(fèi)用舞弊手段主要有：（1）收益性支出資本化。就是將期間費(fèi)用以及應(yīng)當(dāng)與本期收入配比的營業(yè)成本等故意列作長期資產(chǎn)，以此虛增利潤。（2）費(fèi)用攤提目標(biāo)化。企業(yè)基于配股、增發(fā)等融資目的，或者為了迎合市場盈利預(yù)期等，常常人為調(diào)節(jié)諸如廣告費(fèi)、折舊費(fèi)、研發(fā)費(fèi)、預(yù)計(jì)損失、無形資產(chǎn)攤銷等費(fèi)用的計(jì)提或推銷的依據(jù)比例、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)折舊及推銷期限的延長或縮短均可使當(dāng)期費(fèi)用減少或增加。（3）、非經(jīng)營性損益操縱利潤。企業(yè)常常通過處置轉(zhuǎn)讓子公司、非貨幣性交易、債務(wù)重整等手段制造非經(jīng)營性收益，進(jìn)行利潤操縱，一般企業(yè)采取的非經(jīng)營性損益進(jìn)行利潤舞弊有：債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、借款費(fèi)用、無形資產(chǎn)、政府補(bǔ)助、固定資產(chǎn)等。

3.收入舞弊手段。目前收入舞弊手段主要有：（1）將銷售核算范圍擴(kuò)大并虛增收入。主要手段包括：將銷售回購、銷售租回等業(yè)務(wù)確認(rèn)為收入；將發(fā)生委托加工業(yè)務(wù)時的加工發(fā)出以及收回，運(yùn)用對開發(fā)票的方式分別確認(rèn)為銷售以及購買業(yè)務(wù)；將非營業(yè)收入虛構(gòu)為營業(yè)收入；造假發(fā)票或偽造單據(jù)，虛開、偽造增值稅專用發(fā)票。（2）收入提前確認(rèn)或記錄有問題的收入。主要包括：在銷售商品或提供服務(wù)尚未發(fā)生時就將其確認(rèn)為收入；對發(fā)出商品以及委托代銷等業(yè)務(wù)提前將其確認(rèn)為商品的銷售收入；在客戶對

該項(xiàng)銷售有終止、取消或遞延的選擇權(quán)時過早確認(rèn)收入；將向附屬機(jī)構(gòu)出售的產(chǎn)品確認(rèn)為銷售收入。

三、防范會計(jì)舞弊的措施

有效防范會計(jì)舞弊行為發(fā)生的出路在于建立健全并有效實(shí)施內(nèi)在監(jiān)督和外在監(jiān)督機(jī)制，并不斷提高會計(jì)人員的基本素質(zhì)。

（一）建立健全內(nèi)在監(jiān)督機(jī)制

由于內(nèi)在監(jiān)督機(jī)制是各利益主體依靠內(nèi)在賞罰機(jī)制實(shí)現(xiàn)自我激勵和自我約束的監(jiān)督機(jī)制通過內(nèi)在監(jiān)督機(jī)制防范會計(jì)舞弊的措施。

1.完善法人治理結(jié)構(gòu)和公司章程約束機(jī)制。是否建立了現(xiàn)實(shí)的組織目標(biāo)；是否有書面政策以說明具體的管理?xiàng)l例及在發(fā)現(xiàn)違規(guī)行為時應(yīng)采取的行動；是否建立和保持了恰當(dāng)?shù)氖跈?quán)政策；是否已制定了用以控制一些活動和保護(hù)資產(chǎn)的政策與程序及其機(jī)制；是否具有為管理層提供足夠、可靠信息的通訊渠道；是否具備能保證控制的控制環(huán)境；是否需要提出一些協(xié)助防止舞弊的建議；公司董事和董事會是否忠實(shí)履行“委托兒”職責(zé)，負(fù)責(zé)管好自己的執(zhí)行機(jī)構(gòu)；經(jīng)理是否依章程和職責(zé)行事；監(jiān)事是否切實(shí)地監(jiān)督公司的財(cái)務(wù)收支，對經(jīng)理進(jìn)行監(jiān)督和約束等。股東大會是否定期審議公司財(cái)務(wù)報(bào)告，嚴(yán)格評估經(jīng)理的經(jīng)營業(yè)績，并決定對經(jīng)理的聘免撤換。

