第一篇：稅收司法保障問題研究法論文

內容提要：

有權利義務的預選設定，就應該有保障制度的建立，這是一條顯而意見的法理。對司法保障制度的規(guī)定如何有效征收會在很大程度上影響稅款，國家稅收司法保障問題進行研究的意義由此而生。稅收的強制性和無償性的特點，決定了征納雙發(fā)矛盾的對立統(tǒng)一關系，在社會主義市場經濟條件下，稅收秩序的正常維持離不了司法保障。由于司法設置了以公力為維護社會秩序和正義的最后一道防線，加之社會經濟生活的復雜性，一國稅收司法保障規(guī)范必然體現于一國法律體系中多個基本法律部門，但無不體現并統(tǒng)領于稅收司法保障問題的系統(tǒng)性研究尚處于起步階段，稅收司法保障制度體系尚未完善建構，因此建立專門的稅務司法保障組織，來做為稅收司法保障制度充分，有效發(fā)揮作用的組織保證。這在某種意義上也就是稅收司法保障制度本身。

關鍵詞：稅收 司法制度 保障

稅收司法保障問題研究

一、稅收司法保障的概念和涵義

稅收司法主題是國家，司法機關代為執(zhí)行，機關沒有執(zhí)行權。說道司法機關在這里必須提一下，目前不同法學書籍、辭典對司法機關涵義闡述有所不同。司法機關定義很好理解，就是指行駛司法權的國家機關。但是，說到行駛司法權的具體國家機關都有哪些，分歧很大。大致分為三種：第一種除法院、檢查院外，將公安機關、司法行政機關、監(jiān)獄機關也稱之為司法機關。第二種是在西方實行三權分立國家僅，在我國僅指法院和檢察院。第三種狹義的指法院、檢察院，廣義上還包括公安機關。單純就司法機關含義而言，比較傾向于第二種，但是由于公安機關對稅收犯罪案件具有偵查權，而偵查權疏于司法權中一項較重要的權力，且公安機關在稅收司法保障中具有重要作用。稅收司法是法定的權力，對稅收案件處理，均需及有關法律的明確規(guī)定。稅收司法只有在稅收案件已經超出稅務機關的職權范圍時才能適用。普通稅收案件，稅務機關單獨就可以處理，需要司法介入時，已經是較嚴重，大多達到了犯罪的程度。

二、我國稅收司法保障制度的體系及存在的不足

由于司法設置了維護社會秩序和正義的最后一道防線以公力為后盾，加之社會經濟生活的復雜性，一國稅收司法保障的大目標下，進而形成相互協調的一類制度體系。我國法學理論界對于稅收司法保障問題的系統(tǒng)性研究尚處于起步階段，稅收司法保障制度體系尚未完善建構。但我國法律體系的多個基本法律部門或多或少地存在稅收司法保障制規(guī)范，這些規(guī)范體現了稅收司法保障的價值目標，都應歸于我國稅收司法保障體系。從我國法律體系基本法律部門的角度，可以把具有稅收司法保障功用的法律規(guī)范，大略分為以下幾類

三、稅收民事司法保障制度

稅法屬經濟法部門。經濟法的出現，一方面打破了傳統(tǒng)的私法自治的局面，使私法關系與國家干預相結合；另一方面也突破了國家法系關于公法與私法劃分的傳統(tǒng)理論，使公法融入了對私權關系調整的內容。稅法的發(fā)展也充分體現和反映了這種法律性質及其后期的演變。

（一）稅收優(yōu)先權司法保障制度

關于稅收優(yōu)先權，《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《稅收征管法》）第四十五條規(guī)定:“稅務機關征收稅款，稅收優(yōu)先于無擔保債權，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產設定抵押、質押或納稅人的財產被留置之前的，稅收應當先于抵押權、質押權、留置權執(zhí)行。納稅人欠繳稅款，同時又被行政機關決定處以罰款、沒收違法所得的，稅收優(yōu)先于罰款、沒收違法所得。稅務機關應當對納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告。”但稅務機關在行使稅收優(yōu)先權過程中仍然存在諸多問題，需建立并完善稅收優(yōu)先權司法保障制度加以解決。

（1）雖然《稅收征管法》第四十五條做出了稅收一般的優(yōu)先性的規(guī)定，但欠繳稅款的納稅人在繳納所欠稅款前優(yōu)先清償無擔保債權或發(fā)生在后的抵押權、質權、留置權而致使所欠稅款不能足額受

1償時，稅務機關應如何行使稅收優(yōu)先權，我國現行法律并未做出明確規(guī)定。稅收優(yōu)先權體現在形式上，難于體現于現實。因此，建立稅收優(yōu)先權司法救濟制度也就成了當務之急。稅收優(yōu)先權司法救濟制度是稅收優(yōu)先權司法保障制度的重要組成部分，其制度核心是稅務機關通過人民法院請求行使撤銷權撤銷欠繳稅款的納稅人的上述清償行為，以達稅款優(yōu)先受償的目的，從而保障稅收優(yōu)先權的有效執(zhí)行。

（2）《中華人民共和國民事訴訟法》（以下簡稱《民事訴訟法》）第九十四條第四款規(guī)定：“財產已被查封、凍結的，不得重復查封、凍結。”從本條規(guī)定看，稅收優(yōu)先權似乎由于與不得重復執(zhí)行的矛盾而無法行使。實則不然，《最高人民法院關于適用〈中華人民共和國民事訴訟法〉若干問題的意見》第102條規(guī)定：“人民法院對抵押物、留置物可以采取財產保全措施，但抵押權人、留置權人有優(yōu)先受償權?！比绻惪畎l(fā)生在先，則較之抵押權、質權、留置權有優(yōu)先性，利用邏輯的方法進行分析和根據“舉重以明輕”的法理，稅務機關仍可行使稅收優(yōu)先權，從已被人民法院采取查封、凍結等財產保全措施的財產中優(yōu)先受償。上述制度規(guī)定是稅收優(yōu)先權司法保障制度的另一個重要方面——稅收以其強烈的公益性而致稅收優(yōu)先權原則上優(yōu)先于其他權利的行使。

上述稅收優(yōu)先權司法保障制度仍有需待完善之處。首先，法律文件宜明確規(guī)定在財產被人民法院采取保全措施情形下，稅收的一般優(yōu)先權；其次，制定在上述情形下可操作的稅務機關向人民法院申請優(yōu)先受償的程序性規(guī)定。

（二）稅收代位權、撤銷權司法保障制度

關于稅收代位權和撤銷權，《稅收征管法》第五十條規(guī)定：“欠繳稅款的納稅人因屬于行使到期債權，或者放棄到期債權，或者無償轉讓財產，或者以明顯不合理的低價轉讓財產而受讓人知道該情形，對國家稅收造成損害的，稅務機關可以依照合同法第七十三條、第七十四條的規(guī)定行使代位權、撤銷權。稅務機關依照前款規(guī)定行使代位權、撤銷權的，不免除欠繳稅款的納稅人尚未履行的納稅義務和應承擔的法律責任?！薄吨腥A人民共和國合同法》（以下簡稱《合同法》）第七十三條規(guī)定：“因債務人怠于行使其到期債權，對債權人造成損害的，債權人可以向人民法院請求以自己的名義代位行使債務人的債權，但該債權專屬于債務人自身的除外。代位權的行使范圍以債權人的債權為限。債權人行使代位權的必要費用，由債務人負擔?！钡谄呤臈l規(guī)定：“因債務人放棄其到期債權或無償轉讓財產，對債權人造成損害的，債權人可以請求人民法院撤銷債務人的行為。債務人以明顯不合理的低價轉讓財產，對債權人造成損害，并且受讓人知道該情形的，債權人也可以請求人民法院撤銷債務人的行為。撤銷權的行使范圍以債權人的債權為限。債權人行使撤銷權的必要費用，由債務人負擔?！庇纱丝梢?，《稅收征管法》第五十條、《合同法》第七十三條和第七十四條構成了稅收代位權、撤銷權司法保障制度的主要部分，但仍有待完善?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P于適用<中華人民共和國合同法>若干問題的解釋

（一）》（以下簡稱《合同法解釋》）第二十條規(guī)定：“債權人向次債務人提起的代位權訴訟經人民法院審理后認定代位權成立的，由次債務人向債權人履行清償義務，債權人與債務人、債務人與次債務人之間相應的債權債務關系即予消滅?！庇幸蓡柕氖?，如果欠繳稅款的納稅人（即《合同法》中所謂“債務人”）的其他債權人先于稅務機關行使代位權而致稅務機關無法行使代位權或雖行使代位權但不足以清償納稅人所欠稅款，法律應如何處理？這一問題的解決正是稅收代位權、撤銷權司法保障制度需要進一步完善之處。值得注意的是，《合同法解釋》第二十條適用的前提是行使代位權的多個債權人居于平等的債權受償地位。由于擁有已經公告（公示）的稅款的優(yōu)先權，稅務機關與納稅人（即《合同法》中所謂“債務人”）的其他債權人非居于平等地位。因此，法律應創(chuàng)設規(guī)范：納稅人（即《合同法》中所謂“債務人”）的其他債權人在依法行使代位權前，須先行通知稅務機關并于一定期限后行使代位權，《合同法解釋》第二十條才可適用。創(chuàng)設該規(guī)范是稅收代位權、撤銷權司法保障制度進一步完善的重要方面。否則，稅收代位權、撤銷權將遭到嚴重弱化。

（二）稅收刑事司法保障制度-

稅收刑事司法保障制度是一國稅收司法保障制度體系中極重要的組成部分。一般稅收違法行為惡化到一定的社會危害程度時，稅收刑事司法保障制度就會起到最強有力的糾正和引導作用，從而保證異態(tài)稅收法律關系回歸正常的運行軌道，稅收刑事司法保障制度主要時由一國刑事法律中有稅收司法保障功用的規(guī)范組成。我國現行刑事法律已建立起的稅收刑事司法保障制度主要包括：

1、保障有關部門相應協助義務能夠依法履行的刑事制度規(guī)范

在稅收實踐中，許多涉稅案件或稅款征收的有關事項需要得到有關部門的通力配合?！抖愂照鞴芊ā返谑?、十七、六十、七十三條都對有關部門的相應協助義務和責任做了明確規(guī)定。但當有關部門的相應協助義務的違反惡化到一定程度，需要有關部門承擔刑事責任時，我國現行刑事法律中卻缺乏相應規(guī)定，只能責令有關部門承擔行政責任。甚至有的部門承擔行政責任的根據也很難找到。因此，應適時在刑事法律中補充規(guī)定相應的刑事責任條款，做為保障有關部門相應協助義務能夠依法履行的刑事制度規(guī)范。

2、保障稅務機關執(zhí)法人員依法履行職責的刑事制度規(guī)范

這些制度規(guī)范是從在稅務機關內部從嚴治理執(zhí)法隊伍的角度來保障稅收法律關系的正常運行?！抖愂照鞴芊ā返谖逭碌挠嘘P條款和《中華人民共和國刑法》（以下簡稱《刑法》）第八、九章的有關罪刑條款構成了保障稅務機關執(zhí)法人員依法履行職責的刑事制度規(guī)范。