2.建立健全內(nèi)部控制制度。由于各種經(jīng)濟(jì)問題都會在會計(jì)上得到不同程度地反映和體現(xiàn)，因此，內(nèi)控制度在很大程度上能夠防范會計(jì)舞弊、預(yù)防假帳發(fā)生。內(nèi)控制度包括組織機(jī)構(gòu)(包括會計(jì)機(jī)構(gòu))控制制度、記錄控制制度、業(yè)務(wù)處理程序控制制度、會計(jì)人員素質(zhì)控制制度、會計(jì)憑證、帳簿及報(bào)表控制制度等。

（二）加強(qiáng)外在監(jiān)督機(jī)制

外在監(jiān)督是在規(guī)范目標(biāo)行動者之外建立賞罰機(jī)制，以便規(guī)范實(shí)施者運(yùn)用賞罰措施對行動者的利益動機(jī)造成刺激，從而鼓勵或約束其遵從規(guī)范所設(shè)定的行為準(zhǔn)則。設(shè)置外在監(jiān)督機(jī)制的思想是建立在對人的趨利避害的利已動機(jī)的假定基礎(chǔ)之上的。因此，當(dāng)外在的監(jiān)督機(jī)構(gòu)對規(guī)范所允許或鼓勵的行為進(jìn)行獎賞時，人們將強(qiáng)化這種行為；而當(dāng)外在監(jiān)督機(jī)構(gòu)對規(guī)范所禁 6

止的行為進(jìn)行處罰時，人們將避免這種行為。為防止股份公司實(shí)施會計(jì)舞弊行為，必須加強(qiáng)外部監(jiān)督。

1.嚴(yán)格執(zhí)法，加大處罰力度。運(yùn)用《會計(jì)法》、《公司法》、《證券法》及《刑法》等法律武器，強(qiáng)化法律約束機(jī)制。會計(jì)舞弊行為被發(fā)現(xiàn)后，要嚴(yán)肅處理，造成財(cái)產(chǎn)損失甚至導(dǎo)致破產(chǎn)的，要依法追究責(zé)任，并實(shí)行嚴(yán)格的經(jīng)理市場禁人制度，不能“易地做官”；對惡意造假者，要加大處罰力度，使舞弊者的代價遠(yuǎn)大于其收益。觸犯刑律的，要依法懲處。

2.加速培育職業(yè)企業(yè)家，建立職業(yè)經(jīng)理市場，建立健全經(jīng)理人員職業(yè)檔案制度。建立職業(yè)經(jīng)理市場后，經(jīng)理人員的職業(yè)檔案信息將會極大地影響經(jīng)理市場對他的需求及其“均衡價格”，包括會計(jì)舞弊在內(nèi)的所有道德風(fēng)險行動會導(dǎo)致他被人取代，甚至身敗名裂。

3.規(guī)范市場中介機(jī)構(gòu)行為,強(qiáng)化中介機(jī)構(gòu)的約束機(jī)制。企業(yè)的運(yùn)作離不開會計(jì)師事務(wù)所、資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)、律師事務(wù)所、咨詢顧問機(jī)構(gòu)以及投資銀行等中介機(jī)構(gòu)的服務(wù)。這些中介機(jī)構(gòu)必須按國家標(biāo)準(zhǔn)設(shè)立，執(zhí)行嚴(yán)格的執(zhí)業(yè)規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)。

4.強(qiáng)化金融機(jī)構(gòu)和稅務(wù)機(jī)關(guān)的有效監(jiān)督。金融機(jī)構(gòu)與企業(yè)的往來頻繁，其收支狀況有詳細(xì)及時的了解，稅務(wù)機(jī)關(guān)每月根據(jù)申報(bào)審核催繳稅款，對其會計(jì)報(bào)表有較好的把握。因此，建立金融機(jī)構(gòu)和稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)督機(jī)構(gòu)可以防范會計(jì)舞弊行為的發(fā)生。

（三）提高會計(jì)人員素質(zhì)

會計(jì)人員是會計(jì)舞弊的直接制造者,雖然他們也要服從單位負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo),但對于會計(jì)舞弊的產(chǎn)生負(fù)有不可推卸的責(zé)任,國家和會計(jì)工作管理部門應(yīng)加強(qiáng)對財(cái)會人員職業(yè)道德的教育,不斷更新財(cái)會人員的知識,使其能自覺抵制會計(jì)舞弊行為的發(fā)生,以不斷提高我國會計(jì)信息的可信程度。此外,加強(qiáng)對會計(jì)工作的管理也有助于減少或防止會計(jì)舞弊行為的發(fā)生,如會計(jì)管理部門可督促企業(yè)按會計(jì)法及國務(wù)院有關(guān)規(guī)定,依法建賬和做好會計(jì)基礎(chǔ)工作。

【結(jié)論】綜上分析，治理舞弊必須從多方面入手，標(biāo)本兼治才是出路。依法治理、有效監(jiān)管、預(yù)防、發(fā)現(xiàn)、追究（懲處）機(jī)制的建設(shè)以及規(guī)范公司管理當(dāng)局、中介機(jī)構(gòu)、政府行為缺一不可。企業(yè)要提高會計(jì)人員素質(zhì)，加強(qiáng)對會計(jì)工作的管理，針對會計(jì)人員普遍屈從領(lǐng)導(dǎo)的壓力被動造假，國家和會計(jì)工作管理部門應(yīng)加強(qiáng)對會計(jì)人員的職業(yè)道德教育，不斷更新會計(jì)人員的知識，使其能自覺抵制會計(jì)舞弊行為的發(fā)生。

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第五篇：會計(jì)電算化舞弊及其防范

會計(jì)電算化舞弊及其防范

全球經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展趨勢使得電子化的信息網(wǎng)絡(luò)成為現(xiàn)代企業(yè)實(shí)施控制與管理的重要手段，而網(wǎng)絡(luò)安全與技術(shù)保證是網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下有效會計(jì)控制的基礎(chǔ)和前提。企事業(yè)單位會計(jì)電算化系統(tǒng)的建立和應(yīng)用，加快了會計(jì)信息處理的速度，提高了會計(jì)信息處理的質(zhì)量，同時，也大大增加了會計(jì)電算化系統(tǒng)內(nèi)部質(zhì)量控制的風(fēng)險。我們必須正視會計(jì)電算化的舞弊行為，加強(qiáng)對會計(jì)電算化舞弊的防范意識，從而使會計(jì)信息系統(tǒng)安全、高效運(yùn)行，為企業(yè)帶來更大的效益。

會計(jì)電算化舞弊的手法與特征

會計(jì)電算化系統(tǒng)的舞弊手法主要有以下幾個方面：

1.通過篡改輸入進(jìn)行舞弊與犯罪活動

這是最簡單也是最常用的計(jì)算機(jī)舞弊手法，該方法通過在經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)錄入前或錄入期間對數(shù)據(jù)做手腳來達(dá)到個人目的。

2.通過篡改文件進(jìn)行舞弊與犯罪活動

在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下，會計(jì)數(shù)據(jù)存放在數(shù)據(jù)庫文件中，如果數(shù)據(jù)文件沒有加密，就可直接讀寫數(shù)據(jù)，對數(shù)據(jù)庫文件進(jìn)行非法篡改、刪除或復(fù)制。

3.通過設(shè)置舞弊程序或篡改程序進(jìn)行舞弊與犯罪活動

通過這種方法進(jìn)行計(jì)算機(jī)舞弊與犯罪，需要有較高的計(jì)算機(jī)專業(yè)技能，隱蔽性很強(qiáng)。

4.通過非法操作進(jìn)行舞弊與犯罪活動

非法操作是指未經(jīng)允許的人員非法操作計(jì)算機(jī)系統(tǒng)或合法的操作人員越權(quán)操作系統(tǒng)。

5.通過篡改輸出進(jìn)行舞弊與犯罪活動

在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下，通過非法修改、竊取、銷毀輸出數(shù)據(jù)或?qū)⑤敵鲂畔鬟f給企業(yè)的競爭對手等手段達(dá)到舞弊與犯罪的目的。