3、保障和維護稅收征管秩序的刑事制度規(guī)范

刑事制度規(guī)范是稅收刑事司法保障制度中極重要的組成部分，也是整個稅收司法保障制度體系的關鍵環(huán)節(jié)。主要由《稅收征管法》第五章的有關條款和《刑法》第三章第六節(jié)危害稅收征管罪構成。我國已建立起較完備的保障和維護稅收征管秩序的刑事制度規(guī)范，但仍有需待完善之處。

四、完善我國稅收司法制度的幾點設想

稅收司法保障制度的保障功用不是單方面的，還應當提供對稅收法律關系中的納稅人等稅務當事人的合法權利的保障。這種保障即稅收行政司法保障制度，從訴訟角度看，也就是稅務行政訴訟方面的制度安排。如果不對納稅人等稅務當事人的合法權利提供稅收行政司法保障，不預先做出稅務行政訴訟方面的制度安排，那么稅務機關在稅收法律關系中的稅款征收的有效性就會受到極大質疑。

考慮到我國司法實踐的實際情況，我國稅收行政司法保障制度應著重研究解決以下幾個方面的問題：

（一）稅務機關的行政訴訟權利的問題。

《中華人民共和國行政訴訟法》（以下簡稱《行政訴訟法》）第五十一條規(guī)定：“人民法院對行政案件宣告判決或者裁定前，原告申請撤訴的，或者被告改變其所作的具體行政行為，原告同意并申請撤訴的，是否準許，由人民法院裁定?！边@在一定程度上約束了行政權力對訴訟權力的干預，但還不能從根本上解決這一問題。只有將制度建設與司法組織改革結合起來，才有可能從根本上解決這一問題。

（二）稅務行政訴訟原告資格問題

《行政訴訟法》對間接行政相對人是否具備起訴資格的問題并未明確，《稅收征管法》也僅提及納稅人、扣繳義務人、納稅擔保人等稅務直接行政相對人的原告起訴資格。原告資格問題是關系稅收行政司法保障制度建構的基礎性問題，意義重大?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P于執(zhí)行〈中華人民共和國行政訴訟法〉若干問題的解釋》第十二條規(guī)定：“與具體行政行為有法律上利害關系的公民、法人或者其他組織對該行為不服的，可以依法提起行政訴訟?！钡谑龡l規(guī)定：“有下列情形之一的，公民、法人或者其他組織可以依法提起行政訴訟：

（一）被訴的具體行政行為涉及其相鄰權或者公平競爭權的；

（二）與被訴的行政復議決定有法律上利害關系或者在復議程序中被追加為第三人的；

（三）要求主管行政機關依法追究加害人法律責任的；

（四）與撤消或者變更具體行政行為有法律上利害關系的?！边@些規(guī)定較好地解決了間接行政相對人起訴資格問題?？梢?，在我國間接行政相對人同樣具備原告起訴資格，其合法權利受到具體行政行為侵害時，可以提起行政訴訟。

（三）稅收司法保障組織建設問題

對稅務案件的處理是一項專業(yè)性極強的工作。因此，極需建立專門的稅務司法保障組織，來做為稅收司法保障制度充分、有效發(fā)揮作用的組織保證。一是在稅偵警察基礎上，組建稅務警察，作為稅務機關的有機組成部分。作為稅務機關組成部分稅務警察，在稅收業(yè)務能力上，能夠在稅務機關的定期培訓、指導下得到有效地鞏固和提高；在工作協調上，能夠極大加強和有效開展與稅務稽查部門的合作，聯手有力打擊涉稅犯罪活動。二是建立我國的稅務法院，專門審理稅收司法保障過程中出現的涉稅民事、刑事、行政案件。稅務法院的建設應充分借鑒國外先進經驗，按照經濟區(qū)域而非行政區(qū)域設置；稅務法院的法官，應當由具有豐富法律專業(yè)、稅務專業(yè)知識的專門人才擔任；在管理體制上，實行自上而下的垂直領導；在人、財、物等司法機構資源配置上，由中央直接安排，使其脫離地方政府制約，減少地方行政權對司法權的干擾。

五、總結

通過以上介紹，我們可以稅收司法保障體系的概念、原則、特征及構建的基本思路有一定了解。稅收司法保障體系構建，是一項重要經濟法律活動。稅收司法保障體系作為司法制度的重要內容，其體系內容和體系意義都是具有研究價值的。建立和完善的體系，需要通過稅務界和司法界的工作人員及學者的長期努力，然而這種努力要不斷培育和完善。

參考文獻：

（1）譚崇臺主編《發(fā)展經濟學》，上海人民出版社1989年2月出版；

（2）陶文達主編《發(fā)展經濟學》，四川人民出版社1995年6月出版；

（3）郭慶旺、魯 昕、趙志耘主編《公共經濟學大辭典》，經濟科學出版社1999年9月出版；

（4）鄭成良主編《現代法理學》，吉林大學出版社1999年1月出版；

（5）張守文主編《稅法原理》，北京大學出版社1999年11月出版。

注釋：

①王誠堯《稅收與法》，中國財政經濟出版社《國家稅收》1998年第10期；

②石少俠《經濟法新論》第68頁，吉林大學出版社1996年9月出版；

③翟繼光《稅改和世界稅法發(fā)展趨勢》，國家稅務總局刊物《中國稅務》2003年第9期； ④王軍《我國稅務行政訴訟制度及其完善》，中國金融出版社《稅務研究》2002年第7期；

⑤方寶榮《“稅制”中的公平原則與“稅治”中的感覺公平》，中國金融出版社《稅務研究》2000年第11期。

第二篇：稅收法律意識研究論文

摘 要：本文在對依法治稅理論進行簡要述評的基礎上提出了筆者對依法治稅概念的界定和對其內涵的理解，并進一步指出依法治稅的觀念基礎在于“稅收法律意識之重構”。稅收法律意識應在現代法治觀念總的指導下，以國家分配論和社會契約論中的合理因素——權利義務對等觀念的有機結合為理論基礎，從確立和開始培養(yǎng)“征稅意識”以及重新培養(yǎng)“納稅意識”并明確二者的結構關系和邏輯關系等方面就加以重構。

關鍵詞：依法治稅 稅收法律意識 重構 征稅意識

一、依法治稅理論的歷史回顧

（一）第一階段

依法治稅理論的歷史發(fā)展可以分為兩個階段。第一階段自國務院于1988年在全國稅務工作會議上首次提出“以法治稅”的口號開始。次年（1989年）5月，由北京大學分校法律系和經濟法研究所主辦的“全國首屆‘以法治稅’研討班”在京舉行[1]，可謂是掀起了學習和貫徹“ 以法治稅”的第一個高潮。

這一階段中，以法治稅主要是針對治理整頓稅收秩序而提出來的；雖然也有學者使用“依法治稅”的表述，但并非是在對“以”和“依”作出本質區(qū)別的基礎上來使用的，往往是將二者混同使用，反映的是在“有計劃的商品經濟條件”下所體現的“人治”觀念和法律工具主義優(yōu)位的特點。但其中亦不乏有益的嘗試和真知灼見。有學者就指出“依法治稅是依法治國戰(zhàn)略方針的組成部分”[2]；有學者還指出：“‘以法治稅’……也就是說要在稅收工作中貫徹法治原則”[3]。這是對依法治稅和依法治國或法治之間關系的較早論述。又有學者將“以法治稅”作為稅法的基本原則之一[4]；或是將“稅收法治（或制）”作為基本原則，并以“有法可依等十六字方針”對其進行了詮釋[5]。還有的學者富有卓見地強調稅務人員稅法意識的培養(yǎng)尤重于納稅人或廣大民眾，稅務人員應當“將目前嚴重存在的權力意識和自我優(yōu)越感轉化為義務意識，自我中心意識轉化為人民公仆和對國家與社會的責任意識。”[6]該學者在當時能夠提出這一間接地體現了以權利義務觀念來糾正稅務人員意識觀念偏差的思想，實屬難能可貴。

（二）第二階段

隨著“依法治國”的方略先后被第八屆全國人大（1996年3月）和黨的十五大（1997年9月）認可和確定，特別是在1998年3月，新一屆國務院成立伊始就發(fā)布了《關于加強依法治稅嚴格稅收管理權限的通知》，對依法治稅的理論探討進入了全新的第二階段。有學者對依法治稅的概念和內涵予以了界定：“所謂依法治稅，就是在稅權集中、稅法統(tǒng)一的前提下，單位和公民要依法納稅，政府（稅務機關）要依法征稅，社會各方面要協同配合和監(jiān)督依法納稅和征稅，從而使我國的稅收工作、稅收秩序沿著法制化、制度化的軌道前進”[7]，“依法治稅其全部含義就是稅收法制建設”[8]。需要指出的是，從“以法治稅”和“依法治稅”無區(qū)別地混同使用到正式確定真正含義上的依法治稅，這一字之差，其意義如同從“以法治國”到“依法治國”、從“法制”到“法治”的一字變化的意義一樣深刻、重大，反映了從“人治”到“法治”、從法律工具主義到法律價值理性的根本轉變，以及這一轉變在稅收和稅法領域中的深入體現。

依法治稅理論探討的第二次高潮是在依法治國和社會主義市場經濟體制的大背景中興起的。有學者對依法治國與依法治稅的關系進行了探討，認為“依法治國是依法治稅的前提和條件，……依法治稅是依法治國的參與，投入和結果”；并提出有關如何“在依法治國的大背景下，把依法治稅推向深入”的一系列措施和辦法[9]。又有的學者指出，“在當前的形勢下，我國的依法治稅應當包括兩個方面的內容……：拓展稅收的作為空間，消除稅收‘缺位’；抓好稅制的完善，減少稅收流失”[10]。上述研究是稅法基本理論與依法治國理論和社會主義市場經濟理論相結合的產物，是時代要求的體現。還有的學者從稅法基本原則的層面對稅收法治作了較為深入的研究。他們認為稅收法定主義（原則）是法治原則在稅法上的體現，“還是現代法治主義的發(fā)端和源泉之一，對法治主義的確立‘起到了先導的和核心的作用’[11]”。[12]

值得注意的是，也有學者對“依法治稅”進行了批評。他們從以社會契約論為理論基礎而形成的公共需要論和交換學說出發(fā)，分析了長期支配我國“依法治稅”思想的理論根源——國家分配論的不足和傳統(tǒng)的“法治”、實則仍是“人治”的觀念對“依法治稅”思想的必然負面影響；主張用社會契約思想中的合理成分，即公民權利義務對等的思想來加以彌補。當然，這些學者并非否認依法治稅；只是在他們看來，以國家分配論為理論根源、受傳統(tǒng)“法治”觀念影響的此“依法治稅”不同于以權利義務對等觀念為思想基礎且在現代法治觀念指導下的彼依法治稅[13]。這一深入的理論研究，觸及了依法治稅理論的思想根源，在一定程度上，為依法治稅理論作了正本清源的工作，是對傳統(tǒng)理論的一次重大突破。

二、依法治稅的概念和內涵

筆者認為，所謂依法治稅，作為依法治國的有機組成部分，是指通過稅收法制建設，使征稅主體依法征稅，納稅主體依法納稅，從而達到稅收法治的狀態(tài)。

這一概念包含著以下豐富的內涵：

1.明確了依法治稅與依法治國之間的部分與整體、局部與全局的關系。依法治稅只有在依法治國的大背景下，并作為依法治國整體系統(tǒng)工程中的一個子系統(tǒng)工程，在與其他包括國家事務、經濟文化事業(yè)、社會事務等諸方面在內的法治子系統(tǒng)工程相互有機聯系、互相促進的過程中才能切實開展并深入進行。正如國際貨幣基金組織法律事務部專家小組所指出的，“法治是一個超越稅收的概念?！婪ㄖ味惾Q于整個法律制度的發(fā)展，但稅收這一領域足以顯示法治的優(yōu)越性和要求?！盵14]

2.突出了依法治稅的核心內容和主要手段，即稅收法制建設。稅收法制建設本身就是一個包括稅法的立法、執(zhí)法、司法和守法以及法律監(jiān)督等在內的統(tǒng)一體，其內容亦極其廣泛和豐富。但需要指出的是，正如“法制”非“法治”一樣，“稅收法制”也不同于“稅收法治”。

3.指出了依法治稅所要達到的基本目標——“征稅主體依法征稅，納稅主體依法納稅”和根本目標——“稅收法治”。根本目標包含基本目標，但不限于此，還包括良好的稅收法制建設等。

4.將“征稅主體依法征稅”置于“納稅主體依法納稅”之前，突破了二者的傳統(tǒng)排序，表明了依法治稅的重點在于前者。其實早在1989年，就有學者提出“稅收工作有兩方面，一方面是國家向人民（包括企業(yè)）征稅，一方面是人民向國家納稅。要把法治原則貫徹到這兩方面，就是國家要依法征稅，人民要依法納稅。只強調一方面是不全面的?！姆▽W家、稅法學家研究稅法時就特別注重政府依法征稅一方面，至少是同時注重兩方面?！盵15]所以，我們過去片面強調“人民依法納稅”是有偏誤的，從依法治國的實質即依法治權和依法治吏來看，依法治稅首先也應當是指“征稅主體必須依法征稅”。

5.表明了依法治稅和稅收法治二者間的關系：前者是手段，后者是目的；前者是過程，后者是狀態(tài)。當然不管是手段和目的，或是過程和狀態(tài)，本身都是在不斷的變化運動中的，都是隨著客觀實際的發(fā)展變化而發(fā)展變化的，都表明了法治理念在部門法中的深入貫徹和體現。

三、依法治稅的觀念基礎——稅收法律意識之重構

（一）法治的觀念基礎在依法治稅中的體現

“支撐法律的精神、理念、原則與價值才是法治化的筋骨和精髓。……歷史和現實已向世人昭示：法治化要求法律觀念與法律意識的現代化?？茖W全面的法律觀念是法治化的基石”。[16]盡管我們在形式上已經將“法治”確立為治國的基本方略，但歷史上“人治”的傳統(tǒng)觀念之根深蒂固，以及建國后“法律虛無主義”的一度猖獗和“法律工具主義”的長期盛行，使得“法治”從口號到行動之歷程舉步維艱；且尚有以“法治”之名而仍行“人治”之事者在，“人以法治”或“法依人治”等等不一而足。古希臘學者亞里士多德曾經說到：“即使是完善的法制，而且為全體公民所贊同，要是公民們的情操尚未經習俗和教化陶冶而符合于政體的基本精神（宗旨）……這終究是不行的?！盵17]所以法治之行動與觀念之轉變必須同時發(fā)動，同步進行，以觀念導行動，以行動促觀念，二者互促互動互補式發(fā)展，方有中國法治之真正實現。

依法治稅作為依法治國或法治的有機組成部分，其在觀念上是一脈相承的。當然，法治觀念既進入部門法的稅法中，就必有其在部門法中的具體體現。1997年4月，著名稅收學家高培勇教授在中南海給國務院領導作稅法講座時，提出要“下大氣力，培育與市場經濟相適應的‘稅收觀’”[18]；將其引入法學領域，即為“稅收法律意識”。

“法律意識是社會意識的一種特殊形式，是人們關于法律現象的思想、觀點、知識和心理的總稱”，“從發(fā)生上看，法律意識的形成是法的形成的前提條件。在法的創(chuàng)制和法的實施的過程中，都不可能脫離法律意識的作用。”[19]稅收法律意識無疑當屬法律意識的一種，其對依法治稅之意義已是不言而喻的了。筆者以為，現今欲行依法治稅，必須以重構之稅收法律意識為觀念基礎；否則，依法治稅仍然只會是“空中樓閣”。

（二）重構稅收法律意識之理論基礎——國家分配論與社會契約思想的有機結合馬克思主義認為，國家起源于階級斗爭，是階級矛盾不可調和的產物，是階級統(tǒng)治、階級專政的工具?！皩嶋H上，國家無非是一個階級鎮(zhèn)壓另一個階級的機器。”[20]來源于馬克思主義的國家分配論則認為，稅法的本質是通過法律體現的統(tǒng)治階級參與社會產品分配的國家意志；稅收作為分配范疇與國家密不可分，國家稅收是憑借國家權力對社會產品進行再分配的形式。

再以社會契約論的觀點來看，國家起源于處于自然狀態(tài)的人們向社會狀態(tài)過渡時所締結的契約；人們向國家納稅——讓渡其自然的財產權利的一部分——是為了能夠更好地享有他的其他自然權利以及在其自然權利一旦受到侵犯時可以尋求國家的公力救濟；國家征稅，也正是為了能夠有效地、最大限度地滿足上述人們對國家的權利要求。納稅和征稅二者的邏輯關系應當是人民先同意納稅，然后國家才能征稅，國家征稅的意志以人民納稅的意志為前提，“因為如果任何人憑著自己的權勢，主張向人民征課賦稅而無需取得人民的那種同意（指“他們自己或他們所選出的代表所表示的大多數的同意”——筆者注），他們就侵犯了有關財產權的基本規(guī)定，破壞了政府的目的。”[21]然而到國家取得財政收入時為止，稅法只是保證了契約的一方當事人履行了義務，即人民繳納了稅款，而另一方當事人義務之履行，即國家將其財政收入用以維持政府運轉從而執(zhí)行其各項職能，則有賴于人民的代表——立法機關制定其他財政法以及相關法律來加以保證。我們必須將“稅款”或稱“利益”從人民的手中轉讓給國家成為其財政收入——“取之于民”，和國家運用其財政收入為人民提供公共服務——“用之于民”這兩個渠道結合起來，才能看出權利和義務在其間的雙 向流動。否則，稅法就只能是國家為保證自己取得財政收入的法律手段，只是利益從納稅人到國家的單向流動，也就沒有“權利義務對等”可言了。

西方以社會契約論為基礎的稅收學說主要有交換說和公共需要論。交換說認為國家征稅和公民納稅是一種權利義務的相互交換；稅收是國家保護公民利益時所應獲得的代價。這種交換是自愿進行的，通過交換，不僅社會資源得到充分、有效地利用，而且交換雙方都認為其利益會因為交換而得到滿足，從而在對方的價值判斷中得到較高的評價[22]。而且在這種交換活動中，從數量關系上看，相互交換的權利總量和義務總量總是等值或等額的[23]。公共需要論與交換說則有所不同。經濟分析法學派的代表人物波斯納認為：“稅收……主要是用以支付公用事業(yè)費用的。一種有效的財政稅收應該要求公用事業(yè)使用人交付其使用的機會成本的稅收”[24]?！坝善滗N售的不可行性和不可計量性所決定的”[25]公用事業(yè)或稱公共物品，無法依靠“私人”生產或者依靠民間來滿足需求，會引起需求與供給無法自動通過市場機制相互適應的問題。因此，便只能由國家或政府代表整個社會的利益來承擔公共事業(yè)的費用支出或公共物品供給者的責任；而國家要承擔這一責任，就必須尋找收益來源，即稅收。

對以上進行比較可以發(fā)現，國家分配論過分強調稅收的強制性和無償性的特征，并且始終是從“國家本位”、即國家需要的角度來闡明稅收的緣由；對納稅人而言，只有義務而沒有權利。社會契約論者則從“人民的同意”和“國家的需要”兩個方面、且以前者為主來闡明稅收的本質，體現了人民和國家間權利義務對等的理性思想。在國家分配論思想支配下，納稅人認為納稅僅僅是其未以權利獲得為代價回報的、被強加的義務，并不如孟德斯鳩所說：“因為國民相信賦稅是繳納給自己的，因此愿意納稅?！盵26]

所以，筆者認為，應當以來源于社會契約思想的交換說和公共需要論的合理因素——權利義務對等觀念來修正國家分配論的偏誤，彌補其缺陷，使之有機結合；并以此為理論基礎，來指導重構稅收法律意識。

（三）稅收法律意識之重構

“社會法律意識往往是一個國家法制狀況的總的反映。一個國家法制狀況如何直接決定了社會法律意識的水平?！盵27]在稅收法律意識和稅收法治狀況中，我們無論從哪一方面看，都不能得出令人滿意的答案。而在對稅收法治狀況不良好的原因進行分析時，其中很重要的一條就是所謂“納稅人的納稅意識淡薄”，所以必須“增強納稅意識”；然而同時對征稅主體的稅收法律意識卻不置一詞。

筆者認為，以上有關納稅意識的觀點就其反映的思想根源而言，依然是人治觀念根深蒂固的體現，遠非法治之要求。其一，依法治國的實質是依法治權、依法治吏；為何到了與其一脈相承的依法治稅中，就變成了簡單的“依法治民（從最廣義和集合的角度解釋納稅人——筆者注）”呢？正如有學者指出的：“‘依法治稅’這一口號則明確地將納稅人推到法的對立面，成為被‘治’的對象”[28]。在傳統(tǒng)的依法治稅理論中，法治的主體與對象顛倒了，納稅人——人民成了對象，稅吏仍然是主體。而實際上在實踐中稅吏的職業(yè)法律意識并不強，取而代之的是“權力意識”和“自我優(yōu)越感”。英國古典政治經濟學家亞當·斯密就認為過多的稅吏“冗員”的薪俸支出以及“稅吏頻繁的訪問及可厭的稽查”是違反其賦稅之“經濟原則”的原因之一[29]。其二，“納稅意識”的片面提法本身就包含有人治觀念及“不對等”因素在內。高培勇教授在論及“稅收觀”時說：“這里所說的‘稅收觀’，包括老百姓的‘納稅觀’和政府的‘征稅觀’兩個方面?！盵30]同理，稅收法律意識也應包括“征稅法律意識”和“納稅法律意識”兩個方面；不應該片面地只批評“納稅意識”而不對“征稅意識”是否良好的問題作出自我反省和自我批評。