會計(jì)電算化舞弊產(chǎn)生的原因

會計(jì)電算化系統(tǒng)的舞弊現(xiàn)象出現(xiàn)的原因多種多樣，其中主要有兩個方面：

1.會計(jì)軟件的缺陷

目前市場上有數(shù)百種會計(jì)軟件，有些單位還使用自己開發(fā)的軟件，各軟件的水平參差不齊。一些企業(yè)使用的軟件在安全性與保密性上存在諸多問題，對操作人、操作時間和操作內(nèi)容沒有具體記錄，出現(xiàn)問題不便于追究責(zé)任。另外，數(shù)據(jù)庫缺少必要的加密措施，可以輕易地從外部打開修改。還有一些商業(yè)軟件為了占領(lǐng)市場，為用戶提供修改以前賬目等功能，這些都為舞弊提供了便利。

2.單位內(nèi)部控制制度的缺陷

實(shí)施會計(jì)電算化，就需要建立與之相配套的一系列內(nèi)部控制制度加以約束，才能充分發(fā)揮電算化的優(yōu)勢。目前，不少單位沒有嚴(yán)密的管理制度或有章不循使得會計(jì)電算化不能正常運(yùn)轉(zhuǎn)。由于內(nèi)部控制制度薄弱，操作人員可能超越權(quán)限或未經(jīng)授權(quán)的人員可能通過計(jì)算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)瀏覽全部數(shù)據(jù)文件，篡改、復(fù)制、偽造、銷毀重要的數(shù)據(jù)，以達(dá)到個人目的。會計(jì)電算化舞弊的防范與控制

1.加強(qiáng)電算化犯罪法制建設(shè)

目前，由于法規(guī)的不健全使電算化犯罪的控制很困難。對電算化會計(jì)信息系統(tǒng)的開發(fā)和管理，不能僅靠現(xiàn)有的一些法規(guī)，如會計(jì)法、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則等，因?yàn)闀?jì)電算化犯罪是高科技、新技術(shù)下的一種新型犯罪，為此制定專門的法規(guī)加以有效控制很有必要。

2.崗位設(shè)置與加強(qiáng)崗位管理

手工環(huán)境下的崗位牽制原則對電算化會計(jì)核算系統(tǒng)仍然有效。具體而言就是要保證出納和會計(jì)嚴(yán)格分開，經(jīng)辦人員和審核人員嚴(yán)格分開；自行開發(fā)專用軟件的單位，需要將系統(tǒng)開發(fā)人員同操作人員嚴(yán)格分開；還應(yīng)盡量將操作崗位同系統(tǒng)維護(hù)崗位隔離。這是因?yàn)橄到y(tǒng)開發(fā)人員和維護(hù)人員作為電算化會計(jì)軟件的編寫者及修改者，有機(jī)會了解軟件系統(tǒng)運(yùn)行的內(nèi)部技術(shù)信息。在某種情況下，他們有可能利用掌握的這些知識隱蔽地從事會計(jì)舞弊活動甚至進(jìn)行經(jīng)濟(jì)犯罪。

3.嚴(yán)格權(quán)限管理

權(quán)限管理包括權(quán)限分配和用戶名/密碼管理兩方面，前者決定相應(yīng)用戶對會計(jì)數(shù)據(jù)具有哪些操作權(quán)，后者則保證了用戶和權(quán)限的一一對應(yīng)關(guān)系。權(quán)限分配能起到互相牽制的作用，用戶名/密碼管理核心是為用戶生成密碼以及利用密碼來確認(rèn)不同用戶，以保證不會有越權(quán)行為。

4.加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督

查錯防弊一直是審計(jì)工作的一項(xiàng)重要職能。審計(jì)人員對付計(jì)算機(jī)舞弊可以在兩個方面發(fā)揮作用：一是在審計(jì)中直接查出計(jì)算機(jī)舞弊案。二是審核和評估內(nèi)部控制系統(tǒng)的弱點(diǎn)，提請被審計(jì)單位改善內(nèi)部控制制度，通過完善內(nèi)部控制系統(tǒng)來預(yù)防、查出和處理計(jì)算機(jī)舞弊活動。由于現(xiàn)代審計(jì)是以內(nèi)部控制系統(tǒng)為基礎(chǔ)的，在評價內(nèi)部控制基礎(chǔ)上進(jìn)行抽樣審計(jì)，加之計(jì)算機(jī)審計(jì)水平的限制，計(jì)算機(jī)舞弊有可能從審計(jì)人員手中漏掉，因而預(yù)防作用更為重要。