所以，筆者主張用權利義務對等的觀念來重構稅收法律意識。這里的權利和義務并不是簡單的、所謂的納稅主體要求征稅主體退還其多納稅款或咨詢等權利或征稅主體負有的為納稅主體的納稅信息保密等義務，而是指納稅主體通過轉讓自己的部分利益而從國家處應獲得的相應的交換利益；盡管這種交換利益往往并不是顯而易見的。但實際上人們在因這種利益轉讓而使國家以其財政收入執(zhí)行各項職能從而保障社會穩(wěn)定、有序的過程中獲得了比其轉讓給國家的利益更多的“回報”，并為人們創(chuàng)造更多的利益、爭取更廣泛的權利提供了前提條件?！愂盏慕粨Q說就很能夠說明這種權利和義務在人民和國家之間的雙向流動。同樣，以公共需要論觀之，“政府的征稅權是與其提供公共物品的義務相對稱的，老百姓的納稅義務是與其享用公共物品的權利相對稱的?！盵31]

重構稅收法律意識首先是要以“稅收法律意識”來統(tǒng)領“征稅法律意識”和“納稅法律意識”。其次是要在二者的結構關系上將征稅意識置于比納稅意識更為重要的地位，回復法治之本意在依法治稅中的“依法治（稅）權，依法治（稅）吏”的真正含義。再次是要開始培養(yǎng)征稅主體之征稅意識和重新培養(yǎng)納稅主體之納稅意識。征稅意識應當建立在征納雙方權利和義務對等的思想基礎之上，徹底改變征稅主體的“權力意識”和“自我優(yōu)越感”；納稅意識之重新培養(yǎng)，不是“增強”原本偏誤的所謂“納稅意識”，而是使納稅人確認自己作為依法治稅的主體地位，認識到自己在征、納稅活動的背后所享有的更廣泛、更重要的權利。否則，“不知權利只知義務，只能產生子民意識、臣民意識，……在只有臣民意識的‘公民’身上能產生具有現代公民特征的自覺納稅意識豈非咄咄怪事?！盵32]最后是要明確征稅意識和納稅意識二者之間不可割裂、協調一致的關系，即前者是后者的前提和基礎，后者是前者的對應和必然結果。我們難以想象由納稅主體首先來完成這種觀念意識的轉變而征稅主體依然維持原樣；同樣，只要征稅主體樹立起了正確的征稅意識，并以此指導作用于實踐，同時相應修正稅法教育和宣傳的內容和方式，比如不妨以“非直接償還性”取 代稅收的“無償性”特征的表述[33]，納稅人的納稅意識也必然會隨之改變而與征稅意識協調一致。

注 釋：

[1]參見劉隆亨主編：《以法治稅簡論》，北京大學出版社1989年版，第228頁。

[2]王革：《論依法治稅 整治稅收秩序》，《政法論壇》1991年第6期，第53頁。

[3][15]謝懷拭：《西方國家稅法中的幾個基本原則》，載《以法治稅簡論》，北京大學出版社1989年版，第150頁。

[4]參見劉隆亨：《中國稅法概論》，北京大學出版社1993年修訂版，第73頁；1995年第三版，第74頁；孫樹明主編：《稅法教程》，法律出版社1995年版，第77—79頁。

[5]參見嚴振生：《稅法新論》，中國政法大學出版社1991年版，第64—71頁。

[6]劉玫：《依法治稅淺探》，《中南政法學院學報》1992年第4期，第36—39頁。

[7]劉隆亨：《堅持依法治稅是實現我國稅收任務的重要保障》，《稅法論文匯編》

（二），北京大學稅法研究中心主辦，第116頁。

[8]劉隆亨：《關于依法治國與加強財稅法治研究》，《揚州大學稅務學院學報》1998年第1期，第10頁。

[9]參見上注引文，第11—12頁。

[10]高培勇：《市場經濟與依法治稅（上）》，《涉外稅務》1998年第10期，第4頁。

[11]（日）金子宏：《日本稅法原理》，劉多田等譯，中國財政經濟出版社1989年版，第48頁。——原注。

[12]饒方：《論稅收法定主義原則》，《稅法研究》1997年第1期，第17頁；參見張守文：《論稅收法定主義》，《法學研究》第18卷第6期，第58頁。

[13]參見宋德安、邢西唯：《論“依法治稅”——從契約論角度看國家分配論之不足》，《人文雜志》1996年第1期，第62—66頁。

[14]《中國稅收與法治——國際貨幣基金組織考察報告（1993）》，王?？档茸g，載許善達等：《中國稅收法制論》，中國稅務出版社1997年版，第284頁。

[16]夏錦文、蔡道通：《論中國法治化的觀念基礎》，《中國法學》1997年第5期，第43頁。

[17][古希臘]亞里士多德：《政治學》，吳壽彭譯，商務印書館1965年版，第275頁。

[18][30][31]高培勇：《社會主義市場經濟條件下的中國稅收與稅制》，《中國稅務報》1997年4月25日，第2版。

[19][27]沈宗靈主編：《法理學》，高等教育出版社1994年版，第234、235頁；第240頁。

[20]《馬克思恩格斯選集》，第二卷，第336頁。

[21][英]洛克：《政府論》，下篇，葉啟芳、瞿菊農譯，商務印書館1964年版，第88頁。

[22]參見張文顯：《二十世紀西方法哲學思潮研究》法律出版社1996年版，第208—209頁。

[23]參見張文顯：《法學基本范疇研究》，中國政法大學出版社1993年版，第85頁。

[24][25][美]理查德×A×波斯納：《法律的經濟分析》（下），蔣兆康譯，中國大百科全書出版社1997年版，第625頁。

[26][法]孟德斯鳩：《論法的精神》，上冊，張雁深譯，商務印書館1961年版，第221頁。

[28][32]注[13]引文，第65頁。

[29]參見[英]亞當×斯密：《國民財富的性質和原因的研究》（下卷），郭大力、王亞南譯，商務印書館1974年版，第385—386頁。

[33]參見楊秀琴主編：《國家稅收》，中國人民大學出版社1995年版，第11頁。

第三篇：稅收問題思考論文

當前，老齡問題已經是一個不可回避的問題，人口老齡化正在加速，亦已經成為一個不爭的事實。據媒體刊登：中國將到來人口老齡化的高峰。“養(yǎng)老”話題已經被國家、社會擺上重要的位置?！梆B(yǎng)老”一系列體系和措施已經建立和實施。前不久，國務院副總經理回良玉指出：“目前，中國60歲以上的人口有1.43億，是老年人口最多的國家，已占總人口的11%以上”。許多老齡問題的出現，已引起了國家的重視，引起了社會的關注。如何做好老齡工作，搞好老年事業(yè)發(fā)展已真正需要社會各方面的高度關注、積極支持。因為，這是關系到構建和諧社會的重要一部分。稅收政策是調節(jié)經濟、社會發(fā)展的一項重要手段。國家充分利用稅收政策，特別是制訂有效的稅收優(yōu)惠政策，可以大大地促進老年事業(yè)發(fā)展，也有利于解決日趨復雜而嚴重的人口老齡化問題。下面，筆者就這一問題談一些粗淺的看法。

一、充分認識解決老齡問題、推動和促進老年事業(yè)發(fā)展的現實性和必要性

我國人口走向老齡化，有著多方面的原因。一方面，由于社會在不斷進步、在不斷發(fā)展，人們的生活質量不斷得到提高，人的生命、壽命在延長，老齡人口自然在增長；另一方面，國家提倡計劃生育，并為之制訂了一系列的法規(guī)、政策，嚴格控制了人口增長。又因為維持數千年的“養(yǎng)兒防老”傳統(tǒng)習俗和思想觀念的逐步瓦解和摒棄，使人口的增長率逐漸在下降，這樣，相對于總人口而言，新出生的人口比例在下降，老齡的人口繼續(xù)在加快增加。老齡人口的出現和到來，從某種意義上講，算是一件益事，人口的素質在提高，人口整體壽命在延長。說明社會正在進步。同時，我們也不能過于樂觀，要充分認識到當前因老齡人口的到來，不斷出現的一些社會問題、家庭問題、共性問題，必須要引起我們的思考和關注，必須要引起我們的重視和研究。

（一）必須認識到：老齡問題、人口老齡化是一個不能回避的問題，不能忽視的議題

1、人口的確在加速“老齡化”。據統(tǒng)計，1949年前，中國國民平均壽命是39歲，到1996年達到61歲，到2005年這個數字就達到了71.6歲，接近72歲。特別是獨生子女制度的推行，進一步加速了中國老齡化的進程。有人預測，今后一段時間，50歲到60歲以上的中老年人口還將會急劇增加。到2030年前后，我國60歲以上的老齡人口總數將預計增加到4億左右，相當于現在歐盟15個國家的人口總和?？梢?，我國人口老齡化是客觀的事實，是一個不爭的事實，是一個亟待需要解決的問題。有人已經喊出了“2020年，誰為我們養(yǎng)老？”的疑問。中國青年報社會調查中心的一項調查顯示：九成以上的中國人現在擔心養(yǎng)老問題，37%的人認為退休后自己生活水平會“嚴重下降”。再過十多年，4+2+1式（4位父母、夫婦2人、1個子女）的倒金字塔的家庭結構將成為家庭的主流角色。許多老年人、或正走向“老年人”行列的人擔心，讓一對小夫妻負擔6個老人的生活似乎是空想。所以，他們喊出“誰在未來為我們養(yǎng)老”的呼吁是正常的，也是理解的。

2、問題嚴重性在出現。人口老齡化，在老年人的生活中出現了許多令人擔憂的問題和現象。在不少大中城市中，“空巢”老人的數量在增加，有的加速增加，已占老年人總數的三分之一。有關專家預測，到2025年，我國老人家庭“空巢”率將達到60%左右，到2050年，這一數率將達90%左右。其中，高齡“空巢”老人家庭越來越多，還多于三分之一。如：在江蘇連云港市，“空巢”老人家庭中80歲以上的高齡人口有3萬多人，占“空巢”老人的33%.有人對南京某社區(qū)進行“涉老”問題調查（共發(fā)放200份問卷），有68%的中老年人患高血壓、骨質疏松等1種以上的常見疾病，為后代帶孩子感到吃力。2005年8月4日，長春市81歲的“空巢”老人王一本在家里死亡，4天之后才被發(fā)現。大慶市55歲的獨居老人盧某被發(fā)現死亡，經鑒定已離世半年之久。而江蘇南京市近年來就發(fā)生20起孤寡老年人死在無人照顧的家中的悲劇。還有一對年輕夫婦，外出打工，竟將自已4歲的男孩留在家中，還叫本來也需要人照顧的七十多歲的爺爺照看。結果有一天，爺爺躺在床上起不來，氣斷身亡，幼小的孫子也因無人照看，最終也餓死在其爺爺的床邊。待年輕夫婦回來后，為時已晚，落個慘痛的悲劇?！翱粘病崩先爽F象的出現，說明了一系列的社會問題、家庭問題已經客觀出現；說明老年人需要關懷，需要照顧，需要看護，需要救助，需要社會的關愛。

（二）要充分認識到：關注老齡問題和重視老年工作已被各級黨政擺上了重要位置，已經引起全社會的關注

1、黨中央、國各院非常關心全國“老齡”工作、“養(yǎng)老”事業(yè)。隨著人口老齡化問題的出現，黨中央、國務院非常重視，及時加以分析研究，制訂了相關的對策，對搞好老齡工作，推動老年事業(yè)發(fā)展起著重要的指導作用?！饵h的十六大報告》對“養(yǎng)老”工作提出了具體要求?！皥蟾妗敝袕娬{要“完善城鎮(zhèn)職工基本養(yǎng)老保險制度和基本醫(yī)療保險?！薄坝袟l件的地方探索農村養(yǎng)老、醫(yī)療保險和最低生活保障制度”?！吨泄仓醒腙P于制定國民經濟和社會發(fā)展第十一個五年規(guī)劃的建議》中對老齡工作，也給予了充分重視和明確?！督ㄗh》中指出：要“認真研究制定應對人口老齡化的政策措施?！薄巴七M機關事業(yè)單位養(yǎng)老保險制度改革?！焙\濤總書記在《樹立和落實科學發(fā)展觀》一文中指出：“堅持以人為本，就是要以實現人的全面發(fā)展為目標……要促進人與自然的和諧，實現經濟發(fā)展和人口、資源、環(huán)境相協調?！?。”這為我們必須要做好老齡工作提供了指導性文件。前不久，國務院副總理回良玉專門主持召開全國老齡委工作會議，專門研究和部署當前和今后一個時期的老齡工作。這些說明，黨中央、國各院是非常關心全國“老齡”工作和

“養(yǎng)老”事業(yè)的。

2、政府部門十分重視“老齡”“養(yǎng)老”工作。各級政府及其相關部門也都把老齡工作列入了重要的議事日程，擺上了重要位置，2005年10月10日，在北京舉辦的以主題為“老年學的多學科視野”首屆中國老年學家前沿論壇會上。全國人大常委會副委員會、中國人口學會會長彭佩云在會上強調，要求我們各部門必須高度重視和妥善解決老齡問題。國家人口計生委主任張維新在談到當前人口和計劃生育工作的六項主要任務時，將“積極應對人口老齡化”作為重要一項列出。國家民政部、社會勞動保障部等部門也都針對“老齡”、“養(yǎng)老”的問題和現狀，制訂和出臺了一系列的政策和措施，并已經加以在全國實施了。不難看出，我們的政府及其各部門是關注老齡問題的，是高度重視老年工作的，是十分關心老年事業(yè)的發(fā)展。

3、社會在對“老齡”工作給予關注、關愛。針對不斷出現老齡化社會問題，針對“銀發(fā)浪潮”的到來，已經引起全社會的關注。不少社會組織充分采取措施，為解決老齡問題，推動老年事業(yè)發(fā)展創(chuàng)造條件，提供支持。如：北京針對“空巢”老年家庭增多的現象，專門制訂了對這些家庭“一天一電話，三天一見面”的定期拜訪制度。重慶市，發(fā)動人力將印有社區(qū)24小時值班電話的黃絲帶分發(fā)到“空巢”老人手中，只要打電話，就有志愿者前來提供救助或服務。江蘇省南京市有個叫鎖金村社區(qū)，先前早些時候，就在鄰里之間推出過“平安鈴”；以提醒和倡導鄰居照顧“空巢”老人家庭。江蘇省連云港市新浦區(qū)延東社區(qū)，對于生活困難的“空巢”老人家庭，采取定期上門詢問制度，發(fā)現困難及時解決，同時也發(fā)動鄰里之間相互幫助。不少保險公司也針對因人口老齡化趨勢帶來“養(yǎng)老”的問題，大力做好“養(yǎng)老保險”這篇大文章，大力發(fā)展商業(yè)養(yǎng)老保險事業(yè)，推出了不同的養(yǎng)老險種。深受廣大群眾的喜愛。如：新華人壽開設“吉慶有余”分紅型兩全養(yǎng)老險種，是深受廣大“未老的年輕人”喜愛的“補充社保的養(yǎng)老計劃”。

（三）必須要充分認識到：稅收政策在解決老齡問題，推動和促進老年事業(yè)發(fā)展中的重要性和必要性

稅收政策是國家重要的經濟調控手段和措施，對于解決人口老齡化問題，促進老齡工作和推動老年事業(yè)的發(fā)展會起到一定的有益作用。完整的、科學的、到位的一系列稅收政策，特別通過利用國家出臺的優(yōu)惠稅收政策將是解決當前人口老齡化問題，助推老年事業(yè)發(fā)展的一種有效途徑和重要舉措。

一是要認識到：稅收政策是政府應對人口老齡化問題而有必要采取的政策組成部分。老齡化問題，需要國家關注，需要國家重視，需要政府重視，需要政府采取措施。而政府采取的措施可以多種多樣，可以是多方面的。其中包括可以使用稅收政策，可以出臺相應的稅收政策，來應對日益出現人口老齡化問題，來調節(jié)和促進老齡工作，來推動老年事業(yè)的發(fā)展。

二是要認識到：稅務部門是支持、促進老年事業(yè)發(fā)展的重要部門。老齡工作、老年事業(yè)需要各部門的支持、關注、配合，需要全社會的關注、關愛。而稅務部門是落實、執(zhí)行稅收政策的最主要部門。稅務部門將相關稅收政策落實好，貫徹好，執(zhí)行好，就能有利于有助于解決人口老齡化問題，促進老齡工作的順利開展，就能有力地推動老年事業(yè)的不斷發(fā)展。因此，作為稅務部門及其工作人員，責任重大，要有高度的責任感和責任心，有義務地認真做好各項涉及“老齡工作、老年事業(yè)”的稅收政策的解釋宣傳工作，有義務地全面執(zhí)行和落實各項稅收政策，為促進和推動整體老年事業(yè)發(fā)展增添后勁，提供動力，提供支持。

三是充分認識到：通過稅收政策促進老年事業(yè)工作，推助老年事業(yè)發(fā)展的現實意義和歷史意義。我們的政府，我們的稅務部門及其工作人員，其他部門及其工作人員，必須要充分認識到，通過運用稅收政策促進老齡工作、老年事業(yè)發(fā)展有著重大的現實意義和歷史意義。一方面，要認識到：相關稅收政策的出臺將會為解決人口老齡化問題創(chuàng)造了條件，將為開創(chuàng)老齡工作新局面帶來機遇，將為推動老年事業(yè)發(fā)展帶來活力和生機；另一方面，要認識到：國家通過制訂相應的稅收政策，可以從機制上確保推動和促進老齡工作，老年事業(yè)發(fā)展的長期穩(wěn)定性，可以從法律上為鼓勵和促進有利于老齡工作，老年事業(yè)發(fā)展提供支持和保障。

二、確定和明確有益于解決老齡化問題、推動和促進老年事業(yè)發(fā)展的需要稅收政策支持的方面和項目

人口老齡化的確日益加重，社會保障面臨空前壓力。解決老齡化問題存在著長期性、艱巨性、復雜性，我們必須要正確對待，認真正視這一問題。要通過稅收政策，來解決老齡化問題，推動和促進老年事業(yè)發(fā)展，必須要對相關的方面和涉及的項目進行分析、研究，從而明確哪些是需要通過享受稅收優(yōu)惠政策且有益于解決老齡化問題，助推老年事業(yè)發(fā)展的具體方面和項目。歸納起來，主要有以下幾個方面和項目。

其一，對舉辦、開設“老齡人、老年人”專門服務的商店（場、社），取得的收入，可享受稅收優(yōu)惠政策。這類服務機構和企業(yè)主要包括：一些為老年人專門開設的特別商店、服務場所。比如：對這類商店、商場、經營銷售部、服務社銷售老年人專用的服裝、保健商品以及專門為老年人提供的特殊服務取得的收入，可以實行稅收優(yōu)惠政策。這些項目，使大多數的老年人直接感受到國家、社會對他們的關愛。讓他們零距離接觸到“老年事業(yè)”與眾不同，真正感受到一定的“優(yōu)惠”就在身邊。

其二，對專門為老年人開設的文化場所、老年人旅游服務公司、文化書店，其取得的收入，可享受稅收優(yōu)惠政策。這類企業(yè)主要包括專門為老年人開設的文化場所、娛樂中心、老年人旅游服務公司、文化書店等。對這類方面和項目給予稅收優(yōu)惠政策照顧，能從一定程度上減輕老年人的思想負擔，充實老年人的精神境界，豐富和活躍老年人的文化生活。

其三，對專門為老年人建造的公寓、住所取得的收入及其附屬收入，可以享受稅收政策優(yōu)惠。這些項目主要包括專門投資興建的“空巢老人”居住場所，老年人集中生活的公寓，以及經批準開辦的民營老人福利院、各類開辦的托老所等。這些項目的開辦，可以直接為老年人帶來益處，減輕社會的負擔、壓力，有助于推動“老有所養(yǎng)、老有所居”的工程發(fā)展。

其四，對專門為老年人開設的咨詢服務機構，其取得的收入，可享受稅收優(yōu)惠政策。這類項目和機構主要包括：專門為老年人解釋、宣傳國家各項法律法規(guī)政策的咨詢公司，專門為老年人提供其他知識服務的咨詢公司以及專門對老齡問題進行研究的咨詢機構、專門為老年人提供婚姻介紹、聯誼活動服務公司、為老年人專門開設的談心站等。

其五，對專門為老年人開設的醫(yī)院，其取得的收入，可享受稅收優(yōu)惠政策。這些機構和項目，具體包括：各類專門為老年人開辦的保健醫(yī)院、醫(yī)療救護中心（站）、料理護理中心、生活救助中心等。對這些項目給予稅收政策優(yōu)惠，有利于促進老年人延年益壽，確保他們健康生活、健康發(fā)展。

其六，對專門為老年人提供生活方便而生產的老年人專用產品，其取得的收入，可以享受稅收優(yōu)惠政策。這些方面和項目可包括為老年人而生產專用的拐杖、輪椅，老年人專用的老花眼鏡、特殊保健品、專用家庭醫(yī)療設備等，這些產品通過享受稅收政策優(yōu)惠，成本會較低，使一部分老年人直接受惠得益。

其七，對專門為老年人發(fā)展事業(yè)而捐助贈的企業(yè)及其他納稅人，對其捐贈部分，可享受稅收政策優(yōu)惠。這些方面和項目主要指企業(yè)及其他納稅人通過非營利社會團體、國家機關為老年公益事業(yè)機構或用于救助老年人生活、支持老年事業(yè)發(fā)展而捐助捐獻的設備、款項等。對這些項目給予享受稅收政策優(yōu)惠，有利于鼓勵、激勵、刺激納稅人關注、關心、支持老年事業(yè)的發(fā)展。

其八，對為“老年人”專門開辦的商業(yè)養(yǎng)老保險，其取得的收入，可以享受稅收政策。對這類保險給予稅收優(yōu)惠政策，有利于逐步解決我國社會養(yǎng)老保障問題，有利于發(fā)揮商業(yè)養(yǎng)老保險在社會保障體系中的功能作用，擴展養(yǎng)老保障范圍，為實現“老有所保”、“老有所靠”、“老有所養(yǎng)”，不斷拓寬保障性養(yǎng)老覆蓋面。

其九，對專門為促進老年事業(yè)發(fā)展提供信用服務的，其取得的收入，可以享受稅收優(yōu)惠政策。這些方面和項目主要包括：為營建老年服務設施提供的信貸投入，為老年人集中專門開設的信用服務機構，如為老年人辦理的信用卡等方面。對這類項目給予稅收優(yōu)惠政策，有利于在金融方面為推動老年事業(yè)發(fā)展，提供“便利”環(huán)境和條件。

三、對運用稅收優(yōu)惠政策解決人口老齡化問題，促進老齡工作，推動老年事業(yè)發(fā)展的具體建議

以上所述，運用稅收優(yōu)惠政策促進和推動老齡工作、老年事業(yè)發(fā)展的方面較多，空間較大，涉及面廣。但從現實中，從目前情況來看，專門為“養(yǎng)老”投資服務的方面和項目并不多，出臺的相關措施也不盡完善，沒有從根本上達到解決問題，推動工作的目的。國家應盡快出臺相應稅收政策，制訂相關稅收行政措施，以應對當前和今后的日益嚴重的人口老齡化問題，促進和推動老年事業(yè)的不斷發(fā)展。具體可以從以下一些稅種方面加以改革和調整。

（一）在營業(yè)稅方面，應作相應的調整。對凡專門針對老年人服務的營業(yè)收入，如：上述涉及的老人醫(yī)院、保健護理中心、老年服務社、文化場所、老年人養(yǎng)老院等方面，涉及繳納營業(yè)稅的，可進行免征，或者采取先征后退辦法，全面實行100%免征營業(yè)稅?！吨袊悇請蟆芬呀洶l(fā)布“民營文藝團體獲稅收支持”的相關報道，對民營文藝團體為老年人組織專門演出取得的收入，同樣可給予免征營業(yè)稅的照顧。

（二）在增值稅方面，應作相應的改革。對專門生產老年人專用產品的企業(yè)，涉及繳納增值稅的，如：生產老年人專用的拐杖、輪椅等，保健衣服、老花眼鏡、老年人日常救護用品等，可以實行免征增值稅；或者比照同類產品，給予減征50%的減免照顧；或者在進項抵扣方面可允許擴大范圍，進一步降低企業(yè)生產成本，擴大和提高老年人專用產品范圍、檔次、質量；對專門為老年人開設的用品修理部（如：為老年人專用的手搖車而開設的修理部等）取得的收入，實行完全免征增值稅，或實行先征后退的辦法。

（三）在所得稅方面，應作較大的改革和調整。對專門從事生產老年人專用產品的生產企業(yè)，如專門生產老年人專用拐杖的企業(yè)等，取得的應稅所得收入，可實行免征所得稅，或者比照同行同類產品，同行服務項目、服務標準減半征收所得稅，或者按最低所得稅率檔次征收（即按15%征收所得稅）。允許這類生產性企業(yè)按當年實際發(fā)生技術開發(fā)費用的150%抵扣當年應納稅所得額；實際發(fā)生技術開發(fā)費用當年抵扣不足部分，可按稅法規(guī)定在5年內結轉抵扣。企業(yè)為研究開發(fā)老年人專用的新產品發(fā)生的技術開發(fā)費可在企業(yè)所得稅前扣除。對專門為老年人服務的經營企業(yè)，如對專門為老年人依法開辦的老年大學、文化娛樂場所、老年公寓、養(yǎng)老院取得的所得均給予免征所得稅照顧。對于各類企業(yè)專為老年人公益服務機構捐贈的設備、款項可以允許稅前列支，不列入計稅依據。對經國家、省有關部門批準設立的從事老齡問題的研究中心，其科研人員實際發(fā)放的工資額，經主管稅務機關審定后，在計算應納稅所得額時可據實發(fā)工資的100%扣除。

妝品等，國家可以比照相應產品，減半50%征收消費稅，以擴大老年人消費向健康、保健方面發(fā)展。

（五）在其他稅收方面，也應作相應的改革和調整。關于這方面，涉及的稅收主要有車輛購置稅、房產稅、城建稅、“利息稅”等較小稅種。對60歲以上老年人購自用轎車，憑個人身份證、單位證明、健康證明，可享受購1輛免繳車輛購置稅的照顧；對于專門出租給老年公益專用的房屋取得的收入，可享受免征房產稅或減半征收房產稅的照顧；對于已經享受免征或減征營業(yè)稅、增值稅、消費稅的專門為老年人服務性企業(yè)、生產性企業(yè)，同樣給予減免征收城建稅照顧；對于專門用于養(yǎng)老保險的存款取得的利息所得，可免征“利息稅”；對經國家批準的專門從事老齡問題和老年工作的研究機構，從開辦之日起或注冊之日起5年內免征科研開發(fā)自用土地、房產的城鎮(zhèn)土使用稅、房產稅。

（六）加強督查，嚴格檢查，確保各項涉及“養(yǎng)老”、“惠老”的稅收政策落實到位，執(zhí)行不變“味”、不走樣。國家在出臺鼓勵和支持老齡工作、推動老年事業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策后，稅務機關和稅務人員在落實過程中，一定要嚴格執(zhí)行、從嚴按政策辦事，確保政策真正落實到位、執(zhí)行到位；并要做到在執(zhí)行過程中不變“味”、不走樣、不變通。同時，要加強督查，認真檢查，定期開展檢查，防止打著支持“養(yǎng)老”、“惠老”、“關老”的牌子，騙取享受稅收優(yōu)惠政策，達到偷稅、漏稅、逃稅、騙稅的目的。對這種行為和現象，要從嚴處罰，決不手軟。堅持發(fā)現一起，查處一起，必要時給予公開曝光，以凈化稅收法制環(huán)境，維護國家稅法的尊嚴。

我國的人口老齡化問題是一個復雜性問題，老齡人口基數大，發(fā)展速度快，地區(qū)又不平衡，社會負擔重，算是典型的“未富先老”的國家。我們必須要盡快關注和分析這一問題，必須要高度重視和認真研究運用稅收政策來解決人口老齡化問題、促進老年事業(yè)發(fā)展這一重要課題，并使之取得良好的社會效益。

（四）在消費稅方面，也要作必要的調整。國家對消費稅是從嚴控管的。但，對于專門為老年人生產的應稅消費品，如：老年人專用的汽車輪胎、老年人專用達到國家標準的保健性酒、老年人專用的香煙、老年人專用化

第四篇：消費者權益保障法論文

淺析消費者權益保護的若干問題

摘要：隨著社會的發(fā)展，新型消費形式、消費關系的出現，《消費者權益保護法》越發(fā)顯現其不足，因此我認為我們不僅應該要明確消費者的概念，還要擴大經營者的義務，拓寬消費者的維權途徑，只有這樣，才能使《消費者權益保護法》更能適應時代的發(fā)展，更好地維護消費者的合法權益。

關鍵詞：消法、消費者、經營者、維權途徑

眾所周知，《消費者權益保護法》是1994年才開始實施的，然而正是從二十世紀九十年代開始，隨著改革開放的持續(xù)深入，我國的經濟、社會才進入了迅猛發(fā)展的時期。由此，經濟轉型、社會進步所帶來的新的社會問題勢必不斷涌出，這在大眾消費中尤為顯著。正是由于這些新型消費形式、消費關系的出現，使得當初的《消費者權益保護法》所有的前瞻性難以適應現有的消費形勢，才導致現如今消費者受騙事件不絕于耳。因此，基于一個學期以來對《消費者權益保護法》的學習，跟據我現有的知識和理解，對現今的消費者權益保護存在的若干問題提出一些自己的看法。

首先，我認為，《消費者權益保護法》（以下簡稱《消法》）中對消費者的定義就存在著很多值得爭議的問題。具體有以下兩點看法：

1、據《消法》第一章第二條規(guī)定:“消費者為生活消費需要購買、使用商品或 者接受服務，其權益受本法保護?！倍趵骼蠋熣J為：“消費者只限于自然人，而不應當包括單位。單位因為消費而購買商品或者接受服務，應該受《合同法》的調整，而不應當受《消費者權益保護法》的調整?！雹俚谖铱磥?，單位應該納入消費者范圍。主要有以下幾點理由：（1）單位消費在市場經濟蓬勃發(fā)展的今天占據了越發(fā)重要的地位，單位所具備的功能也越來越完善，既可以購買、使用商品，也能夠接受服務，比如說接受保潔公司的服務等等。（2）至于有些人認為消費者權益保護法所確認的消費者權益，都是和個人聯系在一起的，比如說索賠權與隱私權。我覺得不盡然，因為單位在商業(yè)活動中，作為民事主體，它也享有眾多權利。以法人為例，大家都知道，法人是社會組織在法律上的人格化，是法律擬制的人，而當法人的權益受到侵害時，法律規(guī)定可以由法人代表代表其參與索賠事宜，且法人也有其內部秘密，享有不受他人侵犯的權利，則此等權利不也屬于隱私權嗎？（3）雖然《消法》的立法目的在于保護消費關系中的弱勢群體，可是單位就必然是強勢的嗎？事實表明，它們的強勢地位只是在某個特定的領域，而并不能涵蓋整個消費領域。因此，從《消法》所保護的法益來看，公平與平等的天平不該失衡。所以，我覺得《消法》應該確立單位的主體地位。

2、《消法》所指向的“商品和服務”概念太為模糊。雖然法律文本該以簡潔為主，不可過于繁瑣，但是對于某些從法律上賦予特殊含義的詞匯應該做出較為清楚的概括性解釋，否則在法律適用上就會留給司法機關過于強大的裁量權，難以公正的評判一個事實。依我之見，縱使《消法》未詳細規(guī)定“商品和服務”的內容，那么也應該在相應的司法解釋中做出一個較為明確的界限，使《消法》內容、精神能夠更好的為消費者、經營者及司法者所理解，而不至于“公說公有理，婆說婆有理”。

其次，在科技持續(xù)發(fā)達，社會關系越為復雜的今天，《消法》中所列舉的經營者的義務偏于狹隘。我們知道，法律之所以確立經營者負有一系列義務，其目的就在于衡平消費者和經營者間的地位差距。但是如今現實生活中新形勢的出現 1

使得原有的《消法》規(guī)定對經營者地位的弱化作用越來越小，這使得原本就處于弱勢的消費者難以保障自己的權益不受侵犯。這其中尤為突出是對消費者隱私的保護。因為在現如今的消費關系中，越來越多的消費行為會涉及到消費者的隱私問題，比如“垃圾短信”現象泛濫的一個重要因素就是經營者對消費者隱私保護的缺乏，這不僅會侵犯到消費者的人身利益，更會影響到市場秩序。因此，《消法》應該擴大經營者的義務，以便更好的維護消費者的權益。

最后，《消法》中所規(guī)定的消費者得以求償的渠道并不完備。隨著人們維權意識的增長，類似“一元訴訟”的事時有發(fā)生，而且有增多的趨勢。我認為，法律所賴以維護的根本還是整個社會的公平正義。在類似“一元訴訟”的小額官司中，我們在強調維護個人利益的同時，也要考量其中的司法成本與利益得失，但在此卻并非否認個人利益的重要性，因為在法院與仲裁機構的負擔已經夠重的情況下，小額訴訟明顯會提高司法成本，有時可能還會延誤對更大利益的保護。因此在設立維權途徑的時候，也應該試著賦予消費者權益保護協會一定的具有法律效力的裁決權，以便能夠切實快捷高效的保護消費者，創(chuàng)造一種利益的雙收與平衡。此外，消費者在維護自身利益的同時還存在著舉證難的問題，根據“誰主張，誰舉證”的一般原則，需要消費者提出證據，然而這卻加重了消費者的弱勢地位?；谝陨蟽牲c考慮，我認為《消法》應該拓寬維權渠道，讓更多的人可以更方便的享受《消法》帶來的好處。

法律是人類理性的產物，可人類的理性也有很大程度的局限性，因為法律需要經過實踐的檢驗才能不斷完善，不斷走向完美?！断M者權益保護法》亦是如此，因此，我們在適用的同時也要批判它，以便其更好的為我們服務。

參考文獻：①王利明：消費者權益保護的若干問題

第五篇：地方稅收優(yōu)化問題研究

一、優(yōu)化地方稅收體系的重大意義

首先，優(yōu)化地方稅收體系是完善國家稅收制度體系的客觀需要。國家稅收制度體系是國家經濟政治制度體系的重要組成部分，或者說是其系統(tǒng)的子系統(tǒng)；同理，中央稅收體系和地方稅收體系也是國家稅收體系的兩個子系統(tǒng)。必須清醒認識，不管缺少中央稅收體系還是缺少地方稅收體系，國家稅收體系都是不完整的系統(tǒng)。進一步講，在國家稅收制度體系中，如果只重視強化一個子系統(tǒng)，而弱化另一個子系統(tǒng)，必然造成兩個子系統(tǒng)都得“病”，一個是“營養(yǎng)過剩”，一個是“營養(yǎng)不良”，不利于國家稅收組織政府收入和實施宏觀調控職能的充分發(fā)揮。

其次，優(yōu)化地方稅收體系是實施分稅制財政體制的必然要求。分稅制的核心是在合理界定中央和地方事權的基礎上，將政府收入劃分為中央收入和地方收入，并由中央政府和地方政府分別征收管理。按照分稅制最基本的要求，中央和地方都應當有基本穩(wěn)定的收入來源，也就是要有自己固定的稅收。這種固定稅收應當由若干稅種構成，其中包括各自的主體稅種和輔助稅種。

再次，優(yōu)化地方稅收體系是支持地方經濟社會可持續(xù)發(fā)展的重要條件。第一，地方稅收是地方財政存量的主體和增量的最大生長點。四川省地稅機關組織的收入，從1994年的62．97億元增加到1999年的153．73億元，年均增長19．54，在地方財力中的占比也由38％上升為目前的50％左右。第二，地方稅收是促進實現共同富裕目標的有效手段。改革開放以來，我國經濟有了很大發(fā)展，但由于東部地區(qū)與西部地區(qū)的經濟基礎、地理位置、交通條件和財力狀況等都有很大差異，且東部地區(qū)在“梯級發(fā)展理論”指導下，具有率先發(fā)展的優(yōu)勢，東部與西部經濟發(fā)展極不協調，貧富差距懸殊。為貫徹共同富裕的社會主義原則，很有必要優(yōu)化地方稅收體系，合理界定地方差別稅收管理權限，以促進中西部地區(qū)經濟迅速發(fā)展；同時對高收入者實施有效調控，利用地方稅收支持勤勞致富，消除兩極分化，促進社會穩(wěn)定。第三，地方稅收是地方政府調節(jié)經濟的重要杠桿。地方稅收是地方固定財政收入，隨著財稅改革的深化和財權與稅權的統(tǒng)一，地方政府完全可以運用地方稅收調節(jié)地方經濟、服務地方經濟，如通過開征或停征稅種，調高或調低某些稅率，增加或減少某些稅目，制定某些優(yōu)惠政策，全面強化稅收管理等，一方面為企業(yè)競爭創(chuàng)造公平的稅收環(huán)境，另一方面誘導資源投向“朝陽產業(yè)”、大開發(fā)地區(qū)，促進地方經濟持續(xù)快速健康發(fā)展。

二、優(yōu)化地方稅收體系存在的主要問題

(一)認識尚存分歧

思想是行為的先導，沒有統(tǒng)一的認識，不可能有步調一致的行動。實事求是地講，盡管中央已作出建立地方稅收體系、合理劃分稅權的正確決策，但在要不要分別設立中央稅體系和地方稅體系問題上，在正確處理稅收“集權”與“分權”的關系問題上，還應統(tǒng)一認識。正因為人們目前的認識尚未真正統(tǒng)一，以致建設地方稅體系、合理分配稅權未見實質動作。

(二)稅制不夠穩(wěn)定

實行分稅制的目的，在于通過重新劃分中央和地方的分配關系，保證兩級政府所需財力，調動兩級政府生財、聚財、理財的積極性?，F在看來，增強中央政府可調控財力的目的基本實現，中央稅體系得到加強，中央稅收收入占全部稅收收入的比重不斷提高。相對而言，地方稅體系發(fā)展滯后，尤其是稅制不穩(wěn)定、管理不順暢的矛盾突出。近期，為保證中央收入，更好地調節(jié)宏觀經濟、國家對地方稅體系中發(fā)展較好、便于征管、稅源較廣的稅種的稅目或稅率陸續(xù)作了調整。比如，金融行業(yè)提高營業(yè)稅稅率增加的稅收，對個人存款利息課征的個人所得稅等，幾乎每項新出臺的增稅措施，都有利于中央收入規(guī)模的擴大；而減稅的大多是地方稅收，如固定資產投資方向調節(jié)稅、企業(yè)所得稅、契稅等等，令人不得不對地方稅體系有無存在的必要產生疑慮。必須看到，稅制穩(wěn)定是稅收穩(wěn)定、經濟穩(wěn)定、社會穩(wěn)定的基礎和前提，穩(wěn)定地方稅制至關重要。

(三)法律層次不高

目前我國尚無統(tǒng)領整個稅收體系的稅法大綱，因而沒有法律對我國稅收的性質、作用、立法原則、管理體制、稅收法律關系主體與客體及主客體間的權利與義務、中央與地方的稅收立法權和管理權、各級稅務機關職責、政府與稅務機關權限劃分、地方稅稅種開征及調節(jié)范圍等重大問題，進行科學、合理、具體、嚴密的規(guī)定，整個稅收體系建設缺乏法律依據和行為規(guī)范。

(四)稅制內外有別

現行地方稅制仍內外有別，內資企業(yè)適用企業(yè)所得稅、車船使用稅、房產稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等，外資企業(yè)適用外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅、車船使用牌照稅、城市房地產稅等。而固定資產投資方向調節(jié)稅、城市維護建設稅等只適用內資企業(yè)。這不僅不利于公平稅負和內外資企業(yè)間平等競爭，也不利于我國稅制與國際稅制接軌。

(五)主體稅種單一

現行地方稅收體系中，調節(jié)面廣、調節(jié)力度強、征管簡化、收入規(guī)模較大、起主導作用的稅種僅有營業(yè)稅、企業(yè)所得稅，且還不是完全意義上的地方稅，地方稅收體系建設缺乏靈魂和長遠目標。

(六)稅收調節(jié)不到位

目前，我國遺產稅、贈與稅、社會保障稅、環(huán)境保護稅等稅種尚未開征，稅收聚財功能、調節(jié)功能的發(fā)揮受到很大限制；其他地方稅，如農業(yè)稅、房產稅、城市維護建設稅、土地使用稅等已不適應新形勢要求，需要進一步改革完善。

(七)財權稅權不統(tǒng)一

現行分稅制雖將部分稅種和其中的部分收入劃歸地方，但卻未明確其為地方稅；其收入安排使用權屬地方，但稅收立法權、政策管理權、征收管理權卻屬中央。財權、稅權體制不統(tǒng)一，不可避免地抑制地方加強稅收管理的積極性，影響地方國民經濟計劃的安排執(zhí)行，從而出現中央定政策、地方出資金、影響地方財政平衡等問題。

三、優(yōu)化地方稅收體系的基本原則

適應社會主義市場經濟發(fā)展和分稅制改革的要求，必須進一步改革和完善地方稅制，構建一個稅種適量、結構合理、制度嚴密、征管高效、調控力強的地方稅收體系。為此，應遵循以下原則：

(一)科學界定收入比重的原則

沒有一定的收入規(guī)模，就沒有單獨建立地方稅體系的必要；如果沒有—定的收入規(guī)模，地方稅收也不可能獨立支撐地方政府運作，履行事權。構建和優(yōu)化地方稅體系，也要提高地方稅收收入占國民收入的比重，提高地方稅收收入占全部稅收收入的比重。前者可以通過規(guī)范地方分配秩序實現，后者主要通過規(guī)范國家稅制達到。

(二)合理劃分稅權的原則

綜觀國際稅收管理的實踐，主要有中央集權型、地方分權型、中央地方兼顧型3種模式。根據我國國情，應采取中央地方兼顧型，賦予省、自治區(qū)、直轄市人大、政府必要的地方稅收管理權。中央稅和共享稅的稅收立法權、政策解釋權、征收管理權、計劃安排權等集中在中央；全國統(tǒng)一開征且對宏觀經濟有較大影響的地方稅，其基本法的立法權可集中在中央，征管權和部分政策調整權下放地方；全國統(tǒng)一開征但對宏觀經濟影響小或地方特色濃厚的地方稅，由中央制定基本法，實施辦法由地方制定，政策解釋權和征收管理權完全賦予地方；全國不統(tǒng)一開征的地方稅，其立法權、政策解釋權、征收管理權全部賦予地方；地方結合當地經濟資源和社會發(fā)展狀況，報經中央批準，可決定開征、停征某些稅種。為了統(tǒng)一稅政，地方制定的地方稅收法規(guī)須報中央備案，凡與國家法律、行政法規(guī)相抵觸的，中央有權廢止或者責令地方糾正。

(三)統(tǒng)一征管的原則

客觀分析，一國多系統(tǒng)負責稅收管理，不僅難以統(tǒng)一稅政，而且不利于稅收征管質量的提高，還會增加稅收成本。目前我國負責稅收征管的機構有4套：國稅系統(tǒng)負責中央稅、共享稅稅收征管，地稅系統(tǒng)負責地方稅收征管，海關負責進出口稅收征管，大部分省、市的財政部門負責農業(yè)稅收的征管。這種多頭負責、職責交叉重疊的狀況，不利于規(guī)范管理和兩套稅系的建設。應遵循統(tǒng)一征管的原則，一方面國稅、地稅明確劃分職責，各征各的稅；另一方面理順地稅與財政的職能，農業(yè)稅收統(tǒng)一由地方稅務機構管理。

(四)持續(xù)增長的原則

地方稅體系有一突出習題，即在中央不斷強化中央稅體系的情況下，地方稅源有萎縮的趨勢。稅源相對不足、稅收增長乏力的狀況，除了經濟因素的影響，關鍵還在于地方稅體系缺乏與經濟增長密切相關的內生增長機制。現與地方稅體系有關的18個稅種中，除營業(yè)稅、城建稅、所得稅與GDp具有內在聯系，其余稅種有的是對經濟存量課征，有的是定額征收，與經濟增長的關聯度都不大。當務之急是使地方稅收始終保持適度增長的發(fā)展趨勢。增強地方稅收隨經濟增長而增長的內生機制。

(五)效率的原則

追求高效率始終是優(yōu)化稅制的主要目的。提高稅收征管效率，不僅包括經濟效益還包括工作效率。前者需要盡量控制稅收成本，后者需要加大投入，改善征管手段，最大限度地方便納稅人。從講求經濟效益、提高工作效率的角度考慮，當前一方面要加大地方稅收管理的資源投入，改善征管手段和工作條件；另一方面，在優(yōu)化地方稅體系、擴大地稅規(guī)模時，要根據稅收量能負擔的原則。將增賦與減賦分別運用在東部和西部。

四、優(yōu)化地方稅收體系的初步設想

(一)制定頒布稅收基本法

我們主張加快研究制定符合中國國情的稅收基本法。該法不僅要對國家稅收體系及其中央稅收體系和地方稅收體系兩個子系統(tǒng)的主體稅種等作出規(guī)定，而且要對稅收的立法權、管理權、收入規(guī)模、稅種量限、管理體制、征納雙方的權利與義務、稅收強制執(zhí)行手段等重大問題進行規(guī)范，還要對稅務機構的設置、管理體制等作出規(guī)定，加快稅收法制建設的步伐。

(二)科學選擇地方稅主體稅種

建設地方稅收主體稅種，有兩個方案可供選擇：

方案之—：由于增值稅收入規(guī)模大、稅源充沛、收入穩(wěn)定，可改變增值稅的共享稅地位、將增值稅、消費稅作為中央稅的主體稅種，以確保中央收入穩(wěn)定增長；將營業(yè)稅、企業(yè)所得稅，個人所得稅全部作為地方稅體系的主體稅種。為實現地方稅體系的“內生增長機制”提供制度保障。

方案之二：借簽發(fā)達國家做法，增大所得稅等直接稅收入并相應減少增值稅等間接稅收入，可考慮將所得稅、社會保障稅等直接稅作為中央稅主體稅種，增值稅、營業(yè)稅等作為地方稅主體稅種。

不論采取哪個方案，一旦確定，必須保持基本穩(wěn)定，以避免政策頻繁變動造成大的損失、增加改革成本。

(三)合理確定地方稅種量限

一般來講，一個國家設置稅種多少取決于國家經濟發(fā)展水平和稅收管理水平。目前，我國經濟尚不很發(fā)達且具明顯的層次性，稅收管理水平也不高，廣大公民稅收觀念亟待提高，依法治稅環(huán)境優(yōu)化還需要過程。稅系建設應當簡化，國家統(tǒng)一設置的稅種以20種左右為宜，地方稅稅種可設15種左右，盡量少設共享稅。當前，深化稅收改革和優(yōu)化國家稅系，應當開征一批、廢除一批、改革—批稅種。在動議新開征的稅種中。教育稅、環(huán)境保護稅、燃油稅等，因與地方經濟發(fā)展關系密切，且有的在收費時其收入基本歸地方，理應作為地方稅。對社會保障稅和遺產稅、贈與稅，我們認為，前者不僅收入規(guī)模大，發(fā)展?jié)撃艽?，而且還具有調節(jié)地區(qū)收入的作用；后者雖然收入規(guī)模不大，但政策、政治、社會功效十分明顯，故都不宜作為地方稅，而應作為中央稅。為支持西部大開發(fā)，可開征西部開發(fā)稅，實行地區(qū)差別稅率，東高、中次、西低，全部收入由中央支配，專項用于西部生態(tài)環(huán)境保護和基礎建設。為兼顧中央與地方利益，確保中央和地方財權與事權的相對統(tǒng)一，中央稅收與地方稅收的比重以55：45左右為宜，并將中央稅收的10％作為轉移支付資金。這種量的關系一旦確定，原則上不應變動。以規(guī)范中央與地方的利益分配行為。

(四)建立地方稅務評估機構

依據國際上通行的做法，稅務機關一般設有專門的稅務評估機構，主要對計稅價格等進行評估，目的在于強化征管、保護稅基、防止稅收流失。借鑒國際經驗，適應社會主義市場經濟發(fā)展，我國也應建立稅務評估機構，對計稅價格特別是房地產計稅價格進行評估，對納稅人的申報納稅情況進行鑒定。

(五)改革優(yōu)化地方稅種

1．企業(yè)所得稅。一是適應WT0規(guī)則，盡快統(tǒng)一內外資企業(yè)所得稅制。二是簡并稅率，不分經濟性質、規(guī)模大小、地區(qū)差別，統(tǒng)一實行30％左右的比例稅率；對確需實施稅收優(yōu)惠的，可在一定時間內減征。三是統(tǒng)一稅基，不論企業(yè)經濟性質、行業(yè)差別，所得稅應稅收入的確定和稅前扣除范圍與標準必須基本統(tǒng)一；稅基依稅法規(guī)定確定，不受企業(yè)財務制度影響。四是規(guī)范稅收優(yōu)惠，所得稅優(yōu)惠政策主要應體現在高新技術產業(yè)和在國際競爭中具有比較優(yōu)勢的機電、紡織、服裝行業(yè)等。

2．營業(yè)稅。一是將行政事業(yè)服務收費等納入征稅范圍，從制度上擴大稅基。二是對混合銷售行為確定具體標準，從政策上劃清征收增值稅還是征收營業(yè)稅的界限，力求避免混稅、混級行為發(fā)生。三是將金融業(yè)營業(yè)稅稅率降為5％，以減輕稅負，促進金融業(yè)的發(fā)展。四是同一收入稅不重征，對房屋出租的租金收入，征收營業(yè)稅而不再征收房產稅。

3．個人所得稅。一是改現行分類稅制為綜合稅制或綜合分類稅制。二是全面加強個人收入自行申報納稅制度，嚴格源泉扣繳。三是稅前扣除標準科學化，國家不統(tǒng)一規(guī)定具體扣除標準，而是根據經濟發(fā)展、職工收入、物價指數等經濟指標規(guī)定幅度，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據本地實際在規(guī)定幅度內具體確定。四是中國公民和外籍人員的扣除標準逐步統(tǒng)一，體現個人所得稅制的公平性與內外籍人員平等的法律地位。五是生計費用的扣除，可從目前以個人為單位逐步向以家庭和個人為單位并存轉化，充分考慮家庭因素，照顧家庭利益。

4．資源稅。一是擴大資源稅課稅范圍，將水資源、森林資源、草場資源等納入課征范圍，以支持“環(huán)保工程”和生態(tài)環(huán)境建設。二是適當提高原油、天然氣、金礦、有色金屬礦等資源稅稅負，限制過度開采不可再生資源。三是將資源收費轉化為資源征稅，以規(guī)范征收管理，降低征收成本，推進稅費改革。

5．城市維護建設稅。一是擴大征收范圍，凡有經營收入的單位和個人，不分國內外企業(yè)或個人，都是納稅人。二是城市維護建設稅可改名為城鄉(xiāng)建設稅或建設稅，以銷售收入為計稅依據，使之成為獨立稅種。三是全國不再按行政區(qū)劃設計分檔稅率，可考慮中央規(guī)定幅度稅率，具體適用稅率由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據本地經濟發(fā)展狀況和城鄉(xiāng)建設發(fā)展情況確定。幅度稅率可設計為1％－2％。

6．房產稅。一是計稅依據改按房產評估值征收，房產評估3年或5年開展一次。二是稅率可設計為1％－2％的幅度稅率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在幅度內確定本行政區(qū)具體適用稅率。三是對租金收入不再征收房產稅。四是將外商投資企業(yè)和外國企業(yè)納入課稅范圍。

7．城鎮(zhèn)土地使用稅。一是城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)以外的非農業(yè)用地，除農民農業(yè)用地外，其他占地均應依法征稅，有效遏制濫占土地行為。二是將外商投資企業(yè)和外國企業(yè)納入征稅范圍，與國內納稅人一視同仁。三是提高稅額，國家規(guī)定基本幅度標準，具體稅額由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據本地經濟發(fā)展等因素確定。

8．農業(yè)稅。一是農業(yè)稅、農業(yè)特產稅和牧業(yè)稅合而為一，統(tǒng)稱為農牧業(yè)稅，頒布新的農牧業(yè)稅法，對有農牧業(yè)收入的單位和個人，依其取得的農牧業(yè)收入課稅。二是農牧業(yè)稅的負擔以輕稅政策為宜，稅率設計在3％左右。三是適應市場經濟發(fā)展，可考慮改“實物稅”為“貨幣稅”或“貨幣稅”、“實物稅”并存。

9．車船使用稅。將車船使用稅和車船使用牌照稅合并為車船使用稅，適用于內外資企業(yè)和個人。

10．燃油稅。將現有的車輛收費改為征稅，以規(guī)范征管和降低成本。燃油稅以油價為計稅價格，稅率可設計在50％左右。為照顧地方利益和便于征管，最好在銷售環(huán)節(jié)征收，由銷售者繳納。

11．環(huán)境保護稅。應將現有各種有關環(huán)境收費改為征收環(huán)境保護稅，對污染行為或污染物征收。主要包括對排放廢氣、廢水、廢物和噪音等4種行為征收，納稅人為污染的制造者；為體現4種污染對生態(tài)環(huán)境的不同危害，可設計不同的稅率，實行從量計征。

12．教育稅。將現有的教育費附加、職工個人教育費和農村教育費改為教育稅，以納稅人的銷售收入為計稅依據，稅率以1％左右為宜，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定。

13．取消一些稅種，包括土地增值稅、農業(yè)特產稅、牧業(yè)稅、屠宰稅和筵席稅。

《2009年地方稅收優(yōu)化問題研究》來源于，全國公務員共同的天地－盡在。歡迎閱讀2009年地方稅收優(yōu)化問題研究。